94

ARMONIZARE SI COMPETITIE FISCALA LA NIVELUL UNIUNIIEUROPENE

Dnu, Chilarez1, George-Sebastian, Ene2

Abstract:Cu toate eforturile de armonizare a sistemelor economice si politice, globalizarea economica si

intensificarea mobilitatii capitalurior a creat si conditiile manifestarii unei competitii fiscale intre statelemembre ale UE. In prezent, la nivelul Uniunii Europene, nu exist un sistem fiscal european total integrat,ceea ce i pune amprenta pe modul n care se transmite aceeai decizie de politic fiscal, la nivelulfiecrui stat membru.

Prezenta lucrarea sintetizeaza unele argumente pro/ contra, orientarii eforturilor de armonizarefiscala de o maniera care sa permita guvernelor statelor membre, utilizarea politicii fiscale ca instrument depolitic public in efortul acestora de a face fa ocurilor macroeconomice asimetrice si de ajustare aindicatorilor macroeconomici.

Key words: Uniunea European, armonizare fiscal, politica fiscal, suveranitate fiscal, competiiefiscal, impozite indirecte, impozite directe.

JEL Classification: G38 , F36

1. IntroducereIn contextul politicii generale a UE, politica fiscal este considerat a fi esenial,

pentru toate statele Uniunii Europene. Cu toate acestea, independena lor fiscal esteconstrns att de obligaia nedistorsionrii concurenei n interiorul Pieei Unice, ct i denecesitatea ncadrrii n criteriile de convergen stabilite la Maastricht (1993), ncorporatei n Pactul de Stabilitate i Cretere (2008) i mai recent n ,,Pactul Fiscal (2013),urmrind coordonarea politicilor fiscale naionale pentru asigurarea unui climat destabilitate si de prudenta bugetar.

Pentru a realiza obiectivele preconizate, prin proiectele de stabilitate i convergen,statele membre si-au exprimat intenia de a accepta modificarea sistemelor lor fiscale, caurmare a unui proces de coordonare reglementativ, care sa aib ca finalitate armonizareafiscal n condiiile respectrii celor dou principii ale integrrii europene: principiulacceptrii politicilor fiscale ale tuturor rilor, cu anumite condiii, i principiulsubsidiaritii, ca relaii verticale ntre instituiile europene i guvernele naionale, iar caobiectiv, garantarea libertilor comunitare, i protejarea pieei unice. Intinderea si limiteleprocesului de armonizare fiscal, au fcut obiectul unor opinii i dezbateri de cele maimulte ori divergente, astfel nct rezultatele acestui proces, n mare parte, ntrzie s aparn special n zona fiscalitii indirecte.

In prezent, la nivelul Uniunii Europene, nu exist un sistem fiscal european integrat,ci o jonciune de sisteme fiscale naionale diferite. O atare diversitate a fcut ca sistemelefiscale naionale sa devina, uneori, generatoare de concuren fiscal. In contextuldiferenelor ntre regimurile de impozitare i nivelul cotelor de impunere, obiectivulprincipal al politicii fiscale n cadrul UE, a fost acela de a evita distorsionarea concureneipe piaa unica european.

Pe fondul proceselor de regionalizare, si armonizare a sistemelor economice sipolitice, si a manifestrii crizei financiare din ultimii ani la nivelul Statelor Membre, s-auresimit o serie de dezechilibre financiare care au afectat n mod direct bazele de impunere

1 Lect. univ. dr., Facultatea de Finane-Contabilitate, Universitatea Constantin Brncoveanu Piteti,Romnia, email: dan_chilarez@yahoo.com,2 Conf. univ. dr., Facultatea de Finane-Contabilitate, Universitatea Constantin Brncoveanu Piteti,Romnia, email: george_sene@yahoo.com

95

in special in zona impozitelor directe, cu efecte negative in realizarea veniturilor fiscalepublice. Aceste mprejurri, au readus in discuie lipsa unei politici fiscale comune si aunei coordonri fiscale eficiente la nivelul Uniunii Europene.

Dezbaterile i opiniile cu privire la armonizarea si concurena fiscala la nivelul UniuniiEuropene, au fost vizibile si n literatura de specialitate, n special ncepnd cu anii 90, cndnumeroi specialiti, politicieni si autori, s-au pronunat in mod diferit cu privire la arhitecturaunei politicii fiscale comune, pendulnd ntre o politic fiscal centralizat ca rezultat al uneiuniformizri fiscale, inclusiv a ratelor de impozitare (o armonizare totala) sau a uneicompatibilizri a diversitii, ca rezultat al unei simple coordonri a sistemelor fiscale naionale.

Potrivit unor autori, Uniunea ar trebui s aib puterea de a institui i percepeimpozite i nu doar s formuleze recomandri Statelor Membre cu privire la msurile depolitic fiscal (Trovato, 2007).

ntr-o economie de pia, sistemul de impozitare reprezint unul dintre cele maiimportante instrumente de politica fiscal pe care statul le folosete n activitile sociale ieconomice (Ioneci M.., Marcu N., 2007)

Potrivit altor autori, temerile privind jurisdiciile cu fiscalitate redus i eventualeleefecte colaterale, nu-i au obiectul. Dimpotriv, aceste jurisdicii, ncearc s-i gseasclocul pe piaa intern. In cazul n care procesul ar fi oprit de armonizarea fiscal, UniuneaEuropean ar fi mai puin convergent dect oricnd nainte (Smith, 1999).

Concurenta fiscala genereaz politici fiscale responsabile, care pot contribui lacreterea mobilitii capitalurilor si a liberalizrii economiilor (Mitchell , 2002).

De asemenea, exista mai multe puncte de vedere bazate pe studii empirice, cuprivire la efectele concurentei fiscale asupra mobilitii capitalurilor si a forei de munca lanivel internaional in corelaie cu volumul veniturilor fiscale in plan regional si naional(Bretschger i Hettich , 2002).

Metodologia utilizat n acest studiu se bazeaz pe evaluri ale teoriei, studiilor iinterpretrilor din literatura de specialitate si analizele din activitatea practica specificdomeniului fiscal la nivel naional, european i internaional, n funcie de care s-aufundamentat i formulat unele opinii i propuneri proprii.

2. Armonizarea fiscala, realizri i limiteReformele fiscale in majoritatea statelor membre, au diferit ca ntindere i

profunzime, oscilnd intre implementarea politicilor fiscale proprii prin majorarea saureducerea sarcinilor fiscale i procesul de implementare a unor elemente de politic fiscaleuropean, in acord cu impunerile sau recomandrile UE., cu implicaii multiple att lanivelul contribuabililor cat si al decidenilor publici.

Practica a demonstrat c procesele de integrare economica europeana, au determinatexternalizarea n interiorul uniunii, a unor probleme specifice fiecrui stat, inclusiv a celor denatura fiscala, al cror impact poate avea efecte si asupra altor tari membre, sau pot s aducatingere celor doi factori decisivi: garantarea libertilor comunitare, i protejarea pieei unice.

Pentru atenuarea acestor efecte, odat cu lansarea proiectului Pieei UniceEuropene, s-a pus n mod explicit accentul pe armonizarea fiscal care s se bazeze peregula prevalentei normelor comunitare in raport cu cele naionale, astfel nctreglementrile fiscale naionale s fie restructurate i adaptate pe cat posibil in mod unitar,iar relaiile fiscale ntre rile membre ale Uniunii s se bazeze pe neutralitatea fiscal.

In acest sens, la iniiativa Comisiei Europene, au fost ntreprinse in diferite etape,mai multe msuri menite s promoveze o mai bun coordonare a sistemelor fiscalenaionale ale statelor membre, pentru a le face compatibile cu dreptul comunitar i cujurisprudena Curii de Justiie a Uniunii Europene, urmrind in principal eliminareadiscriminrii i dublei impuneri, prevenirea cazurilor involuntare de neimpozitare i a

96

evaziunii i reducerea costurilor de conformitate pe care le presupune ncadrareanerezidenilor sub incidena dispoziiilor mai multor sisteme fiscale.

Dei armonizarea fiscal la nivel comunitar a fost prevzut de Tratatele UE i sedorea iniial a fi un obiectiv imediat, att pentru impozitele indirecte cat si pentru celedirecte, acest proces s-a impus cu dificultate, ntmpinnd o serie de obstacole determinatei de faptul c obiectivele politici fiscale ale Comunitii Europene i cele ale statelormembre, au fost si sunt diferite. Comunitatea are ca obiectiv realizarea uniunii economice imonetare, n timp ce statele membre au ca obiectiv imediat asigurarea resurselor fiscalenecesare ndeplinirii responsabilitii lor naionale i acoperirii cheltuielilor publice, animatede dorina de a utiliza n continuare fiscalitatea ca parghie financiar, economica i social.

In timp, procesul armonizrii fiscale a creat o serie de controverse asupra limitelorinterveniilor reglementatoare intre care s se acioneze de la nivelul organismelor UE, avndn vedere abordrile de coninut ale sensului dat armonizrii. Dac se are n vedere conceptulde armonizare ca termen generic, acesta poate fi neles fie ca o compatibilizare a diferenelor,fie ca o eliminare a diferenelor. Situat ntre aceste posibiliti, armonizarea poate fi rezultatulevoluiei unor aciuni care s aib ca finalitate, de la ,, o unificare fiscal n sens de egalizarea ratelor i a bazelor de impunere, precum i a regulilor i procedurilor fiscale, pn la ,,ocoordonare fiscal, prin care s se asigure coexistena regimurilor fiscale din statele membre,astfel nct decidenii publici s coopereze pentru a evita ca eventuale aciuni cu caracter fiscal,s conduc la ,,externaliti negative asupra altor state membre, iar sistemele fiscale proprii,s urmreasc aceleai obiective.

Potrivit unor opinii, niciuna din aceste soluii-limit nu convine stadiului atins deintegrarea economic n UE. unificarea fiscal nu are nici baz legal (date fiind nu doarprevederile limitativ circumscrise ale Tratatului CE n materie fiscal, ci i existenaprincipiului subsidiaritii), nici suport politic (atta vreme ct structura instituional a UEnu este de tip federal) i nici raionalitate economic (n absena unificrii politiciloreconomice la nivel comunitar). Pe de alt parte, simpla coordonare fiscal corespundeunui nivel de integrare economic i politic mult mai puin avansat dect cea realizatpn n prezent n cadrul UE i este incapabil s asigure realizarea dezideratuluineutralitii fiscale (D.Negrescu , 2008)

Cu toate acestea, procesul armonizrii fiscale a determinat din partea UE., attintervenii reglementatoare mergnd de la aciuni de coordonarea fiscal, pn la aciuni deegalizare fiscal, respectiv a ratelor i bazelor de impunere, sau a regulilor i procedurilorde colectare a impozitelor, sau prin aciuni combinate, astfel nct sistemele fiscale surmreasc aceleai obiective si finaliti, care sa nu aduc atingere pieei unice europene.

Daca primele iniiative de armonizare nu au fost bine primite de statele membredeoarece se doreau a fi foarte radicale, fiind ndreptate ctre egalizarea tuturor ratelor ibazelor de impunere, ncepnd din anii 90 ele au devenit mai ponderate, ns efectul lor apermis n continuare ca sistemele fiscale naionale s difere cu mult, n special n cazulimpozitelor directe, dac avem n vedere: tipul impozitelor, baza de impunere, cotele deimpunere, dar i procedurile administrative i de colectare. In mod argumentat, pentru aexista o comparabilitate a datelor privind clasificarea conturilor naionale, i n cadrul lor,a impozitelor i taxelor utilizate de fiecare stat membru, n anul 1995 a fost creat SistemulEuropean de Conturi (ESA95 -European System of Accounts).

Primele eforturi de armonizare, s-au ndreptat n special spre domeniul impozitelorindirecte, n scopul eliminrii obstacolelor n calea exercitrii libertilor de stabilire i decirculaie a bunurilor, serviciilor si capitalurilor, dar si pentru a elimina controlul lafrontiere si a limita concurena fiscala neloial ntre state. In acest sens, strategia fiscala aComunitii, a fost axata n principal pe taxele vamale, taxa pe valoarea adugat si accize,fiind instituite si implementate in timp un numr mare de directive ca baz juridic, pentru

97

fiecare domeniu n parte, avnd loc o cedare de competene n favoarea Comunitii, sau olimitare a competenei statelor membre (Costa, 2006), astfel nct asistam n prezent la :

- o competen exclusiv n materie de taxe vamale, acolo unde statele membre nu audreptul de a taxa att comerul intra-comunitar, ct i comerul internaional, Comunitateaavnd competenta s adopte legislaie sau s ncheie tratate internaionale;

- o competen partajat ntre Comunitate i statele membre, aa cum este ndomeniul TVA, unde legislaia comunitar nu permite statelor membre meninerea sauinstituirea unei alte taxe asupra cifrei de afaceri, ns las la alegerea fiecrui stat membrusa stabileasc un nivel al cotelor de impunere care trebuie sa se ncadreze intr-un intervalsituat ntre 15% si 25% i cel mult dou cote reduse pn la cel puin 5%), sau, aa cumeste in cazul accizelor armonizate, a cror mrime trebuie stabilit cu respectarea unuinivel prevzut de directivele comunitare n materie.

Chiar dac prin reglementari comunitare succesive s-a conturat un regim comunitaraplicabil impozitelor indirecte, cu toate acestea, n cazul TVA, ca principal impozit indirect, lanivelul Statelor Membre, exist diferenieri semnificative ale cotelor de impunere (Graficul 1),ceea ce ne face s afirmm c situaia este departe de realizarea dezideratului unei armonizrifiscale pn la nivelul apropierii, sau unificrii cotelor de impunere.

Graficul 1. Cote TVA aplicate in Statele Membre din Uniunea Europeanla 1 iulie 2013

0

5

10

15

20

25

30

VA

TR

ate

s(%

)

20 21 20 21 18 25 25 20 24 19.6 19 23 23 21 21 21 15 18 20 21 23 23 24 20 20 21 25 27 21.3

AT BE BG CZ CY HR DK EE FI FR DE EL IE IT LV LT LUM

TUK NL PL PT RO SK SI ES SE HU EU

Sursa: Date prelucrate de autori dup: European Commission Taxation and Customs Union, VAT RatesApplied in the Member States of the European Union- taxud.c.1(2013)2823545

In domeniul impozitelor directe, armonizarea fiscal a fost cu mult mai restrns,urmrindu-se n principal neafectarea liberei concurene pe pia, minimizareaposibilitilor de evaziune si evitarea dublei impuneri, pe baza acordurilor bilaterale ntrestatele membre i nu n ultimul rnd, evitarea efectelor negative ale concurentei ntrestatele membre, n special evitarea transferului bazei fiscale prin fenomenul de migraie aafacerilor aflate n cutarea regimului fiscal cel mai favorabil. Ultimul obiectiv ar putea ficonsiderat pe deplin justificat, dac avem n vedere c in ultimul timp, s-a remarca tot maimult o tendin identificabil att pe plan mondial dar si in interiorul UE ca o parte a bazeide impunere sa fie din ce in ce mai elastic n funcie de ratele de impunere, migrnd sprezone fiscale cat mai favorabile.

Realizarea obiectivelor propuse in sfera armonizrii impozitelor directe, a foststnjenit de dou obstacole care s-au amplificat reciproc: pe de o parte regula unanimitii,care presupune ca toate statele membre ale UE trebuie sa fie de acord cu o decizie

98

comunitara n materie de impozitare (baze sau cote de impozitare), i pe de alta parte datoritaabsenei unei convergene de vederi asupra limitelor acestui demers (structura bazei deimpozitare sau limite maxime sau minime ale cotelor de impozitare). Primele propunerireferitoare la armonizarea ratelor de impunere au fost formulate n rapoartele comitetelorNeumark (1963) i Van den Tempel (1971), ns nu s-au finalizat.

Un exemplu al evoluiei cu pai mruni a procesului de armonizare fiscal, ndomeniul impozitrii directe, l reprezint impozitarea companiilor, deoarece se considera caexist riscul ca ratele de impozitare foarte sczute dintr-o ar, sau diversele reduceri fiscales atrag, n mod neloial, firme din ri concurente cu efecte n erodarea bazelor deimpozitare din rile lor de origine. In acest sens, sunt de menionat eforturile de realizarea aunei apropieri a dispoziiilor reglementare sau administrative din statele membre pentrustabilirea unei baze de impozitare consolidat comun (CCCTB) care s se aplice ntregiiactivitii a unei companii indiferent unde i desfoar activitatea in cadrul UniuniiEuropene. Complexitatea problemelor i extrema diversitate a recomandrilor i implicaiilorabordate cu privire la acest aspect de diferite comitete de experi i specialiti la care s-aapelat n decursul timpului, fac ca perspectiva finalizrii acestor eforturi s fie incert .

Dac n domeniul impozitrii companiilor preocuprile pentru armonizare au fostmai intense, in domeniul impozitrii veniturilor realizate de persoanele fizice astfel depreocupri s-au limitat la cteva msuri referitoare la venituri realizate din circulaiacapitalurilor(dobnzi, redevene) pentru a se evita dubla impunere internaional.

O analiz comparativ a ratelor de impozitare a profiturilor realizate de companii darsi a veniturilor realizate de persoanele fizice, scoate in evidenta diferene mari la nivelulstatelor membre UE 28 (Graficul 2).

Graficul 2. Cote impozite directe aplicate asupra profitului companiilorsi veniturilor persoanelor fizice n Uniunea European in anul 2013.

0

10

20

30

40

50

60

Dir

ec

tT

ax

es

Ra

tes

(%)

Corporate 25 34 10 12.5 19 20 25 21 24.5 33.3 29.5 26 19 12.5 31.4 15 15 29.2 35 25 19 25 16 23 17 30 22 23 20.6

Individual 50 50 10 35 22 40 55.5 21 51.1 45 45 42 16 48 43 24 15 43.6 35 52 32 48 16 19 50 52 56.6 45 37.8

AT BE BG CY CZ HR DK EE FI FR DE EL HU IE IT LV LT LU MT NL PL PT RO SK SI ES SE UK EU

Sursa: Date prelucrate de autori dup: KPMG-Global http://www.kpmg.com/Global/

Dei cotele de impunere ca elemente de comparaie pot fi discutate prin prismastructurii bazelor impozabile la care se aplic (n cazul impozitrii companiilor) si ametodelor de impozitare (separat sau global n cazul impozitrii persoanelor fizice),constatam ca exista diferene semnificative, chiar i intre state n care metodele de stabilirea bazelor de impunere sunt asemntoare.

Asistam astfel la diferene de cote de la 10 % cum este cazul n Bulgaria, pana lacote de 35% n Malta sau 34 % in Belgia si Frana. Se observ c n general, rile UE 15de pn la extinderile din anii 2000, nregistreaz cote mari de impozitare: Germania(29,55%), Frana(33,33), Belgia (34%), Italia (31,4%), Luxemburg (29,22%) etc.

99

Diferene mari exist si intre tarile devenite membre UE dup extinderile din anii 2000 :Bulgaria (10%), Cipru (12,5%) fa de Estonia (21%), sau Slovacia (23%).

Aceleai diferene semnificative se nregistreaz si in domeniul impozitrii veniturilorrealizate de persoanele fizice, unde ntlnim cote marginale de la un nivel minim de 10% inBulgaria, pana la 56.6 % in Suedia sau 55,56 % n Danemarca, fr sa mai luam in calcul cain cazul Bulgariei ca i in cazul Romniei si altor state discutam de o cota unica deimpozitare, spre deosebire de impozitarea progresiva care este cu mult mai agresiv.

Dup cum rezult din graficul nr. 1 i 2, n ceea ce privete armonizarea cotelor deimpozitare, toate eforturile s-au soldat cu eecuri, astfel nct astzi asistm la un nivel alcotelor de impozitare din Statele Membre care difer puternic ntr-un interval destul de larg.

In absena unor decizii comunitare cu privire la bazele sau cotele de impunere, nacord cu evoluiile care au urmat, dreptul comunitar s-a impus i n domeniul impozitelordirecte, prin instituirea de directive orientate ctre o armonizare structurala care sreglementeze unele domenii, cum ar fii: impunerea veniturilor sucursalelor, filialelorsituate n mai multe state membre si eliminarea dublei impuneri, realizarea unui regimfiscal comun aplicabil fuziunilor, divizrilor i aporturilor la constituirea unei societi,impozitarea economiilor i redevenelor, .a.).

Trebuie precizat, ca in interiorul Uniunii Europene, exista diferene semnificative defilozofie fiscal i in ceea ce privete structura impozitelor in total venituri fiscale. Dealtfel, este cunoscut ca n timp ce statele dezvoltate au sisteme fiscale axate pe impoziteledirecte, statele mai puin dezvoltate, ndeosebi cele nou devenite membre, aplic sistemefiscale axate pe impozite indirecte i contribuii sociale mari.

Ratele mici de impozitare a companiilor i a venitului personal aplicate StateleMembre care au aderat dup anul 2000, reprezint o parte semnificativa din motivelepentru care veniturile lor fiscale ncasate, sunt reduse ca pondere in totalul veniturilorfiscale. Din acest punct de vedere, potrivit datelor existente pentru anul 2010 (Graficul 3),situaia se prezint astfel:

Graficul 3. Structura veniturilor fiscale n Statele Membre (EU 27)

0.0

10.0

20.0

30.0

40.0

50.0

60.0

70.0

Ta

xre

ve

nu

ec

oll

ec

ted

Indirect 35.0 30.3 55.4 43.8 34.0 29.8 35.4 41.7 33.0 32.0 35.5 39.7 45.5 41.4 33.5 44.7 32.0 42.4 41.8 32.2 43.5 43.1 45.2 39.7 38.5 37.2 36.9

Direct 30.3 37.2 18.8 31.1 20.8 29.4 62.7 19.9 30.9 38.2 25.8 25.2 22.6 37.9 34.9 17.4 38.8 27.1 40.1 31.5 21.9 28.4 22.6 42.2 21.8 19.1 44.4

Contributions 34.9 32.4 25.8 25.1 45.2 40.8 2.1 38.5 38.6 29.8 39.3 35.1 31.9 20.7 31.7 38.3 29.2 30.7 18.1 36.3 34.9 28.5 32.2 18.1 40.1 43.7 18.7

AT BE BG CY CZ DE DK EE ES FI FR GR HU IE IT LT LU LV MT NL PL PT RO SE SI SK UK

Sursa: Date prelucrate de autori dup: European Commission Taxation and Customs Union

Constatm c n timp ce n rndul statelor din UE-15, ponderea impozitelor directe,indirecte i a contribuiilor sunt relativ apropiate, n noile state membre impozitarea directocup nivelele cele mai mici (Lituania (17,4%), urmat de Bulgaria (18,8%) i Slovacia(19,1%), Romnia (22%). Toate aceste ri au adoptat sisteme de impozitare cu cote fixecare conduc la o reducere semnificativa a impozitelor directe fa de cele indirecte.

100

In ce privete ponderea impozitelor indirecte n total impozite ncasate, primelepoziii sunt ocupate de Ungaria (45,5%), Bulgaria (55,4%) si Romnia (45,2%) comparativcu 38.6% media UE27.

In cazul contribuiilor sociale, se constat diferene mari ntre statele dezvoltate din (fosta UE 15) asa cum sunt cele ntre Germania i Frana, care pun accent pe astfel dencasri si cele din Danemarca, Suedia i Marea Britanie, unde ponderea contribuiilorsociale este redus, fiind cunoscut ca acestea din urma acoper o mare parte acheltuielilor cu asigurrile sociale din alte impozite n timp ce cota sa de veniturile fiscaledirecte n total este printre cele mai sczute din statele ( fosta UE 15.)

Dificultile ntmpinate n procesul armonizrii ratelor de impozitare, a determinatUniunea Europeana sa recurg i la alte mijloace mai uor de acceptat i de implementat,cum sunt cele care vizeaz elaborarea unor reguli comune, coordonarea i cooperareafiscal n cadrul uniunii intre statele membre.

Fa de cele prezentate, putem afirma ca cel puin n domeniul impozitrii directe inmare parte, eforturile de armonizare au euat. Statele Membre continu s priveasc politicafiscal ca o component a suveranitii naionale, iar sistemele lor fiscale se deosebescsubstanial datorit diferenelor ntre structurile economice si sociale dar si a diferenelorconceptuale privind rolul fiscalitii, n general, si al unui anumit impozit, n particular.

3. Manifestri i tendine privind concurena fiscalUtilizarea conceptului de concurenta fiscal, este prezentat in literatura de

specialitate, prin prisma semnificaiei sale, ca o strategie n care state aflate intr-o federaie,care dei nu coopereaz, acioneaz ca ntr-un joc n care mai multe state sau provincii dincadrul unei federaii acioneaz, pentru stabilirea unor parametri ai sistemului fiscal nfuncie de impozitele stabilite de ceilali (Keen M.., 2008), sau n sens mai larg ca oreducere a impozitelor si taxelor, care are drept consecin posibilitatea ca anumitecategorii de contribuabili persoane fizice sau juridice s opteze pentru localizarea averiisau a surselor lor de venit, n acele reedine fiscale care le satisface n cel mai nalt gradcombinaia optim ntre o presiunea fiscal redus i/sau bunurile publice primite.

In funcie de scopurile urmrite, concurena fiscal se manifest n funcie deorientarea guvernelor din rile care o aplica, si vizeaz n special:

- atragerea investiiilor strine directe, considerate tot mai importante pentrugenerarea de locuri de munc n rile UE ;

- atragerea capitalului financiar mobil (investiii de portofoliu), util pentru finanareainvestiiilor, ntrirea pieelor financiare i obinerea de avantaje comparative n furnizareade servicii financiare ;

- atragerea fluxurilor financiare intra-firm, care pot fi canalizate nspre propriajurisdicie fiscal prin atragerea acelor funcii corporative utilizate pentru transferulinternaional al profiturilor;

- atragerea forei de munc superior calificate.- atragerea cumprtorilor (contribuabili indireci) in zonele transfrontaliere dar nu

numai, n special ai produselor purttoare de TVA sau de accize, n situaia n care existdiferene semnificative ntre acestea .

Concurena fiscal la nivelul UE, poate fi apreciata ca reprezentnd o competiieintre jurisdiciile fiscale ale statelor membre n care fiecare dorete sa se fac mai atractivdin punct de vedere fiscal, pentru diferite categorii de contribuabili direci sau indireci. Oastfel de apreciere din partea investitorilor, poate sa vizeze mai multi parametri calitativi icantitatici, care se refera la :

- acceptabilitatea cotelor de impozitare prin stabilirea unor cote mai mici n raport cualtele practicate n alte jurisdicii fiscale;

101

- acordarea de faciliti(reduceri, deduceri, exonerri) la stabilirea bazelor deimpunere;

- flexibilitatea si transparenta reglementrilor si metodele de calcul al impozitelor;- infrastructura si functionalitatea sistemului de gestionare si administrare fiscala la

nivel local si central;- acordarea de faciliti referitoare la condiii de mediu, sau in asigurarea

infrastructurii necesare nfiinrii sau dezvoltarii afacerilor .Astfel de instrumente promovate de administraiile locale i centrale, pot influena n

sens pozitiv creterea mobilitii capitalului i a muncii, fiecare contribuabil fiind interesat sabeneficieze de cele mai profitabile oportuniti pentru a realiza cel mai mare randament alveniturilor nainte sau dup impunere. In cutarea unor astfel de oportuniti, contribuabiliiprsesc graniele statelor de rezidenta, naionale, penaliznd astfel acele sisteme fiscale curate marginale de impunere ridicate, /sau reglementri stufoase, ceea ce se transpune intr-ocretere a bazei de impunere i implicit a ncasrilor totale n rile gazd.

In ultimii ani si in special n perioada dinaintea crizei, la nivelul UE, s-au amplificatfenomenele de transfer a sarcinilor fiscale n interiorul UE, prin modaliti tot maidiversificate ca forma si natura. Astfel de tendine au fost favorizate i de amplificareafluxurilor internaionale de capital, de inovaiile financiare, de reglementarea pieelorfinanciare i de noile oportuniti create pentru evaziunea fiscal, cu efecte de diminuare acapacitii de realizare a resurselor financiare publice si nregistrarea de deficite fiscalepentru unele state membre.

Ca o reacie la aceste dezechilibre, au aprut critici n special din parteareprezentanilor Statelor Membre dezvoltate, care au pus manifestarea acestora pe seamaunei armonizri insuficiente a politicilor fiscale la nivelul UE, dar si a necoordonrii fiscaleeficiente, ceea ce a permis guvernelor statelor membre (n special a celor nou aderate), sautilizeze instrumentele de politica fiscala ca modaliti de alocare a materiei impozabile cugrad ridicat de mobilitate(capitalul i locurilor de munca) n jurisdiciile lor fiscale incondiii de concuren fiscal.

4. Armonizarea fiscala, versus concurena fiscalAvnd n vedere cele exprimate anterior, se pot aduce unele argumente pro sau contra

procesului de armonizare fiscal, prin prisma gradului i limitelor n care acest procestrebuie continuat, prin recurs la opiunea pentru o armonizare total, sau o armonizare bazatape coordonare fiscal cu acceptarea n mod implicit a unor elemente de concuren fiscal.

In demersul propus, trebuie reinut punctul nostru de vedere, ca datorita complexitiimecanismelor si implicaiilor pe care le presupune procesul de integrare si necesitateaalinieri la Tratatele constitutive ale Uniunii Europene, funcionarea si obiectivelesistemului fiscal la nivelul unui stat membru, nu poate fi abordat n mod independent, maiales atunci cnd interaciunea sa cu cele ale altor state au influente externe negative, inspecial asupra bunei funcionari a pieei unice europene. Astfel, o forma de armonizarefiscal, devine inevitabil, iar o serie de aspecte se pot constitui in argumente pentru oarmonizare fiscal, cum ar fi:

- eliminarea discriminrii i a riscului dublei impuneri;- prevenirea cazurilor involuntare de neimpozitare i a evaziunii fiscale, n special la

nivelul operaiunilor intracomunitare.- prevenirea pierderilor de venituri asociate concurenei fiscale i fragilizarea

ncasrilor n special prin migrarea bazelor de impozitare naionale ntre statele membre, ncutarea regimului fiscal mai favorabil

- reducerea costurilor de conformitate pe care le presupune ncadrarea nerezidenilorsub incidena dispoziiilor mai multor sisteme fiscale;

102

- nevalorificarea de ctre unele State Membre n raport cu altele, a avantajelor unei pieeunice, dar i din punctul de vedere al repartiiei internaionale a veniturilor din impozite;

- distorsionarea constituirii si implicit a alocrii resurselor bugetare, cu consecinenegative asupra nivelului de finanarea cheltuielilor publice;

De asemenea, lipsa unui sistem unic coordonat, poate influena modul n care setransmite i se aplic aceeai decizie de politic fiscal de la nivelul UE, la nivelul fiecruistat, nregistrndu-se astfel efecte diferite de cele ateptate a se realiza.

Dac armonizarea fiscal bazat pe o coordonare fiscal ar conduce la ndeprtareaneajunsurilor menionate, considerm ca realizarea unei armonizri totale nu ar fi necesar,ceea ce ar implica meninerea unor condiii de manifestare a concurentei fiscale, bazndu-ne pe urmtoarele argumente, ntre care exist unele raporturi de interdependen:

a) In condiiile manifestrii dezechilibrelor economico-sociale, o armonizare total,poate crea o vulnerabilitate a politicilor fiscale naionale, prin imposibilitatea de a de a se aprain faa variaiilor climatului economic i in special a efectelor unor crize economico-financiare. In condiiile n care economia global se confrunt cu mari dificulti, a revenit ndiscuie problematica implicrii active a statului n viaa economic i social, n ncercarea dea atenua efectele dezechilibrelor existente i poteniale, inclusiv prin utilizarea politicii fiscaleca o prghie de macrostabilizare. Pe perioada recentei crize, ,,multe state au considerat necesarsa creasc cotele maxime de impozit pe venit, adoptnd una din urmtoarele doua abordri: fieaplicarea unor noi cote de impozit pentru veniturile foarte mari, fie introducerea unor impozitetemporare pentru situaii urgente de deficit bugetar(KPMG, 2012).

b) In condiiile actuale n care globalizarea economic i financiar a dezvoltatconcurena pentru accesul la finanri, inclusiv prin atragerea investiiilor strine, pentrustatele mai puin dezvoltate, posibilitatea atragerii investiiilor strine cu potenialeconomic prin utilizarea politicii fiscale ca instrument de atragere n jurisdiciile lorfiscale, inclusiv prin utilizarea unor cote de impozitare mai reduse, ar fi printre puineleargumente. In context regional, pentru Statele Membre nou aderate, pstrarea unui anumitgrad de independenta in politica fiscala fiscale s-ar putea dovedi a fi o alegere mai buna petermen mediu, n care s parcurg o traiectorie de consolidare fiscal, mi ales n prezent,cnd sustenabilitatea fiscal a finanelor publice a devenit o prioritate major..

c) Daca in procesul de armonizare fiscala s-ar proceda la stabilirea unor cote deimpozitare comune, tendina ar fi ca nivelul acestora sa fie la un nivel considerat,,rezonabil pentru toate statele membre, ns n mod logic, acest nivel ar trebui s fie la unnivel mai mic dect cel al cotelor mari practicate de statele dezvoltate si unul mai mare fatade cele practicate n prezent de statele mai puin dezvoltate. In aceasta situaie, apar reaciiin ambele categorii de state. Pe de o parte statele dezvoltate ar fi nevoite sa-siredimensioneze cheltuielile publice in sensul diminurii, iar cele mai puin dezvoltate arpierde avantajele ratelor de impozitare mai mici, devenind insuficient de atrgtoare pentruinvestiiile strine, si mpovrtoare din punct de vedere fiscal pentru contribuabilii proprii.In acest caz, nu este de mirare c rile cu rate marginale mari de impunere nu apreciazconcurena fiscal, n timp ce statele mai puin dezvoltate, continua sa se afle ntr-un,,concurs de frumusee cu cote de impozitare ct mai atractive pentru investiiile strine.

d) n condiiile existenei unei competiii fiscale n limite raionale att la nivel local,ct i la nivele naional, prin scderea ratelor de impozitare, politica fiscal ar puteacontribui la creterea competitivitii i la dezvoltarea afacerilor, deoarece contribuabilii arpstra o parte mai mare din veniturile obinute, care pot asigura n viitor o cretere a bazeide impozitare si implicit a taxelor colectate. Reciproca insa nu este valabila, fiindbinecunoscuta limita suportabilitatii presiunii fiscale potrivit teoriei reprezentata prinCurba Laffer. De asemenea, acest aspect poate deveni un factor de dezvoltare aeconomiilor europene prin creterea gradului de mobilitate a factorilor de producie, n

103

contextul competiiei internaionale, deoarece investitorii pot beneficia de avantajelesistemelor fiscale cu cote mai reduse, fr s prseasc limitele UE.

e) In condiiile in care guvernele naionale sunt susceptibile de tendina de a ,,impozita pentru a cheltui fr a gestiona eficient resursele financiare publice, concurenafiscal, poate contribui la limitarea acestor tendine i stimularea creterii eficieneibugetare prin utilizarea unor resurse mai mici i implicit reducerea vulnerabilitiicontribuabililor fa de exploatarea exercitat asupra lor de ctre stat, care doretepermanent s-i sporeasc resursele majornd impozitele. De asemenea, atunci cndcontribuabilii tiu c pot s-i transfere liber capitalurile ei se pot apra mai uor de abuzuriguvernamentale i de corupie.

f) Pretextul manifestrii celor ,,patru libertila nivelul pieei unice europene, nutrebuie folosit pentru a se tinde ctre o eliminare a concurenei fiscale, n favoarea uneiarmonizri complete a sistemelor fiscale naionale. Nu se poate pune semnul de egalitatentre concurena fiscal i concurena de pia n sens real. Concurena de pia estedominat de legea cererii i a ofertei, n timp ce concurena fiscal, este doar un aspect alconcurenei ntre ari, ca rezultat al unor constrngeri de natur bugetar ct i alintereselor politice, economice i sociale. O armonizare total, ar fi eficient pn laanumite limite, deoarece uniformizarea atenueaz concurena fiscal regional, dar i ceamondial, ceea ce ar constitui un dezavantaj pentru sistemul fiscal european

5. ConcluziiDei armonizarea politicilor fiscale reprezint un obiectiv important care privete

sistemul finanelor publice europene acceptat de Statele Membre prin Tratatele de aderare,cu toate eforturile ntreprinse, prioritatea acordat acestui proces, a cunoscut n timp etape deezitare si de interes oscilante ca intensitate, astfel nct gradul de armonizare realizat pn nprezent s fie contrar ateptrilor, fr a se putea vorbi nc despre o politic fiscal unitar.

Rezultatele actuale ale procesului de armonizare fiscal la nivelul UE, relev faptulc dei exist o strategie fiscal cu obiective comune, realizarea acestora este diferit,statele membre uzitnd n continuare de prerogativele lor de suveranitate fiscal, n timp ceComisia European pare c a abandonat eforturile sale anterioare orientate sprearmonizare, fr s existe o strategie de urmat in acest sens. De asemenea, faptul cmsurile de armonizare ale Comisiei Europene trebuie s fie introduse respectnd regulaunanimitii, se ntmpl foarte des ca unele iniiative reglementare sa fie blocate de unulsau dou state membre, mpiedicnd astfel aplicarea lor. Reinerile Statelor Membre fa deiniiativele de armonizare a impozitelor directe, n raport cu cele indirecte, nu sunt doarrezultatul gradului diferit de exigen cu care cele dou tipuri de armonizri sunt prevzuten Tratatele UE, ci i al faptului c, prin armonizarea impozitelor indirecte, marja demanevr a autoritilor naionale n materia impozitrii s-a restrns considerabil..

Chiar i n cazurile n care s-a reuit adoptarea de acte legislative comunitare n acestdomeniu, s-au folosit de regul ca mijloace de armonizare Directivele i mai puinRegulamentele. Este cunoscut, c Directivele conin doar obligaii de rezultat, trebuietranspuse n legislaia naional i nu aplicate direct cum este cazul Regulamentelor, ceeace las o mai mare marj de alegere din partea autoritilor naionale, care au tendina deconservare a suveranitii lor fiscale, confirmnd suplimentar reticena statelor membre dea se supune n aceast materie unor reglementri supranaionale.

Pe fondul ntrzierii rezultatelor ateptate iniial ca urmare a procesului armonizriifiscale, Statele Membre cu o economie dezvoltat i o fiscalitate accentuat, continu s fiengrijorate de posibilitatea reducerii surselor lor de venituri bugetare prin migrareainvestitorilor poteniali sau relocarea celor existeni ctre jurisdicii fiscale care utilizeaz cotede impozitare reduse ca principale argumente de atragere a investiiilor strine, motiv pentru

104

care promoveaz i susin o armonizare total, inclusiv n cazul impozitului pe venitulpersoanelor fizice, condamnnd concurena fiscal pe care o doresc redus sau eliminat.

Eventualele efecte negative sau pozitive atribuite concurenei fiscale la nivelul UE, suntsusinute n rndul statelor n mod diferit, deoarece fiecare se afl oarecum pe poziii de interesdivergente. Pe de o parte statele cu economii dezvoltate i capacitate de a rezista ocurilorpieei sunt mpotriva concurenei fiscale, n timp ce statele mai puin dezvoltate nu sunt pedeplin dispuse s renune n totalitate la dreptul de a ncasa impozite i taxe n modul n care ledicteaz interesele propriei politici fiscale, deoarece aceasta rmne printre puineleinstrumente de aciune la dispoziia guvernelor naionale, prin care s suplineasc neajunsurilecreate n economie de eventuale crize i a ocurilor propagate n pia.

In faa unor astfel de provocri, pentru Statele Membre, politica fiscal regional sesitueaz pe un plan secund, n timp ce interesul pentru avantajele oferite de concurenafiscal devine o opiune viabil. Pentru organismele UE, una dintre marile provocri a fosti rmne gsirea unor soluii la problemele privind necesitatea compatibilitii diferitelorsisteme i relaii ale statelor membre, printre care sistemul fiscal ocup o poziiesemnificativ.

References:1.Bretschger, Lucas and Frank Hettich (2002): Globalisation, Capital Mobility and Tax

Competition: Theory and Evidence for OECD Countries, European Journal of PoliticalEconomy, 18(4): 695-716.

2.Costa C. (2006), Reflections on the fiscal sovereignty of the Member States, StudyIurisprudenia Magazine issue no. 2/2006, Babes-Bolyai University, Cluj-Napoca

3.Chilarez D.,Ene G.S., ,,From fiscal sovereignty to a good fiscal governance in theEuropean Union , Revista Economic, Supplement No.4/2012 , pag 125-135

4.Claudio Radaelli, Ulrike Kraemer: Shifting Modes of Governance: The Case ofInternational Direct Taxation, International Workshop, International University Bremen,June 2005, http://www.eu-newgov.org/database/DOCS/P22_D04_Shifting_modes_of_governance.pdf

5.Ene S., Micuda D., (2007): Indirect taxation in the European Union., MPRA Paper No.30414, ,http://mpra.ub.unimuenchen.de/30414/1/MPRA_paper_30414. pdf

6.Hamilton, S.F. (2009). Excise Taxes with Multiproduct Transactions. American EconomicReview, 99(1), 458471.http://ideas.repec.org/a/aea/aecrev/v99y2009i1p458-71.html

7.Ioneci M, Marcu N., ,,Taxation and accountancy between national and regional Theoreticaland Applied Economics, 2007, issue 6(511)(supplement)(vol2), pages 155-164

8.Keen, M. (2008). Tax competition, The New Palgrave Dictionary of Economics, Ed.Steven N. Durlauf and Lawrence E. Blume, Palgrave Macmillan

9.http://www.dictionaryofeconomics.com/article?id=pde2008_T00001810. Kudrle R.T., ( 2008) ,,The OECDs Harmful Tax Competition Initiative and the Tax

Havens: From Bombshell to Damp Squib Global Economy Journal, Volume 8, Issue 1https://www2.hhh.umn.edu/publications/7102/document.pdf

11. Kalchev E. , 2009, Flat Tax in the Eu Something of Craze? the Bulgarian Case,http://oliver.efri.hr/~euconf/2009/docs/session12/4%20Kalchev.pdf

12. Mitchell J.D., 2001, ,,Tax Competition Primer: Why Tax Harmonization and InformationExchange Undermine America s Competitive Advantage in the Global Economy ,Heritage Foundation, Backgrounder #1460, 2001,http://www.heritage.org/research/reports/2001/07/a-tax-competition-primer

13. Mitchell J.D., (2000), ,,An OECD Proposal to Eliminate Tax Competition Would MeanHigher Taxes and Less Privacy Heritage Foundation, Backgrounder #1395

14. Negrescu D., Comnescu A., (2007)ne de armonizare fiscal la nivelul UniuniiEuropene. Provocri pentru Romnia, Studii de strategie i politici , Institutul Europeandin Romnia, Proiect SPOS 2007,

www.ier.ro/documente/SPOS2007_ro/Spos2007_studiu_5_ro.pdf1

105

15. Nerudova, Danuse, (2008), Tax Harmonization in the EU, 90-109;http://mibes.teilar.gr/ebook/ebooks/Nerudova%2090-109.pdf

16. Rabushka A., Hall R., 2007, The Flat Tax, updated and revised edition, HooverInstitution, pag. 91, http://media.hoover.org/documents/0817993115_79.pdf

17. Smith D., (1999), Will Tax Harmonization Harm Job Creation, A European Harmony,Stockholm Network Conference, May 8,

18. Talpos I., Crasneac O.A., (2010), Efectele concurenei fiscale, Economie teoretic iaplicat Volumul XVII No. 8(549) pp. 38-54

19. Trovato, M., 2007 The Threat of Fiscal Harmonization, Liberales Institut Paper,http://www.steuerwettbewerb.ch/papers/Massimiliano-Trovato-The-Threat-of-FiscalHarmonization.pdf

20. Wilson, J. D., Wildasin, D.,(2004) Capital Tax Competiton: Bane or Boon, Journal ofPublic Economics, nr. 88, pp. 1065-1091

21. Eurostat, (2011), http://epp.eurostat.ec.europa.eu22. European Commission Taxation and Customs Union, VAT Rates Applied in the Member

States of the European Union taxud.c.1(2013)2823545,http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/vat/how_vat_works/rates/vat_rates

23. KPMG-Global http://www.kpmg.com/Global/en/services/Tax/Pages/default.aspx