Standardul Internaţional de

Contabilitate IAS 20(reformulat 1994)

Contabilitatea subvenţiilor guvernamentale şi prezentarea informaţiilor legate de asistenţa

guvernamentală

Acest Standard Internaţional de Contabilitate reformulat înlocuieşte Standardul iniţial aprobat de Consiliu în noiembrie 1982. Standardul este prezentat în formă revizuită adoptat pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate din anul 1991. Textul aprobat iniţial nu a suferit modificări substanţiale. Anumiţi termeni au fost schimbaţi pentru a-i alinia la practica substanţiale. În mai 1999, IAS 10 (revizuit 1999), Evenimente ulterioare datei bilanţului, a modificat paragraful 11. Textul modificat intră în vigoare o dată cu intrarea în vigoare a IAS 10 (revizuit 1999) – adică pentru situaţiile financiare anuale aferente perioadelor cu începere de la 1 ianuarie 2000. În ianuarie 2001, IAS 41, Agricultura, a modificat paragraful 2. Textul modificat intră în vigoare pentru situaţiile financiare anuale perioadelor începând de la 1ianuarie 2003. Pentru scopul acestei publicaţii, noul text este trecut în raster gri, iar textul şters din IAS 20 este trecut în raster gri şi tăiat cu o linie. O interpretare SIC se referă la IAS 20: SIC-10, Asistenţa guvernamentală –Absenţa corelaţiilor specifice activităţilor de exploatare

IAS 20 (reformulat 1994)

Cuprins

Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 20

Contabilitatea subvenţiilor guvernamentale si prezentarea informaţiilor legate de asistenţa guvernamentală

Paragrafele

ARIE DE APLICABILITATE ………………………………………………………………..1- 2

DEFINIŢII ……………………………………………………………………………...3- 6

SUBVENŢII GUVERNAMENTALE …………………………………………………………7-33 Subvenţii guvernamentale nemonetare

23 Prezentarea subvenţiilor referitoare la active

24-28 Prezentarea subvenţiilor referitoare la venit

29-31 Rambursarea subvenţiilor guvernamentale 32-33

ASISTENŢĂ GUVERNAMENTALĂ……………………………………………………….. 34-38

PREZENTAREA INFORMAŢIILOR …………………………………………………………..39

PREVEDERI TRANZITORII ………………………………………………………………..40

DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE …………………………………………………………….41

IAS 20 (reformulat 1994)

Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 20 (reformulat 1994)

Contabilitatea subvenţiilor guvernamentale şi prezentarea informaţiilor legate de asistenţa guvernamentală

Standardele, tipărite cu caractere de tip italic, aldin, trebuie citite în contextul materialului de fond şi al recomandărilor de implementare din acest Standard, precum şi în contextul Prefeţei la Standardele Internaţionale de Contabilitate. Standardele Internaţionale de Contabilitate nu au fost elaborate cu intenţia de a fi aplicate elementelor nesemnificative (vezi paragraful 12 din Prefaţă).

Arie de aplicabilitate

1. Acest Standard se aplică în contabilitatea şi prezentarea subvenţiilor guvernamentale, precum şi în prezentarea altor forme de asistenţă guvernamentală.

2. Acest Standard nu operează cu: (a) problemele speciale ce apar în contabilitatea subvenţiilor guvernamentale în situaţiile financiare ce reflectă efectele modificării preţurilor sau în informaţiile suplimentare de natură similară; (b) asistenţa guvernamentală care este acordată unei întreprinderi sub formă de beneficii ce sunt disponibile în

determinarea profitului impozabil sau care sunt determinate ori limitate pe baza datoriei privind impozitul pe profit (cum ar fi perioadele de scutire de la plata impozitului pe profit, creditele fiscale pentru investiţii, reducerile de valoare privind amortizarea accelerată şi ratele reduse ale impozitului pe profit); şi(c) participarea guvernamentală la conducerea unei întreprinderii;.- (d) Subvenţiile guvernamentale acoperite de IAS 41, Agricultura.

Definiţii

3. Următorii termeni se utilizează în acest Standard cu înţelesul specificat mai jos:

Guvernul se referă la guvernul propriu-zis, la agenţiile guvernamentale şi la alte instituţii similare, locale, naţionale sau internaţionale.

Asistenţa guvernamentală reprezintă acţiunile întreprinse de guvern, cu scopul de a acorda beneficii economice specifice unei întreprinderi sau unei categorii de întreprinderi care îndeplinesc anumite criterii În înţelesul acestui Standard, asistenţa guvernamentală nu include doar beneficii oferite indirect, prin acţiunile guvernului, care influenţează condiţiile economice generale, cum ar fi provizioane pentru infrastructuri în zonele de dezvoltare sau impunerea unor constrângeri comerciale întreprinderilor concurente.

Subvenţiile guvernamentale reprezintă asistenţă acordată de guvern, sub forma unor transferuri de resurse către o întreprindere în schimbul respectării, în trecut sau în viitor, a anumitor condiţii referitoare la activitatea de exploatare a acestei întreprinderi. Subvenţiile exclud, acele forme de asistenţă guvernamentală cărora nu li se poate atribui, în mod rezonabil, o anumită valoare, precum şi acele tranzacţii cu guvernul, care nu se pot distinge de operaţiunile comerciale normale ale întreprinderi. Subvenţiile aferente activelor reprezintă subvenţii guvernamentale, pentru acordarea cărora principala condiţie este ca întreprinderea beneficiară să cumpere, să construiască sau să achiziţioneze active imobilizate. De asemenea, pot exista şi condiţii secundare care restricţionează tipul sau amplasarea activelor, sau perioadele în care acestea urmează a fi achiziţionate, sau deţinute.

Subvenţiile aferente veniturilor cuprind toate subvenţiile guvernamentale diferite de cele pentru active.

Împrumuturile nerambursabile sunt împrumuturi al căror creditor se angajează să dispenseze debitorul de rambursarea acestora, dacă se îndeplinesc anumite condiţii prestabilite.

Valoarea justă reprezintă suma pentru care un activ poate fi tranzacţional de bunăvoie, între părţi aflate în cunoştinţă de cauză, în cadrul una tranzacţii cu preţul determinat în mod obiectiv.

4. Asistenţa guvernamentală îmbracă multe forme, variind atât în ceea ce priveşte natura asistenţei acordate, cât şi în ceea ce priveşte condiţiile care sunt, de regulă, ataşate acesteia. Scopul asistenţei poate fi acela de a încuraja o întreprindere de a se angaja într-o direcţie a activităţii care, în mod normal, nu ar fi fost urmată dacă asistenţa nu ar fi fost acordată.

5. Primirea asistenţei guvernamentale de către o întreprindere poate fi semnificativă în întocmirea situaţiilor financiare din două motive. În primul rând, dacă resursele au fost transferate, trebuie să se găsească o metodă potrivită de contabilizare a transferului, în al doilea rând, este de dorit a se da o indicaţie asupra gradului (măsurii) în care întreprinderea a beneficiat de o astfel de asistenţă în timpul perioadei de raportare. Acest lucru facilitează compararea situaţilor financiare ale unei întreprinderi cu acelea ale perioadelor precedente şi cu acelea ale altor întreprinderi.

6. Subvenţiile guvernamentale sunt, uneori, denumite în alte moduri, cum ar fi subsidii, donaţii (alocaţii) sau recompense.

Subvenţii guvernamentale

7. Subvenţiile guvernamentale, inclusiv subvenţiile nemonetare la valoarea justă, nu, se recunosc până când nu există suficientă siguranţă că:(a) întreprinderea va respecta condiţiile ataşate acordării lor; şi că (b) subvenţiile vor fi primite.

8. O subvenţie guvernamentală nu este recunoscută până când nu există suficientă siguranţă că întreprinderea va respecta condiţiile ataşate acordării acesteia, şi că subvenţia va fi primită. Primirea unei subvenţii nu furnizează ea însăşi probe concludente asupra faptului că toate condiţiile ataşate acordării subvenţiei au fost sau vor.fi îndeplinite.

9. Maniera în care o subvenţie este primită nu afectează metoda de contabilitate ce urmează a fi adoptată cu privire la subvenţie. Iată de ce o subvenţie este înregistrată în contabilitate în aceeaşi manieră, fie că ea a fost primită în numerar, fie ca o reducere a unei datorii faţă de guvern.

10. Un împrumut nerambursabil primit de la guvern este tratat drept subvenţie guvernamentală când există suficientă siguranţă că întreprinderea va respecta termenii stabiliţi pentru nerambursarea împrumutului.

11. Odată ce o subvenţie guvernamentală este recunoscută, orice datorie sau activ contingent este tratat în conformitate cu IAS 37, Provizioane, datorii si active contingente.

12. Subvenţiile guvernamentale se recunosc, pe o bază sistematică, drept perioadele corespunzătoare cheltuielilor aferente pe care aceste subvenţii urmează a le compensa. Aceste subvenţii nu trebuie creditate direct în conturile de capital şi rezerve.

13. Pot fi diferenţiate două abordări cuprinzătoare ale tratamentului contabil pentru subvenţiile guvernamentale: o abordare din punct de vedere al capitalului, sub incidenţa căreia o subvenţie este creditată direct interesului acţionarilor, şi o abordare din punct de vedere al venitului, sub incidenţa căreia o subvenţie este inclusă în venit de-a lungul uneia sau mai multor perioade.

14. Subvenţiile incluse în abordarea referitoare la capital sunt determinate după cum urmează: (a) subvenţiile guvernamentale sunt procedee financiare şi trebuie operate ca atare în bilanţ, mai degrabă decât trecute în contul de profit şi pierdere pentru a compensa elementele de cheltuieli pe care le-au finanţat. Din moment ce nu este solicitată nici o rambursare, aceste subvenţii trebuie creditate direct interesului acţionarilor; şi (b) este nepotrivit a se recunoaşte subvenţiile guvernamentale în contul de profit şi pierdere, din moment ce ele nu sunt realizate, ci reprezintă un stimulent acordat de guvern fără costuri aferente.

15. Argumentele în favoarea abordării ca venit sunt următoarele: (a) din moment ce subvenţiile guvernamentale reprezintă intrări de la o sursă, alta decât acţionarii, ele nu trebuie

creditate direct intereselor acţionarilor, dar trebuie recunoscute ca venit în perioadele corespunzătoare; (b) subvenţiile guvernamentale sunt rareori gratuite, întreprinderea le câştigă îndeplinind condiţiile cerute şi satisfăcând obligaţiile de realizat. Prin urmare, ele trebuie recunoscute ca venit şi adaptate la costurile asociate, pe care subvenţia intenţionează să le compenseze; şi: (c) cum impozitul pe profit şi alte impozite sunt deduse din venituri, este logic să se opereze la fel şi cu subvenţii guvernamentale în contul de profit şi pierdere, ceea ce reprezintă o extindere a politicilor fiscale.

16. În abordarea din punct de vedere al venitului este fundamental ca subvenţiile guvernamentale să fie recunoscute drept venit, pe o bază sistematică şi raţională, de-â lungul perioadelor care sunt necesare pentru acordarea acestor subvenţii cu costurile aferente. Recunoaşterea în venit a subvenţiilor guvernamentale pe baza intrărilor de numerar nu este în conformitate cu abordarea cerută de contabilitatea de angajamente (a se vedea IAS 1, Prezentarea situaţiilor financiare) şi se vor accepta doar dacă nu există nici o bază pentru alocarea subvenţiei în alte perioade decât aceea în care ea fost primită.

17. În cele mai multe situaţii, perioadele de-a lungul cărora o întreprindere recunoaşte costurile şi cheltuielile legate de o subvenţie guvernamentală sunt uşor identificabile şi astfel, subvenţiile sunt recunoscute drept venit în aceeaşi perioadă ca şi cheltuiala relevantă. În mod similar, subvenţiile legate de activele amortizabile sunt recunoscute, de regulă, drept venit de-a lungul perioadelor şi în proporţia în care amortizarea acelor active este trecută pe cheltuieli.

18. Subvenţiile legate de activele neamortizabile pot solicita, de asemenea, îndeplinirea anumitelor obligaţii şi atunci se vor recunoaşte ca şi venituri de-a lungul perioadelor care confirmă costul realizării respectivelor obligaţii. De exemplu, o subvenţie pentru agricultură poate fi condiţionată de construirea unei clădiri pe terenul respectiv şi poate fi recunoscută ca şi venit de-a lungul perioadei de existenţă a clădirii.

19. Uneori, subvenţiile sunt primite ca parte a unui pachet de ajutoare financiare sau fiscale, cărora li se ataşează vin număr de condiţii. In astfel de situaţii, este necesară asistenţa în identificarea condiţiilor care duc la apariţia costurilor şi cheltuielilor care determină perioadele de-a lungul cărora subvenţia este câştigată. Se poate considera potrivită alocarea unei părţi din subvenţie pe o anume bază şi a altei părţi pe o bază diferită.

20. O subvenţie guvernamentală care urmează a fi primită drept compensaţie pentru cheltuieli sau pierderi deja suportate sau în scopul acordării unui ajutor financiar imediat întreprinderii, fără a exista costuri viitoare aferente, se recunoaşte ca venit în perioada în care devine creanţă fiind înregistrat, dacă este cazul, în grupa veniturilor extraordinare (a se vedea IAS 8, Profitul net sau pierderea netă aferentă perioadei, erori fundamentale şi modificări ale politicilor contabile).

21. În anumite circumstanţe o subvenţie guvernamentală poate fi acordată în scopul oferirii de ajutor financiar imediat unei întreprinderi mai degrabă decât ca şi stimulent în asumarea cheltuielilor specifice. Astfel de subvenţii pot fi limitate la o singură întreprindere şi nu pot fi disponibile unei întregi clase de beneficiari. Aceste împrejurări pot garanta recunoaşterea unei subvenţii drept venit în perioada pentru care întreprinderea este autorizată să o primească, drept

element extraordinar, dacă este cazul, alături de prezentarea informaţiilor care asigură că efectul său a fost înţeles în mod clar.

22. O subvenţie guvernamentală poate reprezenta o creanţă pentru o întreprindere, în situaţia în care ar compensa cheltuielile sau pierderile apărute într-o perioadă contabilă precedentă. O astfel de subvenţie este recunoscută drept venit al perioadei în care ea urmează a fi încasată, drept element extraordinar, dacă este cazul, alături de prezentarea informaţiilor care asigură că efectul său a fost înţeles în mod clar.

Subvenţii guvernamentale nemonetare

23. O subvenţie guvernamentala poate îmbrăca forma transferului unui activ nemonetar, cum ar fi pământul sau alte resurse, pentru uzul întreprinderii. În astfel de circumstanţe este normal a se aprecia valoarea justă a activului nemonetar şi a se contabiliza atât subvenţia, cât şi activul la valoarea justă. Dacă, uneori, se urmează o direcţie alternativă, este pentru a se înregistra contabil atât activul, cât şi subvenţia la valoarea nominală.

Prezentarea subvenţiilor aferente activelor

24. Subvenţiile guvernamentale pentru active, inclusiv subvenţiile nemonetare la valoarea justă, se prezintă în bilanţ fie ca venit amânat, fie prin deducerea subvenţiei pentru obţinerea valorii contabile a activului.

25. Sunt considerate drept alternative acceptabile două metode de întocmire a situaţiilor financiare ale subvenţiilor (sau o cotă parte potrivită adecvată din subvenţii) legate de active.

26. Una din metode stabileşte subvenţia drept venit amânat care este recunoscut ca şi venit pe o bază sistematică şi raţională de-a lungul perioadei de viaţă utilă a activului.

27. Cealaltă metodă deduce subvenţia pentru a se obţine valoarea contabilă a activului. Subvenţia este recunoscută drept venit de-a lungul ciclului de viaţă al activului amortizabil prin reducerea cheltuielii cu amortizarea.

28. Achiziţionarea activelor şi primirea subvenţiilor legate de acestea pot cauza mişcări majore în fluxurile de numerar ale unei întreprinderi. Din acest motiv şi cu scopul de a arăta investiţia brută în active, respectivele mişcări sunt adesea prezentate ca elemente separate în situaţia fluxurilor de numerar fără legătură cu faptul că subvenţia este sau nu dedusă din activul legat de aceasta, în scopul întocmirii bilanţului.

Prezentarea subvenţiilor aferente venitului

29. Subvenţiile legate de venit sunt uneori prezentate în creditul contului de profit şi pierdere, fie separat, fie cu titlu general, cum ar fi „Alte venituri”; în mod alternativ, ele sunt deduse în raportarea cheltuielilor aferente.

30. Susţinătorii primei metode pretind că este inadecvată compensarea elementelor de venituri şi cheltuieli, şi că separarea subvenţiei de cheltuieli facilitează compararea cu alte cheltuieli ce nu sunt afectate de subvenţie. Argumentele în, favoarea celei de-a doua metode arată de ce cheltuielile ar putea foarte bine să nu fie suportate de întreprindere, dacă subvenţia nu a fost disponibilă, iar prezentarea cheltuielilor fără a fi compensate cu subvenţia ar putea fi, prin urmare, eronată.

31. Ambele metode sunt privite ca fiind acceptabile pentru întocmirea subvenţiilor legate de venit. Prezentarea informaţiilor privind subvenţia pot fi necesare în înţelegerea corectă a situaţiilor financiare. Prezentarea informaţiilor privind efectul subvenţiilor asupra oricărui element de venit sau cheltuială care este solicitat spre a fi separat prezentat este considerat, de regulă, corespunzător.

Rambursarea subvenţiilor guvernamentale

32. O subvenţie guvernamentală care devine rambursabilă se înregistrează ca o ajustare a unei estimări contabile (a se vedea IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale şi modificări ale politicilor contabile). Rambursarea unei subvenţii referitoare la venituri se referă, în primul rând, la orice credit amânat neamortizat, acordat ca urmare a subvenţiei în măsura în care suma rambursată depăşeşte orice astfel de credit amânat sau dacă nu există un asemenea credit, surplusul, respectiv, valoarea integrală rambursată se recunoaşte imediat ca o cheltuială. Rambursarea unei subvenţii referitoare la un activ se înregistrează prin creşterea valorii contabile nete a activului sau prin reducerea soldului venitului amânat cu suma rambursabilă. Amortizarea suplimentară acumulată, care ar fi fost recunoscută la zi ca o cheltuială în absenţa subvenţiei, se trece imediat pe cheltuieli.

33. Circumstanţele care duc la rambursarea unei subvenţii privind un activ pot necesita atenţie sporită în ceea ce priveşte posibila depreciere a noii valori contabile a activului.

Asistenţă guvernamentală

34. Excluderile din definiţia subvenţiilor guvernamentale dată în paragraful 3 reprezintă anumite forme de asistenţă guvernamentală care, în mod rezonabil, nu pot fi evaluate, iar tranzacţiile cu guvernul nu pot fi separate de tranzacţiile comerciale obişnuite ale întreprinderii.

35. Exemple de asistenţă care nu poate fi evaluată sunt asistenţa tehnică gratuită sau de marketing şi provizioanele pentru garanţii. Un exemplu de asistenţă care nu poate fi separată de tranzacţiile comerciale obişnuite ale întreprinderii este politica guvernamentală de achiziţie care este răspunzătoare pentru o parte din vânzările întreprinderii. Existenţa beneficiului poate fi de necontestat, dar orice încercare de separare a activităţilor comerciale de asistenţă guvernamentală poate fi arbitrară.

36. Semnificaţia beneficiului în exemplele de mai sus poate fi aceea că prezentarea informaţiilor privind natura, extinderea şi durata asistenţei este necesară pentru ca situaţiile financiare să nu fie greşit întocmite.

37. Împrumuturile obţinute la rate ale dobânzilor scăzute sau zero sunt o formă de asistenţă guvernamentală, dar beneficiul nu este cuantificat prin imputarea dobânzii.

38. În acest Standard, asistenţa guvernamentală nu include provizioanele infrastructurii pentru dezvoltarea reţelei generale de transport şi a celei de comunicaţii, şi cererea de facilităţi îmbunătăţite, cum ar fi sistemele de irigaţii sau canalizare care trebuie să fie disponibile în beneficiul întregii comunităţi locale.

Prezentarea informaţiilor

39. Este necesar să fie prezentate următoarele informaţii: (a) politica contabilă adoptată pentru subvenţiile guvernamentale, inclusiv metodele de prezentare adoptate în situaţiile financiare; (b) natura subvenţiilor guvernamentale şi măsura în care acestea sunt reflectate în situaţiile financiare, precum şi o specificare a celorlalte forme de asistenţă guvernamentală care au adus întreprindem beneficii directe; şi (c) condiţii neîndeplinite şi alte situaţii neprevăzute legate de asistenţa guvernamentală care a fost reflectată în situaţiile financiare.

Prevederi tranzitorii

40. O întreprindere care adoptă acest standard pentru prima dată trebuie: (a) să respecte cerinţele de prezentare, când este cazul; şi (b) fie: (i). să-şi ajusteze situaţiile financiare pentru modificarea politicii contabile în conformitate cu IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a perioadei, erori fundamentale şi modificări ale politicilor contabile; fie (ii). să aplice prevederile contabile ale Standardului numai pentru subvenţiile sau cotele subvenţiilor care urmează a fi primite, sau rambursate după data la care acest Standard intră în vigoare.

Data intrării în vigoare

41. Acest Standard Internaţional de Contabilitate intră în vigoare pentru situaţiile financiare aferente perioadelor începând de la 1ianuarie 1984.