Capitolul I

PAGE

aguna Dan Drosu Gg Aurelia

Drept fiscalcurs pentru nvmntul la distanCapitolul IIntroducere n dreptul fiscal

1. Definiia Dreptului fiscal

Dreptul fiscal, ca ramur a dreptului public, este format din totalitatea actelor normative ce reglementeaz raporturile juridice fiscale care se nasc, se modific i se sting n procesul colectrii impozitelor i taxelor de la contribuabili.

Dreptul fiscal este o ramur a dreptului public.

Raporturile juridice fiscale se nasc n procesul colectrii impozitelor i taxelor, sau al administrrii acestora. Administrarea impozitelor i taxelor este o noiune legal folosit de codul de procedur fiscal, a crei arie de acoperire este ns mult mai larg, avnd n vedere nu numai colectarea, dar i nregistrarea fiscal, declararea impozitelor, inspecia fiscal i contenciosul fiscal.

Subiect al impunerii este orice persoan fizic sau juridic (de drept public sau privat) care realizeaz venituri ori deine bunuri impozabile ori taxabile, denumita contribuabil. Principiul este universalitatea impunerii, excepia fiind scutirea de la impunere, care trebuie s fie expres i limitativ prevzut de legea fiscal, niciun fel de extindere pe cale de interpretare nefiind admis.

Obiectul impunerii sunt att bunurile ct i veniturile considerate de legiuitor ca fiind impozabile ori taxabile.

Raporturile juridice fiscale sunt raporturi de drept public reglementate de norme de drept fiscale. Fa de aceast concepie tradiionalist ns, legislaia i practica au dezvoltat foarte mult i aspectul privat al dreptului fiscal. Astfel, n ciuda faptului ca titlurile statului care au ca obiect impozite i taxe sunt i rmn titluri executorii, pentru a cror realizare nu este necesar intervenia magistratului, totui exist mai multe situaii n care tradiionalul caracter de drept public este atenuat de raporturi juridice n care egalitatea prilor i chiar posibilitatea contribuabilului de a formula pretenii de natur patrimonial asupra statului modific semnificativ concepia tradiional cu privire la raporturile juridice fiscale.

Contribuabilul poate contesta orice act administrativ fiscal, orice act de executare, poate solicita instanei suspendarea actului administrativ ori suspendarea executrii silite, poate cere statului despgubiri pentru o impunere defectuoasa ori nelegal, are dreptul la rambursarea unor impozite (cazul T.V.A.) n anumite situaii, poate sesiza organele judectoreti cu privire la abuzurile administrative ale funcionarului fiscal sau poate justifica chiar o aciune judiciar ntemeiat pe Convenia european a drepturilor omului pentru nclcarea articolului 1 cu privire la dreptul de proprietate.

2. Principiile Dreptului fiscal

Principiile dreptului fiscal sunt definite de Codul fiscal n art. 3 i au urmtorul coninut:

a. Neutralitatea msurilor fiscale n raport cu diferitele categorii de investitori i capitaluri, cu forma de proprietate, asigurnd condiii egale investitorilor, capitalului romn i strin;

b. Certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care s nu conduc la interpretri arbitrare, iar termenele, modalitatea i sumele de plat s fie precis stabilite pentru fiecare pltitor, respectiv acetia s poat urmri i nelege sarcina fiscal ce le revine, precum i s poat determina influena deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale;

c. Echitatea fiscal la nivelul persoanelor fizice, prin impunerea diferit a veniturilor, n funcie de mrimea acestora;

d. Eficiena impunerii prin asigurarea stabilitii pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel nct aceste prevederi s nu conduc la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice i juridice, n raport cu impozitarea n vigoare la data adoptrii de ctre acestea a unor decizii investiionale majore.

Neutralitatea impunerii, certitudinea impunerii, echitatea fiscal i eficiena impunerii reprezint principii de baz ale fiscalitii unei economii libere, reprezentnd esena multor discuii pe marginea corectitudinii raportului de impunere att din punct de vedere al relaiei stat contribuabil ct i din punct de vedere al contribuabililor care compar diferitele reglementri concrete aplicabile fiecruia n parte.

Acestor principii legale li se mai poate adaug un principiu formulat de mai muli teoreticieni, care are n vedere contribuia fiecruia la sistemul fiscal proporional cu capacitatea s contributiv. Aceasta nseamn consacrarea ideii de egalitate prin impunere, preferabil principiului egalitii n faa impunerii. Dei exist argumente pro i contra pentru susinerea oricreia din aceste dou idei, autorii prezentei lucrri se pronun n favoarea egalitii prin impunere, fie i pentru motivul unei echiti sociale mai mari dect acela al egalitii n faa impozitului. Considerm c este normal ca un cetean care are o avere mai mare s contribuie ntro msur superioar la constituirea fondurilor generale ale societii dect un cetean care are o capacitate contributiv inferioar.

3. Izvoarele Dreptului fiscal

Constituia Romniei este primul i cel mai important izvor al dreptului fiscal. Legea fundamental a rii reglementeaz n art. 56 obligaia cetenilor de a contribui, prin impozite i taxe, la cheltuielile publice, ntre ndatoririle fundamentale ceteneti. Aceast ndatorire fundamental ns trebuie s fie garantat de aezarea just a sarcinilor fiscale, de interzicerea oricror alte prestaii n afara celor stabilite prin lege i de reglementarea prin lege a modului de cheltuire a fondurilor generale ale societii constituite din impozite i taxe.

n afara legii fundamentale, la sfritul anului 2003, au fost codificate de ctre legiuitorul romn Codul Fiscal (Legea 571/2003) i Codul de procedur fiscal (O.G. nr. 92/2003).

Codul Fiscal strnge la un loc principiile generale ale fiscalitii, raportul dintre legea romn i tratatele internaionale cu privire la impunere, inclusiv conveniile de evitare a dublei impuneri, principalele impozite i taxe din sistemul fiscal romnesc. ncercarea de concentrare a tuturor acestor reglementri ntrun singur cadru normativ este ludabil. Modificrile permanente ns, modificri de esen ale acestei reglementri precum i adugarea prin reglementri secundare la normele juridice primare, slbete foarte mult din efectul benefic produs iniial.

Codul de procedur fiscal concentreaz toate reglementrile legale procedurale care in de administrarea impozitelor i taxelor, respectiv nregistrarea contribuabililor, declararea impozitelor i taxelor, stabilirea, verificarea i colectarea impozitelor i taxelor, soluionarea contestaiilor formulate de contribuabili mpotriva actelor administrative fiscale.

Mai exist i alte legi speciale, cum ar fi: Codul Vamal, Legea nr.146/1997 privind taxele judiciare de timbru, Ordonana Guvernului nr.12/1998 privind taxele de timbru pentru activitatea notarial etc. Reglementrile secundare, respectiv Normele, Instruciunile i Regulamentele de aplicare ale legislaiei fiscale, adoptate prin Hotrre de Guvern ori prin Ordin al Ministrului finanelor Publice, joac un rol foarte important n explicarea i aplicarea legislaiei fiscale, detaliind n amnunt modul de aplicare a normelor fiscale sau procedural fiscale, coninnd reglementari i, uneori, chiar lmuriri necesare, n absena crora aplicarea legislaiei fiscal ar fi dificil.

Deciziile Comisiei fiscale centrale constituite la nivelul Ministerului Finanelor Publice, a crei raiune de funcionare este interpretarea unitar a reglementrilor fiscale sunt obligatorii doar pentru organele fiscale, modul de interpretare a legii fiscale cuprinse ntro Decizie a Comisiei putnd fi infirmat pe cale judiciar prin hotrre judectoreasc.

4. Raporturile juridice fiscale

Raporturile juridice fiscale sunt reglementate n temeiul normelor juridice referitoare la colectarea veniturilor fiscale ale statului. Aceast categorie de raporturi juridice se particularizeaz prin specificul coninutului lor, adic a drepturilor i a obligaiilor subiectelor participante.

Raporturile juridice fiscale sunt formate din relaii de impunere care iau natere n procesul repartizrii unei pri din venitul naional i n redistribuirea unor venituri ale persoanelor juridice i ale persoanelor fizice, n scopul constituirii fondurilor bneti ale bugetului de stat.

Nu exist o reglementare legal care s defineasc raportul juridic fiscal, dar din interpretarea mai multor prevederi ale Codului de procedura fiscal, respectiv art. 1, art. 16 i art. 21 rezult att prile, ct i coninutul i obiectul raporturilor juridice fiscale.Exist dou categorii de raporturile juridice fiscale:

raporturi de drept material fiscale i

raporturi de drept procedural fiscal.

Este dificil de realizat o distincie pe baza reglementrilor legale, ntruct textele nu fac o separaie clar ntre cele dou categorii de raporturi juridice, dar aceasta se poate deduce. Din totalitatea activitilor desfurate n scopul stabilirii i ncasrii la bugetul consolidat a impozitelor i taxelor, unele sunt specifice raporturilor juridice material fiscale, iar altele raporturilor juridice procedural fiscale.

n cazul celor dou categorii de raporturi juridice subiectele sunt aceleai, respectiv organele fiscale i contribuabilii, obiectul este acelai, respectiv stabilirea i ncasarea la bugetul general consolidat a impozitelor, taxelor i altor contribuii datorate de ctre debitorii fiscali, dar difer coninutul celor dou categorii de raporturi.

Raportul de drept material fiscal are n coninutul su drepturile i obligaiile prilor legate de perceperea impozitelor, perceperea dobnzilor i penalitilor, dreptul la restituirea impozitelor i taxelor, dreptul la rambursarea T.V.A. i obligaiile corelative de declarare a materiei impozabile, a bunurilor deinute i veniturilor realizate impozabile ori taxabile etc

Raportul de drept procedural fiscal are n coninutul su acele drepturi i obligaii legate de aciunile administrative, administrativjurisdicionale i procesual civile legate de activitatea de administrare a impozitelor i taxelor.

Prin administrarea impozitelor i taxelor se nelege, n sensul Codului de procedur fiscal, ansamblul activitilor desfurate de organele fiscale n legtur cu: nregistrarea fiscal; declararea, stabilirea, verificarea i colectarea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat; soluionarea contestaiilor mpotriva actelor administrative fiscale.

Raporturile juridice fiscale ntrunesc toate caracteristicile raporturilor juridice financiare i au elemente comune tuturor raporturilor juridice n general, indiferent de deosebirile de coninut dintre diferitele categorii de venituri ale bugetului de stat.

Raporturile juridice fiscale cuprind n structura lor urmtoarele elemente: subiecte, coninut i obiect.

1) Subiectele raporturilor juridice fiscale sunt, pe de o parte, statul, prin organele fiscale nvestite cu atribuii specifice realizrii veniturilor fiscale, iar pe de alt parte, persoanele juridice sau persoanele fizice obligate s plteasc impozitele, taxele i celelalte venituri ale bugetului de stat.

Statul este reprezentat, la nivel central, de Ministerul Finanelor Publice prin Agenia Naional de Administrare Fiscal i unitile sale teritoriale, care reprezint organele fiscale ale statului. La nivel local, unitile administrativteritoriale sunt reprezentate n raporturile juridice fiscale de autoritile administraiei publice locale, precum i de compartimentele de specialitate ale acestora, n limita atribuiilor delegate de ctre autoritile respective.

Contribuabilul este orice persoan fizic ori juridic sau orice alt entitate fr personalitate juridic ce datoreaz impozite, taxe, contribuii i alte sume bugetului general consolidat, n condiiile legii.

n relaiile cu organul fiscal contribuabilul poate avea un raport juridic direct, sau poate fi reprezentat printrun mputernicit. mputernicitul poate fi convenional, sau legal.

2) Coninutul raporturilor juridice fiscale l constituie drepturile i obligaiile subiectelor participante.

Cele mai importante drepturi ale statului sunt:

- dreptul de a institui venituri fiscale(taxe i imposite);

dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adugat, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, denumite de legiuitor creane fiscale principale;

dreptul la perceperea dobnzilor i penalitilor de ntrziere, n condiiile legii, denumite creane fiscale accesorii.

Obligaiile corelative ale contribuabililor, denumite de legiuitor obligaii fiscale, sunt urmtoarele:

obligaia de a declara bunurile i veniturile impozabile sau, dup caz, impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat;

obligaia de a calcula i de a nregistra n evidenele contabile i fiscale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat;

obligaia de a plti la termenele legale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat;

obligaia de a plti dobnzi i penaliti de ntrziere, aferente impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligaii de plat accesorii;

obligaia de a calcula, de a reine i de a nregistra n evidenele contabile i de plat, la termenele legale, impozitele i contribuiile care se realizeaz prin stopaj la surs;

orice alte obligaii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, n aplicarea legilor fiscale.

De asemenea, contribuabilii au drepturi, cum ar fi:

dreptul de a pretinde stabilirea impunerii i modalitii de plat n conformitate cu dispoziiile actelor normative care reglementeaz fiecare venit fiscal,

dreptul de a beneficia de nlesnirile legale (scutiri, reduceri, amnri, ealonri de plat etc.), ;

dreptul de a contesta actele cu caracter individual ale organelor de control fiscal pe care le consider neconforme cu legea.

Obligaiile corelative ale organelor statului cu atribuii fiscale sunt:

de a stabili, ncasa i urmri numai venituri fiscale legal datorate;

de a acorda, la cererea justificat a persoanelor interesate, nlesnirile prevzute de actele normative;

de a rezolva n mod corespunztor orice contestaie depus de subiectele de drept obligate fa de bugetul de stat.

3) Obiectul raporturilor juridice fiscale l reprezint stabilirea i prelevarea la bugetul general consolidat a impozitelor, taxelor i altor contribuii datorate de ctre debitorii fiscali.Pe scurt, obiectul raporturilor de drept fiscal l constituie chiar sumele de bani ce reprezint impozite, taxe i alte venituri. De altfel, totalitatea drepturilor i obligaiilor stabilite de actele normative n sarcina subiectelor participante la raporturile juridice fiscale au drept scop, n ultim instan, colectarea sumelor de bani datorate cu titlu de venituri fiscale.

Capitolul IISistemul fiscal. Noiune. Trsturi

Putem defini sistemul fiscal ca reprezentnd totalitatea impozitelor i taxelor provenite de la persoanele juridice i persoanele fizice care alimenteaz bugetele publice.

n practica financiar, se utilizeaz i noiunea de fiscalitate, care este definit ca un sistem de constituire a venitului statului prin redistribuirea venitului naional cu aportul impozitelor i taxelor, reglementat prin norme juridice.

Sistemul fiscal cuprinde o diversitate de impozite, taxe i alte vrsminte obligtorii, care afecteaz veniturile tuturor persoanelor fizice sau juridice, ponderea efortului fiscal fiind suportat de masa populaiei, mai ales prin intermediul preurilor.

Pentru o bun funcionare a economiei, este necesar asigurarea unei stabiliti a sistemului fiscal. Frecventele modificri i completri care se aduc reglementrilor fiscale creeaz greuti n cunoaterea corect i aplicarea unitar a legislaiei fiscale. De asemenea, prin acest fenomen se creeaz i o stare de nencredere i nesiguran investitorilor interni i strini pentru soarta investiiei pe care intenioneaz so fac.

Reglementrile legale adoptate dup Revoluia din Decembrie 1989 permit a se observa cteva orientri spre care sa ndreptat noul sistem fiscal:

a) reforma fiscal care se realizeaz n Romnia are n vedere, n principiu, condiiile sociale i economice specifice etapei actuale de dezvoltare

b) prin reforma fiscal se urmrete construirea unui sistem fiscal coerent, echitabil i eficient.CAPITOLUL III

FISCALITATEA

1. Definiia fiscalitii

ntro definire sintetic a fiscalitii, putem spune c aceasta este format din totalitatea taxelor i a impozitelor reglementate prin acte normative.

Fiscalitatea mai poate fi definit i ca un sistem de percepere a impozitelor, taxelor i contribuiilor de ctre autoritile publice n scopul realizrii funciilor socialeconomice ale statului.

2. Nivelul i structura fiscalitii

Nivelul fiscalitii l reprezint mrimea taxelor i impozitelor.

ntruct mrimea impozitelor, n expresie nominal, este puternic influenat de procesul inflaionist, pentru a aprecia nivelul fiscalitii este mai concret indicatorul care exprim partea din produsul intern brut care este prelevat la dispoziia statului pe calea impunerii. Mrimea prelevrii este dependent de anumii factori, printre care:

a) ponderea sectorului public n producia industrial a rii;

b) nivelul cotelor de impozit;

c) dimensiunile nevoilor fiscale i ale mijloacelor de acoperire a acestora;

d) proporiile evaziunii fiscale.

Structura fiscalitii este reprezentat de diversitatea impozitelor i taxelor prin intermediul crora statul colecteaz veniturile fiscale.

Este de observat, pentru ultimii ani, o echilibrare a impozitelor directe i a celor indirecte n cadrul politicii fiscale duse de rile dezvoltate.

3. Principiile generale ale fiscalitii societii libere

Nu poate exista o societate liber, dect dac exist o repartizare suficient a puterilor (dac exist o descentralizare a deciziilor). n aceste condiii, se impune un sistem economic bazat pe proprietatea privat i pe economia de pia.

Principiul individualitii.Dac se admite principiul democratic dup care individul constituie obiectivul suprem, atunci organizarea vieii n societate nu apare ca un obiectiv de sine stttor, ci numai ca un mijloc prin care s se asigure o puternic dezvoltare a personalitii individului.

Principiul de nediscriminare.Impozitul trebuie stabilit n condiiile unor reguli identice pentru toi contribuabilii. Orice msur fiscal care este discriminatorie, ntrun mod direct sau indirect, este incompatibil cu principiile unei societi libere.

Principiul de impersonalitate.cest principiu semnific faptul c prelevarea nu trebuie s implice cercetri de tip inchizitorial asupra persoanelor sau gestiunii ntreprinderilor, innd cont c finalitatea vieii ntro societate liber trebuie s fie respectul persoanei. Principiul de neutralitate.Conform acestui principiu, impozitul trebuie s fie favorabil unei economii eficiente. Principiul de nonarbitru.Impozitul trebuie s fie prelevat dup principii simple, clare i care s nu lase loc arbitrariului.

Capitolul IVPolitica fiscal

Politica fiscal reprezint un asamblu de instrumente de intervenie a statului, generate de procese specific financiarfiscale: formarea prin impozite i taxe a veniturilor fiscale, alocarea cheltuielilor fiscale, asigurarea echilibrelor fiscale.

1. Noiunea i sfera politicii fiscale

n abordarea politicii fiscale trebuie stabilit:

conceptul de politic fiscal,

sfera politicii fiscale,

interdependena cu alte politici.

Prin politica fiscal se inelege volumul i proveniena surselor de alimentare a fondurilor publice, metodele de prelevare care urmeaz a fi utilizate, obiectivele urmrite, precum i mijloacele de realizare a acestora.

Politica fiscal poate urmri atingerea unor scopuri diferite, fie de natur pur fiscal, fie de natur public, militar, social etc.

ntre politica economic i cea fiscal sau creat puternice interdependene, politica fiscal implicnduse n rezolvarea cerinelor economiei prin aciunea de intervenie a statului cu ajutorul instrumentelor fiscale n procesele economice.

Politica fiscal se interfereaz puternic i cu politicile sectoriale (industrie, comer, agricultur etc.), cu politicile financiarmonetare, sociale precum i cu strategiile legislativinstituionale.

Prin intermediul politicii fiscale se poate aciona n sensul protejrii, ncurajrii anumitor ramuri economice; astfel, intervenionismul fiscal poate avea obiective diferite, cum sunt:

stimularea agenilor economici spre realizarea de investiii n anumite domenii;

creterea calitii i a competitivitii produselor;

stimularea exportului;

protejarea mediului nconjurtor etc.

Legtura politicii fiscale cu cea social decurge din faptul c unele obiective sociale se aduc la ndeplinire prin msuri cu caracter fiscal, cum sunt: exonerri, reduceri de impozite i taxe, aplicarea unor deduceri din materia impozabil.

Politica fiscal, ca parte integrant a politicii financiare, nu poate fi abordat dect n strns legtur cu politica alocativ (politica fiscal stricto sensu). La rndul su, politica fiscal trebuie s fie corelat cu politica monetar i celelalte componente ale politicii economice i sociale, precum i cu cele de protecie a mediului, de aprare naional etc.

2. Teoria politicilor fiscale

Prin politica fiscal se stabilete, n primul rnd, volumul resurselor financiare ale statului necesare realizrii funciilor i sarcinilor sale; mrimea lor este dat de cuantumul cheltuielilor publice aferente perioadei respective. O concordan important a politicii fiscale vizeaz, n al doilea rnd, proveniena resurselor financiare, principala component fiind dat de resursele interne i numai n completarea acestora de resursele externe.

n ceea ce privete cuantificarea contribuiei persoanelor fizice la formarea fondurilor publice, politica fiscal poate opta, de asemenea, ori pentru o contribuie egal repartizat, ori pentru una difereniat n raport cu obiectivele economice, sociale sau de alt natur.

O coordonat major a politicii fiscale este rata fiscalitii.

3. Condiionarea fiscal a finanrii deficitului fiscal

Ortodoxia financiar a impus, ani la rnd, un echilibru strict ntre veniturile i cheltuielile aprobate prin bugetul statului.Rezolvarea problemelor legate de echilibrul fiscal se realizeaz n strns legatur cu politica fiscal. Rolul politicii fiscale const n a accepta sau nu dezechilibre fiscale (deficite fiscale).Modalitile de finanare a deficitului fiscal sunt emisiunea monetar (procedeu nedorit, deoarece este generator de fenomene inflaioniste) sau mprumuturile de stat.mprumuturile de stat ridic unele probleme legate de:

scopul n care se contracteaz mprumuturile ralierea unor obiective economicoproductive pentru infrastructur sau finanarea unor cheltuieli de consum;

resursele de rambursare a mprumuturilor veniturile provenite de la obiectivele economice realizate, venituri publice special afectate sau venituri generale ale bugetului;

termenul i condiiile contractrii mprumuturilor.

mprumuturile de stat prezint unele avantaje:

1. reprezint un mijloc de procurare a resurselor financiare mai rapid dect impozitele;

2. prin aceste mprumuturi, categoriile sociale nstrite au acces la un plasament remunerator pentru disponibilitile lor bneti;

3. contractarea de mprumuturi este singura modalitate de finanare a deficitului fiscal n rile cu un nivel ridicat de fiscalitate.

Alturi de avantaje, mprumuturile de stat reprezint i unele dezavantaje, mai ales pe termen lung:

1. angreneaz cheltuieli suplimentare (dobnzi, comisioane etc.) care, n timp, urmeaz s fie acoperite tot pe seama majorrii impozitelor;

2. uureaz sarcina fiscal a generaiei actuale n detrimentul celor viitoare (prin creterea cheltuielilor legate de rambursarea ratelor scadente i plata dobnzilor);

3. afecteaz capitalul naiunii, n timp ce impozitele diminueaz doar veniturile acesteia.

4. Intervenionismul fiscal

Politica fiscal dispune de numeroase prghii de influenare a proceselor economice, circumscrise intervenionismului statal. O bun ilustrare a diversitii interveniilor fiscale este dat de multitudinea avantajelor fiscale, destinate s favorizeze anumite categorii de persoane sau s ncurajeze anumite activiti. Ele se acord sub forma exonerrilor, deducerilor sau reducerilor fiscale i vizeaz obiective diferite: investiii productive, achiziionarea de locuine etc.

Opus politicii fiscale intervenioniste este politica fiscal de neutralitate, care presupune ca impozitele s nu influeneze n nici un caz activitatea economic, investiiile, schimburile comerciale etc.

Teoria keynesist se circumscrie ca promotoare a unei fiscaliti moderate, pentru stimularea complementar a agenilor economici, afirmnd necesitatea creterii cheltuielilor publice n vederea asigurrii relansrii economiei prin expansiunea cererii globale.Corespunztor acestei teorii, multiplicatorul cheltuielilor fiscale este superior multiplicatorului fiscal. Cu alte cuvinte, la o anumit cretere a cheltuielilor publice are loc o sporire mai accentuat a produsului intern brut dect dac sar produce printro reducere de aceeai valoare a impozitelor.

Economia ofertei se opune multiplicatorului keynesian, axat pe stimularea cererii pe termen scurt. Ea neag activitatea economic prin fluctuaii ale cheltuielilor publice. Se remarc faptul c politica fiscal fondat pe existena unei relaii multiplicative a produciei sau veniturilor globale nu i atinge obiectivul, putnd avea chiar consecine neateptate i nedorite. Obiectivul de stabilizare pe termen scurt este pus sub semnul ndoielii, urmnd a fi substituit cu obiectivul eliberrii de ofert.

5. Structurile instituionale ale politicii fiscale

Aparatul fiscal cuprinde totalitatea organelor fiscale i de control ale statului ale cror atribuii constau n stabilirea impunerii, urmrirea i ncasarea impozitelor i taxelor, precum i controlul respectrii legalitii n acest domeniu.

Statul se implic n activitatea fiscal la nivelul celor trei puteri n stat.Parlamentul emite legile fiscale, Guvernul le pune n aplicare, iar puterea judectoreasc soluioneaz litigiiile nscute n aplicarea legilor fiscale.

n cadrul administraiei publice, instituia de specialitate prin care Guvernul i ndeplinete atribuiile n domeniul fiscal este Ministerul Finanelor, prin organismele sale centrale i teritoriale.

La nivel central, Ministerul Finanelor este constituit din direcii de specialitate, cum ar fi: Autoritatea Naional de Administrare Fiscal, Garda Financiar, Trezoreria, Direcia General a Vmilor etc.

La nivel teritorial, i desfoar activitatea la nivelul unitilor administrativ-teritoriale.Astfel, la nivel de jude exist direciile generale ale finanelor publice, la nivel de municipiu exist admistraiile financiare, la nivel de ora avem circumscripiile financiare, iar la nivel de comun avem percepiile rurale.

6. Principiile politicii fiscale

n perioada de ascensiune a capitalismului, economistul Adam Smith a formulat patru principii, care, n opinia sa, ar trebui s stea la baza politicii fiscale a statului i anume: justeea impunerii (echitatea fiscal), certitudinea impunerii, comoditatea perceperii impozitelor i randamentul fiscal.

Principiul impunerii echitabile

n funcie de gradul de cuprindere a subiectelor i a materiei impozabile, impunerea poate fi calificat ca fiind general atunci cnd se intinde asupra tuturor claselor i pturilor sociale n ce privete veniturile ori averea acestora sau parial, atunci cnd unele clase sau pturi sociale beneficiaz de anumite faciliti fiscale (scutiri sau reduceri de impozite).

Vorbind despre principiul impunerii echitabile, care trebuie avut n vedere la repartizarea sarcinilor fiscale ntre membrii societii, este necesar s se fac distincie ntre egalitatea n faa impozitului i egalitatea prin impozit.

Egalitatea n faa impozitului, presupune ca impunerea s se fac n acelai mod pentru toate persoanele fizice i juridice, indiferent de locul unde domiciliaz sau i au sediul, s nu existe, deci, deosebire de tratament fiscal de la o zon la alta a rii. De asemenea, conform acestui tip de egalitate, impunerea trebuie s se fac n acelai mod pentru toate activitile economice, indiferent de forma juridic n care sunt organizate sau funcioneaz, productori individuali ori ntreprinderi mari sau mici. n consecin, egalitatea n faa impozitului presupune neutralitatea impozitului.

n opoziie cu egalitatea n faa impozitului, egalitatea prin impozit presupune diferenierea sarcinilor fiscale de la o persoan la alta. n raport de o serie de factori economicosociali, printre care mrimea absolut a materiei impozabile, situaia personal a subiectului impozabil .a.m.d., aceast egalitate presupune, cum este firesc, de altfel, un tratament fiscal diferit al celor avui fa de cei mai puin avui, al celibatarilor fa de cei cstorii i cu copii .a.m.d.

n funcie de sursa de provenien a veniturilor, egalitatea poate fi orizontal sau vertical.

n practica financiar sunt cunoscute mai multe feluri de impunere i anume: n cote fixe i n cote procentuale (proporionale, progresive i regresive).

Principiul politicii financiareAtunci cnd introduce un nou impozit, statul urmrete ca acesta s aib un randament fiscal ridicat, s fie stabil i s fie elastic.

Pentru ca un impozit s fie considerat ca avnd randament fiscal ridicat, este necesar ca acesta s fie universal, adic s fie pltit de ctre toate persoanele care realizeaz venituri din aceeai surs sau care posed acelai gen de avere i s cuprind ntreaga materie impozabil, s nu fie susceptibil de evaziuni ori fraude fiscale i s nu reclame cheltuieli mari de percepere.

Un impozit este stabil atunci cnd nu este influenat de oscilaiile provocate de conjuncturile socio-economice.

Impozitul este elastic atunci cnd este capabil s se adapteze nevoilor fiscale, adic s fie la dispoziia bugetului: s fie majorat cnd cheltuielile fiscale cresc i s fie micorat atunci cnd cheltuielile fiscale se reduc.

O alt latur a principiului politicii financiare o constituie alegerea tipului i numrului de impozite prin care statul i va procura veniturile fiscale.

Principiul politicii economice Statul utilizeaz impozitele nu numai ca mijloc de procurare a veniturilor fiscale, ci i pentru a influena dezvoltarea sau restrngerea unor ramuri economice, pentru a stimula sporirea produciei sau consumul unui anumit produs.

n aceste condiii, pentru a stimula lrgirea consumului unui bun, statul ia msuri pentru reducerea sau suprimarea impozitelor indirecte carel greveaz, iar pentru a restrnge consumul, procedeaz n sens invers, majornd cotele impozitelor respective.

Pentru ncurajarea dezvoltrii unei ramuri economice, statul stabilete taxe vamale ridicate la import, reduce sau scutete de impozite indirecte circulaia produselor respective obinute n ar ori micoreaz impozitele directe datorate de investitorii autohtoni, admite amortizarea accelerat a capitalului fix, ducnd astfel la diminuarea profitului impozabil al societilor care activeaz n ramura respectiv. Pe seama impozitelor ncasate de la anumite categorii sociale, statul acord subvenii ntreprinderilor dintro anumit ramur.

7. Instrumentele de realizare a politicii fiscale

Instrumentele politicii fiscale se constituie i acioneaz n procesul de aplicare a impozitelor i taxelor, precum i a celorlalte mijloace de colectare a veniturilor fiscale (numite generic variabile fiscale) i se manifest prin mecanismele, structurile i procedurile fiscale.

n principiu, sunt considerate ca fiind astfel de instrumente fiscale:

a) numrul i varietatea impozitelor utilizate;

b) diversitatea facilitilor fiscale (reduceri, scutiri, deduceri).

Clasificarea impozitelor este fcut n funcie de mai multe criterii, cum sunt:

forma de percepere: n natur sau n bani;

obiectul impunerii: averea, venitul sau cheltuielile;

scopul urmrit, care mparte impozitele n financiare i de ordine;

frecvena ncasrii vizeaz impozitele permanente sau cele incidentale;

locul administrrii impozitelor este dat de nivelul local, naional, federal sau al statelor membre;

trsturile de fond i de form care grupeaz impozitele n directe i indirecte.

7.1. Impozitele directe

Aceste impozite se aeaz i se percep direct de la surs (subiecii pltitori), viznd existena venitului sau a averii. Ele se mpart n:

impozite reale, care sunt stabilite n legtur cu obiectele materiale (pmnt, cldiri etc);

impozite personale, care au legtur cu situaia personal a contribuabilului, aeznduse asupra venitului sau averii.

Prin modul de aezare a acestor impozite, se urmrete repartizarea echilibrat a sarcinilor fiscale asupra contribuabililor.

n cadrul impozitelor directe se disting impozitul pe venitul persoanelor fizice, impozitul pe venitul persoanelor juridice i impozitul pe avere.

7.2. Impozitele indirecte

Impozitele indirecte i definesc i delimiteaz pltitorii n calitate de consumatori ai bunurilor i serviciilor, fiind suportate de ctre acetia, indiferent de veniturile, profesia sau situaia personal. Aceste impozite afecteaz puterea de cumprare a consumatorului, fiind prevzute n cote procentuale asupra valorii mrfurilor vndute sau serviciilor prestate. Impozitele indirecte au o micare oscilant, avnd randament fiscal ridicat n perioadele de avnt economic i sczut n perioadele de criz i depresiune.

Impozitele indirecte cuprind taxa pe valoarea adugat, taxele de consumaie, taxele vamale, monopoluri fiscale, precum i diferite alte taxe.

8. Efecte ale fiscalitii

Printre efectele fiscalitii enumerm:

- frauda i evaziunea fiscal,

- riscul de inflaie prin fiscalitate,

- deteriorarea competitivitii internaionale etc9. Armonizarea politicii fiscale n context internaional

nfptuirea pieei unice ntre rile membre ale comunitii europene, ca o etap mai avansat n procesul de integrare economic, impune rezolvarea problemelor legate de armonizarea fiscal.

Desfiinarea frontierelor fiscale const n nlocuirea principiului destinaiei (aplicat n prezent) cu cel al rii de origine, ceea ce nseamn c suportarea sarcinii fiscale se face n statul unde sau produs bunurile i serviciile, indiferent unde acestea urmeaz s fie consumate.

Pentru soluionarea problemelor interdependente, care presupun o abordare coordonat la nivel comunitar, politica fiscal a fiecrui stat trebuie s acioneze pe mai multe planuri:

n materie de T.V.A. (taxa pe valoarea adugat) se impune un sistem simplu, obiectiv i modern, care s rspund att operaiunilor intracomunitare ct i celor naionale;

realizarea unei apropieri a ratei accizelor;

n ceea ce privete impozitarea persoanelor fizice, este necesar aplicarea unui tratament nondiscriminatoriu pentru lucrtorii transfrontalieri i nerezideni impozabili;

n legtur cu fiscalitatea agenilor economici se va impune desfiinarea barierelor fiscale asupra fluxurilor transfrontaliere de venituri (de ex: tratament discriminatoriu al filialelor i ntreprinderilor cu sediul stabil n alte ri membre ale comunitii).

Capitolul VConcepii tradiionale i moderne privind impozitele i impunereaDreptul de a reglementa sistemul de impunere

n decursul timpului, n literatura de specialitate, au fost studiate mai multe teorii n legtur cu dreptul statului de a reglementa un sistem de impunere, teorii dintre care amintim pe cea organic, cea a contractului social, cea a echivalenei i cea a sacrificiului.

Teoria organic, fundamentat de ctre gnditori de frunte ai filozofiei clasice germane Hegel, Fichte, Schelling susine c statul sa nscut din nsi natura omeneasc, iar dreptul de impunere reprezint un produs necesar dezvoltrii istorice a popoarelor.

Teoria contractului social a fost ntemeiat de ctre Thomas Hobbes (15881679) n Leviathan (1651), continuat i dezvoltat de ctre JeanJacques Rousseau (17121788) n Contractul social. Potrivit acestei teorii, contractul social reprezint o form de asociere ideal a indivizilor, care nu se mai supun unii altora prin coerciie sau dominaie, ci numai statului, ca expresie suveran a voinei generale. Cetenii sunt de acord s renune la o parte din libertile lor, fcnd, n acelai timp i sacrificii de ordin material (plata impozitelor), iar statul garanteaz realizarea anumitor activiti. n contractul social, dreptul formal al statului de impunere apare ca rezultat al unei nelegeri ntre stat i contribuabili.

Teoria echivalenei (teoria schimbului sau teoria intereselor) a fost formulat de ctre Adam Smith i continuat de ctre Montesquieu. Aceast teorie st la temelia sistemului n care impozitele i gsesc justificarea prin serviciile i avansrile realizate i garantate de stat, afirmnduse, de exemplu, c impozitele reprezint preul serviciilor prestate de stat.

Teoria sacrificiului, a datoriei sau a solidaritii propune ca raiunea impozitului s fie justificat prin natura statului.Dreptul statului de a stabili i percepe impozite apare ca o consecin direct a obligaiei sale de ai ndeplini funciile i sarcinile. Impozitul stabilit de stat este comparabil cu o datorie pe care o au cetenii pentru asigurarea existenei i a condiiilor de dezvoltare a ntregului corp social cruia i aparin. n acest sens, datoria contributiv a cetenilor este analog cu datoria de cetean, distinct ns de datoria fa de ar (impozitul sngelui), care reprezint o contribuie ceteneasc avnd caracter personal.Maximele fundamentale ale impunerii

Conform concepiei economistului Adam Smith (17231790), maximele fundamentale ale impunerii, ca ansamblu de acte i operaiuni de stabilire a impozitelor, sunt urmtoarele:

Maxima justiiei: cetenii fiecrui stat trebuie s contribuie la cheltuielile guvernamentale att ct le permit facultile proprii, adic n proporia venitului pe care l realizeaz sub protecia statului.

Maxima certitudinii: impozitul fiecrui cetean trebuie s fie prestabilit i nu arbitrar. n epoca modern, cuantumul plii trebuie s fie cert pentru contribuabil, ca i pentru orice alt persoan.

Maxima comoditii: toate contribuiile trebuie s fie pretinse la termenele i urmnd procedeul care este mai convenabil contribuabilului.

Maxima economiei: toate contribuiile trebuie s fie stabilite de o manier care s scoat din buzunarul ceteanului ct mai puin posibil fa de ceea ce urmeaz s intre n trezoreria statului.

Capitolul VIParticularitile veniturilor publice

Elementele definitorii ale veniturilor publice

Elementele comune veniturilor fiscale sunt urmtoarele:

denumirea venitului fiscal;

debitorul sau subiectul impunerii;

obiectul sau materia impozabil;

unitatea de evaluare;

unitatea de impunere;

asieta sau modul de aezare a venitului;

perceperea (ncasarea) venitului fiscal;

termenele de plat;

nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor;

rspunderea debitorilor;

calificarea venitului fiscal.

1.Denumirea venitului fiscalAceasta este adecvat n raport de natura sa financiareconomic i juridic: impozit, tax, contribuie, prelevare, vrsmnt etc.

2.Debitorul sau subiectul impuneriiDebitorul este reprezentat de o persoan fizic sau juridic care datoreaz, conform legii, o tax, un impozit sau este obligat la efectuarea unei anumite prelevri la bugetul statului.

n legtur cu plata propriuzis a sumelor de bani ctre bugetul statului este necesar a fi facut distincia ntre subiectul impunerii (debitor) i pltitorului acestuia.Regula o constituie faptul c aceeai persoan are dubl calitate: cea de debitor i cea de pltitor. Excepiile de la aceast regul sunt determinate de cauze tehnice financiarfiscale, atunci cnd plata la buget se face de ctre alte persoane (teri) dect subiectul impunerii (de ex.: pentru oamenii de litere, art, tiin, impozitul pe venit este parial reinut i virat la buget de ctre pltitorul de venit).

3.Obiectul sau materia impozabilEste reprezentat de veniturile sau bunurile impozabile ori taxabile. Venitul impozabil poate mbrca diferite forme: beneficiul sau profitul societilor comerciale, veniturile persoanelor fizice etc. Bunurile impozabile se pot constitui n: cldiri, terenuri etc.

4.Unitatea de evaluareUnitatea de evaluare a venitului fiscal reprezint elementul care exprim cuantumul unitar al acestuia n raport cu baza sa de calcul. Cuantumul unitar al venitului se poate stabili n funcie de posibilitile tehnice determinate, de obiectul i de natura venitului, astfel: cota fix i cota procentual (proporional, progresiv sau regresiv). 5.Unitatea de impunereEste reprezentant de unitatea n care se exprim obiectul sau materia impozabil: leul (n cazul veniturilor), metrul ptrat sau hectarul (n cazul terenurilor) etc.

6.Asieta sau modul de aezare a venituluiAsieta reprezint modalitatea de aezare a obiectului sau mrfii fiscale, identificarea subiectului i a materiei impozabile, evaluarea acesteia i stabilirea cuantumului de plat.

Aadar, prima operaiune n cadrul asietei o reprezint stabilirea obiectului impozabil, care const n cunoaterea i evaluarea materiei impozabile. Practica financiar cunoate dou ci principale de evaluare a materiei impozabile: evaluarea indirect (bazat pe prezumie) i evaluarea direct.

Evaluarea indirect se poate realiza:

- Pe baza semnelor (indiciilor) exterioare ale obiectului impozabil.

- Pe calea evalurii forfetare.

- Pe calea evalurii administrative.

Evaluarea direct se poate face pe una din urmtoarele ci:

- Pe baza declaraiei unei tere persoane.

- Pe baza declaraiei contribuabililor.

O a doua operaiune n cadrul aezrii impozitelor o constituie stabilirea cuantumului impozitului datorat de o persoan fizic sau juridic. Dup modul de stabilire a impozitului datorat, impozitele se pot grupa n impozite de repartiie i impozite de cotitate.

7.Colectarea venitului fiscal

ncasarea venitului fiscal reprezint realizarea efectiv a acestuia i se poate face prin mai multe metode:

- Metoda plii directe

- Metoda reinerii i vrsrii (stopajul la surs)

- Metoda aplicrii de timbre fiscale.

8. Termenul de platTermenul reprezint data la care sau pn la care un anumit venit trebuie s fie vrsat la bugetul public. Termenul de plat se poate stabili:

fie sub forma unui interval de timp (an, trimestru, lun etc.), situaie n care scadena (data limit) este ultima zi a perioadei respective;

fie sub forma unei zile de plat, situaie n care scadena coincide cu termenul de plat.

9. nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilorSunt elemente expres i limitativ prevzute prin actele normative care reglementeaz venituri fiscale i se ine cont de ele la evaluarea bazei de calcul, n stabilirea cuantumului venitului fiscal, precum i la ncasarea acestuia.

nlesnirile pot mbrca forma reducerilor, scutirilor, amnrilor i ealonrilor la plat acordate deintorului obiectului sau materiei impozabile; aceste nlesniri au ca scop stimularea valorificrii anumitor resurse materiale, produciei unor mrfuri i sporirea rentabilitii.

10. Rspunderea debitorilor Reprezint aplicarea formelor rspunderii juridice administrative patrimoniale i penale n cazurile n care pltitorii svresc infraciuni sau contravenii n domeniul veniturilor fiscale.

11. Calificarea venitului fiscalAceast calificare se refer la stabilirea caracterului local sau central al venitului i atribuirea prin lege.

Capitolul VIIPrincipalele obligaii fiscale ale contribuabililor n Romnia

Contribuabilii, persoane fizice sau juridice, au obligaia de a plti diverse impozite, taxe i contribuii generate de:

desfurarea activitii curente;

plata salariilor;

elemente patrimoniale (bunuri mobile i imobile);

alte obligaii.

Obligaii generate de desfurarea activitii curente impozitul pe profit;

accizele (taxele speciale de consumaie) la produsele din import i din impozitul la ieiul din producia intern i gazele naturale;

taxa pe valoarea adugat;

impozitul pe dividende;

impozitul pe venitul reprezentanelor firmelor strine n Romnia;

contribuia la fondul special pentru sntate;

contribuia la fondul special pentru dezvoltarea i modernizarea drumurilor publice;

taxe vamale;

impozitul pe profitul obinut din activiti comerciale ilicite sau nerespectarea Legii privind protecia consumatorilor.

Obligaii generate de plata salariilor impozitul suplimentar pe fondul de salarii;

contribuia pentru asigurrile sociale;

contribuia la fondul pentru ajutorul de omaj;

contribuia la fondul special pentru sntate, care se suport din C.A.S.;

contribuia la fondul de risc i accident;

impozitul pe salarii;

impozitul pe indemnizaii n cadrul asigurrilor sociale;

contribuia pentru pensia suplimentar:

contribuia la fondul pentru ajutorul de omaj.

Obligaii generate de elemente patrimoniale

impozitul pe cldiri;

impozitul pe venitul agricol;

impozitul pe terenurile neagricole;

taxe asupra mijloacelor de transport;

taxe de metrologie;

taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat utilizate n alte scopuri dect pentru agricultur sau silvicultur;

taxa de intabulare pentru vnzrile de active.

Alte obligaiiA. taxe locale:

taxe pentru folosirea locurilor publice;

taxe pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor n domeniul construciilor;

taxe pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj i reclam etc.

B. taxe datorate statului pentru diferite servicii prestate:

taxe de timbru;

taxe consulare;

taxe de protecie etc.

Capitolul IXImpozitele

1. Noiunea de impozit

Literatura de specialitate a reinut mai multe definiii ale impozitului.

Astfel, ntro anumit opinie: impozitul reprezint o contribuie bneasc obligatorie i cu titlu nerambursabil, datorat, conform legii, bugetului de stat de ctre persoanele fizice i persoanele juridice pentru veniturile pe care le obin sau bunurile pe care le posed.

ntro alt opinie: impozitul este o contribuie bneasc, perceput de la persoane private, prin intermediul forei publice, cu titlu definitiv, fr o contraprestaie, n scopul acoperirii cheltuielilor publice.

Recent, reglementarea legal ofer o definiie a impozitului: () prelevare obligatorie, fr contraprestaie i nerambursabil, efectuat de ctre administraia public pentru satisfacerea necesitilor de interes general.

Definiia pe care o reinem ns calific astfel impozitul: Impozitul reprezint o contribuie bneasc obligatorie i cu titlul nerambursabil, datorat, conform legii, bugetului de stat de ctre persoanele fizice i persoanele juridice pentru veniturile pe care le obin sau bunurile pe care le posed.

Particularitile impozitului :

contribuie bneasc,

contribuie obligatorie,

contribuie cu titlu nerambursabil,

contribuie datorat conform dispoziiilor legale,

modalitate de participare a acestora la constituirea fondurilor generale ale societii.

Unii autori de specialitate rein c impozitul este o prelevare fr o contraprestaie sau fr vreun echivalent.n opinia noastr, trstura esenial a impozitelor este reversibilitatea, potrivit creia sumele concentrate de stat pe calea impozitelor de la persoanele fizice i juridice se rentorc sub forma unor aciuni, servicii, gratuiti de care beneficiaz cei care au contribuit la formarea fondurilor generale ale societii. Impozitul este o prelevare obligatorie ctre bugetul de stat este fr echivalent i fr contraprestaie direct i imediat, ns pltitorii capt vocaie direct ca beneficiari ai unor activiti organizate de stat fr s fie obligai la plata contravalorii acestora.

2. Clasificarea impozitelor

Dat fiind diversitatea formelor pe care leau mbrcat i le mbrac impozitele, acestea se pot grupa dup diferite criterii:

I. Dup forma n care se percep, se disting impozite n natur i impozite n bani. Impozitele n natur, caracteristice ornduirilor trecute, mbrcau forma prestaiilor sau drilor n natur. Impozitele n bani reprezint forma modern i actual de impunere n statele cu economie dezvoltat.

II. Dup obiectul impunerii, impozitele se pot grupa n impozite pe avere, impozite pe venit i impozite pe cheltuieli.

III. Deosebit importan teoretic i practic prezint gruparea impozitelor n: directe i indirecte.IV. Dup scopul urmrit, impozitele se grupeaz n impozite financiare i impozite de ordine. Primele se instituie n scopul realizrii de venituri pentru stat, cele din urm vizeaz limitarea unei aciuni, atingerea unui el avnd caracter nefiscal.V. Dup frecvena cu care se realizeaz, impozitele pot fi permanente, adic atribuirea i perceperea lor prezint o anumit regularitate i incidentale (ntmpltoare), adic se instituie i se ncaseaz o singur dat (ex. impozitul pe avere).VI. Dup instituia care le administreaz, impozitele pot fi federale, ale statelor membre ale federaiei i locale, respectiv impozite ale statului i impozite locale, n cazul statelor cu structur unitar.2.1. Precizri referitoare la clasificarea n impozite directe i indirecte

Impozitele directe se percep de la persoanele fizice sau juridice care, potrivit inteniei legiuitorului, trebuie s suporte, la anumite termene, sarcina fiscal stabilit pe baza datelor de care dispun organele fiscale privind persoanele, averea, posesiunea sau venitul fiecrui contribuabil i a cotelor fixate prin lege.

Impozitele indirecte nu se stabilesc direct i nominativ asupra contribuabililor, ci se aaz asupra vnzrii bunurilor sau prestrii unor servicii.

Impozitele directe vizeaz existena venitului sau averii, n timp ce impozitele indirecte vizeaz utilitatea acestora.

n funcie de criteriile care stau la baza aezrii lor, impozitele directe se stabilesc asupra obiectelor materiale, fr s se in seama i de situaia personal a subiectului impozitului. Aceste impozite se mai numesc i obiective sau pe produs, deoarece se aaz asupra produsului obiectului impozabil.

Impozitele directe personale, dimpotriv, in seama, n primul rnd, de persoana (subiectul impozitului), n legtur cu averea i veniturile acesteia sau indiferent de ele. De aceea, impozitele personale se mai numesc i subiective. Impozitele indirecte se pot grupa n: taxe de consumaie (accize), monopoluri fiscale, taxe vamale, taxa pe valoarea adugat etc.

2.2. Clasificarea impozitelor directe i indirecte

426. Impozite directe reale:

impozit funciar;

impozit pe cldiri;

impozit pe activiti industriale;

impozit pe activiti comerciale i profesii libere;

impozit pe avere.

427. Impozite directe personale:

impozit pe succesiuni;

impozit pe donaiuni;

impozit pe suflet (capitaie);

impozit pe obiecte de consum.

428. Impozite indirecte

Taxa pe valoarea adugatTaxe de consumaie (accize);

pe obiecte de lux;

pe alte bunuri;

impozit pe cifra de afaceri.

Monopoluri fiscale

asupra produciei;

asupra vnzrii;

asupra produciei i vnzrii;

de import.

Taxe vamale

de import;

de tranzit.

3. Impozitele directe

3.1. Caracterizarea general a impozitelor directe

Printre cele mai rspndite impozite de tip real existente n practica financiar internaional, se numr impozitele avnd ca obiect al impunerii pmntul, cldirile, activitile economice cu caracter neagricol i micarea capitalului bnesc.

Caracteristic pentru impozitele reale este faptul c acestea se stabilesc pe baza unor criterii exterioare, care dau o anumit imagine despre materia impozabil, dar nu i despre puterea economic a subiectului.

Aezate asupra unor obiecte materiale sau asupra unor genuri de activiti, pe baza unor criterii exterioare, care nu permit o evaluare a produsului net realizat, impozitele reale i avantajeaz pe moieri ii dezavantajeaz pe micii productori. Din aceast cauz, impozitele reale au i un caracter regresiv. Aceste impozite au un randament fiscal redus, deoarece cotele de impunere sunt sczute, sistemul de impunere nu cuprinde ntreaga materie impozabil, oferind numeroase posibiliti de evaziune. Lipsa de uniformitate n stabilirea impozitelor reale n cadrul diferitelor uniti locale i arbitrariul n perceperea acestora accentueaz i mai mult lipsa de echitate a impozitelor reale.

Diferenierea sarcinii fiscale n funcie de veniturile (averea) sau situaia personal a fiecrui subiect impozabil nseamn, de fapt, adoptarea sistemului de impunere personal.Impozitele personale astfel aprute sunt de dou feluri:

impozite pe venit;

impozite pe avere.

3.2. Trsturi caracteristice ale impozitelor pe venit

Impozitul pe venit (income tax) a fost introdus pentru prima dat n Marea Britanie, spre sfritul secolului al XVIIIlea. Dup o scurt perioad de existen, acest impozit a fost abolit, pentru ca s fie reintrodus n anul 1924. Ulterior, au adoptat impozitul pe venit n sarcina persoanelor fizice i S.U.A., Japonia, Germania, Frana, Olanda, Belgia etc.

La nceput, impozitele pe venit erau stabilite n cote extrem de reduse i se percepeau la un numr restrns de persoane. Cu vremea ns, cotele impozitelor au suferit majorri repetate, iar numrul persoanelor impuse a crescut n mod sistematic.

Practica a consacrat impozite pe venit distincte pentru persoanele fizice i, respectiv, pentru cele juridice.

3.2.1. Impozitul pe veniturile persoanelor fizice

Este datorat de persoanele fizice care au domiciliul sau rezidena ntrun anumit stat, precum i de cele nerezidente care realizeaz venituri din surse situate pe teritoriul acestui stat, cu unele excepii prevzute de lege.

Nu sunt supui la plata impozitului pe venit diplomaii acreditai n statul considerat, cu condiia reciprocitii, persoanele care realizeaz venituri ce nu depesc un anumit plafon (minimul neimpozabil), uneori militarii, suveranii i familiile regale, acolo unde este cazul, veniturile obinute din nstrinarea bunurilor proprietate personal.

Obiectul impunerii l constituie veniturile realizate de muncitori i funcionari, fermieri, ntreprinztori, mici meteugari i liber profesioniti, proprietari imobiliari i renieri din munca salariat, activiti economice (industrie, agricultur, comer, bnci, asigurri etc); nchirieri i arendri, dobnzi la sumele mprumutate etc.

Sunt cunoscute dou sisteme de impunere a veniturilor:

impunerea separat a veniturilor provenite din fiecare surs;

impunerea global a veniturilor, indiferent de sursa din care provin.

Pentru a evita neajunsurile pe care le prezint fiecare din aceste sisteme, multe state, printre care i Romnia, au adoptat sisteme de impunere mixte, care mbin impunerea separat cu cea global.

n ceea ce privete determinarea veniturilor impozabile, n practica internaional se manifest tendina de soluionare a acestei probleme pornind de la tratarea exhaustiv a conceptului de venit. Aceasta nseamn luarea n calculul venitului impozabil a tuturor veniturilor, deci a ctigurilor n capital, a ctigurilor excepionale i a avantajelor n natur.

n vederea determinrii venitului impozabil din veniturile brute se deduc anumite cheltuieli sau se opereaz anumite sczminte. n mod frecvent, se deduc: cheltuielile care concur la formarea sau conservarea veniturilor, cheltuieli profesionale, primele la asigurrile de via, cheltuielile pentru tratament medical, alte cheltuieli specifice etc.

De regul, din veniturile brute se scad numai cheltuielile prevzute n mod expres de lege ca fiind legate de exercitarea profesiei sau desfurarea activitii considerate, cu excluderea sau limitarea celor avnd caracter de reprezentare. n unele cazuri, legislaia fiscal nu limiteaz cheltuielile deductibile din veniturile brute (de pild, n Japonia). n altele, se precizeaz, n mod expres, categoriile de cheltuieli ce nu se admit la scdere.

n funcie de obiectivele urmrite, impunerea se face pe fiecare persoan care a realizat venituri sau a participat la acestea sau pe ansamblul familiei ori gospodriei; impunerea se face cu sau fr luarea n considerare a unor factori sociali (starea civil, dac exist copii ori alte persoane n ntreinere); impunerea se face n cote proporionale, progresive sau regresive.

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice se stabilete, de regul, anual, pe baza declaraiei de impunere a contribuabilului sau pe baza elementelor de care dispun organele financiare.

3.2.2. Impozitul pe veniturile societilor comerciale

n practica internaional, veniturile realizate de societile comerciale beneficiaz, de regul, de un regim fiscal propriu, deosebit de cel aplicat veniturilor persoanelor fizice.

n majoritatea rilor, cad sub incidena acestui impozit, urmtoarele: societile pe aciuni, societile n comandit pe aciuni, societile cu rspundere limitat, societile cooperatiste, asociaiile, fundaiile pentru acele venituri care nu sunt destinate susinerii activitii de baz i alte organisme cu personalitate juridic avnd un scop lucrativ. Cu alte cuvinte, aici intr, de regul, societile cu capital, iar nu cele de persoane (cu unele excepii). Sunt exonerate de la regimul impunerii societilor, ntro serie de ri, asociaiile care, potrivit statutelor lor, urmresc scopuri confesionale, de utilitate public sau de binefacere. n general, regimul de impunere este difereniat n funcie de modul de organizare societar i anume ca societi de persoane sau de capital. n primul caz, fiind dificil o distincie a averii fiecreia dintre persoanele asociate de patrimoniul societii, impunerea veniturilor societii de persoane urmeaz, adesea, regimul aplicat persoanelor fizice. n cadrul societilor de capital sau mixte (cum este cazul societilor cu rspundere limitat), exist delimitarea precis a patrimoniului societii de averea asociailor, precum i a rspunderii materiale a acestora fa de actele i faptele svrite de societate.Aadar, n acest caz, distingem beneficiile societii nainte de repartizare, beneficiile distribuite asociailor (dividende) i beneficiile rmase n final la dispoziia societilor comerciale.

De regul, defintivarea impunerii se face anual, pe baz de declaraie sau, n lipsa acesteia, pe baza datelor de care dispun organele fiscale. Fiecrei societi i se deschide un rol fiscal, n care se trece, pe de o parte, obligaia de plat n exerciiul financiar curent, iar pe de alta, sumele ncasate n contul impozitului.

3.3. Impozitul pe avere

Impozitele pe avere constituie impozite legate de dreptul de proprietate asupra anumitor bunuri mobile sau imobile.

n practica financiar sunt cunoscute:

impozitele propriuzise asupra averii;

impozitele asupra circulaiei averii;

impozitele asupra creterii averii (spor de avere).

3.3.1. Impozitele propriuzise pe avere

Pot fi de dou feluri, i anume: impozitele stabilite asupra averii, dar care se pltesc din venitul produs de averea respectiv i impozitele pe substana averii.

Dintre categoriile de impozite asupra averii propriuzise, o frecven mai mare au impozitele stabilite asupra proprietilor imobiliare, n unele ri, iar n altele, impozitele asupra activului net.

Impozitele propriuzise pe avere se aeaz fie asupra ntregii averi imobile i mobile a unui subiect, fie numai asupra anumitor forme de averi imobile. n primul caz, avem dea face cu impozitul asupra activului net, iar n cel deal doilea, cu impozite asupra terenurilor.

La plata impozitului pe activul net sunt impuse persoanele fizice i cele juridice. Sunt exonerate sau se bucur de unele degrevri anumite bunuri mobile i imobile, ca de exemplu: mobilierul i efectele personale care sunt, cu mici excepii, exonerate de la impunere.

Scutirile i reducerile se acord din raiuni de ordin social sau administrativ ori din dorina de a ncuraja plasamentele n anumite categorii de valori.

De regul, averea soilor se impune laolalt. Adesea, bunurile copiilor aflai n ntreinerea prinilor se impun mpreun cu ale acestora.

3.3.2. Impozitele asupra circulaiei averii

Obiectul impunerii l constituie trecerea dreptului de proprietate asupra anumitor bunuri de la o persoan la alta. n aceast categorie intr impozitul pe succesiuni, impozitul pe hrtii de valoare (aciuni, obligaiuni etc.), impozitul pe circulaia capitalurilor i a efectelor comerciale.

De o atenie deosebit, n practica statelor, se bucur impozitul pe donaiuni. Pentru a putea preveni eludarea impozitului pe succesiuni pe calea efecturii de donaii de avere n timpul vieii, sa instituit un impozit sub incidena cruia cad astfel de acte de circulaie a averii ntre vii. Impozitul pe donaiuni este datorat de persoana care primete donaia i se calculeaz n cote progresive, difereniate n funcie de mrimea donaiei, de raportul de rudenie dintre donatori i donatari i, uneori, i de momentul i mobilul donaiunii.Legislaiile unor ri deosebesc ntre: donaiuni n vederea morii, donaiuni pe patul morii, donaiuni care produc efecte dup moarte, donaiuni ntre vii. Foarte importante sunt impozitele asupra circulaiei cu titlu oneros a averii. Este vorba de impozitele care se percep cu ocazia vnzriicumprrii anumitor bunuri imobiliare, a aducerii unor bunuri mobile sau imobile ca aport la capitalul unor societi etc.Stabilite n cote proporionale sau progresive, asemenea impozite sunt cunoscute sub denumirea de taxe de timbru sau taxe de nregistrare i se percep la nregistrarea actului de vnzarecumprare a bunurilor respective. Sunt supuse impunerii i actele privind constituirea, transformarea sau creterea capitalului social al unor societi.3.3.3. Impozitele pe creterea averii

Obiectul impunerii l constituie sporul de valoare pe care lau nregistrat anumite bunuri n decursul unei anumite perioade de timp. Aici intr impozitul pe plusul de valoare imobiliar, impozitul asupra averii dobndite n timp de rzboi etc.

n numeroase ri, se percepe un impozit asupra plusului de valoare pe care a dobndito un anumit bun ntro perioad de timp nedeterminat, denumit impozit asupra ctigului la capital. Este vorba, n primul rnd, de bunuri imobile (terenuri, cldiri), a cror valoare a crescut din momentul achiziiei sau construciei, dup caz, i pn la nstrinare (vnzare, schimb sau donaie), independent de aciunea proprietarului.

n unele ri, se impune i fluxul de valoare dobndit de anumite bunuri mobiliare, inclusiv hrtiile de valoare i bijuteriile.

Impozitul asupra averii dobndite n timp de rzboi a fost instituit, n urma primului rzboi mondial, n Germania, Italia i alte ri, iar n urma celui deal doilea rzboi mondial n Frana, Italia, S.U.A. i alte ri, ca un mijloc de preluare, la dispoziia statului, a unei pri din averea dobndit n timpul sau ca urmare a rzboiului. n unele cazuri, el a vizat numai plusul de avere, iar n altele inclusiv profitul excepional de rzboi.

4. Impozitele indirecte

Impozitele indirecte se realizeaz, n principal, sub forma impozitelor pe consum, percepnduse la vnzarea anumitor mrfuri sau la prestarea anumitor servicii. Ele se realizeaz de la toi cei care consum bunuri din categoria celor impuse, independent de veniturile, averea sau situaia personal a acestora.

Impozitele indirecte creeaz impresia fals c ar fi suportate n aceeai msur de toate pturile sociale, c ar asigura o repartiie echitabil a sarcinilor fiscale.ntradevr, cota impozitului indirect perceput la vnzarea unei anumite mrfi este unic, indiferent dac cumprtorul acesteia este muncitor, ran, mic meseria, industria sau comerciant. Raportat ns la ntregul venit att cel cheltuit, ct i cel economisit de care dispune o persoan, impozitul indirect capt un caracter regresiv. Aadar, cu ct o persoan realizeaz venituri mai mici, cu att suport o sarcin fiscal mai mare pe calea impozitului pe consum.

Toate impozitele directe i indirecte contribuie la scderea nivelului de trai al populaiei, dar n mod diferit. Astfel, n timp ce impozitele directe duc la scderea veniturilor nominale ale diferitelor categorii sociale, cele indirecte nu le afecteaz veniturile nominale, dar le micoreaz n schimb puterea de cumprare. n sistemul impozitelor indirecte intr: taxa pe valoarea adugat, taxele de consumaie (accizele), monopolurile fiscale, taxele vamale i diferite alte taxe.

Impozitele pe consum pot fi de dou feluri: speciale, cnd se aaz asupra anumitor mrfuri sau servicii;

generale, cnd cuprind toate mrfurile, indiferent dac acestea reprezint bunuri de consum sau mijloace de producie.

Privitor la impozitele pe consum general, denumite n mod generic impozite pe cifra de afaceri, se cunosc trei forme de aezare a impozitului asupra consumului, i anume:

1.Forma impozitului cumulativ. n acest caz, sunt impuse mrfurile n toate stadiile prin care trec din momentul ieirii din sfera produciei, intrnd n sfera circulaiei i pn ajung la consumator, iar impozitul se mai numete n cascad sau impozit n piramid. 2.Forma impozitului unic sau monofazic.n acest caz, impozitul pe cifra de afaceri se ncaseaz o singur dat, indiferent de numrul verigilor prin care trece marfa supus impunerii. Uneori, impozitul se ncaseaz n momentul vnzrii mrfii de ctre productor numinduse tax de producie, alteori se ncaseaz n stadiul comerului cu ridicata ori n cel al comerului cu amnuntul caz in care se numete tax asupra vnzrii sau impozit pe circulaie.

3.Forma impozitului unic, dar cu plat fracionat.Forma impozitului unic, dar cu plat fracionat, constituie soluia la care sa ajuns n urma analizei critice a problemelor pe care le ridic practica aplicrii celor dou forme anterioare de aezare a impozitului.n acest caz, impozitul nu se mai calculeaz asupra cifrei de afaceri brute, ci asupra cifrei de afaceri nete, adic numai asupra valorii adugate n fiecare stadiu al circuitului economic.Acest tip de impozit este cunoscut sub denumirea de tax asupra valorii adugate (T.V.A.).Capitolul XTaxele

1. Noiunea de tax

Taxele (de timbru, de nregistrare, de arbitrare, de metrologie, consulare, de spitalizare etc.) reprezint, alturi de impozite, cea de a doua categorie principal de venituri la bugetul de stat.

Taxa reprezint plata efectuat de persoanele fizice sau juridice pentru serviciile prestate acestora de ctre instituii sau autoritati publice. Spre deosebire de impozite, taxele se caracterizeaz printro serie de trsturi specifice, i anume:

reprezint o plat neechivalent pentru servicii sau lucrri efectuate de organe sau instituii care primesc, ntocmesc sau elibereaz diferite acte, presteaz servicii i rezolv alte interese legitime ale persoanelor fizice sau juridice. Plata serviciilor sau lucrrilor este neechivalent, deoarece, conform dispoziiilor legale, aceasta poate fi mai mare sau mai mic, comparativ cu valoarea prestaiilor efectuate de organe sau instituii de stat;

subiectul pltitor este precis determinat din momentul cnd solicit efectuarea unei activiti din partea unui organ sau a unei instituii de stat.

reprezint o contribuie de acoperire a cheltuielilor necesare serviciilor solicitate de diferite persoane, pe cnd impozitele se ntrebuineaz la acoperirea cheltuielilor generale ale societii;

taxele reprezint pli fcute de persoanele fizice sau juridice pentru servicii sau lucrri efectuate n mod direct i imediat acestora de ctre organe sau instituii de stat specializate.

n stabilirea i aplicarea taxelor se au n vedere unele principii, i anume:

unicitatea taxrii, n sensul c pentru unul i acelai serviciu prestat unei persoane, aceasta nu datoreaz taxa dect o singur dat.

rspunderea pentru nendeplinirea obligaiei de plat revine funcionarului sau persoanei ncadrate de la instituia sau organul de stat respectiv, i nu debitorului;

nulitatea actelor nelegal taxate;

taxele sunt anticipative, n sensul c ele se datoreaz i se achit n momentul solicitrii serviciilor sau lucrrilor ce urmeaz a fi efectuate de organele sau instituiile de stat.

2. Funciile taxelor i impozitelor

Impozitele i taxele la care sunt obligate subiectele pltitoare ndeplinesc, n principiu, trei funcii:

I. Contribuia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societii (fondurile fiscale);

II. Redistribuirea unor venituri primare sau derivate;

III. Reglarea unor fenomene economice sau sociale.

Contribuia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societii este o obligaie a tuturor persoanelor fizice i persoanelor juridice care realizeaz venituri impozabile sau taxabile, deoarece n aceste fonduri se concentreaz mijloacele bneti centralizate necesare pentru finanarea de obiective i aciuni cu caracter general; finanarea instituiilor publice, constituirea rezervelor de stat, alte aciuni i obiective cu caracter general economic, dezvoltarea bazei materiale a unitilor socialculturale de stat i a organelor de stat, precum i pentru alte scopuri prevzute de dispoziiile legale.

Redistribuirea unor venituri primare sau derivate este operaiunea de preluare a unor resurse n vederea repartizrii lor, pentru satisfacerea unor trebuine acceptate n folosul altora dect posesorii iniiali ai resurselor. Desigur, n anumite limite rezonabile, redistribuirea este justificat i inerent pentru satisfacerea tuturor trebuinelor generale ale societii. Redistribuirea realiznduse prin aplicarea principiului depersonalizrii resurselor, se nfptuiete pe multiple planuri: ntre sfera material i cea nematerial, ntre sectoarele, ramurile, subramurile i unitile administrativteritoriale ale rii. ntrun centralism excesiv, rigid i birocratic, redistribuirea exagerat i nerealist are consecine negative asupra cointeresrii i responsabilitii. n aceast situaie, redistribuirea prin metodele administrative este preferabil a fi nlocuit cu redistribuirea prin metode economice, care s in seama i de interesele economice i de eforturile contribuabililor.

Capitolul XIImpozitul pe profit

1. Aspecte generale

Profitul reprezint o form de venit obinut din derularea unei activiti economice, ca urmare a investirii unui capital.

Condiia ca venitul realizat s poat fi calificat drept profit este ca activitatea economic s se desfoare cu scopul obinerii unui beneficiu. Acest aspect este foarte important, deoarece, n practic, exist entiti care desfoar activiti productoare de venituri care nu sunt calificate drept profit, pentru c nu exist intenia obinerii unui beneficiu, ci susinerii cu aceste venituri a unei alte activiti proprii entitii respective. Este cazul persoanelor juridice fr scop lucrativ.

Prin profit supus impozitrii (profit impozabil) nelegem acea sum de bani calculat ca diferena ntre veniturile realizate de un agent economic din desfurarea oricrei activiti permise de lege i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri.

Impozitul pe profit este un impozit direct aplicat asupra beneficiului obinut dintro activitate economic.

Impozitul pe profit are un rol important n cadrul sistemului fiscal, ntruct:

este o surs cert de alimentare cu venituri a bugetului public;

duce la creterea ponderii impozitelor directe n sistemul fiscal romn.

Randamentul fiscal al impozitului pe profit este sczut, n general, deoarece exist multiple posibiliti de evaziune fiscal.

2. Categorii de contribuabili definite de lege

Sunt considerai contribuabili:

persoanele juridice romne pentru profitul impozabil obinut din orice surs, att din Romnia, ct i din strintate;

persoanele juridice strine care desfoar activiti printrun sediu permanent n Romnia pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent;

persoanele juridice strine i persoanele fizice nerezidente care desfoar activiti n Romnia ntro asociere fr personalitate juridic;

persoanele juridice strine care realizeaz venituri din/sau n legtur cu proprieti imobiliare situate n Romnia sau din vnzarea/cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan juridic romn;

persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice romne, pentru veniturile realizate att n Romnia, ct i n strintate din asocieri care nu dau natere unei persoane juridice. n acest caz, impozitul datorat de persoana fizic se calculeaz, se reine i se vars de ctre persoana juridic romn. Cazul unei asocieri fr personalitate juridic.Orice asociere fr personalitate juridic ntre persoane juridice strine, care i desfoar activitatea n Romnia, trebuie s desemneze una din pri care s ndeplineasc obligaiile ce i revin fiecrui asociat potrivit prezentului titlu. Codul fiscal reglementeaz un principiu de baz n materia asocierilor fr personalitate juridic i anume c, n cazul oricrei asocieri n care unul din asociai este o persoan juridic romn, indiferent dac cellalt asociat este persoan fizic rezident ori nerezident, sau persoan juridic strin, sarcinile menionate mai sus revin ntotdeauna persoanei juridice romne.

Sunt scutite de la plata impozitului pe profit urmtoarele categorii de contribuabili:a) Trezoreria statului;

b) Banca Naional a Romniei

c) instituiile publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pentru veniturile proprii i disponibilitile realizate i utilizate, potrivit Legii nr. 500/2002 privind finanele publice, cu modificrile i completrile ulterioare, i Ordonana de urgen nr. 45/2003 privind finanele publice locale, cu modificrile i completrile ulterioare, dac legea nu prevede altfel;

d) persoanele juridice romne care pltesc impozit pe veniturile microntreprinderilor;

e) organizaiile de nevztori, de invalizi i ale persoanelor cu handicap, pentru profiturile realizate de unitile economice fr personalitate juridic ale acestora, protejate potrivit Ordonana de urgen nr. 102/1999 aprobat de Legea nr. 519/2002. Scutirea de impozit pentru aceste organizaii opereaz doar n situaia n care minimum 75% din sumele obinute prin scutire se reinvestesc n vederea achiziiei de echipament tehnologic, maini, utilaje, instalaii, sau pentru amenajarea locurilor de munc protejate. Scutirea de impozit pe profit nu va opera dect pn la data de 31 decembrie 2006.

f) fundaiile romne constituite ca urmare a unor legate;

g) cultele religioase, pentru veniturile obinute din producerea i valorificarea obiectelor i produselor necesare activitii de cult, potrivit Legii nr. 103/1992 privind dreptul exclusiv al cultelor religioase pentru producerea obiectelor de cult, i pentru veniturile obinute din chirii, cu condiia utilizrii sumelor respective pentru ntreinerea i funcionarea unitilor de cult, pentru lucrrile de construire, de reparaie i de consolidare a lcaurilor de cult i a cldirilor ecleziastice, pentru nvmnt i pentru aciuni specifice cultelor religioase, inclusiv veniturile din despgubiri sub form bneasc, obinute ca urmare a msurilor reparatorii prevzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate;

h) instituiile de nvmnt particular acreditate, precum i cele autorizate, pentru veniturile utilizate, potrivit Legii nvmntului nr. 84/1995, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, i Ordonana de urgen a Guvernului nr. 174/2001 privind unele msuri pentru mbuntirea finanrii nvmntului superior;

i) asociaiile de proprietari constituite ca persoane juridice i asociaiile de locatari recunoscute ca asociaii de proprietari, potrivit Legii nr. 114/1996, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, pentru veniturile obinute din activitile economice care sunt sau vor fi utilizate pentru mbuntirea confortului i eficienei cldirii, pentru ntreinerea i repararea proprietii comune;

j) Fondul Romn de Garantare a Depozitelor n Sistemul Bancar;

k) Fondul de Compensare a Investitorilor, nfiinat potrivit legii;

l) Organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit i pentru veniturile din activiti economice realizate pn la nivelul echivalentului n lei a 15.000 euro, ntrun an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit. Organizaiile nonprofit, sindicale i patronale datoreaz impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde veniturilor, altele dect cele scutite n mod expres de legiuitor.

Cota de impozit pe profit este de 16% (ncepnd cu anul fiscal 2005).

3. Determinarea profitului impozabil3.1. Ecuaia impozitului pe profit

Profitul impozabil se calculeaz pe baza unei operaiuni matematice care poate fi ilustrat astfel:

Profit impozabil = venituri impozabile cheltuieli deductibile

venituri neimpozabile + cheltuieli nedeductibile

Venituri impozabile = orice venituri obinute din orice surs n cadrul unei activiti economice legale desfurat n conformitate cu obiectul de activitate al societii comerciale pltitoare. Cheltuieli deductibile = cheltuielile necesare realizrii veniturilor n limitele admise la scdere de ctre legiuitor.De ex.: cheltuielile de protocol deductibile n limita unui procent de 2% calculat la diferena rezultat ntre totalul veniturilor i cheltuielilor aferente; cheltuielile cu sponsorizarea/mecenatul efectuate potrivit legii n limita unui procent de 5% calculate asupra diferenei dintre totalul veniturilor i totalul cheltuielilor.

Venituri neimpozabile = veniturile care, dei realizate de ctre societatea comercial n cadrul activitii sale economice, datorit interesului public sau utilitii publice a activitii productoare de venit sunt declarate de legiuitor ca neimpozabile. Venituri neimpozabile sunt: dividende primite de la o alt persoan juridic romn;

dividendele primite de la o persoan juridic strin, din statele Comunitii Europene, dup aderarea Romniei la Uniunea European, dac persoana juridic romn deine minimum 25% din titlurile de participare la persoana juridic strin, pe o perioad nentrerupt de cel puin 2 ani, care se ncheie la data plii dividendului;

diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dein titluri de participare, precum i diferenele de evaluare a investiiilor financiare pe termen lung. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionrii, a retragerii titlurilor de participare, precum i la data retragerii capitalului social la persoana juridic la care se dein titlurile de participare;

veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu sa acordat deducere; veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;

veniturile neimpozabile prevzute expres n acorduri i memorandumuri aprobate prin acte normative.

Cheltuieli nedeductibile = cheltuielile efectuate n scopul realizrii venitului care depesc limita legal admis la scdere (aceast limit se calculeaz procentual) ori cheltuieli ale societii comerciale care, dei efectuate n cadrul desfurrii activitii economice, nu sunt aferente realizrii venitului. Acestea pot fi: cheltuieli cu impozitul pe profit proprii ale societii comerciale, amenzile i confiscrile stabilite n cadrul rspunderii contravenionale, majorrile de ntrziere stabilite pentru neplata ori plata cu ntrziere a impozitelor i taxelor datorate bugetului de stat, partea din cheltuieli care depete limitele legale reglementate de lege.

Pentru determinarea profitului impozabil, contribuabilii sunt obligai s ntocmeasc un registru de eviden fiscal, ntrun singur exemplar, compus din 100 de file, care trebuie numerotat, nuruit, parafat i nregistrat la organul fiscal teritorial. Acest registru se completeaz n ordine cronologic, n toate situaiile n care informaiile din declaraiile fiscale sunt obinute n urma unor prelucrri ale datelor furnizate de contabilitate.

3.2. Precizri privind cheltuielile Codul fiscal reglementeaz trei categorii de cheltuieli: cheltuieli deductibile [art. 21 alin. (2)], cheltuieli cu deductibilitate limitat [art. 21 alin. (3)] i cheltuieli nedeductibile [art. 21 alin. (4)].

Cheltuielile deductibile sunt acele cheltuieli considerate ca fiind necesare i obligatorii pentru realizarea obiectului principal de activitate al contribuabilului i, de aceea, sunt deductibile integral din venitul realizat. Ele au caracterul cheltuielilor necesare, aa cum sunt acestea definite de doctrina civil.

Sunt cheltuieli deductibile:

cheltuielile de personal, cum ar fi : chletuielile salariale, cheltuieli pentru formarea i perfecionarea profesional etc.

cheltuielile de producie, cum ar fi: cheltuielile cu materia prim, materiale, utiliti, telefoane etc.

cheltuielile de reclam i publicitate,

cheltuielile aflate n strns corelaie cu obiectul principal de activitate.

Cheltuielile deductibile limitat sunt cheltuieli necesare realizrii obiectului de activitate al contribuabilului, dar n condiiile limitrii cuantumului acestora de ctre legea fiscal. Acestea au caracterul cheltuielilor utile, aa cum sunt acestea definite de doctrina civil.

Sunt cheltuieli deductibile limitat:

Cheltuieli de personal, cum ar fi : cheltuielile repreyentnd tichete de mas acordate de angajatori n limitele legale, cheltuielile cu primele de asigurare de sntate privata, n limita a 200 de euro ntr-un an fiscal pentru fiecare participant etc.

Cheltuieli de producie: cheltuielile cu perisabilitile, cheltuielile cu provizioanele i rezervele, cheltuielile cu dobnda i diferenele de curs valutar, cheltuielile cu amortizarea.

Cheltuieli de funcionare.

Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli care, dei efectuate de ctre contribuabil n mod legal i n vederea realizrii obiectului principal de activitate, ele nu pot fi sczute din veniturile contribuabilului, legea fiscal neconsiderndule ca fiind necesare ori utile realizrii activitii de baz. Acestea au caracterul cheltuielilor voluptuorii, aa cum sunt definite n doctrina civil.

Sunt cheltuieli nedeductibile:

Cheltuieli de personal: cheltuielile cu contribuiile pltite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate prin acte normative; cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator, n numele angajatului, care nu sunt incluse n veniturile salariale ale angajatului, nereprezentnd deci un venit al persoanei fizice n sensul codului fiscal; orice alte venituri ale angajatului are nu sunt supuse impozitului pe veniturile persoanelor fizice.

Cheltuieli de producie: cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc bunurile contribuabilului, precum i cele care nu sunt aferente obiectului de activitate; cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un document justificativ etc.

Cheltuieli de funcionare: cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, aa cum au fost definite mai sus; cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora n scopul desfurrii activitii proprii i pentru care nu sunt ncheiate contracte etc.

Cheltuieli cu impozite, taxe, amenzi.Pierderi fiscale

Pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe profit, se recupereaz din profiturile impozabile obinute n urmtorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare termen de plat a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale n vigoare din anul nregistrrii acestora. Pierderea fiscal nregistrat de contribuabilii care i nceteaz existena prin divizare sau fuziune nu se recupereaz de ctre contribuabilii nounfiinai sau de ctre cei care preiau patrimoniul societii absorbite, dup caz. n cazul persoanelor juridice strine, posibilitatea recuperrii pierderilor ntrun interval de 5 ani se realizeaz avnd n vedere exclusiv veniturile i cheltuielile atribuibile sediului permanent n Romnia. 4. Obligaii ale societilor comerciale legate de impozitul pe profit

4.1. Obligaii de nregistrare

Societile comerciale au obligaia de a nregistra n contabilitatea proprie toate veniturile obinute i cheltuielile efectuate, indiferent c acestea sunt venituri impozabile sau neimpozabile, cheltuieli deductibile sau nedeductibile.

Societile comerciale au obligaia de a nregistra n contabilitatea proprie toate creanele i datoriile, indiferent de plata sau neplata acestora.

Societile comerciale au obligaia de a nregistra toate operaiunile de ncasri n documentele fiscale stabilite de lege i de a solicita documentele fiscale corespunztoare pentru toate operaiunile de cheltuieli efectuate n cadrul desfurrii activitii economice.

4.2. Obligaii de declarare

Societile comerciale au obligaia de a depune, trimestrial, pn cel mai trziu la data de 25 a lunii urmtoare trimestrului, declaraia de impunere aferent impozitului pe profit pentru trimestrul anterior.

Pn cel mai trziu la data de 15 aprilie, contribuabilul va depune declaraia anual de impunere, ntocmit pe baza datelor din bilanul contabil i a regularizrii efectuate cu luarea n considerare a datelor financiare aferente trimestrului IV al anului fiscal.

Contribuabilii sunt obligai s depun, odat cu declaraia de impunere anual, i o declaraie privind plile sau angajamentele de plat ctre persoanele fizice i/sau juridice strine, care s cuprind sumele, scopul plii i beneficiarul.

Contribuabilii sunt rspunztori pentru calculul impozitelor declarate i pentru depunerea n termen a declaraiei de impunere. Declaraia de impunere se semneaz de ctre administrator sau de orice alt persoan autorizat, potrivit legii, s l reprezinte pe contribuabil.

Declaraiile de impunere se semneaz de ctre administrator sau orice alt persoan autorizat potrivit legii s reprezinte societatea comercial.

4.3. Obligaii de plat

Profitul i impozitul pe profit se calculeaz i se evideniaz trimestrial, cumulat de la nceputul anului.

Plata impozitului pe profit se efectueaz trimestrial, pentru profitul impozabil aferent trimestrului anterior datei efecturii plii.

Plata impozitului pe profit se efectueaz n conformitate cu datele financiare din declaraiile trimestriale de impozit pe profit, pn la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmtor.

Capitolul XIIImpozitul pe dividende

1. Noiune

Dividendul reprezint cotaparte din beneficiile unei societi comerciale, care se cuvine unui asociat sau acionar (persoan fizic sau persoan juridic) proporional cu numrul i valoarea aciunilor deinute.

Nivelul dividendelor este stabilit dup ce adunarea general ordinar a aprobat bilanul contabil, contul de profit i pierderi i a constatat existena sumelor ce urmeaz a fi distribuite.

Impozitul pe dividende este un impozit direct stabilit asupra coteipri din beneficiile unei societi comerciale, atribuit fiecrui asociat sau acionar (persoan fizic sau persoan juridic) proporional cu numrul i valoarea aciunilor deinute.

2. Reglementare

n prezent, impozitul pe dividende este reglementat de Codul Fiscal, n mod distinct pentru dividendele asociailor/acionarilor persoane fizice i persoane juridice n articolele 36, 65, 67, 115, 116 si 117 .

3. Definiii i terminologie

n legislaia actual, ntlnim dou definiii ale noiunii de dividend, asemntoare:

Codul Fiscal, n art. 7, arat c dividendul este o distribuire, n bani sau n natur, efectuat de o persoan juridic unui participant la persoana juridic, drept consecin a deinerii unor titluri de participare la acea persoan juridic.

Articolul 67 alin. (1), din Legea 31/1990 privind societile comerciale arat c dividendul reprezint cotaparte din beneficiul ce se va plti fiecrui asociat.

n legtur cu definiiile prezentate mai sus se impun cteva precizri:

Termenii de profit i beneficiu utilizai n definiii au sensuri identice.

Prin profit se nelege forma de venit obinut prin intermediul unei activiti economice ca urmare a investirii unui capital. Pentru ca venitul s fie considerat profit trebuie ca activitatea economic s fie desfurat cu scopul obinerii unui beneficiu. Acest scop urmrit de asociai cu ocazia constituirii societii comerciale de a realiza beneficii i de a le mpri ntre ei deosebete societatea comercial de asociaia fr scop lucrativ: n timp ce societatea se constituie pentru realizarea i mprirea unor profituri, asociaia urmrete un scop cultural, sportiv, filantropic etc.

Profitul se stabilete pe baza bilanului contabil anual i a contului de profit i pierderi.

Potrivit Reglementrilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene i art. 28 din Legea nr. 82/1991 a contabilitii, republicat, bilanul contabil a fost nlocuit cu situaii financiare anuale (acestea cuprind bilanul contabil, contul de profit i pierderi, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative).

Realizarea sau nregistrarea de pierderi poate fi stabilit numai la sfritul exerciiului financiar, prin ntocmirea situaiei financiare anuale.

Condiia esenial pentru a se putea mpri dividendele este ca s existe beneficii Nu se vor putea distribu