AUDIT FINANCIAR – CONCEPT, TIPURI, ROL

Daţi definiţia auditului în general şi elementele principale ale acesteia Audit vine de la cuvântul italian „audire” – a asculta. Prin audit, în general, se înţelege examinarea

profesională a unei informaţii în vederea exprimării unei opinii responsabile şi independente prin raportarea la un criteriu (standard, normă) de calitate. Elementele principale care definesc auditul sunt:

- examinarea unei informaţii trebuie să fie exclusiv o examinare profesională;- scopul examinării unei informaţii este acela de a exprima o opinie asupra acesteia;- opinia exprimată asupra unei informaţii trebuie să fie responsabilă şi independentă;- examinarea trebuie să se facă după anumite reguli dinainte stabilite cuprinse într-un standard sau

normă legală sau profesională care constituie criteriu de calitate. Daţi definiţia auditului statutar şi elementele principale ale acesteia Auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează (verifică) şi

certifică în totalitate, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice întreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, a societăţilor comerciale, a pieţelor de capital, etc), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor întreprinderii.

Ce este auditul financiar? Dar auditul statutar? Prin audit financiar se înţelege examinarea de un profesionist contabil competent şi independent

asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de aceasta. Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează (verifică) şi certifică în totalitate, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice întreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, a societăţilor comerciale, a pieţelor de capital, etc), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor întreprinderii.

Auditul contractual: caracteristici şi obiect Auditul contractual se realizează la cererea unui client şi nu în realizarea unei obligaţii legale;

obiectivele auditului sunt stabilite prin contract în funcţie de aşteptările clientului şi pot fi foarte diferite de la un audit la altul.

Care sunt prevederile de bază ale contractului de prestări de servicii de audit?

Prezentaţi cel puţin 7 caracteristici ale auditului statutar care-l deosebesc de auditul contractual

Ceea ce caracterizează un auditor statutar (legal) de auditul contractual se referă la:- numirea auditorului statutar – care se face de către AGA sau adunarea asociaţilor; rezultă ca acesta

este numit de către deţinătorii de capital ai societăţii;- orice auditor statutar este mandata, de regulă, pe o perioadă de 5-7 ani; rezultă de ci că misiunea

de audit este o misiune plurianuală;- auditorul statutar emite în toate cazurile un raport de audit care are un conţinut strict normat, el

neputând să inventeze un alt mod de raportare;- auditorului statutar îi este specifică o anumită conduită deontologică precis stabilită prin codul

etic;- misiunea de audit statutar are un caracter permanent, ceea ce înseamnă că auditorul poate face

controale în societăţi în orice moment al exerciţiului;- auditul statutar se efectuează numai prin sondaj şi deci nu are loc o validare exhaustivă a

tratamentului contabil al tranzacţiilor şi fluxurilor exerciţiului;- auditorul statutar nu poate avea imixtiuni în gestiunea societăţii.Dimpotrivă, un audit contractual se realizează la cererea unui client şi nu în realizarea unei obligaţii legale; obiectivele auditului sunt stabilite prin contract în funcţie de aşteptările clientului şi pot fi foarte diferite de la un an la altul.

1

SERVICII DE AUDIT ŞI SERVICII CONEXE Prin ce se deosebeşte o misiune de audit bazată pe proceduri convenite de o misiune de audit

statutar?Într-o misiune de audit bazată pe proceduri convenite auditorul nu exprimă nici o asigurare. El

întocmeşte în mod simplu un raport asupra faptelor constatate. Într-o astfel de misiune auditorul pune în lucru proceduri de audit definite de comun acord cu clientul şi cu toţi beneficiari rezultatelor acestei lucrări. Destinatarii raportului trag ei însuşi concluziile din lucrările auditului.

Într-o misiune de audit statutar auditorul statutar examinează situaţiile financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de aceasta. Deci auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează (verifică) şi certifică în totalitate, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice întreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, a societăţilor comerciale, a pieţelor de capital, etc), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor întreprinderii.

Care sunt caracteristicile unei misiuni de compilare? Într-o misiune de compilare nu se exprimă nici o asigurare în raport, cu toate că utilizatorii

informaţiilor beneficiază de servicii contabile. Profesionistul contabil utilizează cunoştinţele sale contabile şi nu pe cele de auditor, în scopul strângerii, clasării şi sintetizării situaţiilor financiare. Procedurile aplicate în astfel de misiuni nu au drept scop să permită furnizarea unei asigurări asupra situaţiilor financiare respective. Utilizatorii acestor informaţii sunt încrezători totuşi că beneficiază de intervenţia unui profesionist care aduce cunoştinţele şi competenţele sale la elaborarea acestor situaţii financiare.

Raportarea unei misiunii de compilare Raportarea unei misiuni de compilare arată că auditorul a procedat la întocmirea situaţiilor financiare

ale unei societăţi la o anumită dată a fost efectuată conform Standardelor Internaţionale de Audit referitoare la misiunile de compilare a informaţiilor financiare. Conducerea rămâne răspunzătoare de aceste situaţii financiare care nu au făcut obiectul nici unui audit, nici unui examen limita din partea auditorului Prin urmare nu se dă nici o asigurare asupra informaţiilor financiare compilate.

Care este sfera de cuprindere a misiunilor de audit speciale? Misiunile de audit speciale se pot referi la:- situaţii financiare stabilite după un referenţial contabil diferit de standardele internaţionale de

raportare financiară şi de normele naţionale;- conturi sau elemente din bilanţ sau rubrici din situaţiile financiare;- respectarea clauzelor contractuale;- situaţii financiare condensate (rezumate).

AUDIT INTERN ŞI CONTROL INETRN

Definiţi auditul intern şi controlul intern şi relaţia dintre acestea. Auditul intern reprezintă acea componentă a auditului financiar care constă în examinarea

profesională făcută de un profesionist contabil competent şi independent în vederea exprimării unei opinii motivate în legătură cu validitatea şi corecta aplicare a procedurilor interne stabilite de conducerea entităţii.

Controlul intern reprezintă un ansamblu de politici şi proceduri puse în aplicare de conducerea unei entităţi în vederea asigurării, în măsura posibilului, a unei gestionări riguroase şi eficiente a activităţilor acesteia; implică respectarea politicilor de gestionare, protejarea activelor, prevenirea şi detectarea fraudelor şi erorilor, exactitatea şi exhaustivitatea înregistrărilor contabile şi stabilirea la timp a informaţiilor financiare.

Controlul intern al unei entităţi se referă la totalitatea procedurilor şi la realizarea lui participă întreg personalul entităţii respective.

Auditul intern al unei entităţi se referă la controlul existenţei şi aplicării procedurilor şi se realizează prin compartimente distincte care fac parte din structura si sistemul de control intern al acelei entităţi; el poate fi realizat şi de firme specializate de audit.

Enumeraţi şi explicaţi 8 diferenţe între auditul extern şi auditul intern - În ceea ce priveşte statutul:

2

- auditorul intern face parte din personalul întreprinderii- auditorul extern este un prestator de servicii independent d.p.v. juridic

- În ceea ce priveşte beneficiarii auditului:- auditorul intern lucrează în folosul responsabililor întreprinderii- auditorul extern face certificarea conturilor tuturor celor care au nevoie de acest lucru

- În ceea ce priveşte obiectivele auditului:- obiectivul auditului intern: să aprecieze bunul control asupra activităţilor întreprinderii şi să recomande acţiunile necesare pentru îmbunătăţirea acestuia- obiectivul auditului extern: este să certifice regularitatea, sinceritatea şi imaginea fidelă a conturilor, rezultatelor şi situaţiilor financiare.

- În ceea ce priveşte domeniul de aplicare a auditului:- domeniul de aplicare al auditului extern înglobează tot ceea ce participă la determinarea rezultatelor, la elaborarea situaţiilor financiare şi numai la aceasta însă în toate funcţiile întreprinderii;- domeniul de aplicare al auditului intern este mai vast deoarece include nu numai toate funcţiile întreprinderii ci şi toate dimensiunile lor.

- În ceea ce priveşte prevenirea fraudei:- auditul extern se preocupă deîndată ce aceasta are sau se presupune că are o influenţă asupra rezultatelor;- auditul intern de exemplu dacă o fraudă se referă la confidenţialitatea dosarelor personalului aceasta ţine de auditul intern

- În ceea ce priveşte independenţa- a auditorului extern este cea a titularului unei profesii liberale, este juridică şi statutară;- a auditorului intern are restricţii

- În ceea ce priveşte periodicitatea auditurilor- auditori externi îşi efectuează în general misiunile în mod intermitent şi în momente propice certificării conturilor, la sfârşitul trimestrului, la sfârşitul anului- auditorul intern lucrează în permanenţă în întreprinderea sa, având misiuni planificate în funcţie de gradul de risc şi care îl preocupă cu aceiaşi intensitate oricare ar fi perioada respectivă

- În ceea ce priveşte metoda:- auditorii externi îşi efectuează lucrările după metode verificate, pe bază de comparaţii, analize, inventare - metoda auditorilor interni este specifică şi originală

Care sunt principalele obiective ale auditului intern? - verificarea eficacităţii sistemelor contabile şi de control intern.- verificarea conformitatii activităţilor din entitatea economică auditata cu politicile, programele şi managementul acestuia, în conformitate cu prevederile legale;- evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a controalelor financiare şi nefinanciare dispuse şi efectuate de către conducerea unităţii în scopul creşterii eficientei activităţii entitatii economice;- evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaţiilor financiare şi nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaşterea realităţii din entitatea economică;- protejarea elementelor patrimoniale bilantiere şi extrabilantiere şi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel.

Care sunt cele 4 categorii de audit intern în funcţie de natură - audit de regularitate- audit de eficacitate- audit de management- audit de strategie Prezentaţi o clasificare a misiunilor de audit intern Domeniul de aplicare a unei misiuni de audit poate varia în mod semnificativ în funcţie de două

elemente: obiectul şi funcţia- obiectul: permite distincţia între misiuni specifice (o misiune care se ocupă de o anumită problemă

într-un anumit loc) şi misiuni generale (nu cunosc nici o limită geografică);

3

- funcţia: permite distincţia între misiuni uni-funcţionale (nu se va ocupa decât de o singură funcţie) şi misiuni pluri-funcţionale (se va ocupa de mai multe funcţii în cursul aceleiaşi misiuni – în cazul filialelor şi cazul auditurilor informatice).

Care sunt principalele etape de realizare a unei misiuni de audit intern - etapa de pregătire : se poate defini ca perioada în timpul căreia se vor efectua toate lucrările

pregătitoare înainte de a trece la acţiune;- etapa de realizare : în această etapă auditorul va începe să formuleze observaţiile şi constatările

care îi vor permite să elaboreze terapeutica;- etapa de încheiere : auditorul îşi va elabora şi prezenta produsul; este momentul depozitării şi

prelucrării. Care sunt principalele obiective ale controlului intern al unei entităţi

- Protejarea activelor întreprinderii:măsurile ce se pot lua în raport direct proporţional cu dimensiunile întreprinderii, forma socială şi răspunderile stabilite celor care gestionează patrimoniul. De regulă însă se are în vedere, în cadrul stabilirii organizării întreprinderii:

- definirea responsabilităţilor;- separarea sarcinilor şi a funcţiilor;- descrierea funcţiilor;- procedura acordării împuternicirilor.

- Asigurarea fidelităţii şi exactităţii informaţiilor contabile: În cadrul planului de organizare a controlului intern alături de celelalte componente, procedurile de organizare a contabilităţii, procedurile destinate înţelegerii sistemelor de prelucrare şi realizarea a controalelor se recomandă a fi colectate şi regrupate într-un manual de proceduri. Acest manual este indicat să cuprindă:

- modalitatea de întocmire şi circulaţie a documentelor;- organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii;- organizarea şi efectuarea inventarierii patrimoniului şi a valorificării acestuia;- respectarea regulilor de întocmire a bilanţurilor contabile;- controalele de bază ale activităţii contabile.

- Asigurarea respectării dispoziţiilor întreprinderii: are drept scop stabilirea modalităţilor de îndeplinire corectă şi la timp a dispoziţiilor întreprinderii;- Promovarea eficacităţii exploatării.

Care sunt elementele de bază ale controlului intern al unei entităţi - Existenţa unui plan de organizare cuprinzând:

- definirea cât mai precisă a sarcinilor;- definirea limitelor de competenţă şi a răspunderilor;- circulaţia informaţiilor.

- Competenţa şi integritatea personalului: sunt esenţiale mai ales la nivelul direcţiunii. Deciziile luate de aceştia se repercutează asupra compartimentelor pe care le duc;- Existenţa unor documentaţii satisfăcătoare: se referă la:

- producerea informaţiilor- arhivarea informaţiilor.

Controlul înregistrărilor contabile urmăreşte verificarea contabilizării operaţiilor şi, în mod deosebit faptul că:

- toate operaţiile au făcut obiectul unei înregistrări;- orice înregistrare este justificată printr-o operaţie;- nu există erori în contabilizarea sumelor.Controlul asupra personalului unităţii patrimoniale se realizează prin:- controale ierarhice: procedurile de aprobare şi verificare, reglementarea accesului la bunurile

unităţii, politica de angajare a salariaţilor;- controale reciproce: prin separarea sarcinilor. Explicaţi importanţa separării sarcinilor în organizarea controlului intern al unei entităţi. Distincţia dintre cele trei funcţii din cadrul unei întreprinderi (realizarea obiectivelor unităţii,

conservarea patrimoniului şi contabilitatea) este fundamentală în cadrul controlului intern pentru că separarea sarcinilor personalului din sânul fiecăreia dintre ele (imposibilitatea de a cumula două dintre aceste funcţii) asigură realizarea unui control intern eficace. Separarea funcţiilor este o tehnică foarte precisă de luptă contra erorilor şi fraudelor.

4

Ce este expertul contabil? Expertul contabil este persoana care a dobândit această calitate în condiţiile OG 65/1994 şi are

competenţa profesională de a organiza şi conduce contabilitatea, de a supraveghea gestiunea societăţilor comerciale, de a întocmi situaţiile financiare şi de a efectua expertize contabile. Expertul contabil este specialistul care a dobândit cea mai înaltă calificare în domeniul contabilităţii şi care are acces neîngrădit la efectuarea tuturor lucrărilor profesionale, inclusiv verificarea şi certificarea situaţiilor financiare.

RISCUL ÎN AUDIT

Ce este şi ce semnificaţie are importanţa relativă? Este un factor care permite auditorului să aprecieze amploarea riscurilor de audit. Importanţa relativă

se defineşte în raport cu valoarea sau cu natura unei iregularităţi sau inexactităţi figurând în informaţia financiară care, singură sau adăugată altora, ţinând seama de circumstanţele speţei, ar avea probabil drept consecinţă influenţarea raţionamentului sau deciziei unei persoane rezonabile care se sprijină pe această informaţie.

Auditorul, în cadrul demersului său, va trebui să ţină seama de noţiunea importanţei relative, în care scop va determina:

- sistemele semnificative în cadrul cărora este necesar să se asigure că riscul legat de auditul intern este cât mai mic cu putinţă;

- conturile semnificative, pe care le va examina cu mai multă rigoare decât pe celelalte;- pragul de semnificaţie, care îi va permite să aprecieze dacă erorile sau inexactităţile constatate este

necesar să fie corectate sau nu. Riscul de audit: componente şi relaţiile între acestea Riscul de audit este riscul ca auditorul să exprime o opinie de audit incorectă atunci când există erori

semnificative în situaţiile financiare. Riscul de audit are trei componente: riscul inerent, riscul de control şi riscul de nedetectare.

Ce este riscul legat de control? Reprezintă riscul ca o eroare apărută în soldul unui cont sau într-o categorie de tranzacţii şi care poate

fi semnificativă fie în cazul în care este izolată, fie dacă este cumulată cu erori din alte solduri sau categorii să nu fie prevenită, detectată sau corectată la timp prin intermediul sistemului contabil şi de control intern.

Ce este riscul inerent? Reprezintă posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de tranzacţii să comporte erori ce pot fi

semnificative, fie că sunt considerate în mod individual, fie cumulate cu erori din alte solduri sau categorii de tranzacţii, presupunând că nu a existat un sistem de control intern.

Ce este riscul de nedetectare? Este riscul ca procedurile fundamentale de control utilizate de auditori să nu detecteze o eroare existentă într-un sold sau într-o categorie de tranzacţii, eroare ce poate fi semnificativă, indiferent dacă este considerată în mod individual sau dacă este cumulată cu erori din alte solduri sau categorii de tranzacţii. Ce este şi cum se determină pragul de semnificaţie? Sau materialitate, adică nivelul de eroare sub care înţelegerea şi interpretarea situaţiilor financiare nu

vor fi afectate semnificativ. Se disting două faze şi 5 etape necesare estimării pragului de semnificaţie:Faza de planificare a profunzimii testelor cu două etape:

- Fixarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie- cumulul erorilor de prezentare în situaţiile financiare care depăşesc 10 % este considerat semnificativ; sub 5 % este presupus a fi nesemnificativ; între 5% şi 10% se impune utilizarea raţionamentului profesional pentru a se stabili dacă erorile au un caracter semnificativ; se recomandă următoarele baze de referinţă:

- profit net din exploatare 5-10%;- bilanţul contabil: valoarea combinată a erorilor de prezentare în bilanţul contabil ar trebui mai întâi determinată pentru activele circulante (5-10%), pentru datoriile pe termen scurt (5-10%) şi pentru total activ bilanţier (3-6%).

- Repartizarea valorii preliminare a pragului de semnificaţie – se practică repartizarea valorii pragului de semnificaţie asupra conturilor bilanţiere

5

Faza de evaluare a rezultatelor cu trei etape:- Estimarea valorilor totale a prezentărilor eronate din segment- Estimarea valorii cumulate (combinate) a prezentărilor eronate- Compararea estimării valorii cumulate a erorilor cu valoarea preliminară sau revizuită a pragului

de semnificaţie. Ce este şi cum se calculează eroarea estimată prin extrapolare directă? Ce este şi cum se estimează eroarea tolerabilă?

NORMELE DE REFERINŢĂ ÎN AUDIT

Care sunt normele de referinţă în auditul situaţiilor financiare? În auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi sunt folosite două categorii de norme de referinţă:

norme contabile şi norme de audit. Ce sunt şi ce rol joacă normele de audit? Reprezintă un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesională la care se referă auditorul

pentru calificarea muncii sale. Acestea pot fi: - Standardele Internaţionale de Audit (ISA), Practicile Internaţionale de Audit (IAPS), Standardele

Internaţionale privind Angajamentele de Asigurare (ISAE), Standardele Internaţionale privind Angajamentele de Revizuire (ISRE), Standardele Internaţionale pentru Misiuni Conexe (ISRS) emise de Consiliul pentru Standarde de Audit şi Asigurări (IAASB) din cadrul Federaţiei Internaţionale a contabililor (IFAC);

- Norme naţionale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate în domeniu.Normele de audit se clasifică în trei categorii: norme profesionale de lucru, norme de raportare şi

norme generale de comportament. Ce sunt şi ce rol au normele contabile? Normele contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul contabilităţii care sunt,

de regulă, organisme de interes public, autonome. Ele sunt comune şi obligatorii pentru toţi cei care stabilesc, controlează şi utilizează situaţiile financiare. Cei care controlează (auditori, cenzori) au ca referinţă în activitatea lor normele contabile. Situaţiile financiare trebuie să fie stabilite potrivit uneia sau mai multora dintre referinţele următoare:

- standarde internaţionale de raportare financiară;- standarde sau norme contabile naţionale;- alte referinţe contabile bine precizate şi recunoscute, aplicate pentru elaborarea şi prezentarea

situaţiilor financiare.Normele contabile internaţionale sunt stabilite de Fundaţia Comitetului pentru Standarde

Internaţionale de Contabilitate (IASCF) şi sunt denumite generic Standarde Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) care cuprind:

- Standarde Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) emise de IASB- Standarde Internaţionale de Cintabilitate (IAS)- Standarde de interpretare emise de SIC sau IFRIC- Alte documente emise de IASB, SIC sau IFRIC.-

ACCEPTAREA MANDATULUI ŞI CONTRACTAREA LUCRĂRILOR DE AUDIT

Faze şi etape în executarea unei misiuni de audit, de bază. Acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit. Ce este şi ce conţine scrisoarea de misiune (de angajament)?

ORIENTAREA ŞI PLANIFICAREA AUDITULUI Orientarea şi planificarea auditului. Planul de misiune: conţinut, rol. Programul de muncă.

EVALUAREA CONTROLULUI INTERN Evaluarea controlului intern: conţinut, etape

6

Conţinutul unui raport asupra controlului intern

CONTROLUL CONTURILOR Elementele probante: definiţie, rol, criterii de apreciere Elementele probante reprezintă informaţii obţinute de auditor pentru a ajunge la concluzii pe care

acesta îşi fondează opinia; aceste informaţii constau în documente justificative şi contabile care stau la baza situaţiilor financiare şi care sunt coroborate cu informaţii din alte surse.

Reuniunea elementelor probante este necesară în vederea exprimării unei opinii motivate asupra conturilor anuale, ceea ce presupune respectarea de către întreprindere a unor reguli:

- reguli de prezentare şi de evaluare stipulate în normele legale şi profesionale;- reguli de prudenţă;- reguli referitoare la inventarieri;- reguli de ţinere a registrelor şi a contabilităţii;- existenţa activelor şi faptul că acestea aparţin întreprinderii;- pasivele patrimoniale, veniturile şi cheltuielile ce privesc întreprinderea.Elementele probante trebuie să îndeplinească cumulativ două condiţii de calitate: să fie suficiente şi să

fie juste (adecvate).În cazul obţinerii de elemente probante pornind de la testele de procedură, aspectele sistemelor

contabile şi de control intern asupra cărora auditorul va strânge elemente probante se referă la:- conceperea sistemelor contabile şi de control intern: sunt acestea concepute a.î. să prevină sau să

detecteze şi corecteze anomalii semnificative;- funcţionarea sistemelor contabile şi de control intern – dacă acestea au funcţionat de o manieră

satisfăcătoare pe toată perioada.În cazul obţinerii de elemente probante pornind de la controale substantive auditorul trebuie să

determine dacă elementele rezultate din aceste controale precum şi din testele de procedură sunt suficiente şi adecvate pentru a stabili dacă la elaborarea situaţiilor financiare de către conducerea întreprinderii au fost întrunite următoarele criterii: de existenţă, de drepturi şi obligaţii, de apartenenţă (de realitate), de exhaustivitate, de evaluare, de măsurare, de prezentare şi publicitate

Programul de control: rol, conţinut, forme de prezentare Programul de control (audit) stabileşte natura, durata şi întinderea procedurilor de audit planificate

necesare pentru a implementa planul de audit general. El serveşte de asemenea şi ca set de instrucţiuni pentru asistenţii implicaţi în audit şi ca metodă de control a bunei executări a activităţii.

În funcţie de fluxurile de informaţii şi gradul de fiabilitate al informaţiilor referitoare la identificarea domeniilor semnificative, a zonelor de risc şi a naturii operaţiilor, a identificării controlului intern pe care se poate sprijini (sau nu) şi verificării modului de funcţionare a acestuia, auditorul îşi stabileşte planul de control al conturilor care poate fi restrâns sau extins.

Programul de control poate fi stabilit pe o foaie de lucru specială care conţine rubricile următoare:- lista controalelor de efectuat;- întinderea eşantionului ţinând seama de pragul de semnificaţie şi de evenimentele erori ce pot fi

descoperite;- indicarea datei la care a fost efectuat controlul;- o referinţă pentru foaia de lucru;- probleme întâlnite. Confirmarea externă (directă) Este o tehnică de control pentru obţinerea de elemente probante care constă în a obţine de la terţii

întreprinderii informaţii asupra soldurilor conturilor bilaterale sau asupra operaţiilor derulate. Această procedură se demarează cu acordul conducerii întreprinderii. Principalele cazuri în care auditorul are obligaţia să procedeze la folosirea acestei tehnici sunt:

- confirmarea unor cauze în baza cărora s-au realizat unele tranzacţii;- confirmarea de către bănci a soldurilor conturilor şi alte informaţii considerate necesare;- confirmarea conturilor de clienţi şi debitori;- confirmarea stocurilor în depozite vamale, în consignaţie şi alte stocuri la terţi;- valori mobiliare cumpărate prin intermediari financiari;- împrumuturi de la terţi;- confirmarea soldurilor costurilor de furnizori şi creditori.

7

Confirmarea poate să fie pozitivă atunci când terţul solicitat îţi exprimă acordul asupra informaţiei primită sau furnizează chiar el informaţia sau negativă atunci când terţului solicitat i se cere să nu răspundă decât în cazul în care nu este de acord cu informaţia care i s-a prezentat.

Tehnica observării fizice Este o tehnică de control pentru obţinerea de elemente probante care constă în a examina activele,

conturile sau în a observa maniera de aplicare a procedurilor.Este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenţei unui activ însă ea nu aduce decât o parte din

elementele probante necesare şi anume existenţa bunului respectiv; celelalte elemente probante ca proprietatea asupra bunului, valoarea atribuită, etc , trebuie verificate prin alte tehnici.

Tehnica sondajului Este o tehnică de control pentru obţinerea de elemente probante pe un eşantion adecvat; respectiv

sondajul este o tehnică ce constă în selecţionarea unui anumit număr sau părţi dintr-o mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a elementelor probante şi extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau mulţime. Sondajele pe care le realizează auditorul în cursul unei misiuni sunt de două naturi diferite:

- în unele cazuri, în general cu ocazia verificării funcţionării controlului intern, auditorul caută să demonstreze că elementele care constituie masa, mulţimea, prezintă o caracteristică comună; acestea sunt sondaje asupra atribuţiilor;

- în alte cazuri, în general cu ocazia controlului conturilor, auditorul caută să verifice valoarea dată unei mulţimi sau unei mase; acestea sunt sondaje asupra valorilor.

Eficacitatea unui sondaj este condiţionată de definirea precisă a obiectivelor sale. Auditorul trebuie deci să explice:

- ce caută să demonstreze, să probeze;- că rata erorilor existente în mulţime nu depăşeşte rata maximă acceptabilă de anomalii de

funcţionare.După ce şi-a definit obiectivele sondajului şi a ales masa se trece la executarea sondajului

parcurgându-se mai multe etape: alegerea tehnicilor, determinarea mărimii eşantionului, selectarea eşantionului, studiul eşantionului, evaluarea rezultatelor şi stabilirea concluziilor. Dacă concluzia finală este că anomaliile sau erorile din mulţimea controlată depăşesc rata de anomalii sau de erori aşteptată, auditorul trebuie să se întrebe dacă nu este necesară repunerea în cauză a aprecierii sale asupra controlului intern.

Procedurile analitice în auditul situaţiilor financiare Reprezintă tehnici de control. Aceste proceduri cuprind compararea informaţiile financiare ale

întreprinderi cu:- informaţiile comparabile ale exerciţiilor precedente;- rezultatele stabilite de întreprindere sau estimate de auditor;- informaţiile similare din sectorul de activitate din care face parte întreprinderea.Procedurile analitice sunt utilizate în diferite etape ale misiunii de audit şi anume:- pentru a ajuta auditorul să planifice natura, calendarul şi întinderea altor proceduri de audit;- în controalele substantive pentru găsirea elementelor probante;- ca mijloc de revizuire a coerenţei de ansamblu a situaţiilor financiare. Particularităţi privind părţile afiliate (legate) în audit Auditorul trebuie să pună în lucru proceduri de audit în vederea reuniunii de elemente probante

referitoare la identificarea de către conducerea întreprinderii a părţilor legate (afiliate) precum şi la informaţiile prezentate în anexe privind efectele tranzacţiilor şi operaţiilor între părţile legate care au o influenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare. În timpul lucrărilor de audit auditorul dă atenţie operaţiilor care par neobişnuite şi care pot indica existenţa părţilor legate până atunci necunoscute ca, de ex:

- operaţiuni efectuate în condiţii anormale, mai ales în ceea ce priveşte preţul, rata dobânzii, garanţii şi condiţii de rambursare neobişnuite;

- operaţiuni a căror existenţă nu pare justificată prin nici o motivaţie logică;- operaţiuni a căror substanţă diferă de forma acestora;- operaţiuni efectuate pe căi neobişnuite;- operaţii neînregistrate.Printre proceduri puse în lucru de către auditor se pot folosi:

8

- controale detaliate asupra unor operaţii, tranzacţii, rulaje sau solduri;- consultarea proceselor verbale ale AGA sau CA;- acordarea unei atenţii deosebite unor operaţii de la sfârşitul perioadei;- examenul operaţiilor şi tranzacţiilor între părţi legate identificate;- acordarea contractelor şi convenţiilor de împrumut. Ipoteza continuităţii activităţii în auditul situaţiilor financiare Responsabilitatea auditorului constă în aprecierea modului în care conducerea întreprinderii a utilizat

convenţia contabilă de bază a continuităţii activităţii la elaborarea situaţiilor financiare şi dacă există incertitudini semnificative în ceea ce priveşte capacitatea întreprinderii de a continua activitatea şi care ar fi trebuit să fie prezentate în anexe. După colectare elementelor probante suficiente auditorul se poate găsi în una din următoarele situaţii:

- a fost aplicată convenţia contabilă de bază a continuităţii activităţii dar există o incertitudine semnificativă. În acest caz se verifică dacă în notele anexe au fost descrise corect faptele susceptibile de a pune în discuţie continuitatea activităţii; în caz afirmativ el va emite o opinie fără rezerve dar va introduce un paragraf de observaţii; în caz negativ el va emite o opinie cu rezerve sau o opinie defavorabilă.

- Situaţiile financiare au fost stabilite în condiţii de continuitate a activităţii dar în raţionamentul său profesional auditorul reţine că întreprinderea nu va fi în măsură să continue activitatea; în acest caz el va emite o opinie defavorabila.

- Conducerea întreprinderii refuză să completeze analizele sale pentru a evalua de o manieră completă aspectele legate de continuitatea activităţii; auditorul poate introduce o rezervă în raportul său ca urmare a limitării întinderii lucrărilor sale.

Auditul estimărilor contabile. Estimarea contabilă desemnează o evaluare aproximativă a sumei unui element în absenţa unei

metode precise de măsurare. Cele mai frecvente estimări contabile se referă la provizioane pentru deprecierea stocurilor şi creanţelor, amortizarea imobilizărilor asupra duratei lor de viaţă estimată, venituri anticipate, impozite amânate, provizioane pentru riscuri privind procesele în curs, pierderi asupra unor contracte pe termen lung, provizioane pentru garanţii.

Auditorul trebuie să reunească elemente probante suficiente şi adecvate asupra estimărilor contabile cuprinse în situaţiile financiare: caracterul rezonabil al acestor estimări şi corecta şi completa lor prezentare în anexe. În acest scop auditorul poate:

- examina şi testa procedurile urmate de conducerea întreprinderii pentru efectuarea estimării;- utiliza o estimare independentă pentru a o compara cu cea efectuată de conducerea întreprinderii;- revedea evenimentele posterioare închiderii exerciţiului pentru a stabili dacă estimarea se

confirmă.

EXAMENUL SITUAŢIILOR FINANCIARE

Examenul situaţiilor financiare: solduri de deschidere În misiunile iniţiale de audit auditorul trebuie să găsească elemente probante suficiente şi adecvate

care să îi permită să se asigure că:- Soldurile de deschidere nu conţin anomalii care să aibă o influenţă semnificativă asupra situaţiilor

financiare ale exerciţiului în cur;- Soldurile de închidere ale exerciţiului precedent au fost corect preluate sau, în cazuri deosebite, au

fost ajustate retroactiv;- Politicile de închidere a conturilor şi metodele de evaluare folosite au fost aplicate în mod constant

sau modificarea acestora a fost corect înregistrată şi descrisă în notele anexe.Când situaţiile financiare ale exerciţiului precedent au fost auditate de un alt auditor, auditorul actual

poate găsi elementele probante examinând dosarele de lucru ale auditorului precedent; în acest caz noul auditor va evalua competenţa profesională şi independenţa auditorului precedent. Dacă raportul de audit al exerciţiului precedent a fost calificat, auditorul va acorda o atenţie particulară în timpul exerciţiului în curs faptelor care au stat la originea opiniei calificate a auditorului precedent.

Dacă situaţiile financiare precedente nu au fost auditate sau auditorul nu este satisfăcut de rezultatul aplicării procedurilor prezentate mai sus acesta va pune în lucru alte proceduri. Dacă prin aplicare

9

procedurilor nu se obţin elemente probante suficiente şi adecvate cu privire la soldurile de deschidere auditorul trebuie să emită o opinie cu rezerve sau se va afla în imposibilitatea exprimării unei opinii.

Examenul situaţiilor financiare Acest examen are ca obiect verificarea:- faptului că bilanţul, contul de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare

sunt coerente, concordă cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile şi reglementărilor în vigoare şi ţin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;

- faptului că anexele comportă toate informaţiile de importanţă semnificativă asupra situaţiei patrimoniale, financiare şi rezultatelor obţinute.

Obiectivul central al examinării situaţiilor financiare îl constituie verificarea dacă acestea dau o imagine fidelă, clară şi completă a:- poziţiei financiare prin:

- ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii;- existenţa inventarierii patrimoniului, a corectei valorificări a acesteia şi a cuprinderii acestui rezultat în situaţiile financiare;- preluarea corectă în balanţa de verificare a datelor din conturile sintetice şi concordanţa dintre acestea şi conturile analitice;- corecta efectuare a operaţiilor legate de înregistrarea sau modificarea capitalului social;- corecta evaluare a elementelor patrimoniale potrivit prevederilor legale;- întocmirea bilanţului pe baza balanţei de verificare;- corelarea datelor din anexe cu cele din bilanţ.

- rezultatelor financiare prin:- întocmirea contului de profit şi pierdere pe baza datelor din contabilitate privind perioada de raportare;- stabilirea profitului net şi a destinaţiilor acestuia potrivit prevederilor legale.

- situaţiei financiare prin: - existenţa garanţiilor pentru împrumuturile şi creditele obţinute sau acordate de întreprindere; - existenţa suficientă a resurselor financiare.

În centrul preocupărilor auditorului în acesta etapă se află bilanţul contabil al întreprinderii; în cadrul acţiunilor de verificare a acestuia auditorul îşi divizează diligenţele verificând şi satisfacerea unor reguli generale (bilanţul contabil) şi particulare (capitalurile proprii, împrumuturi şi datorii asimilate, imobilizări, stocuri şi producţie în curs de execuţie, conturi de terţi, de provizioane şi de trezorerie).

EVENIMENTE POSTERIOARE ÎNCHIDERII EXERCIŢIULUI Elementele posterioare închiderii exerciţiului Sunt:- fapte descoperite până la data raportului de audit;- Faptele descoperite până la data raportului de audit.- Fapte descoperite după data raportului de audit dar înaintea publicării situaţiilor financiare. Faptele descoperite până la data raportului de audit. Auditorul trebuie să efectueze proceduri menite să furnizeze probe de audit suficiente, adecvate

asupra faptului că au fost identificate toate evenimentele care apar până la data raportului de audit şi care pot necesita ajustarea sau prezentarea în situaţiile financiare. Procedurile menite să identifice evenimentele care pot face obiectul unei ajustări a situaţiilor financiare sau a unei informaţii în anexe vor fi puse în lucru la o dată cât mai apropiată de data raportului de audit. Dacă prin aplicarea procedurilor auditorul descoperă evenimente posterioare care afectează în mod semnificativ situaţiile financiare el trebuie să determine dacă evenimentele sunt contabilizate corespunzător şi prezentate adecvat în situaţiile financiare.

Când un subgrup, filială sau sucursală, este auditată de alt auditor, auditorul va lua în considerare procedurile celuilalt auditor în ceea ce priveşte evenimentele posterioare precum şi necesitatea de a informa celalalt auditor asupra datei planificate pentru raportul de audit.

Fapte descoperite după data raportului de audit dar înaintea publicării situaţiilor financiare Auditorul nu este ţinut să facă investigaţii referitoare la situaţiile financiare după data raportului de

audit.

10

Atunci când, după data raportului de audit, dar înaintea emiterii situaţiilor financiare, auditorul descoperă fapte care pot afecta semnificativ situaţiile financiare, acesta va evalua dacă situaţiile financiare necesită a fi amendate, va discuta problema cu conducerea şi va acţiona adecvat circumstanţelor.

Atunci când conducerea amendează situaţiile financiare auditorul va efectua procedurile necesare în circumstanţele respective şi va furniza conducerii un nou raport asupra situaţiilor financiare amendate. Acest nou raport nu va fi data mai devreme de data la care au fost semnate sau aprobate situaţiile financiare amendate.

Atunci când conducerea nu amendează situaţiile financiare în circumstanţele în care auditorul consideră că acestea necesită a fi amendate iar raportul auditorului nu a fost transmis către entitate, auditorul trebuie să exprime o opinie cu rezerve (calificată) sau una defavorabilă (contrară). În cazul în care raportul de audit a fost depus auditorul cere conducerii întreprinderii să nu publice către terţi situaţiile financiare şi raportul de audit iar dacă conducerea decide totuşi publicarea auditorul va lua măsurile adecvate pentru a evita ca terţii să utilizeze raportul său.

Fapte descoperite după data publicării situaţiilor financiare După publicarea situaţiilor financiare auditorul nu este ţinut să procedeze la vreo investigaţie.Atunci când, după emiterea situaţiilor financiare, auditorul ia la cunoştinţă un fapt care a existat la

data raportului auditorului şi care, dacă era cunoscut la acea dată, putea determina auditorul să-şi modifice raportul de audit, acesta va hotărî dacă situaţiile financiare necesită a fi revizuite, va discuta problema cu conducerea entităţii şi va lua măsurile adecvate în circumstanţele respective.

In cazul în care conducerea revizuieşte situaţiile financiare, auditorul va efectua procedurile de audit necesare în circumstanţele date, va revizui măsurile luate de conducere pentru a se asigura că toţi cei care au primit situaţiile financiare emise anterior împreună cu raportul de audit sunt informaţi despre această situaţie şi va emite un nou raport asupra situaţiilor financiare revizuite. Noul raport va include un paragraf de evidenţiere în care se va face referire la o nota anexată la sit. fin. în care se explică pe larg motivele revizuirii sit. fin. emise anterior şi ale raportului de audit emis anterior. Acest nou raport nu va di data mai devreme de data la care sunt aprobate sit. fin. revizuite.

Atunci când conducerea nu ia măsurile necesare auditorul va notifica conducerii entităţii că va lua toate măsurile pentru a preveni terţele părţi să nu se bazeze pe raportul de audit.

UTILIZAREA LUCRĂRILOR ALTOR PROFESIONIŞTI Utilizarea lucrărilor unui alt auditor Când auditorul principal utilizează lucrările unui alt auditor, auditorul principal trebuie să determine

incidenţa acestor lucrări asupra propriului său audit. Auditorul principal este auditorul responsabil de examenul situaţiilor financiare ale unei entităţi care includ conturile unuia sau mai multor subgrupuri (sucursale, filiale, etc) auditate de un alt auditor. Alt auditor – altul decât cel principal – este responsabil de examenul informaţiilor financiare ale unui subgrup, incluse în situaţiile financiare auditate de către auditorul principal.

Auditorul trebuie să stabilească dacă participarea sa la lucrările de audit pe ansamblu este suficientă pentru a-i permite să acţioneze ca auditor principal. Principalele proceduri specifice puse în lucru de către auditorul principal sunt:

- evaluarea competenţei profesionale a altui auditor;- obţinerea de elemente probante care dovedesc că lucrările acelui alt auditor răspund obiectivelor

auditorului principal în cadrul misiunii sale de audit;- întreţinerea cu privire la procedurile de audit puse în operă, obţinerea unui rezumat scris al

procedurilor aplicate de către alt auditor sau consultarea dosarelor de lucru ale altui auditor.Cunoscând contextul în care auditorul principal va folosi lucrările sale, celălalt auditor trebuie să

coopereze cu auditorul principal. De exemplu el va aduce la cunoştinţa auditorului principal orice aspect al activităţii sale care nu se poate realiza conform modalităţilor stabilite. La rândul său, celălalt auditor va fi informat despre orice problemă apărută în activitatea auditorului principal care poate avea o incidenţă importantă asupra propriei sale activităţi.

Utilizarea lucrărilor auditorului intern Auditorul trebuie să analizeze activităţile auditorului intern şi incidenţele potenţiale asupra

procedurilor de audit ale sale. Printre activităţile auditorului intern care pot fi utile auditorului extern se pot menţiona:

- examenul sistemelor contabile de control intern;

11

- examenul informaţiilor financiare şi de gestiune;- evaluarea costurilor, rentabilitatea şi eficienţe unor tranzacţii şi operaţiuni;- examenul modului de respectare a textelor legislative precum şi al politicilor şi directivelor

stabilite de conducerea întreprinderii.Auditorul extern are obligaţia să obţină o cunoaştere suficientă a activităţilor auditului intern pentru a

planifica şi aborda în mod eficient auditul. În evaluarea lucrărilor auditorului intern, auditorul extern va ţine seama de următoarele criterii:

- statutul auditorului intern în cadrul întreprinderii (dacă auditorul intern raportează doar eşalonului de conducere cel mai înalt şi nu pripeşte nici o altă sarcină executivă sau de conducere în cadrul întreprinderii;

- natura şi întinderea lucrărilor de audit intern efectuate (se va verifica dacă conducerea întreprinderii exercită o influenţă asupra recomandărilor auditorului intern);

- competenţele tehnice (pregătire tehnică adaptată şi o experienţă ca auditor intern);- organizarea profesională (planificarea, supravegherea, controlul şi documentarea corectă a

lucrărilor, existenţa manualelor de audit, programelor de lucru şi a dosarelor de lucru corespunzătoare)

Utilizarea lucrărilor unui expert Utilizarea lucrărilor unui expert se face în următoarele situaţii:- evaluarea anumitor active: clădiri, construcţii, terenuri, echipamente, opere de artă, pietre

preţioase;- evaluarea stări fizice a unor active precum minereuri, zăcăminte, resurse petroliere sau stabilirea

duratei de viaţă rămasă a unor active corporale;- evaluări actuariale;- evaluarea stadiului de avansare în realizarea fizică a unor produse sau lucrări de construcţii;- avize juridice în ce priveşte interpretarea unor acorduri, statute sau reglementări.Când are în vedere să folosească lucrările unui expert, auditorul trebuie să ţină cont de:- caracterul semnificativ al elementului respectiv din situaţia financiară;- riscul de eroare datorat naturii şi complexităţii elementului respectiv din situaţiile financiare;- volumul şi calitatea altor elemente probante disponibile.În primul rând auditorul trebuie să reunească elemente probante suficiente şi adecvate care să

demonstreze că pot fi utilizate lucrările unui anume expert în cadrul misiunii sale de audit.În al doilea rând auditorul trebuie să verifice competenţa profesională a expertului.În al treilea rând auditorul trebuie să evalueze obiectivitatea expertului.În al patrulea rând auditorul trebuie să strângă elemente probante suficiente şi adecvate care să

demonstreze că întinderea lucrărilor expertului răspunde obiectivelor auditului.Auditorul trebuie să stabilească dacă lucrările expertului pot constitui un element probant cu privire la

aprecierea criteriilor ce trebuie îndeplinite de situaţiile financiare. El va stabili în mod deosebit dacă rezultatele la care a ajuns expertul au fost corect luate în seamă la elaborarea situaţiilor financiare.

ALTE LUCRĂRI NECESARE ÎNCHEIERII MISIUNII Rolul şi conţinutul chestionarului de sfârşit de misiune El permite asigurarea că toate elementele necesare formulării opiniei asupra bilanţului contabil au fost

reunite, că normele au fost respectate şi că dosarele de lucru sunt complete. Întrebările din chestionar trebuie să recapituleze toate lucrările ce trebuie efectuate potrivit standardelor, normelor de audit şi procedurilor interne ale cabinetului şi se pot grupa astfel:

- întinderea lucrărilor;- delegarea lucrărilor către membrii echipei şi supervizarea activităţii lor;- conţinutul bilanţului contabil;- raportările;- comunicările cu conducerea întreprinderii;- latura administrativă.Acest chestionar va servi la elaborarea notei de sinteză a misiunii. Rolul şi conţinutul notei de sinteză.

12

Pentru a permite auditorului să-şi facă o părere definitivă asupra situaţiilor financiare este util să-şi stabilească o „notă de sinteză” care recapitulează toate punctele importante ale lucrării care pot avea o incidenţă asupra deciziei finale. Nota de sinteză este stabilită pe o foaie de lucru şi va cuprinde descrierea elementelor importante ale desfăşurării lucrărilor şi în special la:

- probleme tehnice întâlnite şi maniera în care au fost rezolvate;- punctele în suspensie care necesită primirea unei informaţii complementare;- domeniile care necesită o luare de poziţie şi o decizie finală a auditorului;- o listă a modificărilor propuse, evidenţiindu-le pe cele care au fost contabilizate şi separat pe cele

care încă nu au fost acceptate de întreprindere.Poate fi utilă de asemenea realizarea unui scurt rezumat al evenimentelor semnificative care au marcat

viaţa întreprinderii în timpul exerciţiului ca de exemplu:- evoluţia principalelor elemente din situaţiile financiare;- produse (activităţi) noi;- schimbări în strategia întreprinderii. Rolul şi conţinutul scrisorii de afirmare Auditorul trebuie să obţină dovada că cei care conduc întreprinderea recunosc responsabilitatea lor în

întocmirea bilanţului contabil pe care l-au hotărât şi aprobat. Această dovadă poate fi obţinută obţinerea unei scrisori de afirmare. Această scrisoare permite:

- clarificarea răspunderilor ce revin conducătorilor întreprinderii şi auditorului;- înştiinţarea conducerii întreprinderii asupra modului de influenţare a situaţiilor financiare de către

informaţiile pe care numai ea le deţine.Scrisoare de afirmare conţine o sinteză a convorbirilor auditorului cu conducerea întreprinderii şi

poate îmbrăca forma:- fie a unei scrisori emanând de la conducători;- fie a unei scrisori a auditorilor amintind termenii, afirmaţi verbale primite de la conducători,

recunoscute cum se cuvine şi confirmate de ei.În scrisoarea de afirmare a conducerii conducerea poate declara următoarele elemente: ex:- nu are cunoştinţă de nici o iregularitate privind conducerea sau salariaţii care prezintă un rol

important în definirea şi funcţionarea sistemului contabil şi de control intern, susceptibile de a avea o incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare;

- au fost prezentate toate registrele contabile, toată documentaţia aferentă şi toate procesele verbale ale AG, CA;

- situaţiile financiare nu conţin anomalii semnificative sau omisiuni;- societatea s-a conformat tuturor prevederilor contractuale a căror nerespectare ar fi putut avea o

incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare;- următoarele elemente au fost corect înregistrate: pierderile din operaţiuni de cumpărări şi vânzări,

active date în garanţie (ipotecate); active vândute;- nu avem nici un plan de abandonare a unor linii de fabricaţie şi nici un stoc nu este contabilizat la

o sumă superioară valorii sale nete de realizare;- am înregistrat toate activele şi angajamentele;- nici un eveniment posterior închiderii exerciţiului care să necesite o rectificare a situaţiilor

financiare nu s-a produs sau aceste evenimente au fost prezentate în notele anexate;- litigiile au fost reglate pentru o suma de … lei, provizionată în situaţiile financiare.

RAPORTUL DE AUDIT Rolul raportului de audit Raportul de audit are un triplu rol:- instrument de comunicare cu utilizatorii situaţiilor financiare emise de entitatea auditată, respectiv

cu publicul, precum şi cu acţionarii pentru decizii economice;- instrument de confirmare a încrederii publicului şi acţionarilor în situaţiile financiare prezentate de

o entitate;- instrument de identificare a responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea entităţii

auditate. Conţinutul raportului de audit Raportul de audit trebuie să conţină:

13

- relaţia contractuală de executare a misiunii de audit;- observaţiile reieşite din diverse verificări;- informaţiile a căror menţiune în raport este prevăzută expres de lege;- oferirea garanţiei pentru acţionari şi terţi că un personal calificat a obţinut asigurarea că situaţiile

financiare oferă o imagine fidelă, clară şi completă a poziţiei financiare, performanţelor şi situaţiei financiare generale a întreprinderii:

- menţiunea că situaţiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit.Din raportul de audit trebuie să rezulte în mod clar:- menţionarea responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea întreprinderii;- descrierea obiectivelor şi natura misiunii de audit;- situaţiile care fac să apară incertitudini;- natura şi locul observaţiilor în raport. Opinia fără rezerve: semnificaţie, mod de prezentare. O opinie fără rezerve (curată) este exprimată atunci când auditorul ajunge la concluzia să situaţiile

financiare prezintă o imagine fidelă (sau prezintă în mod corect sub toate aspectele semnificative), în concordanţă cu cadrul general de raportare financiară stabilit. Indică, de asemenea, în mod implicit, că orice modificări ce apar în principiile contabile sau în metodele de aplicare a acestora au fost determinate şi prezentate corespunzător în situaţiile financiare.

Opinia fără rezerve dar cu un paragraf de observaţii: semnificaţie, mod de prezentare În unele cazuri raportul de audit poate fi modificat, adăugând un paragraf de observaţii al cărui

obiectiv este de a lămurii cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o manieră detaliată în anexă. Adăugarea unui astfel de paragraf nu afectează opinia auditorului; acesta se situează de preferinţă după paragraful de opinie şi precizează, în general, că acesta nu constituie o rezervă.

Acest tip de opinie se formulează atunci când apar elemente care însă nu afectează opinia auditorului Opinia cu rezerve (calificată): motive, mod de prezentare. Rezervele se prezintă înaintea paragrafului de opinie. Această opinie trebuie exprimată atunci când

auditorul ajunge la concluzia că nu poate fi exprimată o opinie fără rezerve (necalificată), dar că efectul fiecărui dezacord cu conducerea sau limitarea ariei de aplicabilitate nu este atât de semnificativ şi de profund încât să necesite o opinie contrară sau o imposibilitate de exprimare a opiniei.

Imposibilitatea exprimării unei opinii: motive, mod de prezentare. O imposibilitate de exprimare a unei opinii trebuie să fie exprimată atunci când efectul posibil al

limitării ariei de aplicabilitate este atât de semnificativ şi cuprinzător încât auditorul nu a putut să obţină suficiente probe de audit corespunzătoare şi, prin urmare, nu poate exprima o opinie asupra situaţiilor financiare.

Opinia defavorabilă: motive, mod de prezentare. O opinie defavorabilă trebuie exprimată atunci când efectul unui dezacord este atât de semnificativ şi

de profund pentru situaţiile financiare încât auditorul concluzionează că nu este oportună o opinie cu rezerve determinate de prezentarea incompletă sau înşelătoare a situaţiilor financiare.

Paragraful opiniei: tipuri de opinie Raportul de audit trebuie să conţină în mod clar opinia auditorului dacă situaţiile financiare oferă o

imagine fidelă (sau dacă aceste prezintă în mod corect, sub toate aspectele semnificative) în concordanţă cu un cadru general de raportare financiară şi, atunci când este cazul,dacă situaţiile financiare îndeplinesc cerinţele statutare. Termenii utilizaţi pentru exprimarea opinie sunt: „dau o imagine fidelă” sau „prezintă în mod sincer în toate aspectele lor semnificative”.

Referinţele contabile sunt Standardele Internaţionale de Contabilitate, reguli emise de către instituţiile sau organismele profesionale şi practica generală din ţară şi legislaţia locală. Opinia auditorul va preciza referinţa de raport de care situaţiile financiare sunt stabilite, utilizând termeni ca „În conformitate cu IAS” (sau cu normele naţionale). Poate fi necesar includerea în Raportul auditorului a unei opinii asupra faptului de a şti dacă aceste situaţii financiare sunt conforme cu alte prevederi legale sau statutare. Tipurile de opinie sunt: opinie fără rezervă (curată), opinia fără rezerve dar cu un paragraf de observaţii, opinia cu rezerve (calificată), imposibilitatea exprimării unei opinii şi opinia defavorabilă (contrară).

Paragraful privind natura şi întinderea lucrărilor de audit Raportul auditorului trebuie să prezinte aria de aplicabilitate a auditului, declarând că auditul a fost

efectuat în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit” sau norme şi practici naţionale, precum şi descrierea lucrărilor de către auditor. Raportul trebuie să includă o declaraţie asupra faptului că auditul

14

a fost planificat şi desfăşurat pentru a obţine o asigurare rezonabilă asupra situaţiilor financiare şi că acestea nu conţin erori semnificative.

Raportul de audit trebuie să releve faptul că auditul include:- examinarea, pe bază de teste, a probelor pentru susţinerea sumelor din situaţiile financiare ţi a

altor informaţii prezentate;- evaluarea principiilor contabile folosite la întocmirea situaţiilor financiare;- evaluarea estimărilor semnificative făcute de către conducere la întocmirea situaţiilor financiare;- evaluarea prezentării generale a situaţiilor financiare.Raportul trebuie să includă o declaraţie a auditorului asupra faptului că auditul conferă o bază rezonabilă pentru opinie. Paragraful introductiv al raportului de audit statutar Acest paragraf cuprinde identificarea situaţiilor financiare auditate precum şi o menţiune a

responsabilităţilor conducerii entităţii auditate şi ale auditorului. El trebuie să identifice situaţiile financiare ale entităţii care au făcut obiectul auditului cât şi data şi perioada acoperite prin aceste documente. De asemenea, raportul trebuie să menţioneze că sit. fin. sunt în sarcina (responsabilitatea) conducerii entităţii şi că responsabilitatea auditorului este ca, pe baza auditului efectuat, să exprime o opinie asupra acestor situaţii financiare.

Situaţii care conduc la formularea altei opinii decât opinie fără rezerve. În anumite circumstanţe apar unele aspecte ce afectează situaţiile financiare şi care sunt prezentate

într-o nota la situaţiile financiare unde sunt dezbătute pe larg (Opinia fără rezerve opinia fără rezerve dar cu un paragraf de observaţii) dar aceste aspecte nu afectează opinia auditorului;

Este posibil ca un auditor să nu poată exprima o opinie fără rezerve (necalificată) în cazul în care există următoarele circumstanţe sau când, după părerea auditorului, efectual aspectului respectiv este sau poate fi semnificativ pentru situaţiile financiare:

- Există o limitare a ariei de aplicabilitate a activităţii auditorului (poate conduce la exprimarea unei opinii cu rezerve sau la imposibilitatea exprimării unei opinii);

- Există un dezacord cu conducerea referitor la acceptabilitatea politicilor contabile selectate, metoda de aplicare a acestora sau gradul de adecvare al prezentării informaţiilor referitoare la situaţiile financiare (poate conduce la exprimarea unei opinii cu rezerve sau la o opinie contrară – defavorabilă).

Cazuri de dezacord cu conducerea întreprinderii – client Auditorul poate să nu fie de acord cu conducerea cu privire la aspecte cum ar fi acceptabilitatea

politicilor contabile selectate, metoda de aplicare a acestora sau gradul de adecvare al prezentării informaţiilor referitoare la situaţiile financiare; exemplu: de dezacorduri:

- insuficienţa provizioanelor pentru deprecierile de stocuri şi creanţe;- stocuri supraevaluate sau subevaluate datorită unor erori în calculul costurilor producţiei sau în

determinarea mărimii stocului;- nerespectarea principiului independenţei exerciţiului;- neluarea în considerare a evenimentelor posterioare care confirmă sau infirmă o situaţie existentă

la data închiderii exerciţiului;- neluarea în considerare a principiului prudenţei prin supraevaluarea activelor;- erori în clasa terţilor (clienţi incerţi menţinuţi ca clienţi obişnuiţi).- în situaţiile financiare nu a fost prezentată nici o amortizare practică; provizionul pentru anul

încheiat trebuia să fie de xxx calculat pe baza metodei liniare de amortizare folosind ratele anuale de 5% pentru clădiri şi 20% pentru echipamente. Prin urmare activele fixe trebuie reduse cu amortizarea calculată de xxx iar pierderea anuală şi deficitul cumulat trebuie să crească cu xxx şi xxx, respectiv.

Elementele de bază ale raportului de audit într-o misiune de audit statutar Raportul unei misiuni de audit de bază trebuie să conţină în mod obligatoriu următoarele elemente de

bază: titlul, destinatarul, paragraful introductiv, paragraful cuprinzând natura şi întinderea lucrărilor de audit, paragraful opiniei, semnătura, adresa şi data raportului.

Explicaţi semnificaţia datării raportului de audit

15

Raportul auditorului trebuie să poarte data de la sfârşitul lucrărilor de audit. Cititorul este astfel informat că auditorul a apreciat efectele asupra situaţiilor financiare şi asupra raportului său, evenimentelor şi tranzacţiilor intervenite, de care el a avut cunoştinţă la această dată. Raportul de audit nu trebuie să poarte o dată anterioară celei la care situaţiile financiare au fost închise şi aprobate.

DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR DE AUDIT Rolul şi importanţa dosarului exerciţiului Dosarul exerciţiului cuprinde toate elementele unei misiuni, a căror utilitate nu depăşeşte exerciţiul

controlat; el permite asamblarea tuturor lucrărilor, de la organizarea misiunii la sinteză şi formularea raportului. El este indispensabil pentru:

- mai buna organizare şi control ale misiunii;- documentarea lucrărilor efectuate, deciziile luate şi asigurarea că programul s-a derulat fără

omisiuni;- înlesnirea muncii în echipă şi supervizarea lucrărilor date de colaboratori;- justificarea opiniei emise şi redactarea raportului. Structura dosarului exerciţiului În mod uzual acest dosar cuprinde:planificarea misiunii; supervizarea lucrărilor; aprecierea

controlului intern; obţinerea de elemente probante.Dosarul exerciţiului este bine să fie împărţit pe secţiuni (părţi) pentru a uşura utilizarea sa. În general,

se foloseşte o împărţire în 10 secţiuni simbolizate de la A la J astfel:- EA (dosarul exerciţiului, Secţiune A) intitulată „Acceptarea misiunii”;- EB (dosarul exerciţiului, Secţiune B) intitulată „Sinteza misiunii şi rapoarte”;- EC (dosarul exerciţiului, Secţiune C) intitulată „Orientare şi planificare”;- ED (dosarul exerciţiului, Secţiune D) intitulată „Evaluarea riscului legat de control”;- EE (dosarul exerciţiului, Secţiune E) intitulată „Controale substantive”;- EF (dosarul exerciţiului, Secţiune F) intitulată „Utilizarea lucrărilor altor profesionişti”;- EG (dosarul exerciţiului, SecţiuneG) intitulată „Verificări şi informaţii specifice”;- EH (dosarul exerciţiului, Secţiune H) intitulată „Lucrările de sfârşit de misiune”;- EI (dosarul exerciţiului, Secţiune I) intitulată „Intervenţii cerute prin reglementări diverse”;- EJ (dosarul exerciţiului, Secţiune J) intitulată „Controlul conturilor consolidate” Rolul şi importanţa dosarului permanent Unele informaţii şi documente primite sau analizate în cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi

folosite pe toată durata mandatului. Ele nu au deci nevoie să fie cercetate în fiecare an. Clasarea lor într-un dosar separat, dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioară după aducerea sa la zi. Dosarul permanent permite deci evitarea repetării în fiecare an a unor lucrări şi transmiterea de la un exerciţiu la altul a elementelor de cunoaştere a întreprinderii. Pentru a-şi îndeplini rolul de informare dosarul permanent trebuie ţinut la zi; să se elimine din el informaţiile perimate şi să nu conţină documente voluminoase ale întreprinderii.

Structura dosarului permanent Elementele caracteristice conţinute de dosarul permanent sunt: fişe de prezentare; scurt istoric al

întreprinderii; organigrame; persoanele care angajează întreprinderea; situaţiile financiare ale ultimilor exerciţii; note asupra organizării sectorului de activitate, producţie; note asupra statutului; procese verbale ale CA şi AG; lista acţionarilor sau asociaţilor; structura grupului; contracte, asigurări.

Dosarul permanent se organizează în trei secţiuni care uşurează clasarea documentelor şi consultarea lor. Fiecare secţiune poate fi materializată printr-un despărţitor comportând un sumar al conţinutului. Ţinerea la zi se efectuează pe sumar indicând data introducerii documentului.

Dosarul permanent se subdivide în 7 secţiuni pentru a facilita lectura şi controlul din partea organismului profesional, după cum urmează:

- PA (dosarul permanent, Secţiunea A) intitulată „Generalităţi”;- PB (dosarul permanent, Secţiunea B) intitulată „Documente privind controlul intern”;- PC (dosarul permanent, Secţiunea C) intitulată „Situaţii financiare şi rapoarte privind exerciţiile

precedente”;- PD (dosarul permanent, Secţiunea D) intitulată „Analize permanente”;- PE (dosarul permanent, Secţiunea E) intitulată „Fiscal şi social”;- PF (dosarul permanent, Secţiunea F) intitulată „Juridice”;

16

- PG (dosarul permanent, Secţiunea G) intitulată „Intervenanţi externi”.

MISIUNI DE AUDIT SPECIALE Prin ce se caracterizează raportul auditorului asupra respectării clauzelor contractuale? Auditorul poate să accepte o asemenea misiune numai dacă misiunea se referă exclusiv la examinarea

respectării clauzelor care vizează aspecte contabile şi financiare; dacă numai unele chestiuni particulare nu sunt acoperite de competenţa auditorului, acesta va recurge la serviciile unui expert. Opinia auditorului poate face obiectul unui raport distinct sau va fi inclusă în raportul de audit de bază şi se referă la faptul că o societate s-a conformat la o anumită dată în toate aspectele lor semnificative, metodelor de evaluare şi de prezentare stipulate în clauzele contractuale.

Prin ce se caracterizează raportul auditorului asupra situaţiilor financiare condensate ?Auditorul nu trebuie să emită vreun raport asupra situaţiilor financiare condensate decât în cazul unde

acesta a emis un raport de audit asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor. Se caracterizează prin faptul că prin acest raport auditorul exprimă o opinie care să indice dacă informaţiile cuprinse în situaţiile financiare condensate sunt în concordanţă cu situaţiile financiare auditate din care acestea s-au născut. Acest raport este necesar pentru a informa anumite grupuri de utilizatori interesate de cunoaşterea doar a cifrelor cheie privind situaţia financiară şi rezultatele acesteia.

Care sunt elementele de bază ale unui raport asupra situaţiilor financiare condensate? Elementele de bază ale unui raport asupra situaţiilor financiare condensate sunt:- titlul; destinatarul;- identificarea situaţiilor financiare auditate din care s-au născut situaţiile financiare condensate;- o referire la data raportului de audit asupra situaţiile financiare în ansamblul lor ţi în tipul de

opinie exprimată în acel raport;- o opinie care să indice dacă informaţiile cuprinse în situaţiile financiare condensate sunt în

concordanţă cu situaţiile financiare auditate din care acestea s-au născut;- o menţiune sau o trimitere la o notă anexă la situaţiile financiare condensate, în care se

menţionează că pentru o bună înţelegere a rezultatelor şi situaţiilor financiare ale entităţii, situaţiile financiare condensate trebuie citite împreună cu situaţiile financiare în ansamblul lor şi cu raportul de audit asupra acestora;

- data raportului, adresa auditorului, semnătura auditorului. Raportul asupra unor rubrici din situaţiile financiare Acesta exprimă o opinie asupra uneia sau mai multor rubrici din situaţiile financiare (ex. creanţe,

stocuri, calculul participării la beneficii sau efectuarea unui provizion). Ea poate face obiectul unei misiuni distincte sau să fie realizată în cadrul misiunii de audit de bază. Pentru a se defini întinderea misiunii auditorul trebuie să ţină seama de rubricile din situaţiile financiare care sunt interdependente, susceptibile de a avea o influenţă semnificativă asupra informaţiilor în legătura cu care i s-a cerut opinia, deoarece multe rubrici sunt legate între ele (clienţii de vânzări, stocurile de furnizori). Raportul auditorului trebuie să menţioneze referenţialul contabil pe baza căruia a fost auditată rubrica respectivă din situaţiile financiare.

MISIUNEA DE EXAMINARE A INFORMAŢIILOR FINANCIARE PREVIZIONALE: Misiunea de examinare a informaţiilor financiare previzionale: caracteristici Într-o misiune de examinare a informaţiilor financiare previzionale auditorul trebuie să reunească

elemente probante suficiente şi adecvate care să-i permită să aprecieze dacă:- ipotezele cele mai plauzibile reţinute de conducerea întreprinderii ca bază a informaţiilor

financiare previzionale sunt rezonabile şi, atunci când la bază au stat ipoteze teoretice, acestea sunt coerente cu obiectivul situaţiilor financiare previzionale;

- informaţiile financiare previzionale sunt suficiente;- informaţiile financiare previzionale sunt corect prezentate, dacă toate ipotezele semnificative sunt

descrise în notele anexe şi rezultă clar că este vorba de ipotezele cele mai plauzibile sau de ipoteze teoretice;

- informaţiile financiare previzionale sunt pregătite într-o manieră coerentă cu situaţiile financiare istorice.

Explicaţi termenii de previziuni şi proiecţii în audit

17

Termenul previziunii: desemnează informaţii financiare previzionale elaborate pe bază de ipoteze referitoare la evenimente viitoare pe care contează conducerea şi în funcţie de care aceasta a stabilit acţiunile întreprinse pentru pregătirea acestor informaţii (ipotezele sau estimările cele mai plauzibile);

Termenul proiecţii: desemnează informaţii financiare bazate pe ipoteze teoretice referitoare la evenimente viitoare şi la acţiunii ale conducerii care pot sau nu să se producă, precum şi pe combinarea estimărilor cele mai plauzibile cu ipotezele teoretice.

MISIUNI CONEXE DE AUDIT Obiectivul şi principiile generale ale unei misiuni de examen limitat (revizuire) Obiectivul unei misiuni de audit este să permită auditorului să concluzioneze că nici un fapt

semnificativ nu a fost descoperit care să îl facă să creadă că situaţiile financiare nu au fost stabilite în toate aspectele lor semnificative conform unui referenţial contabil identificat (asigurare negativă). Auditorul trebuie să respecte regulile de etică înscrise în Codul etic şi anume: independenţa, integritatea, obiectivitatea, competenţa profesională, confidenţialitatea, profesionalismul şi respectul faţă de normele tehnice şi profesionale.

Proceduri de realizare a unei misiuni de examen limitat (revizuire) Într-un examen limitat auditorul recurge la propriul său raţionament profesional pentru a determina,

natura, calendarul şi întinderea procedurilor de examen limitat. Pentru aceasta el se sprijină pe următoarele:

- cunoştinţele obţinute cu ocazia unor misiuni de audit sau misiuni de examen limita efectuate anterior;

- cunoaşterea activităţilor întreprinderii, a principiilor şi convenţiilor contabile aplicate în sectorul din care face parte întreprinderea şi a sistemului contabil al acesteia;

- caracterul semnificativ al tranzacţiilor şi soldurilor conturilor.Exemple de proceduri generale care pot fi utilizate:- informare despre termenii şi aria misiunii cu clientul şi colaboratorii săi;- redactarea unei scrisori de misiune;- cunoaşterea activităţilor entităţii şi despre sistemul contabil cât şi despre pregătirea situaţiilor

financiare;- dacă toate operaţiile sunt înregistrate integral, în timpul dorit şi după obţinerea autorizărilor

necesare;- de procurat balanţa generală a conturilor şi de determinat dacă ea este de acord cu soldurile Cărţii

mari şi situaţiile financiare;- de revăzut rezultatul lucrărilor de audit ţi de examen limitat precedente, inclusiv ajustările care

fuseseră cerute;- de informat dacă s-au produs schimbări semnificative în entitate în raport cu anul precedent;- de informat despre politicile de închidere a conturilor- de consultat procesele verbale ale adunărilor acţionarilor, ale consiliilor de administraţie;- obţinerea de informaţii despre existenţa unor eventualităţi şi a unor angajamente;- de informat despre planurile care vizează cedarea unor active importante sau abandonarea unor

segmente de piaţă;- de obţinut situaţii financiare şi de discutat cu conducerea, etc. Normele de raportare în cazul unei misiuni de examen limitat (revizuire) Standardul Internaţional (privind angajamentele/misiunile) de Revizuire (examen limitat) – ISR nr.

2400 care stabileşte procedurile şi principiile fundamentale precum şi modul lor de aplicare în cazul unei misiunii de examen limitat al situaţiilor financiare. Astfel, putem întocmi:

- raport de examinare limitat fără rezerve;- raport de examinare limitată altele decât fără rezerve;- raport de examen limitat – concluzie defavorabilă rezultând din nerespectarea Normelor Contabile

Internaţionale.

ETICA ŞI CALITATEA ÎN AUDIT Cum explicaţi necesitatea unui Cod etic în audit? Necesitatea unui Cod etic în audit constă în:- necesitatea garantării unei calităţi optime a serviciilor;

18

- conservarea încrederii publicului în profesie;- asigurarea protecţiei, atât a profesionistului contabil cât şi a terţilor beneficiari sau utilizatori ai

serviciilor acestuia;- confirmarea de autoritate a lucrărilor efectuate de profesioniştii contabili;- necesitatea asigurării apărării onoarei şi independenţei profesionalistului contabil şi a

organismului din care face parte. Care sunt principiile fundamentale ale eticii în audit înscrise în Codul etic? - integritate; obiectivitate; competenţă profesională şi prudenţă; confidenţialitate; comportament

profesional; respectul faţă de normele tehnice şi profesionale. Explicaţi principiul integrităţii şi obiectivităţii în audit Integritatea presupune că profesionalistul contabil trebuie să fie drept şi cinstit atunci când efectuează

servicii profesionale. Integritatea mai presupune şi echitate şi sinceritate.Obiectivitatea presupune că profesionalistul contabil trebuie să fie imparţial, fără prejudecăţi, să nu se

afle în situaţii de incompatibilitate, de conflict de interese sau în alte situaţii de natură a determina un terţ să pună la îndoială obiectivitatea acestuia.

Rezultă deci că profesioniştii contabili trebuie, în orice, să garanteze integritatea lucrărilor lor şi să rămână obiectivi în judecata şi raţionamentul lor, oricare ar fi natura activităţii lor.

Explicaţi principiul competenţei în audit Acest principiu presupune că profesionistul contabil trebuie să furnizeze servicii profesionale cu

competenţă, grijă şi sârguinţă şi este obligat să menţină în permanenţă un nivel de cunoştinţe şi de competenţă profesională care să justifice aşteptările unui client sau ale angajatorului. El trebuie să fie la curent cu ultimele evoluţii şi noutăţi din practica profesională, din legislaţie şi tehnici de lucru. El nu trebuie să pretindă că are competenţe sau experienţe pe care acesta nu le are.

Explicaţi principiul confidenţialităţii în audit Acest principiu presupune că profesionalistul contabil trebuie să respecte confidenţialitatea

informaţiilor obţinute în timpul misiunilor sale şi nu trebuie să le utilizeze sau să le divulge fără autorizare scrisă, în afara de cazurile când obligaţia divulgării e prevăzută de lege sau normele regulamentare. Confidenţialitatea mai implică şi faptul că informaţiile primite nu sunt folosite de profesionalistul contabil în beneficiul său personal sau al unui terţ.

Conceptul de independenţă în audit Principiul independenţei se aplică tuturor profesioniştilor contabili în practică liberă (liber-

profesioniştii contabili) indiferent de natura serviciului profesional prestat. In cazul executării unor misiuni de audit prin care se furnizează o asigurarea în ceea ce priveşte credibilitatea situaţiilor sau informaţiilor financiare în faţa publicului, independenţa devine cea mai sigură garanţie că profesionistul contabil şi-a îndeplinit misiunea în condiţii de integritatea şi cu obiectivitate.

Independenţa are două concepte fundamentale:- Independenţa de spirit (raţionamentul profesional) – caracterizată prin starea de spirit care

înlesneşte obţinerea unei opinii neafectate de influenţe care pot compromite acest raţionament profesional, permiţând profesionalistului contabil să acţioneze cu integritate, obiectivitate şi cu prudenţă profesională;

- Independenţa în aparenţă (comportamentală) – caracterizată prin evitarea faptelor şi circumstanţelor care pot fi atât de semnificative încât o terţă persoană, logică şi informată, ar putea ajunge la concluzia normală că integritatea, obiectivitatea şi cu prudenţa profesională ale profesionalistului contabil au fost compromise.

Prezentaţi 5 situaţii de ameninţare la adresa independenţei Independenţa este potenţial ameninţată în următoarele situaţii: interes propriu, slăbirea

autocontrolului, renunţări la propriile convingeri, manifestări de familiarism şi acţiuni de intimidare. Interesul propriu – ameninţare la adresa independenţei Cauzele datorate interesului propriu au loc când un cabinet, societate sau membrii acestora ar putea

beneficia de un interes (participare) financiar din partea clientului sau dacă un interes propriu al acestor cabinete ar intra în conflict cu clientul respectiv.

Slăbirea autocontrolului – ameninţare la adresa independenţei Ameninţarea la adresa independenţei legate de slăbirea autocontrolului apare atunci când unul dintre

membrii cabinetului/societăţii a fost anterior una din persoanele care a gestionat patrimoniul clientului şi

19

din această poziţie poate exercita o influenţă semnificativă directă asupra nivelului de asigurare al angajamentului faţă de client.

Renunţarea la convingeri – ameninţare la adresa independenţei Cauzele datorate renunţării la propriile convingeri apar atunci când cabinetul/societatea sau un

membru al acesteia promovează sau poate fi perceput a promova situaţia sau opinia unui client până la punctul în care obiectivitatea sa este sau poate fi înţeleasă ca fiind compromisă. Ar putea fi cazul în care cabinetul/societatea sau un membru al acesteia şi-au subordonat raţionamentul său profesional aceluia al clientului.

Manifestări de familiarism – ameninţare la adresa independenţei Cauze datorate manifestărilor de familiarism au loc atunci când, în virtutea unor relaţii strânse cu un

client, cu cei care gestionează patrimoniul sau cu angajaţii acestuia, cabinetul/societatea sau un membru al acesteia devine prea înţelegător faţă de interesele clientului.

Acţiuni de intimidare – ameninţare la adresa independenţei Cauze datorate unor acţiuni de intimidare au loc atunci când un membru al cabinetului sau societăţii

poate fi implicat să acţioneze obiectiv şi să exercite prudenţă profesională prin ameninţări reale sau percepute de la persoanele care gestionează patrimoniul sau de la angajaţii clientului.

Protejarea independenţei prin normele legale şi profesionale Măsurile de protejare a independenţei prin normele legale sau profesionale constau în:- cerinţe de educaţie, instruire şi experienţă pentru accesul la profesie;- cerinţe de educaţie (formare) continuă;- standarde profesionale, monitorizare şi metode disciplinare;- control extern al sistemului de control al calităţii serviciilor profesionale prestate de

cabinetul/societatea de expertiză contabilă sau audit;- legislaţie care guvernează cerinţele de independenţă a profesiei şi a profesionaliştilor contabili; Protejarea independenţei prin clauze contractuale cu clientul Măsurile de protejare a independenţei stabilite în cadrul contractului încheiat cu clientul constau în:

- aprobarea sau ratificarea Protejarea independenţei prin măsuri interne cabinetului Astfel de măsuri constau în:

- importanţa independenţei acordată de conducerea cabinetului/societăţii şi modalitatea de implicare a membrilor echipelor de profesionişti contabili în audit, servicii conexe şi alte servicii profesionale, pentru satisfacerea interesului public;- politici şi proceduri de implementare şi monitorizare a controlului calităţii nivelului de asigurare al angajamentului cu clientul;- politici de independenţă documentate;- politici interne şi proceduri de supraveghere a respectării aplicării politicilor şi procedurilor privind independenţa;- politici şi proceduri care să permită identificarea intereselor sau relaţiilor dintre cabinetele/societăţile şi membrii acestora cu clienţii serviciilor prestate;- rotirea personalului cu funcţii de conducere;- politici şi proceduri care să protejeze membrii echipelor de audit şi servicii conexe să nu ia decizii manageriale sau să-şi asume responsabilităţi care, de drept, revin clientului;- eliminarea unei persoane din echipa de audit şi servicii conexe, când are participări financiare personale care pot crea o ameninţare la adresa independenţei.

Investigaţii şi sancţiuni pentru nerespectarea normelor de comportament

2. Care este structura Codului etic naţional al profesioniştilor contabili din România? PARTEA A - APLICABILĂ TUTUROR PROFESIONIŞTILOR CONTABILI – in afara de cazul când s-a specificat ceva contrar Secţiunea 1. Integritate şi obiectivitate Secţiunea 2. Rezolvarea conflictelor de etică; asocierea Secţiunea 3. Competenţa profesională Secţiunea 4. Confidenţialitatea Secţiunea 5. Activitatea de consultanţă fiscală Secţiunea 6. Exercitarea profesiei peste hotare

20

Secţiunea 7. Publicitatea PARTEA B - APLICABILĂ LIBER PROFESIONIŞTILOR CONTABILI Secţiunea 8. Independenţa Secţiunea 9. Competenţa profesională şi responsabilităţile privind folosirea experţilor şi specialiştilor Secţiunea 10. Onorarii şi Comisioane Secţiunea 11. Activităţi incompatibile cu exercitarea profesiei de liber profesionist contabil Secţiunea 12. Relaţiile profesioniştilor contabili cu clienţii Secţiunea 13. Relaţiile cu colegii liber-profesionişti contabili Secţiunea 14. Publicitatea şi cererea de ofertă de servicii PARTEA C - APLICABILĂ PROFESIONIŞTILOR CONTABILI ANGAJAŢI Secţiunea 15. Conflictul de loialitate Secţiunea 16. Sprijinirea colegilor angajaţi Secţiunea 17. Competenţa profesională Secţiunea 18. Prezentarea informaţiilor

Obligaţiile etice ale experţilor contabili şi contabililor autorizaţi, salariaţi.

Obligaţiile etice ale expertului contabil în cursul unei misiuni de consultanţă fiscală

Cum explicaţi responsabilităţile etice ale altor profesionişti utilizaţi în cadrul unei misiuni de audit de bază.

Prezentaţi pe scurt conţinutul secţiunii a 8-a din Codul etic naţional al profesioniştilor contabili din România

CONTROLUL DE CALITATE ÎN AUDIT Explicaţi scopul şi obiectivele controlului de calitate al serviciilor de audit Controlul de calitate reprezintă un ansamblu de măsuri luate de organismele profesionale care vizează

analiza modului de organizare şi funcţionare a unui cabinet şi aprecierea modului de aplicare în cadrul cabinetului a standardelor internaţionale şi a normelor profesionale emise de aceste organisme.

Controlul de calitate la nivelul organismului profesional Reprezintă un ansamblu de măsuri luate de organismele profesionale care vizează analiza modului de

organizare şi funcţionare a unui cabinet şi aprecierea modului de aplicare în cadrul cabinetului a standardelor internaţionale şi a normelor profesionale emise de aceste organisme.

Principiile fundamentale care stau la baza organizării controlului de calitate sunt: universalitatea, confidenţialitatea, colegialitatea, adaptarea controlului şi urmărirea.

Activitatea de control a calităţii poate fi organizată şi exercitată în două metode:- controale colegiale:membrii activi ai profesiei sunt desemnaţi ca colegi care efectuează controlul- controale prin personal angajat: sunt persoane angajate de o organizaţie profesională sau o

autoritate de reglementare care girează sistemul de control şi efectuează controlul de calitate.În ambele metode trebuie asigurate cu grijă atât calitatea controlorilor cât şi obiectivitatea lor.Controlul de calitate are două componente:- controlul structural – are ca obiectiv general cunoaşterea cabinetului de audit- controlul tehnic – urmăreşte aprecierea modului de aplicare de către cabinetul de audit a normelor

profesionale; se realizează prin sondaj şi se efectuează asupra dosarelor de lucru ale cabinetului.Fiecare organism profesional are obligaţia de a organiza controlul de calitate asupra activităţii

desfăşurate de membrii săi.

Controlul de calitate la nivelul cabinetului de audit Natura, calendarul şi întinderea politicilor şi procedurilor de control de calitate ale unui cabinet sau

societate depind de numeroşi factori ca: felul şi importanţa activităţii sale, dispersia geografică, nivelul de organizare, costuri.

Obiectivele politicilor de control de calitate adoptate de către un cabinet sau o societate sunt următoarele:

- exigenţe profesionale: personalul cabinetului sau al societăţii trebuie să se conformeze principiilor de independenţă, integritate, obiectivitate, confidenţialitate şi profesionalism înscrise în Codul Etic;

21

- aptitudini şi competenţe: nivelul de instruire şi formare Al personalului permite acestuia să se achite în mod corect şi complet de sarcinile pe care la primeşte în cadrul unei misiuni de audit;

- repartizarea lucrărilor: lucrările de audit vor fi încredinţate personalului care dispune de pregătirea şi experienţa necesară;

- delegarea: conducerea, supervizarea şi revederea lucrărilor realizate la toate eşantioanele permit obţinerea unei asigurări rezonabile că lucrările efectuate răspund normelor de calitate stabilite.

Ce sunt testele de conformitate. Ce sunt testele de permanenţă.

Societatea Alfa, auditată de dumneavoastră a achiziţionat la 5 aprilie 2006 un ansamblu imobiliar spre renovare şi a efectuat următoarele cheltuieli:- preţ cumpărare teren: 90 mil. lei- preţ cumpărare construcţie: 410 mil. lei- taxe înregistrare: 83 mil. lei- cheltuieli cu actele: 3,5 mil. lei- onorarii notar: 14.744 mil. lei (din care TVA 2.744.000 lei)- comisioane: 29.900 mil. lei (din care TVA 4.900.000 lei)- cheltuieli arhitecţi: 23.920 mil. lei (din care TVA 3.920.000 lei)- reparaţii: 263.120 mii lei (din care TVA 43.120.000 lei)Societatea a înregistrat în cheltuielile perioadei suma de 18.244.000 lei.Care sunt sumele ce trebuiau contabilizate în cheltuielile perioadei, în contul terenuri şi în contul construcţii?

În calitate de auditor al întreprinderii Omega SA aţi constatat că la 31 decembrie stocul la produsul X este contabilizat pentru 6.500.000 lei. Care este valoarea stocului la 31 decembrie, cunoscând că întreprinderea foloseşte metoda FIFO, că stocul la 1 decembrie a fost de 500 unităţi a 10.000 lei fiecare, că în 10 decembrie s-au cumpărat 500 unităţi a 12.000 lei fiecare şi că în 20 decembrie au ieşit 400 unităţi?

Societatea Alfa a evaluat la 1 decembrie anul N – 4 un ansamblu imobiliar achiziţionat în anul N – 11 cu 400.000.000 lei (din care 80.000.000 lei pentru teren), amortizabil în 20 de ani; cu această ocazie a eliminat amortismentele din valoarea contabilă. Valoarea de utilitate a ansamblului imobiliar a fost stabilită cu această ocazie la 450.000.000 lei (din care 150.000.000 lei terenul); durata de viaţă nu a fost modificată.La 1 iulie anul N ansamblul imobiliar a fost vândut cu 500.000.000 lei. Care sunt:- diferenţa din reevaluare ce trebuia înregistrată;- suma amortizării în anul N;- suma plusvalorii înregistrată cu ocazia vânzării.

22

Care sunt principalele lucrări de efectuat când examinaţi conturile de imobilizări corporale ?- De procurat lista imobilizărilor, indicând valoarea bruta şi totalul cumulat al amortizărilor, şi de determinat dacă ea corespunde cu soldul conturilor din balanţa generală.- De informat despre politica de amortizări aplicată pentru calculul cheltuielii anuale cu amortizarea şi despre cea referitoare la clasificarea cheltuielilor între imobilizări şi cheltuieli de întreţinere. - De determinat dacă imobilizările au suportat o pierdere de valoare semnificativă şi durabila.- De discutat cu conducerea despre achiziţiile şi retragerile efectuate în conturile de imobilizări şi despre înregistrările câştigurilor şi pierderilor cu ocazia cesiunilor sau a trecerii pe rebuturi.- De discutat despre permanenta metodelor şi a ratelor de amortizare aplicate şi de comparat cheltuiala cu amortizările cu cea din anii precedenţi.- De cercetat dacă anumite imobilizări au fost ipotecate.- De determinat dacă contractele de închiriere au fost corect luate în cont în situaţiile financiare, conform normelor contabile sau directivelor actuale.

Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de imobilizări financiare. - Portofoliu titluri (inclusiv societăţile legate şi titlurile negociabile)- De obţinut lista portofoliului - titluri la data bilanţului şi de determinat dacă ea corespunde cu soldul contului în balanţa generală.- De informat despre metoda de evaluare a titlurilor aplicată portofoliilor - titlu la închiderea conturilor.- De întrebat conducerea despre valoarea contabila a titlurilor de portofoliu. De revăzut problemele eventuale ale valorii de realizare.- De determinat dacă câştigurile, pierderile şi veniturile din plasamente sunt corect înregistrate.- De informat despre clasificarea titlurilor de participaţie şi despre titlurile de plasament.

Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de stocuri - De procurat liste de inventar şi de determinat dacă totalul corespunde cu soldul balanţei generale şi dacă listele de inventar sunt bazate pe inventarierea fizica a stocurilor.- De informat despre metoda de inventariere fizica a stocurilor.- În cazurile în care nu a fost efectuată nici o inventariere fizica a stocurilor la data bilanţului, de determinat dacă este utilizat un sistem de inventar permanent şi dacă periodic au fost efectuate comparaţii la cantităţile fizice efective din stoc precum şi dacă este utilizat un sistem integrat al costului de revenire şi dacă el a furnizat în trecut informaţii fiabile.- De discutat despre ajustările efectuate la ieşirea ultimului inventar fizic al stocurilor.- De informat despre procedurile aplicate pentru a controla cezura exerciţiilor şi despre mişcarea stocurilor.- De informat despre metodele de evaluare despre fiecare categorie de stocuri şi în special de eliminare a profiturilor între societăţi. De informat dacă stocurile sunt evaluate la costul cel mai scăzut sau despre valoarea lor neta de realizare.- De discutat despre permanenta metodelor în evaluarea stocurilor, ţinând cont de toate componentele cum ar fi costurile materiilor, ale mâinii de lucru şi cheltuielile generale.- De comparat totalurile principalelor categorii de stocuri cu cele ale exerciţiilor precedente şi cu cele aşteptate pentru exerciţiul în curs. De discutat despre variaţiile de stocuri şi diferenţele importante.- De comparat rotaţia stocurilor cu cea a exerciţiilor precedente.- De informat despre metoda utilizata pentru identificarea stocurilor cu rotaţie lenta şi uzate moral şi de determinat dacă aceste stocuri au fost contabilizate la valoarea lor neta de realizare.- De cercetat dacă anumite stocuri au fost trecute în depozit de către entitate şi dacă acesta este cazul dacă aceste mărfuri au fost excluse din inventar.- De cercetat dacă aceste stocuri sunt garantate, depuse în depozit în alte situri sau puse în depozit la terţi şi de determinat dacă aceste tranzacţii au fost corect înregistrate.

Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de trezorerie - De procurat extrasele bancare. De întrebat personalul clientului despre orice element din extras, vechi sau neobişnuit.

23

- De informat despre transferurile interbancare în timpul perioadei anterioare şi posterioare datei de închidere.

- De determinat dacă conturile de trezorerie constituie obiectul unor restricţii speciale.- De informat despre principiile contabile utilizate pentru înregistrarea vânzărilor şi de determinat

dacă vânzările fac obiectul unor remize sau ristorno.- De procurat balanţa clienţi şi de verificat dacă totalul corespunde cu soldul contului în balanţa

generală.- De cerut şi de analizat explicaţiile despre variaţiile importante ale soldului contului client cu cel al

exerciţiilor precedente sau despre nivelul aşteptat.- De procurat o balanţa a creanţelor de anterioritate pe solduri. De informat despre cauza soldurilor

ridicate, despre soldurile creditoare sau orice sold neobişnuit şi de discutat despre acoperirea creanţelor.

- De discutat cu conducerea despre clasificarea în situaţiile financiare a creanţelor, inclusiv a creanţelor pe termen lung, despre soldurile creditoare nete şi despre sumele totale datorate de acţionari, administratori sau alte părţi legate.

- De informat despre metoda de identificare a conturilor care depăşesc scadenta de plata şi de evaluare a provizioanelor pentru creanţele incerte; de examinat dacă aceasta este adecvată şi corect aplicată.

- De informat dacă au fost garantate, cedate sau scontate creanţe.- De informat despre procedurile aplicate pentru a se asigura o buna cezura între exerciţii pentru

vânzări şi returul vânzărilor.- De cercetat dacă exista conturi de mărfuri expediate şi nefacturate sau în consignaţie şi, dacă

acesta este cazul, dacă au fost efectuate ajustări pentru a regulariza aceste tranzacţii şi de inclus mărfurile corespunzătoare în stocuri.

- De cercetat dacă au fost acordate credite importante referitoare la venituri înregistrate după data bilanţului şi dacă aceste sume au fost provizionate.

Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de capitaluri proprii .- De obţinut şi de analizat lista operaţiunilor care afectează capitalurile proprii, privind în special

noile emisiuni, răscumpărările de acţiuni şi dividendele.- De cercetat restricţiile care ating distribuirea beneficiilor nedistribuite sau a altor conturi de

capitaluri proprii.

Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de vânzări şi de clienţi. Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de cumpărări şi de furnizori.

- De procurat lista cumpărărilor de plata şi de determinat dacă totalul corespunde cu soldul contului din balanţa generală.- De comparat soldurile principalelor conturi de cumpărări cu cele similare din exerciţiile precedente.- De informat despre autorizările referitoare la înregistrarea acestor cheltuieli de plata, despre termenele de plata, respectarea lor, garanţiile date şi clasificarea lor.- De informat despre metoda de calcul a cheltuielilor de plata.- De informat despre natura totalurilor indicate ca eventualităţi sau ca angajamente în afară bilanţului.- De informat despre existenta datoriilor reale sau eventuale neînregistrate. Dacă acesta este cazul, de determinat cu direcţia dacă este necesar ca ele sa fie provizionate în conturi sau dacă o informaţie este necesară în notele anexe la situaţiile financiare.- De informat despre principiile contabile utilizate în înregistrarea cumpărărilor şi de determinat dacă ele au constituit obiectul unor remize sau ristorno.- De analizat variaţiile importante ale soldului contului furnizori cu cel al exerciţiilor precedente sau al nivelului aşteptat şi de obţinut explicaţiile despre aceste variaţii.- De obţinut balanţa furnizori şi de determinat dacă totalul corespunde cu soldul contului din balanţa generală.- De informat pentru a şti dacă soldurile sunt comparate cu extrasele de cont ale furnizorilor şi de comparat cu soldurile perioadei precedente.- De cercetat despre existenta datoriilor neînregistrate.

24

- De determinat dacă datoriile fata de acţionari, administratori şi alte părţi legate sunt prezentate separat.

25