1. Esenta, continutul si metodologia controlului financiar

1.1. Conceptul si functiile controlului financiarControlul financiar reprezinta o analiza permanenta sau periodica a unei activitati cu scopul urmaririi mersului si imbunatatirii ei. Ca activitate, controlul financiar reprezinta o functie a conducerii, un instrument de conducere si mijloc de cunoastere a realitatii.Controlul financiar are menirea de a examina modul in care se realizeaza sau s-a realizat programul fixat anticipat si modul cum se reflecta principiile stabilite cu scopul de a releva errorile, abaterile, lipsurile si deficientele pentru a le remedia si a evita in viitor.Functiile controlului financiar : Functia de prevenire si de perfectionare care consta in preintimpinarea producerii unor deficiente sau

pagube pe parcursul activitatii si in final perfectionarea ei. Functia de constatare care consta in urmarirea modului in care se indeplinesc deciziile conducerii referitoare

la functionarea intreprinderii. Functia de cunoastere si de evaluare a situatiei existente la un anumit moment. Functia de educare si de stimulare.

Formele contractului financiar sunt :1) Control financiar anticipat sau preventiv – care are loc anterior demararii unei activitati si are ca scop

verificarea corectitudinii alocarii pentru aceasta activitate a resurselor intreprinderii. Aceasta forma de control contribuie la folosirea cu maxima eficienta a resurselor materiale si banesti, la intarirea ordinii si cresterii raspunderii in angajarea si efectuarea cheltuielilor la preintimpinarea oricarei forme de risipa si a eventualelor deficiente inainte de a se produce efecte negative.

2) Control operativ curent sau concomitent – se suprapune in timp si spatiu cu activitatea controlata. Acest control asigura operativ informatia despre modul in care se indeplinesc sarcinile si se gestioneaza patrimoniul.

3) Control financiar post-operativ sau ulterior – se executa dupa desfasurarea activitatilor sau operatiilor economico-financiare cu privire la gestiunea patrimoniului si are ca obiectiv urmatoarele :- Existenta si utilizarea rationala a patrimoniului- Aplicarea corecta a legislatiei cu caracter financiar- Modul de efectuare a cheltuielilor si realizarea veniturilor- Analiza situatiei financiare

Din punct de vedere al organului care il executa, controlul financiar poate fi :1) Control financiar al statului este efectuat de organele abilitate ale statului si a re scopul de a determina

corespunderea operatiilor economico-financiare efectuate cu cerintele legislatiei in vigoare. Controlul financiar al statului poate fi :- Control financiar in domeniul bugetar- Control financiar in domeniul privat

2) Control financiar intern de intreprindere este efectuat de catre conducerea intreprinderii direct sau prin intermediul personalului special angajat.

1.2. Sursele de informare si metodologia contolului financiarSursa existentiala de informare a o constituie evidenta contabila. Sistemul de documente si evidenta formeaza obiectul controlului financiar si sursa de informatie pentru controlul financiar.Pentru a corespunde cerintelor legii si pentru a fi o sursa de informatie pentru controlul financiar, documentele primare trebuie sa intruneasca urmatoarele elemente :

- Denumirea documentului- Numarul si data intocmirii- Denumirea, sediul si rechizitele principale ale intreprinderii care il indeplineste- Denumirea, sediul si rechizitele principaleale beneficiarului acestui document- Despre cantitative si valorice ale operatiunilor efectuate- Semnarea persoanelor responsabile

Din punct de vedere a formei documentelor primare, controlul financiar verifica :- Autenticitatea documentului intocmit- Exactitatea intocmirii si valabilitatea documentelor- Efectuarea corecta a calculelor

Din punct de vedere al continutului documentelor primare controlul financiar verifica :- Legalitatea- Realitatea documentelor

Metodologia controlului financiar reprezinta intercorelarea procedeeelor si modalitatilor, principiilor si mijlocaelor care fac posibila actiunea de control.

Metodologia controlului financiar privita ca proces presupune o serie de actiuni :

Formularea obiectivelor controlului Delimitarea obiectivelor pe forme de control financiar Stabilirea organelor ompetente legal sa efectueze control asupra obiectivelor stabilite Stabilirea surselor de informare pentru control Aplicarea procedeelor si modalitatilor de control cu ajutorul carora se realizeaza cunoasterea activitatii

controlate Stabilirea deficientelor, lipsurilor si abaterilor precum si a rezervelor pentru imbunatatirea activitatii controlate Intocmirea actelor de control in care se inscriu constatarile Stabilirea eficientei controlului financiar

1.3. Procedeele controlului financiarProcedeele controlului financiar reprezinta mijloacele sau solutiile practice folosite pentru a efectua actiunea de control si a ajunge la rezultatele spontane.Din procedeele controlului financiar fac parte :1) Studiul general prealabil care ofera posibilitatea cunoasterii momentelor esentiale a activitatii ce urmeaza a

fi controlate. El permite orientarea actiunilor de organizare si efectuare a controlului spre obiectele si problemele ce necesita o atentie sporita.

2) Controlul documentar-contabil este cel mai des utilizat in practica financiar-contabila si esenta lui consta in analiza si evaluarea unor operatii economice pe baza documentelor ce le reflecta. El poate fi :- Preventiv – adica executat pe baza documentelor de dispozitie- Ulterior – executat pe baza documentelor de executieControlul documentar-contabil este procedeul de stabilire a realitatii, legalitatii si a eficientei, operatiilor si activitatilor economico-financiare prin examinarea documentelor primare si centralizatoare a inregistrarilor in evidenta tehnico-operativa si contabila a registrelor contabile si bilanturilor.

3) Controlul faptic etse procedeul de stabilire a realitatii, existentei si miscarii mijloacelor materiale sau banesti si a desfasurarii activitatilor economico-financiare. Controlul faptic se executa la locul de existenta a mijloacelor materiale si banesti si are ca obiectiv determinarea exacta a cantitatilor de valori existente, a starii in care se gasesc, a stadiului si modului de prelucrare, a respectarii legalitatii in utilizarea lor. Tehnicile controlului faptic sunt :- Inventarierea- Expertiza tehnica si de laborator- Observarea directa

4) Control total sau prin sondaj care include toate operatiile din cadrul obiectivelor stabilite si pe intreaga perioada scuza controlul.

5) Analiza economico-financiara este un instrument metodologic sistematic utilizat de controlul financiar care pe baza unei documentari multilaterale, descompune activitatea controlata pe elementele constitutive si studiaza raporturile distincte dintre acestea.

2. Finalizarea actiunilor de control financiarLa etapa finala a controlului financiar se intocmeste un proces verbal in care sunt inscrise toate neregurile, deficientele si incalcarile constatate. Inaintea inscrierii in procesul verbal de control toate neregurile sunt gresate dupa caracteristicile si natura problemelor controlate. Aceasta grupare da posibilitatea organelor de control sa selecteze deficientele constatate si sa sistematizeze materialul cules. Pentru fiecare abatere si deficiente constatate se indica dispozitiile legale incalcate, iar numele persoanelor raspunzatoare de incalcarea dispozitiilor legale se trece in procesul verbal.Conducerea unitatilor controlate este obligata sa semneze procesul verbal de control si in cazul in care nu este deacord cu unele constatari semneaza procesul verbal cu mentionarea punctelor cu care nu sunt deacord.In cazul constatarii unor abateri de la normele legale se stabileste un anumit grad de raspundere pentru persoanele care au savirsit aceste incalcari. Astfel pot fi stabilite trei tipuri de raspunderi :1) Raspunderea administrativa sau contraventionala – contraventia este fapta savirsita cu vinovatie care

prezinta pericol social mai redus decit infractiune si este prevazuta si sanctionata prin legi, hotariri de Guvern sau alte acte normative. Contraventia se sanctioneaza prin :- Avertisment- Amenda- Confiscarea obiectului care a constituit instrumentul comiterii contraventiei administrative sau privarea de

dreptul special acordat persoanei respective.In urma controlului financiar pot fi stabilite urmatoarele tipuri de contraventii si marimea amenzilor respective :a) Contraventie in legatura cu organizarea si tinerea contabilitatii – incalcarea modului de organizare

a contabilitatii atrage dupa sine aplicarea unei amenzi pentru persoanele de raspundere (contabil) in marimede la 15-25 salariu minim. Incalcarea modului de intocmire si a termenului de prezentare a raportului financiar atrage o amenda in marime de la 3 la 10 salarii minime. Incalcarea modului si termenului stabilit pentru intocmirea si prezentarea darilor de seama fiscale pentru calcularea si varsarea impozitelor atrage o amenda in marime de la 10 la 20 salariu minim.

b) Contraventii in legatura cu decontarea mijloacelor banesti – efectuarea decontarilor in numerar cu incalcarea restrictiilor stabilite de legislatie precum si decontarea prin numerar sau prin virament a mijloacelor banesti prin intermediari atrage dupa sine aplicarea unei amenzi in marime de la 20 la 50 salarii minime. Aceeasi amenda se aplica pentru neeliberarea bonului de casa de catre casier, precum si pentru folosirea paratelor de casa defectate sau neinregistrate la inspectoratul fiscal terirorial.

2) Raspunderea materiala – persoanele incadrate munca aspund pentru paguba prinuita intreprinderii aceasta paguba a fost pricinuita din vina lui. Ele raspund pentru pierderile inerente procesului de productie care se incadreaza in limite legale, de pagubele provocate datorita unor cauze neprevazute si care nu puteau fi inlaturate. Aceasta raspundere este limitata la o anumita parte a cistigului salariatului si nu trebuie sa depaseasca marimea deplina a pagubei pricinuite cu exceptia unor cazuri prevazute de legislatie dar nu mai mult decit cistigul mediu lunar. Raspunderea materiala poate fi :- Individuala – adica impune persoana in obligatia de a repara fapta din vinovatie proprie.- Colectiva – se stabileste atunci cind exista o singura paguba si mai multi autori, paguba se divizeaza intre

co-autori in functie de contributia fiecaruia la producerea ei.- Subsidiara – se stabileste atunci cind paguba este produsa de mai multe persoane, dar gradul de

participare nu este identic sau similar, sau unele actiuni nu au constituit o paguba ci numai un prilej, astfel raspunderea subsidiara este acea forma de raspundere materiala in care persoana vinovata a produs paguba in mod indirect sau a inlesnit-o prin nerespectarea unor obligatii de serviciu.

3) Raspunderea penala are ca temei infractiunea adica fapta care prezinta pericol social savirsit cu vinovatie si prevazuta de legea penala. Infractiunile se pedepsesc cu amenda, inchisoare alaturi de care pot fi aplicate si alte pedepse de exemplu confiscarea partiala a averii. Raspunderea penala poate fi inlocuita cu o sanctiune cu caracter administrativ ce se aplica de sentinta de judecata (mustrare cu amenda). In legatura cu activitatea de gestiune si de aparare a patrimoniul controlului financiar poate constata fapte care constituie infractiuni si se sanctioneaza penal asa cum sunt:- Infractiuni in legatura cu activitatea de gestiune – adica crearea de plusuri, prin mijloace

frauduloase, nedeclararea inscrisa a plusurilor.- Infractiuni contra patrimoniului – adica folosirea sau notificarea in interes personal sau pentru altii de

bani, bunuri din patrimoniul unitatii, gestiuni frauduloase, inselaciune.- Infractiuni de serviciu – adica neindeplinirea unei indatoriri de servicii astfel incit se cauzeaza o

intrerupere a activitatii de producere.- Infractiuni de fals – adica falsificarea de cecuri sau alte acte pentru efectuarea platilor, bilete de

calatorie, sau atestarea unor fapte necorespunzatoare adevarului.

3. Controlul financiar de stat

3.1. Esenta si continutul controlului financiar de statLa baza organizarii controlului financiar de stat sau urmatoarele principii : Legalitatea relatiilor organelor de control cu obiectul controlului Obligativitatea organelor de control de a pastra taina persoanei, secretele de stat. de serviciu sau secretele

comerciale Inadmisibilitatea interventiei organelor de control in activitatea operativa a obiectelor controlului Inevitabilitatea responsabilitatii obiectelor controlului aplicarii de sanctiuni, factorilor de decizie in caz de

incalcare a legislatiei Colaborarea intre organele de control in exercitarea atributiilor

Obiectivele controlului financiar de stat sunt : Controlul asupra respectarii. Legislatia RM in domeniul financiar Controlul asupra exercitarii bugetului de stat , legalitatii utilizarii resurselor bugetare si a valorilor materiale ale

statului Controlul asupra platii impozitelor, respectarii termenelor varsarii lor la buget si in fondurile extrabugetare Controlul operativ si inopitant in scopul suprimarii activitatii ilicite, prevenirii si descoperirii infractiunilor

economice, combaterii coruptiei in sistemul fiscal, vamal si alte organe Efectuarea reviziilor si verificarea activitatii agentilor economici indiferent de forma de proprietate si genul de

activitate Controlul asupra formarii si stingerii datoriilor publice inclusiv asupra creditelor interne si externe garantate de

Guvern Analiza si sistematizarea rezultatelor controalelor asupra eficientei activitatii economice, sanctionarea

persoanelor vinovate si elaborarea actelor legislativeSubiectii controlului financiar de stat sunt : Parlamentul RM Guvernul prin intermediul Departamentul Control Financiar si Revizie Ministerul Finantelor prin intermediul Directiei Control si Revizie si Serviciul Fiscal de Stat Companiile de audit care desfasoara activitatea in conformitate cu legislatia in vigoare

Obiectele controlului financiar de stat pot fi : Organele administratiei publice centrale si locale Persoanele fizice si juridice care isi desfasoara activitatea economico-financiara pe teritoriul tarii Unele unitati de stat ale RM care functioneaza in strainatate

3.2. Curtea de Conturi - organ suprem al controlului financiar de statCurtea de Conturi a RM este organul suprem de control financiar. Ea isi exercita atributiile independent in conformitate cu constitutia RM si Legea cu privire la Curtea de Conturi. Curtea de Conturi decide in mod autonom asupra programului sau de activitate, controalele se initiaza din oficiu si nu pot fi sistate. Parlamentul RM poate cere curtii de conturi. Efectuarea anumitor controale acestea fiind obligatorii pentru curte. Curtea de conturi consta din 7 membri in fruntea carora sta un presedinte. Presedintele curtii de conturi este ales de Parlament la propunerea presedintelui parlamentului pe un termen de 5 ani, ceilalti membri ai Curtii sunt alesi de Parlament al propunerea presedintelui curtii pe un termen de 5 ani.

Atributiile de control ale Curtii de Conturi sunt : Formarea si utilizarea resurselor bugetului de stat si bugetul asigurarilor sociale de stat Formarea si utilizarea fondurilor extrabugetare Formarea si gestionarea datoriei publice, respectarea garantiilor guvernamentale pentru creditele interne si

externe Utilizarea alocatiilor bugetare pentru investitii a subventiilor si a altor forme de asistenta financiara din partea

statului Executarea, rationalitatea si eficienta tratatelor interguvernamentale in domeniul economico-financiare Procesul de detalizare si privatizare a patrimoniulu statului Activitatea altor organe de control Emisiunea monetara, utilizarea resurselor creditare si valutare ale statuluiCurtea de conturi exercita controlul la fata locului si colaboratorii desemnati sa efectuieze controale intocmesc rapoarte in care sunt mentionate incalcarile determinate si poarta raspundere pentru veridicitate.

Colaboratorii Curtii de Conturi au dreptul : Sa intre liber pe teritoriu, depozite, cladiri de productie si alte localuri ale obiectului controlat pentru a verifica

prezenta si utilizarea resurselor materiale si financiare ale statului Sa ceara orice document si alte materiale care reflecta activitatea economico-financiara a obiectului controlat Sa primeasca explicatii orale si in scris de la conducatori si alti lucratori ai obiectului controlat Sa extraga documente precum si sa sigileze locurile de pastrare a documentelor, banilor si bunurilor obiectului

controlat Sa ceara de la BNM si bancile comerciale in care statul are cota de participare, copii ale documentelor

referitoare la operatiunile financiare efectuateColaboratorii Curtii de Conturi sint obligati sa garanteze de divulgarea secretelor de stat, de servicii comerciale sau individuala.

3.3. Ministerul FinantelorMinisterul Finantelor este organul financiar central al RM care exercita conducerea generala a finantelor republicii si promoveaza pe teritoriul ei o politica unica de stat in domeniul finantelor, bugetului si impozitelor. Ministerul Finantelor poarta raspundere pentru elaborarea si realizarea directiilor strategice ale politicii financiare unice de stat, constituirea si executarea bugetului de stat la venituri si cheltuieli, organizarea activitatii de mobilizare a resurselor financiare pentru necesitatile statului si controlul utilizarii lor. Ministerul Finantelor exercita conducerea unitara si coordoneaza activitatea organelor financiare locale si ale serviciului fiscal de stat in scopul realizarii efective a principiilor unice privind prognosticarea financiara si finantarea economiei nationale.Sarcinile Ministerului Finantelor : Elaborarea politica bugetar-fiscala a statului Organizeaza elaborarea proiectelor bugetului de stat si defineste principiile stabilirii normativelor, impozitelor

de stat in bugetele locale si le prezinta Guvernului spre aprobare Exercita controlul asupra executarii bugetului de stat Exercita controlul asupra utilizarii mijloacelor bugetare si extrabugetare alocate pentru creditarea activitatilor

inovationale si investitionale Efectuiaza revizii si verificari periodice precum si controale financiare operative si inopinate Administreaza datoria interna a statului Coordoneaza volumele livrarilor de metale pretioare pentru necesitatile economiei nationale economiei

nationale si ale deseurilor cu continut de metale pretioase si pietre pretioase ce urmeaza sa fie predate in fondul de stat

Stabileste modul de evidentacontabila si intocmire a darilor de seama si de efectuare a procedurilor financiare, de executare a bugetului in activitatea tuturor organelor administratiei de stat, organizatiilor si institutiilor acestora

Aproba modelul formularelor tipizate pentru imbunatatirea evidentei contabile si darilor de seama

3.4. Centru pentru Combaterea Crimei Economice si CoruptieiCCCEC a fost creat in iunie 2002 si este un organ de ocrotire a normelor de drept specializat prin contractarea infractiunilor economico-financiare si fiscale precum si a coruptiei.Principiile de activare ale centrului sunt : Legalitatea Respecatarea drepturilor si liberalitatilor fundamentale ale omului Imbinarea metodelor si mijloacelor publice si secrete de activitate Imbinarea conducerii unipersonale si colegiale Colaborarea cu alte autoritati publice, organizatii obstesti si cu cetateniAtributiile centrului sunt : Preintimpinarea, depistarea, cercetarea infractiunilor economico-financiare si fiscale Contractarea coruptiei si protectionismului Contractarea legalizarii bunurilor si spalarii banilor obtinuti ilicitIn exercitarea atributiilor sale colaboratorii centrului au dreptul : Sa intreprinda actiuni operative de investigatii, sa atraga cetateni la colaborare confidentiala si sa utilizeze

documente de acoperire Sa efectuieze cercetari penale si anchete preliminare Sa retina conditiile legii persoanei banuite de comitere a infractiuni a caror examinare tine de competenta sa,

sa le ceara lamuriri si perchezitii corporale si sa le controleze, sa ridice obiectele si documentele Sa efectuieze revizii economico-financiare si controale fiscale asupra persoanelor fizice si sa sigileze caseriile si

aparatele de casa, incaperile si locurile de pastrare a documentelor, a mijloacelor banesti si a bunurilor materiale

Sa suspendeze operatiunile persoanelor juridice pe conturi in banci si sa sechestreze mijloacele banesti, bunurile materiale, datoriile dubioase si alte active ale acestor persoane in cazul depistarii unor fapte de activitate economica ilicita

Sa efectuieze fotografierea, inregistrarea sonora si video, dacteloscopia si inregistrarea persoanelor detinute sau tinute sub arest

Sa ceara conducatorilor obiectivele supuse controlului, documentele normativ-tehnice si de evidenta prin care se reglementeaza si sa omologheaza operatiunile de utilizare a bunurilor materiale si a mijloacelor banesti

3.5. Serviciul VamalServiciul vamal este organul administratiei publice subordonat Ministerului Finantelor care asigura securitatea economica a statului, promoveaza politica vamala s conduce nemijlocit activitatea vamala in RM.Misiunea serviciului vamal consta in promovarea politicii vamale in vederea asigurarii securitatii economice a statului prin facilitatea comertului, securizarea traficului international de marfuri si mijloacelor de transport, asigurarea respectarii reglementarilor vamale, perceperii drepturilor de import si export, lupta impotriva fraudelor vamale, dezvoltarea unei administratii profesioniste si transparente, care reglementeaza standarde internationale in vederea simplificarii procedurilor de vamuire si protejeaza societatea aplicind uniform si impartial legislatia vamala.Atributiile serviciului vamal sunt :- Asigura in limitele competentei sale securitatea economica a statului- Elaboreaza si intreprinde masuri de combatere a fraudelor vamale si a altor incalcari a regulelor activitatii

vamale- Asigura controlul marfurilor, mijloacelor de transport si altor bunuri deplasate peste frontiera vamala a RM- Administreaza statistica vamala- Participa la elaborarea proiectelor de acorduri internationale, acte legislative, ordonante si hotariri ale

Guvernului, precum si alte acte normative ce reglementeaza activitatea vamala- Contribuie la dezvolatarea relatiilor economice externe ale statului- Organizeaza activitatea de combatere a coruptiei- Apara interesele legitime ale persoanelor juridice si fizice in domeniul activitatii vamale- Stabileste originea marfurilor eliberind acte vamale respective- Instituie zone de control vamal pe teritoriul RM si controleaza activitatea acestora- Asigura indeplinirea prevederilor tratatelor internationale in domeniul vamal la care RM este parte

3.6. Inspectoratul FiscalServiciul fiscal din RM isi desfasoara activitatea in conformitate cu prevederile codului fiscal si alte acte normative in domeniul administratiei fiscale. Serviciul fiscal este o persoana juridica finantata de la bugetul finantelor subordonat direct de Ministerul Finantelor si include inspectoratul fiscal principal de stat si inspectoratele teritoriale.Sarcina de baza a organului fiscal consta in exercitarea controlului asupra respectarii legislatiei fisclae, calcularii corecte si varsarii depline si la timp a sumelor obligatelor fiscale in buget.

Structura organizatorica a Serviciului Fiscal de Stat se aproba de Guvern, iar raza de activitate a organelor fiscale teritoriale si raza de deservire a contribuabililor de catre inspectoratul fiscal principal de stat.

Inspectoratul fiscal principal de stat exercita urmatoarele atributii :- Efectuiaza supravegherea activitatii inspectoratelor fiscale teritoriale in vederea exercitarii controlului fiscal- Emite ordine, instructiuni si alte acte in vederea executarii legislatiei fiscale- Efectuiaza controale fiscale- Organizeaza si efectuiaza dupa caz executarea silita a obligatiilor fiscale- Exercita controlul asupra respectarii legislatiei fiscale in activitatea organelor vamale si serviciilor de colectare

a impozitelor si taxelor locale si prezinta autoritatilor propuneri cu privire la tragerea la raspundere a functionarilor care au incalcat legislatia fiscala

- Organizeaza diferite concursuri cu stimularea resursei bugetare a contribuabililor care direct sau indirect si-au adus contributia la imbunatatirea procesului de administrare fiscala sau la majorarea incasarilor la bugetul public national.

Inspectoratele fiscale teritoriale exercita urmatoarele atributii :- Intreprinde masuri pentruasigurarea stingerii obligatiilor fiscale- Efectuiaza controale fiscale- Asigura gratuit contribuabilii cu formulare tipizate de dari de seama fiscale elaborate in conformitate cu

instructiunile in vigoare- Elibereaza contra plata subiectilor impunerii formulare de facturi fiscale, timbre de acciz in modul stabilit de

inspectoratul fiscal principal de stat- Sigileaza masinile de casa si de control ale contribuabililor, tine evidenta lor si efectuiaza controale privind

utilizarea sau neutilizarea lor de c ontribuabili la decontarile in numerar- Examineaza contestatii, cereri prealabile si emite decizii asupra lorOrganul fiscal si functionarul fiscal au urmatoarele drepturi :- Sa efetuieze controale asupra modului in care contribuabilii, organele vamale si serviciile de colectare a

impozitelor si taxele locale si altei persoane respecta legislatia fiscala- In procesul organelor fiscale sa ceara si sa primeasca gratuit de la orice persoana informatii, date, documente

necesare in exercitarea atributiilor- Se deschida si sa examineze, sa sigileze incaperile de productie, depozitele, spatiile comerciale si alte locuri cu

exceptia domiciliului si resedintei folosite pentru obtinerea de venituri sau pentru intretinerea obiectelor impozabile

- Sa aiba acces la sistemul electronic de evidenta contabila a contribuabilului- Sa controleze autenticitatea datelor din documentele de evidenta si din darile de seama fiscale- Sa constate incalcarile legislatiei fiscale si sa aplice masurile prevazute de legislatie- Sa primeasca in instanta judecatoresti actiuni contra contribuabililor privind anularea unor tranzactii si

incasarea la buget a mijloacelor obtinute din aceste tranzactii sau anularea inregistrarii intreprinderii sau organizatiei in cazul incalcarii modului de formare a acestuia

- Sa sechestreze in modul stabilit de lege orice bun cu exceptia celui care conform codului fiscal nu este sechestrabil

- Sa suspende operatiuni la conturile bancare ale contribuabililor cu exceptia contului de imprumut a contului provizoriu si a contului persoanelor fizice care nu sunt subiecti ai activitatii de intreprinzator

4. Esenta, continutul si particularitatile auditului financiar

4.1. Evolutia auditului financiar si continutul acestuiaAuditul a fost cunoscut la inceputul secolului XVIII–lea fara a fi cunoscuta localizarea geografica intr-un stat. Pe parcursul evolutiei sale auditul a cunoscut citeva etape diferentiate in functie de categoria sociala care ordona auditulPina la inceputul secolului XVIII-lea auditul era ordonat de regi, imparati, biserica cu un singur obiectiv cel de pedepsire a hotilor pentru frauda si prevenirea unor astfel de fapte cu scopul de protejare a patrimoniului al unei entitati. Auditorii erau numiti de preoti si primeau calitatile morale ale acestora. Inceputul secolului XVIII marcheaza o noua era a activitatii de audit. Rolul de auditori revenindu-le celor mai buni contabili. La sfirsitul secolului XIX inceputul secolului XX obiectivul activitatii de audit este orientata spre atestarea realitatilor situatiilor financiare cu scopul de a evita erorile si frauda.Din anii 1940 activitatea de audit isi largeste sfera de cuprindere transformindu-se in audit de tip international. Dupa anii 90 se face o clasa delimitara dintre activitatea de audit si cea de control intern prin care obiectivele auditului sunt orientate spre atestarea controlului intern, respectarea cadrului conceptual contabil si a normelor de audit.Prin audit se intelege examinarea profesionala efectuata de o persoana autorizata, independenta in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele a situatiilot financiare anuale.

Situatiile financiare audiate trebuie sa furnizeze informatii utile pentru adoptarea deciziilor economice pentru a evalua deficientele in raspunderea manageriala si a evalua capacitatea intreprinderii, de a plati si a oferi beneficii angajatilor sai pentru a evalua garantiile pentru creditele acordate intreprinzatorilor, a determina calculul profitului si distribuirea devidendelor. De regula situatiile financiare sunt intocmite conform unui modul contabil bazat pe costul istoric recuperabil si pe conceptul de mentinere a nivelului capitalului financiar. In acest sens s-a elaborat cadrul general de intocmire si prezentare a situatiilor financiare elaborat de comitetul pentru standarde de contabilitate internationale. Acest cadru poate fi aplicat oricarui model contabil precum si concepte privind capitalul si mentinerea lui.Auditorii trebuie sa aiba invedere potrivit acestui cadru general indeplinirea obiectivului situatiilor financiare, caracteristicile calitative care determina eficienta informatiei contabile din situatiile financiare, modelul de evaluare a elementelor pe baza carora sunt intocmite situatiile financiare ca fiind pricipala sursa de informatie a utilizatorilor.Auditul financiar este orientat spre :- Verificarea respectarii cadrului conceptual al contabilitatii general acceptat, a procedurilor interne stabilite de

conducerea agentului economic.- Verificarea si certificarea reflectarii in contabilitate a situatiilor financiare, imaginea lor clara si completa pe

intreg exercitiu financiar.Auditul trebuie sa urmareasca daca procedurile de culegere si de prelucrare a datelor sunt bine stabilite si se aplica in permanenta.

4.2. Principiile auditului financiarPentru a respecta obiectivele stabilite auditul financiar se bazeaza pe anumite principii :1) Principiul prudentei – care presupune ca in cadrul procedurii de audit trebuie sa se tina seama de toate

riscurile previzibile si de pierderile eventuale care au aparut in cursul perioadei de exercitiu. Acest principiu nu admite supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor respectiv subevaluarea elementelor de pasiv si a cheltuielilor, tinind cont de deprecierile, riscurile si pierderile posibile generate de desfasurarea activitatii exercitiului financiar curent sau anterior.

2) Principiul permanentei metodelor – care are ca obiectiv continuitatea aplicarii regulelor privind evaluarea, inregistrearea in contabilitate si prezentarea elementelor patrimoniale si a rezultatelor astfel incit sa se asigure compararea in timp a informatiilor contabile.

3) Principiul continuitatii activitatii – care presupune ca unitatea patrimoniala isi va continua in mod normal functionarea intr-un viitor previzibil fara a intra in stare de lichidare sau de reducere sensibila a activitatii, astfel situatiile financiare trebuie sa fie intocmite pe o baza diferita de evaluare.

4) Principiul independentei exercitiului – se refera la delimitarea in timp a cheltuielor si veniturilor aferenti activitatii agentului economic pe masura angajarii acestora si a trecerii lor la rezultatul exercitiului la care se refera. Astfel efectele tranzactiilor si ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cind acestea se produc si nu pe masura ce numerarul sau echivalentul sau este incasat sau platit si inregistrat in evidentele contabile. Situatiile financiare care respecta acest principiu ofera informatii utilizatorilor nu numai despre tranzactiile trecute care au implicat plati si incasari dar si despre obligatiile de plata din viitor.

5) Principiul intangibilitatii bilantului de deschidere a unui exercitiu – adica bilantul de deschidere trebuie sa corespunda cu bilantul de inchidere a exercitiului anterior.

6) Principiul necompensarii – care presupune ca elementele de activ si pasiv se inregistreaza in contabilitate separat fara sa fie permisa compensarea intre posturile de activ si cele de pasiv ale bilantului precum si intre veniturile si cheltuielile inregistrate in contul de rezultate.

7) Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si pasiv8) Principiul prevalentei economicului asupra juridicului – potrivit caruia toate informatiile prezentate in

situatiile financiare trebuie sa reflecte realitatea economica a elementelor si tranzactiilor si nu numai forma lor juridica.

9) Principiul pragului de semnificatie – prin care arata valoarea semnificativa a oricarui element prezentat separat in cadrul situatiilor financiare. Toate elementele care au valori nesemnificative si sunt de aceeasi natura sau au functii similare sint consemnate fara sa fie necesara prezentarea lor separata.

In cazul in care in contabilitatea intreprinderii se fac abateri de la aceste principii ele vor fi prezentate la notele conturilor anuale insotite de motivatiile acestor abateri, prezentarea unor evaluari a efectelor lor asupra activelor, datoriilor, pozitiei financiare si a contului de profit si pierderi.

Pe parcursul procedurilor de audit, auditul trebuie sa respecte urmatoarele principii : Onestitate si obiectivitate Independenta Competenta profesionala Confidentialitatea si comportament profesional Respectarea standardelor profesioniste

4.3. Obiectivele auditului financiarPentru a asigura o opinie competenta si independenta asupra imaginii fidele si complete a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor intreprinderilor auditului are invedere respectarea anumitor obiective si criterii care guverneaza auditul situatiei financiare :1) Criteriul exhausivitatii si integritatii inregistrarilor – care presupune ca toate operatiunile patrimoniale

au fost inregistrate corect si integral in contabilitate. Pentru realizarea acestui criteriu auditorul are doua solutii :- Trebuie sa verifice cu mare atentie procedurile utilizate de intreprindere pentru validarea tuturor

modificarilor patrimoniale- Poate utiliza rezultatele inventarierii cu conditia ca inventarierea a fost facuta potrivit legislatiei in vigoare

2) Criteriul realitatii inregistrarilor – auditorul este obligat sa urmareasca daca toate elementele de activ si de pasiv inregistrate in contabilitate sunt justificabile si verificabile si corespund cu cele identificate fizic prin inventarierea sau prin alte proceduri. De asemenea se verifica daca activele si pasivele respecta principiul entitatii patrimoniale adica toate operatiunile efectuate apartin firmei.

3) Criteriul inregistrarii corecte in contabilitate si a prezentarii corecte cu ajutorul conturilor anuale – acest criteriu are mai multe obiective si se refera la localizarea corecta a perioadei privind elementele patrimoniale, evaluarea corecta a modificarilor, imputarea corecta, intocmirea corecta a situatiilor finanicare. Obiectivele auditului au in vedere : patrimoniul, rezultatul exercitiului, bilantul, situatia financiara a intreprinderii. Astfel pot fi stabilite trei obiective ale auditului financiar :- Realitatea inregistrarilor contabile- Integritatea inregistrarilor- Prezentarea fidela a situatiilor financiare

5. Organizarea si reglementarea activitatii de audit in RM

5.1. Cadrul normativ legislativ de reglementare a activitatii de audit in RMIn RM actele normative legislative cu privire la activitatea de audit sint elaborate de catre Ministerul Finantelor consultata cu asociatia contabila si auditorilor profesionisti si in dependenta de caz sint aprobate de Parlament. In prezent activitatea de audit in RM este reglementata prin legea cu privire la activitatea de audit. In conformitate cu legislatia in vigoare obiect al auditului pot fi agentii economici din RM si din alte tari cu exceptia BNM.Scopul auditului consta in verificarea si analiza rapoartelor financiare, declaratiilor fiscale, decontatile de decontare si altor datorii financiare ale agentului economic pentru determinarea autenticitatii si legalitatii lor precum si verificarea cerintelor inaintate organizarii evidentei contabile si raportelor financiare.Conform legislatiei in vigoare sint stipulate urmatoarele genuri de audit :1) Auditul agentilor economici2) Auditul institutiilor financiare3) Auditul companiilor de asigurare4) Auditul participantilor profesionisti pe piata valorilor mobiliareActivitatea de audit se exercita in baza licentei Ministerului Finantelor eliberata conform prevederilor legislatiei de catre comisia de atestare care activeaza pe linga Ministerul Finantelor si comisia nationala a pietei financiare.Companiile de audit straine pot sa-si desfasoare activitatea pe teritoriul RM, daca dispun de licenta eliberata de Ministerul Finantelor.In tarile cu economie de piata inclusiv si in RM activitatea de audit este reglementata atit de legea cu privire la activitatea de audit cit si de standardele internationale si nationale de audit. Standardele de audit sunt elaborate si formulate in baza concluziilor practicilor de audit. In acelasi timp standardele de audit descriu principiile fundamentale ale procedurilor de audit. Acest minim de reguli si de principii ajuta auditorul in determinarea sferei de aplicare a auditului si metodologia de exercitare a auditului precum si evaluarea rezultatelor acestei activitati.In RM au fost elaborate standarde nationale de audit in baza standardelor internationale de audit, codurile si denumirile standardelor nationale corespund cu standardele internationale, insa la elaborarea standardelor nationale s-a tinut cont de cerintele legislatiei in vigoare, de standardele nationale de contabilitate si regulamentele privind practica de audit.Autoritatile din RM care au dreptul sa reglementeze activitatea de audit conform legii cu privire la activitatea de audit sint : Parlamentul Guvernul Ministerul Finantelor BNM

Comisia nationala a pietei financiare (CNPF)Activitatea de audit este exercitata doar in baza licentei si a certificatului de calificare care sint eliberate de autoritatile publice respective in functie de genul auditului.Asociatia organizatiilor de audit are dreptul de a cere de la organele publice nominalizate (CNPF, BNM, MF) retragerea sau anularea licentei de audit daca demonstreaza ca compania de a udit a eliberat intentionat un raport de expertiza contabila care nu corespunde datelor din evidenta contabila a agentului economic auditat (incalcarea intentionata a standardelor de audit) sau compania nu poseda un auditor calificat si efectuiaza o alta activitate de antreprenoriat concomitent cu cea de audit.Asociatia organizatiilor de audit coordoneaza activitatea de audit, reprezinta interesele profesionale ale auditorilor, colaboreaza cu organizatiile de audit straine, apara interesele membrilor in instantele de judecata si elaboreaza si prezinta spre aprobare Ministerului Finantelor standardele de audit si programele de calificare si examinare.Camera de audit constituita in baza regulametului din 28 septembrie 1994 a fost substituita de asociatia organizatiilor de audit.Activitatea de audit este reglementata de catre companiile de audit propriu-zise. Aceasta reglementare este realizata de normele interne ale companiei de audit eliberate in baza standardelor de audit si alte acte normative.Atit standardele internationale cit si cele internationale reprezinta documente normative ale sistemelor de reglementare normativa a activitatii de audit in RM.SNA au fost elaborate de catre o comisie speciala de pe linga Ministerul Finantelor membrii careia erau reprezentanti ai asociatiilor contribuabililor si auditorilor profesionisti.Standardele nationale de audit contin principii fundamentale, proceduri esentiale de audit precum si recomandari corespunzatoare sub forma de materiale explicative si de alte natura. De asemenea activitatea de audit se bazeaza pe regulamentele privind practica de audit.

5.2. Auditul intern si auditul externCea mai cunoscuta clasificare a activitatii de audit consta in divizarea ei in audit extern si audit intern.Auditul extern este exercitat de auditorul independent.Auditul intern este exercitat de catre auditorul angajat al agentului economic care se subordoneaza administratiei acestuia.Functia principala a auditului intern este de a controla permanent cheltuielile intreprinderii si a propune solutii de reducere a lor. De asemenea auditorul intern pe linga cercetarea unor probleme aferente activitatii intreprinderii, mai verifica cum sint executate ordinile si dispozitiile conducerii, elaboreaza diverse note explicative si analizeaza detaliat activitatea economica a agentului economic.In conformitate cu practica internationala serviciile de verificare a veridicitatii rapoartelor financiare sint acordate de regula de catre auditorii externi. De exemplu contabilii profesionisti din Marea Britanie si contabilii publici calificati in SUA numiti auditori, presteaza servicii de verificare a rapoartelor financiare.Auditorul intern spre deosebire de cel extern este angajat al agentului economic si este dependent de conducerea organizatiei si independent de subdiviziunile controlate.Echipa de auditori interni poate fi alcatuita din 2-3 auditori sau mai multi. Componenta echipei depinde de marimea si necesitatile concrete ale unei intreprinderi. Unii membri pot sa execute auditul de corecpundere, adica stabilirea respectarii regulamentelor si dispozitiilor conducerii in timp ce altii vor verifica eficienta activitatii controlului intern inclusiv al contabilitatii.Caracteristicile auditului intern sunt: Este exercitat de specialisti in contabilitate si constituie o functie a conducerii agentului economic. Scopul consta in satisfacerea necesitatilor informationale ale administratiei la solutionarea unor probleme de

gestiune. Veridicitatea si eficienta influenteaza direct volumul, continutul si caracterul auditorului extern. Este parte componenta a controlului intern care este exercitat continuu. Operatiile economice, utilizarea resurselor, starea contabilitatii rapoartelor financiare si controlul intern este

verificata pentru stabilirea respectarii normelor si principiilor regulamentelor interne.Caracteristicile auditului extern sunt : Este exercitat de profesionali in baza de contract si nu sunt lucratori ai agentului economic. Scopul consta in exprimarea opiniei proprii pentru persoane terte ale agentului economic controlat. Volumul, continutul si caracterul verificarii si riscul de audit depinde in mare masura de calitatea auditului

intern. Este exercitat periodic, de regula odata in an. Starea rapoartelor financiare si a contabilitatii, nivelul organizational al controlului intern determina proportiile

auditului extern si gradul estimat de incredere acordat contabilitatii clientului. Este independent de client nu numai organizational, dar si din punct de vedere al remunerarii. Cheltuielile de

exercitare initial sunt suportate de firma de audit, iar la sfirsitul auditului sint reflectate de catre client. Momentul efectuarii platii depinde de conditiile contractuale stabilite cu clientul.

5.3. Auditul rapoartelor financiare, serviciile conexe si alte servicii de auditDirectiile auditului sunt :1) Auditul indicatorilor financiari ai intreprinderii - auditul rapoartelor financiare.2) Controlul activitatii de gestiune - consultatii cu privire la eficienta gestionarii patrimoniului agentului

economic.3) Servicii de consulting – consultatii contabile, fiscale si juridice.4) Serviciile de organizare si tinere a contabilitatii – de intocmire a rapoartelor financiare si declaratiilor

fiscale.5) Controlul sistemului economic al organizatiilor – controlul total al activitatii economice in baza datelor

contabile.Auditul rapoartelor financiare si serviciile conexe sint prestate de specialisti in domeniul contabilitatii.Obiectivul auditului rapoartelor financiare il constituie exprimarea opiniei auditorului referitor la faptul daca rapoartele financiare ale agentului economic sint pregatite in toate aspectele semnificative in conformitate cu cerintele stabilite fata de rapoartele financiare.Particularitatile auditului rapoartelor financiare sint stabilite in SNA nr.200. In conformitate cu prevederile acestuia auditorul nu stabileste autenticitatea rapoartelor financiare ci isi exprima opinia referitor la veridicitatea rapoartelor financiare, adica daca rapoartele financiare sint pregatite in toate aspectele semnificative in conformitate cu SNC. Este necesar ca opinia auditorului sa fie formulata astfel incit sa exprime o asigurare rezonabila asupra aspectelor calitative ale rapoartelor financiare. Concomitent opinia auditorului trebuie sa sporeasca credibilitatea rapoartelor financiare prin afirmarea faptului daca rapoartele financiare sint intocmite in conformitate cu prevederile actelor normative in vigoare si daca ele reflecta corect situatia economica a agentului economic.In urma auditului, rapoartele financiare auditorul trebuie sa acumuleze dovezi suficiente si adecvate pentru argumentarea raspunsurilor la urmatoarele intrebari : Corespunderea valorii proprietatii cu datele bilanturilor. Corespunderea rezultatelor activitatii economico-financiare cu datele raportului privind rezultatele financiare. Valoarea reala a crentelor si posibilitatile efective de rambursare in timpul apropiat. Valoarea reala a acreditivelor si certitudinea in inexistenta altor credite nereflectate in bilant. Marimea dividendelor. Probabilitatea de faliment a intreprinderii.

In baza acestor raspunsuri, beneficiarii rapoartelor de audit sint mai sigure de luarea deciziilor de efectuare a investitiilor, de acordare a creditelor, de furnizare a materiei prime.Principiile generale cu privire la pregatirea si prezentarea rapoartelor financiare de care trebuie sa tina cont auditorul sint : Prezentarea obiectiva a situatiei patrimoniale si financiare, fluxului mijloacelor banesti si a capitalului propriu. Aprecierea posibilitatii functionarii continuie a intreprinderii intr-un viitor previzibil. Politica de contabilitate a intreprinderii trebuie sa fie dezvaluita astfel incit informatiile din rapoartele

financiare sa corespunda prevederilor tuturor SNC. Intreprinderea trebuie sa-si intocmeasca rapoartele financiare conform principiului calcularii cu exceptia

raportului privind fluxul mijloacelor banesti. Nepermiterea calcularii reciproce a activelor si datoriilor veniturilor si cheltuielilor cu exceptia cazurilor cind

compensarea este prevazuta sau permisa de SNC. Prezentare si clasificarea articolulor din rapoartele financiare nu trebuie sa se schimbe de la o perioada de

gestiune la alta. In rapoartele financiare se publica toata informatia comparabila in raport cu perioada precedenta.

Serviciile conexe conform SNA includ : Examinarea limitata care are ca obiectiv constatarea dubiilor referitor la autenticitatea rapoartele financiare si

include ca proceduri testarea selectiva, procedurile analitice si solicitarea si confirmarea. Procedurile convenitecare sunt proceduri cu caracter de audit care au fost convenite cu agentul economic si cu

oricare parte terta implicata. Acesta are ca obiectiv efectuarea anumitor proceduri de audit convenite cu clientul si emiterea raportului asupra faptelor constatate.

Angajamentul de intocmire a rapoartelor financiare care presupune folosirea cunostintelor in domeniul contabil, in scopuri de clasificare, colectare si generalizare a informatiei financiare.

Alte servicii de audit includ:a) Auditul cu obiectiv special – care are ca obiectiv exrimarea opiniei cu privire la angajamentul exercitat.

b) Auditul informatiilor previcionale care are ca obiectiv emiterea raportului referitor la rezultatele examinarii informatiei previzionale.

6. Procedura de obtinere a dovezilor de audit

6.1. Esenta si continutul procedurilor de obtinere a dovezilor de auditProcedurile de audit reprezinta un segment de activitati cu conotatii particulare care se deosebeste de controlul financiar. Auditorul este chelmat sa-si exprime opinia asupra situatiei financiare si a rezultatelor obtinute de intreprindere. Opinia auditorului se formuleaza in baza dovezilor de audit obtinute cu ajutorul procedurii de colectare al lor. Procedurile de obtinere a dovezilor de audit sint definite in SNA 500 “Dovezi de audit”, conform caruia procedurile de obtinere a dovezilor de audit sint :1) Examinarea – care presupune cercetarea inregistrarilor documentelor si activelor.2) Recalcularea – care presupune verificarea corectitudinii calculelor aritmetice din documentele primare si din

registrele contabile sau in efectuarea calculelor independente.3) Observarea – presupune urmarirea proceselor efectuate de alte persoane sau a procedurilor de control ce nu

necesita documentarea.4) Solicitarea si confirmarea – presupune adresarea dupa informatie de catre persoane competente din cadrul

agentului economic sau catre terti, precum si primirea raspunsului la solicitare in scopul confirmarii informatiei contabile.

5) Procedurile analitice – care presupune analiza corelatiilor si tendintelor importate pentru bussinesul clientului.

6.2. Examinearea inregistrarilorProcedurile de examinare constau in : Cercetarea inregistrarilor Cercetarea documentelor Cercetarea activelor materialeProcedurile de examinare conform SNA 500 pot fi clasificate in trei categorii :1) Examinarea documentelor2) Cercetarea inregistrarilor3) Examinarea activelor

Examinarea documentelor – presupune urmatoarele proceduri : Verificarea corectitudinii perfectarii formularelor – care consta in examinarea corectitudinii completarii

rechizitelor, formularelor tipizate de documente primare cu regim special si a altor documente justificative, documentele de stocare a informatiei, registrele contabile, balantele de verificare, Cartea Mare, rapoartele financiare, rapoartele fiscale.

Examinarea de fond – care este orientata catre descoperirea falsificarii din documente. Examinarea formala a documentelor – care permite identificarea erorilor si fraudelor comise la

contabilizarea tranzactiilor neordinare. Tranzactiile neordinarea sunt tranzactiile care nu corespund domeniului de activitate al intreprinderii sau care sint neobisnuite pentru ea.

Verificarea logica – care se efectueaza prin compararea datelor despre tranzactia documentelor cu informatie vizind imprejurarile in care a fost realizata tranzactia.

Examinarea abaterilor – care consta in studierea devierilor sau abaterilor de la prevederile actelor legislative si normative, actelor de fondare a intreprinderii precum si a devierilor de la veniturile, cheltuielile si consumurile planificate.

Verificarea economica – care scoate la iveala oportunitatea, necesitatea operatiei economice, precum si justificarea calculelor planificate. La aprecierea necesitatii operatiei economice se urmareste daca operatia inregistrata in documente este utila activitatii intreprinderii si daca se justifica economic. Spre exemplu compararea cantitatii de materiale din depozit cu cea prevazuta de normele de consum. Justificarea calculelor planificate presupun verificarea corectitudinii calculelor efectuate la bugetarea activitatilor de baza.

Verificarea incrucisata – care permite studierea autenticitatii operatiilor prin compararea informatiei din documentele justificative cu cea din documentele de stocare precum si cu inregistrarile efectuate in registrele contabile vizind una si aceiasi operatie economica.

Verificarea prin confruntare – care se bazeaza pe urmatoarea corelatie : soldul la inceputul perioadei impreuna cu intrarile documentate trebuie sa fie egale cu cheltuielile documentate impreuna cu soldul final.Si + I = Ch + SfAmbele solduri trebuie sa fie determinate prin inventariere.

Cercetarea inregistrarilor. Inregistrarile contabile sint cercetate cu ajutorul urmatoarelor proceduri : Controlarea corectitudinii formulelor contabile intocmite in registrele contabile. Verificarea corespunderii inscrierilor din registrele contabile cu informatia din documentele justificative. Verificarea inregistrarii corecte in conturi a tuturor operatiilor. Verificarea exactitatii inregistrarilor facute in contabiliate.

Examinarea activelor – permite colectarea dovezilor de audit cu privire la existenta si plenitudinea activelor materiale, terenurilor, activelor materiale in curs de executie, mijloacelor fixe, activelor financiare, stocurilor de marfuri si materiale (SMM), a mijloacelor banesti. Scopurile examinarii activelor sint : Examinarea existentei activelor Cercetarea starii activelor - care include studierea regulilor de intretinere si exploatare a masinelor,

utilajelor si altor mijloace fixe de pe starea bunurilor neutilizate in scopul vinzarilor si identificarea bunurilor care partial si-au pierde calitatea initiala, stilul si modele invechite.

Verificarea plenitudinii activelor – care presupune examinarea integritatii activelor prin compararea existentei efective cu datele contabilitatii si controlul realitatii valorilor de bilant a activelor din caserie, contului de decontare si cel valutar, al crentelor si a productie in curs de executie.

6.3. Recalcularea si observareaRecalcularea se aplica ca procedura de testare detaliata la verificarea corectitudinii calcularii rulajelor si a soldurilor conturilor.Deoarece calculele din facturile comerciale, darile de seama a gestionarului sint verificate de colaboratoruii controlului intern, recalcularea sumelor din aceste documente va permite auditorului stabilirea efectivitatii acestei proceduri de control intern. Totodata recalcularea poate fi utilizata in calitate de procedeu de testare detaliata a tranzactiilor si soldurilor conturilor contabile pentru urmatoarele cazuri: Recalcularea sumelor aferente stocurilor de marfuri si materiale. Verificarea calculelor din facturile comerciale eliberate cumparatorilor si cele din facturile comerciale primite

de la furnizori. Examinarea extraselor din contul bancar.In cazul in care la aplicarea acestor proceduri au fost identificate erori da calcul, calcularea lor de catre colaboratorii serviciului de contabilitate presupune respectarea urmatoarelor reguli : In documente nu se admit stersaturi si alte feluri de corectari. Greselile din documente pot fi corectate prin taierea textului sau sumei gresite cu o linie in asa fel incit sa se

poata citi ce a fot gresit, apoi deasupra textului sau sumei corectate se indica data corectarii si semnaturile persoanelor care au semnat initial documentul.

Nu se admite nici o corectare in documentele banesti de casa si documentele bancare, daca sau comis greseli ele sint anulate pastrindu-se in carnetele respective fara a se detasa, apoi se intocmeste un alt formular.

Observarea este utilizata pentru a obtine dovezi despre eficienta procedurilor de control intern sau a proceselor nedocumentate. Observarea consta in urmarirea procedurilor de control intern sau a proceselor desfasurate de alte persoane care nu necesita a fi documentate. Observarea permite auditorului sa stabileasca daca cantitatea stocurilor de marfuri si materiale este determinata prin numarare sau sa urmareasca daca instructiunile conducerii agentului economic referitor la activitatea sa sint respectate.Observarea este binevenita la obtinerea informarea despre gradul de asigurare a integritatii proprietatii intreprinderii prin intermediul : Cercetarii starii fizice si a conditiilor de pastrare a mijloacelor fixe neutilizate. Stabilirii cauzelor de intrerupere a functionarii mijloacelor fixe. Studierii conditiilor de pastrare a stocurilor de marfuri si materiale. Stabilirii eficientei sistemului de sanctionare iesirilor dupa teritoriul intreprinderii. Cercetarii modului de gestionare a evidentei operative, comenzilor si a livrarilor de produse.

In caz de necesitate auditorul poate apela la urmatoarele proceduri de observare : Anchetare personala intreprinderii Cronometrarea procesului de productie si altor evenimente economice din cadrul intreprinderii pentru a stabili

in ce masura este utilizat timpul de munca. Fotografierea incaperilor unde se afla stocurile si alte active pentru fixarea conditiilor de pastrare a lor. Urmarirea actiunilor efectuate de persoana material responsabila.

In calitate de procedura de testare detaliata a tranzactiilor si soldurilor conturilor, observarea poate fi utilizata la urmarirea procesului de colectare si inregistrare a operatiunilor economice in documentatia justificativa, de stocare si in registrele contabile. Aceste proceduri permit auditorului sa urmareasca intregul proces de prelucrare a informatiei in contabilitate inclusiv si lucrarile de intocmire a rapoartelor financiare.

6.4. Solicitarea si confirmarea

Solicitarea consta in adresarea dupa informatie catre tertele persoane sau catre agajatii si personalul de conducere al agentului economic, iar confirmarea este raspunsul la o solicitare in scopul confirmarii informatiei solicitate. Pentru sistemul contabil si de control intern solicitarea si confirmarea prezinta procedura de control care poate fi numita inventarierea creantelor si datoriilor. Aceasta procedura se utilizeaza la inventarierea decontarilor cu institutiile financiare, cu bugetul, cu furnizorii, angajatii intreprinderii si cu alti debitori si creditori ai agentului economic.

Procedura de solicitare si confirmare se efectueaza in felul urmator : debitorilor le sint expediate extrasele conturilor analitice de evidenta a creantelor care in timp de 5 zile din momentul primirii lor trebuie sa fie confirmate, sau daca debitorul nu este deacord cu cele indicate in extrasul primit isi noteaza obiectiile pe versul extrasului si il expediaza inapoi intreprinderii creditoare. Extrasul din contul analitic confirmat de catre debitori trebuie sa fie examinat de membrii comisie de inventariere pentru a confirma veridicitatea informatiei. Solicitarea si confirmarea este utilizata de catre auditor la verificarea eficientei procedurii de inventariere a creantelor si datoriiilor. Sint verificate de regula cele mai semnificative solduri ale conturilor analitice de evidenta a creantelor. Extrasele acestor conturi sint expediate de catre auditori debitorilor pentru a le confirma inca odata in scopul evitarii eventualelor neintelegeri cu debitorii care li se cere confirmarea repetata a extraselor se recomanda ca pe versoul acestor extrase sa fie indicat motivul confirmarii repetate.In calitate de procedura de testare detaliata a tranzactiilor si soldurilor conturilor contabile SNA recomanda utilizarea procedurilor de solicitare si confirmare la obtinerea informatiilor referitoare la orice litigiu si pretentie in care este implicat agentul economic auditat si care pot influenta semnificativ asupra autenticitatii rapoartelor financiare.Astfel de proceduri includ:1) Inaintarea solicitarilor corespunzatoare conducerii agentului economic incluzind obtinerea declaratiilor scrise.2) Examinarea proceselor verbale intocmite la sedintele consiliului director si a corespondentei purtate cu juristii

agentului economic.3) Examinarea conturilor de cheltuieli legate de plata serviciilor juristilor si de compensarea cheltuielilor judiciare.4) Utilizarea oricarei informatii obtinute privind activitatea agentului economic inclusiv informatia obtinuta din

discutiile cu serviciu juridic al agentului economic.Deoarece cheltuielile legate de solutionarea litigiilor si pretentiilor in care este implicat agentul economic pot negativ sa influenteze capacitatea intreprinderii de a functiona intr-un viitor previzibil este necesar ca auditorul sa ia in considerare situatia problemelor juridice pina la data intocmirii raportului auditorului.In prezent majoritatea agentilor economici din RM sint implicati in litigiu cu organele de control financiar de stat, de aceea se recomanda ca auditorul sa acorde o atentie deosebita amenzilor si penalitatilor calculate de aceste organe de control prin solicitarea agentului economic auditor a explicatiilor vizind cauza sanctionarii. Daca litigiile in care este implicat agentul economic pot influenta continuitatea activitatii intreprinderii. SNC 5 prezentarea rapoartelor financiare cere de la conducerea agentului economic sa dezvaluie acest fapt in rapoartele financiare. Auditorul in acest caz va solicita de la juristul agentului economic confirmarea informatiei din scrisoarea adresata acestuia cu privire la litigiile in care este implicat agentul economic, celtuielile si pierderile juridice si angajamentul juristului agentului economic auditor de a oferi auditorului informatiei ulterioare in caz daca acesta considera lista cu litigii si pretentii imcomplet.

6.5. Procedurile analiticeConform SNA nr.200 procedurile analitice sint considerate procedurile de audit care se bazeaza pe compararea informatiilor. Comparatia e posibila numai daca datele analizate coreleaza sau cel putin exista o legatura intre ele. Nu poate fi completat volumul vinzarilor nete din anul comparat cu valoarea medie a mijloacelor fixe din anul precedent. Poate ca procedurile analitice sint considerate esentiale ele nu permit auditorului sa obtina dovezi convingatoare despre natura denaturarii. Ele sint utile doar pentru a sustine suspiciunea auditorului cu privire la faptul ca in compartimentul contabil respectiv intradevar pot exista denaturari. Din aceste considerente SNA nr.520 recomanda auditorului sa utilizeze procedurile analitice de audit im primul rind la planificarea auditorului la etapa finisarii lui precum si in corelatia cu testare detaliata a grupului de tranzactii si soldului contului cu conditia daca au experienta auditorului ii permite sa utilizeze efectiv aceste proceduri.

7. Organizarea activitatii de audit in domeniul auditului bancar al Republicii Moldova

7.1. Esenta, necesitatea si tipurile audituluiProfesia auditului este cunoscuta inca din vechime. Inca aproximativ in anul 200 i.e.n. cvestorii (persoane de functie, care tineu de afacerile financiare si judiciare ale Imperiului Roman) efectuau controlul asupra contabililor de stat la locurile d emunca. Rapoartele cvestorilor erau expediate la Roma si erau ascultate de examinatori. Asa practica a si dat termenul “auditor”. Practica legislativa a auditului este considerata Marea Britanie, unde pentru prima oara au fost primite legi, ce introduceau obligativitatea verificarii de audit si care stabileau cerinti fata de calitatea efectuarii acesteia. Legea cu privire la auditul obligatoriu a fost primita in Marea Britanie. In anul 1862, iar

mai tirziu a aparut si in alte tari : in Franta – 1867, in SUA – 1937. In prezent practic in toate tarile cu economie de piata dezvoltata exista institutul de auditori licentiati. In Moldova prima firma de audit a aparut in anul 1991 pe linga Ministerul Finantelor al Republicii Moldova.Baza juridica a activitatii de audit in republica Moldova a aparut in 1996, cind a fost primita “Legea cu privire la activitatea de audit” din 15.02.1996. Necesitatea de audit este legata mai intii de necorespunderea intereselor ale intocmitorilor de rapoarte (administratia subiectului) si ale utilizatorilor acestea (proprietatea subiectului) si de necesitatea informatiei obiective pentru luarea unor decizii economice concrete, cunostinte speciale pentru evaluarea informatiei, de care investitorul de rind nu dispune de neacsebilitatea materialelor, in baza carora are loc evaluarea informatiei.Practica straina si a tarii noastre trateaza auditul destul de variat. De exemplu, Asociatia Americana a Contabililor determina auditul ca un proces al sistemului de obtinere si evaluare a datelor obiective cu privire la actiunile si evenimentele subiective, nivelul stabilit de corespundere a criteriilor determinate si care prezinta rezultatele persoanelor interesante. Specialistii occidentali de asemenea determina auditul ca un proces de reducere a riscului informational pina la un nivel acceptabil, adica pina la acea probabilitate, ca in rapoartele financiare ale companiilor se contine date frauduloase sau neprecise pentru utilizatorii de rapoarte.Conform legii cu privire la activitatea de audit, auditul si activitatea de audit este determinat ca o activitate de antreprenoriat pentru verificarea in dependenta a contabilitatii si rapoartelor financiare, pentru determinarea autenticitatii informatiei ce este continuta in acestea.Scopul principal al auditului consta in exprimarea opiniei cu privire la autenticitatea rapoartelor financiare (contabile) ale persoanelor auditate a modului de tinere a contabilitatii in corespunderea cu legislatia RM. Sub autenticitate se intelege gradul deexactitate a datelor din rapoartele financiare, care permiteutilizatorilor acestor rapoarte in baza datelor ce se contin in acestea sa traga concluzii corecte cu privire la rezultatele activitatii economice, cu privire la situatia financiara si patrimoniala a persoanelor auditate si sa primeasca decizii concrete, care vor fi bazate pe aceste concluzii. Auditul nu inlocuieste controlul de stat cu privire a autenticitatea rapoartelor financiare, care este efectuat de organele imputernicite al puterii de stat in corespundere cu legislatia RM.Din punct de vedere al directiei (caracterul subiectului economic verificat) se deosebesc urmatoarele tipuri de audit : Auditul bancar – auditul institutiilor bancare, grupurilor bancare si holdingurilor bancare Auditul asigurarilor – auditul organizatiilor de asigurari si asociatiilor de asigurari reciproce Auditul burselor, fondurilor extrabugetare si institutiilor de investitii Auditul general – auditul altor subiecti economiciPentru fiecare tip de audit in parte se efectueaza atestarea auditorilor pentru dreptul de efectuare a acestuia. Dreptul de efectuare al auditului bancar il prezinta BNM.

7.2. Scopul si obiectivele auditului bancar. Clasificarea auditului bancarAuditul bancar reprezinta un tip al auditului, scopul principal al acestuia este stabilirea autenticitatii rapoartelor financiare ale bancilor si corespunderea operatiunilor bancare efectuate cu legislatia in vigoare din RM si cu actele normative ale BNM. Auditul bancar poate de asemenea indeplini urmatoarele sarcini :1) Organizarea (punerea), restabilirea si tinerea contabilitatii, intocmirea rapoartelor financiare, consultarea

contabila.2) Consultarea fiscala3) Analiza economico-financiara a activitatii bancii, consultarea economica si financiara4) Consultarea manageriala, inclusiv legata de restrucutrarea bancii5) Consultarea juridica, de asemenea reprezentanta in organele de judecata si fiscale cu privire la litigiile fiscale

si vamale6) Evaluarea valorii patrimoniului7) Elaborarea si analiza proiectelor de investitii, intocmirea planurilor de afaceri8) Prestarea altor servicii legate de activitatea de audit.

Auditul bancar, ca unul din tipurile auditului, poate fi detaliat dupa urmatoarele criterii : Dupa modul de efectuare :

- Auditul obligatoriu – o verificare anuala de audit cu privire la tinerea contabilitatii si rapoartelor financiare ale bancii in corespundere cu legea cu privire la activitatea de audit si este efectuat de firme internationale de audit, ce sunt acreditate in RM.

- Auditul de initiativa – se efectueaza la hotarirea institutiei bancare, caracterul si volumul auditului sunt determinate de insasi clientul.

Dupa caracterul de efectuare :- Auditul extern – este efectuat in baza contractuala de auditori independenti terti, care sunt prezenti la

firmele de audit, activitatea carora este reglementata de legislatia RM si actele normative ale BNM.- Auditul intern – este efectuat de o subunitate speciala (sectie) a insasi institutiei bancare, activ itatea

caruia si directiile de verificare nu sunt reglementate de lege, dar sunt determinate de conducerea bancii. Auditul intern ca o structura a bancii nu poate confirma autenticitatea rapoartelor financiare ale bancii.

Dupa periodicitatea efectuarii :

- Auditul initial – este efectuat de firma de audit pentru prima data la acest client – banca, si in asa mod semnificativ este sporit riscul si complicitatea auditului (auditorul nu dispune de informatia necesara cu privire la particularitatile activitatii clientului, sistemului de control intern).

- Auditul convenit (repetat) – este efectuat de firma de audit repetat sau regulat, este bazat pe cunoasterea specificulului clientului, calificarea conducerii, ceea ce in alte circumstante egale micsoreaza riscul de audit.

Din punctul de vedere al evolutiei auditul este separat in trei faze si deci, respectiv, in trei tipuri :- Auditul de confirmare – reprezinta verificarea si confirmarea autenticitatii rapoartelor financiare ale

bancii.- Auditul sistem si de orientare – permite supravegherea sistemului, ce controleaza operatiunile

clientului. In acest caz verificarea de audit nu se bazeaza pe analiza sistemului de control intern al bancii.- Auditul bazat pe riscuri – reprezinta efectuarea controlului selectiv cu concentrarea auditului in principiu

in locurile inguste, aspectelor principale a activitatii clientului, adica in domeniile cu riscul de audit mai sporit.

7.3. Reglementarea normativa a auditului bancarReglemntarea juridica a auditului extern in RM este efectuata de urmatoarele acte normative de baza : Legea cu privire la activitatea de audit din 15.02.1996, nr.729-XIII Standardele Nationale de Audit, Monitorul Oficial nr.91-93 din 29.07.2000, nr.157-159 din 21.12.2000, nr. 163-

165 din 29.12.2000 Codul cu privire la comportamentul profesional al auditorilor si contabililor din RM, Monitorul Oficial nr.29-30

din 15.01.2001 Regulamentele BNM cu privire la supravegherea bancara si efectuarea operatiunilor bancareReglementarea de stat a activitatii de audit este pusa pe seama Ministerului Finantelor al RM si BNM. Functiile de baza ale organelor mandatare de reglementare de stat a activitatii de audit sunt urmatoarele : Editarea in limita competentei sale a actelor normative si legislative, ce reglementeaza activitatea de audit Organizarea elaborarii si prezetarea spre aprobare de parlamentul RM a standardelor nationale a activitatii de

audit Organizarea in modul stabilit a sistemului de atestare, instituirea si ridicarea calificarii auditorilor in RMReglementarea de stat a auditului bancar este efectuata de BNM, care efectueaza atestarea pentru auditul bancar, si deasemenea elibereaza licente pentru auditul bancar. La nivelul reglementarii de stat a auditului pentru majorarea calitatii efectuarii acestuia si traducerii in practica bancara a aexperientei inaintate in alte tari, s-a efectuat standardizarea activitatii de audit : au fost elaborate si aprobate Standardele Nationale de Audit si toti reprezentantii profesiei de auditor sunt obligati sa respecte cerintele inaintate de aceste Standarde.Standardele de audit sunt divizate in : Standarde generale ale activitatii de audit Standarde interne ale activitatii de auditImportanta principala a standardelor de audit consta in consolidarea regulilor unice de baza (principiilor) ce determina cerintele normative la efectuarea si perfectarea auditului, evaluarea calitatii auditului. Standardele trebuie sa fie executate independent de conditiile in care este efectuat auditul. Auditor, care permite in practica sa abateri de la standardele, este dator sa fie gata ca in orice moment sa argumenteze actiunile sale.

7.4. Continutul raportului verificarii de audit a bancilorIn conformitate cu Standardele activitatii de audit aprobate, verificarea de audit include urmatoarele etape principale :- Evaluarea posibilitatii de primire a comenzii pentru efectuarea auditului (planificarea preventiva)- Elaborarea planului general si programului de audit- Efectuarea verificarii- Pregatirea raportului in baza rezultatelor de auditEfectuarii verificarii de audit premerge schimbul de scrisori intre banca si firma de audit, scopul de baza al caruia consta in atingerea intelegerii reciproce dintre parti prin determinarea angajamentelor ale acestora, de asemenea si conditiilor verificarii de audit. Firma de audit, primind propunerea oficiala a bancii cu solicitarea de efectuare a auditului, incepe verificarea cu planificarea auditului.Aceasta intrebare este descrisa in standardul respectiv “Planificarea auditului” cu numarul 300. Acest standard stabileste cerinte unice fata de planificarea auditului , rapoartelor financiare si se foloseste, in primul rind la verificarile pe care auditorul le efectueaza nu primul an fata de aceasta banca.Pentru efectuarea verificarii de audit in timpul primului an, auditorul trebuie sa-si largeasca procesul de planificare si sa includa in acesta intrebari suplimentare, cu nu sunt prevazute in standard. Planificarea este etapa initiala pentru efectuarea auditului si include urmatoarele faze principale :- Planificarea preventiva- Pregatirea planului general de lucru- Intocmirea programului de audit

La etapa planificarii preventive, firma de audit trebuie sa determine pentru sine posibilitatea efectuarii auditului bancii date, justetea acesteia de asemenea sa coordoneze cu conducatorul bancii intrebarile principale de organizare, legate de efectuarea auditului. Pentru aceasta auditorii trebuie sa faca cunostinta cu activitatea economico-financiara a bancii si sa obtina informatii cu privire la factorii interni si externi, care influenteaza situatia acesteia. Auditorii trebuie sa faca cunostinta cu structura organizational-administrativa a bancii, cu tipurile de activitate ale bancii si pietele principale, cu nivelul de rentabilitate, modul de repartizare al profitului, care a ramas la dispozitia bancii, sistemului controlului intern bancar, cu principiile de formare a salarizarii personalului.Sursele de obtinere a informatiei date pentru auditori sunt : Statutul bancii Actele de inregistrare de stat Procesele verbale ae sedintelor Consiliului de directori, adunarilor generale ale actionarilor sau altor organe

analogice de administrare Acte ce reglementeaza politica de contabilitate Rapoartele financiare si statistice, documente de planificare a activitatii si reglementare a structurii de

organizare a bancii, lista filialelor acesteia Materialele actiunilor de judecata si judecata economica Datele (informatiile) obtinute din discutiile cu conducerea si personalul executoriu al bancii

In baza analizei informatiei prezentate, firma de audit evalueaza posibilitatea efectuarii auditului. In cazul unei hotariri pozitive a intrebarii cu privire la efectuarea auditului, firma de audit incepe sa formeze statele pentru efectuarea auditului si incheie un contract cu banca.Apoi, firma de audit trece la urmatoarea etapa a verificarii de audit, care consta in pregatorea planului general si programului de audit.Firma de audit, incepind elaborarea acestor documente, trebuie sa se bazeze pe datele preventive ale activitatii clientului, si de asemenea pe rezultatele procedurilor analitice efectuate. Cheltuielile de timp pentru planificarea procesului de audit depinde de volumul activitatii al acestui client, de complexitatea (greutatea) auditului, de experienta in munca a auditorilor cu persoana data, si deasemenea de cunoasterea particularitatilor activitatii bancii. Obtinerea informatiei cu privire la activitatea persoanei auditate reprezinta partea importanta a planificarii muncii, ajuta auditorul sa descopere evenimentele, operatiunile si alte particularitati care pot influenta semnificativ rapoartele financiare.La intocmirea planului general si programului de audit, firma de audit trebuie sa tina cont de gradul de automatizare al prelucrarii informatiei contabile, ceea ce deasemenea permite acesteia sa determine mai exact caracterul procedurilor de audit. Rezultatul procedurilor efectuate de firma de audit la pregatirea planului general si programului de audit trebuie sa perfecteze documentar in modul cel mai detaliat, deoarece datele acestor rezultate reprezinta baza pentru planificarea auditului si pot fi folosite pe toata perioada procesului de audit.In planul general firma de audit