STANDARDUL INTERNAŢIONAL DE AUDIT 700

RAPORTUL AUDITORULUI(***) INDEPENDENT CU PRIVIRE LA UN SET COMPLET DE SITUAŢII FINANCIARE(***) CU SCOP GENERAL(***)1

(Aplicabil pentru rapoartele auditorului(***) datate la sau după 31 decembrie 2006)

CUPRINS

Paragraf

Introducere……………………………………………………………………………..……….1-3

Raportul auditorului(***) privind situaţiile financiare(***) ………………………………….4-15

Elemente ale raportului auditorului(***) într-un audit realizat în conformitate cu ISA……..16-57

Raportul auditorului(***) ……………………………………………………………………58-60

Raportul auditorului(***) privind auditurile realizate în conformitate atât cuISA cât şi cu Standardele de Audit ale unei ţări sau jurisdicţii specifice.........................61-66

Informaţii suplimentare neauditate prezentate împreună cu situaţiile financiare(***) auditate………………………………………………………67-71

Data intrării în vigoare……………………………………………….………………..…………72

Standardul Internaţional de Audit (ISA) 700 (Revizuit), „Raportul auditorului(***) independent asupra unui set complet de situaţii financiare(***) cu scop general(***)” trebuie citit în contextul „Prefeţei la Standardele Internaţionale de control al calităţii, audit, revizuire, alte asigurări şi servicii conexe” care specifică aplicarea şi autoritatea ISA.

1 Acest ISA este aplicabil pentru rapoartele auditorilor asupra situaţiilor financiare(***) descris în paragraful 1 al ISA. ISA 701 „Modificări ale raportului auditorului independent(***)” stabileşte standarde şi furnizează recomandări. ISA 700 (Revizuit ) a dat naştere amendamentelor de conformare ale ISA 200, „Obiectivul şi principiile generale în cadrul unui audit al situaţiilor financiare(***)” ISA 210, „Termenii misiunilor de audit,” ISA 560, „Evenimente ulterioare(***)” ISA 701 „Modificări ale raportului auditorului independent,” şi ISA 800 „Raportul auditorului independent cu privire la misiunile de audit cu scop special.” Amendamentele de conformitate ale ISA 200, 210, 560 şi 800 sunt prezentate în apendicele acestor Standarde.

Introducere

1. Scopul prezentului Standardul Internaţional de Audit (ISA) este de a stabili standarde şi de a oferi recomandări cu privire la raportul auditorului(***) independent emis în urma unui audit al unui set complet de situaţii financiare(***) cu scop general(***), elaborate în conformitate cu un cadru de raportare financiară care are drept obiectiv să realizeze o prezentare fidelă. De asemenea, oferă recomandări cu privire la aspectele pe care auditorul(***) le analizează în elaborarea opiniei(***) privitoare la respectivele situaţii financiare(***). După cum este descris în ISA 200, „Obiective şi principii generale ce guvernează auditul situaţiilor financiare(***),” „situaţiile financiare cu scop general(***)” reprezintă situaţiile financiare(***) pregătite în conformitate cu un cadru de raportare financiară conceput pentru a îndeplini necesarul comun de informaţii al unei game largi de utilizatori.2

2. Acest ISA vizează circumstanţele în care auditorul(***) are posibilitatea să exprime o opinie(***) fără rezerve(***) şi nu este necesară nici o modificare adusă raportului auditorului(***). ISA 701, „Modificări ale raportului auditorului(***) independent” stabileşte standarde şi oferă recomandări cu privire la modificările acestui raport pentru introducerea unui paragraf de evidenţiere a unui aspect(***), o opinie(***) cu rezerve(***), imposibilitatea exprimării unei opinii(***) sau o opinie(***) contrară(***).

3. ISA 800, „Raportul auditorului(***) independent cu privire la misiuni de audit cu scop special(***)” stabileşte standarde şi oferă recomandări cu privire la forma şi conţinutul raportului auditorului(***) emis ca rezultat al auditării:

(a) Unui set complet de situaţii financiare(***) elaborate în conformitate cu o bază exhaustivă de raportare contabilă(***);

(b) O componentă a unui set complet de situaţii financiare(***) cu scop general(***) sau special, ca de exemplu o singură declaraţie financiară, conturi specifice, elemente ale conturilor, sau elemente din cadrul unei situaţii financiare(***);

(c) Respectării termenilor contractuali; şi

(d) Situaţii financiare simplificate(***).

Raportul auditorului(***) cu privire la situaţiile financiare(***)

4. Raportului auditorului(***) e necesar să conţină o expresie clară a opiniei(***) auditorului(***) cu privire la situaţiile financiare(***) .

5. După cum e stipulat în cadrul ISA 200, obiectivul unui audit al situaţiilor financiare(***) este de a da posibilitatea auditorului(***) de a-şi exprima o opinie(***) cu privire la măsura în care situaţiile financiare(***) sunt întocmite, în toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil(***).

6. Cu excepţia cazului în care o lege sau o reglementare stipulează o altă formulare, opinia(***) auditorului(***) cu privire la un set complet3 de situaţii financiare(***) cu scop

2 Implementarea ultimei propoziţii din cadrul paragrafului 3 şi paragrafelor 37-48 ale ISA 200, „Obiective şi principii generale care guvernează un audit al situaţiilor financiare” (amendat ca rezultat al ISA 700) a fost amânată până la intrarea în vigoare a ISA 800 (Revizuit şi Reformulat), „Consideraţii speciale – auditurile situaţiilor financiare(***) cu scop special şi a elementelor, conturilor şi articolelor specifice”. Restul ISA 200 (amendat în urma ISA 700) intră în vigoare pentru auditul situaţiilor financiare(***) aferente perioadelor începând cu sau după data de 15 decembrie, 2005.3 După cum a fost explicat în paragraful 35 al ISA 200, „Obiective şi principii generale privind auditul situaţiilor

general(***), elaborate în conformitate cu un cadru de raportare financiară care are ca obiectiv să realizeze o prezentare fidelă (în contextul prezentului ISA vor fi denumite „situaţii financiare(***)”) stipulează dacă situaţiile financiare(***) „oferă o imagine fidelă” sau „prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative”, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil(***). Aceste formulări „oferă o imagine fidelă” şi „prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative” sunt echivalente. Care din cele două formulări să fie folosită într-o jurisdicţie anume, va fi stabilit de legile sau reglementările referitoare la auditul situaţiilor financiare(***) din jurisdicţia respectivă, sau de practica stabilită în acea jurisdicţie.

7. În unele jurisdicţii, legile sau reglementările referitoare la auditul situaţiilor financiare(***) pot stipula o formulare a opiniei(***) auditorului(***) care este diferită de cea descrisă în paragraful 6. Cu toate că auditorul(***) poate fi obligat să folosească formularea prescrisă, responsabilităţile lui privitoare la formularea opiniei(***), după cum sunt descrise în acest ISA, rămân aceleaşi.

8. Când formularea prescrisă de legi sau reglementări diferă semnificativ de cea stipulată în paragraful 6, auditorul(***) trebuie să analizeze dacă există vreun risc ca utilizatorii să înţeleagă greşit asigurarea(***) obţinută printr-un audit al situaţiilor financiare(***). De exemplu, formularea propusă poate să sugereze cititorilor că auditorul(***) certifică corectitudinea sumelor declarate în cadrul situaţiilor financiare(***) mai curând decât dacă situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă sau prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative. În astfel de circumstanţe, auditorul(***) ia în considerare dacă riscul de înţelegere greşită poate să fie diminuat printr-o explicaţie adecvată în cadrul raportului auditorului(***) (vezi ISA 701).

Cadrul de raportare financiară aplicabil(***)

9. Raţionamentul auditorului(***) referitor la faptul că situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă sau prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative este realizat în contextul cadrului de raportare financiară aplicabil(***). Conform celor prezentate în ISA 210, „Termenii misiunilor de audit”, în lipsa unui cadru de raportare financiară acceptabil, auditorul(***) nu dispune de criterii(***) adecvate pentru evaluarea situaţiilor financiare(***) entităţii.4 ISA 200 descrie responsabilitatea auditorului(***) de a determina măsura în care cadrul de raportare financiară adoptat de conducere(***) pentru întocmirea situaţiilor financiare(***) este acceptabil.5

10. În cazul situaţiilor financiare(***) care intră în aria de aplicabilitate a prezentului ISA, aplicarea unui cadru de raportare financiară determinat ca acceptabil pentru situaţiile financiare cu scop general(***) va avea ca rezultat situaţii financiare(***) care oferă o imagine fidelă, cu excepţia cazurilor extrem de rare când intervin circumstanţele discutate în paragraful 15. Deşi cadrul de raportare financiară poate să nu specifice modul în care se poate lua în considerare, sau modul de prezentare a tuturor tranzacţiilor sau evenimentelor, acesta de obicei cuprinde suficiente principii generale care pot servi drept bază pentru

financiare(***),” cadrul de raportare financiară determină ce se înţelege printr-un set complet de situaţii financiare. Conform Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS), un set complet de situaţii financiare(***) cuprinde un bilanţ, un cont de profit şi pierdere, o situaţie cu privire la modificările în capitalul propriu, o situaţie a fluxurilor de numerar şi o sinteză a politicilor contabile semnificative precum şi alte note explicative.4 Implementarea ISA 210 (amendată în urma ISA 700) a fost amânată până la intrarea în vigoare a (Revizuit şi Reformulat), „Consideraţii speciale – auditurile situaţiilor financiare(***) cu scop special şi a elementelor, conturilor şi articolelor specifice”.5 Vezi nota de subsol 2.

dezvoltarea şi aplicarea politicilor contabile ce sunt conforme cu conceptele ce stau la baza cerinţelor cadrului. Astfel, cadrul de raportare financiară furnizează un context pentru ca auditorul(***) să evalueze dacă situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă, inclusiv dacă situaţiile financiare(***) au fost elaborate şi prezentate în conformitate cu cerinţele specifice cadrului de raportare financiară aplicabil(***) pentru anumite clase de tranzacţii, solduri ale conturilor şi informaţii publicate.

Formarea unei opinii(***) cu privire la situaţiile financiare(***)

11. Auditorul(***) trebuie să evalueze concluziile rezultate pe baza probelor de audit(***) obţinute ca bază pentru formarea unei opinii(***) cu privire la situaţiile financiare(***).

12. Pentru formarea unei opinii(***) cu privire la situaţiile financiare(***), auditorul(***) evaluează dacă, pe baza probelor de audit(***) obţinute, există o asigurare rezonabilă(***) conform căreia situaţiile financiare(***) luate în ansamblu nu conţin denaturări(***) semnificative. Aceasta implică concluzionarea faptului dacă s-au obţinut suficiente probe de audit(***) adecvate care să reducă riscul unor denaturări semnificative(***) în situaţiile financiare(***) la un nivel acceptabil de scăzut6 şi să evalueze efectele denaturărilor(***) necorectate identificate.7

13. Formarea unei opinii(***) cu privire la faptul dacă situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă sau prezintă cu fidelitate, în toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil(***), presupune evaluarea măsurii în care elaborarea şi prezentarea situaţiilor financiare(***) s-a realizat în conformitate cu cerinţele specifice ale cadrului de raportare financiară aplicabil(***) pentru anumite clase de tranzacţii, solduri ale conturilor şi prezentări. Această evaluare include şi luarea în calcul dacă, în contextul cadrului de raportare financiară aplicabil(***):

(a) Politicile contabile selectate şi aplicate sunt în conformitate cu cadrul de raportare financiară şi sunt adecvate în circumstanţele date;

(b) Estimările contabile(***) realizate de conducere(***) sunt rezonabile în circumstanţele date;

(c) Informaţiile prezentate în situaţiile financiare(***), inclusiv politicile contabile, sunt relevante, credibile, comparabile şi inteligibile; şi

(d) Situaţiile financiare(***) cuprind suficiente prezentări de informaţii pentru a le permite utilizatorilor să înţeleagă efectul tranzacţiilor semnificative şi al evenimentelor asupra informaţiilor cuprinse în situaţiile financiare(***), de exemplu, în cazul situaţiilor financiare(***) elaborate în conformitate cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS), a poziţiei financiare, a performanţei financiare, precum şi a fluxurilor de trezorerie.

14. Formarea unei opinii(***) cu privire la faptul dacă situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă sau prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil(***), implică de asemenea evaluarea descrierii fidele a situaţiilor financiare(***). Auditorul(***) analizează dacă situaţiile financiare(***), în urma ajustărilor efectuate de conducere(***) ca urmare a procesului de audit, sunt conforme cu înţelegerea auditorului(***) asupra entităţii şi a mediului său(***).

6 Vezi ISA 330, „Procedurile auditorului ca răspuns la riscurile evaluate.”7 Vezi ISA 320, „Pragul de semnificaţie(***) în audit.”

Auditorul(***) analizează prezentarea generală, structura şi conţinutul situaţiilor financiare(***). Auditorul(***) analizează, de asemenea, dacă situaţiile financiare(***), inclusiv notele prezentate, reprezintă cu acurateţe tranzacţiile şi evenimentele majore într-o manieră care oferă o imagine fidelă sau prezintă cu fidelitate, în toate aspectele semnificative informaţia cuprinsă în situaţiile financiare(***) în contextul cadrului de raportare financiară. Procedurile analitice(***) efectuate aproape de sfârşitul sau la sfârşitul procesului de audit sunt de ajutor în coroborarea concluziilor formate de-a lungul auditului şi contribuie la elaborarea concluziei finale referitoare la prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***) .

Circumstanţe extrem de rare în care aplicarea cadrului de raportare financiară are ca rezultat situaţii financiare(***) înşelătoare

15. După cum s-a discutat în ISA 210, auditorul(***) analizează acceptabilitatea cadrului de raportare financiară când acceptă misiunea.8 Aplicarea unui cadru de raportare financiară stabilit ca acceptabil pentru situaţiile financiare cu scop general(***) va avea ca rezultat, în mod obişnuit, întocmirea unor situaţii financiare(***) care oferă o imagine fidelă. Totuşi, în circumstanţe extrem de rare, aplicarea unei cerinţe specifice a cadrului de raportare stabilit ca acceptabil pentru situaţiile financiare cu scop general(***) poate duce la întocmirea unor situaţii financiare(***) înşelătoare, date fiind circumstanţele particulare ale entităţii. Unele cadre de raportare financiară stabilite ca fiind acceptabile pentru situaţiile financiare cu scop general(***) recunosc, implicit sau explicit, că există circumstanţe extrem de rare când este necesar ca situaţiile financiare(***) să se abată de la o anumită cerinţă din cadrul de raportare pentru a-şi atinge obiectivul prezentării fidele situaţiile financiare(***) şi de a furniza recomandări cu privire la prezentarea informaţiilor cerute. Este posibil ca alte cadre de raportare financiară să nu ofere recomandări cu privire la aceste circumstanţele chiar dacă sunt cadre de raportare acceptate pentru situaţii financiare cu scop general(***). Dacă auditorul(***) întâlneşte circumstanţe care să-l conducă la concluzia că respectarea unei anumite cerinţe va conduce la întocmirea unor situaţii financiare(***) înşelătoare, auditorul(***) ia în considerare necesitatea modificării raportului auditorului(***). Modificările adecvate, dacă există, pentru raportul auditorului(***), vor depinde de modul în care conducerea(***) abordează problema în situaţiile financiare(***) şi modul în care cadrul de raportare financiară tratează aceste circumstanţe rare (vezi ISA 701).

Elemente ale raportului auditorului(***) în cadrul unui audit realizat în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit9

16. Consecvenţa raportului auditorului(***), în condiţiile în care acesta a fost realizat în conformitate cu ISA, promovează credibilitatea pe piaţa globală prin identificarea mai rapidă a acelor audituri care au fost realizate în conformitate cu standardele recunoscute la nivel global. Ajută, de asemenea, în promovarea înţelegerii de către cititor şi în identificarea circumstanţelor neobişnuite, când acestea au loc.

17. Paragrafele 18-60 stabilesc cerinţele cu privire la următoarele elemente ale raportului auditorului(***) în cazul în care auditul a fost realizat în conformitate cu ISA:

(a) Titlu;

(b) Destinatar;

8 Vezi nota de subsol 4.9 Paragrafele 61-66 abordează raportul auditorului(***) realizat în urma unui audit efectuat în conformitate atât cu ISA cât şi cu Standardele de audit specifice unei ţări sau jurisdicţii.

(c) Paragraf introductiv;

(d) Responsabilitatea conducerii(***) pentru situaţiile financiare(***);

(e) Responsabilitatea auditorului(***);

(f) Opinia(***) auditorului(***);

(g) Alte responsabilităţi de raportare;

(h) Semnătura auditorului(***);

(i) Data raportului auditorului(***); şi

(j) Adresa auditorului(***).

Titlul

18. Raportul auditorului(***) trebuie să aibă un titlu care să indice în mod clar că este raportul unui auditor(***) independent

19. Un titlu care să indice că raportul este al unui auditor(***) independent, de exemplu, „Raportul auditorului(***) independent,” afirmă că auditorul(***) a întrunit toate cerinţele de etică relevante cu privire la independenţă(***) şi, ca urmare, face distincţia între un raport al unui auditor(***) independent şi un raport întocmit de altcineva.

Destinatar

20. Raportul auditorului(***) trebuie adresat în conformitate cu circumstanţele specifice misiunii.

21. Legile şi reglementările naţionale specifică deseori destinatarul raportului auditorului(***) cu privire la situaţiile financiare(***) cu scop general din jurisdicţia respectivă. De obicei, raportului auditorului(***) cu privire la situaţiile financiare cu scop general(***) este adresat acelora pentru care este elaborat raportul, de obicei fie acţionarilor, fie persoanelor însărcinate cu guvernanţa(***) entităţii ale cărei situaţii financiare(***) sunt auditate.

Paragraful introductiv

22. Paragraful introductiv al raportului auditorului(***) trebuie să identifice entitatea ale cărei situaţii financiare(***) au fost auditate şi să menţioneze că situaţiile financiare(***) au fost auditate. Paragraful introductiv trebuie, de asemenea:

(a) Să identifice titlul fiecărei situaţii financiare(***) care cuprinde setul complet de situaţii financiare(***);

(b) Să se refere la rezumatul politicilor contabile semnificative precum şi la alte note explicative; şi

(c) Să specifice data şi perioada acoperită de situaţiile financiare(***).

23. Această cerinţă este de obicei îndeplinită prin specificarea faptului că auditorul(***) a auditat situaţiile financiare(***) anexate ale entităţii în cauză, care cuprind [menţionaţi titlurile setului complet al situaţiilor financiare(***) cerut de cadrul de raportare financiară aplicabil(***), specificând data şi perioada acoperită de situaţiile financiare(***)] şi făcând referire la sinteza politicilor contabile semnificative şi la alte note explicative. Pe lângă aceasta, dacă auditorul(***) ştie că situaţiile financiare(***) vor fi incluse într-un document care conţine şi alte informaţii, ca de exemplu un raport anual, el poate lua în considerare identificarea paginilor în care sunt prezentate situaţiile financiare(***), dacă forma

prezentării o permite. Aceasta ajută cititorul să identifice situaţiile financiare(***) la care se referă raportul auditorului(***).

24. Opinia(***) auditorului(***) se referă la setul complet de situaţii financiare(***) aşa cum este definit de cadrul de raportare financiară aplicabil(***). În cazul în care situaţiile financiare(***) au fost elaborate în conformitate cu IFRS, acestea includ: un bilanţ, contul de profit şi pierdere, situaţia modificărilor în capitalurile proprii, situaţia fluxurilor de numerar şi o sinteză a politicilor contabile semnificative precum şi alte note explicative. În unele jurisdicţii informaţiile adiţionale pot fi, de asemenea, luate în considerare ca făcând parte integrantă din situaţiile financiare(***).

25. În unele circumstanţe, entităţii i se poate cere prin prevederi legale sau reglementări, prin standarde, sau poate alege voluntar să prezinte împreună cu situaţiile financiare(***) informaţii suplimentare care nu sunt stipulate de cadrul de raportare financiară. De exemplu, informaţiile suplimentare pot fi prezentate pentru a îmbunătăţi înţelegerea utilizatorului cu privire la cadrul de raportare financiară sau pentru a furniza explicaţii suplimentare cu privire la anumite elemente din situaţiile financiare(***). Astfel de informaţii sunt de obicei prezentate fie în anexe suplimentare, fie în note adiţionale. Opinia(***) auditorului(***) poate sau nu să se refere şi la informaţiile suplimentare şi de aceea este important ca auditorul(***) să fie mulţumit de faptul că informaţiile suplimentare ce nu sunt acoperite de opinia(***) auditorului(***) sunt diferenţiate în mod clar, după cum se discută în paragrafele 67-71.

26. În unele situaţii, informaţiile suplimentare nu pot fi în diferenţiate mod clar de situaţiile financiare(***) datorită naturii lor şi de modalitatea în care sunt prezentate. Astfel de informaţii suplimentare sunt acoperite de opinia(***) auditorului(***). De exemplu, opinia(***) auditorului(***) acoperă notele sau anexele suplimentare la care se face trimitere în situaţiile financiare(***). Acesta este şi cazul notelor la situaţiile financiare(***) care includ o explicaţie a măsurii în care situaţiile financiare(***) se conformează cu alt cadru de raportare financiară.

27. Informaţiile suplimentare care sunt prezentate ca parte integrală a situaţiilor financiare(***) nu trebuie specificate în mod particular în paragraful introductiv al raportului auditorului(***) în cazul în care referinţa la notele explicative din descrierea componentelor situaţiilor financiare(***) din paragraful introductiv este suficientă.

Responsabilitatea conducerii(***) cu privire la situaţiile financiare(***)

28. Raportul auditorului(***) trebuie să menţioneze că responsabilitatea pentru întocmirea şi prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***) în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil(***) revine conducerii(***) şi că aceasta implică:

(a) Conceperea, implementarea şi menţinerea unui sistem de control intern(***) relevant pentru întocmirea şi prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***) ce nu conţin denaturări(***) semnificative fie ca urmare a fraudei(***), fie ca urmare a erorii(***);

(b) Selectarea şi aplicarea politicilor de contabilitate adecvate; şi

(c) Realizarea unor estimări contabile(***) rezonabile în circumstanţele date.

29. Situaţiile financiare(***) sunt declaraţii ale conducerii(***). Conducerea(***) este responsabilă pentru întocmirea şi prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***) în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil(***). De exemplu, în cazul în care

situaţiile financiare(***) sunt elaborate în conformitate cu IFRS, conducerea(***) este responsabilă pentru întocmirea situaţiilor financiare(***) care prezintă în mod fidel poziţia financiară, performanţa financiară, precum şi fluxurile de numerar ale entităţii în conformitate cu IFRS. Pentru a îndeplini această responsabilitate, conducerea(***) elaborează şi implementează un sistem de control intern10 pentru a preveni sau detecta şi corecta denaturările(***) provocate fie de fraudă(***), fie de erori(***), pentru a asigura credibilitatea raportării financiare a entităţii. Întocmirea situaţiilor financiare(***) cere conducerii(***) să utilizeze raţionamentul în realizarea estimărilor contabile(***) care sunt rezonabile în circumstanţele date, precum şi să selecteze şi să aplice politicile contabile adecvate. Aceste raţionamente se fac în contextul cadrului de raportare financiară aplicabil(***).

30. Pot exista circumstanţe în care este necesar ca auditorul(***) să facă adăugiri descrierii responsabilităţilor conducerii(***) din paragraful 28 pentru a reflecta responsabilităţi suplimentare relevante pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare(***) în contextul unei anumite jurisdicţii sau a naturii entităţii.

31. Termenul „conducere(***)” a fost folosit în acest ISA pentru a descrie persoanele responsabile pentru întocmirea şi prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***). Alţi termeni pot fi potriviţi, în funcţie de cadrul legal al jurisdicţiei respective. De exemplu, în unele jurisdicţii, formularea adecvată poate fi „persoanele însărcinate cu guvernanţa(***)” (de exemplu directorii).

Responsabilitatea auditorului(***)

32. Raportului auditorului(***) trebuie să menţioneze că responsabilitatea auditorului(***) este de a exprima o opinie(***) cu privire la situaţiile financiare(***) în baza auditului efectuat.

33. Raportul auditorului(***) menţionează că responsabilitatea auditorului(***) este de a exprima o opinie(***) cu privire la situaţiile financiare(***) în baza auditului efectuat, pentru a o diferenţia de responsabilitatea conducerii(***) de întocmire şi prezentare fidelă a situaţiilor financiare(***).

34. Raportului auditorului(***) trebuie să menţioneze că auditul a fost realizat în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit. Raportul auditorului(***) trebuie, de asemenea, să explice că respectivele standarde cer ca auditorul(***) să se conformeze cerinţelor de etică şi că auditorul(***) planifică şi realizează auditul astfel încât să obţină o asigurare rezonabilă(***) cu privire la faptul că situaţiile financiare(***) nu prezintă denaturări(***) semnificative.

35. Referirile la standardele folosite informează cititorul că auditul a fost realizat în conformitate cu standardele prestabilite.

36. ISA 200 specifică care sunt cerinţele referitoare la realizarea unui audit în conformitate cu ISA. Paragraful 14 al respectivului ISA explică faptul că auditorul(***) nu poate considera auditul ca fiind realizat în conformitate cu ISA decât dacă a respectate în totalitate ISA relevante pentru audit.

10 În unele jurisdicţii, legile sau reglementările prevăd că responsabilitatea conducerii(***) se poate referi în special la responsabilitatea ţinerii unor registre şi înregistrări contabile(***) adecvate sau a unui sistem contabil adecvat. Întrucât registrele, înregistrările şi sistemele fac parte integrantă din controlul intern(***) (după cum este definit în ISA 315, „Înţelegerea entităţii şi mediului său(***) şi evaluarea riscurilor unor denaturări semnificative(***)”), nu există nici o referire specifică la acestea în paragraful 28 privitor la descrierea responsabilităţilor conducerii(***).

37. Raportului auditorului(***) trebuie să descrie un audit prin menţionarea următoarelor:

(a) Un audit implică folosirea de proceduri în vederea obţinerii probelor de audit(***) referitoare la sume şi alte informaţii publicate în situaţiile financiare(***);

(b) Procedurile selectate depind de raţionamentul auditorului(***), inclusiv de evaluarea riscului ca situaţiile financiare(***) să prezinte denaturări(***) semnificative ca urmare fie a fraudei(***), fie a erorii(***). În evaluarea acestor riscuri, auditorul(***) analizează sistemul de control intern(***) relevant pentru întocmirea şi prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***) ale entităţii, pentru a elabora procedurile de audit corespunzătoare circumstanţelor date, dar fără a avea scopul de a-şi exprima o opinie(***) cu privire la eficacitatea controlului intern(***) al entităţii. În situaţia în care auditorul(***) are, de asemenea, responsabilitatea de a-şi exprima o opinie(***) cu privire la eficacitatea controlului intern(***), coroborat cu auditul situaţiilor financiare(***), auditorul(***) trebuie să omită fraza în care menţionează că analiza controlului intern(***) nu are ca scop exprimarea opiniei(***) cu privire la eficacitatea controlului intern(***); şi

(c) Un audit trebuie să includă, de asemenea, evaluarea gradului de adecvare(***) al politicilor contabile folosite, caracterul rezonabil al estimărilor contabile(***) realizate de către conducere(***), precum şi prezentarea generală a situaţiilor financiare(***).

38. Raportul auditorului(***) trebuie să precizeze că auditorul(***) consideră că probele de audit(***) obţinute sunt suficiente şi adecvate pentru a furniza o bază pentru opinia auditorului(***).

Opinia(***) auditorului(***)

39. În cazul în care auditorul(***) concluzionează că situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă sau sunt prezentate cu fidelitate, în toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil(***), trebuie exprimată o opinie fără rezerve(***).

40. În cazul în care se exprimă o opinie fără rezerve(***), paragraful referitor la opinie(***) din raportul auditorului(***) trebuie să menţioneze opinia(***) auditorului(***) conform căreia situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă sau prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil(***) (exceptând cazul în care auditorului(***) i se cere în baza prevederilor legale sau de reglementare să folosească o formulare diferită pentru formularea opiniei(***), caz în care trebuie folosită formularea desemnată).

41. În cazul în care Standardele Internaţionale de Raportare Financiară sau Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul public(***) nu sunt folosite drept cadru de raportare financiară, referirea la cadrul de raportare financiară în formularea opiniei(***) trebuie să identifice jurisdicţia sau ţara de origine a cadrului de raportare financiară.

42. Opinia(***) auditorului(***) stipulează că situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă sau prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative, informaţiile pe care situaţiile financiare(***) sunt concepute să le transmită (ceea ce este stabilit de cadrul de raportare financiară). De exemplu, în cazul în care situaţiile financiare(***) sunt elaborate în

conformitate cu IFRS, auditorul(***) îşi exprimă opinia(***) conform căreia situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă sau prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative, poziţia financiară a entităţii aşa cum se prezintă aceasta la sfârşitul perioadei, precum şi performanţa financiară a entităţii şi fluxurile de numerar pentru perioada încheiată la acea dată.

43. Pentru a informa cititorul cu privire la contextul în care opinia(***) auditorului(***) este exprimată, opinia(***) auditorului(***) identifică cadrul de raportare financiară aplicabil(***) pe baza căruia au fost întocmite situaţiile financiare(***). În cazul în care cadrul de raportare financiară aplicabil(***) nu este reprezentat de IFRS sau Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul public(***) (IPSAS), opinia(***) auditorului(***) menţionează, totodată, şi jurisdicţia sau ţara de origine a cadrului de raportare financiară aplicabil(***). Auditorul(***) identifică cadrul de raportare financiară aplicabil(***) în termeni precum:

• „… în conformitate cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară” sau

• „… în conformitate cu principiile contabile general acceptate în ţara X…”

44. În cazul în care cadrul de raportare financiară aplicabil(***) cuprinde cerinţe legale şi reglementatorii, auditorul(***) identifică cadrul de raportare financiară aplicabil(***) în termeni precum:

„… în conformitate cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară şi cerinţele cuprinse în Legea societăţilor comerciale din ţara X.”

Alte aspecte

45. Standardele, legile sau practica general acceptată într-o jurisdicţie poate cere sau permite auditorului(***) să descrie aspecte care să furnizeze explicaţii suplimentare cu privire la responsabilităţile auditorului(***) în cadrul auditului situaţiilor financiare(***) sau cu privire la raportul auditorului(***) referitor la acestea. Astfel de descrieri pot fi realizate în paragrafe distincte după exprimarea opiniei auditorului(***).

Alte responsabilităţi de raportare

46. În unele jurisdicţii, auditorul(***) poate avea responsabilităţi adiţionale de a raporta asupra altor aspecte suplimentare faţă de exprimarea opiniei(***) cu privire la situaţiile financiare(***). De exemplu, auditorului(***) i se poate cere să raporteze anumite probleme care îi atrag atenţia în decursul auditului situaţiilor financiare(***). Alternativ, auditorului(***) i se poate cere să efectueze proceduri adiţionale specificate şi să raporteze cu privire la acestea, sau să exprime o opinie(***) cu privire la aspecte specifice, ca de exemplu al caracterului adecvat al registrelor şi înregistrărilor contabile. Standardele de audit din jurisdicţia sau ţara respectivă oferă deseori îndrumări cu privire la anumite responsabilităţi suplimentare de raportare ale auditorului(***) din jurisdicţia sau ţara respectivă .

47. În unele cazuri, standardele sau legile relevante pot cere sau permite auditorului(***) să raporteze cu privire la aceste alte responsabilităţi în cadrul raportului auditorului(***) cu privire la situaţiile financiare(***). În alte cazuri, auditorului(***) i se poate cere sau permite să raporteze cu privire la aceste chestiuni într-un raport separat.

48. În cazul în care auditorul(***) abordează şi alte responsabilităţi de raportare în cadrul raportului auditorului(***) cu privire la situaţiile financiare(***), aceste alte responsabilităţi de raportare trebuie tratate într-o secţiune distinctă a raportului, după paragraful referitor la opinie(***).

49. Auditorul(***) tratează aceste alte responsabilităţi de raportare într-o secţiune distinctă a raportului pentru a le diferenţia în mod clar de responsabilităţile auditorului(***) şi de opinia(***) cu privire la situaţiile financiare(***).

Semnătura auditorului(***)

50. Raportul auditorului(***) trebuie semnat.

51. Semnătura auditorului(***) reprezintă numele firmei de audit, numele personal al auditorului(***), sau ambele, după cum este cerut de jurisdicţia respectivă. Pe lângă semnătura auditorului(***), în anumite jurisdicţii, auditorului(***) i se poate cere să-şi declare desemnarea contabilă profesională sau faptul că auditorul(***) sau firma(***), după caz, au fost recunoscuţi de autoritatea de licenţiere adecvată din jurisdicţia respectivă.

Data raportului auditorului(***)

52. Auditorul(***) trebuie să dateze raportul cu privire la situaţiile financiare(***) nu mai devreme de data la care auditorul(***) a obţinut suficiente probe de audit(***) adecvate în virtutea cărora să îşi poată fundamenta opinia(***) cu privire la situaţiile financiare(***). Probele de audit(***) suficiente şi adecvate trebuie să includă probe conform cărora a fost elaborat setul complet al situaţiilor financiare(***) ale entităţii, iar autoritatea recunoscută a declarat că îşi asumă responsabilitatea pentru acestea.

53. Data raportului auditorului(***) informează cititorul că auditorul(***) a luat în considerare efectul evenimentelor şi al tranzacţiilor pe care auditorul(***) le-a identificat şi care au avut loc până la data respectivă. Responsabilitatea auditorului(***) pentru evenimentele şi tranzacţiile ulterioare datei raportului este tratată în ISA 560, „Evenimente ulterioare(***).”

54. Din moment ce opinia(***) auditorului(***) asupra situaţiilor financiare(***) a fost formulată, iar situaţiile financiare(***) sunt responsabilitatea conducerii(***), auditorul(***) nu poate concluziona că s-au obţinut suficiente probe de audit(***) adecvate până când auditorul(***) nu obţine probe conform cărora a fost elaborat un set complet de situaţii financiare(***) iar conducerea(***) îşi asumă responsabilitatea pentru acesta.

55. În unele jurisdicţii, legile sau reglementările identifică persoanele sau organismele (de exemplu, directorii) care sunt responsabili să concluzioneze dacă un set complet de situaţii financiare(***) a fost elaborat şi specifică şi procesul de aprobare necesar. În astfel de cazuri, auditorul(***) obţine probe privind aprobările în cauză înainte de data raportului cu privire la situaţiile financiare(***).11 Totuşi, în alte jurisdicţii, procesul de aprobare nu este prevăzut prin legi sau regulamente. În astfel de cazuri, auditorul(***) ia în considerare procedurile pe care entitatea le foloseşte pentru întocmirea şi finalizarea situaţiilor sale financiare(***) în accepţiunea conducerii(***) şi a structurilor sale de guvernanţă(***), pentru a identifica persoanele sau organismele ce deţin autoritatea de a concluziona că setul complet al situaţiilor financiare(***) ale entităţii, inclusiv notele aferente, au fost elaborate.

56. În unele jurisdicţii, este cerută aprobarea finală a situaţiilor financiare(***) de către acţionari înainte ca situaţiile financiare(***) să fie făcute publice. În aceste jurisdicţii, nu este necesară aprobarea finală de către acţionari pentru ca auditorul(***) să concluzioneze că au fost obţinute probe de audit(***) suficiente şi adecvate. Data aprobării situaţiilor

11 În circumstanţe rare, legile sau reglementările identifică, de asemenea, momentul din cadrul procesului de raportare asupra situaţiilor financiare(***) în care se aşteaptă ca auditul să fie complet.

financiare(***), conform scopurilor ISA, este cea mai devreme dată la care cei cu autoritatea desemnată determină că a fost elaborat un set complet al situaţiilor financiare(***).

Adresa auditorului(***)

57. Raportul trebuie să specifice locaţia din ţara sau jurisdicţia în care auditorul(***) îşi desfăşoară activitatea.

Raportul auditorului(***)

58. Raportului auditorului(***) trebuie să fie sub formă scrisă.

59. Un raport scris cuprinde atât raportul pe suport hârtie, cât şi cel în format electronic.

60. În continuare se prezintă o ilustrare a unui raport al auditorului(***), ce cuprinde elementele descrise mai sus pentru auditul unor situaţii financiare(***) elaborate în conformitate cu IFRS, exprimând o opinie(***) fără rezerve. Pe lângă auditul situaţiilor financiare(***), în exemplu există presupunerea că auditorul(***) are şi alte responsabilităţi de raportare cerute de legislaţia locală.

RAPORTUL AUDITORULUI(***) INDEPENDENT

[Destinatarul adecvat]

Raport cu privire la situaţiile financiare(***)12

Am auditat situaţiile financiare(***) anexate ale firmei ABC, care cuprind bilanţul la data de 31 decembrie, 20X1, contul de profit şi pierdere şi situaţia fluxurilor de numerar pentru anul încheiat, precum şi o sinteză a politicilor contabile semnificative şi alte note explicative.

Responsabilitatea conducerii(***) pentru situaţiile financiare(***)

Conducerea(***) este responsabilă pentru întocmirea şi prezentarea fidelă a acestor situaţii financiare(***) în conformitate cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară. Această responsabilitate include: conceperea, implementarea şi menţinerea unui control intern(***) relevant pentru întocmirea şi prezentarea fidelă de situaţii financiare(***) ce nu conţin denaturări(***) semnificative ca urmare fie a fraudei(***), fie a erorii(***); selectarea şi aplicarea politicilor contabile adecvate; elaborarea estimărilor contabile(***) rezonabile pentru circumstanţele date.

Responsabilitatea auditorului(***)

Responsabilitatea noastră este de a exprima o opinie(***) cu privire la aceste situaţii financiare(***) în baza auditului efectuat. Am realizat auditul în conformitate cu Standardele Intenţionale de Audit. Aceste standarde prevăd faptul că trebuie să ne conformăm cerinţelor de etică şi să planificăm şi să realizăm auditul pentru a obţine o asigurare rezonabilă(***) cu privire la faptul că situaţiile financiare(***) nu conţin denaturări(***) semnificative.

Un audit implică realizarea procedurilor necesare pentru obţinerea probelor de audit(***) referitoare la sume şi alte informaţii publicate în situaţiile financiare(***). Procedurile selectate depind de raţionamentul auditorului(***), inclusiv evaluarea riscurilor ca situaţiile financiare(***) să prezinte denaturări(***) semnificative ca urmare fie a fraudei, fie a erorii. În respectiva evaluare a riscurilor, auditorul(***) analizează sistemul de control intern(***) relevant pentru întocmirea şi prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***) ale entităţii cu scopul de a planifica proceduri de audit adecvate în circumstanţele date, dar nu în scopul exprimării unei opinii(***) cu privire eficacitatea sistemului de control intern(***) al entităţii.13 În cadrul unui audit se evaluează, de asemenea, gradul de adecvare(***) a politicilor contabile folosite şi măsura în care estimările contabile(***) elaborate de conducere(***) sunt rezonabile, precum şi prezentarea globală a situaţiilor financiare(***).

Considerăm ca probele de audit(***) pe care le-am obţinut sunt suficiente şi adecvate pentru a forma o bază pentru opinia(***) noastră de audit.

Opinie(***)

12 Subtitlul „Raport cu privire la situaţiile financiare(***)” nu este necesar în condiţiile în care subtitlul următor „Raport cu privire la alte cerinţe legale şi de reglementare” nu este aplicabil.13 În condiţiile în care auditorul(***) are, de asemenea, responsabilitatea de a-şi exprima o opinie(***) asupra eficacităţii controlului intern(***) coroborat cu auditul situaţiilor financiare(***), această propoziţie trebuie formulată după cum urmează: „În respectiva evaluare a riscurilor, auditorul analizează sistemul de control intern(***) relevant pentru întocmirea şi prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***) ale entităţii cu scopul de a planifica proceduri de audit adecvate în circumstanţele date.”

În opinia(***) noastră, situaţiile financiare(***) oferă o imagine fidelă (sau „prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative”) poziţia financiară a firmei(***) ABC aşa cum se prezenta aceasta la data de 31 decembrie, 20X1, contul de profit şi pierdere şi situaţia fluxurilor de numerar, pentru anul încheiat, în conformitate cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară.

Raport cu privire la alte cereri legale şi de reglementare

[Forma şi conţinutul acestei secţiuni a raportului auditorului(***) va varia în funcţie de natura altor responsabilităţi de raportare ale auditorului(***).]

[Semnătura auditorului(***)]

[Data raportului auditorului(***)]

[Adresa auditorului(***)]

Raportul auditorului(***) privind auditurile realizate în conformitate atât cu ISA, cât şi cu Standardele de Audit ale unei ţări sau jurisdicţii specifice

61. Auditorul(***) poate realiza auditul în conformitate atât cu ISA, cât şi cu standardele de audit ale unei ţări sau jurisdicţii specifice (în scopul acestui ISA vor fi denumite „standarde naţionale de audit”).

62. Raportului auditorului(***) trebuie să precizeze că auditul a fost realizat în conformitate cu Standardele Intenţionale de Audit numai în cazul în care auditorul(***) a respectat în totalitate Standardele Intenţionale de Audit relevante pentru audit.

63. Auditorul(***) poate face referire la realizarea auditului în conformitate cu ISA dar şi cu standardele naţionale de audit atunci când auditorul(***) respectă fiecare ISA relevant pentru audit şi realizează toate procedurile de audit suplimentare necesare pentru a respecta standardele relevante pentru acea jurisdicţie sau ţară. O referire atât la ISA, cât şi la standardele naţionale de audit nu este adecvată dacă există un conflict între cerinţele de raportare cu privire la raportul auditorului(***) conform ISA şi conform standardelor naţionale de audit care afectează opinia(***) auditorului(***) sau necesitatea de a include un paragraf de evidenţiere a unui aspect(***) în anumite circumstanţe. De exemplu, unele standarde naţionale de audit îi interzic auditorului(***) să includă paragrafe de evidenţiere a unui aspect(***) pentru a sublinia o problemă privind continuitatea activităţii, în timp ce ISA 701 cere auditorului(***) să modifice raportul auditorului(***) prin adăugarea unui paragraf de evidenţiere a unui aspect(***) în astfel de circumstanţe. În cazul apariţiei unui astfel de conflict, raportul auditorului(***) face referire numai la standardele de audit (fie ISA, fie standardele naţionale de audit relevante) în conformitate cu care auditorul(***) a elaborat raportul.

64. În cazul în care raportul auditorului(***) face referire atât la Standardele Internaţionale de Audit cât şi la Standardele de Audit ale unei ţări sau jurisdicţii specifice, raportul auditorului(***) trebuie să identifice jurisdicţia sau ţara de origine a standardelor de audit.

65. În cazul în care auditorul(***) întocmeşte raportul folosind structura sau formularea specificată de legea, reglementările sau standardele de audit ale jurisdicţiei sau ţării respective, raportului auditorului(***) trebuie să se refere la audit ca fiind elaborat în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit şi standardele de audit ale

jurisdicţiei sau ţării în cauză, numai dacă raportul auditorului(***) include, ca minim, fiecare din următoarele elemente:

(a) Un titlu;

(b) Un destinatar, după cum este cerut de circumstanţele misiunii;

(c) Un paragraf introductiv care identifică situaţiile financiare(***) auditate;

(d) O descriere a responsabilităţii conducerii(***) faţă de întocmirea şi prezentarea fidelă a situaţiilor financiare(***);

(e) O descriere a responsabilităţii auditorului(***) de a exprima o opinie(***) cu privire la situaţiile financiare(***) şi aria de aplicabilitate a auditului, care include:

(i) O referire la Standardele Internaţionale de Audit şi standardele de audit ale jurisdicţiei sau ţării respective, şi

(ii) O descriere a activităţii pe care un auditor(***) o realizează în cadrul unui audit.

(f) Un paragraf de opinie(***) conţinând exprimarea opiniei(***) cu privire la situaţiile financiare(***)14 şi o referire la cadrul de raportare financiară aplicabil(***) folosit pentru elaborarea situaţiilor financiare(***) (incluzând identificarea ţării de origine a cadrului de raportare financiară în cazul în care nu sunt folosite Standardele Internaţionale de Raportare Financiară sau Standardele Internaţionale de Contabilitate în Sectorul public(***));

(g) Semnătura auditorului(***);

(h) Data raportului auditorului(***); şi

(i) Adresa auditorului(***).

66. Auditorul(***) poate fi obligat de legile sau reglementările naţionale să folosească o structură sau formulare a raportului auditorului(***) care diferă de cea descrisă în acest ISA. În cazul în care diferenţele se referă numai la structura şi formularea raportului auditorului(***), se consideră că auditorul(***) a respectat cerinţele ISA de raportare, înţelegând prin aceasta că raportul auditorului(***) include cel puţin fiecare din elementele identificate în paragraful 65 – chiar dacă a folosit structura şi formularea specificată de legile şi reglementările naţionale. În cazul în care cerinţele specifice dintr-o anumită jurisdicţie nu intră în contradicţie cu ISA, auditorul(***) adoptă structura şi formularea folosite în acest ISA astfel încât utilizatorii raportului să-l poată identifica cu mai mare uşurinţă ca fiind un raport al unui audit desfăşurat în conformitate cu ISA.

Informaţii suplimentare neauditate prezentate împreună cu situaţiile financiare(***) auditate

67.Auditorul(***) trebuie să fie satisfăcut cu privire la faptul că orice informaţie suplimentară prezentată împreună cu situaţiile financiare(***) la care nu face referire

14 Circumstanţele în care auditorul(***) trebuie să modifice opinia auditorului(***) pot fi găsite în ISA 701, „Modificări ale raportului auditorului(***) independent.” În unele circumstanţe, auditorul(***) poate să se afle în imposibilitatea de a exprima o opinie(***) cu privire la situaţiile financiare(***) deoarece efectul limitării ariei de aplicabilitate(***) este atât de profund şi generalizat încât auditorul(***) s-a aflat în imposibilitatea de a obţine probe de audit(***) suficiente şi adecvate. În asemenea circumstanţe, auditorul(***) declară imposibilitatea exprimării unei opinii(***).

opinia(***) auditorului(***) este diferenţiată în mod clar faţă de situaţiile financiare(***) auditate.

68.După cum s-a menţionat în paragrafele 25-26, entităţii i se poate cere, sau conducerea(***) poate alege astfel, să includă informaţii suplimentare împreună cu situaţiile financiare(***). Opinia(***) auditorului(***) este considerată a cuprinde informaţiile suplimentare ce nu pot fi clar diferenţiate de situaţiile financiare(***) din pricina naturii lor şi a modului în care acestea sunt prezentate. În alte circumstanţe, totuşi, legile sau reglementările pot să nu ceară ca informaţiile suplimentare să fie auditate, iar conducerea(***) poate să nu ceară auditorului(***) să includă informaţiile suplimentare în aria de aplicabilitate a auditului(***) situaţiilor financiare(***). În cazul în care nu se intenţionează auditarea informaţiilor suplimentare, auditorul(***) analizează dacă respectivele informaţii suplimentare sunt prezentate de aşa manieră încât se deduce că sunt acoperite de opinia(***) auditorului(***) şi, dacă este într-adevăr aşa, cere din partea conducerii(***) să modifice modul de prezentare a informaţiei. De exemplu, în cazul în care se prezintă informaţii neauditate în legătură cu situaţiile financiare(***), precum şi cu orice informaţii suplimentare auditate, auditorul(***) analizează dacă acestea sunt în mod clar marcate ca „neauditate.” Auditorul(***) cere conducerii(***) să îndepărteze orice referire la anexele suplimentare neauditate sau la note neauditate din situaţiile financiare(***), dacă demarcaţia dintre informaţia auditată şi cea neauditată nu este suficient de clară. Notele neauditate care sunt prezentate printre notele auditate pot de asemenea să fie interpretate ca fiind auditate. Prin urmare, auditorul(***) cere entităţii să plaseze informaţia neauditată în afara setului de situaţii financiare(***), sau, dacă acest lucru nu este posibil în circumstanţele date, cel puţin să plaseze toate notele neauditate la sfârşitul notelor obligatorii la situaţiile financiare(***) şi să le marcheze în mod clar ca fiind neauditate.

69.După cum s-a menţionat în paragraful 23, în cazul în care auditorul(***) ştie că situaţiile financiare(***) vor fi incluse într-un document ce conţine şi alte informaţii, auditorul(***) poate lua în considerare, dacă forma prezentării o permite, să identifice numerele paginilor în care sunt prezentate situaţiile financiare(***) auditate din raportul auditorului(***). Acest lucru ajută cititorul să diferenţieze situaţiile financiare(***) de alte informaţii(***) la care nu face referire opinia(***) auditorului(***).

70.Dacă auditorul(***) concluzionează că în prezentarea făcută de entitate informaţiile suplimentare neauditate nu sunt suficient de bine diferenţiate de situaţiile financiare(***) auditate, auditorul(***) trebuie să explice în raportului auditorului(***) că respectiva informaţie nu a fost auditată.

71.Faptul că informaţiile suplimentare sunt neauditate nu îl exonerează pe auditor(***) de responsabilitatea de a parcurge informaţiile în vederea identificării inconsecvenţelor(***) semnificative cu situaţiile financiare(***) auditate. Responsabilităţile auditorului(***) cu privire la informaţiile suplimentare neauditate sunt în conformitate cu cele descrise în ISA 720, „Alte informaţii(***) din documentele cuprinzând situaţii financiare(***) auditate.”

Data intrării în vigoare

72.Prezentul ISA este aplicabil rapoartelor auditorilor(***) datate la sau după 31 decembrie 2006.

Perspectiva sectorului public(***)

1. Unii termeni din prezentul ISA, de exemplu „partener de misiune”(***) şi „firmă”(***) trebuie interpretaţi conform echivalenţilor lor din sectorul public(***).

2. În sectorul public(***), legislaţia privitoare la mandatul de audit poate specifica structura sau formularea necesară pentru raportul auditorului(***). Când auditorul(***) întocmeşte raportul folosind structura sau formularea specificată într-o astfel de legislaţie, raportului auditorului(***) trebuie să se refere la audit ca fiind realizat în conformitate atât cu ISA cât şi cu legislaţia care reglementează mandatul de audit, numai dacă raportul auditorului(***) include cel puţin elementele specificate în paragraful 65(a)-(j). După cum s-a discutat în paragraful 66, acolo unde legislaţia care reglementează mandatul de audit nu intră în conflict cu ISA, auditorul(***) adoptă structura şi formularea folosită în acest ISA astfel încât cititorii să identifice cu mai mare uşurinţă raportul auditorului(***) ca fiind un raport al unui audit realizat în conformitate cu ISA.

3. În plus, o astfel de legislaţie poate specifica responsabilităţile conducerii(***) şi ale auditorului(***) cu privire la audit. Descrierile acestor responsabilităţi incluse în raportul auditorului(***) vor trebui să reflecte cerinţele legislative.