etica in contabilitate
DESCRIPTION
Etica in ContabilitateTRANSCRIPT
CUPRINS
CAPITOLUL 1
ETICA IN CONTABILITATE.FUNDAMENTE SI SPECIFICATII
1.1. Notiunea de etica
1.2. Profesia contabila si etica in contabilitate
1.3.Rolul moralităţi în profesia contabilă
CAPITOLUL 2
ABORDAREA ETICII PRIN PRISMA REGLEMENTARILOR CONTABILE
INTERNATIONALE SI EUROPENE
2.1. Abordarea eticii prin prisma reglementarilor contabile internationale si europene(din IFRS
Directiva europeana)
-ce privesc acestea in privinta eticii(dezvolti principiile eticii)
2.2. Recomandat sau obligatoriu?impus prin codul conceptual a se respecta(si cum?)
CAPITOLUL 3
PRINCIPIILE FUNDAMENTALE ALE ETICII SI CONDUITEI PROFESIONALE
3.1. Analiza principiului integritatii
3.2. Analiza obiectivitatii
3.3. Analiza competentei profesionale
3.4. Analiza confidentialitatii informatiilor
3.5. Abordarea conduitei profesionale, prin prisma independentei
3.6. Analiza normelor tehnice si profesionale
CAPITOLUL 4
STUDIU DE CAZ cu privire la existenta procedurilor de lucru in contabilitate-la companii si
respectarea etici(baza de date)
CAPITOLUL I
ETICA ÎN CONTABILITATE. FUNDAMENTARE ŞI SPECIFICITĂŢI
1.1. Noţiunea de etică
În sens larg, noţiunea de etică reprezintă “ansamblul de principii, reguli, valori şi norme
morale care reglementează comportamentul persoanelor în societate şi determină obligaţiile
acestora”
(www.ai.rei.ase.ro).
“În accepţiunea modernă, etica se bazează inclusiv pe moralitate, având drept obiectiv
asigurarea unui cadru coerent de principii şi repere care asistă indivizii în obţinerea de cunoştinţe
şi acumularea de experienţă în vederea adoptării unor decizii etice”
(Dobroteanu & Dobroteanu, 2007).
Din punct de vedere ştiinţific, etica este domeniul care “studiază modul şi motivaţia
pentru care oamenii acţionează de o anumită manieră”( Dobroteanu & Dobroteanu, 2002).
“Comportamentul etic merge dincolo de respectarea legilor, regulilor şi reglementărilor;
este un angajament de a face ceea ce este bine şi numai ceea ce este permis” (Toma & Potdevin,
2008).
Etica reprezintă un subiect abordat de către folosofii timpului, reprezentând una dintre
cele mai vechi preocupări în vederea studiului filosofic. Astfel, Aristotel (384 – 322 I.H.) a
abordat această temă în cadrul lucrării “Etica nicomahică”, Immanuel Kant (1724 – 1804) –
“Imperativul categoric”, John Stuart Mill (1806 – 1873) – “Utilitarismul”, Friedrich Nietzsche
(1844 – 1900) – “Despre genealogia moralei”, fiind tratată în diverse ipostaze.
Principalele forme de exprimare ale eticii sunt:
Etica descriptivă – realizează o analiză în funcţie de ceea ce cred indivizii despre o
anumită situaţie categorisind-o în bună sau rea;
Etica normativă - accentul este pus în funcţie de două criterii: bun sau rău în sensul
aplicării sau neaplicării acelei situaţii de către individ;
Etica analitică – are scopul de a găsi cea mai oportună variantă ce ar trebui adoptată de
către individ.
Principalele caracteristici ale noţiunii de “etică” exprimată la modul general sunt:
Caracterul analitic;
Caracterul normativ;
Caracterul practic;
Caracterul rational;
Caracterul prescriptiv.
Pentru ca o decizie să fie considerată etică trebuie să îndeplinească următoarele condiţii în
mod concomitent:
Să fie o decizie competentă bazată pe cunoaştere şi profesionalism;
Să fie luată în condiţii de analiză aprofundată a ceea ce presupune aceasta din toate
punctele de vedere;
Să fie o decizie echilibrată conform principiilor de etică aplicabile în acea situaţie;
Să fie o decizie pertinentă ca urmare a evaluării tuturor posibilităţilor la care s-a renunţat
în detrimentul acesteia;
Să fie o decizie caracterizată de pragmatism care să permită realizarea obiectivului în
mod real.
“Etica profesională include standarde de comportament pentru un profesionist dintr-un
domeniu, atât din punct de vedere pragmatic, cât şi ideal ”( Renard, 2002).
Noţiunea de etică şi principiile sale specifice se regăsesc în mai toate domeniile şi
profesiile consecrate, cu precădere în cazul celor care presupun utilizarea raţionamentului
profesional într-o proporţie foarte mare în cadrul activităţilor desfăşurate.
În viziunea lui Greenwood, profesia este caracterizată de cinci attribute (Greenwood,
2000):
Existenţa unei teorii coerente în vederea susţinerii şi soluţionării raţionale a situaţiilor
iscate în practică;
Autoritatea – existenţa unui organism profesional care să reglementeze etica profesională
şi care să impună principiile specifice de respectat de către toţi membrii profesiei;
Sancţiuni ale comunităţii – existenţa unui cod profesional care să impună atât drepturi
acordate de exercitarea profesiei, cât şi sancţiuni în cazul unor abateri de la
reglementările profesionale;
Cod etic profesional – impune aderarea tuturor membrilor profesiei la o serie de principii
şi reglementări specifice;
Existenţa unei culturi – integrarea profesiei în instituţiile de învăţământ şi de cercetare în
vederea oferirii unui nivel teoretic şi practic a actualilor şi viitorilor profesionişti.
1.2. Profesia contabilă şi etica în contabilitate
De-a lungul timpului, contabilitatea a fost supusă schimbării prin teoretizare şi
raţionalizare a tot ceea ce înseamnă aceasta, ajungând astăzi să fie definită ca o profesie de sine
stătătoare a cărei importanţă este una extrem de majoră.
“Profesia contabilă este în mod curent definită ca totalitatea activităţilor (serviciilor) care
presupun cunoştinţe în domeniul contabilităţii, a specialiştilor care le efectuează (prestează),
precum şi organismele lor profesionale ”( Toma & Potdevin, 2008).
În perspectiva aceluiaşi Greenwood, profesia contabilă este una de sine stătătoare datorită
faptului că (Greenwood, 2000) :
Are un fond de cunoştinţe teoretice şi practice complexe şi bine definite;
Există organisme profesionale care îşi exercită autoritatea în privinţa asigurării serviciilor
efectuate către public;
Aplică sancţiuni membrilor care nu se conformează cerinţelor profesiei;
Creează un cadru propriu de reglementare prin intermediul emiterii de norme
profesionale şi a codului de etică profesională de către organismul profesional;
Are o imagine puternică în cadrul societăţii prin intermediul culturii sale profesionale.
Principalele activităţi desfăşurate de profesionistul contabil sunt: ţinerea contabilităţii,
elaborarea, examinarea şi prezentarea situaţiilor financiare, realizarea auditului statutar, activităţi
de audit financiar-contabil, lucrări de management financiar-contabil, servicii ce ţin de domeniul
fiscal, evaluări de întreprinderi şi titluri şi alte lucrări contabile şi paracontabile.
“Diversitatea profesiei este o realitate foarte importantă, chiar dacă în anumite organizaţii
profesionale membrii se ocupă în fapt de una singură sau de foarte puţine dintre aceste activităţi”
( Toma & Potdevin , 2008).
Importanţa eticii în profesia contabilă nu este dată doar de raportarea unor informaţii
fiabile către utilizatorii de informaţie contabilă, ci are responsabilitatea de a asigura transparenţa
activităţii desfăşurată prin oglindirea ei în situaţiile financiare elaborate.
Literatura de specialitate vede în această profesie mai mult decât nişte cifre pe care
profesionistul le analizează şi le supune reglementărilor specifice. În realitate, domeniul contabil
interacţionează în mod direct cu cel social aflat la nivelul entităţii, dar şi în afara acesteia,
responsabilităţile etice devenind de fapt morale.
Rolul social pe care îl joacă profesia contabilă este redată de Abbott A. astfel: “actionarii,
investitorii, creditorii, angajatorii, guvernul etc. se bazează pe profesioniştii contabili pentru
realizarea contabilităţii financiare, elaborarea raportărilor economico-financiare, consultanţă în
materie fiscală, management financiar eficient etc. Comportamentul şi atitudinea profesioniştilor
contabili în furnizarea acestor servicii are impact asupra bunăstării economice a entităţilor în care
aceştia activează, a comunităţii precum şi a ţării”( Abbott , 1983).
Astfel, profesioniştilor contabili le revine sarcina expresă de a promova înaintea
principalilor utilizatori ai informaţiei contabile o imagine sprijinită pe:
Independenţa, obiectivitate şi integritate;
Profesionalism asigurat de cunoştinţele în domeniu la cele mai înalte standarde;
Acordarea unei griji profesionale adecvate;
Calitatea relaţionării cu ceilalţi membrii ai profesiei.
Profesionistul contabil îşi poate desfăşura activitatea în diferite domenii cum ar fi
contabilitate fiscală, contabilitate managerială, audit, consultanţă, planificare financiară etc.. În
fiecare dintre aceste sfere, apar probleme etice (Armstrong, 2002) şi contabilii percep că există
oportunităţi în activitatea lor de a se angaja în comportament neetic.
Profesia contabilă este în mare măsură auto-reglementată prin diverse asociaţii
profesionale acestea dispunând de mijloace interne pentru a pune în aplicare coduri de etică. La
nivel internaţional, unul din organismul care şi-a concentrat atenţia asupra eticii în contabilitate,
este I.F.A.C. - International Federation of Accountants. Concret, aceasta şi-a direcţionat atenţia
către: etică în educaţie şi coerenţa codurilor de etică pentru diferitele organisme profesionale care
operează în anumite locaţii geografice.
Integritatea, expertiza şi transparenta sunt valorile reflectate în Codul Etic al IFAC pentru
profesioniştii contabili, I.F.A.C. urmărind să consolideze aderarea profesioniştilor contabili la
aceste valori.
Codurile de conduită profesională ale contabililor trasează liniile directoare pentru un
comportament corect în profesie. Pentru contabili, ca în orice altă profesie, codurile sunt forma
culturală cea mai concretă prin care profesiile îşi recunosc obligaţiile faţă de societate (Abbott,
1983). Valentine&Fleischman (2002), subliniază în cuprinzătoarea lor cercetare a literaturii de
specialitate, că codurile etice:
• sunt utilizate de către firme şi organismele profesionale pentru a "crea moraliste" paradigme;
• "pot reduce comportamentul lipsit de etică" şi pot creşte sau inspira conduita etică şi de
performanţă;
• pot creşte încrederea indivizilor în competenţele lor şi pot creşte credinţa lor în conduita etică a
firmei (sau profesie);
• demonstrează că în societate, (sau profesie) există valori morale de conduită în afaceri;
• demonstrează existenţa responsabilităţii sociale.
Cerinţele practice pentru contabili la nivel internaţional în ceea ce priveşte integritatea,
obiectivitatea, prudenţa profesională, diligenţă, confidenţialitatea şi comportament profesional au
fost stabilite de la început de către I.F.A.C. în proiectul lor din iulie 2008 privind etică
profesioniştilor contabili, (I.F.A.C., 2007, 2008a, 2008b, 2008c).
La nivel naţional, în profesia contabilă, normele de conduită profesională aplicabile
membrilor sunt cele stabilite de Camera Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din
România (C.E.C.C.A.R.) şi care pot fi sintetizate după cum urmează (Codul Etic Naţional al
Profesioniştilor Contabili, 2006):
1) Integritatea – profesionistul contabil trebuie să fie sincer şi corect în realizarea serviciilor
profesionale.
2) Obiectivitatea – profesionistul contabil trebuie să fie imparţial şi nu trebuie să admită
prejudecăţi, conflicte de interese sau influenţarea sa de către alţii.
3) Competenţa profesională şi prudenţa – profesionistul contabil trebuie să îndeplinească
serviciile profesionale cu competenţă şi are datoria permanentă de a-şi menţine cunoştinţele
profesionale şi aptitudinile la nivelul solicitat, pentru a se asigura că clientul este beneficiarul
unui serviciu profesional competent, bazat pe ultimele evoluţii din practică, legislaţie şi tehnică.
4) Confidenţialitatea – profesionistul contabil trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor
dobândite în timpul îndeplinirii serviciilor profesionale şi nu trebuie să utilizeze sau să divulge
aceste informaţii fără autorizare clară şi expresă sau numai dacă exista un drept legal sau
profesional.
5) Comportamentul profesional – profesionistul contabil trebuie să acţioneze într-o manieră
conformă cu buna reputaţie a profesiei şi să se abţină de la orice comportament care ar putea
discredita profesia.
6) Respectarea normelor tehnice şi profesionale - profesionistul contabil trebuie să-si
îndeplinească sarcinile profesionale în conformitate cu normele tehnice şi profesionale
relevante. În plus, ei trebuie sa se conformeze normelor profesionale şi tehnice emise de:
- I.F.A.C.
- I.A.S.B.
- C.E.C.C.A.R.
- C.A.F.R.
- legislaţia relevantă.
O caracteristică importantă a profesionistului contabil o reprezintă acceptarea
responsabilităţii acestuia faţă de investitori, clienţi, guvernanţi, angajatori, angajaţi, şi alte
categorii de utilizatori ai serviciilor contabile, ce tratează integritatea şi credibilitatea
profesioniştilor contabili, în vederea dezvoltării şi funcţionării economice. Încrederea în
profesionistul contabil impune o răspundere publică, interesul public fiind definit drept o
bunăstare colectivă a comunităţii şi instituţiilor în care profesioniştii contabili sunt angajaţi.
Comportamentul şi activitatea profesioniştilor contabili, au un impact relevant asupra
creşterii economice din ţara în care ei operează.
Phillip G. Cottel afirma că, în vederea susţinerii unei etici puternice, un profesionist
contabil "trebuie să aibă un puternic simţ al valorilor, abilitatea de a reflecta la o situaţie pentru a
determina implicaţiile etice, şi un angajament pentru bunăstarea altora"(Cottel Philip G., 1990).
Iris Stuart recomandă un model de etică constând din patru etape: contabilul trebuie să
recunoască că o dilema etica are loc; identifică persoanele care ar fi interesate de rezultatul
acestei dileme; determină alternative şi evaluează efectele acesteia asupra fiecărei alternative cu
privire la părţile interesate, şi apoi selectează cea mai bună alternativă (Stuart Iris, 2004)
1.3.Rolul moralităţi în profesia contabilă
Una din teoriile privind etica o reprezintă modelul dezvoltării morale a lui Kohlberg.
(Lawrence Kohlberg, 1969). Acesta descrie dezvoltarea morală ca o serie de şase etape
progresive ce descriu logica utilizată în luarea deciziilor în situaţii care implică componente
etice. În modelul lui Kohlberg, nivelul individual de dezvoltare morală este la un nivel distinct în
orice punct dat. Modelul lui Kohlberg a fost utilizat în numeroase studii de contabilitate etică din
care a reieşit că studenţii în contabilitate şi practicienii au obţinut scoruri mai mici decât
populaţia generală de studenţi şi absolvenţi ( Bean şi Bernardi, 2007).
Situaţiile contradictorii cu privire la rolul moralităţi, apar cel mai frecvent în domeniul
dreptului, afacerilor, şi administraţiei. În domeniul contabilităţii, obligaţiile profesionale pot
plasa profesionistul contabil într-o situaţie în care este susceptibil la presiunile rolului moralităţii.
După Applbaum rolul moralităţii poate fi definit ca "revendicarea unei permisiuni morale
de a face rău altora cu condiţia în care, dacă pentru rol, nu ar fi greşit" (A. Applbaum, 1999).
Profesia contabilă este implicată în producţia şi verificarea informaţiilor contabile,
considerate vitale pentru luarea deciziilor de către utilizatori. Dependenţa completă cu privire la
informaţiile contabile, derivă din convingerea pe care o are publicul larg cu privire la standardele
morale înalte folosite de contabili pentru îndeplinirea îndatoririlor lor. Prin urmare, moralitatea
este factorul crucial în contabilitate ce ajută profesioniştii contabili să menţină profesia lor la un
nivel ridicat de prestigiu şi integritate. Putem afirma că o bună apreciere a aspectelor de
moralitatea în contabilitate este esenţială pentru o utilizare mai eficientă a încrederii în
profesionistul contabil şi în datele contabile de către publicul larg.
Etica şi practica contabilă - Exemplu de încălcare a eticii în profesia contabilă
Numeroasele cazuri de încălcare a eticii în contabilitate, cuprind atât acele cazuri care
aveau ca scop principal raportarea financiară frauduloasă cât şi cazurile de delapidare în care au
fost implicaţi profesioniştii contabili.
Un astfel de caz întâlnit în practică de încălcare a eticii în contabilitate de către un
profesionist contabil, este acela în care un contabil şef care lucra la o companie din domeniul
auto a sustras sume importante de bani din cadrul acesteia, mascând în contabilitate aceste
sustrageri de bani cu ajutorul unor articole contabile. Menţionăm că contabilul şef putea avea
acces la bani numai atunci când acesta trebuia să înlocuiască casiera care era în concediul de
odihnă sau era învoită.
Mecanismul de prejudiciere a companiei
Mecanismul prin care contabilul şef a reuşit să sustragă sume importante de banii din
cadrul companiei cuprindea două faze:
- prima fază este cea în care contabilul şef încasa de la client contravaloare mărfurilor sau
serviciilor achiziţionate de acesta. Pentru exemplificare vom considera că contabilul şef a
încasat de la client suma de 10.000 lei. Pentru a realiza sustragerea de banii contabilul şef emitea
clientului chitanţă cu suma corectă de 10.000 lei, dar pe cel de-al doilea şi al treilea exemplar
care rămân în companie pentru a fi contabilizate înscria o sumă mai mică (vom considera că a
înscris suma de 6.000 lei), diferenţa de 4.000 lei reprezentând suma sustrasă de acesta.
- a doua fază este cea în care contabilul şef ascundea în contabilitate această sustragere de bani
cu ajutorul unor articole contabile.
Articole contabile folosite sunt prezentate mai jos:
a) se înregistrează încasarea prin casierie numai a sumei de 6.000 lei de la client
b) se înregistrează transferul sumei de 4.000 lei (reprezentând suma achitată de client dar
sustrasă de către contabilul şef) din contul 4111 „Clienţi” în contul 461 „Debitori diverşi”, asta
pentru a se ascunde urmele şi a fi mai dificil de depistat această sustragere de bani
c) se înregistrează transferul sumei de 5.000 lei din contul 461 „Debitori diverşi” în contul 891
„Bilanţ de deschidere”.
Prin intermediul acestui ultim articol contabil se realizează scoaterea din evidenţa
patrimonială a sumei sustrase şi înregistrarea acesteia în evidenţa extra-patrimonială. Sumă
sustrasă nu va apărea astfel înscrisă în situaţiile financiare pierzându-se cu uşurinţă urma acestor
operaţiuni de la un exerciţiu financiar la altul. Mai trebuie de precizat că având funcţie de
conducere contabilului şef i-a fost uşor să „gestioneze” sumele din contul 891 „Bilanţ de
deschidere” asta şi datorită faptului că nimeni nu mai avea acces la acest cont contabil.
Cum a fost descoperită delapidarea?
Contabilul şef datorită numărului mare de astfel de operaţiuni a omis să înregistreze în
evidenţa contabilă la un client cele două înregistrări contabile prin care transfera suma sustrasă
din evidenţa patrimonială în evidenţa extra-patrimonială. Aceste operaţiunii au fost descoperite
atunci când clientul respectiv (la care erau omise cele două înregistrări contabile „de reglare”) a
fost contactat de către casieră deoarece apărea în evidenţa contabilă a companiei cu o creanţă
neîncasată. În momentul în care casiera i-a solicitat clientului să achite datoria către companie
acesta a afirmat că nu are nici o datorie şi că poate dovedit cu chitanţă. Astfel prin compararea
sumei de pe chitanţa clientului cu cea de pe chitanţa aflată în arhiva companiei s-a demonstrat că
este vorba de o delapidare efectuată de către contabilul şef.
5311 „Casa în lei” = 4111 „Clienţi” 6.000
461 „Debitori diverşi” = 4111 „Clienţi” 4.000
891 „Bilanţ de deschidere” = 461 „Debitori diverşi” 4.000 5
Cum se putea descoperi delapidarea mult mai repede?
Ulterior în urma verificărilor s-a descoperit că aceste operaţiuni au fost efectuate într-o
perioadă de aproximativ 3 ani şi că contul 891 „Bilanţ de deschidere” avea un sold contabil cu o
valoare considerabilă (sold care reflecta valoarea prejudiciului) pentru compania respectivă.
În finalul acestui exemplu putem afirma că existau cel puţin trei căi prin care această
delapidare ar fi fost descoperită mult mai repede dacă:
• exista un departament de control intern în cadrul companiei;
• erau efectuate controale externe (audit financiar);
• s-ar fi efectuat o comparaţie de către managerul companiei între volumul încasărilor şi
volumul mărfurilor vândute şi a serviciilor prestate.
CAPITOLUL III
PRINCIPIILE FUNDAMENTALE ALE ETICII SI CONDUITEI
PROFESIONALE
Profesionistii din domeniul contabilitatii (auditori, experti contabili, contabili autorizati)
au rolul de a promova o imagine buna a profesiei in fata publicului, prin care sa ateste ca:
- sunt independenti (de la caz la caz), integri, obiectivi din punct de vedere profesional;
- detin cunostinte profesionale care le sunt necesare in indeplinirea sarcinilor ce le corespund;
- au o deosebita grija profesionala fata de clientii lor, aceasta fiind in concordanta cu
responsabilitatile lor;
- mentin relatii profesionale cu ceilalti membri ai profesiei.
Obiectivele profesiei contabile indeplinesc cele mai inalte standarde de profesionalism si
raspund cerintele interesului public. Pentru indeplinirea acestor obiective, profesionistii contabili
trebuie sa respecte anumite principii fundamentale.
Principiile etice profesionale fundamentale stipulate de Codul de Conduita Etica
profesionala sunt urmatoarele:
1.Integritatea
2.Obiectivitatea
3.Competenta profesionala si bunovointa
4. Confidentialitatea
5.Comportamentul profesional
6. Normele tehnice si profesionale
Profesionistul contabil isi va exercita rationamentul profesional pentru a se asigura de
respectarea principiilor in situatia analizata.
Obiectivul unui profesionist contabil poate fi amenintat sau poate parea amenintat ca si
consecinta a intereselor financiare a clientului. Astfel, contabilul trebuie sa fie pregatit pentru o
evaluare particulara, daca interesele financiare pot influenta independenta sau obiectivitatea sa in
indeplinirea responsabilitatilor ce i se cuvin.
Integritatea, fie ea individuala, fie la nivel de institutie, este importanta. Pe langa o
veghere a cunoasterii si aplicarii eticii si normelor profesionale, trebuie sa fie asigurata si o
competitie si concurenta loiala intre profesionistii contabili. Etica va reprezenta pentru toti
independenta si prestigiul in legatura cu societatea economica si sociala, incurajand prin
serviciile oferite o credibilitate si transparenta a informatiilor financiare.
Importanta cunoasterii aplicarii principiilor de baza ale profesiei contabile de catre
fiecare membru CECCAR reprezinta o garantie a unui profesionalism modern, performant, bazat
pe cele mai inalte exigente.
3.1. Analiza principiului integritatii
Integritatea, ca si principiu fundamental al eticii si conduitei profesionale a contabililor,
implica pe langa onestitate si sinceritate, si desfasurarea corecta a activitatilor.
Integritatea este considerata a fi o trasatura de caracter fundamentala in recunoasterea
profesionalismului. Aceasta trasatura constituie calitatea din care deriva increderea publica, dar
se refera si la abilitatea unei persoane de a rezista unor presiuni si a fi capabil in a-si pastra
independenta si obiectivitatea.
Acest principiu impune tuturor profesionistilor contabili in a fi drepti, onesti in relatiile
profesionale, implicand si tranzactii corecte si juste. Niciodata, un profesionist contabil nu
trebuie sa se asocieze cu rapoarte, evidente sau alte informatii, atunci cand se apreciaza ca
acestea ar putea contine declaratii false, informatii eronate, emiterea de informatii (cu scopul
final de a induce in eroare).
Exemplul 1:
La inventarierea anuala pentru inchiderea exercitiului final la 31.12.2009, se constata ca
produsele finite din depozit, in valoare de 30 mil. Lei prezinta depreciere la un grad avansat in
procent de 60%, in anul urmator ele fiind declasate si revalorificate. Societatea nu constituie
provizion necesar, considerand ca din aceasta cauza ar putea inregistra pierdere pe anul respectiv
(astfel realizeaza o abatere de la principiul prudentei din Reglementarile contabile).
Exemplul 2 :
La o societate comerciala, in Nota Explcativa nr. 5 „Situatia creantelor si datoriilor” de la
bilantul contabil incheiat in data de 31.12.2009, nu a fost mentionata garantia angajata la banca
(reprezentand imobilul sediului central – pentru un imprumut acordat pe o perioada de 5 ani). De
asemenea, valoarea acestei garantii nu se regaseste nici in contul extrabilantier 8011 „Girari si
garantii acordate”.
Integritatea se poate masura in termenii de „just” si „corect”, solicitandu-se respectarea
standardelor etice si tehnice. Astfel, putem enumera o serie de caracteristici esentiale ale
integritatii: onestitate, sinceritate, actionarea cu buna credinta. Integritatea poate remedia erorile
ce apar, nelasandu-se alt loc pentru inselaciune. Pot aparea divergente profesionale de opinii, dar
trebuie avut in vedere respectarea integritatii si mentinerea ei.
3.2. Analiza obiectivitatii
Obiectivitatea poate fi definita ca fiind o atitudine mentala in a privi aspectele importante
ale unei probleme, considerandu-se a fi o calitate ce da un plus serviciilor oferite. Aceasta
constituie o caracteristica a profesiei, fiind impuse detasarea de conflicte de interes si
impartialitate.
Profesionistii contabili ofera clientilor servicii bazate pe experienta profesionala si
cunostinte. Clientii, la randul lor, au o baza in informatiile primite de profesionistii contabili,
tocmai pentru ca ei cred ca acestia prezinta obiectivitate, independenta, cat si integritate
profesionala. Daca aceste conditii nu sunt indeplinite, atunci unui profesionist contabil nu mai
are o relevanta majora. Obiectivitatea are de asemenea o serie de caracteristici, si anume:
onestitate intelectuala, impartialitate, lipsa de conflicte de interese.
Acest principiu se aplica in intreg domeniul contabil: in practica publica (consultanta,
audit, fiscalitate), la intocmirea situatiilor financiare.
Obiectivitatea este calitatea care ofera serviciilor efectuate o valoare. De multe ori,
profesionistii contabili (prin natura activitatii desfasurate), sunt pusi in situatii in care se exercita
presiuni asupra lor, putand afecta obiectivitatea. Astfel de relatii profesionale, ce aduc mai multe
confuzii, sau care influenteaza in mod negativ rationamentul profesional ar trebui evitate.
Profesionistii contabili isi desfasoara activitatea in domenii diferite si au nevoie de a-si
demonstra obiectivitatea in diverse situatii. Liber profesionistii contabili realizeaza rapoartede
certificare, presteaza servicii fiscale, alte servicii de consultanta manageriala. Altii (cei angajti)
intocmesc situatii financiare in subordinea altora, pot executa servicii de audit intern. Unii
profesionisti se ocupa de pregatirea celor ce aspira sa intre in aceasta profesie. Indiferent de
statut si serviciile prestate, toti ar trebui sa-si protejeze integritatea serviciilor profesionale si sa
isi mentina obiectivitatea in rationamentul profesional.
Factorii carora le trebuie acordata atentie, in selectia situatiilor specifice legate de
obiectivitate, sunt urmatorii:
a) expunerea la situatii in care se pot exercita presiuni asuora lor, in maniera in care duce la
diminuarea obiectivitatii;
b) evitarea relatiilor ce permit idei preconcepute ca influentele altora asupra profesionistilor
contabili, sau partinirea unor clienti;
c) existenta unui comportament rezonabil caracteristic oricarui profesionist contabil (practic este
imposibila definirea tuturor situatiilor in care pot aparea presiuni);
d) obligativitatea de a se asigura ca personalul angajat detine corect si clar principiul
obiectivitatii;
e) neacceptarea de cadouri, invitatii ce pot duce la schimbarea rationamentului profesional fata
de clientii existenti (valoarea acestor daruri poate diferi de la tara la tara, dar cert este faptul ca
trebuie evitate situatiile care ar discredita pozitia lor profesionala).
Profesionistii contabili angajati in aplicarea de norme generate de comportamentul etic,
se pot intalni cu situatii legate de rezolvatea unui conflict etic sau identificarea unui
comportament ce nu este tocmai etic. In astfel de situatii, trebuie sa se respecte politicile stabilite
de entitatea unde sunt angajatu.
Daca nu se rezolva conflictul, trebuie tinut cont de urmatoarele:
a) o analizare a problemei conflict impreuna cu superiorul ierarhic imediat, iar daca nu se ajunge
la o rezolvare, superiorul ierarhic imediat va fi instiintat, iar profesionistul contabil va merge la
nivelul superior de conducere;
b) o solicitare de consultanta (consiliere) de la un consilier independent, pentru o intelegere a
evolutiei posibile a situatiei deja creata;
c) in ultima instanta, nu ramane decat demisia profesinistului contabil, insotita de o explicatie
prezentata unui reprezentant important al acelei entitati.
3.3. Analiza competentei profesionale
Competenta profesionala, ca si principiu de etica profesionala, se imparte in doua etape
separate:
- dobandirea competentelor profesionale, ce deriva dintr-o pregatire generala, urmata de
instructie specifica, practica si examinare pe teme profesionale importante (acesta fiind un model
de urmat pentru un profesionist contabil);
- mentinerea competentelor profesionale, bazate pe o urmarire a evolutiei continue in aceasta
profesie, inclusiv cunoasterea reglementarilor contabile, atat la nivel national cat si international
in contabilitate, audit, etc.
Pe parcursul desfasurarii activitatii lor, profesionistii contabili au obligatia:
-sa mentina si sa perfectioneze competentele proprii in intreaga cariera;
-sa nu efectueze decat acele lucrari pe care le pot realiza cu competentele profesionale detinute.
Nici un profesionist contabil nu trebuie sa spuna ca are cunostinte profesionale si
experienta pe care nu le poseda.
Exista trei posibilitati de abordarea a posibilitatilor de mentinere a competentelor
profesionale:
1) Abordarea bazata pe informatiile detinute din interior, conform careia, profesionistilor
contabili li se cere a demostra ca pot dezvolta si mentine competentele profesionale (cu ajutorul
rezultatelor). Dovezile de verificare sunt valabile pentru profesionistii contabili, membri
CECCAR, si constau in:
- verificarea invataturilor detinute;
- evaluarea unor materiale scrise (publicate);
- evaluarea rezultatelor invataturii;
- publicarea de articole si rezultatele proiectelor de cercetari;
- reexaminari periodice;
- specializari, calificari, etc.;
- evaluari realizate de alte corpuri profesionale.
2) Abordarea bazata pe informatii din exterior, prin stabilirea unor informatii ce trebuie invatate
in scopul dezvoltarii si mentinerii competentei. Dovezile de verificare sunt valabile pentru
profesionistii contabili angajati, si constau in:
- materiale de predare, catalog prezenta, formulare inregistrare;
- evaluari independente, confirmarea participarilot in programe interne.
3) Abordare combinata, prin care se imbina efectiv informatiilor primite prin celelalte doua
metode de abordare, se fixeaza informatiile de invatat si se masoara rezultatele.
O mentinere a competentelor profesionale este o obligatie, dar si undrept a membrilor
CECCAR. Obligatia presupune actualizarea, dezvoltarea activitatii profesionale, prin:
- parcurgerea unui minim de ore de activitate intr-o anumita perioada, din care jumatate
verificarile;
- urmarirea activitatii de invatare conform cu cerintele;
- demonstrarea mentinerii si dezvoltarii competentei, prin dovezi ale verificarii de catre o sursa
autorizata;
- dezvoltarea continua a culturii general-profesionale;
- acordarea unei atentii fiecarei situatii (operatiuni) examinata, rezultatul bazandu-se pe o
fundamentare profesionala;
- protejarea profesiei prin respectarea principiului independentei.
Dreptul se refera la aportul de formare si actualizare continua, garantand calitatea
serviciilor prestate catre terti. Pe langa aceasta dezvoltare profesionala continua, mai este
necesara si aplicarea cunoasterii pe baza unui rationament profesional cu ajutorul unei atitudini
obiective, pentru asigurarea unor servicii de inalta calitate.
Expertul contabil are o datorie de a-si mentine cunostintele si competentele profesionale
la un anumit nivel, pentru a asigura clientul/angajatorul ca va obtine servicii profesionale bazate
pe evolutiile noi din practica, tehnica, legislatie.
De asemenea, profesionistii contabili se vor abtine in a oferi servicii profesionale pe care
nu sunt competenti sa le ofere, in afara cazului cand se apeleaza la consultanta si asistenta
tehnica de la avocati, judecatori, evaluatori, alti profesionisti contabili. In astfel de cazuri,
responsabilitatea finala pentru un serviciu profesional tot contabilului ii revine.
3.4. Analiza confidentialitatii informatiilor
Acest principiu se refera la obligatiile contabililor de a se abtine de la:
- dezvoltarea de informatii confidentiale in afara organizatiei (firmei), derivand dintr-o relatie
profesionala, cu exceptia cazului cand sunt autorizati sa faca publica informatia, sau daca exista
obligatia legala de a o face publica;
- folosirea informatiilor confidentiale din timpul executarii serviciilor in avantaj personal, sau in
avantajul unei terte parti.
Obligatia de confidentialitate a informatiilor dobandite in timpul activitatii profesionale
in legatura cu afaceri ale clientilor/angajatorilor continua chiar si dupa terminarea relatiei intre
profesionistul contabil si client/patron.
Confidentialitatea cere de la un contabil atat discretie in ceea ce priveste informatia, cat si
in timpul executarii sarcinilor profesionale, sa nu se foloseasca in avantajul personal sau a unei
terte parti de aceasta informatie.
Multe informatii legate de afacerile clientului/patronului nu sunt publice, asadar
profesionistul contabil trebuie sa fie o persoana demna de incredere, sa nu faca dezvaluri altor
persoane (neautorizate).
Sunt definite norme referitoare la confidentialitate si sunt date indrumari referitoare la
obligatia de confidentialitate si la situatiile in care sunt permise dezvaluirea informatiilor
dobandite in timpul prestarii serviciilor profesionale.
Situatii in care profesionistii contabili sunt obligati/pot fi obligati in divulgarea de
informatii confidentiale:
- atunci cand divulgarea este autorizata de client/angajator (in aceasta situatie, se va tine seama
de interesele tuturor partilor);
- atunci cand divulgarea este autorizata prin lege (ex: furnizarea documentelor ca probe in cursul
unor proceduri judiciare; pentru aducerea la cunostinta a autoritatilor in masura eventualelor
incalcari ale legii);
- atunci cand exista obligatia/dreptul profesionistilor de a le divulga, cand nu este interzis prin
lege (ex: conformarea la controlul calitatii a unui corp membru; raspunderea in fata unei
anchete/investigatii de o organizatie membra; protejarea intereselor profesionale ale unui
profesionist contabil in timpul procedurilor judiciare).
Atunci cand s-a determinat faptul ca informatia confidentiala poate fi divulgata, trebuie
avute in vedere urmatoarele aspecte:
- daca interesele partilor ar putea fi prejudiciate in cazul in care clientul/angajatorul consmte ca
profesionistul contabil sa divulge informatia;
- profesionistul contabil trebuie sa se asigure ca respectiva comunicare de informatii sa fie
realizata catre persoane adecvate, cu responsabilitatea de a reactiona ca atare;
- daca toate informatiile sunt semnificative si fondate cu dovezi, daca nu, apelandu-se la
rationamentul profesional pentru a se determina tipul de prezentare ce trebuie facuta.
In oricare caz, profesionistul contabil trebuie sa apeleze la consultarea unui consilier
juridic sau organisme profesionale.
Profesionistul contabil nu trebuie sa fie implicat in nici o declaratie in care exista motiv
sa se creada ca:
- ar avea un continut fals/inselator;
- ar contine informatii furnizate fara cunoasterea reala a faptelor;
- ar omite informatia avuta sa fie prezentata, inducand in eroare autoritatile fiscale
Cand profesionistul contabil presteaza servicii in alta tara decat cea natala si se confrunta
cu diferente intre prevederile specifice principiilor etice, trebuie sa se aplice urmatoarele
prevederi:
- cand principiile etice din tara in care se presteaza serviciile sunt mai putin stricte decat Codul
de etica eleborat de IFAC, se vor alica principiile IFAC;
- cand principiile etice ale tarii in care se presteaza serviciile sunt mai stricte decat principiile
IFAC, atunci cand se aplica principiile tarii respective;
- cand principiile etice ale tarii natale sunt obligatorii pentru serviciile prestate in afara tarii,
atunci se vor aplica principiile tarii de origine.
Pentru promovarea activitatii, profestionististii contabili trebuie:
- sa nu denigreze munca altor profesionisti contabili;
- sa nu exprime pretentii exagerate referitoare la serviciile prestate, pentru calificare si
experienta;
- sa nu utilizeze mijloace ce aduc reputatie proasta profesiei pe care o practica.
3.5. Abordarea conduitei profesionale, prin prisma independentei
Codul de conduita etica profesionala prezinta o serie de situatii incompatibile cu
independenta profesionistilor contabili:
- detinerea de actiuni in capitalul companiei clientului;
- detinerea de actiuni in compania care a investit in compania clientului sau;
- contractarea de imprumuturi de la client sau de la o persoana ce are interese in compania
clientului;
- detinerea de actiuni la o banca ce a acordat un imprumut unui client.
Printr-o raportare la normele de conduita profesionala, va fi usor de adoptat o decizie
etica in situatia in care apare o oferta de colaborare din partea companiei unde este angajata sotia
profesionistului contabil, dar nu la fel se va intampla atunci cand oferta provine de la compania a
carei actionar majoritar este cel mai bun prieten al profesionistului contabil. Intr-o astfel de
situatie, contabilul va apela la rationamentul profesional pentru adoptarea unei decizii etice.
Independenta poate fi considerata „piatra de incercare” a profesiei contabile, pornind de
la doua conditii esentiale de indeplinit:
- un rationament profesional (permitand contabililor sa actioneze cu integritate, obiectivitate,
prudenta profesionala);
- evitarea faptelor si circumstantelor semnificative, astfel incat o terta persoana sa poata ajunge la
concluzia ca integritatea, obiectivitatea contabililor au fost compromise.
Independenta poate fi amenintata de:
a) Interesele proprii, ce apar atunci cand o societate de expertiza ar putea beneficia de interese
financiare din partea clientului, sau daca interesul propriu intra in conflict cu clientul respectiv
(ex: totalitatea onorariilor ce provin de la un singur client; relatiile de afaceri cu clientul
contractului de prestari servicii profesionale; onorarii neprevazute in contractul de prestari
servicii);
b) Slabirea autocontrolului, atunci cand una dintre persoanele cabinetului de expertiza a gestionat
patrimoniul clientului, din actuala pozitie exercitand o anumita influenta directa;
c) Renuntarea la propriile convingeri apare atunci cand un membru al cabinetului de expertiza
promoveaza opinia unui client pana in punctul in care obiectivitatea sa poate fi perceputa ca fiind
compromisa (ex: profesionistul contabil actioneaza ca un avocat/consilier al clientului in litigii;
rezolvarea neintelegerilor cu terte parti);
d) Manifestarea de familiarism apare atunci cand, in dorinta unei relatii stranse cu un client,
societatea de expertiza devine prea intelegatoare fata de interesele clientului (ex: existenta unui
membru al societatii de expertiza care are un membru al familiei sau ruda apropiata cu functie de
raspundre in intreprinderea clientului);
e) Actiuni de intimidare apar atunci cand un membru al societatii de expertiza poate fi impiedicat
in actionarea cu obiectivitate prin amenintari reale/percepute de la angajamentul clientului (ex:
presiunea din partea clientului pentru a reduce cantitatea de munca exercitata de membrii
cabinetului in scopul reducerii onorariilor).
Cand se identifica amenintari la adresa independentei, trebuie de asemenea identificate
masuri de protejare corespunzatoare si aplicarea lor.
Masurile de protejare a independentei se impart in:
Masuri de protejare create de profesie, legsilatie (reglementari), ce includ urmatoarele:
- stabilirea unor cerinte de educatie, instruire, experienta pentru accesul la profesie;
- stabilirea unor cerinte de educatie, formare continua a profesionistilor contabili;
- impunerea de standarde profesionale.
Masuri de protejare stabilite in cadrul contractului incheiat cu clientul beneficiar al serviciilor
profesionale:
- nominalizarea angajatilor clientului imputerniciti in luarea deciziilor manageriale;
- stabilirea de client a politicilor/procedurilor pentru raportarea financiara corecta;
- stabilirea procedurilor interne ale clientului pentru asigurarea delegarii obiective a angajatilor
pentru o buna gestionare a bunurilor si valorilor.
Cand masurile de protejare a independentei sunt insuficiente pentru eliminarea si
reducerea amenintarilor la un nivel acceptabil, singura masura viabila ar putea consta in
refuzarea contractului privind acordarea nivelului de asigurare angajat.
3.6. Analiza normelor tehnice si profesionale
Profesionistii contabili autorizati au obligatia ca lucrarile ce le efectueaza sa fie in
conformitate cu anumite norme tehnice si profesionale elaborate de Corp, ce constau in:
a) Norme referitoare la comisioane si onorarii
b) Norme referitoare la relatiile cu clientii
c) Norme referitoare la relatiile cu alti colegi profesionisti contabili
d) Norme referitoare la publicitate si cererea de oferta de servicii
a) Norme referitoare la comisioane si onorarii
Onorariile profesionale trebuie sa reprezinte o reflectare corecta a serviciilor prestate,
tinandu-se cont de:
-competenta si cunostintele acumulate pentru anumite tipuri de servicii profesionale prestate;
-nivelul pregatirii si experienta persoanelor angajate in prestarea serviciilor;
-gradul de responsabilitate implicat in prestarea serviciului;
-timpul efectiv ocupat de persoana angajat in prestarea serviciilor profesionale.
Onorariile se pot calcula pe baza unei rate pe ora sau zi, pentru timpul folosit de fiecare
persoane angajat in prestarea de servicii. Un expert contabil trebuie sa fie convins ca onorariul
cerut este exact rezultatul activitatii ce urmeaza a fi efectuata, tinand cont de calitatea si atentia
maxima ce trebuie cuvenita in realizarea acelor servicii.
b) Norme referitoare la relatiile cu clientii
Relatiile cu clientii se stabilesc prin contract scris de prestari servicii semnat de ambele
parti. Expertii contabili trebuie sa se rezume doar la acordarea de consultanta si sa nu se implice
in activitatea de administrare a clientului, relatiile personale sa nu afecteze independenta lor.
Trebuie acordata o atentie speciala asupra criteriului de alegere a clientilor noi, dar si a
mentinerii celor vechi.
Profesionistii contabili trebuie se verifice periodic schimbarile intervenite in
comportamentul clientilor, pentru a nu fi expusi la riscuri noi, iar daca pe timpul efectuarii
serviciilor apar alte riscuri, se va incheia un act aditional.
Membrii Corpului ce se gasesc in imposibilitatea exercitarii serviciilor contractate din
cauza neprimirii informatiilor si datelor conform contractului, sau din cauza lipsei de colaborarea
a conducerii unitatii, trebuie sa rezilieze contractul motivat.
c) Norme referitoare la relatiile cu alti colegi profesionisti contabili
Membrii Corpului se trateaza reciproc cu amabilitate, respect si asistenta, excluzandu-se
vulgaritatea, manifestarile dure si necuviincioase, imputari rauvoitoare, oferte de serviciu in
folosul lor/defavoarea altora. Eventualele neintelegeri trebuie conciliate intre acestia si dupa
aceea sa fie informat presedintele filialei. Orice plangere impotriva unui coleg este considerata o
culpa, iar o plangere calomnioasa o abatere grava.
Deoarece nu este posibil ca orice expert contabil sa detina experienta necesara in toate
domeniile contabilitatii, unii liber profesionisti au decis ca nu este adecvat ca
societatile/cabinetele lor sa ofere toata gama de servicii ce ar putea fi cerute, fiind necesar sa
presteze doar acele servicii pe care le pot indeplini cu competenta profesionala.
Cand unui expert contabil i se cer servicii de consultanta, cererile trebuie facute in
premisa in care potentialul client ar avea deja un contabil. In cazul in care exista deja un expert
contabil in functie, trebuie respectate procedurile stabilite, expertul contabil solicitat ulterior
trebuind sa-si limiteze prestatia la atributiile primite de la expertul contabil in functie, sau de la
client. Expertul contabil solicitat are datoria de a mentine legaturile curente si de cologialitate
intre expertul contabil in functie si client si nu trebuie sa isi exprime vreo opinie critica cu privire
la serviciile profesionale ale expertului contabil in functie.
Atunci cand exista mai multi experti contabili ce furnizeaza servicii profesionale
clientului, poate fi informat doar expertul contabil relevant (in functie de serviciile pe care le
presteaza). Eventual, expertul contabil in functie, in completarea lucrarilor transferate, tine
legatura cu expertul contabil solicitat si va coopera cu el in privinta tuturor problemelor de
asistenta cerute.
Profesionistul contabil aflat in functie are obligatia de a transmite succesorului sau (dupa
incheierea contractului cu clientul), toate documentele si registrele clientului care sunt in posesia
sa, toate acestea consemnandu-se intr-un proces verbal de predare-primire.
d) Norme referitoare la publicitatea si cererea de oferta servicii ale expertilor contabili
Intr-o economie de piata libera, cererea si oferta ar trebui sa fie modalitatea de crestere a
profesiei de expert contabil, in conditiile in care cel mai bun sa fie recunoscut, cei ce trebuie sa-si
perfectioneze munca sa accepte reusitele celorlalti, toate acestea facandu-se in transparenta
deplina.
Trebuie sa existe clar o evidenta la CECCAR asupra activitatilor fiecarui membru, ce
lucrari a executat, pentru cine a prestat serviciile oferite, ce venituri a realizat, daca si-a indeplinit
obligatiile financiare catre stat si catre Corp.
Potrivit legii Corpului, publicitatea in legatura cu profesia de expert contabil si contabil
autorizat se autorizeaza de CECCAR, in interesul membrilor sai. Prin publicitate, se intelege o
comunicare catre public a informatiilor asupra serviciilor oferite sau calificarile posedate de un
profesionist contabil, in scopul obtinerii unei lucrari.
Oferta, directa sau indirecta, este concretizata in demersurile facute pe langa un eventual
client, in scopul de a-i propune servicii profesionale.
Publicitatea, cat si cererea de oferte de servicii, trebuie sa aiba ca scop informarea
publicului intr-o maniera cat mai obiectiva, decenta, onesta, de bun gust, fiind interzisa
constrangerea sau hartuirea. Publicul trebuie sa fie la curent cu gama de servicii pe care un
expert contabil le ofera, astfel incat sa nu existe vreo obiectie ca un organism sa comunice astfel
de informatii.
BIBLIOGRAFIE
Dobroteanu C., Dobroteanu L., Audit intern, Ed.InfoMega, 2007, p.
Dobroteanu C., Dobroteanu L., Audit – concept si practice, Ed.Economica, 2002, p..67
Toma M., Potdevin J., Elemente de doctrina si deontologie a profesiei contabile,
Ed.CECCAR, 2008, p.123
Renard J., Teoria si practica auditului intern, Editia a-4-a, Ministerul Finantelor Publice
din Romania, 2002, p.18
Greenwood E., Attributes of a profession, 1957, citat de G.W. Cosserat – Modern
auditing, 2000, p.66
Toma M., Potdevin J., Elemente de doctrina si deontologie a profesiei contabile,
Ed.CECCAR, 2008, p.16
Greenwood E., Attributes of a profession, 1957, citat de G.W. Cosserat – Modern
auditing, 2000, p.67
Toma M., Potdevin J., Elemente de doctrina si deontologie a profesiei contabile,
Ed.CECCAR, 2008, p.18
Abbott A., Professional Ethics, American Journal of Sociology, 1983, p.88
http://www.ai.rei.ase.ro/ETICA%202014/Suport%20curs%20master%20-%20Etica%20si
%20CSR_2014.pdf