7/25/2019 cg_us6

1/36

100

Unitatea de studiu 6 Metode de calculaie a costurilor totale sau integrale

Cuprins

Obiectivele unitii de studiu 6........................................................................................ ......100

6.1 Factorii care determin alegerea metodei de calculaie a costurilor.................................1016.2 Metode de eviden analitic a cheltuielilor de producie i de calculaie a costurilor totalesau integrale (absorbante)......................................................................................................103

6.2.1Metodea global......................................................................... ................................1046.2.2 Metoda pe faze............................................................................................................1066.2.3 Metoda pe comenzi............................................................................... ......................1086.2.4 Metoda tarif-or-main.............................................................................. ..............1106.2.5 Metoda PERT-cost.............................................................................................. ........1136.2.6 Metoda Georges Perrin..................................................................................... .........1186.2.7 Metoda costurilor normale................................................................................... ......1216.2.8 Metoda standard-cost.................................................................................................124

6.3 Rspunsuri la temele de verificare...................................................................................1326.4 Testegril.....................................................................................................................1336.5 Bibliografie......................................................................................................................134

Obiectivele unitii de studiu 6

La terminarea unitii de studiu 6 studenii vor fi capabili s:

identifice particularitile tuturor metodelor de calculaie a costurilor totale sau integrale (deexemplu, locul de aplicare, concepia de baz etc.);

identifice factorii care determin alegerea metodei de calculaie a costurilor; prezinte detaliat etapele de calcul ale metodei globale;prezinte detaliat etapele de calcul ale metodei pe faze;prezinte detaliat etapele de calcul ale metodei pe comenzi;prezinte detaliat etapele de calcul ale metodei tarif-or-main;prezinte detaliat etapele de calcul ale metodei PERT-cost;prezinte detaliat etapele de calcul ale metodei George Perrin;prezinte detaliat etapele de calcul ale metodei costurilor normale;

prezinte detaliat etapele de calcul ale metodei standard-cost;compare dou sau mai multe metode de calculaie totale ce au metodologii de calcul similare; identifice avantajele aplicrii fiecreia dintre metodele de calculaie a costurilor totale

studiate;identifice limitele utilizrii fiecreia dintre metodele de calculaie a costurilor totale studiate.

Timp de studiu: 7 ore

7/25/2019 cg_us6

2/36

101

6.1 Factorii care determin alegerea metodei de calculaie a costurilor

Progresele realizate n perfecionarea produciei au fcut s devin tot mai evidenteaspectele de tradiionalism i conservatorism ce se manifest n domeniul calculaiei costurilor.Ca o reacie la acestea s-a cutat perfecionarea continu a procedeelor i tehnicilor de calculaie

prin formularea unor modele de calculare adecvate stadiului de perfecionare a tehnologieiproduciei. Astfel, au aprut o seam de modele de calculare a costurilor, difereniate ntre eleprin procedeele i tehnicile de calcul adoptate n cadrul fiecrui model, cunoscute n literaturade specialitate i n practica econom ic sub denumirea de metode de calculaie [Olariu, C.,1977, p. 172].

Metoda de calculaie a costurilor poate fi definit ca ansamblul de procedee i tehnicide calcul specifice utilizate ntr-o anumit succesiune pentru afectarea purttorilor de costurinumai cu acele cheltuielile de producie ce sunt ocazionate de obinerea unui produs finit,

executarea unei lucrari sau prestarea unui serviciu. A aprut necesitatea clasificrii metodelor n funcie de anumite criterii de grupare. Cele

mai frecvent ntlnite criterii de gruparesunt urmtoarele[Budugan, D., 2001, pp. 290-292]:a.n funcie de apariia lor n timp i de formele lor evolutive , metodele de calculaie

a costurilor sepot ncadra n dou mari categorii, i anume: metode clasice de calculaie, cum sunt: metoda global, metoda pe faze i metoda pe

comenzi;metode moderne (evoluate) de calculaie a costurilor, i anume: metoda standard-cost,

metoda direct-costing, metoda costurilor marginale, metoda PERT-cost, metoda T.H.M.,metoda G.P. etc., fiecare din ele avnd diferite variante.

b.Dup legtura lor cu obiectul calculaiei se disting : metode de calculaie pe purttori de costuri, cum sunt: metoda pe comenzi, metoda

standard-cost, metoda T.H.M., metoda G.P., metoda PERT-cost .a.; metode de calculaie pe sectoare de cheltuieli sau pe locuri de cheltui eli. De asemenea,

aceste metode mai sunt cunoscute i sub denumirea de metode de calculaie pe centre deresponsabilitate;

metode de calculaie cu caracter mixt,i anume: metoda global i metoda pe faze. c. n funcie de obiectivele urmrite, metodele de calculaie pot fi grupate astfel

[Crstea, G., Clin, O., 1980,p. 72]: metode de calculaie care au ca unic obiectiv stabilirea costului produselor, lucrrilor i

serviciilor, cum ar fi: metoda global, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda G.P. .a.; metode de calculaie care urmresc i alte obiective , cum sunt: metoda standard-cost,

metoda T.H.M., metoda PERT-cost, metoda direct-costing .a.d. Dac avem n vedere partea din sfera cheltuielilor de producie absorbit n

determinarea costului de produciedistingem dou mari grupe de metode:

metode de eviden analitic a cheltuielilor de producie i de calculaie a costurilor totale sauintegrale(full-costing), cuprinznd: metode de baz sau fundamentale (metoda global sau a calculaiei simple,

metoda pe faze, metoda pe comenzi); metode derivate evoluate(metoda T.H.M., metoda G.P., metoda PERT-cost); metode de eviden complex i control operativ (metoda standard-cost, metoda

ABC, metoda costului-int etc.). metode de eviden analitic a cheltuielilor de producie i de calculaie a costurilor pariale,

denumite i metode limi tative, cuprinznd: metoda direct-costing,metoda costurilor directe imetoda costurilor specifice.

e. Ali autori[Iacob, C., p. 47]grupeaz metodele de calculaie n funcie de principiile

utilizate,i anume: metode de calculaie bazate peprincipiul seciilor omogene (metoda global, metoda pe faze,

metoda pe comenzi);

7/25/2019 cg_us6

3/36

102

metode de calculaie bazate pe principiile coeficienilor de echivalen sau al rapoartelorconstante(metoda G.P.);

metode de calculaie bazate pe pri ncipiul centrelor de responsabil itate (metoda T.H.M. imetoda de calculaie pe centre de costuri).

n concluzie, calculaia costurilor de producie poate fi efectuat dup metoda costurilorstandard, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda global, metoda direct -costing sau alte

metode adoptate de entitate n funcie de modul de organizare a produciei, specificul activitii,particularitile procesului tehnologic i de necesitile proprii[OMFP nr. 1826/22.12.2003].n alegerea metodei de calculaie a costurilor trebuie s se in seama de aciunea unor

factori generatori de cheltuieli de producie,ntre care [Crstea, G., Clin, O., 1980, pp. 6164;Olariu, C., 1977, pp. 128-129; OMFP nr. 1826/22.12.2003]:

1. Specificul tehnologiei de fabricaie determin mprirea entitilor economice ndou categorii:

cu producie simpl (omogen), cum ar fi unitile productoare de zahr, ulei,sticl, ciment etc., n cadrul crora produsele finite se obin prin prelucrarea materiei prime ntr-un lan de operaii succesive;

cu producie complex, n cadrul crora produsele finite se obin prin combinarea

unor operaii sau iruri de operaii relativ independente, care se pot desfura simultan (cum arfi cele constructoare de maini).

n principiu, specificul tehnologiei de fabricaie influeneaz: criteriile de separare i delimitare a cheltuielilor de producie pe purttori i pe

sectoare de cheltuieli;ordinea n care se efectueaz colectarea cheltuielilor de producie n vederea

determinrii costului unitar pe produs, lucrare sau serviciu;perioada i momentul de calcul, care nu ntotdeauna coincid cu perioada de

producie;obiectul calculaiei, care poate fi un produs fabricat, o lucrare executat, un serviciu

prestat, un semifabricat, o serie de produse etc.;

metodele de calculaie a costului unitar.2.Tipul de producie i modul de organizare al acesteia, n funcie de care entitile

economice se grupeaz n trei categorii: cu producie individual, de serie i de mas ,influeneaz modul de organizare a calculaiei costurilor prin:

modul de organizare a produciei pe care-l presupune: pe comenzi, n flux i pe arje, peloturi etc.;

metoda de calculaie utilizat (metoda global, pe comenzi, pe faze etc.); documentaia necesar etc.

3.Mrimea entitii este factorul care determin modalitatea general de organizare iefectuare a lucrrilor de colectare a cheltuielilor de producie i de calculaie a costurilor, i

anume: n mod centralizat,dac entitile fac parte din categoria celor mici i mijlocii; n mod descentralizat, dac entitile sunt mari, cu subuniti dispersate n spaiu i dac

aceste subuniti funcioneaz dup principiul autonomiei economico -financiare. n acestcaz, toate lucrrile de calculaie a costurilor se organizeaz la nivelul acestor subuniti,centralizat, urmrindu-se doar cheltuielile generale de administraie i costurile unitare pe

purttori finali.4. Structura organizatoric a entitii (de producie i funcional) influeneaz att

cadrul general, organizatoric i funcional al calculaiei costurilorct i ordinea de efectuare alucrrilor de determinare a costurilor. Astfel, structura produciei impune delimitri de che ltuieli

pe zone de cheltuieli, mai mult sau mai puin extinse, n funcie de omogenitatea sau

complexitatea operaiilor care se execut n fiecare secie, atelier, centru de producie etc., i pepurttorii de costuri intermediari i finali (sau numai finali). Structura funcional poatereclama, la rndul su, organizarea calculaiei costurilor fie la nivelul tuturor sectoarelor

7/25/2019 cg_us6

4/36

103

funcionale luate mpreun, fie pe compartimente funcionale distincte.De asemenea,complexitatea ct i destinaia productiei diferitelor secii, cum ar fi de exemplu decontarileinterne ntre seciile entitii, determin o anumit ordine de efectuare a lucrarilor de calculatie acosturilor.

5.Organizarea procesului de producieconstituie un alt factor ce influeneaz alegereametodei de calculaie a costurilor. Ea se rsfrnge puternic asupra organizrii culegerii datelor

din toate locurile generatoare de cheltuieli de producie, putndu-se opta pentru o metod decalculaie tradiional sau modern. Modalitile de organizare social a produciei, cum ar fispecializarea, concentrarea i combinarea, influeneaz principalele caracteristici ale organizriicalculaiei costurilor, astfel:specializareaentitilor economice simplific modul de organizare a calculaiei costurilor,

calculele putndu-se efectua centralizat, direct pe purttorii de costuri finali; combinarea, comparat cu specializarea, poate complica organizarea calculaiei,

determinnd descentralizarea acesteia i organizarea ei pe semifabricate i pe alte categoriide purttori intermediari de costuri;

influena gradului de concentrare a produciei este similar cu cea a mrimii entitii.6.Progresul tehnic, prin gradul de mecanizare i automatizare a produciei, ngreuneaz

sau nlesnete posibilitile de urmrire a rezultatelor produciei i a consumurilor de valori pecare acestea le presupun pe locurile de munc. Astfel, n cazul produciei caracterizate printr-ungrad nalt de mecanizare i automatizare, cu ajutorul aparatelor se pot urmri att parametrii defabricaie, ct i cheltuielile de producie, precum i rezu ltatele produciei, ceea ce contribuie lasimplificarea formularisticii i a muncii de obinere a datelor necesare calculaiei costurilor. Pede alt parte, progresul tehnic, prin mijloacele de prelucrare automat a datelor, face posibilcentralizarea calculaiei costurilor chiar i n cazul entitilor mari i a celor cu o structurorganizatoric foarte complex.

7. Caracterul procesului de producie (continuu sau sezonier) i exercit i elinfluena asupra organizrii evidenei cheltuielilor de producie i a calculaiei costurilor. Astfel,n cazul entitilor cu activitate continu, calculaia costurilor se efectueaz la finele fiecrei

perioade de gestiune (de obicei lunar), lundu-se n considerare ntreaga nomenclatur defabricaie. n cazul entitilor cu activitate sezonier, pe timpul ct procesele de producie suntntrerupte, nu se efectueaz calculaii propriu-zise de costuri, urmrindu-se doar cheltuielileocazionate de remontul utilajului, de pregtirea produciei viitoare etc., care sunt consideratecheltuieli anticipate.

Fr discuie, organizarea sistemului informaional al costurilor este influenat i deaciunea altor factori, de importan mai redus.

Teme de verificare

TV 6.1 Factorii care determin alegerea metodei de calculaie a costurilor 1.Cum influeneaz mrimea entitii modalitatea general de organizare i efectuare a

lucrrilor de calculaie a costurilor?2.Cnd se efectueaz calculaia costurilor n cazul entitilor cu activitate continu?

Rspuns:

6.2 Metode de eviden analitic a cheltuielilor de producie i de calculaie a costurilortotale sau integrale (absorbante)

Conceptul costurilor totale sau integrale este ilustrat printr-o serie de metode, cum sunt:metoda global, metoda pe faze, metoda pe comenzi etc. Cunoaterea particularitilor fiecreia

7/25/2019 cg_us6

5/36

104

dintre aceste metode contribuie direct la folosirea lor n raport cu cerinele impuse de ex igeneleeconomiei de pia.

Obiectivul contabilitii de gestiune, n cadrul metodei costurilor complete, este de aobine costurile produselor fabricate, incluznd toate cheltuielile de producie. Acest demerstrebuie s aib loc ntr-o ordine precis i dup o logic definit, recunoscut de reglementrilenormative.

n cazul metodelor de tip absorbantetapele obligatoriide desfurare a lucrrilorde calculaiesunt urmtoarele: determinarea i delimitarea cheltuielilor directe i indirecte pe purttori de costuri i

pe sectoarepotrivit posibilitilor de identificare a lor; repartizarea cheltuielilor delimitate pe sectoare asupra purttorilor de costuri; separarea cheltuielilor n raport cu gradul de finisare a produciei (dac se impune

aceasta); determinarea costurilor unitare.

6.2.1Metoda global

Metoda global sau metoda calculaiei simple este cunoscut i sub denumirea demetoda diviziunii, att n literatura de specialitate ct i n practica economic. Metoda globalse aplic de ctre entitile care fabric un singur produs, la care, de regul, la sfritul p erioadeide gestiune, nu exist semifabricate sau producie neterminat, iar dac exist acestea suntconstante de la un exerciiu la altul. Calculaia global const n colectarea tuturor cheltuielilorde producie (directe i indirecte) ocazionate de obinerea produciei, la nivelul ntregii entitieconomice i raportarea lor, la finele perioadei de gestiune, la cantitatea de produse finiteobinute. Relaia de calcul se poate, deci, exprima astfel:

i

m

1jj

i

Q

Chp

cu

n care:cui reprezint costul unitar al produsului i;Chp cheltuieli de producie;

j articole de calculaie;Q cantitatea de produs finit obinut;i felul produsului.

Dac se obin mai multe produse, considerate n totalitate produse principale, ce auutiliti apropiate, relaia de calcul va fi:

n

1ii

m

1jj

i

Q

Chpcu ,

Aplicarea metodei globale presupune existena uneia din urmtoarele dou condiii: producia s fie omogen, adic dintr-un atelier sau secie de producie, sau chiar din

ntreaga activitate a entitii, s se obin un singur produs, lucrare sau serviciu, fr s aparsemifabricate sau producie neterminat la sfritul perioadei de gestiune. De exemplu: extraciade crbuni, iei, gaze; producia de energie electric i termic; prestarea de transporturi etc.

dac se obin mai multe produse, s existe posibilitatea ca prin diverse criterii deechivalare s fie transformate ntr-un singur produs convenional. De exemplu: extracia decrbuni, iei, gaze; prestarea de transporturi etc.

7/25/2019 cg_us6

6/36

105

Urmare a acestor condiii, metoda global s-a extins n special la calcularea costuluiunitar al produciei auxiliare, care n majoritatea cazurilor are un caracter omogen. Cu toateacestea, metoda global este utilizat n dou variante, i anume[Olariu, C., 1977, p. 176]:

a. Aplicarea primei variante, adic pe feluri de cheltuieli, se efectueaz n doumoduri, astfel:

1.-cheltuielile totale de producie sunt defalcate pe feluri de cheltuieli i fiecare dintre

acestea sunt apoi raportate la cantitatea total de produse finite obinut ntr-o perioad degestiune. Costul unitar se determin dup formula:

1 2....

ni

i i i

Chp Chp Chpcu

Q Q Q

n care: Chp1la Chpnreprezint felurile de cheltuieli de producie; 2.-cheltuielile totale de producie sunt defalcate tot pe feluri de cheltuieli, dar cantitatea

total de produse finite este mprit n obinut i vndut. De asemenea, cheltuielile directe

sunt raportate doar la cantitatea de produse obinut, n timp ce che ltuielile indirecte lacantitatea de produse vndut n perioada respectiv de gestiune . Relaia de calcul esteurmtoarea:

1 1... ... ,n ni

i i v v

Chd Chd Chind Chind cu

Q Q Q Q

n care:Chd reprezint cheltuielile directe;Chind cheltuielile indirecte;Qi cantitatea de produse obinut;Qv cantitatea de produse vndut.

Aceast variant a metodei globale prezint avantajuldeterminrii i analizei abaterilorpe feluri de cheltuieli. De asemenea, cea de-a doua form de calculaie ofer posibilitateacunoaterii modului cum influeneaz vnzrile nivelul cheltuielilor indirecte.

b. Aplicarea celei de-a doua variante a metodei globale pe locuri de cheltuieli seefectueaz numai n entitile unde n cadrul unui flux tehnologic, desfurat pe mai multe etapesuccesive de prelucrare, se obine un singur produs finit.

Caracteristic acestei variante este faptul c urmrete att determinarea costului unitarseparat pe fiecare etap sau nivel al procesului tehnologic, considerate locuri de cheltuieli, ct i

pe produs. Costul unitar al produsului finit se obine prin nsumarea costurilor unitare ale tuturorlocurilor de cheltuieli ct i a cheltuielilor indirecte, utiliznd relaia:

1 2

1 2

... ,nin i

Chpl Chpl Chpl Chind cu

Q Q Q Q

n care:Chpl1, ..., Chpln reprezint cheltuielile de producie ale locului de cheltuieli 1, 2, ..., n;Q1, ..., Qn cantitatea de produse prelucrat n locul de cheltuieli 1, 2, ..., n.

Spre deosebire de prima variant, aceasta asigur cunoaterea modului de participare afiecrui loc de cheltuieli la formarea costului unitar al produsului finit.

7/25/2019 cg_us6

7/36

106

Teme de verificare

TV 6.2.1 Metoda global1.Care sunt condiiile de aplicare a metodei globale ?2.Care sunt avantajele variantei n care cheltuielile totale de producie sunt defalcate pe feluri

de cheltuieli, iar cantitatea total de produseeste mprit n obinut i vndut?Rspuns:

6.2.2 Metoda pe faze

Metoda pe faze este folosit, de regul, n entitile economice care au ca obiectproducia de mas, unde pentru obinerea produsului finit se parcurg n procesul de fabricaiemai multe faze, cum ar fi industria uoar, alimentar, chimic, extracia minereurilor etc.

Obiectul calculaiei l constituie produsul precum i fazele parcurse n procesul de

fabricaie de acesta, cheltuielile de producie fiind nregistrate n conturi deschise lunar pefiecare faz, astfel ca la finele perioadei de gestiune, prin cumularea tuturor cheltuielilor, nultima faz de producie s se obin costul unitar efectival produsului finit.

Faza de fabricaie este definit ca fiind acea diviziune a procesului tehnologic,delimitat i din punct de vedere organizatoric, n care se execut o anumit operaie din lanuloperaiilor succesive de prelucrare a materiei prime, n vederea obinerii unuia sau mai multor

produse finite de mas sau de serie mare [Baciu, A., Duia, T., 1981, p. 84].Faza de calculaie a costurilor de producie este considerat ca fiind expresia tehnico-

economic a fazei de fabricaie, caracterizat printr-un anumit specific al formrii saucalculaiei, analizei i controlului costurilor.

ntre fazele de fabricaie i cele de calculaie exist o legtur direct dat de faptul c,

fazele de fabricaie, n calitatea lor de locuri de producie, sunt n acelai timp i locurigeneratoare de cheltuieli i prin urmare fiecare faz de fabricaie poate fi i o faz de calculaie.

De precizat, ns, c nu ntotdeauna fazele de fabricaie se suprapun fazelor de calculaie.Aceast situaie apare atunci cnd n cadrul aceluiai centru, atelier sau secie de producie, sedesfoar mai multe faze de fabricaie care pot ndeplini, concomitent, i rolul de faze decalculaie, deoarece nu exist posibilitatea delimitrii cheltuielilor de producie la acest nivel. nacest caz, mai multe faze de fabricaie alctuiesc o singur faz de calculaie.

Aplicarea metodei pe faze la condiiile concrete din entitile economice cu producie demas implic parcurgerea urmtoarelor etape de lucru, i anume:

stabilirea i delimitarea fazelor de calculaie a costurilor; colectarea cheltuielilor directe pe faze de calculaie i a celor indirecte pe seciuni

omogene; repartizarea cheltuielilor indirecte ntre dou sau mai multe produse finite obinute

n aceeai faz de calculaie; calculul costului unitar al semifabricatelor interne pe faze de calculaie; determinarea cheltuielilor aferente produciei n curs de execuie; calculul costului pe unitatea de produs finit.Stabilirea i delimitarea fazelor de calculaie a costurilor se face prin descompunerea

procesului tehnologic la un nivel convenabil de detaliere, pe calea observaiei, innd seama deurmtoareleprincipii [Crstea, G., Clin, O., 1980, p. 120]:

o fazele de calculaie a costurilor s aib la baz doar fazele de fabricaie cu caracter

succesiv sau independente, iar la finele perioadei de gestiune producia obinut spoat fi msurat i exprimat cantitativ;

7/25/2019 cg_us6

8/36

107

o costul unitar al produselor finite s fie determinat de un numr redus de faze decalculaie pentru a evita lucrri de centralizare voluminoase i inutile;

o n interiorul seciilor, liniile tehnologice sau instalaiile complexe de fabricaie potconstitui baza unor faze de calculaie distincte, dac fiecare dintre acestea au caobiect obinerea unor semifabricate sau produse finite ce se deosebesc ntre ele prindestinaie, mrime, form etc. i determin cheltuieli de producie diferite ca volum;

o

n cazul fazelor de fabricaie care se desfoar pe maini i utilaje cu ajutorul crorase execut operaiuni de finisare superioar pentru semifabricate sau produsulprincipal se constituie faze de calculaie distincte;

o dac o parte din fazele de fabricaie se desfoar cu aparatur montat n aer liberiar celelalte faze n cldiri nchise, este necesar s se constituie pe baza lor faze decalculaie distincte;

o se creeaz, de asemenea, faze de calculaie distincte i n cazul fazelor de fabricaiecare au ca rezultat un semifabricat ce se utilizeaz n continuare n procesultehnologic;

o fazele de fabricaie n cadrul crora se finiseaz semifabricatele sau produselesecundare, obinute concomitent cu produsul principal, sunt grupate n faze de

calculaie;o faza de fabricaie n care deeurile i rebuturile sunt recuperate i transformate n

produse finite poate constitui, de asemenea, o faz de calculaie.Fazele de calculaie astfel stabilite i delimitate, sunt apoi simbolizate, iar simbolurile

atribuite se nscriu n mod obligatoriu pe toate documentele privind consumurile ocazionate iproducia obinut n cadrul lor.

n cea de-a doua etap de lucrusunt colectate cheltu ieli le dir ectepe fazele de calculaieanterior stabilite, iar cheltu ieli le indi rectepe seciuni omogene (ateliere i secii de producie).

Repartizarea cheltuielilor indirecte ntre dou sau mai multe produse finite obinute naceeai faz de calculaie se face la finele perioadei de gestiune, utilizndu -se unul din

procedeele cunoscute.

Dup ce sunt nregistrate toate cheltuielile de producie aferente fiecrei faze decalculaie i respectiv fiecrui produs finit obinut ntr-o perioad de gestiune se calculeazcosturile unitare ale produselor fabricate.

Aplicarea metodei pe faze implic, ns, luarea n considerare a particularitilorprocesului tehnologic, a caracteristicilor tipului de producie i a modului de organizare aproduciein entitatea economic. Datorit acestora modelul general al calculaiei costurilor pefaze se poate elabora n dou variante, i anume:

a.Metoda pe faze, varianta cu semi fabri cate se utilizeaz n entitile care fabric unnumr relativ restrns de produse finite, n cadrul unor procese tehnologice ndelungate, iardup fiecare faz se obin semifabricate depozitabile, destinate fie consumului intern, fievnzrii. n acest caz, este necesar cunoaterea semifabricatelor din toate stadiile de fabricaie. Costul semifabricatului din fiecare faz se determin pe articole de calculaie (feluri decheltuieli) lund n considerare att costul semifabricatului primit din faza anterioar, ct icheltuielile de producie aferente fazei respective. Astfel, costul calculat pentru produciaultimei faze constituie i costul unitar al semifabricatului obinut(cusf). n acest caz, relaiilede calcul utilizate sunt urmtoarele:

-pentru prima faz:

1

1f

m

1j

j

1Q

Chp

cusf

-pentru faza a doua:

7/25/2019 cg_us6

9/36

108

2

2f

m

1jj

12Q

Chp

cusfcusf

-pentru faza n:

n

nf

m

1jj

1nnQ

Chp

cusfcusf

Trecerea valorii semifabricatelor n costul produselor obinute se efectueaz fie n modglobal, fie desfurat pe articole de calculaie.

Dezavantajul acestei variante const n faptul c atunci cnd sunt faze de calculaienumeroase i producie n curs de execuie la finele perioadei de gestiune se mrete volumullucrrilor de centralizare a datelor privind calculul costului de producie al semifabricatuluiobinut.

b.Metoda pe faze, variantafr semifabricatese aplic atunci cnd nu este necesar sse determine costul semifabricatelor dup fiecare faz. Costul unitar al produsului finit sedetermin n ultima faz nsumnd cheltuielile de producie din toate fazele prin care trece

produsul respectiv i raportndu-le la cantitatea obinut. n acest scop, se poate folosi formula:

1 1

( )t m

j f

f j

i

i

Chp

cuQ

Dezavantajul acestei variante const n faptul c impune, pe lng calculaiileintermediare pe faze, i o centralizare a cheltuielilor de producie din toate fazele de prelucrare,

pentru fiecare produs finit obinut.

n cazul ambelor variante ale acestei metode, dac la finele unei faze a existat producien curs de execuie, cheltuielile aferente acesteia se scad din totalul cheltuielilor de producie alefazei unde au aprut. De asemenea, din procesul de prelucrare pot rezulta dou sau mai multe

produse principale, simultan sau cuplat, sau pe lng produsul principal pot rezulta i produsesecundare. n acest caz, se impune necesitatea utilizrii unor procedee adecvate pentru separareacheltuielilor de producie i pe feluri de produse obinute.

Teme de verificare

TV 6.2.2 Metoda pe faze1.Cum se efectueaz trecerea valorii semifabricatelor n costul produselor obinute?2.Cnd se poate aplica metoda pe faze,variantafr semifabricate?

Rspuns:

6.2.3 Metoda pe comenzi

Metoda pe comenzi se aplic, de regul, n entitile cu producie individualsau de

serie mic,adic acolo unde producia are caracter de unicat sau de serie mic. Astfel de situaiiapar n industria construciilor navale i de maini, industria mobilei, confeciilor, reparaiilor,electronic etc. Ca urmare, obiectul evidenei i calculaieicosturilorefective l constituiecomanda lansat pentru o anumit cantitate (lot) de produse sau de semifabricate, care

7/25/2019 cg_us6

10/36

109

reprezint elemente asamblabile (piese, repere, agregate i subansamble) ale produselor. Metodaconst n colectarea cheltuielilor directe pe comenzi i repartizarea cheltuielilor indirecte pefiecare comand n parte, prin procedee convenionale. Costul unitar se calculeaz dupterminarea comenzii, prin mprirea acestor cheltuieli (colectate pe articole de calculaie nfiele deschise separat pentru fiecare comand) la numrul de uniti produse pentru fiecarecomand.

Comparativ cu fazele de fabricaie care alctuiesc coninutul unor zone de cheltuieli,comenzile reprezint forme de organizare scriptica diferitelor categorii de purttori de costuri.De asemenea, dei att metoda pe faze ct i metoda pe comenzi folosesc ca zone de cheltuieliaceleai verigi tehnico-productive ale entitii (atelierele i seciile de producie), totuiconinutul verigilor respective difer de la o metod la cealalt. Astfel, n cazul metodei pe fazeatelierele i seciile de producie reprezint faze de producie, n timp ce n cazul metodei pecomenzi aceste verigi cuprind procese complexe de fabricaie a unor piese, subansamble,ansamble i produse finite, sau executarea unor lucrri, prestarea unor servicii pe baz decomenzi interne.

De menionat c, n cazul acestei metode purttorul de costuriutilizat n antecalcul esteprodusul finit, iar cel folosit pentru urmrirea i nregistrarea cheltuielilor de producie

efective (adic n postcalcul) este comanda.Datorit variaiei pe care o are producia n curs de execuie de la o perioad de gestiunela alta n cazul unitilor patrimoniale cu producie individual i de serie, determinarea ievaluarea acesteia se face doar n etapa de postcalcul.

O alt particularitate a acestei metode face ca obiectul comenzii s difere n raport demodul de organizare a produciei. Astfel, n cazul produciei individuale i de serieorganizatn varianta fr semifabricate, comanda are ca obiect un produs sau un lot de produse. Ofragmentare a procesului de fabricaie (din punct de vedere informaional, desigur) apare canecesar doar dac ciclul de fabricaie este lung, caz n care o comand poate urmri cheltuielilenregistrate ntr-o anumit etap sau pentru obinerea unei pri a produsului finit. Pentrucalcularea costului unitar se folosete formula:

1 1

( )

,

n m

j s

s j

i

i

Chp

cuQ

n care: sreprezint seciile de fabricaie, iar nnumrul acestora.Dac procesul de producie comport obinerea de semi fabri cate, iar produsele finite

sunt rezultatul mbinrii mecanice a acestora sau a unor piese i subansamble parialindependente (care se produc n unitate sau se achiziioneaz, se prelucreaz i apoi seasambleaz), comenzile au ca obiect urmtoarele [Crstea, G., Clin, O.,1980, p. 127]:

o loturi de semifabricate care se produc integral n ntreprindere;o loturi de piese sau repere din producie proprie sau achiziionate, care se prelucreaz i

se finiseaz;o loturi de subansamble, agregate, care compun produsele finite;o loturi sau serii de produse finite.

Etapele de calcul pentru determinarea costului unitar, n aceast variant, sunturmtoarele:

determinarea costurilor pieselor i semifabricatelor proprii i a pieselor brute; calculul costului operaiilor de prelucrare i de finisare a semifabricatelor,

subansamblelor sau a altor piese; determinarea costului produsului finit (inclusiv asamblarea i finisarea definitiv).

Relaia de calcul utilizat n aceast variant este urmtoarea:

7/25/2019 cg_us6

11/36

110

1 1,

n m

p j

p j

i

i

C cu Chpa

cuQ

n care:cui reprezint costul unitar al produselor din comand;

cup costul unei piese, subansamblu sau semifabricat;

C consumul de piese, subansamble sau semifabricate;

Chpaj cheltuielile de producie (directe i indirecte) privind asamblarea;

Qi cantitatea de produse fabricate n cadrul comenzii.

Trecerea valorii semifabricatelor sau a pieselor n costul produselor se efectueaz fie nmod global, fie desfurat pe articole de calculaie.

Costul comenzii se calculeaz dup terminarea acesteia, indiferent de durata de timp ncare ea se execut. n cazul n care se fabric loturi pariale de produse, care se predau lamagazie nainte de terminarea ntregii comenzi, aceste produse se evalueaz, n lipsa costuluiefectiv, la costul antecalculat sau la costul efectiv al unor produse similare. La decontarea

parial, cheltuielile se repartizeaz asupra produselor terminate i predate la magazie i ele nuvor putea depi suma cheltuielilor efective, nregistrate la comanda n cauz. Metoda deevaluare adoptat la nceputul anului pentru aceleai produse se menine pn la sfritul anului.Eventualele diferene care apar la terminarea comenzii se vor include n costul efectiv alultimului lot.

Dac se fabric produse unicat, cheltuielile de producie colectate n fiele de calculaiepentru produsele respective reprezint costul unitar al acestora. n cazul produciei individuale,comenzile de produse primite de la clieni se lanseaz ca atare n fabricaie, iar pentru produciade serie se centralizeaz solicitrile primite pentru exemplare identice.

nainte de lansarea n fabricaie, comanda primete un simbol cifric din Registrul decomenzi. Acest simbol se va nscrie n toate documentele de consum: bonuri de consum, fie

limit, bonuri de lucru, fie de nsoire etc. De asemenea, poart simbolul comenzii la care serefer fiele de postcalcul i situaiile analitice deschise pentru urmrirea comenzilor i acheltuielilor de producie.

Dei metoda pe comenzi asigur stabilirea unui cost real al produsului finit sau al lucrriiexecutate, ea prezint unele dezavantaje, cum ar fi:

nu asigur la finele perioadei de gestiune cunoaterea costului de producie pentrucomenzile a cror execuie continu n perioadele urmtoare;

conduce la denaturarea costurilor perioadei n cazul predrii pariale a produselor ctreclient, nainte de terminarea integral a comenzii.

Teme de verificare

TV 6.2.3 Metoda pe comenzi1.Cnd se poate calcula costul unitar n condiiile aplicrii metodei pe comenzi?2.Cum se poate efectua trecerea valorii semifabricatelor sau pieselor n costul produselor

obinute?Rspuns:

6.2.4 Metoda tari f-or-main

Metoda de calculaie tarif-or-main (T.H.M) a fost elaborat n anul 1962 de ctreeconomistul american Spencer A. Tucker. n ara noastr lucrarea lui Spencer A. Tucker a

7/25/2019 cg_us6

12/36

111

ptruns iniial n traducere francez sub titlul: Lvaluation des cots et la determinations desprix par la mthode T.H.M. (Taux-Heure-Machine), Paris, 1965 i nu n limba englez. nconsecin, aceast metod este cunoscut la noi prin iniialele T.H.M. i nu M.H.R. (Machins -Hour-Rates).

Problema esenial de rezolvat ce o ridic aplicarea acestei metode o constituie stabilireacorect a costului orei de funcionare, respectiv a T.H.M.-ului. De aceea, o atenie deosebit

trebuie acordat repartizrii raionale a cheltuielilor indirecte pe fiecare main sau grup demaini [Olariu, C., 1977, p. 277]. Aplicarea metodei T.H.M. necesit stabilirea a doi indicatorisinteticilegai de gestiune, i anume[Crstea, G., Clin, O., 1980, pp. 185186]:

a. Calculul tarifului or-main.Prin tarif-or-mainse nelege suma cheltuielilor deprelucrare necesare pentru funcionarea unei maini, grup de maini, linie tehnologic etc., timpde o or, fcnd abstracie de cheltuielile cu materiile prime i materialele consumabile dire cte.Acest cost sau tarif cuprinde, deci, manopera, cheltuielile comune de fabricaie, precum icheltuielile generale de administraie i desfacere, denumite generic costuri de transformare.n scopul calculrii costurilor de transformare, n condiiile aplicrii metodei T.H.M., suntnecesare lucrri specifice, ce au loc ncincietape succesive, i anume: [Olariu, C., 1977, pp.278-290; Crstea, G., Clin, O., 1980,pp. 186-197]

1.Stabilirea centrelor de produciepresupune mprirea entitii economice n centre deproducie i locuri de munc. Un centru de producie poate fi format din una sau mai multemaini sau locuri de lucru, n care se execut aceeai operaie sau operaii similare. Gruparea ncentre de producie ine seama de o serie de criterii, ntre care amintim: capacitatea mainilor,dimensiunile mainilor (lungime, lime, greutate etc.), puterea instalat a mainilor, numrul

personalului de deservire, valoarea mainilor, numrul de schimburi n care sunt utilizate,numrul anual al orelor de lucru, tipul mainilor i vrsta lor etc. Pe baza acestor criterii seadmite gruparea n acelai centru a mai multor maini care execut aceeai operaie, chiardacsunt amplasate n secie la distane apreciabile. O problem esenial este aceea a fixriinumrului de centre de producie, deoarece orice exagerare sporete volumul lucrrilor idilueaz responsabilitile.

Centrele de producie astfel stabilite se nscriu n formularul intitulat Nomenclatorulcentrelor de producie. Aceast situaie cuprinde o serie de indicatori, cum ar fi: numrul demaini existente n fiecare centru, valoarea de inventar a mainilor, suprafaa de lucru, putereainstalat, timpul de lucru anual, consumul de energie, numrul de muncitori etc. Dintre acetiindicatori cel mai importanteste timpulde lucruanualdeoarece el formeaz baza de raportare acheltuielilor de prelucrare pentru stabilirea unui T.H.M. exact. n scopul determinrii numruluide ore de funcionare a fiecrui centru se recurge fie la datele de arhiv, fie la estimri alespecialitilor.Pentru activitile auxiliare i de deservire nu se constituie centre de producie, cinumai centre de costuri.

2.Determinarea efectivului de personal i a capacitii de producie a centrelorimpunecalculul unei serii de indicatori, i anume:

numrul demaini existente n fiecare centru este cel stabilit n Nomenclatorulcentrelor de producie;

efectivul unitar standard de muncitorila o main sau utilajse stabilete de un grup despecialiti, deoarece acest efectiv, poate cuprinde unul sau mai muli angajai, dar i o fraciecorespunztoare n cazul n care acesta lucreaz la mai multe maini;

salariul orar pe muncitor este format din salariul tarifar plus eventualele sporuricuvenite muncitorului n perioada programat;

salariul orar pe centru se obine prin adunarea salariului orar al muncitorilor dintr-uncentru, ponderndu-se cu numrul mainilor din centrul respectiv;

numrul maxim anual de ore pe centru se determin pornind de la anul standard. Prin

nmulirea timpului de lucru al mainii n anul standard, cu numrul de maini dintr-un centru,se obine numrul maxim de ore de lucru al centrului respectiv;

7/25/2019 cg_us6

13/36

112

numrul de ore disponibil anual pe centruse obine scznd din numrul maxim anualde ore de lucru al centrului de producie, orele corespunztoare concediilor pltite, srbtorilorlegale etc.;

manoperape centruse determin pondernd volumul produciei programa te exprimat nore cu salariul orar pe centru, calculat anterior.

Toi aceti indicatori sunt centralizai n formularul intitulat Situaia structurii

efectivelor.Toate datele stabilite n legtur cu structura efectivului de muncitori, a timpului delucru i a orelor maxime i disponibile ale centrelor de producie se centralizeaz ntr-o situaie,unde se compar cu producia antecalculat (programat), pentru cunoaterea centrelorsupraaglomerate i a celor insuficient ncrcate, n vederea echilibrrii acestora.

3. Elaborarea bugetului operaional.La baza ntocmirii bugetului operaional staucheltuielile indirecteprivind producia, administraia i desfacerea, nregistrate n contabilitateafinanciar n anul precedent, corectate eventual n funcie de volumul produciei programate

pentru anul n curs. n vederea obinerii unor bugete operaionale ct mai flexibile, cheltuielilede producie sunt grupate n: cheltuieli variabile i cheltuieli fixe. Nusunt cuprinse n bugetuloperaional: materiile prime i materialele consumabile directe, ct i manopera direct,calculat n situaia precedent.

4.Repartizarea cheltuielilor cuprinse n bugetul operaional pe centre de producie seface utiliznd diverse criterii de repartizare, bazate pe l ogici pe specificul entitii. Pe bazadatelor cunoscute i a criteriilor de repartizare adoptate se calculeaz Costul mediu unitar al

fiecrui criteriu de repartizare.Calculele de repartizare a cheltuielilor de producie, cuprinse nbugetul operaional, comport ntocmirea unui formular intitulat Coala sau situaia derepartizare a cheltuielilor pe centre.Pentru completarea acestei situaii se utilizeaz i dateledin formularele ntocmite anterior.

5. Calculul T.H .M.-ului . Pe baza Colii de repartizare a cheltuielilor pe centre i aSituaiei structurii efectivelor se stabilete pentru fiecare centru de producie, T.H.M. ul,defalcat pe categorii de cheltuieli, utilizndu-se formula:

. . . ,cc

c

W Chcf Chap

T H M Hp

n care:W reprezint manopera aferent produciei anuale programat pe centre;

Chcf cheltuieli comune de fabricaie anuale aferente centrului;

Chap cheltuieli anuale n afara produciei pe centru;

Hpc oreproducie programat anual pe centru;

c centru de producie.

Practica multor entiti impune necesitatea stabilirii T.H.M.-ului pentru fiecare centru deproducie separat pentru cheltuielile variabile de cele fixe. Aceasta n scopul stabiliriei unui

T.H.M. flexibil, uor adaptabil modificrilor ce pot interveni n activitatea entitii.b. Calculul costului pe unitatea de produs. n cazul metodei T.H.M. componentelestructurale ale costului unitar sunt:

1. costurile (cheltuielile) de transformare sau de prelucrare;2. cheltuielile cu materiile prime i materialele consumabile directe.

Relaia de calcul utilizat este urmtoarea:

1

. . .

t

icic

i

i

T T H M Chm

cuQ

n care:i reprezint produsul;

T timpul de prelucrare a produsului in centrul c;

7/25/2019 cg_us6

14/36

113

Chmi cheltuielile cu materiile prime i materialele directe aferente produsului i;

n scopul creterii rolului T.H.M.-ului n analiza modului de realizare a prevederilorstabilite pe centre de producie prinFia de calcul a costurilor pe produs, T.H.M.-ul se poatedefalca pe cheltuieli variabileicheltuieli fixe de prelucrare. O astfel de abordare a structuriiT.H.M.-ului permite o recalculare a cheltuielilor de prelucrare corespunztoare cantitilor fizicefabricate. Pentru determinarea structurii T.H.M.-ului, n aceast variant, se pornete de la

structura bugetului operaional i de la manopera specific pe centre de producie. n funcie decriteriile de repartizare adoptate, se procedeaz la defalcarea pe centre de producie acheltuielilor fixe i variabile, obinndu-se, n final, T.H.M.-ul fix i variabil pe fiecarecentru.Calcularea costului produselor se va desfura conform metodologiei prezentate la primavariant.

Metoda T.H.M. prezint o serie de avantaje, dintre care menionm: utilizarea mai bun a mainilor i utilajelor (a capacitii de producie); permite depistarea mainilor i utilajelor insuficient folosite sau cu rentabilitate

sczut i luarea msurilor ce se impun; implic metodologic corelarea orelor anual disponibile cu producia programat anual

n ore pentru toate centrele de producie constituite; asigur o folosire mai raional a efectivului de muncitori prin stabilirea numrului deschimburi necesare nivelului de activitate programat i limitarea personalului auxiliar la strictulnecesar;

permite o repartizare mai judicioas a cheltuielilor indirecte, mai ales prin calcululcosturilor pe centre de responsabilitate.

Metoda T.H.M. prezint i anumite dezavantaje, cum ar fi: urmrete, pe prim-plan, cheltuielile de prelucrare a produselor, lsnd pe plan

secundar cheltuielile cu materiile prime i materialele directe, dei ponderea acestora n costulprodusului este nsemnat i nu trebuie neglijat;

complicarea procedeului de calcul atunci cnd numrul centrelor de producie este

mare, ceea ce face metoda indezirabil n astfel de cazuri; apar cazuri cnd unele cheltuieli trebuie lsate n afara T.H.M.-ului spre a fi trecute,

apoi, numai pe seama acelor produse care le-au ocazionat; folosirea de grafice i calcule matematice care ntregesc metodologia, ngreuneaz i

complic nsuirea i aplicarea ei.

Teme de verificare

TV 6.2.4 Metoda tarif-or-main1.Care sunt indicatorii stabilii n cazul aplicrii metodei T.H.M.?2.Care sunt componentele costului unitar n cazul aplicrii metodei T.H.M.?

Rspuns:

6.2.5 Metoda PERT-cost

Metoda PERT (Program evaluation and review technique sau Program evaluationresearch task), n traducere aproximativ Tehnica evalurii i controlului programelor,respectiv Tem de cercetare privind evaluarea programelor, a fost elab orat n 1957 de ctreBiroul special al Marinei SUA n colaborare cu Booz, Allen i Hamilton i are la baz teoriamatematic a grafurilor. Prima aplicare dateaz din 1958 i privete executarea proiectuluirachetei Polaris.

7/25/2019 cg_us6

15/36

114

O metod similar, aprut cam n acelai timp cu metoda PERT, este cea cunoscut subdenumirea C.P.M. (Critical path method), n traducere Metoda drumului critic (M.D.C.). Ea afost elaborat de E.I. du Pont de Nemours & Co. i de Remington Rand i a fost folosit pentru

planificarea construirii unei uzine.Dac la nceput aceste metode aveau ca scop optimizarea termenelor de execuie a

programelor complexe, ulterior ele i-au extins raza de activitate i asupra cheltuielilor i

capacitilor de producie; astfel a aprut i varianta PERT-cost [Crstea, G., Clin, O., 1980,p.221]. n linii generale, metoda PERT-cost prevede efectuarea a trei categorii distincte deoperaii:

descompunerea procesului de fabricaie a fiecrui produs n subprocese, stadii saufaze, iar a acestora n operaii;

identificarea tuturor restriciilor de succesiune impuse de tehnologia de fabricaie istabilirea ordinii n care trebuie s fie executate stadiile, fazele, operaiile etc.;

evaluarea duratei i a costurilor aferente fiecrei etape a procesului tehnologic. Att antecalculul, ct i postcalculul costurilor se organizeaz n cazul acestei metode pe

pachete de activiti sau prestadii, adic pe ansambluri de operaii care se execut ntr-oanumit succesiune i avnd un anumit rezultat (pies, reper, semifabricat etc.). Scopul principal

urmrit de aceast metod nu-l constituie pur i simplu determinarea costului, ci stabilireacostului minim sau optimal lucrrii sau produsului n condiiile unei durate fixe de execuie.

Activitile astfel stabilite se simbolizeaz pe baza unei clasificri zecimale i se nscriun grafuri ntocmite sub form de reea (graful-reea PERT), n ordinea detalierii activitilor.Graful este alctuit din evenimente, simbolizate cu cerculee numerotate i din activiti,simbolizate prin sgei (sau arce) care leag ntre ele dou evenimente neintermediate. Sgeilesimbolizeaz i duratele aferente activitilor componente precum i condiiile de imediat

preceden i succeden[Petri, R., 1988, p. 350].n graful PERT, deasupra fiecruia dintre arcele lui sunt notate duratele de realizare

optimiste, cele mai probabile i pesimiste. Sub arce sunt notate duratele medii de realizare cuajutorul unei formule proprii tehnicii PERT, adic:

dmin+4dprob+dmax

6dm

n care:dm reprezint durata medie a fiecrei activiti;

dmin durata minim;

dprob durata probabil;

dmax durata maxim.

Se analizeaz, apoi, grafurile-reea pentru a se determina eventualele activiti

(operaii) posibile de restructurat, prin care se obine o reducere a duratei de execuie i acosturilor de producie.Pe baza grafului se stabilete drumul critic, adic acela care are cea maimare lungime (cu alte cuvinte, cel mai mare consumator de timp). Costul drumului critic seobine prin nsumarea cheltuielilor aferente fiecrei activiti care face parte din drumul critic.Relaia de calcul este urmtoarea:

i

n

1i

m

1jjdcr ChaCt

n care:Ctdcr reprezint costul drumului critic;

Cha cheltuielile de producie aferente unei activiti;

i

felul activitilorcritice.

Ideea de baz a modelului este una simpl: se consider c durata de realizare a uneiactiviti este fix i corespunde costului minim, iar orice reducere a termenului de execuie a

7/25/2019 cg_us6

16/36

115

unei lucrri presupune efectuarea de cheltuieli suplimentare. Activitile care se afl pe drumulcritic sunt considerate activiti critice deoarece rezerva lor de timp este egal cu zero.

Aplicarea metodei PERT-cost presupune parcurgerea urmtoarelor aseetape:1. Elaborarea previziunilor. n aceast etap trebuie mai nti s se identifice

obiectivele de atins, adic fazele de fabricaie ale unui produs i s se fac definirea lor cuprecizie. n acest scop se ntocmete Schema analizelor ncruciate n care prile componente

ale produsului, inclusiv prestadiile (pachetele de activiti), sunt simbolizate cifric (numrul deansamblu).n strns legtur cu schema analizelor ncruciate i cu L istaactivitilor sentocmete graful PERT. n baza grafului PERT se stabilesc cele trei estimri ale timpului

pentru a se calcula durata medie a fiecrei activiti (dm ), termenul minim(tm) i termenulmaximde terminare (TM) a fiecrei activiti, drumul critic(dcr) i rezerva total de timpsaumarja fiecrei activiti (Rtt). Dup efectuarea acestor calcule se noteaz pe graf valorileobinute.

2. Stabilirea planului calendaristic de executare a lucrrii se face prin remodelareaplanurilor iniiale n funcie de data impus pentru terminarea produciei, avnd n vederetermenele stabilite n contracte i prin trecerea timpilor de ncepere i de terminare a fiecreioperaii ntr-un tabel. Pentru fiecare activitate se va obine, astfel, data calendaristic de

ncepere i terminare.3. Elaborarea bugetului de cheltuielisau a devizului PERT are la baz att schema

analizelor ncruciate, ct i estimarea costurilor pentru toate operaiile (activitile), n funciede timpul prevzut n planul calendaristic. nsumnd cheltuielile de producie (directe iindirecte) din treapt n treapt de la toate prestadiile ce concur la obinerea produsului seobine devizul oficial sau bugetul lucrrii. Dac cheltuielile indirecte nu se pot imputa

prestadiului, fie se repartizeaz prin procedeul suplimentrii, fie se creeaz o verig distinct lafiecare nivel al schemei analizelor ncruciate la care se colecteaz valoarea acestora. De reinutc, aceste verigi nu se descompun n prestadii sau operaii. Exist opinii care susin c n costulactivitilor sau prestadiilor nu trebuie s se includ cheltuielile indirecte, ci numai cheltuieliledirecte. Cheltuielile indirecte, conform acestei concepii, se includ n costul produsului finit.

4. Calculul costului optim. Dup stabilirea grafurilor-reea care fixeaz succesiuneaactivitilor, fazelor i subproceselor, momentele de ncepere i de finalizare ale fiecreiactiviti, duratele (minime, medii i maxime) acestora, costurile (minime, medii i maxime)corespunztoare, precum i tipul relaiilor de dependen ntre costuri i duratele de execuie, sedetermin i costurile activitilor corespunztoare duratelor medii ale acestora. Pentru calcululcostului unei activiti se pornete de la ideea c aceasta are durata de execuie fix, carecorespunde unor condiii normale de lucru. De asemenea, se consider c durata unei activiti(da) este o variabil care poate oscila din punct de vedere valoric n intervalul dmini dmax.Dac durata maxim este egal cu durata normal, iar durata minim este cea mai scurt durat

posibil de execuie, atunci pentru scurtarea termenului de execuie a unei lucrri trebuieefectuate cheltuieli suplimentare fa de cele prevzute n mod normal. Rezult c, scurtareaduratei de execuie implic creterea costului de producie, ceea ce nseamn c el este nfuncie de durat, care sintetic se poate exprima astfel:

( );Cta f da dmin da dnorm ,

n care:Cta reprezint costul activitii;

da durata activitii.

Dac relaia de dependen dintre costuri i durata de execuie a activitilor este liniar,adic de tipul:

( )Cta da a b da ,

n care: a i b reprezint parametrii ecuaiei liniare n vederea analizei comportamentuluicostului atunci cnd durata activitii (da) se reduce (sau crete), trebuie s se stabileascmrimile parametrilor ai b. n acest scop vom utiliza relaiile:

7/25/2019 cg_us6

17/36

116

min

,

dmin dnorm

dnorm d

Cta dnorm Cta dmina

dnorm dmin

Cta Ctab

dnorm dmin

pentru cazul c dase micoreaz, i:min

'

d dnormCta Cta

bdnorm dmin

pentru cazul n care dacrete, n care:dmin

Cta costul activitii corespunztor duratei minime;

dnormCta costul activitii corespunztor duratei normale.

Rezult c parametrul b (coeficientul de regresie al costurilor n raport cu durataactivitilor) nu este altceva dect costul unitar al urgentriisau costul marginal al activitilor,exprimnd cu cte uniti crete costul activitii atunci cnd durata sa se reduce cu o unita te.Utiliznd, n acest caz, pentru costul unitar al urgentrii notaia urgcta , atunci cnd da semrete n vederea minimizrii costurilor, rezult:

, saudm urg Cta a cta da

dim dnorm dmin dnorm

dm Cta dnorm Cta dmin Cta CtaCta da

dnorm dmin dnorm dmin

Aceast relaie se aplic activitilor situate pe drumul critic. Pentru celelalte activiti,durata medie a fiecreia dintre ele se prelungete pn la epuizarea oricrei rezerve de timp. Peaceast baz se obine cel mai redus cost de executare a programului de activiti, respectivcostul optim( optCta ).

Costul total al unui prestadiu(Ctp) reprezint suma costurilor tuturor activitilor care-lcompun i se calculeaz astfel:

1

,m

j

j

Ctp Cta

n care:jreprezint felul activitilor care compun un prestadiu. Costul unui reper(Ctr) din care este format un produs va fi egal cu:

1

,n

i

i

Ctr Ctp

n care: ireprezint numrul prestadiilor care compun reperu l.5. Relaia de calcul a costului total al produsului finit, lucrriisau serviciului(Ctpf)

reprezint suma costurilor tuturor activitilor la care se adaug cheltuielile indirecte identificate

pe fiecare nivel n parte din schema analizelor ncruciate, i anume:

1 1

,gm

j k

j k

Ctpf Cta Chind

n care:Chind reprezint cheltuielile indirecte;

k treptele din schema analizelor ncruciate.

Ca i la activiti, costul produsului este funcie de durata de execuie, ceea ce se poatescrie astfel:

( ); ,Ctpf F D Dmin D Dnorm

n care: Dreprezint durata de execuie a produsului.Durata minim i normal au aceeai semnificaie ca n cazul activitilor, iar D

reprezint durata optim care corespunde costului minim.

7/25/2019 cg_us6

18/36

117

6. Controlul executrii lucrrii are drept scop s stabileasc mrimea abaterilor icauzele acestora i, n raport de situaia prezent i de necesitile viitoare, s ofere soluii decorecie pentru situaiile critice. Aceasta se realizeaz cu ajutorul unor dri de seam(rapoarte),i anume [Crstea, G., Clin, O., 1980,pp. 239-246]:

a. Situaia recapitulativ pentru conducereare drept scop de a prezenta, de obicei lunar,situaia centralizatoare a costurilor i a duratelor efective, actuale, prevzute i abaterile pentru

toate prile componenteale produsului finit i la toate nivelurile.b. Situaia analitic a abaterilor de costuri i de durateevideniaz abaterile pentrufiecare reper din schem i pentru fiecare pachet de activiti, detaliind astfel, prima dare deseam.

c.Situaia financiar lunar analitic a prestadiilorprezint comparativ, n fiecare lun,cheltuielile din buget i efective precum i ultima recalcul are, inclusiv abaterile tuturor

prestadiilor. Aceste cheltuieli apar i cumulat pe lunile precedente, oferind posibilitat eaurmririi execuiei bugetului lucrrii.

d.Graficul abaterilor de durate i de costuri se ntocmete la fiecare nivel din schemaanalizelor ncruciate i cuprinde, comparativ, toate elementele din cele trei situaii prec edente.

e. Situaia analitic pe serviciuse ntocmete pe compartimentele responsabile de

executarea lucrrii i cuprinde toate elementele caracteri stice evoluiei cheltuielilor directe alefiecrui prestadiu, i anume: efectiv, normat, actualizat i abateri. f. Situaia analitic a cheltuielilor de manoper are drept scop de a evidenia,

comparativ, toate cheltuielile de manoper n ore-om prevzute i realizate la zi, pentru fiecaremeserie sau funcie n parte i pe fiecare prestadiu.

g. Graficul costuriloreste utilizat pentru a reda evoluia costurilor n raport cupreviziunile pn la sfritul lucrrii, pe o perioad dat.

h.Graficul termeneloreste similar cu cel al costurilor, dar pentru termene.Metoda PERT-cost presupune actualizarea costurilor prestadiilor, reperelor i produselor,

pe parcursul derulrii activitilor, n funcie de condiiile nou aprute folosindu -se relaia:

( ) ( 1)

1 1

,

n n

i d i d

i i

Ctact Cte Ctr

n care:Ctact reprezint costul actualizat;

Ctei(d) costurile efective ale operaiilor (activitilor) iexecutate pn ladata d a actualizrii;

Ctri(d+1) costurile proiectate ale operaiilor i rmase de executat de la data actualizrii pn lafinalizarea programului.

Metoda PERT-cost se aplic pe o arie restrns, de regul n cazul programelor complexede producie. Ea prezint o serie de avantaje, dintre care menionm:

actualizarea graficelor iniiale n cursul execuiei pe baza costurilor efective ale lucrrii;

astfel se asigur posibilitatea urmririi cu exactitate a desfurrii unei activiti n vedereacunoaterii abaterilor fa de grafic i msurile de luat;concomitent, se efectueaz i un control sistematic i permanent al costului de producie

prin actualizarea previziunilor iniiale fa de durata de execuie i costurile prestabilite; urmrirea i repartizarea cheltuielilor se caracterizeaz printr-o mai mare acuratee, de

unde rezult i o fidelitate mai bun a costului calculat; identificarea facil a legturilor dintre activitile ce concur la realizarea unui produs

sau serviciu i a responsabilitii fiecrei verigi participante la procesul de producie, datoritutilizrii schemelor analizelor ncruciate ct i a grafurilor- PERT.

Cu toate avantajele pe care le prezint, metoda PERT-cost este criticat datorit unorinconveniente, i anume:

volumul mare de munc necesar cu ocazia elaborrii schemei analizelor ncruciate i pebaza acesteia a grafului-PERT;

7/25/2019 cg_us6

19/36

118

implicaiile generate de apariia produciei n curs de execuie la finele perioadei degestiune, n cazul entitilor unde aceasta variaz ca volum de la o perioad la alta, necesit unnumr mare de calcule suplimentare;

dificultatea aplicrii ei pentru domenii la care activitatea nu se poate descompune exactpe operaiuni.

Metoda PERT-cost poate fi utilizat combinat cu alte metode de calculare a costurilor.

Prin combinarea acesteia cu metoda standard-cost se poate folosi cu rezultate bune n activitateade construcii, fapt confirmat prin experimentrile efectuate [ran, V., 1974, dup Olariu, C.,1977, p. 313]. Aceleai avantaje le ofer metoda PERT-cost combinat i n cazul aplicriiacesteia n industrie.

Teme de verificare

TV 6.2.5 Metoda PERT-cost1.Cum se organizeaz costurile n cazul aplicrii metodei PERT-cost?2.Cum este definit drumul critic?

Rspuns:

6.2.6 Metoda Georges Perr in

Denumirea metodei corespunde iniialelor numelui autorului [Perrin, G., 1963], ianume, inginerul francez Georges Perrin care a elaborat-o n anul 1953. n urma unor studiindelungate de peste 25 de ani i a unor experimentri practice de 10 ani, Georges Perrinreuete s gseasc o unitate unic de comensurare a produciei, pe care o denumete G.P.

Acesta este un indice de echivalare stabilit cu anticipaie prin calcule i care exprim costurilede producie necesare fabricrii unei uniti din produsul cel mai reprezentativ al ntreprinderii,considerat produs de baz.

Calcularea G.P.-urilor necesit aducerea la acelai numitor a ntregii producii orict dediferit ar fi aceasta. Admind c fabricarea produselor implic eforturi de aceeai natur ncursul procesului de producie (umane, materiale etc.), indiferent de varietatea produselor i delocul unde se desfoar (main, grup de maini, secie etc.), rezult c exist condiii pentru oechivalare a ntregii producii. Deoarece G.P.-ul exprim o unitate general de msurare a

produciei i anume efortul de producie, rezult necesitatea msurrii acestuia. Efortul deproducie este, ns, o noiune abstract, creia i corespund costurile de producie dintr-oanumit perioad degestiune. Msurarea diferitelor eforturi de producie nu se poate face, deci,

dect cu ajutorul costurilor de producie. Stabilind raportul ce exist ntre diferitele costuri deproducie se determin indicii de echivalen, denumii G.P.-uri,corespunztori fiecrui produsfinit obinut.

La finele perioadei de gestiune ntreaga producie obinut se transform, cu ajutorulindicilor de echivalen, n uniti convenionale omogene. Costul unitar efectiv al produselorfinite se stabilete pe baza produciei omogenizate cu ajutorul indicilor de echivalen i acheltuielilor totale de producie preluate din contabilitatea financiar.

Aplicarea metodei G.P. necesit elaborarea unor lucrri speciale, ntr-o anumitsuccesiune, innd seama de caracteristicile procesului tehnologic, de documentaia tehnic, devolumul cheltuielilor de producie i alte date necesare fundamentrii calculaiei.Aceste lucrripot f i grupate n dou categorii, i anume:

1. Calculul G.P.-urilor i a indicilor de echivalen pe produse necesit efectuareaurmtoarelor lucrri[Olariu, C., 1977, pp. 299-300; Crstea, G., Clin, O., 1980, pp. 207-216]:

7/25/2019 cg_us6

20/36

119

a. Stabilirea listei operaiilor procesului de fabricaie , grupate pe operaii principale,auxiliare i operaii ale serviciilor generale. Aceast grupare se face pe baza documentaieitehnice i dup cerinele procesului tehnologic, fiind deosebit de important pentru stabilireacosturilor de producie aferente fiecrei operaii n parte.

b. Determinarea cheltuielilor imputabile pe operaii i produse, fr a se lua nconsiderare, n aceast etap, valoarea consumurilor de materii prime i materiale directe. n

concepia metodei G.P. cheltuielile de prelucrare se mpart n dou grupe mari, i anume: Cheltuielile imputabile saurepartizabilecuprind toate cheltuielile de prelucrare carese pot repartiza asupra operaiilor sau produselor fabricate, cu ajutorul unor chei derepartizare, alese dup cele mai logice criterii de cauzalitate. De exemplu, cheltuielile cusalariile, cele cu consumul de combustibil i energie tehnologic, amortizarea imobilizrilorcorporale etc.

Cheltuieli neimputabile sau nerepartizabile reprezint acea parte a cheltuielilor deprelucrare pentru care nu se gsesc criterii logice de repartizare asupra operaiilor sauproduselor fabricate, cum ar fi cheltuielile generale de administraie. Metoda urmrete, prinacest procedeu, reducerea la minimum a cheltuielilor neimputabile, cunoscnd c prin aceastacrete gradul de exactitate a costului calculat. De altfel, metoda G.P. nu admite clasificarea

cheltuielilor de producie n directe i indirecte tocmai pentru considerentul c aceste cheltuielis-ar repartiza asupra produselor pe baza aceluiai criteriu, indiferent de natura lor.

c. Stabil ir ea indicilor orariseparatpe fiecare operaie a procesului tehnologic sau pentrufiecare tip de activitate administrativ. n ceea ce privete cheltuielile activitilor auxiliare,acestea se repartizeaz asupra produselor fabricate prin intermediul operaiilor.Indicele orar (Io)reprezint totalul cheltuielilor imputabile programate pe or ( Chio) pentru fiecare operaie,conform relaiei de calcul:

m

1jjo ChioI

n care:jeste felul cheltuielilor imputabile.d. Alegerea produsului de baz sau a articolului de baz care s constituie G.P.-ul istabilirea cheltuielilor totale aferente acestuia. Deoarece G.P.-ul constituie etalonul care st la

baza determinrii indicilor de echivalen afereni fiecrei operaii ct i fiecrui produs, trebuieales n acest scop un produs reprezentativ. Ca urmare, la alegerea lui se analizeaz atentcondiiile de fabricaie care trebuie s fie standard sau optime. El poate s reprezinte att un

produs, ct i o pies, un loc de producie sau mai multe locuri de producie, atunci cnd seconsider c aceast form de alegere asigur condiii optime de fabricaie a produsului.

e. Calcularea indicelui de baz (Ib). El este reprezentat de totalul cheltuielilorimputabile orare programate pentru cantitatea de producie prestabilit a se fabrica ntr-o or(qo) pentru fiecare operaie ce concur la obinerea produsului de baz. Relaia de calcul este

urmtoarea:

n

1i io

ob

q

II

n care: ireprezint numrul operaiilor.f . Calcularea indicilor de echivalen orari pentru fiecare operaie din cadrul

procesului tehnologic, n vederea cunoaterii efortului cu care contribuie aceasta la fabricareaunui produs. Aceti indici, denumii constante orare (Co) se calculeaz ca raport ntre indiceleorar al fiecrei operaii i indicele de baz, conform relaiei:

b

o

o I

IC

7/25/2019 cg_us6

21/36

120

g.Calcularea indicilor de echivalen pariali i totali. n acest scop, se calculeaz mainti indicii de echivalen pariali (G.P.p), raportnd pentru fiecare operaie a procesuluitehnologic constanta orar a operaiei respective la cantitatea de producie programat a sefabrica ntr-o or (qo), conform relaiei:

o

op

q

C.P.G

Apoi, se nsumeaz toi indicii de echivalen pariali afereni operaiilor necesarefabricrii produsului respectiv. Relaia de stabilire a indicelui de echivalen total (G.P.t) esteurmtoarea:

r

1kpt k.P.G.P.G

n care: kreprezint numrul de operaii pentru un anumit produs.Indicii de echivalen astfel stabilii pot fi utilizai o perioad mai mare de timp (5 -6 ani)

dac condiiile tehnico-economice avute n vedere la stabilirea lor rmn neschimbate [Crstea,G., Clin, O., 1980,p. 209]. n cadrul acestei prime categorii de lucrri, o atenie deosebittrebuie acordat justei stabiliri a elementelor care stau la baza determinrii costurilor aferentefiecrei operaii a procesului tehnologic, respectiv precizarea operaiilor productive, acheltuielilor imputabile i a criteriilor de repartizare a acestora. Aadar, metoda de calculaieG.P. utilizeaz cheltuielile imputabile numai pentru calculul G.P.-ului ca unitate teoretic demsurare a efortului de producie ce-l reclam fabricarea unui produs n condiiile date.

2. Calculul att a costului pe unitatea convenional (G.P.) ct i a costului unitar peprodusnecesit efectuarea urmtoarelor lucrri:

a.Omogenizarea calculatorie a producieifabricate n cursul unei perioade de gestiuneprin transformarea ei din uniti naturale, fizice (q), n uniti convenionale (Qe) cu ajutorulindicilor de echivalen totali pe unitatea de produs, conform relaiei:

n

1iite q.P.GQ i

n care: ireprezint felul produselor luate n calcul.b. Calculul costul ui pe un itatea de G.P.prin raportarea cheltuielilor de prelucrare (Chp)

din perioada de gestiune luat n calcul la cantitatea total de producie echivalent (n G.P.-uri).Relaia de calcul este urmtoarea:

e

m

1jj

.P.GQ

Chp

cu

n care:jreprezint felul cheltuielilor de prelucrare.c. Calculul costului de prelucrare pe unitatea fizic de produs (cup) se face prin

ponderarea cantitii echivalente (qe) din fiecare produs cu costul pe unitatea G.P. i apoi seraporteaz rezultatul la cantitatea de producie n uniti fizice, din fiecare produs, astfel:

i

.P.Geipi

q

cuqcu

d. Calculul costului unitar pe produs (cu). n acest scop, se adaug la costul deprelucrare pe unitate fizic de produs cheltuielile unitare cu materiile prime i materialeledirecte consumate, conform relaiei:

z

1mmmpii pscscucu ,

7/25/2019 cg_us6

22/36

121

n care:csm reprezint consumul specific de materii prime i materiale directe;

psm preul materialelor;

m felul materialelor.

Metoda G.P. prezint o serie de avantaje, dintre care menionm:

permite calcularea cu mai mare exactitate a costurilor prin folosirea unor criterii derepartizare a cheltuielilor de prelucrare fundamentate pe cauzalitatea costurilor;reduce volumul de munc necesar calculaiei costurilor ca urmare a utilizrii pe o perioadmai ndelungat de timp (5 6 ani) a G.P.-urilor calculate;permite descoperirea rezervelor interne i mobilizarea lor, ca urmare a analizei fiecrui fel decheltuieli de prelucrare cu ocazia stabilirii G.P.-urilor;asigur stabilirea preurilor de vnzare pe baza unor costuri corect calculate i cunoatereaanticipat a rentabilitii produselor fabricate;permite analiza de o manier pertinent a rentabilitii diferitelor produse fabricate; asigur evitarea deciziilor eronate care ar putea fi luate prin utilizarea metodei costuluicomplet.

Metoda G.P. are i anumite limite, printre care:volumul mare de lucrri necesare pentru stabilirea G.P-urilor care solicit o analiz profundi multilateral de ctre un personal cu nalt calificare i mult experie n;prezint dificulti n cazul aplicrii ei la entitile cu fluctuaii mari ale produciei n curs deexecuie de la o perioad de gestiune la alta; lipsa de operativitate a metodei, deoarece costul efectiv se determin numai la finele perioadeide gestiune, ceea ce i reduce eficiena n domeniul informrii.

Teme de verificare

TV 6.2.6 Metoda George Perrin 1.Cum se mpart cheltuielile de prelucrare n cazul metodei G.P.?2.

Ce clasificare a cheltuielilor nu este admis n concepiametodei G.P?Rspuns:

6.2.7 Metoda costur i lor normale

Metoda de calculare a costului normal constituie prima form de trecere de la metodeletradiionale la o treapt superioar a calculaiei. Esena metodei calculului normal const n folosirea unor cote medii de cheltuieli

comune efective din anul precedent pentru repartizarea cheltuielilor comune ale perioadeicurente pe produse, lucrri sau servicii prestate.Aceste cote medii fiind stabilite pe o perioadmai lung de timp, n care entitatea a avut o activitate normal, se consider c elementelerespective sunt normale, de unde deriv i denumirea metodei [Olariu, C., 1977, p. 203].

Dac, totalul cheltuielilor comune efective este mai mare sau mai mic dect cheltuielilecomune normale repartizate asupra produselor, atunci diferenele care apar vor afectarezultatele financiare ale entitii i nu costul produselor fabricate. O alt caracteristic aacestei metode const n aceea c pentru calculul costului, cheltuielile directe (materii i

materiale, manopera etc.) sunt luate n considerare la nivelul lor efectiv (normate abaterile),pe cnd cele comune la nivelul lor normal (sau admisibil).

7/25/2019 cg_us6

23/36

122

Pentru determinarea cheltuielilor comune efective, metoda utilizeaz mrimi medii decheltu ieli comune, calculate n dou variante, i anume:

a. Mrimile medii statice se determin prin nsumarea cheltuielilor comune e fective(Chcom) aferente mai multor perioade de gestiune expirate i raportarea lor la numrulunitilor de referin omogene din aceleai perioade, conform relaiei:

n

1ii

n

1ii

m

1jj

o

r

Chcom

K

n care:Ko reprezint cota de cheltuieli comune (mrimea medie)pe unitatea de referin;

ri - numrul unitilor de referin omogene din perioada i (i = 1, 2, ..., n).

Numrul unitilor de referin omogene din perioada i poate fi dat, de exemplu, denumrul orelor de munc: K0 = 240.000/30.000 = 8 lei/or. Deoarece aceste mrimi nu inseama de influena pe care o exercit unii factori n funcie de care se determin nivelulcheltuielilor comune, folosirea lor nu este suficient de concludent n calcularea costurilor, ceeace a impus utilizarea unor mrimi medii mai adecvate.

b. Mrimile medii actualizate ,spre deosebire de primele, sunt cote medii de cheltuielicomune determinate pe baza cheltuielilor comune totale ale perioadei expirate, dup eliminareaabaterilor de la situaia normal i corectarea lor cu influena factorilor ce vor aciona n

perioada viitoare, cum ar fi: modificarea consumurilor specifice sau a tarifelor de salarizare,perfecionarea tehnologiei de fabricaie etc. De asemenea, innd seama de faptul c numaicheltuielile variabile sunt influenate de gradul de ncrcare a locului de costuri, se impunedefalcarea totalului cheltuielilor comune, aferente locului respectiv de costuri, n cheltuielicomune fixe i cheltuieli comune variabile.

Metoda calculului normal se prezint sub dou variante, i anume[Olariu, C., 1977, pp.204-206]:1. Calcularea rigid a costului normal se refer la determinarea unor cote de cheltuieli

comune normale pe o perioad de cel puin un an, urmrindu-se, astfel, cuprinderea tuturorvariaiilor care au avut loc n aceast perioad, determinate de anumite situaii i factori deinfluen. n aceast variant sunt utilizate mrimile medii statice pentru determinarea cotelor decheltuielile comune normale, ceea ce genereaz abateri fa de cheltuielile efective, i ca re, nfinal, vor afecta rezultatele financiare ale entitii. Cheltuielile comune normalese calculeaz pe

baza urmtoarei relaii:

0 ,in i

Chcom K He

n care:Chcomni reprezint cheltuielile comune totale normale ale perioadei curente i;

Hei ncrcarea efectiv a perioadei i exprimat n ore.

Principalul avantajal acestei variante l constituie simplificarea calculaiei costuluiefectiv, eliminnd postcalculul tradiional bazat pe cheltuielile efective ale perioadei degestiune. Calcularea rigid a costului normal prezint i unele dezavantaje, i anume:

deoarece cheltuielile comune normale nu sunt reactualizate la intervale scurte de timp,acestea nu vor reflecta realitatea;

nu asigur un control eficient al cheltuielilor prin prisma abaterilor fa de cheltuielilenormale, deoarece baza de calcul utilizat (mrimile medii statice) conine i efectele negative

ale unei gestiuni defectuoase din perioadele respective.2. Calcularea flexibil a costului normal. n aceast variant de calcul se procedeaz laeliminarea abaterilor de la situaia normal i la corelarea cheltuielilor comune cu influena

7/25/2019 cg_us6

24/36

123

factorilor estimai a aciona n perioada urmtoare (de exemplu, modificarea tehnologiei defabricaie). Pornind de la premisa c factorul care exercit cea mai puternic aciune asupramrimii cheltuielilor este gradul de ncrcare a locului de costuri s -a ajuns la o scindare aabaterilor totalendou mari grupe:

abateri datorate variaiei gradului de ncrcare a locului de co sturi; abateri datorate altor factori.

De asemenea, cheltuielile comune sunt mprite, ct mai exact posibil, n cheltuieliproporionale variabile i cheltuieli fixe, iar pentru determinarea unor cote de cheltuielicomune normale flexibile se folosesc mrimile medii actualizate. Calcularea flexibil acostului normal are la baz urmtoarele elemente:

b: rezultatele perioadei precedente;e

bChcom : totalul cheltuielilor comune efective, defalcate n:

e

bChcomp : cheltuieli proporionale;

e

bChcomf : cheltuieli fixe;e

bM : ncrcarea efectiv, respectiv timpul de munc efectiv;

Mn: ncrcarea normal, maxim sau previzional;h

bchcomp : cota cheltuielilor comune proporionale efective aferente unei ore de muncefectiv (variabil pentru o or de munc la ncrcarea normal, deoarece se refer lacheltuielile proporionale), folosind relaia;

eh bb e

b

Chcompchcomp

M

h

bchcomf : cota cheltuielilor comune fixe efective aferente unei ore de munc la ncrcarea

normal, folosind relaia;e

h b

b n

Chcomfchcomf

M

l

bchcomf : cota cheltuielilor comune fixe efective pe o lun, folosind relaia;

12

e

l b

b

Chcomfchcomf

h

bchcomt : cota cheltuielilor comune totale efective aferente unei ore de munc la ncrcare

normal, care se determin astfel:h h h

b b bChcomt chcomp chcomf

Abaterea aferent gradului de ncrcarese determin ca diferen ntre abaterea total iabaterea datorat altor factori, conform relaiei:

i t

c c cA Chcom A

n care:i

cA reprezint abaterea din perioada curent aferent variaiei gradului de ncrcare;

cChcom diferena dintre cheltuielile comune efective totale i cele normale calculate pentru

perioada curent;t

cA abaterea din perioada curent ca urmare a influenei celorlali factori.

Abaterea din perioada curent ca urmare a influenei celorlali factori se determin prinscderea cheltuielilor comune normate ( n

cChcom ) din cheltuielile comune totale efective

aferente perioadei respective ( e

cChcom ), conform relaiei:t e n

c c cA Chcom Chcom

7/25/2019 cg_us6

25/36

124

Cheltuielile comune normate reprezint suma dintre cota lunar a cheltuielilor comunefixe ( l

bchcomf ) i produsul dintre cota cheltuielilor comune proporionale efective aferente unei

ore de munc efectiv ( hbchcomp ) i timpul de munc efectiv din perioada curent ( e

cM ). n

urma acestor precizri ajungem la urmtoarea relaie de calcul pentru ic

A :

i e h h e l h ec c b b c b b c A Chcom Chcomt M Chcom chcomf chcomp M

Forma de calculare flexibil a costului normal prezint urmtoarele avantaje:ofer posibilitatea de a evidenia contribuia fiecrui loc generator de costuri la acoperireacheltuielilor efective;permite analiza abaterilor pe locuri generatoare de costuri i pe factori de influen, dintrecare gradul de ncrcare ocup un loc important.

Cu toate acestea metoda calculaiei costului normal, n varianta flexibil, prezint ctevadezavantaje, i anume:nu reuete s reflecte complet dect efectele unui singur factor de influen (gradul dencrcare) asupra nivelului cheltuielilor, ceilali factori fiind tratai n totalitatea lor;nu asigur un control complet al costurilor, deoarece la baza calculelor pentru cotele de

cheltuieli comune stau cheltuielile efective ale perioadelor anterioare.n concluzie, metoda calculului normal elimin tradiionalismul postcalculului,

ndeosebi n privina cheltuielilor comune, bazndu-se pe cote de cheltuieli comune medii larepartizarea cheltuielilor comune pe produse, lucrri executate i servicii prestate.

Teme de verificare

TV 6.2.7 Metoda costurilor normale1.Care este locul metodei costurilor normale n evoluia metodelor tradiionale?2.Care sunt variantele de calcul ale mrimilor medii de cheltuieli comune?

Rspuns:

6.2.8 Metoda standard-cost

Aceast metod i are nceputurile n sistemul costurilor estimative (Estimated cost-system) aplicate n S.U.A. n anul 1901. Bazele moderne ale metodei sunt puse, ns, de ctre G.Charter Harrison(SUA) n 1918.

Cheltuielile directe de producie (materii prime i materiale directe, salarii directe,contribuia privind asigurrile i protecia social i alte cheltuieli directe) se stabilesc pe bazadocumentaiei tehnice i a condiiilor impuse de procesul de fabricaie, denumite standarde.Pentru consemnarea cheltuielilor indirecte (cheltuielile comune ale seciei, cheltuielile generalede administraie i cheltuielile de desfacere) se ntocmesc bugete de cheltuieli, avnd rolul deetaloane de msur sau de comparaie cu cheltuielile de producie efe ctive. Costul real al

produsului fabricat este considerat costul standard (prestabilit n mod tiinific, prin calculeinnd cont de condiiile concrete de fabricaie). Acest cost se utilizeaz n stabilirea preului devnzare i orice abatere de la el este considerat abatere de la condiiile normale de fabricaie.Abaterile nu influeneaz preul produsului ci se reflect asupra rezultatului activitii (respectivmarja de profit). Aplicarea acestei metode necesit efectuarea urmtoarelortrei lucrri:

1. Elaborarea calculaiilor standard pe produs are loc nainte de nceperea fabricaieii se face pe feluri de cheltuieli, operaii, repere i pe produse. Calculul costurilor standard sefundamenteaz pe standardele stabilite n acest scop. Acestea reprezint mrimi sau valori

7/25/2019 cg_us6

26/36

125

stabilite n mod tiinific pe baza unor metode moderne de nregistrare, urmrire i analiz aevenimentelor din perioadele anterioare, precum i a elementelor previzionale, prevzute pentru

perioada n care urmeaz a fi folosite. Standardele care stau la baza calculaiei costurilor segrupeaz n mai multe categorii, astfel [Olariu, C., 1977, pp. 230-235; Crstea, G., Clin, O.,1980, pp. 141-143]:

n funcie de forma de exprimare, standardele se mpart n fizice i valorice.

a) Standardele canti tative (fizice, naturale) se exprim n uniti fizice (aa cum nesugereaz denumirea lor), grupndu-se la rndul lor n: standarde pentru materiale, care fixeaz pentru toate categoriile de resurse materiale

(materii prime i materiale consumabile) cantitatea necesar pentru fabricarea fiec rui produssau pri componente, n condiii naturale, tehnice i organizatorice date, exprimndu-se nuniti de mas, de lungime, de volum etc.;

standarde pentru manoper, care exprim consumul total de munc vie, de calificarei intensitate cerute de procesele tehnologice existente, consum necesar pentru obinerea fiecrui

produs sau reper, exprimndu-se n om-ore, om-zile etc.n afara consumurilor de resurse, standardele cantitative se folosesc i pentru fixarea

dimensiunilor stocurilor de materii imateriale, de produse finite etc., precum i n alte scopuri

(de exemplu pentru exprimarea capacitii de producie a utilajelor). b) Standardele valor ice (financiare)se exprim n uniti monetare, motiv pentru care

au o stabilitate mai mic dect cele fizice datorit modificrilor de preuri care pot avea loc.Acestea se mpart n :

standarde valorice care sunt expresia bneasc a standardelor fizice; standarde valorice aferente diferitelor elemente patrimoniale ale unitii (cum ar fi:

standarde de debitori, de creditori i de furnizori; standarde pentru cotele de repartizare aprofitului; cele pentru numerarul care poate fi pstrat n casierie etc.);

standarde care exprim raportul dintre anumite mrimi standardizate deja (cum ar ficote i destinaiipentru repartizarea profitului; cele pentru viteza de rotaie a activelor circulanteetc.);

standarde pentru cheltuieli indirecte (bugetele de cheltuieli), referitoare la cheltuielilecomune ale seciilor, la cele generale de administraie ale entitii, la cheltuielile de desfacereetc. delimitate pe locuri i zone de costuri (cheltuieli), precum i pe categorii distincte decheltuieli fixe i variabile.

n raport cu scopul urmritprin utilizarea lor, standardele se grupeaz astfel:a. standarde curente, care sunt determinate de condiiile efective care caracterizeaz

producia n perioada considerat, fiind valabile numai pentru aceast perioad. Oricemodificare intervenit fa de condiiile avute n vedere atunci cnd ele au fost elaborate impuneactualizarea lor, pentru a-i pstra calitatea de etalon de comparaie i de control;

b. standarde de baz, care sunt elaborate pentru perioade de timp mai ndelungate (de 5-

10 ani), avnd rolul unor etaloane spre care se tinde. Ele se folosesc doar n scopul efecturiiunor comparaii ntre mrimile efective i cele etalon.n funcie de modul de stabilire, standardele se mpart n;a. standarde ideale (avnd caracter orientativ), care reflect condiiile ideale de

desfurare a produciei;b. standarde normal e, fundamentate pe seama condiiilor din mai multe perioade

anterioare considerate normale, inndu-se totodat seama de eventualele modificri careurmeaz s apar n perioada urmtoare;

c. standarde reale, care exprim mrimile de nregistrat atunci cnd sunt ntruniteanumite condiii. Nivelul lor se fixeaz n baza condiiilor din perioadele anterioare i a datelor

previzionale.

Reuita aplicrii metodei standard-cost depinde, n mare msur, de exactitatea cu caresunt elaborate standardele. n final, costul standardal produciei cuprinde:

7/25/2019 cg_us6

27/36

126

a. Costurile standard de materii i materiale directe (Km) se determin prinponderarea standardelor cantitative de materii i materiale directe (cs) cu preurile standard deachiziie corespunztoare (ps), conform relaiei:

1

m

j j

j

Km cs ps

b.Costurile standard pentru manoper(Kr) se determin ca un produs ntre normelede timp pentru operaiile cuprinse n documentaia tehnic, respectiv orele standard defuncionare aferente tuturor operaiilor i fazelor (os), i tarifele unitare standard de salarizareaferente fiecrei operaii i faze (ts), folosind relaia:

1

n

i i

i

Kr os ts

c. Costurile standard ale cheltuielilor de regie(indirecte) se stabilesc dup ometodologie mai complex care ine seama de mprirea acestora n cheltuieli de regie fixe(Ksf) i cheltuieli de regie variabile (Ksv).n prealabil se alctuiesc bugetele de cheltuieli.Acestea cuprind n mod analitic structura cheltuielilor de regie (indirecte) pe fiecare loc decheltuieli i pe entitate n ansamblul su. Pentru ntocmirea bugetului se determin orelestandard de funcionare aferente acestuia (Osb) i volumul cheltuielilor indirecte. Relaia decalcul pentru determinarea orelor standard este urmtoarea:

1

( ) ,n

i

i

Osb os Qs

unde: Qseste cantitatea standard prevzut a se fabrica. Volumul cheltuielilor indirecte se determin prin bugetul ntocmit, unde sunt separate n

cheltuieli fixe i cheltuieli variabile. n final se stabilesc att costurile standard unitare pentrucheltuielile variabile (ksv) ca un raport ntre cheltuielile variabile aferente bugetului ( Kvb) i

orele standard de funcionare necesare pentru bugetul ntocmit (Osb), ct i costurile standardunitare pentru cheltuielile fixe (ksf), care urmeaz acelai procedeu, intervenind ns cheltuielilefixe aferente bugetului ntocmit (Kfb). Relaiile de calcul sunt urmtoarele:

Osb

Kvbksv i

Osb

Kfbksf

Bugetarea cheltuielilor indirecte se poate face innd seama de coninutul acestora,precum i de comportamentul diferit pe care l au fa de modificarea volumului produciei i delocurile care le-au ocazionat.

Principalele procedee utilizate pentru determinarea cheltuielilor de regie standard sunt urmtoarele[Iacob, C., Drcea, R.M.,1998, pp. 262-269; Crstea, Gh., Clin, O.,1980, pp.145-152]:

a.) procedeul global, denumit i procedeul standardelor globale presupune calcululcheltuielilor de regie sub form global pentru fiecare categorie de cheltuieli ce intr n structuracosturilor de regie, cum ar fi: cheltuielile comune variabile i fixe, cheltuielile generale deadministraie etc. n acest caz, calculul se poate efectua n dou variante, i anume:

1.- pe baza cheltuielilor medii calculate n funcie de datele provenite din mai mu lte

per ioade de gestiune anteri oare (5-10 ani). n continuare se verific caracterul lor realist istimulativ.

Pentru determinarea caracterului realist al cheltuielilor medii se ia drept etalon volumulproduciei exprimat fie cantitativ sau valoric, fie n ore de munc standard etc .n cazul n carevolumul mediu al produciei, calculat pentru aceeai perioad anterioar, este egal cu volumulstandard al acesteia, cheltuielile medii pot fi considerate ca fiind standard. Dac, volumul mediual produciei nu este egal cu nivelul standard al acesteia, cheltuielile de regie se coreleaz cunivelul standard al produciei. De exemplu, pentru bugetarea cheltuielilor generale deadministraie se au n vedere urmtoarele aspecte:

7/25/2019 cg_us6

28/36

127

media pe 10 ani a acestor cheltuieli 1.680 lei;volumul mediu al produciei fabricate 400.000 lei; volumul standard al produciei 440.000 lei.

Pentru determinarea creterii sau descreterii procentuale a produciei standard (Ps) fade producia medie se folosete relaia:

Ps = ( Qs / Q * 100 )100, adic:Ps= ( 440.000 / 400.000 * 100 )100 = 10 %

Media cheltuielilor generale de administraie se coreleaz cu acest procent, folosindrelaia:

Chc = Ch + Ch *Ps / 100, adic:Chc= 1.680 +1.680 *10 / 100 = 1.848 lei

n care:Chc reprezint cheltuielile corelate;

Ch - cheltuielile medii.Dac se apreciaz c acest nivel al c