c7 - metoda standard-cost

Unitatea de învăŃare 7 METODA STANDARD-COST ________________________________________________________________________________________________________________

_

1 CONSULTANłĂ ÎN AFACERI - Contabilitate managerială şi controlling

Prof. univ. dr. Gheorghe POPESCU

UNITATEA DE ÎNVĂłARE 7 METODA STANDARD-COST ___________________________________________________________________________

Cuprins

Obiectivele unităŃii de învăŃare 7 7.1. Metoda Standard-Cost - scurte consideraŃii

Scopul metodei

Avantajele metodei

Limitele metodei

Întrebări

7.2. Principiile şi etapele metodei Standard-Cost

Principiile de bază

Elaborarea calculaŃiilor standard pe produs

Întrebări

7.3. Calculul şi analiza abaterilor de la costurile standard

Natura abaterilor

Abaterile de la costurile standard pentru cheltuieli directe

Întrebări

Bibliografie Unitatea de învăŃare 7


_



OBIECTIVELE UNITĂłII DE ÎNVĂłARE 7

• Definirea metodei Standard-Cost, identificarea avantajelor şi limitelor acesteia.

• Însuşirea principiile metodei Standard-Cost şi definirea etapelor de parcurs

necesare implementării metodei.

• Însuşirea mecanismelor de bază pentru elaborarea calculaŃiilor standard pe

produs (calculul costurilor standard şi abaterilor cu materiile prime şi

materialele directe; calculul costurilor standard şi abaterilor cu manopera

directă; calculul costurilor standard şi abaterilor cu regia).

7.1. Metoda Standard-Cost - scurte consideraŃii

• Scopul metodei

Metoda Standard-Cost este o metodă de calcul de tip absorbant, care presupune determinarea

anticipată a costurilor pe baza unor mărimi prestabilite în condiŃii normale de activitate.

Costul standard este un cost prestabilit, care include atât cheltuielile fixe directe cât şi pe cele

indirecte raŃional repartizate, acŃionând atât ca etalon de măsură şi comparaŃie a costului

efectiv, cât şi ca instrument de orientare şi precizare a condiŃiilor în care trebuie să se

desfăşoare activitatea unei întreprinderi.

Metoda Standard-Cost se poate aplica în industria extractivă, constructoare de maşini, de

medicamente, sectorul serviciilor, construcŃiilor, etc. acolo unde procesul de producŃie are la

bază o reŃetă şi o tehnologie de fabricaŃie, cu posibilitatea cuantificării consumurilor şi

operaŃiilor.

Metoda Standard-Cost operează cu standarde de cost ideale dar şi standarde realiste:

Costul standard teoretic sau standardul ideal se poate obŃine în cele mai bune condiŃii de

organizare a producŃiei şi a muncii. Aceste previziuni ale costurilor standard nu permit nici

un fel de defecŃiuni ale maşinilor sau alte întreruperi de lucru şi au nevoie de un nivel de efort

care poate fi atins doar de cei mai pricepuŃi şi eficienŃi angajaŃi, care lucrează la un randament

de 100%.

Costul standard realist (sau normal) este mai dificil de determinat. Aceste standarde permit o

perioadă normală de întrerupere a producŃiei şi perioade de refacere a forŃei de muncă şi sunt

stabilite în aşa fel încât să fie atinse prin eforturi medii rezonabile, dar destul de eficiente.


_



În practică standardul ideal este spre ce tinde dar estimările, previziunile şi urmărirea

abaterilor se realizează pentru costurile standard realiste. VariaŃiile de la aceste standarde

sunt folositoare managementului şi gestiunii deoarece, dacă sunt semnificative,

reprezintă abateri de la normal, datorită existenŃei unor deficienŃe care trebuie

identificate şi remediate.

• Avantajele metodei

Principalele avantaje ale metodei Standard-Cost sunt:

� impune însuşirea tehnicilor unui management modern:

� organizare riguroasă – o primă condiŃie de aplicare a metodei standard-cost ar fi

existenŃa unei codificări unitare a materiilor prime, a materialelor, a semifabricatelor,

a operaŃiilor, etc.;

� bugetarea – cheltuielilor pe centre de cost şi a veniturilor;

� conducerea prin excepŃie – calculul şi identificarea abaterilor semnificative şi

informarea operativă;

� transformă informaŃia costurilor în principalul instrument de asigurare a

competitivităŃii şi a rentabilităŃii întreprinderii.

� oferă informaŃiile necesare fundamentării bugetelor, prin posibilitatea de a furniza

date comparabile în timp, pe perioade mai lungi 4-5 ani cu privire la producŃie,

consumul de resurse pe operaŃii şi pe centre de cost.

� permite controlul gestionar atât sub aspectul producŃiei cât şi al consumurilor

prin calculul abaterilor cu identificarea cauzelor (identificarea factorilor perturbatori).

� permite fundamentarea preŃului de vânzare

� permite perfecŃionarea activităŃii şi creşterea continuă a performanŃei prin

identificarea cauzelor perturbatoare şi luarea măsurilor adecvate de eliminare a

deficienŃelor.

• Limitele metodei

Printre elementele mai delicate ale metodei Standard-Cost amintim:

� necesitatea implementării unui program informaŃional adecvat planificării -

ordonanŃării – lansării şi urmăririi producŃiei;

� impunerea unui nivel ridicat şi riguros de disciplină în organizarea şi

desfăşurarea întregii activităŃi;


_



� creşterea costurilor de organizare, planificare şi urmărire;

� există un anumit subiectivism în identificarea criteriilor de repartizare a

cheltuielilor indirecte.

�� Întrebări

1. Ce presupune metoda Standard-Cost ?

2. Care sunt principalele avantaje ale aplicării metodei Standard-Cost?

3. Cum impune însuşirea tehnicilor unui management modern metoda Standard-Cost?

4. Care sunt limitele metodei Standard-Cost?

7.2. Principiile şi etapele metodei Standard-Cost

• Principiile de bază

Sistemul contabil bazat pe costuri standard foloseşte costurile standard în loc de costurile

efective şi evidenŃiază performanŃa sau abaterea care apare de la un nivel standard. Costul

standard permite managerilor să folosească conducerea prin excepŃie şi ajută managerii să se

concentreze asupra domeniilor care necesită cel mai mult atenŃia lor, adică asupra abaterilor

semnificative de la nivelele de performanŃă standard.

Sistemul de control bazat pe costuri standard are trei componente de bază: prima

componentă se referă la un standard de performanŃă ce trebuie avut în vedere; a doua

componentă se referă la un sistem de măsurare a performanŃei actuale; ultima componentă

este un sistem de comparaŃie a nivelului standard de performanŃă cu performanŃa efectiv

realizată.

DiferenŃa dintre costul standard şi costul efectiv se numeşte variaŃie de cost sau abatere. O

abatere nefavorabilă există atunci când costul efectiv depăşeşte costul standard, iar cea

favorabilă în situaŃia inversă. Abaterile de la costurile standard sunt identificate în funcŃie de

cauzele lor şi sunt înregistrate în conturi distincte cum sunt: abaterile de materiale, abaterile

de la manoperă şi abaterile de cheltuieli de regie.

Aplicarea metodei Standard-Cost presupune parcurgerea următoarelor etape:

� elaborarea calculaŃiilor standard pe produs;

� calculul, urmărirea, analiza şi raportarea abaterilor costurilor efective

de la cele standard;


_



� organizarea contabilităŃii cheltuielilor de producŃie în scopul implementării

metodei Standard-Cost.

• Elaborarea calculaŃiilor standard pe produs

Calculul costurilor de producŃie pe produse, lucrări executate şi servicii prestate, presupune

însumarea costurile materialelor directe introduse în procesul de producŃie, a costului

manoperei directe şi a unei cote părŃi de cheltuieli indirecte.

Structura costului de producŃie calculat după metoda standard-cost cuprinde trei articole de

calculaŃie:

� materiale directe;

� manoperă directă;

� cheltuieli de regie.

� Calculul costurilor standard cu materiile prime şi materialele directe

Costurile standard pe produs pentru materii prime şi materiale directe constituie cheltuieli

variabile şi se obŃin prin produsul algebric dintre cantităŃile standard consumate şi preŃul

unitar de aprovizionare standard al acestora.

Practic, pe baza:

� programului de fabricaŃie (ce se fabrică);

� procesului de producŃie (cum se fabrică: standardizarea produselor şi a

structurii acestora);

� nomenclatura materialelor, materiilor, a pieselor şi componentelor de utilizat

(ce se consumă);

� listelor specifice de manoperă şi normelor de consum materiale (cât se

consumă);

� tarifelor standard pe operaŃii şi pe oră, preŃul standard pentru fiecare material

(cât costă)

se determină costurile standard cu materiile prime şi materialelor directe (ChSmat) după

formula: n

ChSmat = ∑ (CoSmati x PuSmati) i=1

Unde:

CoSmati = consumurile standard pentru materialul i;

PuSmati = preŃul standard al materialului i


_



Costurile standard pentru materiale sunt centralizate în Fişele costurilor standard pe produse.

� Calculul costurilor standard pentru manopera directă

Costurile standard pentru manopera directă (ChSman) se obŃin înmulŃind timpul de muncă

standard cu tariful orar de salarizare standard al fiecărei operaŃii:

m

ChSman=∑ (TiSmanj x TaSmanj) j=1

Unde:

TiSmanj = timp de fabricaŃie standard pentru operaŃia j;

TaSmanj = tariful de salarizare standard pentru realizarea operaŃiei j.

Estimarea timpilor de fabricaŃie (TiSman) se face pe baza unui studiu tehnic, luându-se în

considerare, de regulă: timpi de producŃie, timpi de activitate (timp productiv plus timp de

activitate neproductivă), timpi de prezenŃă (timpi de activitate plus timpi de prezenŃă

inactivă). Durata timpilor de fabricaŃie se exprimă în ore pentru fabricaŃia unei serii de 1.000

de unităŃi. Acest mod de exprimare uşurează şi operaŃiile de calcul a salariilor care sunt

stabilite de regulă pe oră. Timpii de fabricaŃie standard se prezintă în Lista timpilor de

fabricaŃie unitari standard, iar costurile standard pentru manoperă se regăsesc în Fişa

costului unitar standard.

� Calculul costurilor de regie standard

La estimările costurilor de regie standard în industrie apar numeroase dificultăŃi deoarece

există multe cheltuieli fixe şi nu există o dependenŃă proporŃională între costuri-producŃie.

Pentru depăşirea acestor dificultăŃi în practică se foloseşte tehnica bugetelor anuale, defalcate

ulterior pe unităŃi de timp (trimestre, luni, etc.).

Prin tehnica bugetelor, pe baza datelor statistice pentru ultimii 5 ani şi a previziunilor

tehnico-economico-financiare pentru cel puŃin un an (previziunile conducerii cu privire la

indicele inflaŃiei, indicele de creştere a preŃurilor la diferite materiale auxiliare, energie,

combustibili, precum şi la indicele de creştere a salariilor în anul pentru care se determină

cheltuielile de regie standard), se determină costurilor de regie standard, prin sinteza

costurilor pe centre de responsabilitate, localizate de regulă la nivelul secŃiilor de producŃie.

Decuparea întreprinderii în centre de cost, centre de responsabilitate, se face pe principiul

delegării responsabilităŃii, concepute astfel încât să se răspundă direct de mărimea

cheltuielilor efectuate şi de nivelul producŃiei realizate.


_



Unui centru de costuri i se poate determina un cost standard al unităŃii de lucru care este

costul standard corespunzător diferitelor categorii de activităŃi: normale, maxime, etc.

Costul unitar standard al unităŃii de lucru este egal cu valoarea bugetului standard împărŃită la

volumul de activitate normală.

Costurile standard ale unităŃii de lucru rezultă din determinarea prealabilă a unui buget

standard al cheltuielilor centrului de costuri considerat a fi determinat prin două laturi:

• producŃie normală de obŃinut în acest centru exprimată în cantităŃi produse;

• activitate normală de furnizat pentru a obŃine această producŃie exprimată în număr de

unităŃi de lucru (sau valoarea bazei de repartizare a cheltuielilor).

Bugetul costurilor standard al unui centru de muncă (centru de responsabilităŃi) cuprinde:

cheltuieli variabile presupuse proporŃionale cu activitatea şi pentru care este posibil să se

estimeze un cost variabil unitar standard al unităŃii de lucru şi cheltuieli fixe independente de

activitate. Bugetul standard (BS) al unui centru evoluează în funcŃie de activitatea sa după

relaŃia:

BS = ChVUsta x Asta + ChFsta

Unde:

ChVUsta = cheltuieli variabile unitare standard;

Asta = activitate standard (număr unităŃi de lucru, ore maşina, ore-om-maşină, ertc.);

ChFsta = cheltuieli fixe standard.

A) În cazul cheltuielilor fixe, independenŃa lor faŃă de modificările volumului producŃiei

impune adoptarea ca standard media acestora pe ultimii cinci ani.

B) În cazul cheltuielilor variabile se va proceda astfel:

� Se determină cheltuiala variabilă unitară (Chvu):

Chvu = Chbc / Qbc

Unde:

Chbc = cheltuielile de regie ca bază de calcul;

Qbc = volumul producŃiei bază de calcul.

� Se determină cheltuiala variabilă corelată (Chvc):

Chvc = Chvu x Qs

Unde:

Qs = volumul producŃiei standard.

� Se determină cheltuiala variabilă standard (Chvs):


_



Chvs = Chvc x (1 – fs/100)

Unde:

fs = factorul de stimulare al economiilor sau procentul de reducere a

cheltuielilor (Acesta se introduce dacă se consideră că mărimea cheltuielilor corelate nu

determină responsabilul centrului de costuri la luarea de măsuri privind eficientizarea

activităŃii şi de cultivare a spiritului de economie).

C) În cazul cheltuielilor mixte se separă partea variabilă de partea fixă şi:

� partea fixă se tratează ca fiind constantă indiferent de volumul de activitate;

� partea variabilă se tratează conform procedurii de la punctul B.

Separarea cheltuielilor în variabile şi fixe se face pe baza procedeului punctelor de maxim şi

minim sau procedeul celor mai mici pătrate (dacă evoluŃia cheltuielilor mixte este liniară).

Deci pentru determinarea cheltuielilor mixte standard pe fel de cheltuieli se procedează astfel:

c1): Se obŃine valoarea cheltuielii variabile unitare (Chvu):

Chvu = (Ch max - Ch min)/(Qmax - Qmin)

Unde:

Ch max = valoarea maximă a cheltuielilor mixte din baza de calcul;.

Ch min = valoarea minimă a cheltuielilor mixte din baza de calcul;

Qmax = volumul maxim al producŃiei;

Qmin = volumul minim al producŃiei.

c2): Se determină partea fixă a cheltuielilor de regie (ChFn):

ChFn = Chn - Qn x Chvu

Unde:

Chn = cheltuielile de regie anul n;.

Qn = volumul producŃiei anului n;

Chvu = cheltuieli variabile unitare;

Qmin = volumul minim al producŃiei.

c3): se determină cheltuielile mixte standard pe fel de cheltuială (Ch ms):

Ch ms = Ch Fn + Cvu x Qs( 1- fs/100)

Unde:

Qs = volumul producŃiei standard;.


_



De regulă bugetul cheltuielilor cu regia, pentru activităŃile industriale, va cuprinde

informaŃiile prezentate în tabelul 7.1:

Tabelul 7.1.

Nr.crt. ExplicaŃii Standard

A. Activitatea (capacitatea)

I CHELTUIELI FIXE

1.1. Salarii TESA

1.2. Cheltuieli aferente salariilor

1.3. Amortizare clădiri

1.4. Energie termică pentru încălzit

1.5. Energia electrică pentru iluminat

1.6. Materiale de întreŃinere şi furnituri de birou

II CHELTUIELI VARIABILE

2.1. Cheltuieli cu reparaŃiile şi întreŃinerea utilajelor

2.2. Energia electrică pentru utilaje

2.3. Apă abur tehnologic

2.4. ProtecŃia mediului

III CHELTUIELI MIXTE

3.1. Salariile muncitorilor auxiliari

3.2. Cheltuieli aferente salariilor

3.3. Cheltuieli cu protecŃia muncii

3.4. Energie, apă, în scopuri administrativ gospodăreşti

IV TOTAL CHELTUIELI INDIRECTE DE PRODUCłIE

V TOTALUL CHELTUIELILOR DE ADMISTRAłIE ŞI

DESFACERE

VI TOTAL GENERAL

�� Întrebări

1. Care sunt etapele necesare aplicării metodei Standard-Cost?

2. Cum se obŃin costurile standard pe produs pentru materii prime şi materiale directe?

3. Cum se calculează costurile standard pentru manopera directă?

4. Cum se estimează costurile standard pentru regie?

5. Care sunt paşii ce trebuie urmaŃi pentru a determina cheltuielilor mixte standard pe fel de

cheltuieli?


_



7.3. Calculul şi analiza abaterilor de la costurile standard

• Natura abaterilor

Aşa cum am văzut, costurile standard sunt dependente de o multitudine de factori unii externi

(costul bunurilor şi serviciilor achiziŃionate, inflaŃia, politici sociale sau fiscale, etc.), alŃii

interni (structura şi mărimea producŃiei, calitatea şi performanŃa utilajelor, productivitatea

muncii, nivelul salariilor, etc. ). Pentru calculul, analiza şi corectarea operativă a abaterilor

este necesară determinarea cauzelor şi identificarea efectelor diferiŃilor factori de producŃie şi

cuantificarea responsabilităŃilor.

Pentru determinarea incidenŃei fiecărui factor se vor anula efectele celorlalŃi factori care vor fi

consideraŃi constanŃi.

Abaterile de la costurile standard se urmăresc pe cele două grupe mari de costuri, directe şi

indirecte, iar în cadrul lor pe articole de calculaŃie consacrate:

� materiale directe;

� manoperă directă;

� regia de producŃie.

• Abaterile de la costurile standard pentru cheltuieli directe

� Abaterile de la costurile standard pentru materii prime şi materialele directe

Abaterea globală la materii prime şi materiale (AGmat) = costul real al materiilor prime şi

materialelor consumate al producŃiei reale minus costul prestabilit al materiilor prime şi

materialelor consumate pentru producŃia previzionată.

AGmat = CaUr x CsUr x Qr - CaUp x CsUp x Qp

Această abatere se descompune în trei subabateri:

� Abaterea asupra cantităŃilor consumate (ACco)

ACco = ( CsUr - CsUp ) x Qr x CaUp

Unde:

CsUr = consum specific real pe o unitate de produs;

CsUp = consum specific previzionat pe o unitate de produs;

Qr = producŃia reală de bunuri;


_



CaUp = cost de achiziŃie unitar previzionat.

� Abaterea asupra costului de achiziŃie (Aca)

Aca = ( CaUr - CaUp ) x Qr x CsUr

Unde:

CaUr = cost achiziŃie unitar real;

CaUp = cost achiziŃie unitar prestabilit;


CsUr = consum specific real pe unitatea de produs.

� Abaterea asupra volumului producŃiei (Avp)

Avp = ( Qr - Qp ) x CsUp x CaUp

Unde:

Qr = producŃia reală;

Qp = producŃia previzionată;

CsUp = consumul specific previzionat;

CaUp = cost de achiziŃie unitar prestabilit.

Adică AGmat = ACco + Aca+ Avp=[( CsUr - CsUp ) x Qr x CaUp]+[ ( CaUr - CaUp ) x Qr x

CsUr]+[ ( Qr - Qp ) x CsUp x CaUp]= CsUr x Qr x CaUp - CsUp x Qr x CaUp+ CaUr x Qr x

CsUr- CaUp x Qr x CsUr+ Qr x CsUp x CaUp - Qp x CsUp x CaUp = CaUr x Qr x CsUr - Qp

x CsUp x CaUp

� Abaterile de la costurile standard pentru manopera directă

Abaterea globală la manoperă = costul real al orelor manoperă directă aferente producŃiei

reale minus costul prestabilit al orelor manoperă directă aferente producŃiei prestabilite.

AGman = TOr x Qr x tur - TOp x Qp x tup

Această abatere se descompune în trei subabateri:

� Abaterea de tip tarif orar (ATa)

ATa = ( TOr - TOp ) x Qr x tur


_



Unde:

TOr = tarif real orar;

TOp = tarif previzional orar;


tur = timp de fabricaŃie efectiv pentru o unitate de produs.

� Abaterea de la timpul de fabricaŃie (Atf)

Atf = (tur - tup ) x Qr x TOp

Unde:

tur = timp de fabricaŃie real pentru o unitate de produs;

tup = timp de fabricaŃie previzionat pentru o unitate de produs;


TOp = tarif previzionat.

� Abaterea asupra volumului de activitate (Ava)

Ava = ( Qr - Qp) x tup x TOp

Unde:


Qp = producŃia previzionată de bunuri;

tup = timp de fabricaŃie previzionat pentru o unitate de produs;

TOp = tarif previzionat.

Adică: AGman = ATa + Atf + Ava = …

� Abaterile de la costurile standard pentru cheltuielile de regie

Abaterea globală la regie pentru un centru = costul real pe centru minus costul prestabilit pe

centru.

Această abatere se descompune în patru subabateri:

� Abaterea centrului de la volumul producŃiei (ACvp) = costul prestabilit al

producŃiei reale (minus) costul prestabilit al producŃiei previzionate

ACvp = ( CPQR) - ( CPQP ) = Cpup x Qr - Cpup x Qp = ( Qr - Qp ) x Cpup


_



Unde:

Cpup = costul prestabilit al unei unităŃi produse;

� Abaterea centrului de la randamentul muncii (Ar)

Ar = ( Cpul x AR) - ( Cpup x Qr)

Unde:

Cpul = cost prestabilit al unităŃii de lucru;

AR = activitate reală;

Cpup = costul prestabilit al unei unităŃi produse;

Qr = producŃia reală;

� Abaterea de la costul variabil al unităŃii de lucru (Acv) = costul real al

producŃiei reale (minus) bugetul pentru activitatea reală

Acv = CRQR - [ ( CVUL x AR) + ChF ]

Unde:

CRQR = costul real al producŃiei reale;

CVUL = cost variabil unitar al unităŃii de lucru;

AR = activitatea (capacitatea) reală;

ChF = cheltuieli fixe ale perioadei;

� Abaterea de la imputarea costurilor fixe, abaterea de la capacitate (ACF)

= buget (minus) costul real

ACF = [ CVup x AR + CF ] - Cpul x AR

Unde:

CVup x AR + CF = buget;

Cpul = costul prestabilit al unităŃii de lucru;


_



�� Întrebări

1. Care sunt principalele categorii de abateri care se urmăresc în cadrul metodei standard

cost?

2. Cum se procedează pentru a izola efectele celorlalŃi factori?

3. Cum se determină abaterile de la costurile standard pentru materii prime şi materialele

directe?

4. Cum se determină abaterile de la costurile standard pentru manopera directă?

5. Cum se determină abaterile de la costurile standard pentru cheltuielile de regie?

�� Bibliografie Unitatea de învăŃare 7

1. C. CARAIANI, M. DUMITRANA - Contabilitate de Gestiune & Control de Gestiune, Editura Universitară, Bucureşti, 2008.

2. Fl. M. SGÂRDEA – Contabilitatea managerială aprofundată, Editura ASE, Bucureşti, 2009.

c7 - metoda standard-cost

Documents