ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN MOLDOVA

Cu titlu de manuscris CZU: 657.47(478)(043)

ALEXANDRU NEDERIŢA

PROBLEME METODOLOGICE ALE CONTABILITĂŢII VENITURILOR ŞI CHELTUIELILOR ÎNTREPRINDERII

Specialitatea 08.00.12 – Contabilitate; audit; analiză economică

AUTOREFERAT al tezei de doctor habilitat în economie

Chişinău – 2007

– 2 –

Teza a fost elaborată la catedra „Contabilitate şi audit” Academia de Studii Economice din Moldova

Consultant ştiinţific: Viorel ŢURCANU, doctor habilitat în economie, profesor universitar Referenţi oficiali: Vladimir IACUŞENCO, doctor habilitat în economie, profesor universitar Neculai TABĂRĂ, doctor în economie, profesor universitar, Iaşi, România Ludmila COBZARI, doctor habilitat în economie, profesor universitar

Susţinerea va avea loc la 01 februarie 2008, ora 1400, în şedinţa Consiliului

Ştiinţific Specializat DH 32.08.00.12-10 din cadrul Academiei de Studii Economice din Moldova, pe adresa: MD – 2005, or. Chişinău, str. Căpriana 50, blocul „C”, etajul 2, biroul 210.

Teza şi autoreferatul pot fi consultate la Biblioteca Naţională, Biblioteca

Academiei de Studii Economice din Moldova şi pe site-ul www.cnaa.acad.md.

Autoreferatul a fost expediat la 25 decembrie 2007

Secretar ştiinţific al Consiliului Ştiinţific Specializat, doctor în economie Ludmila GRABAROVSCHI Consultant ştiinţific, doctor habilitat în economie Viorel ŢURCANU Autor Alexandru NEDERIŢA

– 3 –

I. CARACTERISTICA GENERALĂ A TEZEI Actualitatea temei investigate şi gradul de studiere a acesteia. Integrarea

Republicii Moldova în spaţiul economic european condiţionează necesitatea armonizării contabilităţii cu Directivele Europene şi Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS). Aceasta se referă, în special, la contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor care, după metodologia şi mecanismul de realizare, este unul dintre cele mai importante şi dificile sectoare de evidenţă a oricărei întreprinderi. În cadrul sectorului de evidenţă nominalizat se formează un şir de indicatori financiari care servesc drept bază pentru determinarea obligaţiilor fiscale, elaborarea bugetelor întreprinderii, luarea deciziilor manageriale şi economice. În exactitatea şi oportunitatea calculului indicatorilor enunţaţi sînt cointeresate toate categoriile de utilizatori ai rapoartelor financiare.

Informaţiile contabile despre venituri şi cheltuieli au o deosebită valoare şi la nivel macroeconomic. Ele contribuie la soluţionarea celor mai diverse probleme cum ar fi: crearea unui mediu de afaceri favorabil pentru atragerea investiţiilor străine; estimarea performanţelor întreprinderilor în onorarea obligaţiilor faţă de stat şi partenerii de afaceri; dezvoltarea sectorului public prin majorarea veniturilor bugetare datorită colectării impozitelor, taxelor şi altor plăţi calculate în baza datelor contabile; monitorizarea şi exercitarea controlului asupra întreprinderilor cu proprietate de stat; combaterea tranzacţiilor ilegale; asigurarea la nivel internaţional a comparabilităţii indicatorilor macroeconomici etc.

Actualmente, lipsesc investigaţii complexe referitoare la componenţa, modul de clasificare, recunoaştere, evaluare şi contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor autohtone. De asemenea, nu sînt abordate şi soluţionate problemele contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor la întreprinderile micului business, de transport auto, în companiile de leasing şi cooperativele de întreprinzător. În plus, baza normativă a contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor din Republica Moldova este incompletă şi necesită modernizare în concordanţă cu normele şi principiile contabile internaţionale.

Circumstanţele expuse mai sus confirmă actualitatea temei investigate şi condiţionează necesitatea examinării profunde a problemelor privind contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor şi a perfecţionării acesteia în conformitate cu cerinţele internaţionale şi nivelul actual de dezvoltare economică a întreprinderilor autohtone.

Prezenta teză este prima lucrare ştiinţifică, elaborată în Republica Moldova, în care sub aspect complex sînt abordate problemele teoretico-metodologice şi aplicative ale contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor la nivel de întreprindere, în funcţie de sistemele contabile şi particularităţile unor sectoare şi ramuri ale economiei naţionale. Cercetările anterioare efectuate în acest domeniu de savanţii autohtoni se referă doar la unele elemente de venituri şi cheltuieli şi nu pot servi drept bază de modernizare a contabilităţii elementelor nominalizate în condiţiile implementării IFRS la întreprinderile din Republica Moldova.

În cadrul cercetării au fost luate în considerare rezultatele investigaţiilor ştiinţifice ale savanţilor din alte ţări, precum şi prevederile reglementărilor contabile internaţionale.

– 4 –

Scopul tezei constă în aprofundarea bazelor teoretice, dezvoltarea metodologiei contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor şi fundamentarea direcţiilor principale de perfecţionare a acesteia în conformitate cu cerinţele economiei de piaţă şi normele internaţionale.

Realizarea acestui scop a condiţionat următoarele sarcini ale cercetării: • dezvoltarea conceptelor şi principiilor contabile fundamentale aferente

veniturilor şi cheltuielilor întreprinderii; • delimitarea şi analiza problemelor privind recunoaşterea şi evaluarea

elementelor diverse de venituri şi cheltuieli; • relevarea aspectelor metodologice generale ale contabilităţii veniturilor şi

cheltuielilor; • elaborarea metodologiei de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor aferente

activităţilor ordinare şi evenimentelor extraordinare ale întreprinderii; • specificarea particularităţilor şi fundamentarea căilor de modernizare a

contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor din diferite sectoare şi ramuri ale economiei naţionale;

• fundamentarea economică a recomandărilor cu privire la ajustarea veniturilor şi cheltuielilor înregistrate eronat în cursul perioadei de gestiune curente;

• aprecierea consecinţelor fiscale ale faptelor economice generatoare de venituri şi cheltuieli;

• abordarea problematicii aferente generalizării şi prezentării informaţiilor privind veniturile şi cheltuielile în rapoartele financiare ale întreprinderii;

• implementarea recomandărilor privind perfecţionarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor la întreprinderile autohtone.

Obiectul cercetării îl constituie fluxurile informaţionale aferente veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor din diferite sectoare şi ramuri ale economiei naţionale. Obiectul cercetării are un caracter multilateral şi include toate etapele exerciţiului contabil.

Suportul metodologic şi teoretico-ştiinţific al cercetării îl constituie conceptele şi principiile contabile fundamentale, precum şi lucrările savanţilor de notorietate în domeniul contabilităţii ca Anthony R., Needles B., Anderson H., Caldwell J., Hendriksen S., Van Breda M., Gray S., Reece J., Baetge I., Rice A., Mathews M., Perera M., Colasse B., Dubrulle L., Perechon C., Raffournier B., Rousse F., Feleagă N., Deaconu A., Duţescu A., Horomnea E., Ionaşcu I., Paraschivescu D., Pântea I., Pop A., Ristea M., Răileanu V., Tabără N., Butîneţ F., Cebanova N., Vasilenko Iu., Goriţki N., Nikolaeva S., Novikov D., Novodvorski V., Palii V., Semenihina V., Vereşceaghin S., Bucur V., Frecăuţeanu A., Tuhari T., Ţurcanu V. etc.

Complexitatea cercetării faptelor economice generatoare de venituri şi cheltuieli a impus şi studierea lucrărilor ştiinţifice ale savanţilor moldoveni în domeniul managementului financiar şi fiscalităţii: Cobzari L., Doga V., Hîncu R., Hrişcev E., Manole T. etc.

Metodologia de investigaţie cuprinde abordări generale şi specifice privind noţiunile, clasificarea, recunoaşterea, evaluarea, fundamentarea documentară,

– 5 –

reflectarea veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor în registre, conturi contabile şi în rapoarte financiare. Pentru efectuarea cercetărilor s-au utilizat metoda dialectică de cunoaştere a materiei, fenomenelor şi proceselor cu componentele ei – analiza, sinteza, inducţia, deducţia, precum şi metodele inerente disciplinelor economice – observarea, compararea, selectarea, gruparea etc.

Suportul informaţional al tezei îl constituie actele legislative şi normative în domeniul contabilităţii şi fiscalităţii din Republica Moldova şi din alte ţări, datele Biroului Naţional de Statistică, buletinele informative ale Băncii Mondiale, Consiliului Comunităţii Europene şi Consiliului pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate.

Noutatea ştiinţifică a tezei vizează următoarele elemente inovaţionale: • aprofundarea şi dezvoltarea teoretică a noţiunilor de venituri şi cheltuieli; • fundamentarea unor criterii noi de clasificare a veniturilor şi cheltuielilor şi a

tipurilor de activităţi ale întreprinderii; • elucidarea şi soluţionarea problemelor aferente recunoaşterii şi evaluării

veniturilor şi cheltuielilor, cu identificarea conceptelor şi principiilor contabile fundamentale şi concretizarea modului de aplicare a acestora;

• perfecţionarea modului de elaborare a politicii de contabilitate şi concretizarea regulilor generale aferente perfectării documentare şi aplicării registrelor contabile;

• elaborarea unui nomenclator nou al conturilor de venituri şi cheltuieli; • fundamentarea necesităţii de modificare a structurii, modului de întocmire şi

de prezentare a rapoartelor financiare privind veniturile şi cheltuielile în baza respectării caracteristicilor calitative şi semnificaţiei indicatorilor corespunzători în luarea deciziilor economice şi manageriale de către utilizatorii informaţiilor financiare;

• dezvoltarea metodologiei contabilizării veniturilor şi cheltuielilor aferente bunurilor vîndute, serviciilor prestate, activelor transmise în folosinţă terţilor, creanţelor şi datoriilor cu termenul de prescripţie expirat, rezultatelor inventarierii, diferenţelor de sumă, evenimentelor extraordinare, impozitului pe profit şi altor fapte economice;

• determinarea direcţiilor de perfecţionare a contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business, inclusiv prin armonizarea regulilor contabile şi fiscale;

• elucidarea şi soluţionarea problemelor contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor specifice întreprinderilor de transport auto;

• elaborarea unei metodologii noi de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor din contractele de leasing financiar şi operaţional;

• fundamentarea modului de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor provenite din aplicarea rabaturilor (adaosurilor) cooperatiste.

Semnificaţia teoretică şi valoarea aplicativă a tezei. Argumentările ştiinţifice, elaborările metodologice şi instrumentele lor de implementare relevate în teză au importanţă teoretică şi caracter aplicativ.

– 6 –

Semnificaţia teoretică a tezei rezultă din următoarele investigaţii: • analiza abordărilor naţionale şi internaţionale asupra noţiunilor de venituri şi

cheltuieli, în baza respectării legăturii cauză şi efect, primarului şi secundarului, şi formularea definiţiilor noi ale acestora;

• specificarea şi dezvoltarea conceptelor şi principiilor contabile fundamentale; • argumentarea economică a unor criterii noi de clasificare a veniturilor şi

cheltuielilor şi a tipurilor de activităţi ale întreprinderilor; • generalizarea, completarea şi dezvoltarea criteriilor de recunoaştere şi a

condiţiilor de evaluare a veniturilor şi cheltuielilor în concordanţă cu cerinţele internaţionale;

• perfecţionarea modului de întocmire a compartimentului privind veniturile şi cheltuielile din cadrul politicii de contabilitate a întreprinderii;

• fundamentarea economică a regulilor de funcţionare a conturilor de venituri şi cheltuieli;

• dezvoltarea metodologiei contabilizării elementelor diverse de venituri şi cheltuieli;

• fundamentarea şi recomandarea variantelor de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business, în funcţie de sistemul contabil aplicat.

Valoarea aplicativă a tezei se confirmă prin: • utilizarea în practică a recomandărilor aferente elaborării şi perfecţionării

compartimentului privind veniturile şi cheltuielile din cadrul politicii de contabilitate;

• aplicarea documentelor primare, conturilor şi a schemelor de formule contabile pentru evidenţa veniturilor şi cheltuielilor din vînzarea bunurilor şi prestarea serviciilor;

• identificarea avantajelor şi limitelor aplicării în practica contabilă a întreprinderilor a metodelor de evaluare curentă a bunurilor vîndute;

• realizarea în practică a modului de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor ocazionate de returnarea şi reducerea preţurilor la bunurile vîndute în condiţiile utilizării diferitelor variante de decontare între vînzători şi cumpărători;

• aplicarea recomandărilor privind perfecţionarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor provenite din decontarea creanţelor şi datoriilor cu termenul de prescripţie expirat, plusurile şi lipsurile de bunuri constatate la inventariere, recuperarea prejudiciului material, sancţiunile pecuniare, facilităţile fiscale, diferenţele de sumă şi din alte fapte economice;

• stabilirea componenţei şi aplicarea în practica contabilă a nomenclatorului articolelor de venituri şi cheltuieli extraordinare şi schemelor de contabilizare a acestora, cu utilizarea conturilor noi propuse de către autor;

• implementarea modului de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business în condiţiile sistemelor contabile în partidă simplă şi simplificat în partidă dublă;

– 7 –

• utilizarea modului de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor aferente consumului de carburanţi, exploatării anvelopelor şi deservirii tehnice a mijloacelor de transport auto;

• aplicarea metodologiei de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor din contractele de leasing financiar şi operaţional;

• implementarea propunerilor privind contabilizarea rabaturilor (adaosurilor) cooperatiste şi altor elemente de venituri şi cheltuieli specifice cooperativelor de întreprinzător.

Implementarea practică. Recomandările şi opţiunile autorului privind perfecţionarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor au fost utilizate la elaborarea Legii contabilităţii (în redacţie nouă); Standardului Naţional de Contabilitate (SNC) 1 “Politica de contabilitate”, SNC 4 “Particularităţile contabilităţii la întreprinderile micului business”, SNC 17 “Contabilitatea arendei (leasingului)”, SNC 18 “Venitul” şi SNC 23 “Cheltuieli privind împrumuturile”; Comentariilor privind aplicarea SNC 1, SNC 18 şi SNC 23; Planului de conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor (Planul de conturi); Indicaţiilor metodice „Particularităţile contabilităţii în cooperativele de întreprinzător” şi „Reflectarea în evidenţa contabilă a legalizării capitalului şi amnistiei fiscale” şi a altor acte normative care au fost publicate în „Monitorul Oficial al Republicii Moldova” şi se aplică în practica contabilă a întreprinderilor autohtone. Implementarea rezultatelor cercetărilor efectuate este confirmată prin certificatul Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova.

Materialele investigaţiilor sînt utilizate în procesul didactic al instituţiilor de învăţămînt cu profil economic, precum şi la cursurile de reciclare a cadrelor contabile.

Aprobarea lucrării. Rezultatele cercetărilor efectuate au fost prezentate şi aprobate la 12 conferinţe şi simpozioane ştiinţifice internaţionale:

- Simpozionul al III-lea Internaţional “Reformele economice: avantaje şi dezavantaje”, 16 aprilie, IREI, Chişinău, 2002;

- Simpozionul Internaţional de Ştiinţe Economice, 17–18 mai, Braşov, România, 2002;

- Simpozionul Internaţional „Probleme regionale în contextul procesului de globalizare”, 9–8 octombrie, ASEM, Chişinău, 2002;

- Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Rolul ştiinţei şi învăţămîntului economic în realizarea reformelor economice din Republica Moldova”, 25–26 septembrie, ASEM, Chişinău, 2003;

- Simpozionul Internaţional „70 ani ai Universităţii Agrare de Stat din Moldova”, 7–8 octombrie, UASM, Chişinău, 2003;

- Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Ştiinţa, businessul, societatea: evoluţii şi intercolări în condiţiile integrării în spaţiul economic european”, 12–14 februarie, ASEM, Chişinău, 2004;

- Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Racordarea sistemului financiar la exigenţele integrării europene”, 1–2 aprilie, ASEM, Chişinău, 2004;

- Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Problemele contabilităţii şi auditului în condiţiile globalizării”, 15–16 aprilie, ASEM, Chişinău, 2005;

– 8 –

- Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Politici economice de integrare europeană”, 23–24 septembrie, ASEM, Chişinău, 2005;

- Международная научная конференция „Проблемы и перспективы развития сотрудничества между странами Юго-Восточной Европы в рамках оргaнизации Черноморского Экономического Сотрудничества”, 26–28 сентября, Албена, Болгария, 2006;

- Conferinţă Ştiinţifică Internaţională „Dezvoltarea durabilă a României şi Republicii Moldova în context european şi mondial”, 22–23 septembrie, ASEM, Chişinău, 2006;

- Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Creşterea competitivităţii şi dezvoltarea economiei bazate pe cunoaştere”, 28–29 septembrie, ASEM, Chişinău, 2007.

Scopul şi sarcinile cercetării au determinat următoarea structură a lucrării: introducere, patru capitole, sinteza rezultatelor obţinute, concluzii şi recomandări, bibliografia cu 281 titluri, adnotarea şi cuvintele-cheie (în limbile română, engleză şi rusă). Teza este expusă în 277 pagini, conţinînd 30 tabele, 11 figuri şi 27 anexe.

În Introducere este argumentată actualitatea temei, sînt definite scopul, obiectul şi sarcinile cercetării, precum şi noutatea ştiinţifică, semnificaţia teoretică şi valoarea aplicativă a rezultatelor obţinute în cadrul investigaţiilor.

Capitolul 1 „Bazele teoretice şi metodologice ale contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderii” prezintă o sinteză a abordărilor naţionale şi internaţionale privind noţiunile de venituri şi cheltuieli şi a criteriilor de clasificare a acestora. În mod deosebit sînt investigate problemele teoretice aferente recunoaşterii şi evaluării elementelor de venituri şi cheltuieli ale întreprinderii, precum şi aspectele metodologice generale ale contabilităţii elementelor specificate: elaborarea şi perfecţionarea politicii de contabilitate, dezvoltarea procedeelor metodei contabilităţii aferente fundamentării documentare, aplicării registrelor şi conturilor contabile, generalizării informaţiilor privind veniturile şi cheltuielile în rapoartele financiare.

Capitolul 2 „Abordări metodologice şi aplicative privind contabilitatea veniturilor întreprinderii” conţine cercetări aprofundate ale aspectelor metodologice şi aplicative privind contabilitatea veniturilor rezultate din vînzarea bunurilor, prestarea serviciilor, utilizarea activelor de către terţi, decontarea datoriilor cu termenul de prescripţie expirat, inventarierea bunurilor, recuperarea prejudiciului material, sancţiunile pecuniare, diferenţele de curs valutar şi de sumă favorabile, evenimentele extraordinare, impozitul pe profit şi din alte fapte economice.

Capitolul 3 „Abordări metodologice şi aplicative privind contabilitatea cheltuielilor întreprinderii” tratează problemele contabilităţii cheltuielilor aferente vînzării şi returnării (reducerii preţurilor) bunurilor, prestării serviciilor, precum şi a cheltuielilor rezultate din decontarea creanţelor compromise, inventarierea bunurilor, sancţiunile pecuniare, diferenţele de curs valutar şi de sumă nefavorabile, evenimentele extraordinare, impozitul pe profit şi din alte fapte economice.

Capitolul 4 „Particularităţile contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor din diferite sectoare şi ramuri ale economiei naţionale” reflectă particularităţile şi direcţiile de perfecţionare a contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor specifice întreprinderilor micului business, organizaţiilor de transport

– 9 –

auto, companiilor de leasing şi cooperativelor de întreprinzător. Sînt examinate detaliat şi profund modul şi criteriile inerente de aplicare a sistemelor contabile în partidă simplă şi simplificat în partidă dublă, precum şi problemele aferente contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor privind consumul de carburanţi şi lubrifianţi, utilizarea anvelopelor şi acumulatoarelor, contractele de leasing financiar şi operaţional, rabaturile (adaosurile) cooperatiste etc.

Concluziile şi recomandările generalizează rezultatele cercetărilor efectuate, cuprind principalele concluzii şi recomandări privind perfecţionarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor din Republica Moldova.

Publicaţii. Ideile fundamentale ale tezei sînt publicate în 51 de lucrări cu un volum total de 104,6 c.a., inclusiv o monografie şi 23 articole publicate în reviste şi culegeri de lucrări ştiinţifice cu recenzii.

Cuvinte-cheie. Venituri, cheltuieli, rezultat financiar, contabilitate, recunoaştere, evaluare, standard, contabilitate de angajamente, impozit pe profit, taxă pe valoarea adăugată, politică de contabilitate, document primar, registru contabil, cont contabil, raport financiar, element contabil, fapt economic, valoare justă, principii contabile fundamentale, activitate ordinară, eveniment extraordinar.

II. TEZELE FUNDAMENTALE ALE CERCETĂRII Capitolul 1 „Bazele teoretice şi metodologice ale contabilităţii veniturilor şi

cheltuielilor întreprinderii”. Veniturile şi cheltuielile constituie elemente contabile legate direct de determinarea rezultatului activităţii economico-financiare a întreprinderii. Informaţiile despre venituri şi cheltuieli sînt furnizate de către contabilitate care impune soluţionarea unui şir de probleme teoretice şi metodologice privind formularea definiţiilor, clasificarea, recunoaşterea, evaluarea, elaborarea politicii de contabilitate, perfectarea documentelor primare, aplicarea registrelor de evidenţă, utilizarea conturilor contabile şi întocmirea rapoartelor financiare privind veniturile şi cheltuielile.

În literatura de specialitate autohtonă şi străină se conţin diverse abordări asupra noţiunilor de venituri şi cheltuieli care sînt corelate respectiv cu modificarea capitalului propriu, activelor şi datoriilor, efectului (produsului) activităţii întreprinderii. Examinarea critică a abordărilor specificate a permis autorului să aprofundeze noţiunile de venituri şi cheltuieli prin următoarele definiţii. Astfel, veniturile reprezintă creşteri ale avantajelor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de intrări/creşteri ale activelor sau diminuări/stingeri ale datoriilor, care au influenţat rezultatul net (profitul/pierderea) al anului de gestiune curent, iar cheltuielile – diminuări ale avantajelor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri/diminuări ale activelor sau apariţii/creşteri ale datoriilor, care au influenţat rezultatul net (profitul/pierderea) al anului de gestiune curent.

Clasificarea veniturilor şi cheltuielilor pe tipuri de activităţi şi evenimente extraordinare prevăzută în reglementările contabile actuale şi aplicată la

– 10 –

întreprinderile autohtone poartă un caracter convenţional, nu este argumentată economic şi nu stabileşte criterii clare de delimitare a veniturilor şi cheltuielilor aferente activităţilor de bază. Ea creează dificultăţi considerabile pentru întreprinderi la calcularea indicatorilor financiari şi fiscali. În baza analizei opiniilor savanţilor autohtoni şi străini, precum şi a prevederilor reglementărilor contabile internaţionale, autorul a fundamentat un şir de criterii noi de clasificare a elementelor de venituri şi cheltuieli, din care cel mai important prevede gruparea acestora conform destinaţiei (funcţiilor întreprinderii). Acest criteriu delimitează veniturile şi cheltuielile ca componente ale activităţilor ordinare, evenimentelor extraordinare şi impozitului pe profit. În teză sînt caracterizate detaliat grupele de venituri şi cheltuieli specificate şi se propune ca componenţa acestora să fie stabilită sub aspect complex de către fiecare întreprindere de sine stătător, în funcţie de semnificaţia, regularitatea obţinerii (efectuării) şi gradul de influenţă a personalului întreprinderii asupra tranzacţiilor generatoare de venituri şi cheltuieli.

Recunoaşterea reprezintă o problemă fundamentală a contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor oricărei întreprinderi. Din punct de vedere contabil, pot fi remarcate două abordări principale privind recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor: ca un procedeu tehnic al contabilităţii de a reflecta veniturile şi cheltuielile în evidenţă şi în rapoartele financiare şi ca un proces complex care cuprinde compararea elementelor de venituri şi cheltuieli cu definiţiile acestora, stabilirea criteriilor şi a momentului de înregistrare a elementelor specificate în contabilitate şi în rapoartele financiare. După părerea noastră, a doua abordare este mai justificată şi corespunde cerinţelor economiei de piaţă şi normelor internaţionale. În cazul acestei abordări, recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor trebuie să asigure respectarea criteriilor generale, a conceptelor şi principiilor contabile fundamentale care sînt detaliat examinate în teză şi generalizate în figura 1.

Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor este corelată nemijlocit cu evaluarea acestora care reprezintă, probabil, cel mai controversat subiect din contabilitate. Actualmente, noţiunea de evaluare este examinată în două maniere diferite: în primul rînd, – ca un criteriu de recunoaştere a veniturilor şi cheltuielilor, şi, în al doilea rînd, – ca o etapă separată a exerciţiului contabil. Sîntem de părerea că examinarea evaluării ca o etapă separată a exerciţiului contabil este mai adecvată şi permite tratarea acesteia ca un proces de determinare a sumelor veniturilor şi cheltuielilor care urmează a fi reflectate în contabilitate şi în rapoartele financiare ale perioadei de gestiune curente. Evaluarea contabilă a veniturilor şi cheltuielilor prevede respectarea anumitor condiţii care sînt prezentate schematic în figura 2.

– 11 –

Figura 1. Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor perioadei de gestiune curente* *Sursa: Elaborat de autor

Figura 2. Condiţiile de evaluare contabilă a veniturilor şi cheltuielilor* *Sursa: Elaborat de autor

– 12 –

Veniturile şi cheltuielile recunoscute şi evaluate în contabilitate servesc drept bază pentru determinarea rezultatului financiar şi a celui fiscal. Conform legislaţiei în vigoare, rezultatul fiscal se determină prin corectarea profitului (pierderii) contabil cu mărimea diferenţelor ocazionate de divergenţele existente între regulile contabile şi fiscale. De remarcat că, în cazul recunoaşterii şi evaluării contabile şi fiscale a veniturilor şi cheltuielilor, apar probleme care rezultă din utilizarea terminologiei diferite în reglementările contabile şi fiscale actuale. Astfel, noţiunile cu denumiri identice din reglementările nominalizate au un conţinut diferit şi, invers, noţiunile cu un conţinut identic au diferite denumiri. Lipsa unei terminologii unificate creează dificultăţi suplimentare la determinarea indicatorilor contabili şi fiscali. Considerăm că în contabilitate şi fiscalitate este necesar să se utilizeze o terminologie unificată. În acest scop, ca bază poate servi terminologia aplicată în practica mondială şi conţinută în IFRS.

Politica de contabilitate reprezintă un element obligatoriu al exerciţiului contabil şi, în opinia noastră, trebuie să cuprindă un compartiment distinct privind elementele de venituri şi cheltuieli. Se recomandă structurarea acestuia în trei secţiuni: dispoziţii generale, procedee şi metode contabile pentru care actele normative prevăd diferite variante, procedee şi metode contabile elaborate de întreprindere de sine stătător. Modul de întocmire a compartimentului privind veniturile şi cheltuielile în cadrul politicii de contabilitate şi structura acestuia se propune să fie stabilite de către fiecare întreprindere de sine stătător, în funcţie de particularităţile activităţii şi necesităţile informaţionale.

Referitor la perfectarea documentară a faptelor economice generatoare de venituri şi cheltuieli considerăm că este necesar să se acorde întreprinderilor dreptul de perfectare a documentelor în formă electronică, cu semnătură digitală, cu aceeaşi putere juridică ca şi documentele întocmite pe suport de hîrtie. Documentele cu regim special trebuie să fie utilizate în următoarele cazuri: înstrăinarea activelor cu transmiterea dreptului de proprietate; prestarea serviciilor; transportarea internă a activelor în cadrul entităţii dezintegrate din punct de vedere teritorial; achiziţionarea bunurilor de la furnizorii cetăţeni; transmiterea bunurilor în leasing, arendă şi locaţiune. De asemenea, propunem să se evite întocmirea mai multor documente primare pentru una şi aceeaşi tranzacţie, indiferent de scopurile utilizării informaţiei contabile.

Registrele de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor aplicate la întreprinderi urmează a fi îmbinate cu registrele fiscale în scopul excluderii dublării informaţiilor şi diminuării volumului lucrului contabil. Pentru asigurarea veridicităţii datelor contabile centralizatoare şi a indicatorilor macroeconomici recomandăm întocmirea unui registru obligatoriu cum ar fi: Cartea mare, balanţa de verificare sau un alt registru centralizator, în baza căruia se întocmesc rapoartele financiare.

Nomenclatorul actual al conturilor de venituri şi cheltuieli trebuie perfecţionat, în funcţie de tipul întreprinderii. S-a argumentat că întreprinderile de interes public care vor fi obligate să utilizeze IFRS trebuie să elaboreze de sine stătător planuri de conturi de lucru necesare pentru evidenţa tuturor elementelor contabile, inclusiv a veniturilor şi cheltuielilor. Pentru întreprinderile cu răspundere limitată şi nelimitată urmează a fi elaborat un plan de conturi general cu caracter de recomandare care, în

– 13 –

viziunea noastră, trebuie să conţină doar clase şi grupe de conturi. Nomenclatorul conturilor sintetice, subconturilor şi conturilor analitice se propune să fie stabilit de către fiecare întreprindere de sine stătător. În tabelul 1 este prezentat un nomenclator al grupelor şi conturilor sintetice de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor care a fost elaborat de autorul tezei şi poate fi aplicat la întreprinderile ce desfăşoară diferite tipuri de activităţi.

Tabelul 1 Nomenclatorul grupelor şi conturilor sintetice

de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor* Simbolul şi denumirea grupei

de conturi Simbolul şi denumirea contului sintetic

Clasa 6 „Conturi de venituri” 61 „Venituri din activităţile de bază”

611 „Cifra de afaceri” 612 „Alte venituri din activităţile de bază”

62 „Venituri din alte activităţi ordinare”

621 „Venituri din vînzarea activelor pe termen lung” 622 „Venituri financiare” 623 „Venituri din provizioane” 624 „Alte venituri aferente activităţilor ordinare”

63 „Venituri extraordinare”

631 „Venituri din compensaţii pentru recuperarea pierderilor din calamităţi” 632 „Venituri din alte evenimente extraordinare”

64 „Venituri din impozitul pe profit”

641 „Venituri din impozitul pe profit curent” 642 „Venituri din impozitul pe profit amînat”

Clasa 7 „Conturi de cheltuieli” 71 „Cheltuieli ale activităţilor de bază” (în cazul clasificării cheltuielilor după funcţiile întreprinderii)

711 „Costul vînzărilor” 712 „Cheltuieli comerciale” 713 „Cheltuieli generale şi administrative” 714 „Alte cheltuieli ale activităţilor de bază”

71 „Cheltuieli ale activităţilor de bază” (în cazul clasificării cheltuielilor după elemente economice)

711 „Cheltuieli materiale” 712 „Cheltuieli cu personalul” 713 „Cheltuieli privind amortizarea (uzura, epuizarea) activelor pe termen lung” 714 „Alte cheltuieli ale activităţilor de bază”

72 „Cheltuieli ale altor activităţi ordinare”

721 „Cheltuieli privind vînzarea activelor pe termen lung”722 „Cheltuieli financiare” 723 „Cheltuieli privind provizioanele” 724 „Alte cheltuieli aferente activităţilor ordinare”

73 „Cheltuieli extraordinare” 731 „Cheltuieli privind calamităţile” 732 „Cheltuieli privind alte evenimente extraordinare”

74 „Cheltuieli privind impozitul pe profit”

741 „Cheltuieli privind impozitul pe profit curent” 742 „Cheltuieli privind impozitul pe profit amînat”

*Sursa: Elaborat de autor Actualmente, rapoartele financiare privind veniturile şi cheltuielile cuprind

Raportul privind rezultatele financiare şi anexa la acesta. Pentru rapoartele menţionate sînt prevăzute formulare-tip, care au o structură complicată şi nu asigură relevanţa, veridicitatea şi comparabilitatea informaţiilor. În plus, Raportul privind rezultatele financiare se întocmeşte trimestrial, ceea ce majorează considerabil

– 14 –

volumul lucrului contabil. În teză s-a fundamentat necesitatea perfecţionării rapoartelor financiare privind veniturile şi cheltuielile prin:

• modificarea denumirii Raportului privind rezultatele financiare în Raportul de profit şi pierdere, după cum este prevăzut în IFRS şi în reglementările contabile din alte ţări;

• anularea rapoartelor financiare trimestriale; • renunţarea la formularele-tip ale rapoartelor financiare şi acordarea fiecărei

întreprinderi a dreptului să stabilească de sine stătător structura formularelor nominalizate;

• corelarea informaţiilor din conturile contabile cu indicatorii din rapoartele financiare;

• stabilirea nomenclatorului minim de indicatori, care trebuie să fie reflectat în rapoartele financiare, în scopul asigurării veridicităţii indicatorilor macroeconomici.

Capitolul 2 „Abordări metodologice şi aplicative privind contabilitatea veniturilor întreprinderii”. Contabilitatea veniturilor întreprinderii este condiţionată de natura tranzacţiilor care le generează: vînzarea bunurilor, prestarea serviciilor, utilizarea activelor întreprinderii de către terţi, decontarea datoriilor cu termenul de prescripţie expirat, înregistrarea rezultatelor inventarierii, reflectarea diferenţelor de curs şi de sumă favorabile, producerea evenimentelor extraordinare, calcularea impozitului pe profit etc.

Veniturile din vînzarea bunurilor care apar în cazul comercializării acestora terţilor se propune să fie recunoscute în baza criteriilor prezentate în figura 3.

Figura 3. Criteriile de recunoaştere a veniturilor din vînzarea bunurilor*

*Sursa: Elaborat de autor în baza Standardului Internaţional de Contabilitate (IAS) 18 „Venituri din activităţi curente”

– 15 –

Evaluarea veniturilor din vînzarea bunurilor urmează a fi efectuată la valoarea justă a mijlocului de plată primit sau de primit. De remarcat că unii savanţi străini consideră că valoarea justă nu poate fi mai mică decît valoarea de intrare (costul efectiv) a bunurilor vîndute şi propun ca reevaluarea bunurilor să fie efectuată înaintea vînzării acestora, iar diferenţa aferentă să fie decontată la cheltuielile perioadei de gestiune curente. În scopul respectării cerinţelor IFRS şi SNC, în teză s-a argumentat că reevaluarea bunurilor înainte de vînzarea acestora nu este justificată, fiindcă nu corespunde practicilor internaţionale şi nu asigură obţinerea unor informaţii veridice privind veniturile întreprinderii.

Conform Planului de conturi actual, evidenţa veniturilor din vînzarea bunurilor se ţine în contul 611 „Venituri din vînzări”. Pentru unificarea modului de colectare a informaţiilor la întreprinderile care desfăşoară diferite tipuri de activităţi propunem modificarea denumirii contului nominalizat în «Cifra de afaceri».

La contabilizarea veniturilor din vînzarea bunurilor apar multiple probleme contabile care, în special, se referă la veniturile rezultate din vînzările cu disconturi, cu livrări amînate şi în consignaţie. În teză sînt examinate detaliat problemele nominalizate şi formulate următoarele recomandări principale de soluţionare a acestora:

- disconturile trebuie incluse în componenţa veniturilor doar în cazul acordării acestora după livrarea bunurilor. În acest scop, propunem aplicarea contului extrabilanţier 948 «Disconturi acordate» care va asigura obţinerea informaţiilor aferente sumei disconturilor acordate cumpărătorilor şi utilizate de către aceştia. Importanţa indicatorilor nominalizaţi este indiscutabilă în scopurile exercitării funcţiilor analitice şi de control ale contabilităţii;

- veniturile din vînzările cu livrări amînate se recomandă să fie contabilizate doar în cazul respectării simultane a următoarelor condiţii care sînt acceptate în practica internaţională: este probabil că se va efectua livrarea bunurilor; la data vînzării, bunurile sînt disponibile, identificate şi pregătite pentru vînzare cumpărătorului; cumpărătorul confirmă în mod clar instrucţiunile de amînare a livrării şi respectă condiţiile uzuale de plată. Considerăm că bunurile vîndute, dar neexpediate, trebuie să fie reflectate în categoria celor aflate în custodie, cu înregistrarea în contabilitatea extrabilanţieră;

- veniturile din vînzarea bunurilor în consignaţie urmează a fi contabilizate la comitent după comercializarea efectivă a acestora cumpărătorilor. Transmiterea bunurilor în consignaţie se recomandă să fie înregistrată ca o corespondenţă internă între subconturile deschise la conturile sintetice de evidenţă a bunurilor sau ca majorare a creanţelor şi diminuare a valorii de bilanţ (costului efectiv) a bunurilor respective.

Veniturile din prestarea serviciilor cuprind fluxurile de avantaje economice aferente serviciilor executate terţilor. Acestea se recomandă să fie recunoscute în baza criteriilor, care sînt prevăzute în reglementările contabile internaţionale şi prezentate în figura 4.

– 16 –

Figura 4. Criteriile de recunoaştere a veniturilor din prestarea serviciilor*

*Sursa: Elaborat de autor în baza IAS 18 Din figura 4 rezultă că criteriile de recunoaştere a veniturilor din prestarea

serviciilor, în principal, coincid cu cele din vînzarea bunurilor, diferenţa constituind numai natura venitului:

- pentru veniturile din vînzarea bunurilor este important transferul riscurilor şi al avantajelor semnificative, precum şi al gestiunii, respectiv, al controlului bunurilor;

- pentru veniturile din prestarea serviciilor nu este prevăzut transferul riscurilor şi al avantajelor semnificative, deoarece, în cazul contractelor de prestare a serviciilor, dreptul de proprietate asupra rezultatului acestora nu trece de la antreprenor la beneficiar.

Evaluarea veniturilor din prestarea serviciilor se efectuează, de regulă, în mărimea valorii acestora (fără TVA), care este stipulată în contract şi confirmată prin documentul primar justificativ. Mărimea veniturilor din prestarea serviciilor este condiţionată de metoda de evidenţa a acestora: metoda prestării efective şi metoda procentului de finalizare. Prima metodă se recomandă pentru aplicare în cazul în care termenul de prestare a serviciilor nu depăşeşte durata unei perioade de gestiune, iar a doua metodă – în cazurile în care serviciile, potrivit unuia şi aceluiaşi contract, sînt prestate în decursul mai multor perioade de gestiune. În teză este analizat în baza unor exemple concrete modul de contabilizare a veniturilor din prestarea serviciilor în condiţiile aplicării metodelor sus-menţionate.

Actualul Plan de conturi conţine doar corespondenţa conturilor cu caracter general aferentă veniturilor din prestarea serviciilor şi prevede înregistrarea acestora în contul 611 „Venituri din vînzări”. În scopul evidenţei separate a veniturilor aferente diferitelor tipuri de servicii, s-a argumentat necesitatea divizării contului menţionat în următoarele subconturi: „Venituri din prestarea serviciilor de reparaţie”; „Venituri din prestarea serviciilor de instalare şi deservire a bunurilor vîndute”; „Venituri din ambalarea, încărcarea şi descărcarea bunurilor”; „Venituri din prestarea serviciilor de transport” etc.

În procesul desfăşurării activităţii de întreprinzător apar tranzacţii specifice de prestare a serviciilor, care generează venituri din abonamente şi sub formă de comisioane. Modul de evidenţă a veniturilor din aceste tranzacţii nu este reglementat sub aspect normativ şi abordat suficient în literatura de specialitate. În acest context, în teză se recomandă:

– 17 –

- contabilizarea veniturilor din abonamente, în funcţie de caracterul acestora: nerambursabil sau rambursabil. În primul caz sumele încasate din vînzarea abonamentelor trebuie reflectate în componenţa veniturilor anticipate, cu decontarea ulterioară la veniturile perioadei curente de gestiune, pe măsura prestării serviciilor. Această modalitate de contabilizare este condiţionată de principiile concordanţei şi prudenţei. În al doilea caz valoarea abonamentelor vîndute şi neutilizate urmează a fi restituită clienţilor, iar mijloacele băneşti încasate din comercializarea acestora trebuie înregistrate, după părerea noastră, ca avansuri primite;

- reflectarea veniturilor sub formă de comision în contul 846 «Încasări din vînzarea mărfurilor cu amănuntul» în conformitate cu principiul concordanţei, adică concomitent cu cheltuielile aferente vînzării bunurilor în consignaţie care în cursul lunii se recomandă să fie contabilizate într-un cont de gestiune.

Utilizarea activelor întreprinderii de către terţi generează venituri sub formă de dobînzi, redevenţe şi dividende al căror mod de contabilizare actual nu corespunde cerinţelor internaţionale. Pentru perfecţionarea contabilităţii veniturilor specificate s-a fundamentat necesitatea:

- recunoaşterii veniturilor în baza criteriilor generale şi specifice prevăzute în reglementările contabile internaţionale cu comentariile şi concretizările corespunzătoare;

- evaluării veniturilor în baza principiului prudenţei şi în conformitate cu clauzele contractelor încheiate între proprietarul şi beneficiarul de active transmise în folosinţă temporară. Aplicarea principiului prudenţei este necesară, în special, la recunoaşterea dobînzilor/dividendelor aferente obligaţiunilor/acţiunilor procurate în a căror valoare sînt incluse dobînzile/dividendele neplătite. În astfel de situaţii se recomandă să fie înregistrate ca venituri doar dobînzile/dividendele referitoare la perioada de după procurarea titlurilor de valoare nominalizate. Suma dobînzilor/ dividendelor aferentă perioadei pînă la procurarea obligaţiunilor/acţiunilor nu trebuie considerată ca venituri, ci se propune să fie raportată la diminuarea valorii de intrare a titlurilor de valoare sus-menţionate;

- înregistrării veniturilor în conturile contabile, în funcţie de faptul dacă tranzacţiile de transmitere a activelor în folosinţă terţilor constituie sau nu constituie elemente ale activităţii de bază a întreprinderii. În primul caz veniturile din tranzacţiile menţionate trebuie atribuite la activitatea de bază, iar în al doilea caz – la activitatea financiară;

- elaborării schemei de formule contabile pentru evidenţa veniturilor sub formă de dividende în condiţiile evaluării curente a investiţiilor, conform metodei punerii în echivalenţă şi/sau metodei valorii.

Veniturile din decontarea datoriilor cu termenul de prescripţie expirat se recomandă să fie recunoscute după expirarea termenului menţionat sau înaintea expirării lui în cazurile în care este probabilă obţinerea avantajelor economice şi suma acestora poate fi determinată în mod credibil. Actualmente, evaluarea veniturilor din decontarea datoriilor cu termenul de prescripţie expirat se efectuează

– 18 –

în mod diferit fără sau cu luarea în considerare a sumei TVA. După părerea noastră, TVA urmează a fi inclusă în suma datoriilor decontate doar în cazul în care aceasta nu a fost trecută în cont la apariţia datoriilor şi nu trebuie să fie restabilită la decontările cu bugetul în conformitate cu legislaţia fiscală în vigoare. Planul de conturi actual prevede înregistrarea veniturilor din decontarea datoriilor cu termenul de prescripţie expirat în diferite conturi contabile, ceea ce complică calcularea indicatorilor financiari şi fiscali. În acest context, considerăm rezonabilă reflectarea veniturilor specificate în componenţa veniturilor financiare, conform schemei de formule contabile elaborate de autor.

Veniturile provenite din rezultatele inventarierii cuprind valoarea de piaţă a plusurilor de active şi suma prejudiciului material cauzat de către persoanele vinovate. Aceste venituri urmează a fi recunoscute în baza principiului prudenţei şi evaluate la sumele prevăzute în procesele-verbale de inventariere, angajamentul de plată al persoanei vinovate şi/sau în decizia instanţei judecătoreşti. În teză este argumentată necesitatea contabilizării veniturilor menţionate în componenţa veniturilor financiare, cu elaborarea schemei integrale şi complexe a înregistrărilor contabile aferente, în funcţie de tipul de active, perioada şi modul de recuperare a prejudiciului material – benevol sau forţat (prin instanţa judecătorească).

Veniturile din sancţiunile pecuniare (amenzi, penalităţi, despăgubiri etc.) apar în cazul încălcării de către terţi a condiţiilor contractelor, anulării deciziilor organelor de control şi actualmente, se contabilizează pe măsura încasării mijloacelor băneşti în componenţa altor venituri operaţionale. Aceasta contravine conceptelor şi principiilor contabile fundamentale. S-a argumentat că este rezonabilă înregistrarea sumelor sancţiunilor în componenţa veniturilor financiare conform contabilităţii de angajamente. Sancţiunile anulate (decontate), calculate anterior, urmează a fi contabilizate, în funcţie de anul de gestiune în care acestea au fost aplicate şi decontate (anulate). Sancţiunile calculate şi decontate (anulate) pe parcursul aceluiaşi an de gestiune nu trebuie să afecteze veniturile curente. Ele urmează a fi înregistrate ca ajustare a cheltuielilor întreprinderii. În cazul în care sancţiunile au fost calculate într-un an şi decontate (anulate) în alt an de gestiune, acestea trebuie reflectate ca diminuare a datoriilor şi majorare a veniturilor financiare.

Veniturile din diferenţele de curs valutar şi de sumă favorabile sînt caracteristice pentru operaţiunile efectuate în valută străină şi/sau în unităţi convenţionale. Aceste venituri trebuie recunoscute în cazul înregistrării activelor şi datoriilor la cursuri valutare diferite. Analiza diverselor opinii ale savanţilor autohtoni şi străini a permis autorului să fundamenteze necesitatea înregistrării diferenţelor de curs valutar şi de sumă favorabile în componenţa veniturilor financiare şi să elaboreze scheme de formule contabile pentru evidenţa acestora. În acest context, se recomandă ca diferenţele de sumă să nu fie recalculate la finele perioadei de gestiune, deoarece în astfel de cazuri mijloacele valutare nu sînt utilizate efectiv.

Veniturile extraordinare cuprind compensaţiile calculate sau primite de la autorităţile publice, alte întreprinderi şi persoane pentru recuperarea pierderilor din accidente, incendii, calamităţi naturale, exproprieri de bunuri, modificări ale legislaţiei şi din alte evenimente extraordinare. Aceste venituri trebuie recunoscute conform

– 19 –

contabilităţii de angajamente. De menţionat că majoritatea întreprinderilor recunosc veniturile specificate în baza contabilităţii de casă, ceea ce denaturează indicatorii financiari şi influenţează negativ rezultatul fiscal al întreprinderii. Evaluarea veniturilor extraordinare urmează a fi efectuată la sumele prevăzute în calculele companiilor de asigurări, precum şi la valoarea justă a activelor primite sau care urmează a fi primite de la terţi în contul acoperirii pierderilor din evenimentele extraordinare. S-a argumentat că, în scopul facilitării procesului de acumulare a informaţiilor privind veniturile extraordinare, în funcţie de tipul şi modul de impozitare a acestora, este necesar de a introduce o grupă distinctă de conturi 63 „Venituri extraordinare”, care va cuprinde conturile 631 „Venituri din compensaţii pentru recuperarea pierderilor din calamităţi” şi 632 „Venituri din alte evenimente extraordinare”.

Veniturile din impozitul pe profit apar în cazul în care întreprinderea suportă pierderi fiscale. Actualmente, veniturile specificate nu se evidenţiază separat în contabilitate, ci se înregistrează ca diminuare a cheltuielilor privind impozitul pe profit, ceea ce creează dificultăţi pentru întreprinderi, în special atunci cînd veniturile nominalizate sînt semnificative. În lucrare se recomandă ca veniturile sus-menţionate să fie contabilizate într-o grupă separată de conturi 64 „Venituri din impozitul pe profit”, cu aplicarea următoarelor conturi sintetice: 641 „Venituri din impozitul pe profit curent” şi 642 „Venituri din impozitul pe profit amînat”.

Capitolul 3 „Abordări metodologice şi aplicative privind contabilitatea cheltuielilor întreprinderii”. Activitatea economico-financiară a întreprinderii generează diverse cheltuieli care, în principal, rezultă din decontarea creanţelor compromise; acordarea facilităţilor fiscale; înregistrarea lipsurilor şi pierderilor de bunuri constatate la inventariere; aplicarea sancţiunilor pecuniare; înregistrarea diferenţelor de curs valutar şi de sumă nefavorabile; producerea evenimentelor extraordinare; calcularea impozitului pe profit şi din alte fapte economice. Modul de contabilizare a acestor cheltuieli nu este suficient reglementat sub aspect normativ şi abordat în literatura de specialitate.

Cheltuielile aferente bunurilor vîndute cuprind costul vînzărilor şi cheltuielile comerciale. Costul vînzărilor este raţional să fie recunoscut ca cheltuieli în baza conceptului contabilităţii de angajamente şi a principiilor concordanţei şi periodicităţii concomitent cu veniturile din comercializarea bunurilor corespunzătoare. Recunoaşterea cheltuielilor comerciale se recomandă să fie realizată, în funcţie de momentul efectuării acestora.

Evaluarea costului vînzărilor este condiţionată, în principal, de metoda de evaluare curentă a bunurilor şi de unităţile de măsură utilizate la procurarea şi vînzarea bunurilor. Reglementările contabile naţionale actuale prevăd patru metode de evaluare curentă a bunurilor comercializate: de identificare, prima intrare – prima ieşire (FIFO), ultima intrare – prima ieşire (LIFO), costului mediu ponderat. Analiza critică a acestor metode ne-a permis să concluzionăm că fiecare din acestea prezintă anumite avantaje şi dezavantaje, dar nici una nu poate fi considerată ca cea mai bună sau perfectă. Factorii principali care trebuie luaţi în considerare la alegerea metodei de evaluare a bunurilor se referă la efectele fiecărei metode asupra indicatorilor financiari şi fiscali. În acest context, trebuie de avut în vedere că

– 20 –

metoda de identificare se bazează pe costul curent al bunurilor, iar celelalte trei metode – pe ipoteze privind fluxul estimat al costurilor care poate fi identic sau nu cu fluxul real al bunurilor. În teză se examinează modalităţile şi limitele de aplicare a metodelor sus-menţionate şi se argumentează necesitatea excluderii metodei LIFO din reglementările contabile naţionale.

Determinarea costului bunurilor vîndute este influenţată de unitatea de măsură a acestora atunci cînd anumite tipuri de bunuri procurate sînt exprimate în unele unităţi de măsură, iar cele vîndute – în alte unităţi de măsură. În aceste cazuri propunem ţinerea concomitentă a evidenţei în ambele unităţi de măsură. Dacă această evidenţă este neraţională din punct de vedere economic sau imposibilă din punct de vedere tehnic, considerăm rezonabil de a transfera bunurile dintr-o unitate de măsură în alta. În acest scop, propunem utilizarea coeficienţilor speciali, stabiliţi în funcţie de tipul bunurilor, şi întocmirea documentului primar – Procesul-verbal de transferare a bunurilor dintr-o unitate de măsură în alta – al cărui formular a fost elaborat de către autorul tezei.

Cheltuielile comerciale urmează a fi evaluate în sumele confirmate prin documente primare justificative. În acest caz, trebuie de luat în considerare faptul că cheltuielile efectuate pînă la comercializarea bunurilor urmează a fi înregistrate ca avansuri acordate şi/sau ca cheltuieli anticipate, cu decontarea ulterioară la cheltuielile perioadei de gestiune curente pe măsura comercializării bunurilor. Această decontare se recomandă să fie efectuată prin aplicarea metodei liniare sau în alt mod, stabilit în politica de contabilitate a întreprinderii.

Conform Planului de conturi în vigoare, pentru generalizarea informaţiilor aferente bunurilor vîndute sînt destinate conturile 711 „Costul vînzărilor” şi 712 „Chel-tuieli comerciale”. În teză au fost elaborate scheme de corespondenţă a conturilor pentru evidenţa cheltuielilor specificate în diferite situaţii. În practica economică apar tranzacţii de vînzare a produselor nemijlocit din secţiile de producţie ale întreprinderii, fără predarea acestora la depozite. După părerea noastră, costul efectiv al acestor produse trebuie să fie înregistrat ca o majorare a costului vînzărilor şi ca diminuare a consumurilor de producţie. Aplicarea contului de evidenţă a produselor în astfel de cazuri nu este rezonabilă şi nici obligatorie.

Operaţiunile de returnare şi de reducere a preţurilor la bunurile vîndute generează diverse cheltuieli care, în opinia noastră, trebuie să cuprindă următoarele elemente principale: diferenţa dintre valoarea de vînzare (fără TVA) şi valoarea realizabilă netă a bunurilor returnate; suma reducerilor de preţ acordate cumpărătorilor; cheltuielile legate de comercializarea şi returnarea bunurilor; valoarea serviciilor de expertiză comercială, de asigurare şi de păstrare a bunurilor returnate; suma sancţiunilor pecuniare calculate pentru nerespectarea clauzelor contractelor de vînzare-cumpărare a bunurilor returnate.

Pentru recunoaşterea cheltuielilor sus-menţionate întreprinderile autohtone aplică două metode principale: de constituire a provizioanelor şi cea directă. Sîntem de părerea că metoda provizioanelor este mai corectă, deoarece aplicarea ei asigură respectarea conceptului contabilităţii de angajamente şi a principiului concordanţei, precum şi un grad mai înalt de veridicitate şi credibilitate a indicatorilor financiari.

– 21 –

Însă utilizarea acestei metode generează probleme fiscale, fiindcă, în conformitate cu Codul fiscal, provizioanele constituite, inclusiv cele aferente cheltuielilor privind returnarea şi/sau reducerea preţurilor la bunurile vîndute, nu sînt recunoscute ca deduceri la calcularea rezultatului fiscal.

În teză s-a argumentat că bunurile returnate trebuie să fie evaluate la costul vînzărilor (valoarea de bilanţ) sau costul efectiv la care acestea au fost decontate la comercializare. Această evaluare este condiţionată de faptul că la returnarea bunurilor contractul de cumpărare-vînzare se reziliază şi, respectiv, operaţiunile care apar în acest caz trebuie anulate.

Conform Planului de conturi în vigoare, operaţiunile de returnare şi de reducere a preţurilor la bunurile vîndute urmează a fi contabilizate doar în contul 822 «Returnarea şi reducerea preţurilor la mărfurile vîndute», care, în opinia noastră, nu trebuie să fie aplicat în toate cazurile. Astfel, dacă vînzarea şi returnarea (reducerea preţurilor) bunurilor au avut loc în acelaşi an de gestiune, considerăm rezonabil ca vînzătorul să storneze toate formulele contabile care reflectă comercializarea bunurilor returnate şi să înregistreze pierderile din returnarea acestora în componenţa cheltuielilor comerciale. Argumentăm această afirmaţie prin faptul că în asemenea situaţii tranzacţiile de vînzare-cumpărare se anulează şi, prin urmare, veniturile şi cheltuielile recunoscute anterior trebuie să fie ajustate. În cazurile în care vînzarea a fost efectuată într-un an, iar returnarea (reducerea preţurilor) bunurilor – în alt an, aceste operaţiuni urmează a fi reflectate în contul 822 sau în alt cont de gestiune stabilit de întreprindere. În această situaţie, în funcţie de varianta acceptată în politica de contabilitate, pierderile definitive din returnarea şi reducerea preţurilor la bunurile vîndute se propune să fie decontate la cheltuielile comerciale, înregistrate ca pierderi din rebuturi sau recuperate pe seama provizioanelor constituite anterior. În teză sînt elaborate schemele complexe şi integrale de contabilizare a operaţiunilor de returnare şi/sau de reducere a preţurilor la bunurile vîndute în cazul următoarelor variante de decontări între vînzători şi cumpărători: restituirea valorii bunurilor necalitative; înlocuirea bunurilor returnate cu altele noi; remedierea defectelor (reparaţia) bunurilor necalitative; reducerea preţurilor la bunurile vîndute.

S-a constatat că contabilizarea cheltuielilor privind serviciile prestate este determinată de următorii factori principali: momentul efectuării şi natura economică a cheltuielilor, tipul întreprinderilor prestatoare de servicii, durata prestării serviciilor, destinaţia serviciilor, tipul de activitate a întreprinderii. În funcţie de momentul efectuării, cheltuielile privind serviciile prestate pot fi convenţional clasificate în trei grupe: iniţiale, curente, ulterioare. Recunoaşterea acestor cheltuieli trebuie efectuată în baza principiilor concordanţei şi periodicităţii concomitent cu recunoaşterea veniturilor din prestarea serviciilor.

Evaluarea cheltuielilor aferente serviciilor prestate depinde de tipul de întreprinderi care, în opinia noastră, pot fi divizate în trei grupe: de deservire a populaţiei; de construcţii şi reparaţii; de prestare a serviciilor profesionale. În teză este expus detaliat modul de evaluare a cheltuielilor specificate în fiecare din grupele de întreprinderi menţionate. În acest context, s-a propus ca valoarea

– 22 –

pieselor de schimb utilizate să nu fie inclusă în costul serviciilor prestate, ci să fie înregistrată în componenţa costului vînzărilor de bunuri, din considerentul că valoarea pieselor de schimb majorează în mod neargumentat indicatorii financiari şi influenţează negativ deciziile utilizatorilor de informaţii contabile.

Serviciile pot fi prestate în decursul uneia sau mai multor perioade de gestiune. În cazul în care serviciile sînt prestate într-o perioadă de gestiune, costul acestora trebuie calculat, de regulă, după finalizarea tranzacţiei. Dacă serviciile se prestează pe parcursul mai multor perioade, cheltuielile se recomandă să fie recunoscute pe stadii (etape) de finalizare a tranzacţiei concomitent cu recunoaşterea veniturilor din aceste stadii.

În teză sînt abordate problemele aferente cheltuielilor de reparaţie a mijloacelor fixe primite în leasing operaţional (arendă, locaţiune) în cazurile recuperării acestora din contul locatarului (arendaşului) sau al plăţii de leasing (arendă, locaţiune). În primul caz cheltuielile nominalizate se recomandă să fie înregistrate la locatar (arendaş), în prealabil, într-un cont de gestiune şi decontate la cheltuielile perioadei sau capitalizate după finalizarea reparaţiilor. În al doilea caz considerăm că cheltuielile de reparaţie trebuie să se contabilizeze la locatar (arendaş) ca prestare de servicii cu recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor, iar la locator – ca procurare de servicii.

De menţionat că în conformitate cu Codul fiscal, se permite deducerea cheltuielilor aferente reparaţiei mijloacelor fixe primite în leasing operaţional (locaţiune/arendă), care, conform contractului nominalizat, sînt suportate de către locatar (arendaş). Deducerea cheltuielilor în cauză se admite în limita a 15% din plata pentru leasing (locaţiune/arendă) aferentă perioadei fiscale, iar suma depăşirii cheltuielilor de reparaţie a unor astfel de bunuri se consideră ca investiţii în mijloace fixe şi se constată ca deduceri prin uzura calculată în scopul impozitării în limita termenului de acţiune a contractului corespunzător. Considerăm ca această prevedere este incorectă şi cauzează pierderi considerabile întreprinderilor, în special, în cazurile în care termenul contractului de leasing (arendă, locaţiune) este mic. De aceea propunem ca atît în contabilitate, cît şi în scopuri fiscale calcularea uzurii pentru sumele capitalizate ale cheltuielilor de reparaţie să fie efectuată pe tot termenul de decontare a acestora care este stabilit în politica de contabilitate a întreprinderii.

Cheltuielile privind creanţele compromise apar în cazul decontării creanţelor al căror termen de prescripţie a expirat, care nu au acoperire garantată şi nu pot fi încasate de la debitori. Actualmente, în practica contabilă a întreprinderilor din Republica Moldova se utilizează două metode de evidenţă a creanţelor compromise: directă şi de constituire a provizioanelor. Din punct de vedere contabil metoda a doua este mai justificată, deoarece aplicarea ei asigură respectarea conceptului contabilităţii de angajamente şi a principiului concordanţei veniturilor şi cheltuielilor, precum şi un grad mai înalt de veridicitate a informaţiilor contabile. În conformitate cu Planul de conturi actual, cheltuielile sus-menţionate se înregistrează în diferite conturi contabile, ceea ce creează dificultăţi pentru întreprinderi şi nu asigură comparabilitatea indicatorilor financiari. În scopul înlăturării acestor neajunsuri, propunem ca cheltuielile aferente decontării creanţelor compromise, indiferent de tipul acestora, să fie contabilizate în componenţa cheltuielilor financiare.

– 23 –

La decontarea cheltuielilor privind creanţele compromise apar multiple probleme fiscale care, în special, se referă la componenţa şi modul de deducere a acestora în scopuri fiscale şi la calcularea TVA aferentă. Astfel, conform Codului fiscal, cheltuielile privind creanţele compromise recunoscute în contabilitate se iau în calcul la determinarea rezultatului fiscal doar în baza actului instanţei judecătoreşti sau al Departamentului de executare a deciziilor judecătoreşti, potrivit căruia perceperea creanţei nu este posibilă. După părerea noastră, prevederile menţionate ale Codului fiscal nu pot fi aplicate în practică, deoarece instanţele judecătoreşti acceptă foarte rar astfel de decizii. Pentru soluţionarea acestei probleme, în lucrare se propune să fie modificate prevederile Codului fiscal şi să se permită deducerea creanţelor compromise nu în baza deciziei instanţei judecătoreşti, ci în suma efectivă, care să nu depăşească plafonul stabilit ca şi pentru alte cheltuieli limitate, adică în cote procentuale faţă de venitul impozabil, volumul vînzărilor nete sau alţi indicatori. Această recomandare se argumentează şi prin faptul că un astfel de mod de decontare a creanţelor compromise se aplică în unele ţări membre ale CSI, în special, în Federaţia Rusă.

Întreprinderile autohtone pot beneficia de anumite facilităţi fiscale care generează diverse cheltuieli, al căror mod de contabilizare nu este reglementat sub aspect normativ. În teză sînt propuse două variante de evidenţă a cheltuielilor privind facilităţile fiscale: cu aplicarea unui cont extrabilanţier separat şi a unui cont al contabilităţii financiare. Considerăm că varianta de evidenţă a cheltuielilor rezultate din facilităţile fiscale urmează a fi aleasă de către fiecare întreprindere de sine stătător şi reflectată în politica de contabilitate a acesteia.

Cheltuielile aferente lipsurilor şi pierderilor din deteriorarea bunurilor apar în urma inventarierii acestora. Recunoaşterea cheltuielilor nominalizate trebuie efectuată conform principiului prudenţei în perioada în care inventarierea bunurilor a fost realizată, iar evaluarea – la valoarea de bilanţ a acestor bunuri. În conformitate cu Planul de conturi actual, lipsurile şi pierderile din deteriorarea activelor pe termen lung se recunosc ca cheltuieli ale activităţii de investiţii, iar cele aferente activelor curente – ca alte cheltuieli operaţionale. Această situaţie influenţează negativ veridicitatea informaţiilor contabile şi creează dificultăţi la întocmirea rapoartelor financiare şi a declaraţiilor fiscale. În acest context, considerăm rezonabilă contabilizarea cheltuielilor sus-menţionate, indiferent de faptul la care tipuri de active acestea se referă, în componenţa cheltuielilor financiare. Unii autori autohtoni recomandă înregistrarea pierderilor tehnologice apărute la întreprinderile de producţie la majorarea consumurilor sau la micşorarea provizioanelor constituite anterior în aceste scopuri. În opinia noastră, o astfel de abordare nu este argumentată suficient, întrucît pierderile tehnologice corespund integral noţiunii „cheltuieli” cuprinsă în reglementările contabile actuale, adică reprezintă diminuări de avantaje economice ale întreprinderii şi pot fi evaluate în mod credibil.

Actualmente, cheltuielile din sancţiunile pecuniare se contabilizează în mod diferit: ca majorare a pierderilor nete ale perioadei de gestiune curente; ca corectare a rezultatelor anilor precedenţi sau ca majorare a cheltuielilor perioadei de gestiune curente. Sîntem de părere că sumele sancţiunilor pecuniare calculate trebuie înregistrate

– 24 –

ca cheltuieli ale perioadei de gestiune curente, indiferent de tipul sancţiunilor şi perioada (anul) la care acestea se referă. În acest scop, propunem deschiderea unui subcont separat la contul sintetic de evidenţă a cheltuielilor financiare.

Cheltuielile aferente diferenţelor de curs valutar şi de sumă nefavorabile apar în cazurile efectuării tranzacţiilor exprimate în valută străină şi/sau în unităţi convenţionale. După părerea noastră, aceste diferenţe urmează a fi contabilizate în componenţa cheltuielilor financiare. În teză este elaborată schema de formule contabile pentru evidenţa diferenţelor specificate, potrivit cărora acestea urmează a fi înregistrate ca o majorare a cheltuielilor financiare şi o diminuare a activelor sau o majorare a datoriilor întreprinderii. La calcularea rezultatului fiscal cheltuielile privind diferenţele de curs valutar şi de sumă nefavorabile trebuie recunoscute integral ca deduceri, deoarece, după esenţa lor economică, acestea reprezintă cheltuieli legate de desfăşurarea activităţii de întreprinzător a întreprinderii, sînt determinate de modificarea cursurilor valutare care nu depind de întreprindere.

Cheltuielile extraordinare apar ca rezultat al evenimentelor extraordinare şi trebuie să includă: valoarea de bilanţ a bunurilor ieşite (distruse, casate, expropriate etc.) ca rezultat al accidentelor, incendiilor, calamităţilor naturale şi altor evenimente extraordinare; pierderile din modificarea legislaţiei în vigoare; valoarea prejudiciilor (defectelor) din deteriorarea bunurilor în urma evenimentelor extraordinare; cheltuielile legate de prevenirea şi/sau lichidarea consecinţelor evenimentelor extraordinare; pierderile din stoparea activităţii de bază a întreprinderii în urma evenimentelor extraordinare; TVA trecută anterior în cont aferentă valorii de bilanţ a bunurilor nimicite în urma evenimentelor extraordinare etc. Recunoaşterea cheltuielilor specificate se recomandă să fie efectuată în baza conceptului contabilităţii de angajamente, iar evaluarea acestora – la sumele pierderilor efective rezultate din evenimentele extraordinare şi confirmate documentar. Pentru evidenţa cheltuielilor extraordinare şi acumularea informaţiilor în scopuri fiscale considerăm necesară introducerea unei grupe de conturi sintetice separate 73 „Cheltuieli extraordinare”, care trebuie să cuprindă două conturi sintetice: 731 „Cheltuieli privind calamităţile” şi 732 „Cheltuieli privind alte evenimente extraordinare”.

Cheltuielile privind impozitul pe profit includ suma totală a cheltuielilor privind impozitul pe profit luate în considerare la calcularea profitului (pierderii) net al perioadei de gestiune. Componenţa acestor cheltuieli, criteriile de recunoaştere şi modul de evaluare a lor sînt reglementate de SNC 12 „Contabilitatea impozitului pe venit”, prevederile căruia nu corespund în deplină măsură cerinţelor şi normelor acceptate în practica mondială. În baza examinării opiniilor expuse în literatura de specialitate, precum şi a prevederilor reglementărilor contabile internaţionale, în teză este argumentată necesitatea contabilizării şi reflectării separate în rapoartele financiare a cheltuielilor aferente impozitului pe profit. În acest context, în teză se recomandă ca întreprinderile să stabilească de sine stătător modul de determinare a cheltuielilor privind impozitul pe profit cu sau fără luarea în considerare a diferenţelor temporare. Totodată, considerăm necesar a delimita cheltuielile privind impozitul pe profit de veniturile aferente acestui impozit prin introducerea unei grupe distincte de conturi 74 „Cheltuieli privind impozitul pe

– 25 –

profit” care trebuie să includă două conturi sintetice: 741 „Cheltuieli privind impozitul pe profit curent” şi 742 „Cheltuieli privind impozitul pe profit amînat”. Această divizare va asigura obţinerea informaţiilor necesare pentru determinarea corectă a datoriilor curente şi amînate privind impozitul pe profit şi va facilita calcularea indicatorilor financiari şi fiscali.

Capitolul 4 „Particularităţile contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor din diferite sectoare şi ramuri ale economiei naţionale”. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor depinde în mare măsură de particularităţile organizaţional-tehnologice şi domeniul de activitate a întreprinderii. În special, astfel de particularităţi apar la întreprinderile micului business, de transport auto, în companiile de leasing şi cooperativele de întreprinzător.

Nivelul actual al contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business nu corespunde în deplină măsură cerinţelor internaţionale. În opinia noastră, perfecţionarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor specificate trebuie să fie efectuată pe trei direcţii principale:

1) diversificarea metodelor de recunoaştere şi evaluare a veniturilor şi cheltuielilor pentru anumite categorii de întreprinderi;

2) simplificarea registrelor de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor şi a modului de reflectare a acestora în conturile contabile;

3) armonizarea regulilor contabile şi fiscale de recunoaştere şi de evaluare a veniturilor şi cheltuielilor.

Conform reglementărilor contabile în vigoare, recunoaşterea şi evaluarea veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business se efectuează doar în baza conceptului contabilităţii de angajamente, ceea ce creează multiple probleme, în special, pentru întreprinzătorii individuali şi gospodăriile ţărăneşti în care proprietarii sînt, concomitent, şi angajaţii acestora. După părerea noastră, este necesar să se permită întreprinderilor mici, care ţin contabilitatea în partidă simplă, să recunoască şi să evalueze veniturile şi cheltuielile în baza contabilităţii de casă, adică în momentul în care au fost efectiv încasate (plătite) mijloacele băneşti sau echivalentele acestora.

În condiţiile actuale întreprinderile micului business utilizează diverse formulare de registre a căror structură este condiţionată de sistemul contabil aplicat: în partidă simplă, simplificat şi complet în partidă dublă. Astfel, în cadrul sistemului contabil în partidă simplă veniturile şi cheltuielile se contabilizează în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor), al cărui formular este aprobat de Ministerul Finanţelor. Acesta are o structură complicată şi, totodată, nu asigură obţinerea informaţiilor necesare pentru întocmirea rapoartelor statistice şi a declaraţiilor fiscale. În scopul simplificării modului de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor în partidă simplă, s-a argumentat necesitatea elaborării unui formular nou al registrului menţionat, care este prezentat în tabelul 2.

– 26 –

Tabelul 2 Registrul de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor

pe anul 2006 la întreprinderea individuală „Voicu”* Nr. crt.

Data şi numărul documentului primar Conţinutul operaţiunii Venituri,

lei Cheltuieli,

lei 1. 01.12. Total (rulaje) 58 600 46 700 2. 03.12., bonul de încasare nr. 27 Reparaţia îmbrăcămintei 300

3. 05.12., dispoziţia de plată nr. 15, factura fiscală

Achiziţionarea materialelor 1 860

4. 05.12., ordinul de plată nr. 16 Achitarea impozitului pe venit 180 5. 06.12., dispoziţiile de plată nr. 38–44 Plata salariilor 4 280

6. 14.12., dispoziţia de încasare nr. 28 Confecţionarea îmbrăcămintei

1 500

7. 31.12., nota de contabilitate nr. 21, ordinul de plată nr. 17

Achitarea plăţii de arendă

600

Total (rulaje) la sfîrşitul anului 60 400 53 620 Rezultatul (profit/pierdere) 6 780

*Sursa: Elaborat de autor Sistemul contabil simplificat în partidă dublă este reglementat de SNC 4 „Parti-

cularităţile contabilităţii la întreprinderile micului business”, elaborat de către autorul tezei, care prevede două variante de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor. În cazul aplicării primei variante se propune contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor într-un registru unic cu utilizarea contului 331 “Venituri şi cheltuieli” la care pot fi deschise următoarele subconturi: 3311 “Venituri şi cheltuieli ale perioadei de gestiune curente”, 3312 „Utilizarea profitului anului curent” şi 3313 “Profit (pierdere) al anilor precedenţi”. Varianta a doua prevede contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor în diverse registre cu aplicarea conturilor din clasele 6 „Venituri” şi 7 „Cheltuieli” care pot fi divizate în conturi sintetice şi subconturi, în funcţie de particularităţile activităţii şi necesităţile informaţionale ale întreprinderii.

Actualmente, întreprinderile micului business aplică reguli diferite de recunoaştere şi de evaluare a elementelor de venituri şi cheltuieli în scopuri contabile şi fiscale, ceea ce condiţionează calcule complicate şi un volum considerabil de lucru contabil. În scopul simplificării contabilităţii şi impozitării elementelor specificate, considerăm necesară armonizarea regulilor contabile şi fiscale prin ţinerea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor în baza regulilor fiscale sau prin introducerea unui sistem simplificat de impozitare după modelele aplicate în alte ţări.

În cadrul întreprinderilor de transport auto apar probleme contabile specifice care, în particular, se referă la veniturile şi cheltuielile rezultate din consumarea carburanţilor, schimbarea şi exploatarea anvelopelor, deservirea tehnică a mijloacelor de transport.

Contabilitatea carburanţilor se recomandă să fie ţinută într-un subcont separat al contului 211 „Materiale”, indiferent de modul de procurare a acestora: prin tichete, virament sau în numerar. Consumul de carburanţi trebuie decontat la cheltuielile perioadei de gestiune curente în baza normelor, care se propune să fie

– 27 –

stabilite pentru fiecare model, marcă şi modificaţie de automobil exploatată, ţinînd cont de condiţiile de funcţionare a acestora (în raza oraşului, pe traseele interurbane, pe timp de vară sau de iarnă etc.). În scopuri fiscale aceste cheltuieli urmează a fi recunoscute ca deduceri doar în cazul în care vor fi confirmate documentar, justificate din punct de vedere economic şi consumate în activitatea de întreprinzător a întreprinderilor corespunzătoare.

Operaţiunile de schimbare şi de exploatare a anvelopelor generează cheltuieli semnificative, al căror mod de evidenţă nu este suficient reglementat sub aspect normativ. Analiza critică a metodelor de contabilizare a operaţiunilor sus-menţionate, expuse în literatura de specialitate, ne-a permis să elaborăm o metodă nouă de evidenţă a cheltuielilor legate de schimbarea şi exploatarea anvelopelor, care prevede:

înregistrarea anvelopelor procurate de întreprindere împreună cu mijlocul de transport ca mijloace fixe, iar a anvelopelor procurate separat de mijlocul de transport – ca materiale;

reflectarea valorii de bilanţ a anvelopelor transmise în exploatare în componenţa cheltuielilor anticipate cu decontarea ulterioară la consumurile şi/sau cheltuielile perioadei de gestiune curente, în funcţie de parcursul efectiv al anvelopelor;

calcularea cotei curente a valorii anvelopelor aferentă consumurilor şi/sau cheltuielilor perioadei de gestiune, conform datelor din foile de parcurs şi fişele de evidenţă a exploatării anvelopelor, după următoarea formulă:

Cc = (Va : Pn) х (Pe х Na), unde Cc – cota curentă a valorii anvelopelor, Va – valoarea de intrare a unei anvelope, Pn – parcursul normativ de exploatare a anvelopei, Pe – parcursul efectiv al anvelopei, Na – numărul anvelopelor instalate pe automobil; decontarea cheltuielilor aferente schimbării şi deservirii anvelopelor

(vulcanizarea, balansarea, reparaţia etc.) în debitul aceloraşi conturi ca şi cota curentă a valorii anvelopelor.

Contabilitatea cheltuielilor aferente lucrărilor privind deservirea tehnică a mijloacelor de transport este condiţionată de componenţa şi modul de efectuare a lucrărilor menţionate. În cazul efectuării lucrărilor de deservire tehnică în antrepriză, valoarea acestora urmează să fie înregistrată ca o majorare simultană a cheltuielilor perioadei de gestiune curente şi datoriilor întreprinderii. Dacă deservirea tehnică se efectuează în regie, cheltuielile aferente trebuie acumulate într-un cont de gestiune distinct, cu decontarea ulterioară la cheltuielile perioadei de gestiune curente.

În companiile de leasing apar diverse tipuri de venituri şi cheltuieli care, în opinia noastră, trebuie clasificate în două grupe:

1) venituri şi cheltuieli din contracte de leasing; 2) venituri şi cheltuieli din alte fapte economice.

Componenţa veniturilor şi cheltuielilor din prima grupă şi modul de contabilizare a acestora sînt condiţionate de tipul (forma) leasingului: financiar sau operaţional. În opinia noastră, veniturile din contractele de leasing financiar trebuie

– 28 –

să includă valoarea de răscumpărare a bunurilor transmise în leasing aferentă perioadei de gestiune curente şi dobînda de leasing, iar cheltuielile – valoarea de bilanţ a bunurilor transmise în leasing aferentă perioadei specificate. Recunoaşterea acestor venituri şi cheltuieli urmează a fi efectuată în baza contabilităţii de angajamente, pe măsura survenirii termenului de achitare a ratelor de leasing, iar evaluarea – în conformitate cu clauzele contractuale. În cazul leasingului operaţional veniturile trebuie să includă plăţile de leasing, iar cheltuielile – uzura, primele de asigurare, cheltuielile de reparaţie a bunurilor şi alte plăţi care, conform condiţiilor contractuale, urmează a fi recuperate de către locator.

Planul de conturi actual nu reglementează în mod special metodica de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor din contractele de leasing. Ca urmare, în practica companiilor de leasing aceste venituri şi cheltuieli se contabilizează în mod diferit. Astfel, la majoritatea companiilor de leasing veniturile din valoarea de răscumpărare şi cheltuielile din valoarea de bilanţ a bunurilor transmise în leasing se reflectă respectiv în componenţa veniturilor şi cheltuielilor din activitatea de investiţii, iar veniturile din dobînzi – în componenţa veniturilor din activitatea financiară, deşi leasingul pentru companiile specificate constituie activitatea de bază. Această situaţie conduce la faptul că multe companii de leasing nu înre-gistrează venituri şi cheltuieli din activităţile de bază, ceea ce influenţează negativ calitatea informaţiilor contabile. S-a argumentat că la începutul termenului de leasing valoarea de răscumpărare (contractuală) a bunurilor transmise în leasing trebuie să fie înregistrată ca majorare a creanţelor şi a veniturilor anticipate, iar valoarea de bilanţ a acestora – ca cheltuieli anticipate şi decontare a valorii de intrare a bunurilor menţionate. Pe măsura survenirii termenelor de achitare a ratelor de leasing, cota valorii de răscumpărare a bunurilor urmează a fi reflectată ca venituri din activitatea de bază, iar cota valorii de bilanţ a bunurilor – ca cheltuieli din această activitate. Considerăm că şi dobînda de leasing trebuie să fie contabilizată în componenţa veniturilor din activităţile de bază ale companiilor de leasing. Veniturile din plăţile de leasing operaţional se propune să fie înregistrate într-un subcont „Venituri din leasing operaţional” care urmează a fi deschis în dezvoltarea contului sintetic 611 „Cifra de afaceri”, iar cheltuielile aferente trebuie colectate în prealabil în contul 811 „Activităţi de bază”, cu decontarea acestora la finele perioadei de gestiune în debitul contului 711 „Costul vînzărilor”.

În companiile de leasing apar şi alte cheltuieli care nu pot fi atribuite în mod direct la contractele de leasing financiar şi/sau operaţional, precum şi la cheltuielile comerciale sau generale. Acestea includ salariile personalului încadrat nemijlocit în activitatea de leasing; uzura, reparaţia şi întreţinerea mijloacelor fixe utilizate nemijlocit în activitatea de leasing; serviciile comunale; plăţile pentru telefon, internet etc. Actualmente, contabilitatea acestor cheltuieli nu este reglementată sub aspect normativ şi în practică se ţine în mod diferit. Considerăm că cheltuielile nominalizate trebuie să fie contabilizate în prealabil ca consumuri ale activităţilor de bază într-un cont de gestiune şi înregistrate ca cheltuieli ale activităţilor de bază la finele perioadei de gestiune.

– 29 –

În cooperativele de întreprinzător apar unele probleme specifice la contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor care, în principal, se referă la repartizarea acestora între tranzacţiile operaţionale externe şi interne, înregistrarea rabaturilor (adaosurilor) cooperatiste etc.

Contabilitatea separată a veniturilor şi cheltuielilor pe tranzacţii externe şi interne este condiţionată de necesitatea calculării indicatorilor privind volumul efectiv de participare a fiecărui membru la relaţiile economice cu cooperativa, în scopul beneficierii de facilităţile fiscale. Pentru reflectărea distinctă a veniturilor şi cheltuielilor aferente tranzacţiilor interne şi externe ale cooperativei, propunem deschiderea subconturilor prezentate în tabelul 3.

Tabelul 3 Nomenclatorul subconturilor de evidenţă a veniturilor din vînzări

şi a costului vînzărilor în cooperativele de întreprinzător * Contul 611 „Cifra de afaceri” Contul 711 „Costul vînzărilor”

6111 „Venituri din vînzarea bunurilor membrilor cooperativei” 6112 „Venituri din vînzarea bunurilor terţilor” 6113 „Venituri din servicii prestate membrilor cooperativei” 6114 „Venituri din servicii prestate terţilor”

7111 „Costul bunurilor vîndute membrilor cooperativei” 7112 „Costul bunurilor vîndute terţilor” 7113 „Costul serviciilor prestate membrilor cooperativei” 7114 „Costul serviciilor prestate terţilor”

*Sursa: Elaborat de autor Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor cooperativei din tranzacţiile externe

trebuie ţinută ca şi în cazul veniturilor şi cheltuielilor ale altor întreprinderi. La efectuarea tranzacţiilor interne apar unele particularităţi care, preponderent, se referă la venituri şi cheltuieli sub formă de rabaturi (adaosuri) cooperatiste. Acestea reprezintă reduceri (majorări) de preţuri (tarife) la bunurile livrate (serviciile prestate) acordate de cooperativă membrilor săi sau cooperativei de către membrii acesteia. Astfel, rabaturile (adaosurile) cooperatiste se propune să fie contabilizate, în funcţie de momentul acordării lor: pînă la sau după aprobarea raportului financiar anual. Considerăm că este necesar ca rabaturile cooperatiste acordate pînă la prezentarea rapoartelor financiare anuale să fie înregistrate în luna decembrie a anului de raportare ca stornare a creanţelor părţilor legate şi a veniturilor din vînzări, iar adaosurile cooperatiste – ca majorare a costului vînzărilor şi a datoriilor faţă de părţile legate. Aplicarea conturilor de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor aferente vînzărilor este condiţionată de faptul că rabaturile (adaosurile) trebuie să fie reflectate în aceleaşi conturi în care au fost contabilizate valoarea de vînzare şi costul bunurilor comercializate (serviciilor prestate). În cazul repartizării rabaturilor (adaosurilor) cooperatiste după aprobarea rapoartelor financiare anuale, acestea urmează a fi înregistrate ca diminuare a profitului anilor precedenţi şi ca majorare a datoriilor faţă de membrii cooperativei.

– 30 –

III. CONCLUZII ŞI RECOMANDĂRI Cercetările efectuate permit formularea următoarelor concluzii şi recomandări. Concluzii 1. Veniturile şi cheltuielile constituie elemente contabile legate direct de

determinarea profitului (pierderii) întreprinderii care serveşte drept bază de calculare a rezultatului fiscal al acesteia. Informaţiile despre venituri şi cheltuieli sînt furnizate de către contabilitate care este un proces ciclic continuu constituit din următoarele etape principale: stabilirea componenţei, clasificarea, recunoaşterea, evaluarea, elaborarea politicii de contabilitate, perfectarea documentară, reflectarea în registrele şi conturile contabile, generalizarea în rapoartele financiare a veniturilor şi cheltuielilor.

2. Abordările naţionale şi internaţionale asupra noţiunilor de venituri şi cheltuieli prevăd corelarea directă a acestora respectiv cu modificarea capitalului propriu, activelor şi datoriilor, efectului (produsului) activităţii întreprinderii.

3. Clasificarea veniturilor şi cheltuielilor pe tipuri de activităţi şi evenimente extraordinare, prevăzută în reglementările contabile actuale şi aplicată la întreprinderile autohtone, poartă un caracter convenţional, are un şir de neajunsuri şi nu stabileşte criterii clare de delimitare a veniturilor şi cheltuielilor aferente activităţilor de bază şi altor activităţi, ceea ce creează dificultăţi considerabile pentru întreprinderi la calcularea indicatorilor financiari şi fiscali.

4. Din punct de vedere contabil pot fi remarcate două abordări principale privind recunoaşterea elementelor de venituri şi cheltuieli ca un procedeu tehnic de înregistrare a elementelor specificate şi ca un proces complex de stabilire a perioadei în care veniturile şi cheltuielile pot fi înregistrate în contabilitate şi în rapoartele financiare. În opinia noastră, abordarea recunoaşterii ca un proces este mai corectă şi corespunde cerinţelor economiei de piaţă şi normelor internaţionale.

5. În literatura de specialitate autohtonă şi străină evaluarea este examinată în două maniere diferite: în primul rînd, – ca un criteriu de recunoaştere a elementelor contabile, inclusiv a veniturilor şi cheltuielilor, şi, în al doilea rînd, – ca o etapă separată a exerciţiului contabil în care se determină sumele veniturilor şi cheltuielilor perioadei de gestiune curente. Sîntem de părerea că examinarea evaluării ca o etapă separată este mai adecvată, deoarece aceasta este corelată nu numai cu recunoaşterea, ci şi cu celelalte etape ale exerciţiului contabil.

6. Relevanţa şi credibilitatea informaţiilor aferente elementelor de venituri şi cheltuieli sînt determinate de corectitudinea soluţionării problemelor metodologice aferente elaborării politicii de contabilitate, perfectării documentare, reflectării în registrele şi conturile contabile şi generalizării în rapoartele financiare a datelor privind elementele nominalizate.

7. Criteriile specifice de recunoaştere şi condiţiile de evaluare a veniturilor din vînzarea bunurilor şi prestarea serviciilor, stabilite în reglementările contabile naţionale, nu corespund în deplină măsură cerinţelor internaţionale. Modul de contabilizare a veniturilor sus-menţionate depinde în mare măsură de natura tranzacţiilor care le generează, precum şi de metoda de evidenţă curentă a bunurilor comercializate şi serviciilor prestate.

– 31 –

8. Utilizarea activelor întreprinderii de către terţi generează venituri sub formă de dobînzi, redevenţe şi dividende, al căror mod de contabilizare nu este suficient reglementat sub aspect normativ şi examinat în literatura de specialitate. Aceste venituri se înregistrează în diferite conturi contabile, ceea ce influenţează negativ relevanţă şi credibilitatea informaţiilor financiare.

9. Veniturile rezultate din decontarea datoriilor cu termenul de prescripţie expirat, reflectarea rezultatelor inventarierii, înregistrarea diferenţelor de curs valutar şi de sumă favorabile, producerea evenimentelor extraordinare şi din alte fapte economice se contabilizează în mod diferit şi incorect.

10. Componenţa cheltuielilor aferente bunurilor vîndute şi modul de contabilizare a acestora sînt condiţionate de următorii factori principali: metoda de evaluare curentă a bunurilor, unităţile de măsură a bunurilor utilizate la procurarea şi vînzarea acestora, momentul efectuării cheltuielilor şi natura economică a acestora. Unele întreprinderi autohtone aplică metoda LIFO de evaluare a stocurilor, care nu este prevăzută în reglementările contabile internaţionale şi influenţează negativ mărimea unor indicatori importanţi ce caracterizează rezultatele activităţii economico-financiare a întreprinderii.

11. Actualmente, nu sînt investigate componenţa cheltuielilor din returnarea şi reducerea preţurilor la bunurile vîndute, precum şi modul de documentare şi de reflectare a acestora în conturile contabile, în funcţie de sursa de recuperare şi varianta de decontări între vînzători şi cumpărători: restituirea valorii bunurilor returnate; înlocuirea bunurilor returnate cu altele noi; remedierea defectelor (reparaţia) bunurilor necalitative; reducerea preţurilor la bunurile vîndute.

12. Cheltuielile privind serviciile prestate pot fi divizate convenţional în trei grupe: iniţiale, curente şi ulterioare. La contabilizarea acestor cheltuieli trebuie luaţi în considerare următorii factori principali: momentul efectuării şi natura economică a cheltuielilor, durata prestării şi destinaţia serviciilor, tipul de activitate a întreprinderii. În practica contabilă actuală apar probleme aferente contabilităţii serviciilor de reparaţie a mijloacelor fixe primite în leasing operaţional (arendă, locaţiune), care nu sînt suficient reglementate sub aspect normativ şi abordate în literatura de specialitate.

13. În condiţiile actuale lipseşte uniformitatea contabilităţii cheltuielilor rezultate din decontarea creanţelor compromise, acordarea facilităţilor fiscale, reflectarea lipsurilor şi pierderilor de bunuri, înregistrarea diferenţelor de curs valutar şi de sumă nefavorabile, producerea evenimentelor extraordinare, calcularea impozitului pe profit şi din alte fapte economice.

14. Nivelul actual al contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business nu corespunde în deplină măsură cerinţelor economiei de piaţă şi normelor internaţionale. Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor menţionate se efectuează doar în baza contabilităţii de angajamente, ceea ce creează multiple probleme, în special, pentru întreprinzătorii individuali şi gospodăriile ţărăneşti. Registrele de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor prevăzute în reglementările contabile actuale au o structură complicată şi necesită simplificare, în funcţie de sistemul contabil utilizat şi metodele moderne aplicate în practica internaţională.

– 32 –

15. În cadrul întreprinderilor de transport auto apar probleme specifice aferente contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor rezultate din consumul de carburanţi, exploatarea anvelopelor şi deservirea tehnică a mijloacelor de transport. În literatura de specialitate autohtonă şi străină sînt recomandate diferite modalităţi de soluţionare a problemelor nominalizate care nu corespund practicilor internaţionale şi prevederilor legislaţiei în vigoare.

16. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor companiilor de leasing este condiţio-nată de natura economică a acestor elemente şi forma leasingului: financiar sau operaţional. Această contabilitate nu este suficient reglementată sub aspect normativ şi examinată profund în literatura de specialitate. Ca urmare, veniturile şi cheltuielile companiilor menţionate sînt contabilizate în mod diferit, ceea ce denaturează substanţial calitatea informaţiilor financiare şi generează probleme fiscale.

17. În cooperativele de întreprinzător apar probleme contabile specifice privind repartizarea veniturilor şi cheltuielilor pe tranzacţii operaţionale interne şi externe şi înregistrarea rabaturilor (adaosurilor) cooperatiste. Soluţionarea acestor probleme este necesară pentru determinarea volumului efectiv de participare a fiecărui membru al cooperativei la activitatea acesteia, precum şi beneficierea de facilităţile fiscale prevăzute de legislaţie.

Recomandări 1. Noţiunile de venituri şi cheltuieli trebuie definite respectiv ca creşteri/

diminuări ale avantajelor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de majorări/diminuări ale activelor şi/sau ale datoriilor, care au influenţat rezultatul (profitul/pierderea) net al anului de gestiune curent.

2. Pentru armonizarea contabilităţii cu normele internaţionale şi facilitarea calculării indicatorilor financiari propunem clasificarea veniturilor şi cheltuielilor în următoarele grupe: venituri şi cheltuieli din activităţi ordinare, venituri şi cheltuieli din evenimente extraordinare, venituri şi cheltuieli din impozitul pe profit. Considerăm că componenţa grupelor nominalizate poate fi stabilită de către fiecare întreprindere de sine stătător, în funcţie de particularităţile activităţii acesteia şi tipurile faptelor economice generatoare de venituri şi cheltuieli.

3. Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor trebuie să asigure respectarea anumitor criterii şi să se bazeze pe conceptele şi principiile contabile fundamentale. În acest context, se recomandă următoarele:

• introducerea justificării documentare ca un criteriu general suplimentar de recunoaştere a veniturilor şi cheltuielilor;

• evidenţierea conceptului contabilităţii de angajamente şi a principiilor contabile fundamentale – necompensarea, autonomia întreprinderii, prevalenţa economicului asupra juridicului, periodicitatea şi concordanţa – cu specificarea cazurilor principale de aplicare a acestora la recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor;

• armonizarea regulilor de recunoaştere contabilă şi fiscală a veniturilor şi cheltuielilor.

– 33 –

4. Pentru evaluarea credibilă a veniturilor şi cheltuielilor s-a argumentat necesitatea îndeplinirii anumitor condiţii care prevăd selectărea bazei de evaluare; adoptărea conceptului de menţinere a capitalului; stabilirea modelului contabil utilizat; respectărea principiilor contabile fundamentale. Aceste condiţii trebuie să fie stabilite de către fiecare întreprindere de sine stătător în conformitate cu strategia dezvoltării acesteia şi prevederile reglementărilor contabile internaţionale.

5. În scopul soluţionării problemelor metodologice generale ale contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor, este raţională realizarea următoarelor măsuri:

• elaborarea în cadrul politicii de contabilitate a unui compartiment referitor la venituri şi cheltuieli cu divizarea lui în trei secţiuni: dispoziţii generale, procedee şi metode contabile pentru care actele normative prevăd diferite variante, procedee şi metode contabile elaborate de întreprindere de sine stătător;

• utilizarea documentelor primare întocmite în formă electronică cu semnătură digitală şi interzicerea emiterii mai multor documente justificative pentru unele şi aceleaşi operaţiuni;

• îmbinarea registrelor contabile şi fiscale aferente veniturilor şi cheltuielilor; • perfecţionarea planului de conturi în funcţie de tipul întreprinderii şi

acordarea dreptului acesteia de a stabili de sine stătător nomenclatorul conturilor sintetice şi subconturilor;

• anularea rapoartelor financiare trimestriale privind veniturile şi cheltuielile şi stabilirea unui nomenclator minim de informaţii necesare pentru calcularea indicatorilor macroeconomici.

6. Pentru perfecţionarea contabilităţii veniturilor din vînzarea bunurilor se propun următoarele direcţii principale:

• concretizarea şi completarea criteriilor specifice de recunoaştere şi a condiţiilor de evaluare a veniturilor din vînzarea bunurilor în concordanţă cu reglementările contabile internaţionale;

• identificarea particularităţilor şi stabilirea direcţiilor de perfecţionare a contabilităţii veniturilor din vînzările de bunuri cu disconturi, cu livrări amînate şi în consignaţie.

7. În scopul raţionalizării contabilităţii veniturilor din prestarea serviciilor, se recomandă:

• specificarea modului de aplicare a conceptelor şi principiilor contabile fundamentale în cazul recunoaşterii şi evaluării veniturilor din prestarea diferitelor tipuri de servicii în condiţiile utilizării metodei prestării efective şi/sau a metodei procentului de finalizare;

• aplicarea metodicii de contabilizare a veniturilor din prestarea serviciilor cu achitarea prin abonamente, în funcţie de caracterul acestora: nerambursabil sau rambursabil;

• utilizarea schemei de formule contabile pentru evidenţă veniturilor sub formă de comision, elaborată de către autor.

8. În vederea modernizării contabilităţii veniturilor din utilizarea activelor întreprinderii de către terţi, propunem înregistrarea dobînzilor, redevenţelor şi

– 34 –

dividendelor în componenţa veniturilor din activitatea de bază sau a veniturilor financiare, conform principiului prudenţei, în funcţie de natura tranzacţiilor efectuate şi metoda de evaluare curentă a investiţiilor.

9. Contabilitatea altor venituri trebuie perfecţionată pe următoarele direcţii principale:

• înregistrarea în componenţa veniturilor financiare a datoriilor decontate în legătură cu expirarea termenului de prescripţie, a plusurilor de bunuri constatate la inventariere, compensaţiilor din recuperarea forţată şi/sau benevolă a prejudiciului material, a sancţiunilor pecuniare şi a diferenţelor de curs valutar şi de sumă favorabile;

• concretizarea componenţei veniturilor extraordinare şi elaborarea schemei integrale şi complexe de contabilizare a acestora, cu fundamentarea unor conturi sintetice noi;

• argumentarea necesităţii contabilizării separate a veniturilor din impozitul pe profit prin introducerea unei grupe distincte de conturi.

10. Pentru perfecţionarea contabilităţii cheltuielilor aferente bunurilor vîndute sînt necesare:

• specificarea condiţiilor de aplicare a metodelor de evaluare curentă a costului vînzărilor cu evidenţierea avantajelor şi dezavantajelor fiecărei metode;

• excluderea metodei LIFO din reglementările contabile naţionale; • înregistrarea costului efectiv al produselor comercializate nemijlocit din

secţiile întreprinderii ca majorare a costului vînzărilor şi diminuare a consumurilor de producţie, fără utilizarea contului de evidenţă a produselor;

• aplicarea schemei integrale şi complexe de formule contabile elaborată pentru evidenţa costului vînzărilor şi a cheltuielilor comerciale în diferite situaţii concrete, cu fundamentarea unor subconturi noi.

11. Contabilitatea cheltuielilor din returnarea şi reducerea preţurilor la bunurile vîndute trebuie ţinută, în funcţie de perioada de gestiune în care bunurile au fost returnate, sursa de recuperare a pierderilor din returnarea bunurilor, gradul de utilitate a bunurilor returnate şi variantele de decontări între cumpărători şi vînzători. În cazul în care vînzarea şi returnarea (reducerea preţurilor) bunurilor au avut loc într-un an de gestiune se recomandă ca vînzătorul să storneze veniturile şi cheltuielile din comercializarea bunurilor returnate şi să înregistreze pierderile din returnarea acestora în componenţa cheltuielilor comerciale. Dacă vînzarea bunurilor a fost efectuată într-un an, iar returnarea (reducerea preţurilor) – în alt an de gestiune, considerăm că veniturile şi cheltuielile aferente bunurilor vîndute nu trebuie ajustate, iar pierderile din aceste tranzacţii urmează a fi decontate la cheltuielile comerciale, înregistrate ca pierderi din rebuturi sau recuperate pe seama provizioanelor constituite anterior.

12. În scopul perfecţionării contabilităţii cheltuielilor aferente serviciilor prestate, se recomandă:

• contabilizarea costului serviciilor prestate, în funcţie de destinaţia acestora: terţilor sau subdiviziunilor structurale ale întreprinderii;

– 35 –

• aplicarea modului de contabilizare a cheltuielilor aferente serviciilor de reparaţie a bunurilor primite în leasing operaţional (locaţiune/arendă), în funcţie de varianta de efectuare şi sursa de recuperare a costului lucrărilor de reparaţie: pe seama locatarului/arendaşului şi/sau plăţii pentru leasing (locaţiune/arendă).

13. Cercetările privind contabilitatea altor cheltuieli implică unele direcţii de perfecţionare, din care cele mai principale sînt următoarele:

• elaborarea modului de contabilizare a cheltuielilor din decontarea creanţelor compromise, în funcţie de metoda de evidenţă a acestora: directă sau cu constituirea provizioanelor;

• stabilirea variantelor de evidenţă a cheltuielilor aferente facilităţilor fiscale, cu aplicarea unui cont extrabilanţier şi a unui cont al contabilităţii financiare;

• argumentarea necesităţii contabilizării în componenţa cheltuielilor financiare a pierderilor din lipsurile (deteriorările) de bunuri constatate la inventariere, sancţiunile pecuniare şi diferenţele de curs valutar şi de sumă nefavorabile;

• concretizarea componenţei cheltuielilor extraordinare şi elaborarea modului de contabilizare a acestora, cu aplicarea conturilor sintetice propuse de autor;

• argumentarea necesităţii modificării practicii existente de evidenţă a cheltuielilor privind impozitul pe profit cu acordarea întreprinderilor dreptului de determinare a acestora cu/sau fără luarea în considerare a diferenţelor temporare.

14. Perfecţionarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business trebuie să fie efectuată pe următoarele direcţii principale:

• diversificarea metodelor de recunoaştere şi de evaluare a veniturilor şi cheltuielilor, inclusiv aplicarea contabilităţii de casă pentru unele categorii de întreprinderi;

• simplificarea registrelor de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor şi a modului de reflectare a acestora în conturile contabile;

• armonizarea regulilor contabile şi fiscale de recunoaştere şi de evaluare a elementelor de venituri şi cheltuieli, inclusiv prin ţinerea contabilităţii elementelor specificate în baza regulilor fiscale şi/sau prin introducerea unui sistem simplificat de impozitare.

15. Pentru modernizarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinde-rilor de transport auto propunem:

• reflectarea carburanţilor în componenţa materialelor şi decontarea consumului efectiv al acestora la cheltuieli în baza normelor stabilite;

• înregistrarea valorii anvelopelor transmise în exploatare ca cheltuieli anticipate, cu decontarea ulterioară treptată la cheltuielile perioadei de gestiune curente, în funcţie de parcursul efectiv al acestora;

• determinarea componenţei şi a schemei de formule contabile aferente cheltuielilor de deservire tehnică a mijloacelor de transport auto efectuată în antrepriză sau în regie proprie.

– 36 –

16. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor în companiile de leasing trebuie perfecţionată prin:

• înregistrarea separată a veniturilor şi cheltuielilor rezultate din contractele de leasing şi din alte fapte economice cu concretizarea componenţei acestora;

• aplicarea modului de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor din contractele de leasing financiar, potrivit căruia valoarea de răscumpărare a bunurilor transmise în leasing trebuie înregistrată ca venituri, iar valoarea de bilanţ a acestora – ca cheltuieli anticipate, cu decontarea ulterioară la veniturile şi cheltuielile activităţii de bază, pe măsura survenirii termenelor de achitare a ratelor de leasing;

• reflectarea dobînzilor de leasing financiar în componenţa veniturilor din activitatea de bază;

• atribuirea veniturilor şi cheltuielilor din contractele de leasing operaţional la activităţile de bază şi aplicarea schemei de formule contabile elaborate de autor;

• contabilizarea prealabilă a cheltuielilor, care nu sînt legate direct cu contractele de leasing, în componenţa consumurilor activităţii de bază şi înregistrarea acestora ca cheltuieli la finele perioadei de gestiune.

17. Pentru modernizarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor cooperativelor de întreprinzător propunem:

• contabilizarea separată a veniturilor şi cheltuielilor rezultate din tranzacţiile operaţionale interne şi externe ale cooperativei, cu evidenţierea subconturilor respective;

• înregistrarea rabaturilor (adaosurilor) cooperatiste, acordate pînă la sau după aprobarea raportului financiar anual, respectiv, ca ajustare a veniturilor şi cheltuielilor aferente bunurilor vîndute (serviciilor prestate) şi ca utilizare a profitului anilor precedenţi.

IV. LISTA SELECTIVĂ A LUCRĂRILOR PUBLICATE LA TEMA TEZEI

1. Nederiţa A. Характеристика проекта НСБУ «Доход», Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 2, Chişinău, 1997, c. 36–39, 0,3 c.a.

2. Nederiţa A. Elaborarea şi publicitatea politicii de contabilitate a întreprinderii, Simpozionul Ştiinţific „Politica industrială şi comercială în Republica Moldova”, 25–26 septembrie 1997, ASEM, Chişinău, 1997 p. 296–300, 0,2 c.a.

3. Nederiţa A. Реформы бухгалтерского учета и налогообложения: институциональные вопросы и сравнительный подход (доклад на VII Международной Конференции Координационного совета по методологии бухгалтерского учета стран СНГ), Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 10, Chişinău, 1997, с. 9–14, 0,4 c.a.

– 37 –

4. Nederiţa A., Tostogan P. Новый порядок учета затрат, расходов и доходов предприятия и составления Отчета о финансовых результатах, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 4, Chişinău, 1998, с.13–27, 1,0 c.a.

5. Nederiţa A. Componenţa şi modul de capitalizare a cheltuielilor de împrumut, Simpozionul Ştiinţific “Reformele economice în Republica Moldova şi România: realizări, tendinţe, probleme” 24–25 septembrie, 1998, vol. II, ASEM, Chişinău, 1998, p.108–111, 0,2 c.a.

6. Nederiţa A., coordonator. Noul sistem contabil al agenţilor economici din Republica Moldova, vol. I, ACAP, Chişinău, 1998, proprii: p.4–11; 52–65; 249–294, 4,5 c.a.

7. Nederiţa A., coordonator. Noul sistem contabil al agenţilor economici din Republica Moldova, vol. II, ACAP, Chişinău, 1999, proprii: p.5–6; 221–384, 6,0 c.a.

8. Nederiţa A., Evsiukova R. Расходы на рекламу: учет и налогообложение, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 11, Chişinău, 1999, c.14–18, 0,4 c.a.

9. Nederiţa A., Bucur V., Cazacu Iu., Tostogan P. Годовой финансовый отчет за 1999 год: бухгалтерские и налоговые аспекты, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 1 (c.23–52), nr.2 (c.35–64), Chişinău, 2000, 5,0 c.a.

10. Nederiţa A. О порядке применения НСБУ 4 «Особенности учета на предприятиях малого бизнеса», Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 4, Chişinău, 2000, c.17–31, 1,4 c.a.

11. Nederiţa A. Некоторые вопросы учета и налогообложения доходов и расходов на предприятиях Республики Молдова, Доклади научно-практическа конференция «Счетоводството в началото на XXI – то столетие», 17- 18 мая, 2001, том I., Академическое издательство «Ценов», Свищов, 2001, c. 294–298, 0,3 с.а.

12. Nederiţa A. Чрезвычайные расходы и доходы: учет и налогообложение, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 6, Chişinău, 2001, c. 4–12, 0,6 c.a.

13. Nederiţa A., Andreev L. Aspecte metodologice ale contabilităţii întreprinderilor micului business, Revista “Economie şi finanţe”, nr. 5, Chişinău, 2001, p.62–66, 0,3 c.a.

14. Nederiţa A. Issues Faced by Moldova in the Move to IFRS Accounting Report, volume 4.5, Moscow, 2001, p.27–29, 0,2 c.a.

15. Nederiţa A. Unele probleme privind contabilitatea cheltuielilor, Analele Academiei de Studii Economice din Moldova, vol. I, ASEM, Chişinău, 2001, p. 384–388, 0,5 c.a.

16. Nederiţa A. Об учете затрат на ремонт основных средств, осуществленному до ввода их в эксплуатацию, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 4, Chişinău, 2002, c.44–50, 0,5 c.a.

17. Nederiţa A. Criterii de clasificare a cheltuielilor operaţionale ale întreprinderii conform standardelor internaţionale, Simpozionul al III-lea Internaţional “Reformele economice: avantaje şi dezavantaje”, 16 aprilie, 2002, IREI, Chişinău, 2002, p. 153–155, 0,2 c.a.

– 38 –

18. Nederiţa A. Некоторые проблемы учета и анализа финансовых результатов Тези доповидей Мижнародной науково-методичной конференции «Трансформация курса економичний анализ диятельности пидпреемства». 16–17 травня 2002 року, КНЕУ, Киев, 2002, c. 355–360, 0,2 c.a.

19. Nederiţa A. Aspecte contabile şi fiscale privind recunoaşterea cheltuielilor agen-ţilor economici din Republica Moldova, Simpozionul Internaţional de Ştiinţe Econo-mice,17–18 mai, 2002, vol. 1, INFOMARKET, Braşov, 2002, p. 55–60, 0,3 c.a.

20. Nederiţa A. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor din operaţiunile de arendă, Simpozionul Internaţional «Probleme regionale în contextul procesului de globalizare», 9–8 octombrie, 2002, ASEM, Chişinău, 2002, p.184–186, 0,2 c.a..

21. Nederiţa A., Maidan T. Учет и распределение затрат, связанных с работой транспортных средств, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 11, Chişinău, 2002, c.33–37, 0,4 c.a.

22. Nederiţa A. Расходы на ремонт арендованного имущества: учет и порядок их вычета в целях налогообложения, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 12, Chişinău, 2002, c.14–26, 1,1 c.a.

23. Nederiţa A. Contabilitatea consumurilor, cheltuielilor şi veniturilor, Ghidul contabilului cooperativei agricole de întreprinzător, ACAP, Chişinău, 2002, p. 112–135, 1,6 c.a.

24. Nederiţa A., coordonator. Contabilitate financiară, Manual, Ed. a II-a, revăzută şi completată, ASEM-ACAP, Chişinău, 2003, proprii: p. 3–31; 177–191; 417–468, 6,5 c.a.

25. Nederiţa A. Probleme actuale ale contabilităţii veniturilor întreprinderilor din Republica Moldova, Echilibrul în economia românească actuală, Anuar, Tomul XIII, Editura Junimea, Iaşi, 2003, p. 68–75, 0,3 c.a.

26. Nederiţa A. Особенности бухгалтерского и налогового учета расходов на предприятиях Республики Молдова Вiсник, Житомирского Державного Технологiчного Унiверситету, науковий журнал, серiя: економiчнi наукi, випуск 2(24). – Житомир, 2003, с. 194–196, 0,3 c.a.

27. Nederiţa A. Consideraţii privind evaluarea şi recunoaşterea contabilă a veniturilor din vînzări, Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Rolul ştiinţei şi învăţămîntului economic în realizarea reformelor economice din Republica Moldova”, 25-26 septembrie, 2003, ASEM, Chişinău, 2003, p. 415–417, 0,3 c.a.

28. Nederiţa A., Grabarovschi L. Particularităţi ale contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor în cooperativele agricole de întreprinzător, Simpozionul Internaţional „70 ani ai Universităţii Agrare de Stat din Moldova”, 7–8 octombrie, 2003, UASM, Chişinău, 2003, p. 98-100, 0,1 c.a.

29. Nederiţa A., Andreev L. Unele probleme privind organizarea contabilităţii la întreprinderile mici din Republica Moldova, Teoria şi practica economică actuală, Anuar, Tomul XIV, Editura Junimea, Iaşi, 2004, p. 23–26, 0,3 c.a.

30. Nederiţa A. Direcţii de perfecţionare a contabilităţii impozitului pe venit în condiţiile integrării economice europene, Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Ştiinţa, businessul, societatea: evoluţii şi intercolări în condiţiile integrării în

– 39 –

spaţiul economic european”, 12–14 februarie, 2004, vol. I, ASEM, Chişinău, 2004, p.106–108, 0,2 c.a.

31. Nederiţa A. Aspecte contabile şi fiscale aferente pierderilor din returnarea bunurilor vîndute, Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Racordarea sistemului financiar la exigenţele integrării europene”, 1–2 aprilie, 2004, ASEM, Chişinău, 2004, p.136–137, 0,2 c.a.

32. Nederiţa A. Расходы по замене автомобильных шин и аккумуляторных батарей: особенности учета и порядок вычета в целях налогообложения, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 12, Chişinău, 2004, p. 22–28, 0,5 c.a.

33. Nederiţa A. Perfecţionarea contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor în condiţiile globalizării, Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Problemele contabilităţii şi auditului în condiţiile globalizării”, 15–16 aprilie, 2005, ASEM, Chişinău, 2005, p. 22–24, 0,2 c.a.

34. Nederiţa A. Aspecte problematice ale contabilităţii cheltuielilor şi veniturilor din facilităţile fiscale, Revista “Economica”, nr. 2, Chişinău, 2005, p. 83–86, 0,3 c.a.

35. Nederiţa A. Particularităţi ale contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business, Revista “Economica”, nr. 3, Chişinău, 2005, p. 93–96, 0,3 c.a.

36. Nederiţa A., Vitiuc A. Unele probleme privind aplicarea pragului de semnificaţie în contabilitate şi audit, Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Probleme economice de integrare europeană”, 23–24 septembrie, 2005, ASEM, Chişinău, 2005, p. 477–479, 0,3 c.a.

37. Nederiţa A. Продажа товаров по сниженным ценам: учет и налогообложение, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 11, Chişinău, 2005, c. 8–11, 0,4 c.a.

38. Nederiţa A., Popovici A. Некоторые аспекты бухгалтерского учета доходов на предприятиях Республики Молдова, Сборник научных трудов «Проблемы и перспективы развития сотрудничества между странами Юго-Восточной Европы в рамках Черноморского Экономического Сотрудничества и ГУАМ», том II, ДоНУ-СА «Д.А.Ценов», Донецк – Свиштов, 2006, с. 596–599, 0,3 c.a.

39. Nederiţa A. Учетная политика предприятия на 2007 год и ее взаимосвязь с налоговым законодательством, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 11, Chişinău, 2006, c. 8–20, 1,2 c.a.

40. Nederiţa A. Aspecte teoretice şi aplicative ale contabilităţii veniturilor din decontarea datoriilor cu termenul de prescripţie expirat, Revista “Economica”, nr. 4, Chişinău, 2006, p. 101–105, 0,3 c.a.

41. Nederiţa A. Aspecte ale contabilităţii cheltuielilor privind creanţele compromise, Conferinţa Ştiinţifică Internaţională „Dezvoltarea durabilă a României şi Republicii Moldova în context european şi mondial”, 22–23 septembrie, 2006, vol. I, ASEM, Chişinău, 2007, p. 390–393, 0,3 c.a.

– 40 –

42. Nederiţa A. Corespondenţa conturilor contabile conform prevederilor S.N.C. şi Codului fiscal, Lucrare didactică, Contabilitate şi audit, Chişinău, 2007. – 640 p., 35,0 c.a.

43. Nederiţa A. Consideraţii generale asupra proiectului Legii contabilităţii, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 3, Chişinău, 2007, p. 9–14, 0,5 c.a.

44. Nederiţa A. Aprecieri comparative privind componenţa şi clasificarea veniturilor în contabilitate, Revista “Economica”, nr. 1, Chişinău, 2007, p. 85–88, 0,3 c.a.

45. Nederiţa A. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor în partidă simplă: aspecte metodologice şi aplicative, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 4, Chişinău, 2007, p. 57–60, 0,4 c.a.

46. Nederiţa A. Abordări naţionale şi internaţionale privind contabilitatea veniturilor din dobînzi, Analele Academiei de Studii Economice din Moldova, Ed. a 5-a, ASEM, Chişinău 2007, p. 319–325, 0,5 c.a.

47. Nederiţa A. Проблемы бухгалтерского учета в Республике Молдова в условиях европейской интеграции, Материалы конференции «Развитие экономического сотрудничества между Беларусью и Молдовой в рамках европейской и региональной интеграции», 29–31 марта, 2007, ASEM, Chişinău, 2007, c. 56–68, 0,5 c.a.

48. Nederiţa A., Popovici A. Об учете и налогообложении штрафных санкций за нарушение договоров, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 6, Chişinău, 2007, с. 9–14, 0,5 c.a.

49. Nederiţa A., Foalea L. Contabilitatea operaţiunilor privind amnistia fiscală şi legalizarea capitalului, Revista “Contabilitate şi audit”, nr. 7, Chişinău, 2007, p. 23–29, 0,6 c.a.

50. Nederiţa A. Contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor întreprinderii: teorie şi practică, Monografie, ASEM, Chişinău, 2007. – 300 p., 27,9 c.a.

51. Nederiţa A. Unele probleme ale contabilităţii veniturilor din recuperarea prejudiciului material, Revista “Economica”, nr. 3, Chişinău, 2007, p. 44–47, 0,3 c.a.

– 41 –

ADNOTARE la teza de doctor habilitat în economie cu tema

„Probleme metodologice ale contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderii”

Teza este dedicată examinării unui cerc vast de probleme teoretice, metodologice

şi aplicative ale contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor din diferite sectoare şi ramuri ale economiei naţionale a Republicii Moldova.

În teză sînt analizate şi aprofundate noţiunile de venituri şi cheltuieli, fiind recomandate criterii noi de clasificare a acestora, în funcţie de scopurile utilizării informaţiilor. Sînt examinate problemele recunoaşterii şi evaluării elementelor de venituri şi cheltuieli cu specificarea modului de aplicare a conceptelor şi principiilor contabile fundamentale în diferite situaţii concrete. De asemenea, sînt abordate aspectele metodologice generale ale contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor şi formulate recomandările privind elaborarea şi prezentarea politicii de contabilitate, aplicarea documentelor primare, registrelor de evidenţă şi a conturilor contabile, generalizarea în rapoartele financiare a informaţiilor aferente veniturilor şi cheltuielilor.

În lucrare este tratată problematica contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor din vînzarea bunurilor, prestarea serviciilor, utilizarea activelor de către terţi, decontarea creanţelor compromise şi a datoriilor cu termen de prescripţie expirat, reflectarea rezultatelor inventarierii, înregistrarea diferenţelor de curs valutar şi de sumă, producerea evenimentelor extraordinare, calcularea impozitului pe profit şi din alte fapte economice. Sînt fundamentate, de asemenea, căile de perfecţionare a contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor sus-menţionate în scopul asigurării unui grad înalt de relevanţă, credibilitate şi comparabilitate a informaţiilor financiare.

Pentru prima dată în lucrare sînt identificate particularităţile contabilităţii veniturilor şi cheltuielilor întreprinderilor micului business şi stabilite direcţiile de modernizare a acesteia în funcţie de sistemul contabil aplicat. Este elaborată, de asemenea, metodologia de contabilizare a veniturilor şi cheltuielilor aferente contractelor de leasing, exploatării anvelopelor şi deservirii tehnice a mijloacelor de transport, rabaturilor (adaosurilor) cooperatiste în concordanţă cu cerinţele internaţionale şi nivelul actual de dezvoltare economică a întreprinderilor din Republica Moldova.

Abordările teoretice şi recomandările practice din teză au fost utilizate la elaborarea Legii contabilităţii (în redacţie nouă), a 5 standarde naţionale de contabilitate şi a 3 comentarii privind aplicarea acestora, a Planului de conturi contabile şi a altor acte normative care sînt implementate în practica contabilă a întreprinderilor autohtone.

– 42 –

ANNOTATION to the thesis for granting a scientific a title on doctor in economic

sciences with the topic „Methodological problems of enterprise incomes

and expenditures accounting” The dissertation aims at examination of a large scope of theoretical,

methodological and applicative problems of incomes and expenditures accounting faced by the enterprises from different fields of the national economy of the RM.

The notions of income and expenditure have been analyzed and deepened within the dissertation, the necessity of their classification according to the destination and the nature of transaction generating them has been justified. The problems of incomes and expenditures elements recognition and evaluation are examined along with specifying the way of fundamental accounting concepts and principles implementation in different specific situations. Besides those mentioned above, general methodologies of incomes and expenditures accounting have been examined in the dissertation, and recommendations have been set up on the accounting policy elaboration and presentation, implementation of primary documents, accounting books, generalization in financial statements of incomes and expenditures information.

The dissertation examined the issue of incomes and expenditures accounting obtained from sales of goods, rendering of services, use of assets by third parties, writing off bad debts and debts with expired maturity period, reflection of inventory results, registration of currency exchange rate and sum differences, extraordinary events, profit tax calculation and other economic operations. The ways of improvement of incomes and expenditures accounting mentioned above have been established for assuring the high degree of relevance, credibility and comparability of accounting information.

For the first time, the peculiarities are identified and incomes and expenditures accounting modernization ways of small business enterprises are set up depending on implemented accounting system. The method of accounting of lease contracts incomes and expenditures, tires exploitation and technical assistance of vehicles, cooperative rebates according to the international requirements and the current level of local enterprises development is elaborated.

Theoretical approach and practical recommendations from the dissertation have been used for elaboration of Accounting law, 5 national accounting standards and 3 comments on their implementation, Charter of accounts and other normative documents implemented in the accounting of local enterprises.

– 43 –

АННОТАЦИЯ диссертации на соискание ученой степени доктора хабилитат экономики на тему

«Методологические проблемы бухгалтерского учета доходов и расходов предприятия»

Настоящая диссертация посвящена исследованию широкого спектра

теоретических, методологических и практических проблем бухгалтерского учета доходов и расходов предприятий разных секторов и отраслей народного хозяйства Республики Молдова.

В работе рассмотрены и углублены понятия доходов и расходов, предложен новый порядок их классификации в зависимости от целей использования информации. Исследованы проблемы признания и оценки доходов и расходов предприятия и установлен порядок применения основополагающих допущений и принципов бухгалтерского учета в различных конкретных ситуациях. Кроме того, в диссертации изложены общие методологические аспекты бухгалтерского учета доходов и расходов и сформулированы предложения по разработке и раскрытию учетной политики, применению первичных документов, учетных регистров и счетов бухгалтерского учета, обобщению информации о доходах и расходах в финансовых отчетах.

Особое внимание в диссертации уделено проблемам учета доходов и расходов от продаж материальных ценностей, оказания услуг, использования активов сторонними предприятиями и лицами, списания безнадежной дебиторской задолженности и просроченных обязательств, отражения результатов инвентаризации, образования курсовых и суммовых разниц, совершения чрезвычайных событий, исчисления налога на прибыль и от других экономических фактов. Обоснованы направления совершенствования учета вышеуказанных доходов и расходов с целью обеспечения более высокого уровня релевантности, надежности и сопоставимости финансовой информации.

Впервые были идентифицированы особенности и определены пути улучшения учета доходов и расходов предприятий малого бизнеса в зависимости от применяемой системы бухгалтерского учета. Разработана методика учета доходов и расходов по договорам лизинга, от эксплуатации автошин и технического обслуживания транспортных средств, кооперативных скидок (надбавок) в соответствии с международными требованиями и современным уровнем развития предприятий Республики Молдова.

Содержащиеся в диссертации теоретические подходы и практические рекомендации были использованы при разработке нового Закона о бухгалтерском учете, 5 национальных стандартов бухгалтерского учета и 3 комментариев по их применению, Плана счетов бухгалтерского учета и других нормативных актов, которые применяются в учетной практике отечественных предприятий.

– 44 –

ALEXANDRU NEDERIŢA

PROBLEME METODOLOGICE ALE CONTABILITĂŢII VENITURILOR ŞI CHELTUIELILOR ÎNTREPRINDERII

Specialitatea 08.00.12 – Contabilitate; audit; analiză economică

AUTOREFERAT al tezei de doctor habilitat în economie

Bun de tipar 24.12.07 Formatul 60 x 84 1/16. Coli de tipar 2,75.

Coli de autor 2,0. Tirajul 50 ex. PrepressPrint-SD