1331713123 articol rev rusu af feaa octombrie2011

IntroducereGraie caracterului su sistematic, omogen i diversitiiinformaiilor pe care le ofer, contabilitatea apare ca principalfurnizor de informaii necesare procesului decizional.

Obiectivul su este de a prezenta informaii despre poziiafinanciar, performanele i modificrile poziiei financiare aleunei entiti economice. ns aceste informaii sunt utile par-tenerilor companiei n procesul decizional numai dac satis-fac anumite caracteristici care asigur calitatea raportrii.

37

Cercetare

11/2011

Consideraii privind impactulcontabilitii creative asupracalitii informaiilor prezentaten situaiile financiare anuale

Neculai TABR* & Alina RUSU**

* Prof. univ. dr, Colectivul de Contabilitate, Departamentul Administrarea Afacerilor, Facultatea de Economie i AdministrareaAfacerilor, Universitatea "Alexandru Ioan Cuza", Iai, email: [email protected]

** Drd., coala Doctoral de Economie, Facultatea de Economie i Administrarea Afacerilor, Universitatea "Alexandru IoanCuza", Iai, email: [email protected]

Considerations Concerning the Impact of Creative Accounting on the Qualityof the Information Presented in the Annual Financial Statements

Cuvinte cheie: contabilitate creativ, reglementri contabile, situaii financiare anuale, credibilitate, modalitate de detectare

Abstract

Handling the behavior of the accounting informationusers by providing them, through the financial state-ments, a company's image that its managers want, doesnot mean necessarily breach accounting rules and regu-lations, but it can be done well within the law. It is the so-called creative accounting. This can be facilitated bygaps in accounting rules or sometimes accountants areoriented towards certain professional subjective judg-ments by the accounting norms. Creative accountingmay serve different purposes depending on the intereststhat the company management has and its practicediminishes the credibility of accounting information,

because it is made a distorted representation of the firmreality. The objective of this paper is to identify the maincreative accounting techniques and how they influencethe information in annual financial statements, affectingtheir quality and reliability. To investigate the issue, theauthors examined several definitions of the term, pre-sented the main techniques for handling information andtried to offer some solutions for limiting the phenomenon.

Key words: creative accounting, accounting rules, annu-al financial statements, credibility, detectionmethod

JEL Classification: M41, F30

Organismul american de normalizare, Financial AccountingStandard Board (FASB), n al su SFAC no. 2: QualitativeCharacteristics of Accounting Information, recunotea opalet larg de caracteristici calitative: utilitatea informaiilorpentru luarea deciziilor, relevana (pertinena), fiabilitatea(obiectivitatea sau credibilitatea), oportunitatea (respectareatermenelor), valoarea predictiv, valoarea retrospectiv, veri-ficabilitatea, neutralitatea, fidelitatea, prudena, continuitatea,importana semnificativ, echilibrul ntre avantaje i costuri,caracterul complet (integralitatea, exhaustivitatea), absenaelementelor care s conduc la interpretri eronate, inteligi-bilitatea, comparabilitatea1.

Potrivit Cadrului de ntocmire i de prezentare a situaiilorfinanciare al IASB2, analiza caracteristicilor calitative aleinformaiilor contabile se desfura n jurul a patru vectori decalitate: inteligibilitatea, relevana, fiabilitatea i comparabili-tatea. Aceste caracteristici considerate a fi principale eraususinute de o serie de caliti anexe: importana relativ,imaginea fidel, primordialitatea coninutului economicasupra naturii juridice, neutralitate, pruden i exhaustivitate(integralitate, caracter complet)3.

n cadrul procesului de convergen iniiat de IASB i FASB,s-a elaborat proiectul unui document conceptual comun:Cadrul conceptual pentru raportarea financiar, valabil dela 1 ianuarie 2011. n capitolul 3 al aceste reglementri, inti-tulat Caracteristici calitative ale informaiei financiare utile,caracteristicile calitative au fost mprite n dou categorii4:caracteristici fundamentale (relevana i reprezentareafidel) i caracteristici auxiliare (comparabilitatea, verificabili-tatea, oportunitatea, inteligibilitatea).

O informaie relevant (relevant), care atunci cnd este uti-lizat poate face diferena ntre deciziile utilizatorilor, trebuies aib valoare predictiv i/sau retrospectiv. De aseme-nea, ea este semnificativ dac omiterea ei ar putea influenadeciziile pe care utilizatorii le iau pe baza informaiei financia-re ale unei entiti specifice.

Pentru a reprezenta fidel (faithful representation) realitateafenomenelor economice, informaia financiar trebuie s fiecomplet (complete), neutr (neutral) i lipsit de erori (freefrom error). Totui, conform noului cadru conceptual, acestecaracteristici nu trebuie absolutizate.

Atunci cnd exist dou sau mai multe modaliti, considera-te la fel de relevante i de fidele, pentru a descrie un fenomeneconomic, caracteristicile auxiliare sunt cele care ajut laalegerea uneia dintre ele. Aadar, comparabilitatea (compa-rability), verificabilitatea (verifiability), oportunitatea (timeli-ness) i inteligibilitatea (understandability) sporesc utilitateaunei informaii care ndeplinete deja caracteristicile funda-mentale.

Raportarea financiar impune costuri, de aceea este impor-tant ca acestea s fie justificate de beneficiile determinate depublicarea informaiilor.

Dar n ciuda creterii importanei documentelor de sintez ncadrul procesului decizional i a intensificrii activitii dez-voltate de organismele de normalizare, informaia contabilnu reuete s-i ndeplineasc dect parial obiectivul de aoferi o imagine ct mai aproape de realitate asupra averii iafacerii unei entiti. La nceputul secolului al XXI-lea, cali-tatea i credibilitatea informaiilor financiar-contabile prezen-tate n principalele documente contabile de sintez au fostpuse la ndoial de criza economic generalizat manifestatpe plan mondial i de scandalurile financiare nregistrate lanivelul unor mari companii (Enron, Parmalat etc.). Acestea aula baz fie descoperirea unor falsuri, fie a unor tehnici de disi-mulare a situaiei reale, fenomene cunoscute sub denumireade contabilitate creativ.

Prima meniune cu privire la contabilitatea creativ a fost f-cut acum mai bine de jumtate de secol i i aparine prin-telui contabilitii, Luca Paciolo5. n celebrul su tratat, Sum-ma de arithmetica, geometria, proportioni et proportionalita,acesta a prezentat cteva tehnici de contabilitate creativ. nVeneia, n condiiile unui comer exterior foarte bine dez-

38

Cercetare

Audit Financiar, anul IX

1 FASB, Statement of Financial Accounting Concepts No. 2: Qualitative Characteristics of Accounting Information, disponibil lahttp://www.fasb.org/cs/BlobServer?blobcol=urldata&blobtable=MungoBlobs&blobkey=id&blobwhere=1175820900526&blobheader=applica-tion%2Fpdf

2 IASB, Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements, par. 24 46, disponibil la http://eifrs.iasb.org/eifrs/bnstan-dards/en/framework.pdf

3 Aceast opinie este preluat i de normalizatorii romni n OMFP 3.055 din 29/10/2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cudirectivele europene, publicat n Monitorul Oficial, Partea I nr. 766 din 10/11/2009, sec. 2, pct. 23

4 FASB, Conceptual Framework for Financial Reporting, disponibil la http://www.fasb.org/cs/BlobServer?blobcol=urldata&blobtable=MungoBlobs&blobkey=id&blobwhere=1175821997186&blobheader=application%2Fpdf

5 Balaciu, Diana; Vladu, Alina Beatrice, Creative accounting players and their gains and loses, Analele Universitii din Oradea. Fascicula tiineEconomice, tom XIX, nr. 2, decembrie 2010, p. 813

voltat, relaiile dintre comerciani erau nregistrate n bazaprincipiilor contabilitii n partid dubl i nscrise cucerneal n registre principale i secundare. Cnd apreaudiscrepane ntre acestea, adesea climara de cerneal eravrsat peste registre i nu din ntmplare de fiecare dat pentru a face ilizibile nregistrrile.

n ultimii patruzeci de ani, contabilitatea creativ a fcut obi-ectul a numeroase articole i lucrri, diferii autori ncercnds ofere o definiie pentru aceast noiune. De exemplu,Lainez i Callao6 consider contabilitatea creativ drept uti-lizarea posibilitilor (acestea sunt: existena opiunilor,subiectivismul i lacunele n norme) oferite de legislaia con-tabil de a prezenta situaii financiare care s reflecte o ima-gine dorit i nu una obiectiv a realitii. De aceeai preresunt i Gowthorpe i Amat7 care menioneaz: cei care ela-boreaz situaiile financiare pot manipula imaginea realitiieconomice prezentate celor interesai prin intermediul aces-tor documente. Conform altei opinii8 contabilii i pot utilizacunotinele de specialitate pentru a manipula cifrele publi-cate n conturile anuale ale ntreprinderii. Alt definiie, maiprecis, afirm: contabilitatea creativ constituie procedeulprin care conducerea profit de lipsurile sau neclaritile exis-tente n normele contabile pentru a prezenta o imagine modi-ficat a performanei financiare. Ea respect litera, dar, evi-dent, nu i spiritul legii9. Raffournier nelege prin contabili-tate creativ utilizarea flexibilitii i a lacunelor din regle-mentrile contabile pentru a prezenta situaia financiar antreprinderii ntr-o manier diferit de cea care ar rezulta dinaplicarea obinuit a normelor existente10.

Cea mai complex definiie a contabilitii creative i aparinens lui Naser11, n opinia cruia contabilitatea creativ este:1) procesul prin care, dat fiind existena unor bree n re-guli, se manipuleaz cifrele contabile i, profitnd de flexibili-tate, se aleg acele practici de msurare i divulgare ce per-mit transformarea documentelor de sintez din ceea ce ele artrebui s fie n ceea ce managerii doresc; 2) procesul princare tranzaciile sunt structurate de asemenea manier nct

s permit producerea rezultatului contabil dorit.

Stolowy definete contabilitatea creativ plecnd de la douaspecte: obiectivele urmrite i procedeele utilizate pentrumanipularea informaiilor12. Obiectivul contabilitii creativeare n vedere modificarea conturilor, de regul n sensul ame-liorrii lor, dar uneori i n scopul deteriorrii, mai ales atun-ci cnd se dorete minimizarea rezultatului pentru reducereaimpozitului sau a sumei aferente participrii salariailor laprofit. De asemenea, autorul menionat consider c utiliza-rea tehnicilor de contabilitate creativ se poate realiza i frun obiectiv precis, de exemplu atunci cnd regulile contabilenu prevd soluii pentru diferite situaii aprute n practic.

O descriere a principalelor procedee de contabilitate creativi a efectelor pe care utilizarea lor le are asupra informaiilordin situaiile financiare vom realiza n primele dou pri alematerialului nostru.

n concluzie, contabilitatea creativ se refer la practicile decontabilitate care deriv din uzanele contabile standard, ca-racterizate prin anumite tehnici mai mult sau mai puin com-plexe de creaie contabil, scopul final fiind modificarea dectre productorii de informaii contabile n sensul dorit apoziiei financiare i a performanelor entitii reflectate desituaiile financiare.

Metodologia de cercetareAceast lucrare i propune s identifice i s analizeze prin-cipalele tehnici de contabilitate creativ i modul n care eleinflueneaz informaiile prezentate n situaiile financiareanuale, afectndu-le calitatea i credibilitatea. innd seamade specificul fiecrui procedeu, am prezentat modalitile princare poate fi detectat prezena acestora. De asemenea, npartea final a lucrrii, am ncercat s oferim cteva soluiipentru reducerea posibilitilor de aciune ale contabiluluicreativ.

39

Impactul contabilitii creative

11/2011

6 Lanez, Jose; Callao, Susana, Contabilidad creativa. Editorial Civitas, Madrid, 1999, p. 207 Gowthorpe, Catherine; Amat, Oriol, Creative Accounting: Some Ethical Issues of Macro- and Micro-Manipulation, n Journal of Business Ethics,

vol. 57, nr. 1/2005, p. 598 Blake, John; Bond, Robert; Amat, Oriol; Oliveras, Ester, The ethics of creative accounting - some Spanish evidence, n Business Ethics A European

Review, vol. 9, nr. 3/2000, p. 1389 Shah, Atul, Exploring the influences and constraints on creative accounting in the United Kingdom, n European Accounting Review, vol. 7, nr.

1/1998, p. 8410 Raffournier, Bernard, Comptabilit crative et normalisation comptable, La Revue du Financier, nr. 139, 2003, p. 7411 Naser, Kamal, Creative financial accounting: its nature and use, Prentice Hall, Hemel Hempstead, 1993, p. 59.12 Stolowy, Herve, Comptabilit crative, n Colasse, Bernard (coord.), Encyclopdie de Comptabilit, Contrle de Gestion et Audit, Editions

Economica, Paris, 2009, pp. 188-189

Metodologia de cercetare utilizat pentru elaborarea articolu-lui vizeaz exclusiv metode de tip calitativ. Documentarea(revederea literaturii de specialitate) i analiza comparativsunt completate n abordarea noastr prin recursul la exami-narea critic i raionamentele de tip inductiv i deductiv.

Cteva tehnici de contabilitate creativ13

Pentru a ndeplini obiectivele menionate anterior, entitileeconomice i conductorii lor dispun de diferite tehnici demanipulare a informaiilor prezentate n conturile anuale, fiepentru a influena nivelul rezultatului, fie pentru a modificapoziia financiar a companiei.

Uneori, reglementrile contabile permit ca aceeai tranzacies poat fi reflectat n contabilitate n diverse moduri. Estevorba, n principal, de criteriile de evaluare a activelor, detratamentul veniturilor i cheltuielilor, de amortizri i ajustri,de cheltuielile de cercetare i dezvoltare, de planurile de pen-sii, de operaiunile n valut i de regulile de consolidare. naceste cazuri, normele contabile permit alegerea unor criteriimai conservatoare (care reduc beneficiul) sau mai puin con-servatoare (care sporesc beneficiul) n funcie de intereseleexistente. De asemenea, exist operaiuni care nu sunt ntotalitate reglementate. Astfel, n cazul unor inovaii juridice,economice i financiare al cror tratament contabil nu esteprevzut n norme, sunt apelate diferite tehnici creative pen-tru gsirea unor soluii adecvate.

Pentru a se contabiliza anumite operaiuni care sunt influ-enate de evenimente viitoare se pot efectua estimri pesi-miste sau optimiste ale viitorului. Acest lucru afecteaz, deexemplu, ajustrile pentru depreciere i amortizarea. n unelecazuri, cum ar fi determinarea duratei de via a activelorpentru a se calcula amortizarea lor, este normal ca acesteestimri s fie fcute n cadrul companiei, iar contabilul cre-ativ are, astfel, oportunitatea sau posibilitatea de a fi mai multsau mai puin precaut sau optimist n estimare. n alte cazuri,se angajeaz un profesionist extern pentru a efectua acesteestimri, iar contabilul creativ poate manipula evaluarea

alegnd un evaluator cunoscut pentru pesimismul sau opti-mismul su.

Se pot crea tranzacii artificiale att pentru a manipula valo-rile din bilan, ct i pentru a transfera profiturile ntre diferiteperioade contabile. Acest lucru se realizeaz prin nregis-trarea a dou sau mai multe tranzacii care implic o terparte, de obicei o banc.

Unele tranzacii cu caracter extraordinar pot fi efectuate inregistrate n aa fel nct s se ofere imaginea contabildorit. De exemplu, dac o companie deine un imobil evalu-at la cost istoric, n valoare de un milion de euro, care poate fiuor vndut, n prezent, pentru trei milioane de euro, manage-rii companiei au libertatea de a alege n ce an s vnd pro-prietatea i, prin urmare, exerciiul cruia i vor spori profitul.

n unele cazuri, pot fi modificate de un an la altul metodelecontabile utilizate. Totui, n Romna principiul contabil alpermanenei metodelor solicit ca metodele de evaluare ipoliticile contabile s fie aplicate n mod consecvent de la unexerciiu financiar la altul. Modificarea acestora se poate facedoar n situaii excepionale i trebuie menionat i justificatn notele explicative la situaiile financiare anuale.

Situaiile prezentate mai sus explic de ce companiile potmanipula situaiile lor financiare, fr s fie nevoie s seabat de la reglementrile contabile n vigoare. Acest lucrueste valabil pentru normele contabile din orice ar, inclusivpentru rile cu un numr mare de standarde cum este cazulStatelor Unite, unde lacunele i flexibilitatea U. S. GAAPpermite o mare varietate de rezultate contabile14.

Efectele utilizrii tehnicilor de contabilitate creativ asupra

informaiilor oferite de situaiile financiare

n literatura de specialitate15 sunt identificate numeroase efec-te pe care utilizarea tehnicilor de contabilitate creativ le poa-te avea asupra prezentrii informaiilor din conturile anuale:

40

Cercetare


13 Amat, Oriol; Perramon, Jordi; Oliveras, Ester, Fiabilidad de la informacin contable. El caso de las empresas incluidas en el IBEX 35, Los traba-jos del XII Congreso de AECA Transparencia Empresarial y Sociedad del Conocimiento, Cdiz, 29 Septiembre - 1 Octubre 2003, disponibil lahttp://www.aeca.es/xiicongresoaeca/cd/107a.pdf; Stolowy, Herve, Op. cit., pp. 189-203;

14 Largay, James, Lessons from Enron, Accounting Horizons, vol. 16, nr. 2, 2002, p. 154.15 Amat, Oriol; Perramon, Jordi; Oliveras, Ester, Op. cit.; Feleag, Nicolae; Malciu, Liliana, Politici i opiuni contabile (Fair accounting versus Bad

accounting), Editura Economic, Bucureti, 2002, pp. 390-393; Raffournier, Bernard, Op. cit., p. 79; Mulford, Charles; Comiskey, Eugene, TheFinancial Numbers Game: Detecting Creative Accounting Practices, John Wiley and Sons, New York, 2002, p. 78-145.

- Modificarea valorii i structurii cheltuielilor. Normele con-tabile las o anumit marj de manevr n cuantificareacheltuielilor care aparin unui exerciiu. De exemplu, pen-tru anumite active se indic doar numrul maxim de anin care trebuie amortizate. O durat mai mare sau maimic de amortizare afecteaz mrimea rezultatului. nmod similar pot fi analizate provizioanele i posibilitateaactivrii unor cheltuieli;

- Modificarea valorii i structurii veniturilor. n anumite ca-zuri, se poate grbi sau ncetini recunoaterea veniturilorprin aplicarea principiului prudenei sau a principiuluiconectrii cheltuielilor la venituri;

- Modificarea valorii activelor. Existena unei flexibiliti nceea ce privete calculul amortizrii i provizioanelor cre-eaz posibilitatea majorrii sau diminurii valorii nete aactivelor. De asemenea, stocurile se pot evalua prin di-ferite metode i, drept urmare, valoarea lor poate fi diferi-t, cu efecte corespunztoare asupra contului de profit ipierdere. Modificrile respective afecteaz mrimeaactivelor curente i necurente, precum i indicatorii calcu-lai pe baza acestora;

- Modificarea valorii i structurii capitalurilor proprii.Modificarea veniturilor i cheltuielilor afecteaz mrimearezultatului i, n consecin, mrimea rezervelor. Se mo-dific, astfel, valoarea capitalurilor proprii i toate ratelecalculate pe baza acestora;

- Modificarea valorii datoriilor. n unele ri, normele conta-bile permit regularizarea anumitor datorii, precum cele le-gate de pensionare, pe un interval de timp. Ca urmare, ontreprindere interesat n majorarea rezultatului va proce-da la repartizarea datoriei pe o perioad maxim permis;

- Reclasificarea activelor sau datoriilor. Uneori, pot existadubii n ceea ce privete ncadrarea unui element ntr-ocategorie sau alta. Este cazul titlurilor care, n funcie deintenia ntreprinderii, trebuie nscrise n activele curentesau n activele necurente, ceea ce afecteaz ratele calcu-late pe seama acestora;

- Manipularea informaiilor prezentate n anex. Exist pr-i n anex n care se pot include mai multe sau mai puineinformaii. Lipsa unor informaii relevante poate afectadeciziile utilizatorilor externi;

Identificarea tehnicilor de contabilitate

creativinnd seama de semnificaia i efectele utilizrii tehnicilorde contabilitate creativ, putem afirma c este destul de difi-cil s se identifice i s se corecteze situaiile financiare careau fost ntocmite n mod creativ, n vederea lurii unor deciziirelevante.

O sintez a rezultatelor cercetrilor noastre este prezentatn tabelul nr. 1

Exist practici de contabilitate creativ care pot fi detectate nconturile anuale ale companiei. Prin urmare, ar fi oportun sse analizeze politicile contabile utilizate, care sunt prezentaten anexe.

Pentru a se identifica eventualele lor modificri, este necesars se compare aceste politici cu cele utilizate de ntre-prindere n anii precedeni, precum i cu cele (mai mult saumai puin) conservatoare aplicate de concurenii si.

De asemenea, este necesar s se revizuiasc raportul deaudit, dac auditorul i exprim o opinie modificat16.Aceast situaie poate aprea atunci cnd au loc schimbriale politicilor contabile de la un an la altul sau cnd exist ele-mente care nu sunt incluse n situaiile financiare.

O alt tehnic ce poate fi folosit este analiza rezultatelorextraordinare i a rezultatelor din anii anteriori, deoareceacestea pot ncerca s ascund o variaie a profitului exercii-ului care nu se dorete s apar n rezultatele ordinare.Analiza evoluiei vitezei de rotaie a creanelor clieni, astocurilor i a furnizorilor este, de asemenea, recomandat,pentru detectarea manipulrilor care ar putea afecta acesteelemente contabile.

Uneori, manipularea conturilor se face prin intermediul unorsocieti din grup, cu care se efectueaz tranzacii fictive lapreuri diferite de cele de pe pia. Prin urmare, este impor-tant s se analizeze i operaiunile cu societile din grup.

Exist alte manipulri ale conturilor care nu pot fi detectateprin analizarea situaiilor financiare anuale. n aceste cazuri,este esenial s se revizuiasc registrele contabile. Acest tipde control este efectuat de ctre auditori.

41


11/2011

16 Conform ISA 705 Modificri ale opiniei raportului auditorului independent, opinia modificat se poate referi la o opinie cu rezerve, o opinie adver-s sau chiar la imposibilitatea exprimrii unei opinii.

42

Cercetare


Cteva propuneri pentru a mbunti credibilitatea

situaiilor financiareUtilizatorii se ateapt ca situaiile financiare ale ntreprinderiis ofere informaii fiabile, obiective, pertinente i care s fiecomparabile cu ale altor companii de la nivel naional i inter-naional. Dar se pare c tehnicile de contabilitate creativ,care reduc fiabilitatea informaiei contabile, sunt din ce n cemai des utilizate de ctre entitile economice i sunt facili-tate de actualele reglementri contabile. Principiul prudeneii cel al costului istoric, mpreun cu lipsa de informaii des-pre activele necorporale, determin pierderea multor infor-maii contabile relevante. De asemenea, diferenele ntrestandardele de contabilitate din fiecare ar determin lipsade comparabilitate a informaiilor contabile la nivel inter-naional.

Prin urmare, sunt necesare schimbri importante att la ni-velul reglementrilor, ct i al supravegherii contabilitii pen-tru a satisface ateptrile utilizatorilor informaiei contabile.

n opinia noastr, pentru ca informaia contabil s fie credi-bil i de calitate trebuie s se reduc posibilitile de aciuneale contabilului creativ. Prin urmare, normalizatorii trebuie selimine din standardele de contabilitate alternativele carepermit contabilizarea n diferite moduri a aceleiai tranzacii.n acelai sens, este necesar limitarea posibilitilor derealizare a estimrilor. Aceste msuri vor reduce domeniul deaplicare pentru cosmetizrile legale.

De asemenea, ar trebui limitate posibilitile de a folosi rezul-tatul extraordinar i rezultatul reportat. Indicat ar fi i intro-ducerea, n mod obligatoriu, cel puin de ctre societilecotate la burs, n situaiile lor financiare, a rezervelor audito-rilor, atunci cnd acestea pot fi cuantificate. n plus, estenecesar s se nspreasc sanciunile mpotriva directorilorcare cosmetizeaz informaiile contabile, dup exemplulStatelor Unite ale Americii.

Pe de alt parte, nu este suficient s se amelioreze cadrulcontabil. Este important s se asigure independena profesieicontabile, iar organismele de supraveghere i sistemul judi-ciar s garanteze respectarea legislaiei n vigoare. Auditoriitrebuie s ia o poziie clar i ferm atunci cnd exist semnede creativitate.

Pentru a mpiedica dezvoltarea contabilitii creative ar trebuis se acorde o mai mare importan principiului contabil alpermanenei metodelor, care este o balustrad i, dac esteurmat n mod eficient, previne alunecarea17.

n ceea ce privete problema diferenelor contabile inter-naionale, este necesar ca organismele de reglementare iorganismele profesiei contabile s accelereze procesul deadoptare ct mai curnd posibil la nivel naional a Stan-dardelor Internaionale de Raportare Financiar, cel puin dectre societile care depesc o anumit dimensiune i nunumai de ctre cele cotate la burs.

n cele din urm, pn ce toate aceste recomandri vor fipuse n aplicare, este de dorit ca analitii financiari s includn rapoartele lor informaii cu privire la practicile contabile cre-ative pentru a ajuta investitorii s ia cele mai bune decizii deinvestiii.

De exemplu, atunci cnd utilizeaz datele contabile ar trebuis in cont i de rezervele incluse n rapoartele de audit.

ConcluziiInsuficiena normelor contabile, eterogenitatea lor i procesulde armonizare aflat n desfurare, care, n final, se traducprintr-o libertate de decizie permis de fiecare organism nor-malizator, constituie o serie de factori care permit proliferareacreativitii contabile.

Contabilitatea creativ presupune c ntreprinderea n cauzprofit de lipsurile existente n norme i de flexibilitatea aces-tora n vederea distorsionrii informaiilor publicate, manage-mentul ntreprinderii avnd posibilitatea ca, n funcie deinteresele urmrite, fie s netezeasc rezultatul, fie s ofereo imagine favorabil asupra acestuia.

Dei exist o diferen clar ntre contabilitatea creativ inclcarea deliberat a legii (frauda), ambele fenomene aparn condiii de dificultate financiar a ntreprinderilor i au labaz intenia de a nela. n consecin, chiar dac utilizareacontabilitii creative nu este ntotdeauna ilegal, ea aratfaptul c managerii, aflai sub presiune financiar, cautsoluii fr a-i mai pune problema respectrii unor standardeetice. Cu alte cuvinte, adevrul spus pe jumtate i minciunapot fi considerate ca susceptibile de posibile fraude.

Practicile de contabilitate creativ nu vor disprea dect

43


11/2011

17 Stolowy, Herve, Op. cit., p. 201

odat cu dispariia cauzelor care le-au generat, astfel c do-rina normalizatorilor contabili de limitare a contabilitii cre-ative trebuie s aib n vedere circumstanele ce permit ma-nifestarea acesteia.

ns experiena arat c, de fiecare dat cnd apare o normnou, entitile gsesc o cale s-i minimizeze impactul. Astfel nct, orict de multe reguli ar implementa profesia,ntotdeauna vor fi unii care vor gsi o cale de a bate sis-temul.

Ca urmare, misiunea normalizatorilor i profesionitilor con-tabili nu este una simpl: imaginaiei trebuie s i se rspundcu imaginaie.

44

Cercetare


Acknowledgements: Aceast lucrare a fost cofinanatdin Fondul Social European, prin Autoritatea pentruManagementul Programului Operaional SectorialDezvoltarea Resurselor Umane 2007-2013, grant POS-DRU/88/1.5/S/47646.

This work was partially supported by the European SocialFund in Romania, under the responsibility of the ManagingAuthority for the Sectoral Operational Programme forHuman Resources Development 2007-2013, grant POS-DRU/88/1.5/S/47646

Amat, Oriol; Perramon, Jordi; Oliveras, Ester, Fiabilidad de lainformacin contable. El caso de las empresas incluidasen el IBEX 35, Los trabajos del XII Congreso de AECATransparencia Empresarial y Sociedad del Con-ocimiento, Cdiz, 29 Septiembre - 1 Octubre 2003,disponibil la http://www.aeca.es/xiicongresoaeca/cd/107a.pdf

Balaciu, Diana; Vladu, Alina Beatrice, Creative accounting players and their gains and loses, n Analele Universitiidin Oradea. Fascicula tiine Economice, tom XIX, nr. 2,decembrie 2010, pp. 813-819.

Blake, John; Bond, Robert; Amat, Oriol; Oliveras, Ester, Theethics of creative accounting - some Spanish evidence, nBusiness Ethics A European Review, vol. 9, nr. 3/2000,pp. 136-142.

Feleag, Nicolae; Malciu, Liliana, Politici i opiuni contabile(Fair accounting versus Bad accounting), EdituraEconomica, Bucureti, 2002.

Gowthorpe, Catherine; Amat, Oriol, Creative Accounting:Some Ethical Issues of Macro- and Micro-Manipulation,n Journal of Business Ethics, vol. 57, nr. 1/2005, pp. 55- 64.

Lanez, Jose; Callao, Susana, Contabilidad creativa,Editorial Civitas, Madrid, 1999.

Largay, James, Lessons from Enron, n AccountingHorizons, vol. 16, nr. 2, 2002, pp. 153-156.

Mulford, Charles; Comiskey, Eugene, The FinancialNumbers Game: Detecting Creative AccountingPractices, John Wiley and Sons, New York, 2002.

Naser, Kamal, Creative financial accounting: its nature anduse, Prentice Hall, Hemel Hempstead, 1993.

Raffournier, Bernard, Comptabilit crative et normalisationcomptable, La Revue du Financier, nr. 139, 2003, pp.74-83

Shah, Atul, Exploring the influences and constraints on cre-ative accounting in the United Kingdom, n EuropeanAccounting Review, vol. 7, nr. 1/1998, pp. 83-104

Stolowy, Herve, Comptabilit creative, n Colasse, Bernard(coord.), Encyclopdie de Comptabilit, Contrle deGestion et Audit, Editions Economica, Paris, 2009, pp.187-208.

FASB, Statement of Financial Accounting Concepts No. 2:Qualitative Characteristics of Accounting Information,disponibil la http://www.fasb.org/cs/BlobServer?blo-bcol=urldata&blobtable=MungoBlobs&blobkey=id&blobwhere=1175820900526&blobheader=applica-tion%2Fpdf

FASB, Conceptual Framework for Financial Reporting,disponibil la http://www.fasb.org/cs/BlobServer?blo-bcol=urldata&blobtable=MungoBlobs&blobkey=id&blobwhere=1175821997186&blobheader=applica-tion%2Fpdf

OMFP 3.055 din 29/10/2009 pentru aprobarea reglemen-trilor contabile conforme cu directivele europene, publi-cat n Monitorul Oficial, Partea I nr. 766 din 10/11/2009.

Referine bibliografice

1331713123 articol rev rusu af feaa octombrie2011

Documents