24

TEMA 4. IMPOZITUL PE VENITUL PERSOANELOR

FIZICE. RETROSPECTIVĂ IN TIMP.

Obiective educaţionale • Cunoaşterea modalităţilor de impunere a veniturilor persoanelor fizice;

• Cunoaşterea evoluţiei impunerii veniturilor persoanelor fizice din 1905 şi până în prezent;

Cuvinte cheie: • Impunere separată

• Venituri • cedule • Persoane fizice • Impunere mixtă; • Lege

EXPUNEREA DETALIATĂ A TEMEI

Impozitul pe venitul persoanelor fizice a fost introdus pentru prima dată în Marea Britanie la

începutul secolului XIX şi în cele mai multe ţări din Europa la începutul secolului XX. Factorii

care au determinat necesitatea introducerii acestui impozit sunt : creşterea numărului muncitorilor

şi funcţionarilor care realizau venituri sub forma salariilor, a proprietarilor funciari, care obţineau

venituri sub forma rentei, a industriaşilor şi comercianţilor care realizau venituri sub forma

profitului.

Veniturile persoanelor fizice provin din diferite surse, din muncă, din afaceri, din

desfăşurarea anumitor activităţi, alte venituri. Politica fiscală distinge trei metode de impunere:

impunerea globală a veniturilor, impunerea separată a veniturilor şi combinaţia celor două forme.

Impunerea globală a veniturilor prin cumularea tuturor veniturilor realizate de contribuabili din

surse multiple permite cunoaşterea capacităţii lui contributive şi personalizarea impozitului în

raport cu situaţia socială şi economică a fiecărui plătitor, prin aplicarea progresivităţii în

impunere. Impunerea separată a veniturilor prezintă avantajul aplicării unei fiscalităţi diferenţiate

pe tipuri de venituri, dar nu permite personalizarea impozitului. Sistemul mixt de impunere a

25

veniturilor este cel mai utilizat în prezent, deoarece permite cumularea avantajelor specifice celor

două forme de impozitare. În prima fază are loc, de obicei, impunerea proporţională a diferitelor

venituri, urmată de impunerea progresivă asupra venitului global.

În ţara noastră începând din 1905, când exista doar impozitul proporţional pe salarii, am

asistat la diferite forme de impunere a veniturilor persoanelor fizice. În 1921, Parlamentul

României a votat reforma impozitelor propusă de cel ce era la vremea respectivă ministru de

finanţe, Nicolae Titulescu. Această reformă avea menirea să unifice sistemele de impunere şi să

reformeze finanţele publice ale României. Una din legi făcea referire la contribuţiile directe

având în vedere crearea impozitului progresiv pe venitul global. Veniturile supuse impozitării

directe erau împărţite în şapte categorii de venituri ce purtau denumirea de cedule1: − Venituri din proprietăţi funciare neclădite;

− Veniturile proprietăţilor funciare clădite;

− Veniturile exploatărilor agricole;

− Veniturile întreprinderilor industriale şi comerciale;

− Venituri din profesiuni şi ocupaţii necomerciale;

− Salarii, indemnizaţii şi rente viagere;

− Veniturile valorilor mobiliare, creanţelor, depozitelor, garanţiilor.

Aceste categorii de venituri erau impuse în sistem de cote proporţionale. Existau şi cote

progresive ce se aplicau pe tranşe de venit, începând cu 2% pentru venituri de până la 10000 lei

şi creşteau până la 50% pentru venituri anuale mai mari de 20 000 000 lei. S-a stabilit şi un

minim neimpozabil fapt ce conferă legii un caracter modern.

La baza acestei legi moderne au stat anumite principii esenţiale precum impunerea venitului

efectiv realizat, impunerea progresivă şi proporţională şi introducerea minimului neimpozabil

care au urmărit asigurarea unei oarecare echităţi fiscale şi sociale.

În 1923 s-a adoptat Legea impozitelor directe şi a impozitului proporţional pe venitul

global, acestă lege unificând cele patru sisteme de impozite directe din cele patru provincii.

Marele merit în adoptarea acestei legi din 1923 l-a avut ministrul liberal de finanţe Vintilă

Brătianu. Acest nou sistem de impozite avea la bază ideea impunerii veniturilor reale ale

persoanelor fizice, categoriile de venituri, numite cedule, fiind : agricole, din clădiri, mobiliare,

1 Ioan Dan Morar Sistemul fiscal. Tradiţie şi capacitate de adaptare, Editura Dacia, 2000, p.91.

26

salarii şi profesiuni(avocaţi, medici, arhitecţi, ingineri etc.).

Toate veniturile cedulare sau elementare erau impuse cu cote proporţionale, însă nu putem

vorbi de o cotă unică deoarece cotele variau după tipul venitului, iar impozitul pe salariu era

supus unei impuneri cu două cote în funcţie de mărimea venitului.

Persoanele fizice mai trebuiau să plătească şi un „impozit pe venitul global” compus din

totalitatea veniturilor supuse impozitelor elementare proporţionale.

Cotele de impunere arătau în felul următor: 12% pentru venituri din proprietăţi agricole

exploatate de proprietari, 14% pentru venituri din proprietăţi agricole arendate, 8% pentru

venituri din profesii. Pentru salarii se aplicau cote progresive pe tranşe compuse începând cu 5%

pentru venituri de până la 17.400 lei şi terminând cu 28% pentru venituri ce depăşeau 533.300

lei2. Acest model de calcul a impozitului pe veniturile persoanelor fizice s-a aplicat între 1923-

1934.

Legea fiscală din 1923 prevedea şi o serie de facilităţi de natura scutirilor. De aceste scutiri

beneficiau în primul rând Regele şi familia regală şi mai apoi personalul diplomatic sau consular

străin cu condiţia să îndeplănească cumulativ următoarele condiţii: să nu fi avut reşedinţa în ţară

anterior misiunii, să nu aibă alte ocupaţii stabile şi aducătoare de venit în ţară şi să existe

reciprocitate în acest sens.

Legea fiscală din1923 acorda şi o serie de reduceri şi scăzăminte din impozit, în funcţie de

numărul membrilor de familie aflaţi în grijă şi pe baza a două tabele diferite în funcţie de venitul

global net, pentru contribuabilii cu venituri globale mai mari de 20.000 care se impuneau global

şi pentru contribuabilii cu venitul net global mai mic de 20.000, venit ce era scutit impozitării

globale.

Dar acest impozit pe venitul global nu a avut un randament fiscal ridicat, precum se aşteptau

cei care l-au instituit, încasările din acest impozit reprezentând maxim 14,74% din totalul

impozitelor directe. Totuşi, prin modul în care a fost conceput acest impozit era unul extrem de

modern la nivel european.

Din păcate criza economică mondială din 1929-1933 a avut repercursiuni şi asupra

economiei româneşti. Pentru rezolvarea crizei la ministerul de finanţe a fost numit Virgil

Madgearu, el a luat o serie de măsuri în vederea modificării şi completării legii fiscale a

2 Enciclopedia României volumul IV p.1024

27

contribuţiilor directe. Începând cu 1 ianuarie 1932 impunerea anuală a persoanelor fizice a fost

înlocuită cu o impunere din trei în trei ani , ceea ce a asigurat o mai mare stabilitate a asistenţei

fiscale la categoria de comercianţi şi meseriaşi cu venituri impozabile de până la maxim 150.000

lei anual.

În 1933 Virgil Madgearu realizează o nouă reformă generală a sistemului fiscal, acestă

reformă cuprinzând o serie de măsuri:

− Reducerea unor impozite prea apăsătoare;

− Creşterea asietei fiscale prin introducerea a noi obiecte taxabile;

− Perfecţionarea tehnicii de aşezare, percepere şi urmărire a impozitelor;

Se modifică legea contribuţiilor directe, reducându-se cotele de la 12% la 6% pentru

impozitul agricol , de la 12% la 10% pentru impozitul pe clădiri, de la 8% la 6% la impozitul

profesional. Politica lui Virgil Madgearu era una de justiţie socială ficare contribuabil plătind

după capacitatea sa de plată.

În anul 1934 se desfiinţează impozitul global de către ministrul finanţelor V. Slăvescu, este

introdus un nou impozit numit „supra-cotă” având un caracter dublu, subiectiv şi obiectiv.

Caracterul subiectiv consta în faptul că impozitul cuprindea dispoziţii în legătură cu persoana

contribuabilului şi anume un minim neimpozabil, reduceri de sarcini ipotecare, reduceri pentru

sarcini familiale, calcularea supracotei numai pentru acele venituri înscrise în rol. Obiectivitatea

impozitului reiese din aplicarea cotei asupra tuturor veniturilor elementare, conform unui

principiu general:oriunde există un impozit elementar se aplică şi impozitul supra -cota.

Despre sistemul fiscal românesc din perioada interbelică putem spune că a fost unul modern

la nivel european. Miniştrii români de finanţe din acele timpuri s-au inspirat din legislaţia fiscală

a statelor dezvoltate, aducând în acelaşi timp şi o serie de îmbunătăţiri necesare în vederea

adaptării la condiţiile din România care erau diferite faţă de celelalte state.

Din păcate munca specialiştilor români, care au reuşit să creeze un sistem fiscal modern a

fost distrusă de ceea ce a urmat după război şi anume dictatura comunistă, personalităţi

importante ale societăţii româneşti au fost persecutate şi condamnate de comunişti, datorită lor

însă România are astăzi o tradiţie în domeniul fiscal.

Imediat după instaurarea dictaturii comuniste impozitele s-au folosit impozitele pentru a

desfiinţa material orice individ. Înainte de colectivizare aproape a noua parte din cerealele

realizate de către agricultori erau percepute ca impozit. Datorită faptului că s-au reintrodus

28

contribuţiile în natură şi în muncă, acestea coexistând împreună cu impozitele în bani, putem

spune că sistemul fiscal românesc a fost dus în urmă cu un secol.

Impozitele încasate de la populaţie în perioada comunistă se împărţeau în:

− impozite pe venituri neagricole şi venituri agricole

− impozite de la liber profesionişti (profesorii, contabilii, cărăuşii,

muzicanţii)

− impozite pe averea populaţiei.

Cel mai important impozit a fost impozitul pe venitul populaţiei, acesta având cel mai ridicat

randament, împărţindu-se în funcţie de baza impozabilă în impozit pe venituri din surse

neagricole şi impozit pe venituri agricole.

Impozitul pe venitul din surse neagricole era perceput de la muncitori şi funcţionari, oameni

de litere, artă şi ştiinţă, liber profesionoşti, meseriaşi, comercianţi şi proprietari de mici ateliere.

Impunerea era una personală impozitul fiind stabilit separat pentru fiecare persoană care realiza

venituri.

Exista şi un impozit global cu cote progresive aplicat deţinătorilor de mici ateliere, în scopul

de ai descuraja să lucreze individual. Protejaţii partidului beneficiau de o reducere de 50% la

impozit. Existau reduceri şi reduceri reale, fără discriminări, cei ce aveau mai mult de trei

persoane în întreţinere beneficiau de o reducere de 30%. Din anul 1972 s-a trecut la impunerea

diferenţiată a acestor plătitori prin cote progresive.

Astfel, impozitul pe salariu era calculat, reţinut şi virat la bugetul de stat de către

întreprinderi, cotele progresive pe tranşe ajungând la 19,3% pentru veniturile ce depăşeau 10.000

lei lunar, minimul impozabil fiind de 850 lei. Pentru liber profesionişti, cotele progresive porneau

de la 10% pentru un venit anual de 1.200 lei şi ajungeau la 45 % pentru un venit anual de 80.000

lei. Cei ce realizau venituri din închirieri datorau un impozit calculat prin cote progresive,

începând cu 6% la un venit de 300 lei şi ajungând la 26,5% pentru veniturile mai mari de 4.000

lei. Persoanele care obţineau venituri din dobânzi şi câştiguri aferente depunerilor la CEC erau

scutiţi de impunere pentru aceste sume.

Impozitul pe veniturilor agricole obţinute de gospodăriile individuale se aplica asupra

venitului anual impozabil, în cote progresive, pe tranşe, variind între 5% pentru venituri sub 600

lei şi 60% pentru venituri ce depăşeau 15.000 lei.

Remarcăm că aceste impozite din comunism au fost create cu scopul să descurajeze munca

29

individuală, şi în special afacerile proprii de genul atelierelor meşteşugăreşti. După 1990 situaţia

în România s-a schimbat radical, datorită trecerii de la un sistem totalitar, la sistemul capitalist cu

economie de piaţă liberă. Imediat după 1990 măsurile ce s-au luat au dorit să reformeze sistemul

fiscal, însă presiunea fiscală era mult prea mare şi datorită acestui fapt nu era încurajată munca,

mai degrabă cotele mult prea mari încurajau munca la negru şi frauda fiscală.

Impozitul pe veniturile din salarii a fost reglementat prin legea 32/1991, el recăpătându-şi

caracterul de impozit direct şi personal, plătitorul şi suportatorul acestuia fiind salariatul. Cotele

erau procentuale, progresive simple, ajungând în cazul salariilor mari la 60 % ceea ce este enorm.

Atfel, aceste cote progresive au descurajat munca susţinută, calificată şi declararea veniturilor şi

au încurajat munca la negru. Prin cotele mari de până la 60%, prin numeroasele excepţii de la

regula de bază, prin impunerea individuală s-a urmărit o egalizare a veniturilor, spre limita de jos

a acestora, descurajându-se astfel munca, interesul de a obţine venituri mari şi procesul de

economisire, cu efecte negative asupra stabilizării economiei.

Modul de aşezare şi calcul al impozitului era unul modern, problema au reprezentat-o cotele

mult prea mari, însă s-a incercat rezolvarea acestei probleme prin reducerea cotelor la impozitul

pe salarii, fapt ce s-a produs în 1998, cota maximă fiind redusă de la 60% la 45%, reducându-se şi

numărul de tranşe de la 14 la 4, de asemenea fiind mărit şi venitul minim impozabil. Legea

32/1991. OG 14/1992, OG 23/1992, Legea 35/1993, Legea 46/1994, OG 17/1995 au pus bazele

unei impuneri cu adevărat personale a veniturilor din salarii. Ponderea impozitului pe salarii în

veniturile bugetare era de 35% în anul 1996 ceea ce denotă importanţa lui în cadrul sistemului

fiscal.

Începând cu anul 1998 s-a redus presiunea fiscală în domeniul impunerii veniturilor salariale

prin reducerea cotei maxime de la 60% la 45%, creşterea minimului neimpozabil de la 373.000 la

476.000 şi diminuarea tranşelor de impozitare de la 14 la 4.

Impunerea salariilor, alături de impunerea veniturilor persoanelor fizice din diferite activităţi,

impunerea dividendelor, impunerea veniturilor din chirii, dobânzi, venituri agricole şi alte

venituri a fost în perioada 1991-1999 o impunere separată, care trata fiecare sursă de venit fără a

ţine seama de situaţia economică şi socială de ansamblu a contribuabilului, individ sau familie.

În cazul dividentelor obţinute de persoanele fizice, acestea erau impuse cu o cotă de 5%.

Începând cu anul 2000 impunerea dividentelor persoanelor fizice s-a realizat la fel ca şi cea a

dobînzilor prin impunerea globală a veniturilor.

30

Impozitul din închirieri se calcula prin aplicarea cotei de 15% asupra venitului anual

impozabil, venit determinat prin scăderea din sumele încasate a impozitului pe clădiri şi a

primelor de asigurare plătite. Impozitul din închirieri se calcula pe baza unei declaraţii tip

denumită „Declaraţie pentru stabilirea impozitului pe veniturile realizate din închirieri sau

subînchirieri de clădiri, camere sau terenuri aparţinând persoanelor fizice”. Acest impozit a fost la

rândul său modificat impunerea făcându-se începând cu anul 2000 în cadrul impozitului pe

venitul global.

În ceea ce priveşte impozitarea veniturilor liber profesioniştilor, baza impozabilă o formau

veniturile realizate din meserii, cărăuşie, de liber profesionişti şi alte activităţi de prestări servicii

organizate prin libera iniţiativă de persoanele fizice şi asociaţiile familiale. Impozitul se calcula

prin aplicarea de cote progresive pe tranşe de venit (începând cu 15% pentru venitul impozabil

anual mai mic de 3.000.000 lei şi terminând cu 35% pentru venituri anuale impozabile ce

depăşesc 12.000.000 lei), cote ce erau diferite în funcţie de activitatea prestată şi care au suferit în

timp o serie de modificări. Şi aceste venituri au fost globalizate în anul 2000 odată cu

introducerea impozitului pe venitul global.

Impozitul pe venitul agricol a fost introdus în 1994 şi a înlocuit vechiul impozit pe terenurile

agricole ale populaţiei. Între anii 1997-2000 acest impozit a fost suspendat. Baza impozabilă se

determina pe baza de norme de venit la hectar şi se impunea cu 15%. Pentru producţia calamitată

impozitul se reducea proporţional cu gradul de calamitate.

Veniturile obţinute din dobânzi, vânzări de mărfuri prin consignaţie sau realizarea unor

inovaţii erau asimilate categoriei veniturilor din alte surse şi erau impuse în felul următor: 1%

pentru dobânzi obţinute de persoane fizice, 15% pentru vânzarea bunurilor în regim de

consignaţie, 20% pentru drepturile băneşti provenite din invenţii şi inovaţii.

În anul 2000, prin OG nr. 73/1999 s-a reintrodus impozitul pe venitul global, impozit

introdus pentru prima dată în 1923 şi care a funcţionat în perioada interbelică. De fapt, s-a

instituit un sistem mixt de impozitare, având loc impunerea separată a veniturilor în timpul anului

urmată de o impunere progresivă asupra venitului global.

Obiectul impozitului îl reprezenta atunci: veniturile salariale, veniturile din activităţi

independente, veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, veniturile din dividende şi dobânzi, alte

venituri. Începând cu anul 2002 se mai supun impunerii şi veniturile din unele activităţi agricole,

veniturile din valorificarea bunurilor în regim de consignaţie, altele decât cele din patrimoniul

31

personal, veniturile din activitatea de agent comercial şi pensiile care depăşesc 5.000.000 lei.

Erau supuse globalizării doar veniturile salariale, veniturile din activităţi independente,

veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, cele din dividende, dobânzi şi din alte surse nu se

globalizau, impozitul calculat şi vărsat în cursul anului fiscal fiind impozit final. Pentru

impunerea lunară a salariilor se aplicau cote progresive pe tranşe, cota minimă fiind de 18%

pentru venitul lunar impozabil de până la 917.000 lei şi cota maximă fiind de 40%.

Acest impozit global era mai mult un impozit de supracotă decât unul global, deoarece

tipurile de venituri erau tratate pe surse, neexistând posibilitatea de compensare pe categorii de

venituri între pierderi şi rezultate pozitive3. Problema pe care o genera acest impozit, este că nu

ţinea cont de situaţia de ansamblu socială şi economică determinată de capacitatea contributivă a

contribuabilului şi nici de poziţia socială a acestuia, nu se ţinea cont de legătura veniturilor cu

averea contribuabilului. O altă problemă a acestui impozit era faptul că deducerile personale şi

suplimentare acordate nu acopereau interesele contribuabililor de a obţine venituri cât mai mari

din care să se deducă o parte cât mai mare a acestora.

Acest impozit pe venitul global ar fi trebuit orientat spre încurajarea consumului persoanelor

fizice, atât consumul curent cât şi cel de bunuri cu folosinţă pe termen lung şi bunuri imobile, un

astfel de impozit care să încurajeze consumul populaţiei ar fi revigorat cererea, iar revigorarea

cererii ar fi antrenat economia, ar fi încurajat imvestiţia privată şi în acelaşi timp creşterea

producţiei.

În 2003 legislaţia fiscală s-a modificat prin legea 571/2003, însă adevăratele modificări au

fost prin OUG nr 138 din 30 decembrie 2004. Prin această ordonanţă s-a introdus cota unică de

impozitare de 16% şi care a reprezentat un pas mare spre încurajarea muncii care să genereze

obţinerea de venituri cât mai mari.

Codul fiscal a fost modificat semnificativ prin legea 343/2006 ce a intrat în vigoare la 1

ianuarie 2007, această modificare a fost necesară în vederea armonizării legislaţiei fiscale la

legislaţia europeană.

În concluzie, putem spune că perioada anilor 1990-2007 a fost pentru sistemul de impunere a

veniturilor persoanelor fizice din România una de căutări şi experimente.

3 Ioan Dan Morar, Sistemul fiscal românesc. Tradiţie şi capacitate de adaptare, editura Dacia, Cluj-Napoca 2000,

pag147.

32

Întrebări de autoevaluare: 1) Din ce surse provin veniturile persoanelor fizice?

2) Care sunt trăsăturile sistemului fiscal românesc din perioada interbelică?

3) Care sunt caracteristicile sistemului fiscal românesc din perioada regimului comunist?

4) Cum puteţi caracteriza sistemul fiscal românesc de după 1989?

Rezumat Impozitul pe venitul persoanelor fizice a fost introdus pentru prima dată în Marea Britanie la

începutul secolului XIX şi în cele mai multe ţări din Europa la începutul secolului XX.

Veniturile persoanelor fizice provin din diferite surse, din muncă, din afaceri, din

desfăşurarea anumitor activităţi, alte venituri. Politica fiscală distinge trei metode de impunere:

impunerea globală a veniturilor, impunerea separată a veniturilor şi combinaţia celor două forme.

În ţara noastră începând din 1905, când exista doar impozitul proporţional pe salarii, am

asistat la diferite forme de impunere a veniturilor persoanelor fizice. În 1923 s-a adoptat Legea

impozitelor directe şi a impozitului proporţional pe venitul global, acestă lege unificând cele

patru sisteme de impozite directe din cele patru provincii. Despre sistemul fiscal românesc din

perioada interbelică putem spune că a fost unul modern la nivel european.

Imediat după 1990 măsurile ce s-au luat au dorit să reformeze sistemul fiscal, însă presiunea

fiscală era mult prea mare şi datorită acestui fapt nu era încurajată munca, mai degrabă cotele

mult prea mari încurajau munca la negru şi frauda fiscală.

Bibliografie obligatorie 1. Ioan Dan Morar si colectivul, Fiscalitate, Editura Universităţii din Oradea, 2009.