1

Universitatea Creştină “Dimitrie Cantemir” Facultatea de FinanŃe, Bănci şi Contabilitate

Braşov

FINANłE PUBLICE

ANUL II ZI / FR

Lector univ. Dr. PUŞCAŞU ION

TEMA 7

IMPOZITELE DIRECTE

OBIECTIVE

■ cunoaşterea caracteristicilor generale ale impozitelor directe

■ cunoaşterea criteriilor şi clasificarea impozitelor directe

■ cunoaşterea impozitelor reale

■ cunoaşterea impozitelor personale

■ dubla impunere juridică internaŃională

CUPRINS

7.1. Caracterizare generală

7.2. Impozitele reale

7.3. Impozitele personale

7.3.1. Impozitul pe venit

7.3.2. Impozitele pe avere

7.4. Dubla impunere juridică internaŃională

2

7.1. Caracterizare generală

În decursul timpului, impozitele directe au evoluat odată cu dezvoltarea economiei, ele

stabilindu-se pe diferite obiecte materiale, genuri de activităŃi, pe venituri sau pe averi. Fiind

individualizate, impozitele directe constituie cea mai veche formă de impunere. Deşi s-au practicat

şi în orânduirile precapitaliste, o diversificare şi extindere au cunoscut abia în capitalism. În primele

decenii ale secolului al XX-lea, impozitele aşezate pe obiecte, materiale şi genuri de activităŃi (adică

impozitele de tip real) au fost înlocuite treptat cu impozitele stabilite pe diferite venituri (salarii,

profit, rentă) sau pe avere (mobiliară sau imobiliară), adică cu impozite de tip personal.

Începând cu ultimele decenii ale secolului al XIX-lea, datorită creşterii continue a cheltuielilor

publice, sporul de venituri realizat de stat prin introducerea impozitelor personale nu a fost suficient

pentru acoperirea acestora, astfel încât s-a recurs şi la impunerea indirectă. Deoarece impozitele

directe sunt nominative, reglementate în funcŃie de mărimea venitului sau a averii şi au termene de

plată stabilite şi cunoscute în anticipaŃie, ele sunt preferabile faŃă de impozitele indirecte.

Impozitele directe prezintă următoarele avantaje:

● constituie venituri sigure pentru stat, cunoscute din timp şi pe care statul se poate baza la

anumite intervale de timp;

● îndeplinesc obiective de justiŃie fiscală, deoarece sunt exonerate veniturile necesare minimului

de existenŃă;

● se calculează şi se percep relativ uşor.

Impozitele directe prezintă şi următoarele dezavantaje:

● nu sunt agreabile plătitorilor;

● se apreciază că nu sunt productive, deoarece conducerile statelor nu ar avea interes să devină

nepopulare, prin creşterea acestor impozite;

● pot genera abuzuri în ce priveşte aşezarea şi încasarea impozitelor.

7.2. Impozitele reale1

Impozitele reale au fost larg utilizate în perioada capitalismului ascendent.

În primele stadii de dezvoltare a capitalismului, când pământul reprezenta principalul mijloc de

1 Văcărel I, FinanŃe publice, Ed. a IV a, E.D.P., Bucureşti, 2003, pag. 381

3

producŃie, în anumite Ńări europene a fost introdus impozitul funciar (pe pământ). Mărimea acestui

impozit se stabilea pe baza unor criterii ca, de exemplu:

●numărul plugurilor utilizate în vederea prelucrării pământului;

●suprafaŃa terenurilor cultivate;

●calitatea terenurilor cultivate;

●mărimea arenzii;

●preŃul pământului etc.

Utilizarea acestor criterii în stabilirea impozitului funciar, nu permitea stabilirea reală şi corectă a

capacităŃii de plată a proprietarului funciar, deoarece se aveau în vedere numai unii dintre factorii

care influenŃau nivelul producŃiei agricole. De aceea, un pas important în stabilirea mai aproape de

realitate a impozitului funciar l-a reprezentat introducerea cadastrului. Cadastrul reprezintă atât

acŃiunea de descriere a bunurilor funciare din fiecare localitate, cu precizarea veniturilor pe care le

produc, cât şi registrele în care figurează înscrişi contribuabilii cu bunurile lor, pe baza cărora se

stabileau impozitele directe. Cadastrul este, de fapt, starea civilă a terenurilor şi a fost folosit nu

numai pentru impozitul funciar, ci şi pentru alte impozite, denumite cadastrale.

În afară de pământ, impozitul real s-a calculat şi pentru clădiri în func Ńie de destinaŃia lor

(locuinŃe, magazine, birouri etc.). Stabilirea impozitului pe clădiri avea la bază, de asemenea,

anumite criterii, cum sunt:

●numărul şi destinaŃia camerelor;

●suprafaŃa construită;

●numărul uşilor, ferestrelor şi al coşurilor;

●mărimea chiriei etc.

Utilizarea acestor criterii nu asigura o imagine clară asupra mărimii obiectului impozabil, iar

impunerea devenea inechitabilă. Datorită dezvoltării manufacturilor, a fabricilor, a comerŃului şi a

altor activităŃi libere, numărul meşteşugarilor, fabricanŃilor, comercianŃilor şi liber-profesioniştilor a

crescut. Pentru impunerea acestora, a fost instituit impozitul pe activităŃile industriale, comerciale

şi profesiile libere, stabilit pe baza anumitor criterii de ordin exterior, ca de exemplu:

●mărimea localităŃii în care se desfăşurau aceste activităŃi;

●natura întreprinderii (atelier, fabrică, comerŃ cu ridicata, comerŃ cu amănuntul etc.);

●mărimea capitalului;

●numărul lucrătorilor;

●capacitatea de producŃie;

●forŃa motrice folosită, etc.

4

Nici acest impozit nu era aşezat în funcŃie de capacitatea contributivă a plătitorului şi nu asigura

echitate fiscală.

Dezvoltarea industriei şi comerŃului a generat extinderea relaŃiilor de credit, a activităŃii

bancare şi a comerŃului cu hârtii de valoare. În aceste condiŃii a apărut o categorie de persoane care

s-a ocupat cu plasarea propriilor capitaluri băneşti în operaŃii speculative, iar pentru impunerea

acestora s-a introdus impozitul pe capitaluri băneşti . Acest impozit se stabilea fie pe baza sumei

dobânzilor pe care debitorul le plătea pentru capitalul luat cu imprumut, fie în funcŃie de volumul

dobânzilor pe care creditorul le încasa pentru capitalul acordat cu împrumut. Şi acest impozit a avut

un randament fiscal scăzut, deoarece atât debitorul cât şi creditorul nu erau interesaŃi să informeze

corect organele fiscale despre relaŃiile de credit existente între ei, pentru a se sustrage de la

obligaŃiile de plată.

Unele impozite de tip real se practică şi în prezent într-o serie de Ńări în curs de dezvoltare (în

special exploataŃiile agricole sunt supuse unor impozite de tip real).

7.3. Impozitele personale

În a doua jumătate a secolului al XIX-lea şi în primele decenii ale secolului al XX-lea, în

diverse Ńări s-a trecut de la impozitul de tip real la cel de tip personal. Spre deosebire de cele reale,

impozitele personale privesc în mod direct persoana contribuabilului, în acest sens recurgându-se la

o anumită diferenŃiere a sarcinii fiscale, în funcŃie de mărimea veniturilor sau a averii şi de situaŃia

personală a fiecărui plătitor, ceea ce a marcat, de fapt, trecerea la sistemul impozitelor personale.

Impozitele personale se întâlnesc sub forma impozitelor pe venit şi impozitelor pe avere.

7.3.1. Impozitul pe venit

Forma de bază a impozitelor personale, impozitele pe venit, au fost introduse în perioada când

s-a înregistrat o diferenŃiere suficientă a veniturilor realizate de diferite categorii sociale. Practic,

introducerea acestor impozite a fost posibilă când muncitorii şi funcŃionarii realizau venituri sub

forma salariilor, când industriaşii, comercianŃii şi bancherii realizau venituri sub forma profitului, iar

proprietarii funciari sub forma rentei.

În calitate de subiecte ale impozitului pe venit apar atât persoanele fizice, cât şi cele juridice care

realizează venituri din diferite surse.

5

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice

La plata acestui impozit sunt supuse persoanele fizice care au domiciliul sau rezidenŃa într-un

anumit stat, precum şi persoanele nerezidente care realizează venituri din surse aflate pe teritoriul

acelui stat, cu unele excepŃii prevăzute de lege.

De la plata impozitului pe venit sunt scutiŃi, frecvent, suveranii şi familiile regale, diplomaŃii

străini acreditaŃi în Ńara respectivă (cu condiŃia reciprocităŃii), uneori militarii, instituŃiile publice şi

persoanele fizice care realizează venituri sub nivelul minimului neimpozabil.

Obiectul impozabil îl reprezintă veniturile obŃinute din industrie, agricultură, comerŃ, bănci,

asigurări, profesii libere şi din orice alte domenii de activitate, de către proprietari, intreprinzători,

mici meşteşugari, muncitori, funcŃionari, liber-profesionişti.

Venitul impozabil reprezintă suma care rămâne după ce se efectuează anumite scăzăminte din

venitul brut, cum sunt:

●cheltuielile de producŃie;

●sumele prelevate la fondul de amortizare şi la cel de rezervă;

●primele de asigurare plătite;

●dobânzile plătite pentru creditele primite;

●contribuŃiile la asigurările de boală, de accidente şi şomaj, precum şi la casele de pensii;

●pierderile provocate de calamităŃi naturale etc.

De regulă, impozitul pe venit este o impunere individuală, fiind aşezat pe fiecare persoană care

a realizat venituri. Există şi situaŃii când veniturile se obŃin în comun de mai multe persoane şi nu

pot fi individualizate (cum ar fi de pildă impozitul agricol). În aceste situaŃii, impozitul de plată se

stabileşte fie cu luarea în considerare a unor factori sociali (starea civilă a plătitorului de impozit,

vârsta, numărul persoanelor aflate în întreŃinerea sa etc.), fie fără să se Ńină cont de aceştia.

În practica fiscală se întâlnesc două sisteme de aşezare a impozitelor pe veniturile

persoanelor fizice, şi anume:

■ sistemul impunerii separate, care presupune fie o impunere diferenŃiată pentru fiecare categorie

de venit în funcŃie de natura acestuia, fie instituirea mai multor impozite, care vizează fiecare în

parte venitul obŃinut dintr-o anumită sursă;

■ sistemul impunerii globale, care presupune cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoana

fizică, indiferent de sursa de provenienŃă şi supunerea venitului cumulat unui singur impozit.

6

Impunerea globală a veniturilor realizate de persoanele fizice este cea mai des întâlnită, ea

utilizându-se în Ńări ca: SUA, Germania, FranŃa, Italia, Belgia, Marea Britanie, Ungaria, România,

etc.

Pentru stabilirea impozitului pe veniturile persoanelor fizice se utilizează cote proporŃionale

sau progresive. Cea mai frecvent utilizată este impunerea în cote progresive pe tranşe de venit.

De regulă, impozitul pe veniturile persoanelor fizice se stabileşte anual, pe baza declaraŃiei

de impunere întocmite de subiectul impozitului. După stabilirea impozitului datorat statului, acesta

se înregistrează în debitul contribuabilului în registrul de rol. De regulă, încasarea impozitului

stabilit asupra veniturilor din salarii, dobânzi, rente, dividende ş.a, se realizează prin stopaj la sursă,

iar impozitul asupra celorlalte venituri se încasează direct de la contribuabili.

Sistemele de impunere a veniturilor persoanelor fizice din multe Ńări includ şi o serie de elemente ce

vizează realizarea unor obiective ale politicii economico-sociale, cu diferenŃieri semnificative de la o

Ńară la alta. De exemplu, în unele Ńări nu sunt luate în calculul impozitului alocaŃiile şi indemnizaŃiile

cu caracter social, dobânzile primite la împrumuturile acordate statului, sporurile de venit realizate

în condiŃii excepŃionale. Din punct de vedere al cheltuielilor care se pot deduce din venitul brut

pentru calcularea venitului impozabil, în majoritatea Ńărilor sunt admise: cheltuielile legate de

realizarea veniturilor (pentru veniturile realizate din exercitarea unei profesii libere); cheltuieli

profesionale (cheltuieli cu formarea profesională); primele de asigurare; cheltuieli medicale, pierderi

înregistrate în anii anteriori ( în cazul societăŃilor de persoane). De obicei, pentru anumite categorii

de cheltuieli deductibile se stabilesc anumite limite legale ce nu pot fi depăşite. În afara acestor

cheltuieli, în majoritatea Ńărilor care practică impunerea globală a veniturilor persoanelor fizice se

mai acordă subiecŃilor impozabili şi deduceri personale, cu semnificaŃia unor sume fixe ce se scad,

necondiŃionat, din venitul brut pentru determinarea venitului impozabil.

7.3.1.1. Impozitul pe venitul persoanelor fizice în România

În România, veniturile persoanelor fizice se impozitează pe baza Legii nr. 571/22.12.2003

privind Codul fiscal.

Se supun impozitului pe venit următoarele categorii de venituri:

• veniturile din salarii;

• veniturile din activităŃi independente;

• veniturile din cedarea folosinŃei bunurilor;

7

• veniturile din investiŃii;

• pensii (sume care depăşesc un anumit plafon/lună);

• venituri din activităŃi agricole;

• veniturile din premii şi din jocurile de noroc;

• alte venituri.

În situaŃia veniturilor din salarii din totalul veniturilor brute se scad deducerile personale bază,

cotizaŃia la sindicat şi contribuŃiile pentru pensiile facultative .

Contribuabilii care realizează venituri din activit ăŃi independente, din activităŃi agricole şi

din cedarea folosinŃei bunurilor trebuie să completeze şi să depună la organul fiscal competent o

declaraŃie de venit anual global, precum şi declaraŃii speciale. Aceste declaraŃii se depun în prima

parte a anului următor celui de realizare a venitului, până la data de 15 mai. DeclaraŃiile speciale se

depun de toŃi contribuabilii care realizează venituri din activităŃi independente, precum şi venituri

din cedarea folosinŃei bunurilor, la organul fiscal unde se află sursa de venit. Pe baza declaraŃiei de

venit global, organul fiscal competent calculează impozitul aferent prin aplicarea cotelor prevăzute

de lege. După calcularea impozitului, organul fiscal emite o decizie de impunere în care se

menŃionează şi diferenŃele de impozit anual rămase de plată sau impozitul anual de restituit.

Perioada impozabilă este anul fiscal, care corespunde anului calendaristic.

Nu sunt impozabile următoarele venituri2:

• ajutoarele, îndemnizaŃiile şi alte forme de sprijin cu destinaŃie specială acordate din

bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale,

bugetele locale şi din alte fonduri publice, inclusiv îndemnizaŃia de maternitate şi

pentru creşterea copilului, precum şi cele de aceeaşi natură primite de la terŃe

persoane, cu excepŃia îndemnizaŃiilor pentru incapacitate temporară de muncă;

• sumele încasate din asigurări de bunuri, de accidente, de risc profesional şi din altele

similare, primite drept compensaŃie pentru paguba suportată;

• sumele primite drept despăgubiri pentru pagubele suportate ca urmare a calamităŃilor

naturale, precum şi pentru cazurile de invaliditate sau de deces, conform legii;

• contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonuri de valoare care se acordă cu titlu

gratuit persoanelor fizice, conform dispoziŃiilor legale în materie;

2 Lege privind finanŃele publice, nr.500/2002, M.O. nr. 597/2002

8

• contravaloarea echipamentelor tehnice, echipamentului individual de protecŃie şi de

lucru, alimentaŃiei de protecŃie, medicamentelor şi materiilor igienico-sanitare,

acordate potrivit legislaŃiei în vigoare;

• alocaŃia individuală de hrană acordată sub forma tichetelor de masă, suportată

integral de angajator şi hrana acordată potrivit dispoziŃiilor legale;

• veniturile obŃinute ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor

imobile şi mobile corporale din patrimoniul personal, exclusiv cele obŃinute din

transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare şi părŃilor sociale;

• sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de natura celor de transport, cazare,

îndemnizaŃia sau diurna acordată pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate

(în Ńară şi în străinătate), precum şi cazul deplasării (în cadrul localităŃii) în interesul

serviciului, inclusiv sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de mutare în

interesul serviciului;

• drepturile în bani şi în natură primite de militarii în termen, militarii cu termen redus,

studenŃii şi elevii militari ai instituŃiilor de învăŃământ militare şi civile;

• bursele primite de persoanele care urmează orice formă de şcolarizare sau

perfecŃionare profesională în cadru instituŃionalizat;

• sumele sau bunurile primite cu titlu de moştenire sau donaŃie, etc.

Veniturile din investi Ńii cuprind dividende, venituri impozabile din dobânzi, câştiguri din

transferul titlurilor de valoare, venituri din operaŃiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe

bază de contract, precum şi din alte operaŃiuni similare.

Veniturile sub formă de dividende se impun cu o cotă de 16% din suma acestora (până la

31.12.2004, cota de impunere a fost de 5%). ObligaŃia calculării şi reŃinerii impozitului pe dividende

revine persoanelor juridice odată cu plata dividendelor.

Veniturile sub formă de dobânzi se impun cu o cotă de 16% din suma acestora. Pentru acestea,

impozitul se calculează şi se reŃine în momentul înregistrării acestor venituri. Pentru celelalte

venituri din investiŃii, impozitul se calculează prin aplicarea unei cote de 16% asupra câştigului din

transferul titlurilor de valoare, precum şi din operaŃiuni de vânzare-cumpărare de valută pe bază de

contract. Impozitul reŃinut pe veniturile din investiŃii devine impozit final pe venit.

Venitul impozabil lunar din pensii se stabileşte, începând cu anul 2011, prin scăderea unei

sume neimpozabile lunare de 1.000 lei din venitul din pensii. Impozitul reŃinut devine impozit final

pe venitul din pensii.

9

Impozitul pe venitul net din activităŃi agricole se calculează prin aplicarea unei cote de 16%

asupra venitului net, impozitul fiind final. Venitul net din activităŃi agricole se poate calcula pe bază

de norme de venit, pe unitatea de suprafaŃă cultivată sau în sistem real, prin utilizarea datelor din

contabilitatea în partidă simplă.

Venitul sub formă de premii dintr-un singur concurs se impune, prin reŃinere la sursă, cu o

cotă de 16% aplicată asupra venitului net. Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin reŃinere la

sursă, cu o cotă de 25% aplicată asupra venitului net. Venitul net este diferenŃa dintre venitul din

premii, respectiv din jocuri de noroc şi suma reprezentând venit neimpozabil .

7.3.1.2 Impozitul pe veniturile persoanelor juridice

SubiecŃii impozitului, sunt în acest caz, firmele sau întreprinderile, organizaŃiile, asociaŃiile de

persoane, societăŃile de persoane şi societăŃile de capital, iar obiectul este, de regulă, profitul. La

stabilirea impozitului pe profitul realizat de persoanele juridice, în unele Ńări, se foloseşte acelaşi

sistem de impunere ca în cazul veniturilor realizate de persoanele fizice, iar în altele se practică un

sistem distinct. În general, modul în care se realizează impunerea profitului realizat de persoanele

juridice este determinat de organizarea acestora, ca societăŃi de persoane sau ca societăŃi de capital.

În cazul societăŃilor de persoane, impunerea veniturilor se face frecvent pe baza sistemului aplicat

veniturilor realizate de persoanele fizice, deoarece este dificil de realizat o distincŃie între averea

fiecăreia dintre persoanele asociate şi patrimoniul societăŃii respective. În schimb, la societăŃile de

capital poate fi făcută o demarcaŃie netă între averea personală a acŃionarilor şi patrimoniul

societăŃii, deoarece acŃionarii răspund pentru actele şi faptele societăŃii numai în limitele părŃii de

capital pe care o deŃin.

Profitul impozabil este stabilit pe baza datelor contabile ce pot fi controlate de organele fiscale, care

pot corecta calculul. Determinarea profitului brut se face luând în considerare profitul brut aferent

activităŃilor de bază şi auxiliare, respectiv din operaŃiuni financiare etc. Pentru determinarea

profitului impozabil, din profitul brut total realizat se scad cheltuielile deductibile şi se adaugă

eventuale cheltuieli înregistrate, care nu sunt admise la deducere prin legislaŃia fiscală. Cheltuielile

deductibile din profitul brut sunt formate din următoarele elemente: cheltuieli deductibile propriu-

zise (care pot fi deduse numai în măsura în care ele sunt necesare sau cel puŃin utile activităŃii de

exploatare, nu prezintă un caracter anormal şi nu provin dintr-o intenŃie de evaziune fiscală),

amortismentele, provizioanele şi pierderile din exerciŃiile anterioare. În raport cu destinaŃiile date

profitului, în practică se întâlnesc mai multe variante de impunere:

10

a) Prima variantă se aplică impozitul la întregul profit impozabil, înainte de a se fi stabilit şi

repartizat dividendele, iar apoi se aplică separat un impozit pe dividende. Această variantă este

criticată pentru caracterul dublu al impozitării părŃii din profit repartizată pentru plata dividendelor.

Acest system s-a practicat în Olanda, Luxemburg, Belgia , Suedia etc . În prezent sunt puŃine state în

care se mai practică cum ar fi Irlanda şi Romănia ;

b) În a doua variantă se supune impozitului numai partea din profit care ia forma dividendelor,

scutindu-se de impozit partea din profit rămasă la dispoziŃia societăŃii de capital pentru reinvestire.

Această variantă este considerată ca fiind stimulatorie pentru că oferă avantaje pentru profitul

reinvestit, societăŃile fiind cointeresate în repartizarea profitului într-o măsură în care să favorizeze

creşterea producŃiei şi modernizarea activităŃii. Acest sistem se practică în majoritatea statelor UE,

respectiv: Austria, Belgia, Danemarca, Finalnda, FranŃa, Germania, Italia, Luxemburg, Olanda ,

Portugalia, Suedia, Regatul Unit, Cehia, Ungaria , Lituania, Polonia Cipru ;

c) În a treia variantă se supune impozitării numai partea din profit care r ămâne la dispoziŃia

societăŃii de capital, scutindu-se de impozit partea acordată ca dividende. Această variantă este

criticată pentru că este inechitabilă şi nestimulativă din punct de vedere al interesului societăŃii de

capital în reinvestirea profitului . Se practică în Grecia, Letonia, Slovenia .

d) În a patra variantă se impun separat profitul rămas la dispoziŃia societăŃii de capital şi

separat dividendele plătite acŃionarilor . Această ultimă variantă este mai larg acceptată, prin

prisma criteriilor de echitate fiscală, rata fiscalităŃii, rol reglator etc.

Impozitul pe profit este impozitul cu cea mai mare influenŃă asupra activităŃii economice a agenŃilor economici. El este un impozit direct, achitat şi suportat de agenŃii economici din profiturile realizate, influenŃănd direct deciziile de finanŃare, investiŃii şi de dividend ale intreprinderilor. Deşi are o pondere relativ redusă, dar stabilă în ansamblul resurselor fiscale ale statelor, impozitul pe profit deŃine un loc important în cadrul sistemelor fiscale moderne, datorită influenŃei pe care o are asupra activităŃii economice derulate de agenŃii economici . Impozitarea agenŃilor economici, în sensul modern al termenului, a început în preajma primului război mondial (în Marea Britanie). În SUA, un impozit proporŃional asupra veniturilor companiilor a fost introdus în 1909, cu o cotă de 1 % asupra veniturilor de peste 5.000 dolari. La început impozitarea companiilor se făcea într-o manieră asemănătoare cu cea a persoanelor fizice, evoluŃia doctrinei şi a tehnicilor fiscale a determinat diferenŃierea celor două tehnici de impunere, Ńinănd cont de specificul fiecăreia. Caracteristic fiecărei companii este derularea unei activităŃi în scopul obŃinerii de profit, în consecinŃă obiectul impozabil este profitul şi nu venitul brut. Acest lucru a determinat abandonarea impozitării veniturilor şi adoptarea treptată a impozitării profitului, determinat ca diferenŃă între veniturile şi cheltuielile aferente unei activităŃi economice . În prezent, există de asemeni similitudini între impozitarea veniturilor indivizilor ce desfăşoară activităŃi lucrative şi cea a companiilor, determinate obiectiv de natura şi scopul activităŃii desfăşurate. Deşi există şi în prezent tehnici de impozitare a veniturilor (cifrei de afaceri), acestea

11

sunt aplicate marginal, de regulă pentru intreprinderile mici şi foarte mici, fiind, în majoritatea cazurilor, şi opŃionale (agentul, economic poate să aleagă între impozitarea normală a profitului sau impozitarea cifrei de afaceri) . Subiectul impozitului pe profit este reprezentat de societăŃile de capital organizate cel mai adesea ca societăŃi pe acŃiuni . Obiectul impozitului este reprezentat de profit, determinat ca diferenŃă între veniturile şi cheltuielile totale ale subiectului impozabil. Elementele tehnice care ridică cele mai multe diferenŃe între sistemele fiscale sunt, în principal : ▪ baza de impozitare ▪ cota de impozitare a. Baza de impozitare a impozitului pe profit este reprezentată de profitul impozabil, ce se obŃine prin ajustarea fiscală a profitului contabil. De regulă, pentru a determina profitul impozabil, la profitul contabil se adaugă cheltuielile nedeductibile şi se scad deducerile fiscale, după formula : Profit impozabil = Profit contabil + Cheltuieli nedeductibile – Deduceri fiscale. Ca urmare a extinderii afacerilor la nivel internaŃional, a globalizării pieŃelor s-au redus diferenŃele existente între tehnicile fiscale naŃionale de impozitare a profiturilor. În determinarea profiturilor impozabile există o serie de operaŃiuni general valabile : ▪ determinarea profitului brut contabil , ca diferenŃă între veniturile totale şi cheltuielile totale Cheltuielile luate în considerare sunt cele care în mod curent şi real contribuie la realizarea obiectului de activitate.al intreprinderii, în baza principiilor contabilităŃii de angajamente. ▪ evaluarea intrărilor (achizi Ńiilor) şi a ieşirilor (livr ărilor ) Cele mai utilizate metode de evaluare a stocurilor sunt : după fiecare intrare şi periodic ; primul intrat – primul ieşit ( FIFO ) ; ultimul intrat primul ieşit (LIFO ) ; costul standard.(prestabilit). Utilizarea uneia sau alteia din metode Ńine de politica adoptată de managementul entităŃii în funcŃie de obiectivele urmărite . ▪ regimul de amortizare. Amortizarea reprezintă includerea sistematică în cheltuielile de exploatare a valorii activelor imobilizate pe parcurscul unei perioade determinate. Modul de includere a acestor cheltuieli, precum şi deductibilitatea fiscală a acestora determină mărimea profitului impozabil şi a impozitului pe profit aferent. ▪ provizioanele se utilizează atunci cănd există indicii că deprecierea anumitor elemente de bilanŃ sau anumite riscuri nu au caracter definitiv. Din punct de vedere fiscal, provizionale pot fi deductibile, respectiv nedeductibile, ele dimunuănd, respectiv majorănd profitul impozabil şi impozitul aferent ▪ cheltuielile deductibile/ nedeductibile. Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli efectuate în mod real de intreprindere, dar care nu sunt recunoscute la calculul profitului impozabil. În consecinŃă ele sunt adăugate la mărimea profitului brut pentru a dimensiona profitul impozabil. Sfera acestor cheltuieli este deosebit de vastă, existănd diferenŃieri semnificative de la o Ńară la alta .

12

▪ regimul aplicat căştigurilor de capital. . Acestea sunt de regulă taxate separat de profitul curent realizat de intreprindere, dar există şi situaŃii în care cele două categorii sunt cumulate şi taxate împreună. Există Ńări în care există o impunere separată a căştigurilor de capital : Germania, FranŃa, Irlanda, Italia, Spania, Marea Britanie etc. łări în care nu există o impunere separată a căştigurilor de capital sunt : Argentina, Estonia, Suedia etc ▪ deducerile fiscale inclusiv veniturile neimpozabile. În ceea ce priveşte veniturile neimpozabile

acestea sunt în general venituri ale capitalului mobiliar, respectiv dividende şi diferenŃe favorabile

ale titlurilor de participare. O categorie importantă de deduceri fiscale o reprezintă pierderile

recuperabile. Recuperarea pierderilor poate fi făcută fie prin imputarea lor asupra profiturilor dintr-

o perioadă anterioară ( Olanda, Canada 3 ani, SUA 2 ani, Germania, Marea Britanie etc 1 an), fie

prin imputarea asupra profiturilor viitoare. Există Ńări în care perioada viitoare de recuperare este

nelimitată Germania, Olanda, Marea Britanie etc şi Ńări în care perioada este de 20 ani cazul SUA,

10 ani ; Spania, ElveŃia,. Romănia 7 ani etc. Acordarea posibilităŃilor de reportare a pierderilor într-

o perioadă viitoare nelimitată permite intreprinderilor şă îşi dimunueze, pe termen nelimitat,

În privinŃa cotelor de impunere practicate, în practica fiscală internaŃională se întâlnesc mai multe

situaŃii: cote diferenŃiate în funcŃie de proprietarul capitalului social (Bulgaria); cote diferenŃiate în

funcŃie de natura activităŃilor din care se obŃine profitul (FranŃa, Germania etc.); cote de impunere în

funcŃie de cifra de afaceri (Marea Britanie); cote diferenŃiate în funcŃie de destinaŃia impozitului

(bugetul naŃional sau bugetul local) situaŃie întâlnită în Rusia, Canada, Norvegia etc.; cotă unică de

impunere (Polonia, Ungaria, Romănia , Bulagaria , Letonia etc).

Cotele impozitului pe profit pe perioada 1995-2010

Nr.

crt.

łara 1995 2000 2005 2010

1 Austria 34,00 34,00 25,00 25,00

2 Belgia 40,17 40,17 33,99 34,00

3 Republica Cehă 41,00 31,00 26,00 20,00

4 Danemarca 34,00 32,00 30,00 25,00

5 Finlanda 25,00 29,00 26,00 26,00

6 FranŃa 36,67 36,67 34,93 34,40

7 Germania 56,80 51,63 38,29 29,80

8 Grecia 40,00 40,00 35,00 ......

9 Irlanda 40,00 24,00 12,50 12,50

13

10 Italia 52,20 41,25 37,25 31,40

11 Luxemburg 40,90 37,45 30,38 28,60

12 Olanda 35,00 35,00 31,50 25,50

13 Polonia 40,00 30,00 19,00 19,00

14 Portugalia 39,60 35,20 27,50 26,50

15 Regatul Unit 33,00 30,00 30,00 28,00

16 România 38,00 25,00 16,00 16,00

17 Slovacia 40,00 29,00 19,00 19,00

18 Spania 35,00 35,00 35,00 30,00

19 Suedia 28,00 28,00 28,00 26,30

20 Ungaria 19,64 19,69 17,68 21,30

21 Canada ...... ...... 36,10 .......

22 Japonia ...... ...... 40,90 .......

23 S.U.A. ...... ...... 39,30 ......

Din datele prezentate referitoare la impozitarea profiturilor societăŃilor de capital se desprind

următoarele tendinŃe :

- o tendinŃă de reducere a nivelului cotelor de impozitare . Cele mai semnificative reduceri au

înregistrat : Irlanda de la 40 % la 12,5 % , Cehia de la 41 % la 20 %, Polonia de la 40% la 19 %, în

Romănia de la 38 % la 16 %, Slovacia de la 40 % la

19 % .

- se menŃin diferenŃe apreciabile între nivelurile cotelor de impozitare practicate de statele membre

ale UE de la Bulgaria şi Cipru cu o cotă de 10 % , Irlanda 12,5 % la Germania, 29,8 %, Spania

30%, Italia 31,4 %, Belgia 34 %, FranŃa 34,4 %,

Malta 35 %

- Intreprinderile mici şi mijlocii beneficiază de cote reduse de impozitare sau de un regim

simplificat de taxare

- În UE se intenŃionează conform propunerilor FranŃei şi Germaniei crearea unei baze comune

pentru impozitul pe profit, intreprinderile avănd opŃiunea de a opta pentru o cotă unică de

impozitare. Conform noii propuneri, impozitele datorate de companiile care au operaŃiuni în mai

multe state din UE ar urma să calculeze centralizat, apoi veniturile din impozite ar urma să se

14

distribuie fiecărui stat membru al UE în care companiile multinaŃionale funcŃionează. De asemenea,

átatele membre au posibilitatea de a introduce propriul impozit pe profit, peste cel unic .

7.3.2. Impozitele pe avere

În practica fiscală internaŃională, impozitele pe avere se prezintă sub următoarele forme:

●impozite asupra averii propriu-zise;

●impozite pe circulaŃia averii;

●impozite pe sporul de avere sau pe creşterea valorii averii.

1. Impozitele asupra averii propriu-zise

Impozitele asupra averii propriu-zise pot fi întâlnite atât ca impozite stabilite asupra averii, dar

plătite din veniturile obŃinute de pe urma averii respective, cât şi ca impozite instituite pe substanŃa

averii.

Impozitele cele mai frecvente asupra averii propriu-zise sunt:

a) impozitul pe proprietăŃi imobiliare şi

b) impozitul asupra întregii averi (impozit pe activul net).

a) Impozitul pe proprietăŃi imobiliare se întâlneşte cel mai adesea sub forma impozitelor asupra

terenurilor şi clădirilor; Are ca bază de impunere fie valoarea de înlocuire sau valoarea declarată de

proprietar, fie veniturile capitalizate privind bunurile respective; cotele de impunere sunt în general

scazute.

b) Impozitul asupra întregii averi are ca obiect întreaga avere mobilă şi imobilă pe care o deŃine

un contribuabil. În unele Ńări (de exemplu Suedia, Austria, Germania3, Luxemburg4, etc.) la plata

acestui impozit sunt supuse atât persoanele fizice, cât şi cele juridice, iar în alte Ńări (Danemarca,

Olanda5, FranŃa6) acest impozit este plătit numai de persoanele fizice.

Pentru calcularea lui se folosesc fie cotele progresive (în Suedia, Danemarca, ElveŃia7, FranŃa8 etc.),

fie cotele proporŃionale (în Germania, Austria, Olanda9, Luxemburg10 etc.).

3Stanciu L,FinanŃe publice, Ed. Academiei ForŃelor Terestre, Sibiu, 2001, www.actrus.ro/biblioteca/cursuri, pag. 124 4 Văcărel I, FinanŃe publice, Ed. a IV a, E.D.P., Bucureşti, 2003, pag. 399 5 Stanciu L,FinanŃe publice, Ed. Academiei ForŃelor Terestre, Sibiu, 2001, www.actrus.ro/biblioteca/cursuri, pag. 124 6 Văcărel I, FinanŃe publice, Ed. a IV a, E.D.P., Bucureşti, 2003, pag. 399 7 Stanciu L,FinanŃe publice, Ed. Academiei ForŃelor Terestre, Sibiu, 2001, www.actrus.ro/biblioteca/cursuri, pag. 124 8 Văcărel I, FinanŃe publice, Ed. a IV a, E.D.P., Bucureşti, 2003, pag. 399 9 Stanciu L,FinanŃe publice, Ed. Academiei ForŃelor Terestre, Sibiu, 2001, www.actrus.ro/biblioteca/cursuri, pag. 125 10 Văcărel I, FinanŃe publice, Ed. a IV a, E.D.P., Bucureşti, 2003, pag. 399

15

2. Impozitele pe circulatia averii

Impozitele pe circulaŃia averii se instituie în legătură cu trecerea dreptului de proprietate asupra

unor bunuri mobile şi imobile de la o persoană la alta.

În această categorie se includ:

●impozitul pe succesiuni;

●impozitul pe donaŃii;

●impozitul pe actele de vânzare-cumpărare a unor bunuri imobile;

●impozitul pe hârtiile de valoare (acŃiuni, obligaŃiuni etc.);

●impozitul pe circulaŃia capitalurilor şi a efectelor comerciale ş.a.

În cazul impozitului pe succesiuni, obiectul impunerii îl constituie averea primită drept

moştenire de o persoana fizică. Se stabileşte fie global pentru întreaga avere lăsată moştenire (ca de

exemplu în SUA, Australia, Marea Britanie11 etc.), fie separat pentru partea de avere ce revine

fiecărui moştenitor (ca de exemplu în Germania, Belgia, FranŃa, Suedia12 etc.). Se calculează pe

baza unor cote progresive, iar nivelul acestora se diferenŃiază atât în funcŃie de valoarea averii care

face obiectul succesiunii, cât şi în funcŃie de gradul de rudenie dintre persoana decedată şi

moştenitorul acesteia (la aceeaşi valoare a averii lăsate moştenire, impozitul este cu atât mai mare,

cu cât succesorul este rudă mai îndepărtată cu persoana decedată). Vizează numai circulaŃia

bunurilor între persoanele fizice.

Impozitul pe donaŃii a fost introdus pentru a preveni ocolirea plăŃii impozitului pe succesiuni,

când are loc efectuarea de donaŃii de avere în timpul vieŃii. Obiectul impozitului îl constituie averea

primită drept donaŃie de către o persoană. Impozitul cade în sarcina persoanei care primeşte donaŃia

(care se numeşte donatar) şi se calculează pe baza unor cote progresive al căror nivel este influenŃat

de:

- valoarea averii donate;

- gradul de rudenie între donator şi donatar;

- momentul şi scopul donaŃiei (uneori).

Impozitul pe actele de vânzare-cumparare a unor bunuri mobile şi imobile se utilizează

frecvent; cade în sarcina cumpărătorilor şi se calculează fie pe baza unor cote proporŃionale, fie pe

baza unor cote progresive.

3. Impozitele pe sporul de avere sau pe creşterea valorii averii

11 Stanciu L,FinanŃe publice, Ed. Academiei ForŃelor Terestre, Sibiu, 2001, www.actrus.ro/biblioteca/cursuri, pag. 125 12 Stanciu L,FinanŃe publice, Ed. Academiei ForŃelor Terestre, Sibiu, 2001, www.actrus.ro/biblioteca/cursuri, pag. 125

16

Impozitele pe sporul de avere sau pe creşterea valorii averii au ca obiect sporul de valoare pe

care l-au înregistrat unele bunuri în cursul unei perioade de timp; În această categorie se includ:

●impozitul pe plusul de valoare imobiliară;

●impozitul pe sporul de avere dobândit în timp de război.

Impozitul pe plusul de valoare imobiliară a fost introdus pentru impunerea sporului de

valoare înregistrat de anumite bunuri imobiliare (clădiri, terenuri) în perioada de la cumpărare şi

până la vânzare, fără ca proprietarul sa fi efectuat o cheltuială în acest scop. Subiectul impozitului

este vânzatorul bunurilor imobiliare, iar obiectul supus impunerii este diferenŃa între preŃul de

vânzare şi preŃul de cumpărare al bunului respectiv.

În cazul impozitului pe sporul de avere dobândit în timp de război, obiectul impozitului îl

constituie averea dobândită în timpul sau ca urmare nemijlocită a războiului. Deşi se calcula în cote

progresive, el n-a avut un randament ridicat, deoarece existau multiple modalităŃi de sustragere de la

impunere şi se plătea în moneda depreciată de inflaŃie.

În ceea ce priveşte impozitele pe avere în România, ele se întâlnesc atât sub forma unor

impozite pe averea propriu-zisă, cât şi a impozitelor pe circulaŃia averii. Dintre impozitele pe averea

propriu-zisă, mai importante sunt impozitele pe clădiri şi pe terenuri, care se plătesc atât de

persoanele fizice, cât şi juridice deŃinătoare de clădiri şi terenuri (vezi capitol impozite şi taxe

locale).

7.4. Dubla impunere juridică internaŃională

În condiŃiile economiei contemporane, circulaŃia liberă a capitalurilor este o realitate, iar

numeroase persoane fizice şi juridice desfăşoară activităŃi diverse, din care obŃin venituri sau deŃin

averi în mai multe Ńări. Datorită acestei realităŃi, a devenit o necesitate, pentru amplificarea

cooperării economice şi financiare internaŃionale, stabilirea autorităŃii publice competente să

procedeze la impunerea veniturilor realizate şi a averilor deŃinute de persoane fizice şi juridice în

alte Ńări, decât cea căreia îi aparŃin, astfel încât să se evite dubla impunere fiscală.

Dubla impunere fiscală internaŃională reprezintă supunerea la impozit a aceleiaşi materii

impozabile, pentru aceeaşi perioadă de timp, de către două autorităŃi fiscale din Ńări diferite.

Ea se manifestă sub două forme, şi anume:

• ca dublă impunere economică, respectiv supunerea, în cadrul unei Ńări, a aceluiaşi

venit sau a aceleiaşi averi, la mai multe impozite;

17

• ca dublă impunere juridic ă, respectiv impunerea aceleiaşi materii impozabile, de

două ori, în Ńări diferite.

Dubla impunere fiscală internaŃională poate apărea numai în cazul impozitelor directe,

respectiv al impozitelor pe venit şi al celor pe avere, deoarece pentru mărfurile şi serviciile

cumpărate de cetăŃenii unei Ńări din altă Ńară, ei nu mai plătesc în Ńara lor impozite indirecte similare

cu cele incluse în preŃul de cumpărare al mărfurilor sau serviciilor respective.

ApariŃia dublei impuneri se datorează modului în care sunt aplicate criterii care stau la baza

impunerii veniturilor sau averii. În practica fiscală internaŃională, criteriile care stau la baza

impunerii veniturilor sau averii sunt:

• criteriul reziden Ńei (sau al domiciliului fiscal), potrivit căruia impunerea veniturilor

sau averii se realizează de autoritatea fiscală din Ńara căreia aparŃine rezidentul,

indiferent dacă veniturile sau averea, care fac obiectul impunerii, sunt obŃinute sau se

află pe teritoriul acelei Ńări sau în afara acesteia;

• criteriul originii veniturilor (teritorialităŃii), potrivit căruia impunerea se efectuează

de către organele fiscale din Ńara pe al cărei teritoriu s-au realizat veniturile sau se

află averea, indiferent de rezidenŃa sau naŃionalitatea beneficiarilor de venituri.

Modul în care sunt aplicate criteriile prezentate anterior, poate conduce la apariŃia dublei impuneri.

De exemplu, dacă în Ńara A impunerea se bazează pe criteriul rezidenŃei, iar în Ńara B, pe criteriul

originii veniturilor, atunci o persoană din prima Ńară, daca realizează venituri în Ńara a doua, va

trebui să plătească impozite pe veniturile sale atât în Ńara de rezidenŃă, cât şi în Ńara de origine a

veniturilor.

Efectele negative pe care dubla impunere le are asupra dezvoltării relaŃiilor economice şi

financiare dintre diferite Ńări, au determinat găsirea unor soluŃii pentru înlăturarea ei. Dubla

impunere poate fi evitată, fie pe baza unor măsuri legislative unilaterale, fie prin încheierea unor

convenŃii bilaterale sau multilaterale între diferite Ńări. Evitarea dublei impuneri prin măsuri

legislative unilaterale este mai dificil de realizat, deoarece fiecare Ńară este interesată să realizeze

venituri fiscale cât mai mari. SoluŃia optimă pentru evitarea dublei impuneri o reprezintă încheierea

unor convenŃii bilaterale sau multilaterale între Ńări, având la bază13 modelele date publicităŃii în anii

1963, 1977 şi 1994 de către OrganizaŃia de Cooperare şi Dezvoltare Economica (O.C.D.E.) şi

convenŃia-model O.N.U. din 1981.

13 Văcărel I, FinanŃe publice, Ed. a IV a, E.D.P., Bucureşti, 2003, pag.405

18

ConvenŃiile pentru evitarea dublei impuneri internaŃionale sunt înŃelegeri între state, pe baza

cărora se încearcă evitarea impozitării aceleiaşi materii impozabile de către autorităŃile fiscale din

state diferite. łara de origine a venitului este Ńara în care contribuabilul realizează venitul sau deŃine

averea, fără să fie rezident al acesteia. łara de rezidenŃă reprezintă Ńara în care contribuabilul este

rezident.

Metodele pentru evitarea dublei impuneri, folosite în practica fiscală internaŃională, sunt:

●metoda scutirii (exonerării) totale;

●metoda scutirii (exonerării) progresive;

●metoda creditării integrale;

●metoda creditării (imputării) obişnuite.

a) Corespunzător metodei scutirii (exonerării) totale, veniturile obŃinute de rezidentul unei Ńări

într-o Ńară străină (Vis) şi supus impunerii în acea Ńară, se deduc din venitul impozabil global (Vig) în

Ńara de reşedinŃă. Mai concret, în Ńara de rezidenŃă se impozitează doar veniturile obŃinute în Ńara de

rezidenŃă, iar veniturile obŃinute în altă Ńară se impozitează în Ńara respectivă, adică în Ńara de

origine. În acest sens, se utilizează relaŃia următoare:

V itr = Vig – Vis, unde:

V itr – venitul impozabil calculat pentru Ńara de reşedinŃă.

V ig – venitul impozabil global reprezentând suma veniturilor obŃinute în cele două Ńări

Cu alte cuvinte, venitul realizat în străinătate de rezidentul unui stat şi care a fost impus acolo, nu se

mai include în venitul impozabil în statul de rezidenŃă.

Exemplu: Un rezident al Ńării A realizează în Ńara respectivă un venit de 8.000 u.m. El mai

realizează în Ńara B un venit de 10.000 u.m. Cotele de impunere în cele două state sunt:

łara A łara B

până la 5.000 u.m. 15%

5.001-7.500 u.m. 20%

7.500-10.000 u.m. 30%

peste 10.000 u.m. 38%

până la 4.500 u.m. 10%

4.501-7.000 u.m. 25%

7.001-9.500 u.m. 35%

peste 9.500 u.m. 40%

..000.18 muVig = , dar în condiŃiile existenŃei convenŃiei pentru evitarea dublei impuneri între cele

două state şi aplicându-se metoda exonerării totale, contribuabilul va plăti următoarele impozite:

19

Pentru venitul obŃinut în Ńara A, contribuabilul plăteşte în Ńara A impozitul

IA: mumuI A .400.2%30..000.8 =⋅= , adică venitul realizat în străinătate de rezidentul statului A şi

care a fost impus acolo, nu se mai include în venitul impozabil în statul de rezidenŃă. Pentru acest

venit, adică pentru venitul obŃinut în statul B, contribuabilul plăteşte în statul B impozitul IB:

..000.4%40..000.10 mumuI B =⋅=

..600.11400.6000.18

..400.6

muIVV

muIII

totalignet

BAtotal

=−=−==+=

Dacă nu ar fi existat o asemenea convenŃie între cele două state, pentru venitul obŃinut în străinătate

(în Ńara B), contribuabilul ar fi plătit impozit în ambele state, astfel:

În statul B impozitul IB:

..000.4%40..000.10 mumuI B =⋅=

În statul A impozitul IA, calculat asupra venitului global (obŃinut în ambele state):

..160.7840.10000.18

..840.10

..840.6%38..000.18

muIVV

muIII

mumuI

totalignet

BAtotal

A

=−=−==+=

=⋅=

b) Metoda scutirii (exonerării) progresive presupune însumarea veniturilor obŃinute de rezidentul

unei Ńări în străinătate, cu veniturile realizate de acesta în Ńara de reşedinŃă, obŃinându-se, astfel,

venitul impozabil global. La acest venit, se stabileşte cota progresivă corespunzătoare. Pentru

determinarea impozitului în Ńara de reşedinŃă, cota stabilită se aplică numai asupra venitului obŃinut

în Ńara de reşedinŃă.

Pentru determinarea impozitului în Ńara de reşedinŃă (A) se procedează astfel:

●se cumulează veniturile obŃinute atât în Ńară cât şi în străinătate:

..000.18 muVig =

●se stabileşte cota de impunere aferentă venitului total, respectiv 38%;

●se determină impozitul datorat Ńării de reşedinŃă aplicând cota de impunere stabilită mai sus

numai asupra venitului obŃinut în Ńara respectivă:

..040.3%38..000.8 mumuI A =⋅= ;

În statul B impozitul IB:

..000.4%40..000.10 mumuI B =⋅=

În acest caz impozitul total plătit de contribuabil:

Itotal = IA+IB = 3.040u.m. + 4.000u.m. = 7.040u.m.

20

Vnet = 18.000-7.040 = 10.960u.m.

c) Metoda creditării (imput ării integrale ) constă în aceea că impozitul plătit în străinătate, pentru

veniturile realizate acolo, se deduce integral din impozitele datorate în Ńara de reşedinŃă, inclusiv în

situaŃiile în care impozitul plătit în străinătate este mai mare decât impozitul intern aferent aceluiaşi

venit, astfel:

Din impozitul ..840.6%38..000.18 mumuI A =⋅= se deduce integral impozitul IB, IA devenind în

acest caz:

..160.11840.6000.18

..840.6.000.4..840.2

..840.2..000.4..840.6

muV

mumumuIII

mumumuI

net

BAtotal

A

=−==+=+=

=−=

d) Metoda creditării (imput ării) ordinare constă în aceea că impozitul plătit Ńării străine pentru

venitul realizat pe teritoriul acesteia, de către rezidentul altei Ńări, se deduce direct din impozitul total

calculat în Ńara de reşedinŃă. Impozitul plătit în străinătate se deduce numai până la limita

impozitului intern care revine la un venit egal cu cel obŃinut în străinătate.

Se procedează astfel:

– se cumulează veniturile obŃinute atât în Ńară, cât şi în străinătate şi se determină venitul total

..000.18 muVig =

- se calculează impozitul aferent acestui venit total:

..840.6%38..000.18 mumuI A =⋅=

- se determină impozitul pentru venitul obŃinut în străinătate, în condiŃiile de impozitare din Ńara de

reşedinŃă (care ar fi fost impozitul pentru venitul obŃinut în străinătate IB/A, dacă acesta s-ar fi

calculat după legislaŃia Ńării de reşedinŃă?):

..800.3%38..000.10/ mumuI AB =⋅=

Se observă că BAB II p/ , deci din impozitul calculat în Ńara de reşedinŃă (6.840 u.m.) se va deduce

impozitul plătit în Ńara B (4.000 u.m.), dar numai până la limita impozitului din Ńara de reşedinŃă

(3.800 u.m.), respectiv:

..960.10040.7000.18

..040.7..000.4..040.3,

.040.3..800.3..840.6

muV

mumumuIIIdeci

mumumuI

net

BAtotal

A

=−==+=+=

=−=

Conform Legii 571/2003 privind Codul fiscal, în România se aplică metoda creditării ordinare:

“Creditul fiscal extern se acordă la nivelul impozitului plătit în străinătate aferent venitului din sursa

21

din străinătate, dar nu poate fi mai mare decât partea de impozit pe venit datorat în România,

aferentă venitului obŃinut în străinătate”14.

Concepte cheie ● impozite directe ● impunere separată ● impozite reale ● impunere globală ● impozite personale ● impunere separată ● impozite pe venit ● cote proporŃionale ● impozite pe avere ● cote progresive ● dubla impunere juridică ● metode de evitare a InternaŃională dublei impuneri internaŃionale Bibliografie Iulian Văcărel – coordonator- FinanŃe publice, Ed. A VI –a , Editura Didactică şi Pedagogică, RA 2007 Tatiana Moşteanu – coordonator - FinanŃe Publice – Note de curs şi aplicaŃii pentru seminar , Ed Universitară, 2008 Dan Moraru – coordonator – FinanŃe Publice şi Evaziune Fiscală , Ed Economică , 2008 Maria – Andrada Georgescu – Admnistrarea FinanŃelor Publice şi a Bugetului , Ed Pro Universitaria , 2009 Elena –Doina Dascălu – Studii de caz pentru seminariile privind finanŃele publice , Editura Didactică şi Pedagogică , 2006 Nicolae HoanŃă – Economie şi finanŃe publice , Ed Polirom , 2000 Iona Talpoş – FinanŃele Romăniei , Ed Sedona 1995 Jurac Nemec , Glen Wright – ccordonatori FinanŃe Publice – Teorie şi practică în tranziŃia central – europeană Ed Ars Longa 2000 Daniela Lidia Roman – FinanŃe aplicate , Ed Economică , 2001 Iulian Văcărel – Politici fiscale şi bugetare în Romănia 1990-2000 , Editura Expert 2001 Narcisa Roxana Moşteanu - FinanŃe Publice , Ed Universitară , 2011

14 Lege privind Codul fiscal, nr. 571/2003, M.O. nr.927/2003, art.97, alin.(3)