conta publica id
TRANSCRIPT
1
1.1. Locul institutiilor publice in economia nationala
Institutiile publice sunt incadrate in sectorul institutional „Administratie publica”. Sectoarele institutionale
sunt grupari de unitati institutionale in functie de anumite trasaturi comune ale acestora.
Sectorul „Administratie publica” grupeaza toate unitatile ce au ca functie principala realizarea de servicii
necomerciale destinate celorlalte sectoare institutionale, in vederea redistribuirii veniturilor in economie. Resursele
principale ale acestui sector sunt constituite din impozitele si taxele obligatorii preluate de la celelalte sectoare
institutionale. Acest sector este compus din:
administratia publica centrala
administratia publica locala
administratia asigurarilor sociale
Institutiile publice pot fi definite ca „entitati patrimoniale ce desfasoara activitati, de regula, sociale, in
folosul comunitatii, activitati care nu produc venituri sau produc venituri evaluate la pretul factorilor*. Veniturile
incasate de institutiile publice nu sunt suficiente acoperirii cheltuielilor proprii, fiind necesara alocarea de la
buget de surse pentru acoperirea acestor cheltuieli” (definitie).
*Pretul factorilor cuprinde cheltuielile efectuate de institutie pentru obtinerea serviciului in folosul
comunitatii – cheltuieli cu forta de munca, cu consumul de materiale si de alte servicii necesare desfasurarii
activitatii. (pretul factorilor – ck)
Legea 500/2002 stipuleaza ca denumirea de „institutie publica” se refera de fapt la denumirea generica data
Parlamentului, Administratiei Prezidentiale, ministerelor, celorlalte organe de specialitate ale administratiei publice,
ale autoritatii publice, institutiilor publice autonome, precum si institutiilor din subordinea acestora, indiferent de
modul de finantare al acestora.
In Romania, din categoria institutiilor publice fac parte:
Parlamentul
Presedintia Romaniei
Guvernul
Ministerele
Celelalte organe de specialitate ale administratiei publice centrale si locale
Alte autoritati publice
Autoritatea judecatoreasca
Institutiile de stat de subordonare centrala sau locala
Parlamentul este organul de decizie in domeniul finantelor publice. Acesta aproba legile bugetare anuale
si legile de rectificare, elaborate de guvern. In cazul in care legile bugetare anule depuse in termen legal nu sunt
aprobate de parlament pana la 15 decembrie a anului anterior, Guvernul poate cere Parlamentului aplicarea
procedurii de urgenta. In cadrul dezbaterilor anuale privind Legea bugetara anuala, nu pot fi aprobate majorari de
cheltuieli care produc cresterea deficitului bugetar. De asemenea, Parlamentul adopta legile contului general anual
de executie.
2
Guvernul este organul suprem al administratiei de stat care asigura realizarea politicii fiscal-bugetare.
Pentru acesta va tine seama de proiectiile economice si prioritatile politice cuprinse in Programul de guvernare
aprobat de Parlament. Guvernul are urmatoarele prerogative:
asigura elaborarea raportului privind situatia macroeconomica pentru anul bugetar respectiv si proiectia
acesteia pentru urmatorii trei ani;
elaboreaza proiectele legilor bugetare anuale pe care le transmite spre aprobare Parlamentului;
exercita conducerea activitatii executive a finantelor publice; in acest scop examineaza periodic executia
bugetara si stabileste masuri pentru mentinerea sau imbunatatirea echilibrului bugetar;
supune spre adoptare Parlamentului proiectele legilor de rectificare si a contului general anual de executie;
are calitatea de a utiliza fondul de rezerva bugetara si fondul de interventii, pe baza hotararilor
guvernamentale;
Ministerul Finantelor Publice este organismul guvernamental care are cele mai importante atributii in
domeniul finantelor publice:
pregateste proiectele legilor bugetare anuale, ale legilor de rectificare si ale legilor privind aprobarea
contului general de executie;
dispune masuri pentru aplicarea politicii fiscal-bugetare;
emite normele metodologice pentru aprobarea bugetelor si forma de prezentare a acestora;
emite norme metodologice, precizari si instructiuni prin care se stabilesc practicile si procedurile privind
incasarea veniturilor, angajarea, lichidarea, ordonantarea si plata cheltuielilor, controlul cheltuirii acestora,
incheierea exercitiului bugetar anual, contabilizarea si raportarea;
solicita rapoarte si informatii institutiilor care gestioneaza fonduri publice;
aproba clasificatiile bugetare, precum si modificarea acestora;
analizeaza propunerile de buget in etapele de elaborare a bugetului;
furnizeaza Parlamentului, la cererea acestuia, cu ajutorul ordonatorilor principali de credite, documentele
care au stat la baza fundamentarii proiectelor bugetare anuale;
asigura monitorizarea executiei bugetare si propune guvernului masuri pentru reglementarea eventualelor
abateri;
avizeaza, in faza de proiect, acordurile, memorandumurile, protocoalele si alte intelegeri incheiate cu
partenerii externi si proiectele de acte normative care contin implicatii financiare;
stabileste continutul, forma de prezentare si structura programelor elaborate de ordonatorii principali de
credite;
blocheaza sau reduce utilizarea unor credite bugetare constatate ca fiind fara temei legal sau fara justificare
in bugetele ordonatorilor de credite;
dispune masuri pentru administrarea si urmarirea modului de utilizare a fondurilor publice destinate
cofinantarii in bani rezultate din contributia financiara externa acordata Guvernului Romaniei;
colaboreaza cu B.N.R. la elaborarea balantei de plati externe, a balantei creantelor si angajamentelor
externe, a reglementarilor in domeniul monetar si valutar;
3
prezinta semestrial Guvernului si comisiilor pentru buget, finante si banci ale parlamentului, impreuna cu
B.N.R., informari despre modul de realizare a balantei de plati externe si a balantei creantelor si
angajamentelor externe si propune solutii de acoperire a deficitului;
participa, in numele statului, la tratative externe privind acordurile bilaterale si multilaterale de protejare si
promovare a investitiilor, legate de evitarea dublei impuneri, combaterea evaziunii fiscale si in probleme
valutare si de plati etc.
Organele locale, reprezentate de consiliile comunale, orasenesti si municipale sunt structurile care
realizeaza autonomia locala. Acestea au ca atributii elaborarea si aprobarea proiectului anual al bugetului local,
stabilirea impozitelor si taxelor locale, precum si a taxelor speciale, conform legii.
Institutiile publice de subordonare centrala sau locala intocmesc bugetele de venituri si cheltuieli pentru
anul urmator. Bugetele se aproba de ordonatorii superiori si urmaresc:
modul in care respecta limitele de cheltuieli prevazute in acestea;
modul in care se achita diversele obligatii fata de stat;
modul in care se respecta destinatiile resurselor financiare prevazute.
Principala sursa de finantare a institutiilor publice o reprezinta sursele provenite de la diversele bugete.
Raspunderea pentru modul in care au fost utilizate aceste fonduri revine conducatorilor institutiilor care poarta numele de
ordonatori de credite.
Ordonatorii de credite sunt persoanele ce au calitatea de conducatori ai institutiilor publice, care au rolul
de a repartiza si utiliza creditele bugetare aprobate.
In functie de competentele si de importanta institutiilor pe care le conduc, ordonatorii de credite sunt:
ordonatori de credite principali
ordonatori de credite secundari
ordonatori de credite tertiari
Ordonatorii principali de credite sunt ministrii, conducatorii celorlalte organe de specialitate ale
administratiei publice centrale, conducatorii altor autoritati publice si conducatorii institutiilor publice autonome.
Acestia au rolul de a repartiza creditele bugetare aprobate, pentru bugetul propriu si pentru bugetele institutiilor
publice ierarhic subordonate. Ordonatorii principali de credite vor repartiza creditele bugetare dupa retinerea a 10%
din prevederile aprobate acestora, pentru asigurarea unei executii bugetare prudente. Exceptie de la aceasta regula
fac cheltuielile de personal si cele care implica obligatii internationale, care vor fi repartizate integral. Repartizarea
sumelor retinute in proportie de 10% se va face in semestrul urmator, dupa examinarea de catre Guvern a executiei
bugetare pe primul semestru.
Ordonatorii secundari si tertiari de credite sunt conducatorii institutiilor publice cu personalitate
juridica din subordinea ordonatorilor principali de credite. Ordonatorii secundari de credite repartizeaza creditele
bugetare aprobate pentru bugetul propriu si pentru bugetele institutiilor publice subordonate ai caror conducatori
sunt ordonatori tertiari.
Ordonatorii tertiari de credite utilizeaza creditele bugetare ce le-au fost repartizate numai pentru realizarea
operatiilor institutiilor pe care le conduc.
4
Ordonatorii de credite au obligatia de a angaja si utiliza creditele bugetare numai in limita prevederilor si
destinatiilor aprobate. Prevederile si destinatiile aprobate sunt strict legate de activitatea institutiilor publice
respective si cu respectarea dispozitiilor legale. Ordonatorii de credite raspund de:
o angajarea, lichidarea si ordonantarea cheltuielilor in limita creditelor bugetare aprobate si
repartizate;
o realizarea veniturilor;
o angajarea si utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare;
o pastrarea integritatii bunurilor incredintate institutiilor;
o organizarea si tinerea la zi a contabilitatii si prezentarea la termen a situatiilor financiare;
o organizarea sistemului de monitorizare a programului de achizitii publice si a
programului de investitii publice;
o organizarea evidentei programelor, inclusiv a indicatorilor aferenti acestora.
2. 1. Definitii si tipuri de bugete in Romania
Bugetul este documentul prin care sunt prevazute si aprobate in fiecare an cheltuielile si veniturile sau,
dupa caz, numai cheltuielile, in functie de sistemul de finantare al institutiilor publice. Legea care stabileste
principiile, cadrul general si procedurile privind formarea, administrarea, angajarea si utilizarea fondurilor publice si
care stabileste responsabilitatile institutiilor publice implicate in procesul bugetar este Legea nr. 500/11.06.2002
privind finantele publice.
Aceasta lege este utilizata pentru elaborarea, aprobarea, executarea si raportarea mai multor bugete,
precum:
bugetul de stat;
bugetul asigurarilor sociale de stat;
bugetele fondurilor speciale;
bugetul trezoreriei statului;
bugetele institutiilor publice autonome;
bugetele institutiilor publice finantate integral sau partial din bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale
de stat si bugetele fondurilor speciale, dupa caz;
bugetele institutiilor publice finantate integral din venituri proprii;
bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat si a caror rambursare,
dobanzi si alte costuri sunt asigurate din fonduri publice;
bugetul fondurilor externe nerambursabile.
Bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele institutiilor publice
autonome, bugetele creditelor externe contractate sau garantate de stat, bugetul trezoreriei statului si bugetele
institutiilor publice se aproba astfel:
bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele creditelor
externe contractate sau garantate de stat si bugetele fondurilor nerambursabile, se aproba prin lege;
bugetele institutiilor publice autonome se aproba de catre organele abilitate in acest sens de legi speciale;
5
bugetele institutiilor publice finantate partial din bugetele de la primul alineat sunt aprobate prin lege ca
anexe ale bugetelor ordonatorilor principali de credit;
bugetele institutiilor publice finantate integral din bugetele aratate in primul alineat sunt aprobate de
organul ierarhic superior al acestora;
bugetele institutiilor publice finantate integral din venituri proprii se aproba de catre organul de
conducere al institutiei publice si cu acordul ordonatorului de credite ierarhic superior;
bugetul trezoreriei statului se aproba prin hotarare de Guvern.
2.2. Principiile bugetare
In baza articolului 137 din Constitutia Romaniei, Legea finantelor publice nr. 500/2002 stabileste in
sectiunea I, la art. 8 - 13 principiile ce stau la baza elaborarii si executiei bugetului de stat, a bugetului
asigurarilor sociale de stat, a bugetelor locale si a bugetelor fondurilor speciale, dupa cum urmeaza:
principiul universalitatii
principiul publicitatii
principiul unitatii
principiul anualitatii
principiul specializarii bugetare
principiul unitatii monetare
Principiul universalitatii potrivit caruia veniturile si cheltuielile se includ in buget in totalitate, in sume
brute. Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli bugetare anume, exceptie facand sponsorizarile si
donatiile care au stabilite destinatii distincte.
Principiul publicitatii stipuleaza faptul ca sistemul bugetar este deschis si transparent: aceasta calitate a
sistemului bugetar este determinata de faptul ca proiectele de buget si conturile anuale generale de executie sunt
deschise dezbaterilor publice, cu prilejul aprobarii acestora. De asemenea, actele normative de aprobare a bugetelor
si conturilor anuale de executie a acestora sunt publicate in Monitorul Oficial, partea I.
Principiul unitatii se refera la faptul ca toate cheltuielile si veniturile sunt inscrise intr-un singur
document, ceea ce asigura utilizarea eficienta si monitorizarea fondurilor publice. Conform acestui principiu, toate
veniturile retinute si utilizate in sistem extrabugetar, se introduc in bugetul de stat, urmand regulile si principiile
acestui buget, cu exceptia:
veniturilor proprii si subventiilor acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat,
bugetele fondurilor speciale, dupa caz;
veniturilor proprii ale institutiilor publice;
veniturilor obtinute din activitati autofinantate;
veniturilor utilizate pentru constituirea fondurilor de stimularea personalului;
Principiul anualitatii se refera la faptul ca legea bugetara, respectiv cheltuielile si veniturile cuprinse in acest
document sunt aprobate pe o perioada de un an, perioada ce corespunde exercitiului bugetar. Astfel, toate
operatiile de incasari si plati efectuate pe parcursul unui an bugetar in contul unui buget, apartin exercitiului
corespunzator de executie a bugetului respectiv.
6
Principiul specializarii bugetare se refera la faptul ca toate veniturile si cheltuielile se inscriu si se aproba in
buget pe surse de provenienta, respectiv pe categorii de cheltuieli, grupate dupa natura lor economica si pe
destinatii, potrivit clasificatiei bugetare.
Principiul unitatii monetare se refera la faptul ca toate operatiile bugetare sunt exprimate in moneda nationala.
Capitalurile reprezinta surse permanente ale institutiilor publice, care cuprind:
- sursele proprii ale acestora reprezentate de fondurile,
- rezultatul patrimonial (economic) care se defalca in rezultat reportat,
- rezultatul exercitiului, precum si surse imprumutate pe termen mediu si lung, reprezentate
de imprumuturile si datoriile asimilate.
Capitalurile proprii se refera la drepturile titularului de patrimoniu asupra unei parti din
activele acestui patrimoniu. Acesta reprezinta aportul adus de proprietar la infiintarea institutiei si pe
parcursul perioadei de functionare a acesteia.
Spre deosebire de societatile comerciale, unde titularul de patrimoniu poate fi o persoana
fizica sau juridica particulara, la institutiile publice, titularul de patrimoniu este statul, ca persoana
juridica.
Capitalurile imprumutate pe termen mediu si lung sunt considerate elemente de capital,
deoarece acestea:
- se afla in institutie pe o perioada mai mare de timp (peste 3 ani),
- si datorita faptului ca scopul efectuarii acestor datorii este acela de a asigura bunuri
permanente in vederea dezvoltarii institutiei.
Aceste motive le confera calitatea de capitaluri permanente ale institutiei publice. Conturile de
capitaluri se regasesc in clasa 1 a planului de conturi pentru institutii publice si sunt prezentate in anexa
1.
3.1.
Contabilitatea
capitalurilor
proprii
Din categoria capitalurilor proprii ale unei institutii publice fac parte:
fondurile proprii,
rezultatul patrimonial (economic),
rezultatul reportat si
rezervele din reevaluare.
3.1.1. Fondurile
institutiei
publice
Fondurile sunt elemente de capital propriu ale institutiei publice. Acestea arata dreptul statului sau al
unitatilor administrativ teritoriale de:
- posesie,
- folosinta si
- de dispozitie asupra bunurilor ce alcatuiesc domeniul public si privat al acestuia.
Pentru bunurile aflate in domeniul public statul exercita posesia, folosinta si dispozitia asupra
acestor bunuri. Conform Constitutiei Romaniei (art. 35 alin.(4)) si a anexei Legii 213/1998, privind
proprietatea publica si regimul juridic al acesteia, din domeniul public al statului si al unitatilor
administrativ teritoriale fac parte bunurile care sunt de uz sau de interes public si sunt dobandite de stat
sau de unitatile administrativ teritoriale prin modurile prevazute de lege, astfel:
domeniul public al statului este alcatuit din bunuri de uz sau de interes public national,
declarate ca atare prin lege;
domeniul public al judetelor este alcatuit din bunuri de uz sau de interes public judetean,
declarate ca atare prin hotarare a consiliului judetean, daca acestea nu au fost declarate de
interes public national;
domeniul public al comunelor, al oraselor si al municipiilor este alcatuit din bunuri de uz
sau de interes public local, declarate ca atare prin hotarare a consiliului local, daca nu au fost
declarate de interes public national sau judetean.
Bunurile aflate in domeniul public al statului se inventariaza de catre ministere, de celelalte organe
de specialitate ale administratiei publice centrale, precum si de autoritatile publice centrale care au in
administrare asemenea bunuri. Dupa inventariere, rezultatele acesteia se centralizeaza la nivelul
Ministerului Finantelor Publice si se supun spre aprobare Guvernului.
7
Domeniul privat al statului si al unitatilor administrativ teritoriale este alcatuit din bunuri aflate
in proprietatea acestora, dar care nu fac parte din domeniul public. Asupra acestor bunuri statul si
unitatile administrativ-teritoriale au drept de proprietate privata.
Pentru bunurile ce alcatuiesc domeniul public al unitatilor administrativ-teritoriale,
inventarierea se face de catre comisii special constituite, conduse de presedintii consiliilor judetene,
respectiv de primarul general al municipiului Bucuresti sau de primari. Rezultatele inventarierii acestor
bunuri se centralizeaza de catre consiliile judetene, de Consiliul General al Municipiului Bucuresti sau
de consiliile locale si se aproba prin hotarare de guvern.
Trecerea bunurilor din domeniul privat in domeniul public al statului sau al unitatilor
administrativ-teritoriale se face prin hotarare de Guvern sau de consiliu, in functie de apartenenta
bunurilor.
Preluarea in patrimoniul public a unor bunuri de la societatile comerciale la care statul sau
unitatile administrativ-teritoriale sunt actionari se poate face numai cu plata si cu acordul Adunarii
Generale a Actionarilor. In cazul in care acest acord nu a fost obtinut, trecerea in proprietatea statului se
poate face numai prin expropriere, pentru o cauza de utilitate publica si numai dupa o justa despagubire.
Bunurile din domeniul public al statului pot fi transferate in domeniul public al unitatilor
administrativ-teritoriale pe baza unei cereri formulate de consiliul administrativ-teritorial respectiv,
aprobata prin hotarare de Guvern. In situatia inversa, pentru transferarea in domeniul public al statului,
aceasta operatie are loc la cererea Guvernului si este aprobata prin hotarare a consiliului unitatilor
administrativ-teritoriale respective.
Pentru bunurile aflate in domeniul public al statului sau al unitatilor administrativ-teritoriale,
dreptul de proprietate publica dispare in momentul in care acestea dispar sau au fost trecute in domeniul
privat. Trecerea in domeniul privat se face pe baza hotararilor de Guvern sau de Consilii, daca nu exista
alte prevederi in Constitutie sau in alta lege.
Fondurile unei institutii publice includ:
fondul activelor fixe necorporale;
fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul public al statului;
fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul privat al statului;
fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul public al unitatilor administrativ teritoriale;
fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul privat al unitatilor administrativ teritoriale;
Conturile utilizate pentru evidentierea fondurilor se gasesc in clasa 1 „Conturi de capitaluri”, grupa
10 „Capital, rezerve, fonduri”:
100 „Fondul activelor fixe necorporale”
101 „Fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul public al statului”
102 „Fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul privat al statului”
103 „Fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul public al unitatilor administrativ-
teritoriale”
104 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul privat al unitatilor administrativ-
teritoriale”
Conturile de fonduri sunt conturi de pasiv, de capitaluri proprii si inregistreaza:
- in credit - sursele de provenienta ale activelor fixe realizate:
in regie proprie,
intrate in institutie prin achizitie de la terti,
intrate prin leasing financiar,
intrate prin transfer de la alte institutii publice,
intrate prin plusuri la inventar.
- in debit - diminuarea surselor proprii ca urmare a iesirii din patrimoniu a
acestora, prin:
transfer,
scoatere din functiune
lipsuri la inventar.
- Soldul conturilor este creditor si reflecta sursele proprii aferente activelor
imobilizate intrate in patrimoniu.
Cu ajutorul lor ministerele, organele de specialitate ale institutiilor publice centrale sau locale
8
si institutiile publice subordonate acestora tin evidenta fondurilor proprii.
Trebuie specificat ca aceste fonduri sunt utilizate pentru reflectarea surselor proprii de
formare a bunurilor de natura activelor fixe corporale si necorporale neamortizabile.
Contul 100 „Fondul activelor fixe necorporale” intra in corespondenta cu conturile din clasa 2
„Conturi de imobilizari”. Elementele de active imobilizate necorporale care intra in categoria celor
neamortizabile sunt cele reflectate in contul 206 „Inregistrari ale evenimentelor cultural sportive”. In
momentul intrarii activelor imobilizate necorporale se face inregistrarea:
206
„Inregistrari ale
evenimentelor cultural
- sportive”
= 100
„Fondul activelor fixe
necorporale”
- cu valoarea activelor
fixe necorporale achi-
zitionate, intrate prin
transfer, realizate in
regie proprie sau afla-
te plusuri la inventar.
Concomitent, pentru activele fixe necorporale neamortizabile, intrate prin achizitie de la terti
se va face inregistrarea:
682
„Cheltuieli cu activele
fixe neamortizabile”
= 404
„Furnizori de
imobilizari”
- cu valoarea activelor
fixe necorporale
achizitionate.
Necesitatea efectuarii acestei inregistrari deriva din faptul ca activele fixe au fost achizitionate,
deci cheltuiala s-a efectuat pentru acestea, insa nu se amortizeaza. De asemenea, pentru aceste active
trebuie reflectata datoria fata de furnizor.
Conturile 101 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul public la statului” si 102 „Fondul
bunurilor ce alcatuiesc domeniul privat al statului” tin evidenta fondurilor proprii legate de activele
fixe corporale, de natura terenurilor si a mijloacelor fixe.
Cu ajutorul acestor conturi se realizeaza evidenta surselor de formare a bunurilor ce alcatuiesc
domeniul public sau privat al statului. Institutiile care utilizeaza conturile mai sus mentionate sunt:
- ministerele,
- organele de specialitate ale administratiei publice centrale
- institutiile publice finantate integral de la bugetul de stat subordonate acestora.
Evidenta analitica a surselor se tine pe surse de dobandire, potrivit legii. Conturile
corespondente debitoare si creditoare sunt cele care reflecta activele fixe corporale, precum:
211 „Terenuri si amenajari de terenuri”,
212 „Constructii”,
213 „Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii”
214 „Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active corporale”.
Contul 102 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul privat al statului” mai este utilizat si
pentru evidentierea surselor proprii ale institutiilor publice determinate de intrarea bunurilor legal
confiscate si a bunurilor in custodie sau in consignatie la terti.
Aceste bunuri sunt evidentiate de catre directiile generale ale finantelor publice judetene,
respectiv a municipiului Bucuresti, de catre administratiile finantelor publice si de structurile
specializate din cadrul Ministerului Afacerilor Externe.
Pentru activele fixe corporale neamortizabile obtinute in regie proprie, care se includ in
domeniul public sau privat al statului, inregistrarile vor fi:
9
211
„Terenuri si amenajari
de terenuri”
212
„Constructii”
213
„Instalatii tehnice,
mijloace de transport,
animale si plantatii”
214
„Mobilier, aparatura
birotica, echipamente de
protectie a valorilor
umane si materiale si
alte active corporale”
= 101
„Fondul bunurilor ce
alcatuiesc domeniul
public al statului”
sau
102
„Fondul bunurilor ce
alcatuiesc domeniul
privat al statului”
- cu valoarea de
intrare a activelor
fixe corporale,
neamortizabile
obtinute in regie
proprie
Si concomitent:
231
„Active fixe corporale in
curs”
= 722
„Venituri din
productia de active
fixe corporale”
- cu valoarea
activelor fixe
corporale
neamortizabile
obtinute in regie
proprie.
682
„Cheltuieli privind
activele fixe
neamortizabile”
= 231
„Active fixe
corporale in curs”
- cu valoarea
activelor fixe
corporale
neamortizabile
obtinute in regie
proprie.
Evidenta bunurilor confiscate se realizeaza cu ajutorul conturilor 347 „Bunuri legal
confiscate sau intrate, potrivit legii, in proprietatea privata a statului”.
Contul 347 „Bunuri legal confiscate sau intrate, potrivit legii, in proprietatea privata a
statului” tine evidenta bunurilor confiscate, care, potrivit legii, trec in proprietatea privata a statului.
Este un cont de activ, care inregistreaza:
- in debit valoarea bunurilor confiscate si intrate in proprietatea privata a statului,
- in credit, bunurile scazute din evidenta, potrivit legii.
Trebuie aratat ca bunurile pentru care nu exista acte de provenienta sau aceste acte nu sunt legale, se
confisca de catre institutiile aratate mai sus, dupa care acestea sunt evaluate de o comisie de evaluare
si sunt valorificate.
Contul 359 „Bunuri in custodie sau in consignatie la terti” este utilizat de catre directiile
generale ale finantelor publice judetene, respectiv a Municipiului Bucuresti si de administratiile
finantelor publice de sector, pentru a evidentia bunurile confiscate, aflate in custodie la terti sau aflate
spre valorificare in consignatii. Acest cont este de activ:
- se debiteaza cu valoarea bunurilor confiscate si intrate in proprietatea privata a
statului, lasate in custodie sau in consignatie,
- in credit bunurile valorificate sau aduse de la terti.
Conturile 103 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul public al unitatilor administrativ
10
teritoriale” si 104 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul privat al unitatilor administrativ-
teritoriale” au continut economic si functiune similara conturilor 101 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul public al statului” si 102 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul privat al statului”.
Acestea se folosesc de catre unitatile administrativ-teritoriale, adica de catre consiliile locale
judetene, respectiv de consiliul Municipiului Bucuresti, de consiliile municipale si de institutiile
finantate integral de la bugetul local.
Contul 103 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul public al unitatilor administrativ-teritoriale” se
desfasoara pe urmatoarele analitice:
103.01 „Fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul public al judetului”
103.02 „Fondul bunurilor care alcatuiesc domeniul public de interes local”
In cadrul analiticelor de mai sus se vor deschide fise analitice pe surse de dobandire.
Conturile corespondente debitoare si creditoare sunt similare conturilor 101 „Fondul bunurilor
ce alcatuiesc domeniul public al statului” si 102 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul privat”.
Exceptie face contul 349 „Bunuri legal confiscate sau intrate, potrivit legii, in proprietatea privata
a unitatii administrativ-teritoriale” care se utilizeaza in locul contului 347 „Bunuri legal confiscate
sau intrate, potrivit legii, in proprietatea privata a statului”.
Nota: Consideram ca pentru reflectarea bunurilor confiscate si intrate in posesia statului sau a
unitatilor administrativ-teritoriale este suficienta existenta unui singur cont, si nu a doua conturi,
care oricum nu se pot confunda, deoarece fondurile cu ajutorul carora se evidentiaza in contabilitate
sunt diferite.
3.1.2. Rezervele
din reevaluare
Activele fixe trebuie reevaluate pentru a fi aduse la valoarea actuala, datorita utilizarii lor pe
perioade mai indelungate de timp determinata de influenta inflatiei sau deflatiei.
La fiecare final de exercitiu financiar, in urma efectuarii operatiei de inventariere, activele fixe
se aduc la valoarea actuala, determinata pe baza valorii juste.
In situatia in care valoarea justa determinata este mai mare decat valoarea contabila
inregistrata, diferenta se va inregistra ca rezerva din reevaluare, iar activul va fi reflectat in bilant la
valoarea actuala, adica cea justa. Reevaluarile trebuie efectuate cu suficienta regularitate, astfel incat
valoarea contabila sa fie permanent apropiata de valoarea justa.
Diferentele din reevaluarea activelor fixe se inregistreaza astfel:
in cazul in care valoarea actuala este mai mare decat valoarea contabila neta, diferenta din
reevaluare se inregistreaza ca o crestere a rezervei din reevaluare, concomitent cu cresterea
valorii activului, in situatia in care nu a existat o descrestere anterioara recunoscuta ca si
cheltuiala a activului respectiv sau ca un venit ce a fost recunoscut ca o compensare a unei
cheltuieli anterioare;
in cazul in care valoarea actuala este mai mica decat valoarea contabila neta a activului,
diferenta din reevaluare se inregistreaza ca o cheltuiala, daca in rezerva din reevaluare nu
este inregistrat un surplus anterior din reevaluare, sau ca o scadere a rezervei din reevaluare,
in situatia in care, in prealabil a fost inregistrat un surplus referitor la activul respectiv.
Contabilitatea diferentelor din reevaluarea activelor fixe se realizeaza cu ajutorul contului 105
„Rezerve din reevaluare”, care este un cont de pasiv si inregistreaza:
- in credit diferentele din reevaluarea activelor, in cazul in care valoarea actuala
este mai mare decat valoarea contabila neta a acestora (crestere),
- in debit inregistreaza diferenta din reevaluare, in cazul in care valoarea actuala
este mai mica decat valoarea contabila neta (descrestere), iar in anii anteriori s-a
inregistrat o crestere inregistrata ca rezerva.
- Soldul contului poate fi creditor si reflecta diferentele din reevaluarea activelor
fixe determinate de cresterea de valoare.
Contul 105 „Rezerve din reevaluare” se detaliaza pe urmatoarele sintetice de gradul II:
1051 „Rezerve din reevaluarea terenurilor si amenajarilor la terenuri”;
1052 „Rezerve din reevaluarea constructiilor”;
1053 „Rezerve din reevaluarea instalatiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor si
plantatiilor”;
1054 „Rezerve din reevaluarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protectie
11
a valorilor umane si materiale si a altor active fixe corporale”;
1055 „Rezerve din reevaluarea altor active ale statului”.
3.1.3.
Contabilitatea
rezultatelor
institutiei
publice
Rezultatele institutiei publice sunt de doua feluri:
I. In functie de perioada din care provin, astfel:
rezultatul exercitiului sau rezultat curent;
rezultatul reportat;
II. In functie de locul unde se determina rezultatul, acesta poate fi:
rezultatul institutiilor publice;
rezultatul bugetului local;
rezultatul bugetului asigurarilor sociale;
rezultatul bugetului de stat;
a) Rezultatul exercitiului institutiilor publice este rezultatul care se determina la sfarsitul
exercitiului curent, prin inchiderea conturilor de cheltuieli si venituri. Acest rezultat calculat la finele
anului este un rezultat patrimonial. Acesta include:
- creante incasate,
- datorii achitate,
- drepturi constatate,
- obligatii neachitate in cursul exercitiului bugetar.
Rezultatul exercitiului poate fi sub forma excedentului sau deficitului patrimonial:
- excedentul patrimonial apare in cazul in care veniturile inregistrate sunt mai mari
decat cheltuielile inregistrate,
- deficitul patrimonial apare in situatia inversa, adica atunci cand cheltuielile sunt
mai mari decat veniturile inregistrate.
Dupa efectuarea lucrarilor de inchidere a exercitiului, rezultatul sub forma excedentului sau
deficitului bugetar al exercitiului curent se repartizeaza asupra rezultatului reportat, care exprima
rezultatul patrimonial al exercitiilor anterioare.
b) Rezultatul bugetului local este de forma excedentului sau deficitului patrimonial al
bugetului local. Acesta se determina la finele anului prin inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli
aferente exercitiului curent, ale bugetului local, indiferent de momentul efectuarii platilor si incasarilor.
Intre excedentul/deficitul patrimonial si excedentul/deficitul bugetar exista o diferenta
determinata de indicatorii pa baza carora se calculeaza fiecare. Daca excedentul/deficitul patrimonial nu
tine seama daca veniturile au fost incasate sau cheltuielile au fost platite, excedentul/deficitul bugetar se
determina ca diferenta intre veniturile incasate si cheltuielile platite.
Veniturile bugetare incasate sunt evidentiate in contabilitatea unitatilor administrativ-teritoriale
in conturile in afara bilantului „Venituri bugetare incasate”, iar cheltuielile bugetare sunt evidentiate in
conturile din afara bilantului „Cheltuieli bugetare achitate”.
Excedentul/deficitul bugetar se evidentiaza in contabilitate intr-un cont distinct.
In cazul existentei excedentului bugetar al bugetului local la finele exercitiului, acesta se
regularizeaza cu bugetul de stat (in limita transferurilor din buget), dupa care se utilizeaza pentru:
rambursarea imprumuturilor restante si plata dobanzilor si comisioanelor aferente acestora;
constituirea fondului de rulment;
Spre deosebire de institutiile publice, unitatile administrativ-teritoriale, determina la finele
anului excedentul/deficitul executiei nebugetare al exercitiului curent. Acest rezultat nebugetar
se determina ca diferenta intre excedentul/deficitul patrimonial si excedentul/deficitul bugetar si se
evidentiaza in contabilitate intr-un cont distinct, dupa care, in anul urmator, se transfera in
rezultatul reportat.
Schematic, determinarea rezultatului bugetului local se prezinta ca in fig. 1.1.
Asadar, rezultatul reportat al unitatilor administrativ teritoriale preia excedentul sau deficitul
executiei nebugetare, dupa depunerea situatiilor financiare anuale. In cazul in care anul se incheie cu
deficit nebugetar, acesta va fi acoperit din excedentul executiei nebugetare realizate in exercitiile
urmatoare.
12
Institutiile publice finantate din bugetul local sunt obligate sa depuna la unitatile administrativ-
teritoriale din bugetul carora au fost alimentate contul de executie care va cuprinde platile efectuate
si cheltuielile efective.
c) Rezultatul bugetului asigurarilor sociale de stat se determina la finele anului prin repartizarea
cheltuielilor si veniturilor, indiferent daca acestea au fost platite, respectiv incasate si este de forma
excedentului sau deficitului patrimonial.
Excedentul/deficitul bugetului asigurarilor sociale de stat se determina la finele anului ca diferenta
intre veniturile incasate si cheltuielile platite. Veniturile incasate sunt evidentiate in contul in afara
bilantului „Venituri bugetare incasate” si Cheltuielile incasate sunt evidentiate in contul in afara
bilantului „Cheltuieli bugetare achitate”, dupa care se evidentiaza in contabilitate intr-un cont
distinct.
Spre deosebire de celelalte bugete, in cazul bugetului asigurarilor sociale de stat, legea prevede ca
din veniturile bugetare sa se preleve o cota, anual, pentru constituirea fondului de rezerva, care este
utilizat pentru acoperirea prestatiilor de asigurari sociale si a altor cheltuieli ale sistemului public de
pensii.
In cazul in care la finele anului rezultatul bugetar este:
- de forma excedentului, acesta este utilizat in anul urmator potrivit destinatiilor
prevazute de lege, dupa ce in prealabil s-au restituit transferurile primite de la bugetul
de stat, din contul general al trezoreriei statului;
- de forma deficitului bugetului asigurarilor sociale de sanatate la finele anului, acesta se
acopera din rezultatul reportat provenit din anii anteriori sau din fondul de rezerva.
Venituri
înregistrate
Cheltuieli
înregistrate
Fig.1.1. Determinarea rezultatului bugetului local
Venituri
încasate
Cheltuieli
achitate
Excedent/deficit
patrimonial
( - )
Excedent/deficit
bugetar
( - )
( - )
Excedentul/deficitul
execuţiei
nebugetare
Rezultat
reportat
13
La fel ca la bugetele locale, la finele anului, dupa depunerea situatiilor financiare, se determina
excedentul/deficitul executiei nebugetare, ca diferenta intre excedentul/deficitul patrimonial si
excedentul/deficitul bugetar, care se transfera la rezultatul reportat. In cazul in care rezultatul
reportat este sub forma deficitului, acesta se va acoperi din excedentele executiei nebugetare
realizate in exercitiile ulterioare.
Contabilitatea rezultatului institutiilor publice se realizeaza cu ajutorul conturilor din grupa 11
„Rezultat reportat” si 12 „Rezultatul patrimonial”, conturile corespunzatoare fiind 121 „Rezultatul
patrimonial” si 117 „Rezultat reportat”.
Contul 121 „Rezultatul patrimonial” este cont bifunctional, care preia:
- in debit cheltuielile angajate (clasificate dupa natura sau destinatia lor) ale
institutiei publice,
- in credit veniturile realizate (grupate dupa natura si sursa lor) ale institutiei.
- Soldul creditor reflecta excedentul exercitiului, iar soldul debitor reflecta
deficitul exercitiului.
La sfarsitul anului, pentru determinarea rezultatului exercitiului institutiei publice, se fac
inregistrarile:
121
„Rezultatul
patrimonial”
= %
clasa 6 „Cheltuieli”
- cu totalitatea cheltuielilor
angajate de institutie in
cursul anului
si
%
clasa 7 „Venituri”
= 121
„Rezultatul
patrimonial”
- cu totalitatea cheltuielilor
angajate de institutie in
cursul anului
Dupa inchiderea exercitiului si intocmirea situatiilor financiare anuale, soldul contului 121
„Rezultatul patrimonial” se repartizeaza asupra contului 117 „Rezultatul repartizat”, astfel:
- daca 121 „Rezultatul patrimonial” are sold creditor, acesta se preia in creditul contului 117
„Rezultatul reportat”
121
„Rezultatul
patrimonial”
= 117
„Rezultat reportat”
- excedent curent
- daca 121 „Rezultatul patrimonial”, are sold debitor, acesta se preia in debitul contului 117
„Rezultat reportat”
14
117
„Rezultat
reportat”
= 121
„Rezultatul
patrimonial”
- deficit curent
Contul 117 „Rezultatul reportat”, este un cont bifunctional, care are ca rol principal
preluarea excedentului sau deficitului bugetar aferent exercitiului anterior. Tot in creditul contului 117
„Rezultat reportat” se mai inregistreaza actiunile detinute in capitalul societatilor comerciale,
rascumparate si scazute din evidenta, materialele de natura obiectelor de inventar degradate, precum si
creantele insolvabile.
La finele anului, contul 117 „Rezultat reportat” functioneaza astfel:
121
„Rezultatul
patrimonial”
= 117
„Rezultat reportat”
- excedent precedent
si
117
„Rezultat reportat”
= %
121
„Rezultatul
patrimonial”
260
„Titluri de
- deficit precedent
- cu valoarea titlurilor
rascumparate si scazute
D C 121 „Rezultatul patrimonial”
Venituri realizate Cheltuieli angajate
S.D. Deficit patrimonial
S.C. Excedent patrimonial
D C 117 „Rezultat reportat”
Excedentul patrimonial Deficitul patrimonial
15
participare”
303
„Obiecte de
inventar”
461
„Debitori diversi”
428
„Alte datorii si
creante in legatura
cu personalul”
- stocuri degradate sau
obiecte de inventar date
in folosinta
- pentru creante
insolvabile
- valoarea avansurilor
acordate in anul
precedent si justificate
in anul curent
3.3.1.
Imprumutu
rile din
emisiunea
de
obligatiuni
Obligatiunile sunt instrumente financiare de creditare, utilizate de stat in vederea acoperirii
temporare a datoriei publice. Obligatiunile, in general, pot fi de doua feluri:
Fara optiune, care reprezinta acele instrumente financiare ce sunt emise pentru atragerea
de pe piata financiara, pentru o perioada mai lunga de timp, de active monetare destinate completarii
unor fonduri proprii ce sunt necesare in general pentru efectuarea de investitii importante, iar in cazul
statului, pentru acoperirea nevoilor statului;
Cu optiune – sunt instrumente financiare care in prima faza apar ca obligatiuni, iar, dupa
termenul stabilit pe obligatiune, acestea, in loc sa fie achitate creditorului, ele se transforma in actiuni.
Statul poate emite doar obligatiuni fara optiune, obligatiunile cu optiune fiind emise doar de agentii
economici.
Evidentierea imprumuturilor din emisiunea de obligatiuni se realizeaza cu ajutorul contului
161 „Imprumuturi din emisiunea de obligatiuni”, in care se inregistreaza valoarea de rambursare a
imprumuturilor, adica valoarea care va fi achitata de catre debitor creditorului la sfarsitul contractului de
imprumut.
Imprumuturile din emisiunea de obligatiuni au urmatoarele caracteristici:
sunt in general emise pe termen lung si au ca scop atragerea de mijloace banesti necesare
finantarii;
sunt purtatoare de dobanda, aceasta calculandu-se la valoarea nominala a obligatiuni. Pe
langa valoarea nominala mai pot avea urmatoarele valori:
valoarea de emisie, care reprezinta valoarea cu care este vanduta practic
obligatiunea, adica valoarea efectiva incasata de emitent si care este mai mica sau
egala cu valoarea nominala;
valoarea de rambursare care este valoarea pe care debitorul o plateste creditorului
in momentul rambursarii imprumutului. Aceasta valoare poate fi mai mare sau
egala cu valoarea nominala.
Contul 169 „Prime privind rambursarea imprumuturilor din emisiunea de obligatiuni”, este
utilizat pentru evidentierea primelor de rambursare a imprumuturilor din emisiunea de obligatiuni.
Primele de rambursare sunt de fapt pierderi ale statului, determinate de diferenta dintre valoarea de
rambursare (mai mare) si valoarea de emisie (mai mica). Acestea se amortizeaza, adica se introduce
pe cheltuielile curente pe toata durata existentei imprumutului din emisiunea de obligatiuni.
3.3.2.
Imprumutu
ri interne si
externe
contractate
sau
garantate de
Imprumuturile externe contractate sau garantate de stat se evidentiaza in contabilitate cu ajutorul
conturilor:
- 164 „Imprumuturi interne si externe contractate de stat”
- 165 „Imprumuturi interne si externe garantate de stat. Aceste conturi care sunt conturi de pasiv si evidentiaza operatiile atat in lei cat si in valuta, la cursul
de schimb valutar de la data operatiunii si reflecta:
16
stat
- in credit - tragerile din imprumuturi interne si externe contractate sau garantate de
catre stat,
- in debit imprumuturile rambursate la scadenta.
Ambele conturi au aceeasi functiune si continut economic, cu deosebirea ca unul reflecta creditele
contractate, iar celalalt creditele garantate.
Contul 164 „Imprumuturi interne si externe contractate de stat” se crediteaza prin debitul
conturilor:
%
232
„Avansuri acordate pentru
active fixe corporale”
234
„Avansuri acordate pentru
active fixe necorporale”
401
„Furnizori”
404
„Furnizori de active fixe”
513
„Disponibil din imprumuturi
externe contractate sau
garantate de stat”
541
„Acreditive”
665
„Cheltuieli din diferente de
curs valutar”
= 164
„Imprumuturi
interne si externe
contractate de stat”
- cu valoarea
imprumutului
- cu valoarea
avansurilor acordate
pentru achizitia de
active fixe
- cu datoriile achitate
furnizorilor
- cu sumele intrate in
contul de disponibil
- cu valoarea
acreditivului
- cu diferentele
nefavorabile de curs
valutar
Contul 164 „Imprumuturi interne si externe contractate de stat” se debiteaza prin creditul conturilor:
17
164
„Imprumuturi interne si
externe contractate de
stat”
= %
560
„Disponibil al
institutiilor publice
finantate din venituri
proprii”
561
„Disponibil al
institutiilor publice
finantate din venituri
proprii si subventii”
765
„Venituri din
diferente de curs
valutar”
770
„Finantare de la
buget”
- cu valoarea
imprumuturilor
rambursate
- din disponibil
- diferente favorabile
de curs
- plati din finantari
bugetare
3.3.3.
Imprumuturi
contractate sau
garantate de
autoritatile
administratiei
publice locale
Autoritatile publice locale pot contracta sau garanta credite pentru activitati de investitii proprii sau
pentru unitatile aflate in subordonare sau coordonare. Imprumuturile reprezinta sume trase de la
institutiile financiare pe termene diferite de catre institutiile publice, pentru care acestea platesc
dobanda.
Imprumuturile pot fi de trei feluri:
imprumuturi pe termen scurt;
imprumuturi pe termen mediu;
imprumuturi pe termen lung;
Imprumuturile pe termen scurt sunt imprumuturi acordate de institutiile financiare pe o perioada mai
mica de un an. Data fiind durata mica a existentei contractului de imprumut, aceste credite sunt
reflectate in contabilitatea institutiilor publice in conturile din clasa 5 – conturi de trezorerie.
Imprumuturile pe termen mediu si lung sunt imprumuturi acordate de institutiile financiare pe o
perioada mai mare de un an, ceea ce le confera acestora calitatea de elemente de capitaluri
permanente.
Caracteristicile imprumuturilor sunt:
au o valoare nominala, valoare care se inregistreaza in contabilitate;
sunt purtatoare de dobanda simpla sau compusa, in functie de clauzele cuprinse in
contractul de imprumut;
Contabilitatea acestor imprumuturi se realizeaza cu ajutorul conturilor:
o 162 „Imprumuturi interne si externe contractate de autoritati ale
administratiei publice locale” si
o 163 „Imprumuturi interne si externe garantate de autoritati ale
administratiei publice locale”.
Conturile de imprumuturi sunt de pasiv si evidentiaza imprumuturile interne si externe pe
termen mediu si lung incheiate cu organisme sau institutii de credit. Aceste reflecta:
- in creditul conturilor se inregistreaza tragerile din imprumuturi contractate sau
garantate de autoritatile administratiei publice locale,
- in debit imprumuturile contractate sau garantate de autoritatile administratiei publice
18
locale rambursate potrivit scadentelor din acordurile de imprumut.
- Soldul creditor al contului reprezinta imprumuturi externe contractate sau garantate
de autoritatile administratiei publice locale, nerambursate.
Contabilitatea analitica se tine pentru fiecare contract in parte.
Cele doua conturi au aceeasi functiune si continut economic ca si conturile prezentate anterior, cu
deosebirea ca se refera la autoritatile administratiei publice locale.
In cazul in care creditul este contractat de la o institutie financiara externa sau de la un alt organism
international, anual se va calcula si inregistra diferenta de curs valutar. In acest caz pot pare
urmatoarele situatii:
- cand cursul valutar la finele anului este mai mare decat cursul la care a fost inregistrat
creditul, atunci diferenta de curs este nefavorabila si sa va inregistra ca o cheltuiala
curenta financiara, in contul 665 „Cheltuieli din diferente de curs valutar”;
- cand cursul valutar la finele anului este mai mic decat cel de la data contractarii
creditului, diferenta este favorabila si se va inregistra ca un venit financiar, in contul
765 „Venituri din diferente de curs valutar”.
Contul 167 „Alte imprumuturi si datorii asimilate”, functioneaza similar celorlalte conturi de
imprumuturi, cu exceptia faptului ca ultimul este utilizat si pentru reflectarea datoriei legate de
leasingul financiar.
21
„Imobilizari corporale”
= 167
„Alte imprumuturi si datorii
asimilate”
4.2.
Contabilitatea
activelor fixe
corporale
Activele fixe corporale sunt „obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizeaza ca atare si care
indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:
- au o valoare mai mare decat limita stabilita prin hotarare a Guvernului si
- o durata normala de utilizare mai mare de un an”. (definitie ordinul 1917/2005)
Standardele de contabilitate dau o definitie mai completa a activelor fixe corporale, aratand ca
acestea sunt active care:
sunt detinute de o persoana juridica pentru a fi utilizate in productia proprie de bunuri sau
prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru a fi folosite in scopuri
administrative;
sunt utilizate pe o perioada mai mare de un an;
au o valoare mai mare decat limita prevazuta de reglementarile legale in vigoare; (definitie
IPSAS)
In categoria activelor active fixe corporale sunt incluse:
terenurile,
constructiile,
instalatiile tehnice si masinile,
alte instalatii, utilaje si mobilier,
tehnica de lupta,
armament,
mijloace de instructie,
alte mijloace cu specific militar,
avansuri,
active fixe corporale in curs de executie.
Contabilitatea sintetica a activelor fixe corporale se tine pe categorii, iar cea analitica pe
fiecare obiect de evidenta.
Obiectul de evidenta este obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele
sau accesoriile acestuia, destinat sa indeplineasca in mod independent, in totalitate, o functie
distincta. (obiect de evidenta)
Activele fixe corporale, sunt mijloace de munca care nu se transforma sau nu-si pierd
calitatile dintr-o data (intr-un singur ciclu economic) si se utilizeaza in patrimoniu pe o perioada
mai mare de un an.
Pentru a fi recunoscute ca mijloace fixe, acestea trebuie sa indeplineasca doua conditii:
sa produca beneficii economice viitoare;
19
sa fie evaluate in mod credibil la cost (valoare).
Pentru a fi evaluate in mod credibil la cost, mijloacele fixe trebuie sa fie rezultatul unor
tranzactii reale intre agentii economici. Pentru a fi evaluate corect, tranzactiile trebuie sa indeplineasca
urmatoarele conditii:
valoarea activelor sa fie o valoare reala (justa), determinata de catre cei doi participanti in
mod credibil,
iar partile participante trebuie sa fie in cunostinta de cauza.
Intreprinderile si institutiile pot achizitiona mijloace fixe care nu produc beneficii economice
viitoare, dar care sunt destinate imbunatatirii conditiilor de mediu sau asigurarii protectiei muncii.
4.2.1.
Terenurile si
amenajarile la
terenuri
Terenurile se evidentiaza in contabilitate pe doua categorii, si anume:
terenuri;
amenajari de terenuri;
Contul utilizat pentru evidentierea terenurilor in contabilitate este contul 211 „Terenuri si
amenajari de terenuri”. Acesta tine evidenta:
terenurilor agricole si silvice,
a celor fara constructii,
terenurilor cu zacaminte,
terenurilor cu constructii si altele, si
a amenajarilor de terenuri (racordarea lor la sistemul de alimentare cu energie,
imprejmuirile, lucrarile de acces, de irigatii, de desecari, de indiguiri etc.). ,
Pentru a fi inregistrate in aceasta categorie trebuie sa faca parte din domeniul public si privat al
statului si unitatilor administrativ teritoriale aflate in administrarea institutiei sau date in concesiune,
inchiriere sau in folosinta gratuita.
Pentru evidentierea separata a terenurilor si a amenajarilor la terenuri, se utilizeaza conturile
sintetice de gradul II:
2111 „Terenuri”
2112 „Amenajari la terenuri”. Terenurile se inregistreaza la intrarea in patrimoniu la valoarea stabilita in functie de clasele de:
- calitate,
- suprafata,
- amplasare si/sau
- alte criterii legale sau
- la costul de achizitie.
Potrivit normelor in vigoare, terenurile nu sunt supuse amortizarii (terenurile nu se consuma si,
deci, nu se inlocuiesc). Contabilitatea analitica a terenurilor se tine pe urmatoarele grupe:
- terenuri agricole,
- terenuri silvice,
- terenuri fara constructii,
- terenuri cu zacaminte,
- terenuri cu constructii si altele.
In categoria amenajarilor la terenuri sunt cuprinse lucrari cum ar fi:
- racordarea la sistemul de alimentare cu energie electrica,
- lucrarile de acces,
- imprejmuirile si altele asemenea.
Contul 211 „Terenuri si amenajari de terenuri” este un cont de activ. Acesta inregistreaza:
- in debit
o valoarea terenurilor si a amenajarilor de terenuri achizitionate (la cost
de achizitie),
o valoarea terenurilor primite cu titlu gratuit (la valoarea justa)
o valoarea amenajarilor efectuate in regie proprie (la cost de productie),
- in credit
o valoarea terenurilor si a amenajarilor la terenuri scoase din evidenta patrimoniului, ca
urmare a cedarii acestora.
Pentru „acoperirea” unor modificari legislative, legate mai ales de forma de proprietate a
acestor bunuri, trebuie facuta distinctia intre terenurile aflate in proprietatea statului si cele aflate in
concesiune.
20
Contabilitatea analitica indeplineste acest rol, creand pentru aceasta conturi analitice distincte.
In legislatia din tara noastra este stipulat ca lacurile, baltile, iazurile care nu sunt rezultatul unei
investitii, precum si terenurile ce nu au fost retrocedate fac parte din proprietatea publica.
a) In functie de forma de proprietate, precum si de modul de intrare in institutie a terenurilor,
inregistrarea in contabilitate este:
a1). Pentru terenurile si amenajarile de terenuri aflate in patrimoniul public sau privat al statului sau
unitatilor administrativ-teritoriale, care nu se amortizeaza, inregistrarea intrarii acestora in
gestiunea institutiei este:
211
„Terenuri si amenajari de
terenuri”
= %
101
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul
public al statului” sau
102
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul
privat al statului” sau
103
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul
public al unitatilor administrativ-
teritoriale” sau
104
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul
privat al unitatilor administrativ-
teritoriale”
a2). In cazul in care terenurile sau amenajarile la terenuri intra in patrimoniul institutiei cu titlu
oneros, trebuie evidentiata in contabilitate si datoria fata de furnizor si in acest caz nu se mai
inregistreaza constituirea fondurilor proprii, ci doar datoria fata de furnizor:
211
„Terenuri si amenajari de
terenuri”
= 404
„Furnizori de active fixe”
a3). Pentru terenurile si amenajarile de terenuri primite cu titlu gratuit, valoarea acestora in
contabilitate este recunoscuta la nivelul valorii juste, iar inregistrarea este:
211
„Terenuri si amenajari de
terenuri”
= 779
„Venituri din bunuri primite
cu titlu gratuit”
b) La iesirea din patrimoniu a terenurilor si amenajarilor la terenuri se fac inregistrarile
specifice, in functie de forma de proprietate, precum si daca acestea au fost amortizabile sau nu.
b1). Astfel, pentru terenurile care au facut parte din proprietatea publica sau privata a statului
sau a unitatilor administrativ-teritoriale, iesirea din patrimoniu se poate face prin transfer sau prin
vanzare, iar inregistrarea descarcarii acestora din contabilitate este:
101
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul
public al statului” sau
102
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul
privat al statului” sau
103
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul
= 211
„Terenuri si amenajari de terenuri”
21
public al unitatilor administrativ-
teritoriale” sau
104
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul
privat al unitatilor administrativ-
teritoriale”
b2). Pentru terenurile cu amenajari care se amortizeaza (amenajarile, nu si terenurile),
descarcarea din gestiune ca urmare a cedarii, se face:
%
281
„Amortizarea activelor fixe corporale”
691
„Cheltuieli extraordinare din operatiuni
cu active fixe”
= 211
„Terenuri si amenajari de
terenuri”
b3) Pentru amenajarile de terenuri descarcate din gestiune, neamortizate integral, inregistrarea
in contabilitate este:
%
281
„Amortizarea activelor fixe corporale”
691
„Cheltuieli extraordinare din operatiuni
cu active fixe”
= 211
„Terenuri si amenajari de
terenuri”
b4) Iesiri de active fixe corporale prin inchiriere sau prin concesiune
Institutiile publice pot inchiria active fixe corporale altor institutii publice sau chiar
persoanelor fizice sau juridice. In urma operatiilor de inchiriere, acestea obtin venituri din redevente.
4.2.2.
Contabilitatea
active fixe
corporale de
natura
mijloacelor fixe
Contabilitatea sintetica a activelor fixe corporale se tine pe categorii, iar contabilitatea analitica
se tine pe fiecare obiect de evidenta.
Obiectul de evidenta este reprezentat de un obiect singular sau un complex de obiecte cu toate
dispozitivele si accesoriile acestuia, destinat sa indeplineasca in mod independent o functie distincta.
(definitie)
Spre exemplu, cladirea este un obiect independent, care indeplineste o functie distincta, si
anume, aceea de a asigura desfasurarea normala a activitatii specifice institutiei. Spre deosebire de
acesta, computerul este un complex de obiecte care are accesorii fara de care acesta nu-si poate realiza
functia pentru care a fost creat. Obiectele ce sunt folosite in loturi, seturi sau care formeaza un singur
corp, pentru incadrarea ca mijloacelor fixe se va tine seama de valoarea intregului set sau lot.
In categoria activelor fixe corporale de natura mijloacelor fixe sunt incluse urmatoarele:
constructii;
instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii;
mobilier, aparatura birotica, sisteme de protectie a valorilor umane si materiale si alte active
corporale;
active fixe corporale in curs.
Primele trei categorii de active fixe corporale sunt evidentiate in contabilitate pe grupe,
subgrupe, clase si subclase. (potrivit „Catalogului privind clasificarea si duratele normale de functionare
a mijloacelor fixe aprobat prin hotarare a Guvernului”).
Activele fixe corporale in curs sunt active fixe care nu au parcurs toate etapele procesului de
productie pana la finele perioadei si care se recunosc in contabilitate la nivelul costului de productie
determinat pana la acea data. Sunt recunoscute ca active fixe corporale in momentul finalizarii investitiei
si punerii lor in functiune, respectiv in momentul efectuarii receptiei.
22
Alaturi de acestea, in categoria activelor fixe corporale detinute de entitatile al caror actionar
unic sau majoritar este statul intra:
Zacamintele; reprezinta rezerve descoperite de minerale, atat de suprafata cat si subterane,
care sunt exploatabile economic cu tehnologia actuala, tinand seama de nivelul relativ al
preturilor. In categoria zacamintelor sunt cuprinse:
- rezervele de carbune,
- rezervele de petrol,
- rezervele gaze naturale,
- rezervele de minereuri metalifere,
- minereuri nemetalifere.
Resursele biologice necultivate sunt reprezentate de animalele si vegetalele
de productie unica sau permanenta. Asupra acestora se exercita dreptul de proprietate, insa
crestere naturala si/sau regenerare nu este plasata sub controlul direct si responsabilitatea
unitatilor institutionale si nu este gestionata de acestea. Aici trebuie incluse doar resursele
care sunt deja exploatabile cu scop economic sau sunt susceptibile de a fi intr-un viitor
apropiat. In aceasta categorie sunt incluse padurile virgine si resursele piscicole neexploatate,
care fac parte din teritoriul national.
Rezervele de apa sunt intinderi de apa si alte rezerve subterane in masura in
care, prin exercitarea dreptului de proprietate, le sunt date o valoare de piata.
De asemenea, sunt asimilate activelor fixe si sunt inregistrate ca atare urmatoarele:
valorile de muzeu, obiectele de arta si de expozitie;
cartile din biblioteci, discurile si benzile de magnetofon, casetele, imprimatele definitiv;
investitiile efectuate mijloacelor fixe luate cu chirie;
investitiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, iazurilor, baltilor, terenurilor, precum si alte
lucrari similare care nu se concretizeaza in mijloace fixe;
Nu sunt considerate mijloace fixe:
motoarele, aparatele si alte subansambluri ale mijloacelor fixe procurate in scopul inlocuirii
unor componente uzate ale acestora, care nu le ridica parametrii tehnici si de performanta;
sculele, dispozitivele si instrumentele ce se folosesc la fabricarea unor produse in serie sau la
executarea unor comenzi, indiferent de valoarea acestora si de durata de viata;
constructiile si instalatiile provizorii;
animalele care nu indeplinesc conditiile de animale adulte;
prototipurile care servesc ca model pentru executarea productiei de serie, inclusiv seria zero,
sau cele care sunt supuse incercarilor in vederea omologarii;
echipamentul si uniformele de serviciu si de oras pentru militari in termen si echipamentul si
materialul sportiv;
munitiile (bombe, rachete, torpile);
echipamentul de protectie si de lucru, imbracamintea speciala si accesoriile, indiferent de
valoarea si de durata de viata a acestora.
4.2.2.1.
Evaluarea
initiala a
activelor fixe
corporale
Activele fixe corporale sunt recunoscute la intrarea in patrimoniu la valoarea de intrare, care
mai poarta denumirea de valoare contabila. (valoare contabila)
In functie de modul de intrare in patrimoniul institutiei, valoarea contabila poate fi:
costul de productie, pentru activele fixe obtinute de institutie in regie proprie. Costul
de productie este format din suma cheltuielilor efectuate de institutie pentru realizarea
investitiilor. Acesta cuprinde de fapt costul investitiilor, inclusiv cheltuielile efectuate
pana la punerea in functiune.
costul de achizitie, pentru mijloacele fixe noi, achizitionate de la terti; Costul de achizitie
cuprinde pretul de cumparare al bunului, la care se adauga costul transportului, alte taxe
nedeductibile si cheltuielile efectuate pana la punerea in functiune a bunului.
valoarea justa se utilizeaza pentru:
- activele fixe corporale intrate in institutie prin donatii, sponsorizari sau cu
titlu gratuit;
- pentru activele fixe corporale intrate prin plusurile de inventar;
- pentru mijloacele fixe obtinute din dezmembrarea altor mijloacelor fixe;
- pentru activele fixe constate lipsa la inventar;
23
Valoarea justa se determina pe baza unor evaluari efectuate de evaluatorii autorizati si trebuie
aprobata de catre ordonatorul de credite.
valoarea estimata a bunurilor descoperite cu ocazia sapaturilor arheologice;
Cu valoarea de inregistrare din contabilitate stabilita in momentul intrarii, imobilizarea
corporala ramane inregistrata pana la scoaterea din folosinta, cu exceptia urmatoarelor situatii:
cu ocazia reevaluarii mijloacelor fixe ca urmare a cresterii inflatiei (in conditiile existentei
unui act normativ care sa prevada reevaluarea activelor fixe corporale la institutiile publice);
efectuarea unor completari, imbunatatiri sau modernizari, care duc la cresterea eficientei
acestora.
Nu sunt incluse in valoarea activelor fixe corporale cheltuielile de intretinere si cele cu
reparatiile capitale efectuate pentru acele active fixe ce apartin institutiei. Aceste cheltuieli sunt
recunoscute drept cheltuieli ale perioadei si se inregistreaza in perioada in care acestea au fost efectuate.
In cazul in care institutia efectueaza o investitie in regie proprie, care nu se finalizeaza pana la
finele exercitiului bugetar, valoarea acestei investitii este recunoscuta ca imobilizare in curs.
Activele fixe corporale se regasesc in planul de conturi in grupa active fixe corporale si sunt
reprezentate de urmatoarele conturi sintetice de gradul I si II:
212 Constructii
213 Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii; acest cont se desfasoara pe
urmatoarele sintetice de gradul II:
2131 Echipamente tehnologice (masini, utilaje si instalatii de lucru)
2132 Aparate si instalatii de masura, control si reglare
2133 Mijloace de transport
2134 Animale si plantatii
214 „Mobilier, aparatura de birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si alte active
corporale”. In cadrul acestor conturi, contabilitatea analitica se efectueaza pe categorii si locuri de
folosinta, pe categorii de proprietate – publica si privata – precum si pe surse de finantare. Pentru
contul 214, evidenta analitica se tine pe trei categorii, si anume:
unelte, accesorii de productie, inventar gospodaresc si aparatura birotica;
fondul bibliotecar;
valorile de muzeu, obiectele de arta si de expozitie.
215, „Alte active ale statului”
2151 „Rezerve minerale”;
2152 „Rezerve biologice necultivate”;
2153 „Rezerve de apa”.
Conturile sintetice de gradul I – 212 „Constructii”, 213 „Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”, 214 „Mobilier, aparatura de birotica, echipamente de protectie a
valorilor umane si alte active corporale” sunt conturi de activ.
- in debit se reflecta intrarile de active fixe corporale de natura mijloacelor fixe provenite din:
achizitionari, dotari, transferuri, investitii, preluari in contul creantelor, dezmembrari, confectionari in
ateliere proprii etc.,
- in credit se reflecta iesirile de active fixe corporale prin: scoatere din functiune, transfer sau
alte cai prevazute de legislatie.
Activele fixe corporale de natura activelor fixe pot fi de doua feluri:
- neamortizabile;
- amortizabile.
Potrivit Legii 213/1998, bunurile ce intra in domeniul statului se impart in bunuri ce alcatuiesc
domeniul public al statului si bunuri ce alcatuiesc domeniul privat al acestuia.
Bunurile din domeniul public al statului sunt bunurile de interes si de uz public si asupra
carora statul isi exercita posesia, folosinta si dispozitia. Bunurile din aceasta grupa pot fi dobandite de
stat pe urmatoarele cai:
pe cale naturala;
prin achizitii publice;
prin expropriere pentru cauze de utilitate;
acte de donatie;
alte moduri stabilite de lege;
24
Bunurile din domeniul privat al statului sau al unitatilor administrativ-teritoriale cuprind
bunuri ce se afla in proprietatea acestora si care nu fac parte din domeniul public al statului.
Din domeniul public si privat al statului fac parte bunurile dobandite in perioada 6 martie 1948 – 22
decembrie 1989 ce nu au fost rechizitionate in mod abuziv.
Activele active fixe corporale de natura mijloacelor fixe pot intra in institutiile publice prin
mai multe cai:
prin achizitie;
subventii, transfer, plusuri de inventar si dezmembrari, donatii, dotare;
prin investitii;
prin leasing;
prin inchiriere;
Inregistrarea in contabilitatea institutiilor publice a intrarilor de active fixe corporale se face
diferit, in functie de modul de intrare al acestora, precum si de faptul daca sunt sau nu amortizabile.
4.2.2.1.1.
Intrari de
active fixe
corporale care
fac parte din
domeniul
public sau
privat al
statului sau al
unitatilor
administrativ-
teritoriale
(neamortizabile
)
Reflectarea in contabilitatea analitica a activelor fixe corporale ce fac parte din domeniul
public sau privat al statului sau al unitatilor administrativ-teritoriale se va face tinand seama de
proprietar si de forma de proprietate, astfel:
active fixe corporale ce alcatuiesc domeniul public al statului sau al unitatilor administrativ-
teritoriale;
active fixe corporale ce alcatuiesc domeniul privat al statului sau al unitatilor administrativ-
teritoriale.
Operatiile prin care se reflecta intrarile sau iesirile de active fixe corporale implica utilizarea ca
si conturi corespondente a conturilor de capital:
101 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul public al statului”,
102 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul privat al statului”,
103 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul public al unitatilor administrativ-
teritoriale”,
104 „Fondul bunurilor ce alcatuiesc domeniul privat al unitatilor administrativ-
teritoriale. Aceste forme de intrare nu implica un flux monetar in contrapartida. Inregistrarea in
contabilitate presupune reflectarea intrarilor de active fixe corporale la valoarea justa, concomitent cu
cresterea capitalului institutiei, cu ajutorul formulei:
212
„Constructii” sau
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
sau
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a
valorilor umane si materiale si
alte active corporale”
= 101
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul public al statului” sau
102
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al statului” sau
103
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul public al unitatilor
administrativ-teritoriale” sau
104
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale”
4.2.2.1.2.
Intrari de
active fixe
corporale cu
titlu gratuit,
prin donatii,
transfer sau
alte forme
Activele fixe corporale pot intra in institutie prin:
dotarea efectuata de catre ordonatorul ierarhic superior,
transfer de la alte institutii publice sau
donatii efectuate de terte persoane fizice sau juridice.
Dotarea cu active fixe corporale achizitionate centralizat de catre ordonatorul principal si
transmise ordonatorilor subordonati se reflecta in contabilitate pe baza ordinelor de transfer si a
procesului verbal de predare-primire a mijloacelor fixe transferate.
La ordonatorul principal se va inregistra achizitia de active fixe corporale, dupa care se va
inregistra iesirea acestora prin transfer catre ordonatorii subordonati.
25
La ordonatorul subordonat, operatia se va reflecta doar ca o intrare de active fixe corporale
(prin transfer), prin creditul contului 779 „Venituri din bunuri primite cu titlu gratuit”.
Similar se inregistreaza si celelalte forme de intrare cu titlu gratuit. De asemenea, plusurile
constatate la inventar la activele fixe corporale se reflecta similar intrarilor cu titlu gratuit.
212
„Constructii” sau
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
sau
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a
valorilor umane si materiale si
alte active corporale”
= 779
„Venituri din bunuri primite cu
titlu gratuit”
4.2.2.1.3.
Intrari de
active fixe
corporale prin
achizitii de la
furnizori
In cazul achizitionarii de active fixe corporale, pentru reflectarea intrarilor, in contabilitatea
institutiilor publice, se inregistreaza datoria fata de furnizori, in contul 404 „Furnizori de imobilizari”,
astfel:
212
„Constructii” sau
213
„Instalatii tehnice, mijloace
de transport, animale si
plantatii” sau
214
„Mobilier, aparatura
birotica, echipamente de
protectie a valorilor umane si
materiale si alte active
corporale”
= 404
„Furnizori de imobilizari”
Spre deosebire de intrarile de active fixe cu titlu gratuit, acestea se reflecta in contabilitate la
costul de achizitie.
4.2.2.1.6.
Intrare de
active fixe
corporale prin
inchiriere
Activele fixe corporale luate cu chirie de catre institutiile publice nu se inregistreaza in
patrimoniul acestora, deoarece nu sunt primite cu titlu definitiv.
In contabilitate, intrarile de active fixe corporale cu chirie se inregistreaza in conturile din
afara bilantului (de ordine si evidenta), mai precis in contul 8031 „Active fixe corporale luate cu chirie”:
- se debiteaza cu valoarea activului primit cu chirie;
- se crediteaza cu valoarea respectivului activ restituit in momentul in care expira contractul
de inchiriere.
Pe tot parcursul existentei contractului de inchiriere, chiriasul plateste proprietarului o
redeventa (chirie), care reprezinta pentru acesta o cheltuiala si o datorie curenta sau o scadere a
disponibilitatilor banesti.
D 8031
„Active fixe corporale luate cu chirie”
612
„Cheltuieli cu redeventele, locatiile de
gestiune si chiriile”
=
%
770
„Finantarea de la buget”
sau
560
„Disponibil din venituri proprii”
4.2.2.2.
Evaluarea
1. Reparatii si modernizari
Pe parcursul utilizarii activelor fixe de catre institutia publica, acestea pot suferi o serie de
26
ulterioara a
activelor fixe
corporale
reparatii sau modernizari.
Reparatiile reprezinta lucrari de intretinere sau de imbunatatire a functiilor unui activ corporal,
pentru a-l aduce pe acesta la parametrii initiali. Lucrarile de intretinere si reparatii efectuate la activele
fixe corporale sunt de forma:
- reviziilor tehnice,
- reparatiilor curente,
- reparatiilor capitale.
a. Reviziile tehnice sunt lucrari de intretinere efectuate active fixe corporale in vederea
pastrarii conditiilor tehnice si tehnologice si constau in ungere, verificarea starii de functionare, stergere
etc. (definitie)
Costul reviziilor tehnice se reflecta in contul 611 „Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile”,
astfel:
in cazul in care acestea sunt efectuate de o firma specializata,
in conturile ce reflecta consumurile, in cazul in care lucrarea este efectuata de
propriul personal.
611
„Cheltuieli cu intretinerea si
reparatiile”
= 401
„Furnizori”
sau
%
602
„Cheltuieli cu materialele
consumabile”
641
„Cheltuieli cu salariile
personalului”
etc.
= %
302
„Materiale consumabile”
421
„Personal-salarii datorate”
Exemplu
Institutia efectueaza lunar revizii tehnice la lifturi efectuate de societatea Ascensorul S.A.,
pentru care inregistreaza factura de 3000 lei.
611
„Cheltuieli cu
intretinerea si
reparatiile”
= 401
„Furnizori”
3000
b. Reparatiile curente sunt lucrari de reparatii efectuate la activele fixe corporale in situatia in
care acestea au suferit diverse defectiuni. (definitie)
Reparatiile curente constau in inlocuirea pieselor si partilor defecte, si valoarea lor este mai
mare decat valoarea reviziilor tehnice. Acestea pot fi efectuate de intreprinderi sau institutii specializate
sau de propriul personal. Inregistrarile in contabilitate sunt similare celor efectuate in cazul reviziilor
tehnice.
c. Reparatiile capitale sunt lucrari de reparatii de mare amploare, care se fac periodic, pentru
activele fixe corporale a caror durata de viata este foarte mare. Pentru reparatiile capitale se intocmeste
un grafic, unde sunt trecute toate activele fixe corporale si perioada in care acestea sunt planificate
pentru reparatii. (grafice de reparatii)
Reparatiile capitale sunt lucrari de valori relativ mari, care au scopul:
- de a aduce activul la parametrii initiali de functionare; sau
- de a-i spori durata de functionare.
Spre exemplu, sunt considerate lucrari de reparatii capitale inlocuirea motoarelor, a unor piese
de valoare mare, repararea si zugravirea cladirilor etc. Valoarea costului reparatiei capitale nu duce la
majorarea valorii activului, ci reprezinta doar o cheltuiala a perioadei. Aceasta se inregistreaza in
conturile de cheltuieli curente, in perioada in care reparatia a avut loc.
Spre deosebire de reviziile tehnice si reparatiile curente, reparatiile capitale nu pot fi efectuate
decat de intreprinderi specializate (de producator si de reprezentanta acestuia).
27
Valoarea reparatiei se va inregistra in contabilitate pe baza facturii:
611
„Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile”
= 401
„Furnizori”
Exemplu
Institutia a inregistrat contravaloarea reparatiei capitale efectuate la autoturismul Volkswagen
aflat in proprietate, efectuat de societatea Cardinal Motors, in valoare de 4.200 lei.
611
„Cheltuieli cu
intretinerea si
reparatiile”
= 401
„Furnizori”
4.200
d. Modernizarile reprezinta lucrari de imbunatatire a activelor fixe corporale. Modernizarile
duc la cresterea parametrilor tehnici, tehnologici si de exploatare a activelor fixe corporale, fata de
parametrii si conditiile initiale.
Spre exemplu, adaugarea sau inlocuirea unor componente de computer (upgrade) pentru a-l
aduce pe acesta de la stadiul de Pentium II la stadiul de Pentium IV reprezinta o modernizare si duce la
cresterea valorii de intrare a activei fixe. Modernizarea se inregistreaza astfel:
- ca o intrare de active fixe corporale, concomitent cu o crestere de cheltuieli de capital si
datorii, daca este vorba de active fixe neamortizabile;
- ca o intrare de active fixe corporale si datorii, daca este vorba de active fixe amortizabile.
Pentru modernizarile efectuate la active fixe corporale luate in concesiune, inchiriere sau
locatie de gestiune, la expirarea contractului de concesiune, inchiriere sau locatie de gestiune, valoarea
investitiei (modernizarii) se scade din contabilitatea institutiei publice care a efectuat aceasta lucrare si
se inregistreaza in contabilitatea institutiei care le are in proprietate.
2. Amortizarea Conform Ordonantei 81/2003 Se supun amortizarii, incepand cu data de 1 ianuarie 2004,
activele fixe corporale si necorporale aflate in patrimoniul institutiilor publice. (OG 81/2003)
Metoda utilizata pentru calculul amortizarii este metoda liniara. Amortizarea anuala se
calculeaza astfel:
Aa = V.i. x C.A.
C.A. =DNU
100
In care:
Aa – amortizarea anuala
C.A. – cota de amortizare calculata;
DNU – durata normala de utilizare din Catalogul privind clasificarea si duratele normale de
utilizare a mijloacelor fixe, prevazut in anexa la H.G. 964/1998.
Duratele normale de utilizare aprobate prin hotarare a Guvernului se pot corecta in sensul
majorarii sau reducerii cu pana la 20%, cu aprobarea ordonatorului de credite. (Atentie)
Amortizarea reprezinta o cheltuiala a institutiei si se inregistreaza la titlul 70 „Cheltuieli de
capital”, corespunzator sursei de finantare a activelor fixe. Aceasta se inregistreaza incepand cu luna
urmatoare datei de intrare in patrimoniu a activului fix.
Pentru a se determina data punerii in functiune a activelor fixe corporale in vederea calculului
amortizarii, se au in vedere:
activele fixe corporale care nu necesita montaj si probe tehnologice, a caror data de punere
in functiune este data achizitiei lor pe baza procesului verbal de receptie;
activele fixe corporale care necesita montaj, dar nu si probe tehnologice, se considera puse in
functiune la data terminarii lucrarilor de montaj sau constructie, pe baza procesului-verbal de
receptie;
activele fixe care necesita montaj si probe tehnologice se considera puse in functiune la
terminarea probelor tehnologice, pe baza aceluiasi document;
Modernizarile efectuate la imobilizarile corporale care duc la imbunatatirea parametrilor tehnici
initiali majoreaza valoarea de intrare a acestora. Valoarea acestor modernizari se amortizeaza pe durata de
utilizare normala ramasa.
Amortizarea activelor fixe corporale date in concesiune, in folosinta gratuita sau cu chirie, se
28
calculeaza si inregistreaza de institutia publica in patrimoniul careia este in proprietate.
Investitiile efectuate de catre institutiile publice la activele fixe corporale luate cu chirie se
amortizeaza de catre institutia care a efectuat aceste investitii.
Amortizarea se inregistreaza in contabilitate pe baza Situatiei privind calculul amortizarii,
intocmita de compartimentul financiar-contabilitate.
Contabilitatea amortizarii activelor imobilizate corporale se realizeaza cu ajutorul contului 281
„Amortizarea activelor fixe corporale”. Acesta este un cont rectificativ al valorii de inregistrare in
contabilitate a activelor fixe, de pasiv.
- in creditul contului se inregistreaza amortizarea calculata si introdusa pe cheltuielile institutiei
de la 1 ianuarie 2004, iar
- in debit se inregistreaza valoarea amortizata a activelor fixe iesite din patrimoniu.
Amortizarea reprezinta pentru institutie o cheltuiala ce se recunoaste in contabilitate in
perioada in care se inregistreaza, pe baza formulei:
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile si ajustarile”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
3.Ajustarile pentru deprecierea temporara
Ajustarile de depreciere apar atunci cand deprecierea constata la finele exercitiului este mai
mare decat deprecierea calculata si inregistrata cu ajutorul amortizarilor.
Ajustarile de depreciere sunt deprecieri latente (nedefinitive) ale activelor fixe care au rolul de
a aduce valoarea acestora la valoarea actuala (de la data inchiderii exercitiului financiar). (definitie)
Inregistrarea ajustarilor de depreciere are rolul de a permite respectarea principiului
independentei exercitiului. In anul urmator inregistrarii ajustarilor de depreciere se fac urmatoarele
operatii:
o fie sunt efectuate lucrari de reparatii pentru a aduce activul fix la valoarea
contabila normala;
o fie ajustarile sunt recunoscute ca deprecieri definitive sub forma
amortizarilor.
In ambele cazuri, in anul urmator, provizionul de depreciere se va relua la venituri. Contul in
care se evidentiaza valoarea deprecierilor temporare este 291 „Ajustari pentru deprecierea activelor fixe
corporale”. Acesta este cont rectificativ, de pasiv.
Exemplu
Ajustarile de depreciere se reflecta in contabilitate:
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile si ajustarile de
depreciere”
= 291
„Ajustari pentru deprecierea
activelor fixe corporale”
In cazul in care se constata ca deprecierea este definitiva, se procedeaza la inregistrarea
acesteia si reluarea provizionului la venituri, astfel:
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile si ajustarile de
depreciere”
= 281
„Amortizarea privind activele
fixe corporale”
291
„Ajustari pentru deprecierea
activelor fixe corporale”
= 781
„Venituri din provizioane si
ajustari de depreciere pentru
activitatea operationala”
In cazul in care deprecierea este latenta, inregistrarile in contabilitate vor fi:
611
„Cheltuieli cu intretinerea si
reparatiile”
= 401
„Furnizori”
29
291
„Ajustari pentru deprecierea
activelor fixe corporale”
= 781
„Venituri din ajustari privind
activitatea operationala”
4.Reevaluarea
Activele fixe corporale, pe parcursul utilizarii lor de catre institutiile publice pot suferi cresteri
sau descresteri de valoare, ca urmare a inflatiei.
Reevaluarea acestora se face, cu exceptiile prevazute de reglementarile legale, la valoarea
justa. Valoarea justa se determina pe baza unor evaluari efectuate de evaluatori autorizati sau de
comisii tehnice constituite. (valoarea justa)
In acest sens, pentru inregistrarea diferentei din reevaluare, se utilizeaza contul 105 „Rezerve
din reevaluare”, care este cont de pasiv. Acesta inregistreaza:
- in credit cresterile de valoare;
- in debit descresterile de valoare.
a) In cazul cresterii de valoare:
211
„Terenuri si amenajari de
terenuri”
212
„Constructii” sau
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
sau
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
= 105
„Rezerve din reevaluare”
- in cazul descresterii de valoare:
105
„Rezerve din reevaluare”
= 211
„Terenuri si amenajari de
terenuri”
212
„Constructii” sau
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
sau
214
„Mobilier, aparatura birotica, echi-
pamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
In cazul in care cresterea de valoare dintr-un an difera de descresterea de valoare din anul
urmator, sau invers, reevaluarea se va inregistra astfel:
a) In situatia in care reevaluarea activului duce la o crestere de valoare:
- se va inregistra o crestere de valoare a activului concomitent cu cresterea
rezervei din reevaluare;
- se va inregistra un venit care va compensa cheltuiala cu descresterea
inregistrata anterior.
b) In situatia in care in urma reevaluarii se produce o descrestere de valoare:
- se va inregistra o scadere a rezervei din reevaluare la nivelul cresterii
anterioare, iar diferenta din descrestere se va inregistra ca o cheltuiala;
- ca o cheltuiala, daca in anii precedenti nu s-a inregistrat nici o crestere de
30
valoare.
4.2.2.3.
Evaluarea la
iesirea din
patrimoniu a
activelor fixe
corporale
Activele fixe corporale ies din institutiile publice pe mai multe cai:
prin scoatere din functiune (casare);
prin cedare (vanzare);
prin transfer;
prin inchiriere si concesiune;
prin lipsuri descoperite la inventar.
4.2.2.3.1.
Iesirea
activelor
fixe
corporale
prin
scoatere
din
functiune
(casare)
Activele fixe corporale de natura mijloacelor fixe pot fi scoase din functiune cand:
- a expirat durata de viata utila a acestora;
- in cazul in care nu a expirat durata de viata utila (durata de functionare), insa in
acest caz, scoaterea din functiune trebuie aprobata de catre ordonatorul
superior de credite.
Casarea mijloacelor fixe se face de catre o comisie de casare numita printr-o decizie a
organului care a dispus scoaterea din functiune, care intocmeste un proces - verbal de casare a
mijloacelor fixe.
In momentul scoaterii din functiune, activele fixe corporale neamortizabile, aflate in
patrimoniul institutiei publice, scad si, de asemenea, scad si fondurile proprii specifice, astfel:
101
”Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul public al statului” sau
102
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al statului” sau
103
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale” sau
104
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale”
= 212
„Constructii”
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
Pentru activele fixe corporale amortizabile ce se scot din functiune, se pune problema daca
acestea sunt sau nu amortizate complet.
Pentru activele fixe amortizabile, complet amortizate, operatia de scoatere din functiune
presupune scaderea din evidenta a activului si a amortizarii aferente acestuia, pe baza formulei:
281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
= 212
„Constructii”
213
„Instalatii tehnice, mijloace de transport,
animale si plantatii”
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
Pentru activele fixe corporale amortizabile, incomplet amortizate, valoarea neamortizata
reprezinta o cheltuiala ce se reflecta in contul 691 „Cheltuieli extraordinare din operatiuni cu active
fixe”, iar formula este:
31
%
281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
691
„Cheltuieli extraordinare din
operatiuni cu active fixe”
= 213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
Pentru activele fixe vandute descarcarea din gestiune se face similar ca si pentru cele scoase
din functiune.
Din operatia de dezmembrare pot rezulta materiale sau obiecte de inventar. Institutiile publice
au obligatia sa evidentieze in contabilitate, in conturi distincte, activele fixe si sumele rezultate din
dezmembrarea si valorificarea acestora.
Daca este vorba de active fixe care se dezmembreaza sau se demoleaza, aceste operatii
determina pentru institutie efectuarea de cheltuieli, cum ar fi:
o plata furnizorului care face operatia de dezmembrare,
o cheltuieli cu organizarea licitatiei,
o plata comisiei de evaluare etc.
Cheltuielile ocazionate de dezmembrarea sau demolarea bunurilor de natura mijloacelor fixe
se reflecta in contabilitatea institutiei in contul 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terti”,
astfel:
628
„Alte cheltuieli si servicii
executate de terti”
= 401
„Furnizori”
Materialele rezultate din casarea si dezmembrarea bunurilor de natura mijloacelor fixe se
reflecta in contabilitatea institutiei:
- ca stocuri, si
- ca venituri ale institutiei.
%
302
„Materiale consumabile”
303
„Materiale de natura obiectelor
de inventar”
= 791
„Venituri din valorificarea unor
bunuri ale statului”
Valorificarea materialelor obtinute din dezmembrare presupune descarcarea din gestiune a
acestora, astfel:
- fie sunt cedate altor intreprinderi sau institutii,
- fie sunt utilizate de institutie pentru nevoi proprii si se inregistreaza drept
consum propriu.
Si intr-un caz si in celalalt, reflectarea in contabilitate a consumului acestora este:
%
602
„Cheltuieli cu materialele
consumabile”
603
„Cheltuieli cu materialele de
natura obiectelor de inventar”
= %
302
„Materiale consumabile”
303
„Materiale de natura obiectelor de
inventar”
La institutiile publice, problema se pune cine va beneficia de pe urma veniturilor rezultate din
dezmembrarea sau demolarea bunurilor de natura mijloacelor fixe.
Daca bunul casat a fost finantat din venituri proprii sau din alte venituri decat cele bugetare,
valorificarea bunurilor rezultate se reflecta ca venituri ale institutiei, in contul 708 „Venituri din activitati
32
diverse”.
Daca activele dezmembrate sunt provenite din credite bugetare, venitul din valorificarea
bunurilor rezultate din dezmembrare se reflecta ca o datorie fata de buget prin contul 448 „Alte datorii si
creante cu bugetul”, respectiv in contul sintetic de gradul II – 4481 „Alte datorii fata de buget”. (atentie)
411
„Clienti”
= 708
„Venituri din activitati
diverse”
- pentru veniturile ce
revin institutiei
411
„Clienti”
= 4481
„Alte datorii fata de buget”
- pentru sumele ce se
constituie ca datorie fata
de buget
Operatia din urma se explica prin faptul ca activele fixe corporale din institutiile publice
finantate de la buget nu sunt proprietare ale acestora. Avand in vedere acest lucru nici bunurile rezultate
din dezmembrare, respectiv contravaloarea acestora, nu apartin institutiei, ci bugetului.
Dupa incasarea de la clienti a contravalorii bunurilor vandute, se va proceda la efectuarea platii
datoriei catre buget:
560
„Disponibil din venituri proprii” sau
550
„Disponibil din fonduri speciale” sau
512
„Conturi curente la banci”
= 411 „Clienti”
4481
„Alte datorii catre buget”
= 560
Disponibil din venituri proprii”
sau
550
„Disponibil din fonduri
speciale” sau
512
„Conturi curente la banci”
Trebuie remarcat faptul ca la bugetul de stat se va varsa diferenta dintre veniturile incasate din
valorificarea bunurilor obtinute din dezmembrare si cheltuielile aferente valorii neamortizate.
(important)
4.2.2.3.2.
Iesiri de
active fixe
corporale
prin
transfer
(cedare
gratuita)
Intre institutiile publice pot avea loc operatii de transfer gratuit a activelor fixe corporale.
In vederea efectuarii transferului activelor fixe corporale, institutiile publice trebuie sa informeze in
scris alte institutii publice pe care le considera interesate de aceste bunuri disponibilizate.
Predarea bunurilor de natura mijloacelor fixe prin transfer se va face pe baza unui proces-verbal de
predare-preluare. Procesul-verbal trebuie aprobat de ordonatorul principal de credite al institutiei publice care
a solicitat bunul respectiv, precum si de ordonatorul de credite care are bunul in administrare.
Institutiile publice pot valorifica bunuri de natura activelor fixe, fara a organiza licitatii, prin
schimbarea cu alte bunuri noi de acelasi fel, care au cel putin aceiasi parametrii tehnici sau tehnologici.
In situatia in care la schimbarea bunurilor se solicita diferente de pret, plata se aproba in
prealabil de catre ordonatorul principal de credite, cu avizul Ministerului Finantelor Publice.
In institutia care are in administrare bunul, transferul se reflecta ca o iesire de active fixe, in
cazul in care acestea sunt neamortizabile, cu ajutorul formulei:
33
101
”Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul public al statului” sau
102
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al statului” sau
103
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale” sau
104
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale”
= 212
„Constructii”
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
Iar in cazul celor amortizabile:
%
281
„Amortizarea activelor fixe corporale”
658
„Alte cheltuieli operationale”
= 213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
Sau in cazul in care activul este amortizat complet:
281
„Amortizarea activelor fixe corporale”
= 213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
In situatia efectuarii schimbului de active fixe corporale neamortizabile, institutia publica va
inregistra iesirea bunurilor, utilizand formula de mai sus, pentru bunurile predate, concomitent cu
inregistrarea intrarii bunurilor primite, utilizand formula:
212
„Constructii”
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
= 101
”Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul public al statului” sau
102
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al statului” sau
103
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale” sau
104
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale”
Pentru activele fixe amortizabile care participa la schimb, inregistrarile sunt similare intrarii,
respectiv iesirii in si din gestiune a activelor fixe corporale.
In situatia in care intre activul fix predat si cel primit sunt diferente de pret, in sensul in care
valoarea mijlocului fix primit este mai mare decat a celui predat, pentru diferenta de pret, institutia va
trebui sa inregistreze o majorare a valorii activului fix:
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
= 404
„Furnizori de active fixe”
34
Sau daca este vorba de un schimb gratuit:
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
= 779
„Venituri din bunuri si servicii primite
cu titlu gratuit”
4.2.2.3.3.
Iesiri de
active fixe
corporale
prin
vanzare
Iesirea din patrimoniul institutiilor publice a activelor fixe corporale nu este o activitate
obisnuita (ordinara) pentru activitatea acestora. Cu toate acestea, este posibil ca in situatia in care
activul fix corporal nu mai satisface cerintele de exploatare sau in urma uzurii morale avansate, acesta
sa fie vandut altor persoane fizice sau juridice.
Conturile utilizate pentru reflectarea veniturilor obtinute din valorificarea activelor fixe
corporale, precum si a cheltuielilor rezultate din aceasta activitate sunt reflectate in conturile:
- 791 „Venituri din valorificarea unor bunuri ale statului” care este utilizat pentru
evidentierea veniturilor institutiei provenite din valorificarea unor bunuri detinute de
aceasta.
- 691 „ Cheltuieli extraordinare din operatiuni cu active fixe”, care
inregistreaza cheltuielile cu valoarea neamortizata a activelor fixe necorporale si corporale
scoase din folosinta inainte de expirarea duratei de viata utile si a celor cesionate.
4.2.2.3.4.
Iesiri de
active fixe
ca urmare
a
minusurilo
r constatate
la
inventarier
e
In urma inventarierii efectuate pot rezulta minusuri de inventar la mijloacele fixe.
Inventarierea se face, de obicei, la sfarsitul exercitiului financiar (daca exista indicii de pagube sau
culpe, inventarierea se poate face si in timpul anului).
Minusurile de inventar de active fixe corporale de natura mijloacelor fixe din gestiunea
institutiei publice pot fi de doua feluri:
se pot datora calamitatilor naturale si atunci acestea nu sunt imputabile;
pot fi lipsuri datorate culpei persoanelor angajate, care sunt imputabile;
a) Pentru lipsurile imputabile, valoarea activelor fixe se imputa persoanelor vinovate, dupa
care se varsa suma la buget sau in conturile pentru finantarea investitiilor, in cazul institutiilor ce se
autofinanteaza.
Indiferent de felul minusului de inventar se inregistreaza scaderea din gestiune a activelor
active fixe corporale neamortizabile, pe baza formulei:
212
„Constructii”
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
= 101
”Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul public al statului” sau
102
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al statului” sau
103
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale” sau
104
„Fondul bunurilor ce alcatuiesc
domeniul privat al unitatilor
administrativ-teritoriale”
Iar in cazul activelor fixe amortizabile:
%
281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
691
„Cheltuieli extraordinare din
operatiuni cu active fixe”
= 213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
Cand minusul de inventar se datoreaza culpei unei persoane, in contabilitatea institutiei
publice trebuie constituita creanta fata de persoana respectiva si, apoi, recuperata aceasta creanta.
35
Imputatia se trateaza diferit:
- daca persoana este angajata institutiei, creanta se va reflecta in contul
bifunctional 428 „Alte datorii si creante in legatura cu personalul”;
- daca este o persoana din afara institutiei, se va utiliza contul 461
„Debitori diversi”.
Bunurile constate lipsa la inventar se imputa la valoarea de inlocuire, care de obicei este
valoarea de piata a bunului la pret de vanzare cu amanuntul. Diferenta intre valoarea imputata si
valoarea contabila se constituie ca datorie catre bugetul de stat.
Trecerea pagubei in sarcina persoanei vinovate se face la nivelul pretului de vanzare al
bunului si reprezinta un venit al institutiei. Diferenta intre valoarea neamortizata a activului
reflectata in contul 691 „Cheltuieli extraordinare din operatiuni cu active fixe” si pretul de
imputatie se face venit la bugetul de stat.
4282
„Alte creante in
legatura cu
personalul”
= %
719
„Alte venituri
operationale”
4481
„Alte datorii fata de
bugetul de stat”
- valoarea de
inlocuire
- valoarea
contabila
- cu diferenta de
pret
Pe masura ce se incaseaza creanta, se constituie si se plateste si datoria fata de buget, astfel:
5311
„Casa in lei”
= 4282
„Alte creante in legatura
cu personalul”
- cu pretul de
vanzare imputat
4481
„Alte datorii fata de
bugetul de stat”
= 770
„Finantarea de la buget”
- cu datoria
constituita
5.1.3.
Cazuri
particula
re
privind
stocurile
ce
participa
la
activitate
a
institutiil
or
publice
Printre cazurile particulare legate de contabilizarea stocurilor se pot amintii:
achizitionarea si utilizarea tichetelor de masa;
contabilizarea materialelor de natura obiectelor de inventar;
dotarea cu materiale si piese de schimb achizitionate din fonduri speciale de catre
ordonatorul principal si transferate ordonatorilor subordonati;
reflectarea in contabilitate a lipsurilor si plusurilor de materiale din gestiunea
institutiei publice .
5.1.3.1.
Reflectarea
in
contabilitate
a
achizitionarii
si utilizarii
tichetelor de
masa
Tichetele de masa au facut obiectul Legii 142/1998, aprobata prin H.G. 5/1999. Tichetele de
masa sunt hartii valorice ce se acorda angajatilor institutiilor ce nu au organizate cantine - restaurant sau
bufete. Tichetele se acorda, de regula, lunar, cate un tichet pentru fiecare zi lucratoare.
1. Procurarea tichetelor de masa pe baza facturii primite de la unitatea emitenta se
inregistreaza astfel in contabilitate:
302
„Materiale
consumabile”
= 401
„Furnizori”
- pentru valoarea
imprimatelor
si
5326
„Tichete de masa”
= 401
„Furnizori”
- cu valoarea nominala a
tichetelor
36
2. Distribuirea tichetelor de masa catre salariati se face, de regula, in ultima decada a lunii,
pentru luna urmatoare, iar reflectarea acestei operatii in contabilitate se face astfel:
602
„Cheltuieli cu materiale
consumabile”
= 302
„Materiale
consumabile”
- pentru
valoarea
imprimatelor
si
642
„Cheltuieli salariale in
natura”
= %
5326
„Tichete de
masa”
444
”impozit pe
venituri de natura
salariala”
- cu valoarea
nominala a
tichetelor de masa
acordate
personalului
- impozitul aferent
tichetelor
5.1.3.2.
Contabilitatea
materialelor de
natura
obiectelor de
inventar
Materialele de natura obiectelor de inventar reprezinta bunuri cu valoare mai mica decat limita
prevazuta pentru a fi considerate active fixe corporale, indiferent de durata lor de serviciu sau cu o
durata mai mica de un an, indiferent de valoarea lor.
In categoria materialelor de natura obiectelor de inventar se inregistreaza si lenjeria de pat,
accesoriile de pat (saltele, cearceafuri), echipamentul si materialul sportiv, echipamentul salvamont,
inclusiv schiurile, bocancii, echipamentul si uniformele de serviciu care raman in gestiunea institutiei,
echipamentul ce se acorda elevilor, studentilor, benzile de magnetofon care nu se imprima definitiv,
folosite de institutii, sculele si instrumentele folosite in ateliere. De asemenea, tot aici intra si
documentele aflate in fondurile bibliotecilor. Acestea au statut de bunuri culturale comune sau
care au fost clasate in categoria bunurilor culturale si fac parte din patrimoniul cultural national
mobil. Ele sunt evidentiate in contul 3032 „Materiale de natura obiectelor de inventar aflate in
folosinta”.
Descarcarea documentelor din colectii se aplica numai bunurilor culturale comune, uzate
fizic sau moral, dupa o perioada de minimum 6 luni de la data achizitie.
Pentru organizarea contabilitatii analitice a cartilor care au fost trecute in categoria
materialelor de natura obiectelor de inventar, se poate utiliza metoda global-valorica, cu aprobarea
ordonatorului de credite.
Materialele de natura obiectelor de inventar se inregistreaza in contabilitate la aceleasi preturi
ca si materiile prime si materialele consumabile.
Evidenta analitica se tine pe grupe sau categorii de obiecte de inventar si pe magazii (gestiuni),
utilizandu-se una din metodele de evidenta:
– cantitativ valorica,
– global valorica sau
– operativ contabila.
Contabilitatea sintetica a materialelor de natura obiectelor de inventar se realizeaza cu ajutorul
contului 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar”, care se desfasoara pe urmatoarele sintetice de
gradul II:
- 3031 „Materiale de natura obiectelor de inventar in magazie”;
- 3032 „Materiale de natura obiectelor de inventar date in folosinta”.
Spre deosebire de contabilitatea societatilor comerciale, in cazul institutiilor, la darea in
folosinta a obiectelor de inventar nu se inregistreaza cheltuiala, ci se inregistreaza stocul de obiecte de
inventar date in folosinta, cheltuiala inregistrandu-se la scoaterea lor din folosinta.
Exemplu
La o institutie publica s-au achizitionat de la furnizori obiecte de inventar in valoare de 50.000
lei, iar cheltuielile de transport-aprovizionare aferente au fost de 1500 lei. Se dau in folosinta institutiei
(persoanelor abilitate) obiecte de inventar in valoare de 51.800 lei. Se scot din folosinta materiale de
natura obiectelor de inventar in baloare de 30.000 lei.
Intrarea obiectelor de inventar se reflecta ca o crestere a acestora, concomitent cu cresterea
37
datoriei fata de furnizori astfel:
3031
„Materiale de natura obiectelor de
inventar in magazie”
= 401
„Furnizori”
51.500
Trecerea in folosinta a obiectelor de inventar presupune scaderea lor din gestiunea magaziei si
cresterea materialelor de natura obiectelor de inventar aflate in folosinta:
3032
„Materiale de natura obiectelor de
inventar date in folosinta”
= 3031
„Materiale de
natura obiectelor
de inventar in
magazie”
51.800
La scoaterea din folosinta a materialelor de natura obiectelor de inventar se inregistreaza
cheltuielile institutiei.
603
„Cheltuieli cu materialele de
natura obiectelor de
inventar”
= 3032
„Materiale de natura
obiectelor de inventar
date in folosinta”
30.000
5.1.3.3. Dotarea
cu materiale si
piese de schimb
achizitionate din
fonduri speciale
de catre
ordonatorul
principal si
transferate
ordonatorilor
subordonati
Primirea prin transfer a materialelor de catre ordonatorii subordonati de la ordonatorii
superiori se inregistreaza in contabilitate pe baza documentului – „Nota de transfer – restituire”.
La primirea materialelor de catre ordonatorul subordonat se face inregistrarea:
302
„Materiale
consumabile”
= 481
„Decontari intre institutia
superioara si institutiile
subordonate”
Contul 481 „Decontari intre institutia subordonata si institutiile subordonate” este un cont
bifunctional ce functioneaza atat la unitatile subordonate, cat si la ordonatorii superiori.
La institutiile subordonate acesta functioneaza ca un cont de pasiv ce reflecta o datorie fata de
ordonatorul superior, in timp ce la ordonatorul principal functioneaza ca un cont de activ.
Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta raporturilor de decontare intervenite in cursul
executiei intre institutii. Aceste raporturi se refera la:
valoarea materialelor trimise si primite in vederea executarii unor actiuni in cadrul institutiei,
precum si sumele transmise de institutia superioara catre institutiile din subordine pentru efectuarea
cheltuielilor din fonduri speciale, fonduri cu destinatie speciala, imprumuturi externe rambursabile
si nerambursabile.
In momentul in care materialele consumabile se dau in consum ( la institutia subordonata) se
va face inregistrarea:
602
„Cheltuieli cu materiale consumabile”
= 302
„Materiale consumabile”
La sfarsitul anului, contul de cheltuieli al institutiei subordonate se va inchide, prin transferul
acestora la ordonatorul superior, pe baza formulei:
481
„Decontari intre institutia superioara si
institutiile subordonate”
= 602
„Cheltuieli cu materiale
consumabile”
Pentru materialele ramase in stoc la sfarsitul anului se face inregistrarea:
481
„Decontari intre institutia superioara si
= 302
„Materiale consumabile”
38
institutiile subordonate”
urmand ca la inceputul anului urmator sa se efectueze operatia inversa.
Se constata astfel ca asa-zisa datorie reflectata in contul 481 ”Decontari intre institutia
superioara si institutiile subordonate” nu este in realitate o datorie, ci o obligatie a ordonatorilor
subordonati de a justifica modul de utilizare a materialelor primite din fonduri speciale, fata de
ordonatorii superiori.
5.1.3.4.
Reflectarea in
contabilitate a
lipsurilor si
plusurilor de
materiale din
gestiunea
institutiei
publice
Institutiile publice, au obligatia efectuarii inventarierii generale a patrimoniului inainte de
inchiderea exercitiului financiar, respectiv, inainte de intocmirea situatiilor financiare si a darilor de
seama contabile. (Legea contabilitatii)
In urma operatiei de inventariere pot sa apara plusuri si minusuri de inventar. Minusurile de
inventar pot fi de doua feluri:
pot fi generate din culpa angajatilor institutiei (si deci sunt imputabile); sau
pot fi din alte cauze, fara existenta unui vinovat (si atunci acestea nu se imputa unei
persoane fizice).
a. Inregistrarea in contabilitate a lipsurilor in gestiune
A. Inregistrarea lipsurilor neimputabile
Lipsurile de materiale consumabile din gestiunea institutiei publice pentru care nu exista un
vinovat se inregistreaza ca o scadere a stocurilor de materiale, concomitent cu o crestere a cheltuielilor
corespunzatoare, astfel:
602
„Cheltuieli cu materiale
consumabile”
= 302
„Materiale
consumabile”
Scaderea din gestiune a materialelor constatate lipsa, neimputabile, se face pe baza aprobarii
ordonatorului de credite la care s-a constat paguba si este avizata de ordonatorul de credite superior.
B. Inregistrarea pagubelor imputabile
Imputarea lipsurilor de materiale se inregistreaza in contabilitate la nivelul pretului de vanzare
cu amanuntul. Acestea se imputa persoanelor vinovate, reflectandu-se in contabilitate ca o creanta a
institutiei fata de debitor, concomitent cu o crestere a datoriei institutiei fata de stat, astfel:
4282
„Alte creante
in legatura cu
personalul”
=
%
719
„Alte venituri
operationale”
4481
„Alte datorii fata
de buget”
- cu suma imputatiilor de recuperat
de la personal, la valoarea contabila
a bunului imputat, in anul curent
- partea de imputatie care se varsa la
buget si care reprezinta diferenta
dintre valoarea de inlocuire si
valoarea contabila a bunului imputat
sau
4282
„Alte creante
in legatura cu
personalul”
=
4481
„Alte datorii fata
de buget”
- cu valoarea imputatiei, la valoarea
de inlocuire a bunului, cand debitul
rezulta din finantarea anilor
precedenti
39
Pagubele provenite din lipsurile din gestiune se recupereaza din salariul angajatilor vinovati
astfel:
- retinerile din salariul angajatilor:
421
„Personal -
salarii
datorate”
=
4282
„Alte creante in
legatura cu
personalul”
- cu diferenta dintre valoarea de
inlocuire si valoarea contabila a
bunului constat lipsa si imputat
Se constata ca obligatia de varsare la bugetul de stat este la nivelul valorii de inlocuire a
bunului imputat atunci cand debitul rezulta din finantarea anilor precedenti sau numai la nivelul
diferentei dintre valoarea de inlocuire a bunului si valoarea contabila a acestuia, atunci cand constatarea
are loc in anul curent.
- pentru varsarea la bugetul de stat a sumelor datorate din lipsuri la inventar imputabile:
4481 „Alte
datorii fata de
buget”
=
770 „Finantari
de la buget
privind anul
curent”
b. Inregistrarea plusurilor de materiale constatate la inventar
Reflectarea in contabilitatea institutiei publice a plusurilor de materiale constate cu ocazia
inventarierii se face pe baza reducerii cheltuielilor cu materialele consumabile, potrivit formulei
contabile:
302
„Materiale
consumabile”
=
602
„Cheltuieli cu
materiale
consumabile”
- cu valoarea materialelor
consumabile constatate
plus la inventar
5.2.
Contabilitatea
stocurilor
obtinute in
urma unui
proces de
productie
Stocurile ce se obtin in urma unui proces de productie se regasesc in institutie sub forma:
productiei in curs de executie (productiei neterminate),
produselor finite,
semifabricatelor,
produselor reziduale.
a. Productia in curs de executie este productia care in cursul lunii nu a parcurs toate fazele
procesului tehnologic si utilizarea sa ca atare nu este posibila. Productia in curs de executie
se determina prin:
- inventarierea productiei neterminate la sfarsitul perioadei,
- prin metode tehnice de constatarea gradului de finalizare sau a stadiului de
efectuare a operatiilor tehnologice si,
- evaluarea acesteia la costul de productie.
b. Semifabricatele sunt stocuri rezultate din procesul de productie, dar care nu au parcurs toate
fazele procesului tehnologic. Semifabricatele urmeaza a ingloba in continuare munca
materializata anterior in cadrul aceleiasi institutii sau in alte institutii sau agenti economici.
c. Produsele finite sunt stocuri care au rezultat din procesul de productie si care au parcurs
toate fazele procesului tehnologic. Acestea pot fi utilizate ca atare sau vandute in cadrul unui
proces de desfacere.
d. Produsele reziduale sunt stocuri care nu pot fi utilizate ca atare, ci doar valorificate catre
intreprinderi specializate. Acestea se regasesc sub forma:
- rebuturilor,
- materialelor recuperabile sau
- deseurilor.
40
e. Bunuri legal – confiscate sau intrate in proprietatea privata a statului sau a unitatilor
administrativ-teritoriale1 reflecta stocurile:
- confiscate,
- aflate in consignatie,
- aflate in custodia diverselor structuri ale Ministerului Finantelor Publice sau ale
Ministerului Afacerilor Externe.
Aceste bunuri urmeaza o anumita procedura, potrivit legii.
In contabilitate, stocurile rezultate dintr-un proces de productie se evalueaza la nivelul costului
efectiv de productie. Costul de productie care cuprinde totalitatea cheltuielilor (directe si indirecte)
operationale care participa sau concura la obtinerea produsului finit.
In cazul in care nu se poate determina costul efectiv pana in momentul terminarii si predarii la
magazie a produselor finite, se utilizeaza costul standard. La finele lunii sa se determine si sa se
inregistreze in contabilitate diferentele de pret la produse finite.
Costul standard ia in considerare nivelul consumurilor materialelor si consumabilelor,
manoperei si al capacitatii de productie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic si ajustate, daca este
necesar, in functie de conditiile existente la un moment dat.
Diferentele de pret fata de costul de achizitie sau de productie trebuie evidentiate distinct in
contabilitate, fiind recunoscute in costul activului. Repartizarea diferentelor de pret asupra valorii
bunurilor iesite si asupra stocurilor se efectueaza cu ajutorul unui coeficient care se calculeaza astfel:
Coeficient de
repartizare
=
Soldul initial al
diferentelor de pret +
Diferentele de pret aferente
intrarilor in cursul perioadei
cumulate de la inceputul anului
Soldul initial al
stocurilor la pret de
inregistrare
+
Valoarea intrarilor in cursul
perioadei de inregistrare, cumulate
de la inceputul anului
Acest coeficient se inmulteste cu valoarea bunurilor iesite din gestiune la pret de inregistrare,
iar suma rezultata se inregistreaza in conturile corespunzatoare in care au fost inregistrate bunurile
iesite.
Coeficientii de repartizare a diferentelor de pret pot fi calculati la nivelul conturilor sintetice de
gradul I si II prevazute in planul de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.
La sfarsitul perioadei, soldurile conturilor de diferente se cumuleaza cu soldurile conturilor de
stocuri, la pret de inregistrare, astfel incat aceste conturi sa reflecte valoarea stocurilor la costul de
achizitie, respectiv de productie, dupa caz.
Cost de
productie
efectiv
= Cost standard
+
-
Diferentele de pret
Diferentele de pret astfel stabilite, la receptia bunurilor respective se inregistreaza proportional
atat asupra valorii bunurilor iesite, cat si asupra stocurilor.
Costul efectiv al produsului va cuprinde:
- cheltuieli directe care se identifica pe produs:
o cu materii prime,
o salariile personalului muncitor,
o contributia la asigurari aferente salariilor,
o cheltuieli cu materiale consumabile,
o alte cheltuieli care se pot identifica direct in produs sau
lucrare,
41
- cheltuieli indirecte care nu se identifica in mod direct pe produs, dar care concura la obtinerea
produsului.
5.2.1.
Inregistrarea
obtinerii si
descarcarii din
gestiune de
produse finite
Evidenta produselor finite se realizeaza cu ajutorul conturilor 345 „ Produse finite”, care este
un cont de activ si inregistreaza in debit valoarea produselor finite obtinute, iar in credit , valoarea
produselor finite vandute (scoase din gestiune). Soldul contului este debitor si arata valoarea produselor
aflate in stoc.
Valoarea produselor finite reflectata in contul 345 „Produse finite” difera in functie de metoda
de evaluare folosita, si anume: costul efectiv de productie sau costul standard (antecalculat sau
prestabilit). In activitatea practica se utilizeaza cea de-a doua varianta, deoarece in cursul perioadei nu
poate fi determinat exact costul efectiv de productie.
a) Inregistrare la cost efectiv
1. obtinere de produse finite:
345
„Produse finite”
= 709
„Variatia
stocurilor”
- cu costul efectiv al
produselor finite obtinute
Contul 709 „Variatia stocurilor” evidentiaza:
- in credit costul efectiv al produselor finite obtinute, iar
- in debit costul efectiv al produselor finite scoase din gestiune ca urmare a vanzarii.
b) Inregistrare la cost standard
Acest cont se inchide la finele fiecarei luni numai prin debitare, repartizand diferenta dintre
costul efectiv al produselor finite obtinute si a celor vandute, in rosu sau in negru.
Utilizarea costului standard presupune inregistrarea obtinerii si descarcarii din gestiune a
produselor finite la cost standard. La sfarsitul lunii sa se determine costul efectiv si se reflecte in
contabilitate.
Pentru reflectarea costului efectiv in contabilitate se utilizeaza contul 348 „Diferente de pret la
produse finite”, care este un cont rectificativ al valorii de inregistrare, bifunctional. Contul reflecta:
- in debit
diferenta nefavorabila intre costul efectiv calculat in contabilitatea de gestiune si costul
standard al produselor finite obtinute in cursul lunii;
diferenta favorabila aferenta produselor finite vandute.
- in credit inregistreaza
diferentele de pret nefavorabile aferente produselor finite vandute;
diferentele favorabile aferente produselor finite obtinute.
Nota (recomandare)
In concordanta cu recomandarea de mai sus privind contul 709 „Variatia stocurilor”,
recomandam utilizarea contului 348 „Diferente de pret la produse” ca un cont cu functie contabila de
activ. In acest caz:
- reflecta in debit diferenta favorabila (in rosu) sau nefavorabila (in negru) intre costul efectiv
calculat in contabilitatea de gestiune si costul standard al produselor finite obtinute inregistrate in
contabilitate;
- in credit inregistreaza diferentele de pret favorabile (in rosu) sau nefavorabile (in negru) aferente
produselor finite vandute.
Cand:
Cost efectiv < cost prestabilit → diferenta favorabila (se inregistreaza in rosu)
Cost efectiv > cost prestabilit → diferenta nefavorabila (se inregistreaza in negru).
In cazul in care costul efectiv este mai mic decat costul prestabilit, diferenta favorabila se
inregistreaza in rosu, iar in situatia inversa, diferenta este nefavorabila si se inregistreaza in negru.
Inregistrarea obtinerii si descarcarii din gestiune a produselor finite se face similar ca mai sus,
cu deosebirea ca in loc de cost efectiv apare cost standard.
Dupa calcularea diferentelor de pret aferente produselor finite obtinute si a celor vandute,
42
inregistrarile in contabilitate sunt:
348
„Diferente de pret la produse"
= 709
„Variatia stocurilor”
- diferente de pret
nefavorabile aferente
produselor finite obtinute
si
709
„Variatia stocurilor"
= 348
„Diferente de pret la
produse"
- diferente de pret nefavorabile
aferente produselor finite vandute
Nota (remarca, recomandare)
In Ordinul 1917 se arata ca 709 „Variatia stocurilor” este un cont bifunctional. Acest lucru
presupune ca:
- in cazul in care diferentele de pret intre costul efectiv si cel standard al produselor finite obtinute
sunt favorabile sa se inregistreze in debitul contului, iar diferentele favorabile aferente produselor
iesite sa se inregistreze in creditul contului;
- in cazul in care diferentele de pret intre costul efectiv si cel standard al produselor finite obtinute
sunt nefavorabile sa se inregistreze in creditul contului, iar diferentele nefavorabile aferente
produselor iesite sa se inregistreze in creditul contului.
In cazul diferentelor favorabile rulajele contului ar cuprinde:
Pentru calculul costului efectiv va trebui sa se insumeze costurile si diferentele in diagonala,
asa cum se prezinta in figura de mai sus.
De aceea, noi propunem utilizarea contului 709 „Variatia stocurilor” cu functie contabila de
pasiv. In aceasta situatie, rulajele contului vor arata astfel:
D 709 „Variaţia stocurilor” C
- Costul standard al
produselor obţinute
- Diferenţe favorabile
aferente produselor
vândute
- Costul standard al
produselor vândute
- Diferenţe favorabile
aferente produselor
obţinute - Diferenţe nefavorabile
aferente produselor
vândute
- Diferenţe nefavorabile
aferente produselor
obţinute
43
Veniturile inregistrate pe creditul contului 709 „Variatia stocurilor” sunt egale cu cheltuielile
efectuate pentru obtinerea produselor finite obtinute si inregistrate in prealabil in conturile de cheltuieli.
601
”Cheltuieli cu materii prime”
= 301
„Materii prime”
602
„Cheltuieli cu materiale
consumabile”
= 302
„Materiale consumabile”
681
”Cheltuieli operationale cu
amortizarile si Ajustarile”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corp”
641
„Cheltuieli cu salariile
personalului”
= 421
„Personal-salarii datorate”
2. Vanzarea de produse finite
411
„Clienti”
= 701
„Venituri din
vanzarea produselor
finite”
- cu pretul de
vanzare al
produselor finite
3. Descarcarea din gestiune de produse finite:
709
„Variatia stocurilor”
= 345
„Produse finite”
- cu costul efectiv al
produselor finite
vandute
Exemplu
La inceputul lunii in conturile de produse finite si diferente de pret la produse era urmatoarea
situatie:
D 709 „Variaţia stocurilor” C
- Costul standard al
produselor obţinute
- Diferenţe favorabile şi
nefavorabile aferente
produselor obţinute
- Costul standard al
produselor vândute
- Diferenţe favorabile
şi nefavorabile
aferente produselor
vândute
44
In timpul lunii, s-au obtinut produse finite la cost standard de 120.000 lei si s-au vandut produse
finite la cost standard de 130.000 lei, pret de vanzare de 150.000 lei. La finele lunii se determina costul
efectiv la produselor finite produse obtinute in cursul lunii de 118.000 lei.
(Rezolvare conform recomandarii)
1. Inregistrarea obtinerii de produse finite la cost standard:
345
„Produse finite”
= 709
„Variatia stocurilor”
120.000
2. Vanzarea produselor finite:
411
„Clienti”
= %
701
„Venituri din vanzarea produselor
finite”
4427
„TVA colectat”
187.500
150.000
37500
3. Descarcarea din gestiune a produselor finite la cost standard:
709
„Variatia stocurilor”
= 345
„Produse finite”
130.000
4. Inregistrarea diferentelor de pret aferente produselor finite obtinute:
120. 000 lei – 118.000 lei = 2.000 lei – diferenta favorabila, deoarece costul standard de
120.000 este mai mare decat costul efectiv de 118.000.
348
„Diferente de pret la
= 709
„Variatia stocurilor”
2000
D 345 „Produse finite”
C
D 348 „Diferenţe de
C preţ la produse”
S.i. 12.000 S.i.
1000
R.d 120.000 2.000
R.c. 130.000 R.c.
2.955
S.f.d. 2.000 S.f.d. 5
D. 709 „Variaţia stocurilor” C
R.c 120.000 Rd. 130.000
2.000 2.955
T.S.C. 118.000 T.S.D. 127.045
9.045
45
produse”
5. Calculul si inregistrarea diferentelor de pret aferente produselor finite vandute:
0,022721 x 130.000 = 2.955 lei
709
„Variatia stocurilor”
= 348
„Diferente de
pret la produse”
2.955
6. Repartizarea variatiei stocurilor si determinarea soldurilor finale ale conturilor de produse:
709
„Variatia stocurilor”
= 121
„Rezultatul
patrimonial”
9.045
Costul efectiv al produselor finite ramase in stoc este de 2.000 lei – 5 lei (diferenta favorabila
in chenar), adica de 1955 lei.
Rezolvare conform normelor
1. Inregistrarea obtinerii de produse finite la cost standard:
345
„Produse finite”
= 709
„Variatia stocurilor”
120.000
2. Vanzarea produselor finite la pret de vanzare:
411
„Clienti”
= %
701
„Venituri din vanzarea produselor
finite”
4427
„TVA colectat”
187.500
150.000
37500
3. Descarcarea din gestiune a produselor finite la cost standard:
709
„Variatia stocurilor”
= 345
„Produse finite”
130.000
Kr 348 =
1000 +2000
= 0,02272
12000+120000
D 348 „Diferenţe de
C preţ la produse”
S.i 1000 Rd 2955
Rc 2000
Sfc 5
D 345 „Produse finite” C
Si 12000
Rd 120000 Rc 130000
Sfd 1000
46
4. Inregistrarea diferentelor de pret aferente produselor finite obtinute:
120. 000 lei – 118.000 lei = 2.000 lei
- 2000 lei reprezinta diferenta favorabila, deoarece costul standard de 120.000 este mai mare
decat costul efectiv de 118.000.
- conform normelor se va inregistra in creditul contului 348 „Diferente de pret la produse”
709
„Variatia stocurilor”
= 348
„Diferente de pret la
produse”
2.000
5.Calculul si inregistrarea diferentelor de pret aferente produselor finite vandute:
Kr 348 =
1000+2000
= 0,02272
12000+120000
0,02272 x 130.000 = 2955 lei
348
„Diferente de pret la
produse”
= 709
„Variatia
stocurilor”
2.955
6.Repartizarea variatiei stocurilor si determinarea soldurilor finale ale conturilor de produse:
709
„Variatia stocurilor”
= 121
„Rezultatul
patrimonial”
9.045
Costul efectiv al produselor finite ramase in stoc se determina ca diferenta intre soldurile
conturilor de produse si diferente de pret la produse, adica:
S.f.d. 345 – Sfc. 348
3.000 lei – 2955 lei (diferenta favorabila) = 5 lei.
Contul 709 „Variatia stocurilor” prezinta urmatoarea situatie:
5.3. Stocurile
destinate
vanzarii
Stocurile destinate vanzarii cuprind:
- marfurile si
- ambalajele achizitionate de institutii in vederea revanzarii sau obtinute din productie
proprie si destinate desfacerii in reteaua magazinelor proprii.
Particularitatea acestor stocuri consta in faptul ca unitatile care se ocupa cu comercializarea lor
nu adauga valoare de utilitate (de intrebuintare), ci doar valoare. Aceste unitati, de regula, sunt niste
D 709 „Variaţia stocurilor” C
130000 - cost st. produse
vândute
120000 – cost st. produse
obţinute 2000 – dif. fav produse obţinute 2955 – dif. fav produse
vvanvândute
RD 132000 RC 122955
9045
47
verigi intermediare intre producatorul bunului si consumator.
5.3.1. Marfurile
Evidenta marfurilor se realizeaza cu ajutorul contului 371 „Marfuri”, care, fiind cont de activ,
se debiteaza cu valoarea de inregistrare a marfurilor intrate in gestiunea institutiilor si se crediteaza cu
valoarea de inregistrare a marfurilor iesite din gestiune. Valoarea de inregistrare poate fi una din valorile
de mai jos:
b. cost de achizitie;
c. pret standard (cost standard);
d. pret de vanzare cu amanuntul.
5.3.1.1.
Evaluarea
marfurilor la
cost de achizitie
Evaluarea la cost de achizitie a marfurilor consta in inregistrarea in debitul contului 371
„Marfuri” a costului de achizitie la intrarea acestora in gestiunea institutiei.
De regula, costul de achizitie se utilizeaza in institutiile care au si activitate en-gros si nu in
cele care au activitate de desfacere cu amanuntul.
Costul de achizitie cuprinde:
- pretul de cumparare al marfii,
- cheltuielile de transport – aprovizionare, si
- eventualele cheltuieli de incarcare-descarcare, manipulare.
Ca = Pc + CTA
In care:
Ca – cost de achizitie;
Pc – pret de cumparare;
CTA – cheltuieli de transport aprovizionare facturate.
La achizitia marfurilor, inregistrarea este:
%
371
„Marfuri”
4426
„TVA deductibil”
= 401
„Furnizori”
- cost de achizitie
- pret de cumparare
- TVA aferent
Pentru inregistrarea activitatii de comercializare se utilizeaza conturile de TVA, deoarece, de
regula, aceasta activitate nu este activitatea de baza a institutiei.
La vanzarea marfurilor, inregistrarea in contabilitate este:
411
„Clienti”
= %
707
„Venituri din
vanzarea
marfurilor”
4427
„TVA colectat”
- pret de vanzare
+TVA
- pret de pret de
vanzare
- TVA aferent
Pretul de vanzare cuprinde costul de achizitie, la care se adauga adaosul comercial practicat.
Adaosul comercial este un procent care se aplica asupra costului de achizitie si valoarea
absoluta a acestuia este utilizata pentru acoperirea cheltuielilor efectuate de unitate.
Descarcarea din gestiune a marfurilor se face pe baza formulei:
607
„Cheltuieli cu
marfurile”
= 371
„Marfuri”
- cost de achizitie.
48
Diferenta dintre pretul de vanzare reflectat in contul 707 „Venituri din vanzarea marfurilor” si
costul de achizitie reflectat in contul 607 „Cheltuieli cu marfurile” reprezinta excedentul brut din
activitatea de vanzare a marfurilor.
Exemplu
Se achizitioneaza marfuri – 100 buc. a 100lei/buc si se vand marfuri in cursul lunii in valoare
de 8. 000 lei. Unitatea practica un adaos comercial de 25 %.
%
371
„Marfuri”
4426
„TVA deductibil”
= 401
„Furnizori”
11.900
10.000
1.900
Pentru stabilirea pretului de vanzare se calculeaza adaosul comercial aferent marfurilor
vandute, astfel:
AC = 8.000•25%=2.000
Venit din vanzare = 8.000 + 2.000 = 10.000 lei
TVA = 10.000•19% = 1.900.000
411
„Clienti”
= %
707
„Venituri din
vanzarea
marfurilor”
4427
„TVA colectat”
11.900
10.000
1.900
Descarcarea gestiunii de marfuri vandute:
607
„Cheltuieli cu
marfurile”
= 371
„Marfuri”
8.000
D 371 „Mărfuri” C
D 607 „Cheltuieli
C cu mărfurile”
D 707 „Venituri din C
vânzarea mărfurilor”
Rd 10.000 Rc. 8.000
Rd 8.000 Rc 10.000
Sd 2.000
49
5.3.1.2.
Evaluarea
marfurilor la
pret standard
Evaluarea marfurilor la pret standard presupune ca pentru inregistrarea in contul de marfuri sa se
foloseasca un pret standard sau normat. Diferenta dintre pretul standard si costul efectiv de achizitie sa se
inregistreze cu ajutorul contului 378 „Diferente de pret la marfuri”.
Conform acestei metode, contul 378 „Diferente de pret la marfuri” poate fi utilizat fie cu
functie contabila de activ, fie ca un cont bifunctional. Normele romanesti prevad utilizarea contului 378
„Diferente de pret la marfuri” ca un cont bifunctional.
In cazul in care 378 „Diferente de pret la marfuri” este de activ, acesta va inregistra in debit
diferente favorabile in rosu sau nefavorabile in negru aferente marfurilor intrate, iar in credit diferente
favorabile in rosu si nefavorabile in negru aferente marfurilor vandute (iesite). Soldul final debitor arata
diferente favorabile sau nefavorabile aferente marfurilor aflate in stoc.
In cazul in care 378 „Diferente de pret la marfuri” este cont bifunctional, el va inregistra in
debit diferente nefavorabile aferente marfurilor intrate si diferente favorabile aferente marfurilor iesite,
iar in credit va inregistra diferente favorabile ale marfurilor intrate si diferente nefavorabile ale
marfurilor iesite.
Exemplu
Se achizitioneaza 500 buc. marfuri la pret standard de 100 lei si cost de achizitie de 110 lei
de la furnizorul X si, de asemenea, alte 700 buc. de marfuri la pret standard de 100 lei, cost de
achizitie 92 lei de la furnizorul Y.
A. In cazul in care 378 „Diferente de pret la marfuri” este cont de activ
D 371 „Marfuri” C D 378 „Diferente de pret C
la marfuri”
500x100=
50000
700x100=
70000
1000 x 100 =
100000
5000
5600
500
Calcul diferentelor de pret:
(Cost de achizitie- cost standard) x nr. Buc.
- Furnizorul X
(110 – 100) x 500 = 5000 (diferenta nefavorabila)
- Furnizorul Y
(92 – 100) x 700 = 5600 (diferenta favorabila)
Inregistrarea achizitiei de marfuri de la furnizorul X:
%
371
„Marfuri”
378
„Diferente de pret la
marfuri”
4426
„TVA deductibil”
= 401
„Furnizori”
68750
50000
5000
13750
Inregistrarea achizitiei de marfuri de la furnizorul Y:
%
371
„Marfuri”
378
„Diferente de pret la
marfuri”
4426
„TVA deductibil”
= 401
„Furnizori”
80500
70000
5600
16100
50
Se vand marfuri in cursul lunii 1000 buc. la pret de vanzare de 140 lei/ buc., pret standard de
100 lei / buc.
411
„Clienti”
= %
707
„Venituri din vanzarea
marfurilor”
4427
„TVA colectat”
175000
140000
35000
Pentru descarcarea din gestiune a marfurilor vandute trebuie determinat costul de achizitie
aferent acestora. Prin utilizarea pretului standard contul 371 „Marfuri” a inregistrat costul standard, insa
in contul 607 „Cheltuieli cu marfurile” trebuie utilizat costul de achizitiei. In acest sens, se va calcula
coeficientul de repartizare pe baza formulei:
607
„Cheltuieli cu marfurile”
= %
371
„Marfuri”
378
„Diferente de pret la
marfuri”
99500
100000
500
B. In cazul in care 378 „Diferente de pret la marfuri” este cont bifunctional
Inregistrarea achizitiei de marfuri de la furnizorul X:
%
371
„Marfuri”
378
„Diferente de pret la marfuri”
4426
„TVA deductibil”
= 401
„Furnizori”
68750
50000
5000
13750
Inregistrarea achizitie de marfuri de la furnizorul Y:
86100
70000
16100
%
371
„Marfuri”
4426
„TVA deductibil”
= %
401
„Furnizori”
378
„Diferente de pret la
marfuri”
86100
80500
5600
D 371 „Marfuri” C D 378 „Diferente de pret C
la marfuri”
50000
70000
100000 5000
500
5600
Rc378 = Si + Rd378
• Rc371
Si + Rd371
Rc378 = 5000 + 5600
• 100000 = 500 50000 +70000
51
Vanzarea marfurilor la pret de vanzare:
411
„Clienti”
= %
707
„Venituri din vanzarea
marfurilor”
4427
„TVA colectat”
175000
140000
35000
Descarcarea din gestiune:
R iesiri378 = Si378 + intrari
• c371
Si + Rc371
R iesiri 378 = 5000 + (-5600)
• 100000 = 500 120000
Avand in vedere ca diferenta aferenta marfurilor iesite este favorabila, aceasta se va inregistra
in debitul contului 378 „Diferente de pret la marfuri”, astfel:
%
607
„Cheltuieli cu marfurile”
378
„Diferente de pret la
marfuri”
= 371
„Marfuri”
100000
99500
500
5.3.1.4.
Evaluarea
marfurilor la
pret de vanzare
cu amanuntul
In reteaua comerciala cu amanuntul, marfurile se evalueaza in contabilitate la pret de vanzare cu
amanuntul. Pretul de vanzare cu amanuntul cuprinde:
- costul de achizitie al marfurilor,
- adaosul practicat de unitate si
- cota de TVA aferenta pretului de vanzare.
Pva = Ca + adaos comercial + TVA aferent pretului de vanzare
Pretul de vanzare cu amanuntul se inregistreaza in contul 371 „Marfuri”, in momentul
achizitionarii acestora de la terti (furnizori).
Pentru reflectarea adaosului comercial se utilizeaza contul 378 „Diferente de pret la marfuri”,
care, in aceasta situatie, functioneaza ca un cont de pasiv. Inregistreaza:
- in credit diferentele de pret (adaosul comercial) aferente marfurilor intrate,
- in debit, adaosul comercial aferent marfurilor vandute (iesite).
Pentru reflectarea in contabilitate a marfurilor la pret de vanzare cu amanuntul se utilizeaza
contul 4428 „TVA neexigibil”. In acest caz, actioneaza ca un cont de pasiv si inregistreaza:
- in credit TVA aferent pretului de vanzare al marfurilor achizitionate,
- in debit, TVA aferent pretului de vanzare al marfurilor vandute.
Diferenta intre pretul de vanzare cu amanuntul si pretul de vanzare este tocmai valoarea TVA-
ului.
Adaosul comercial este marja adaugata la costul de achizitie al marfurilor pentru determinarea
pretului de vanzare. Pentru determinarea pretului de vanzare se utilizeata urmatoarele formule de calcul:
PV = (Ca x ad.com %) + Ca
In care:
52
PV – pret de vanzare
Ca – cost de achizitie
Exemplu:
Institutia utilizeaza pentru marfurile vandute in magazinul propriu de desfacere un adaos
comercial de 25%. Costul marfurilor ce se desfac in acest magazin este de 1000 lei.
PV = (1000 x 25%) + 1000 = 1250 lei
Rabatul comercial este suma aferenta adaosului care se scade din pretul de vanzare.
Cota de rabat este utilizata in momentul descarcarii din gestiune a marfurilor, in vederea
determinarii costului de achizitie. Pentru determinarea costului de achizitie, se utilizeaza formula:
Ca = PV - (PV x rc%)
In care rc% - cota de rabat comercial
Cota de rabat comercial se utilizeaza folosind procedeul sutei adaugate si se calculeaza astfel:
rc% = ad. com.% x 100
100 + ad.com.%
Exemplu
Prin magazinul de desfacere propriu, institutia a vandut marfuri in valoare de 1250 lei, pret de
vanzare. Adaosul comercial utilizat este de 25%.
rc% = 25.x 100
= 20% 100 + 25.
Ca = 1250 – 1250 x 20% = 1250 -250 = 1000 lei
In marimi absolute, adaosul comercial este egal cu rabatul comercial, in timp ce in marimi
relative, procentul de adaos este mai mare decat procentul de rabat.
Inregistrarea in contabilitate a achizitiei de marfuri ce se evalueaza in contabilitate la pret de
vanzare cu amanuntul este:
371
„Marfuri”
= %
401
„Furnizori”
378
„Diferente de pret la
marfuri”
4428
„TVA neexigibil”
- Pret de vanzare
cu amanuntul
- cost de achizitie
- adaos comercial
- TVA aferent
Dupa vanzarea marfurilor, descarcarea din contabilitate a marfurilor vandute trebuie facuta la
pret de vanzare cu amanuntul, astfel:
%
607
„Cheltuieli cu marfurile”
378
„Diferente de pret la
marfuri”
4428
„TVA neexigibil”
= 371
„Marfuri”
- pret de vanzare
cu amanuntul
- cost de achizitie
- rabat comercial
- TVA aferent
6.3.9.
Contabilitatea
Pentru finantarea institutiilor subordonate, adica a ordonatorilor secundari si tertiari care nu
intocmesc situatii financiare, ci organizeaza contabilitate pana la balanta de verificare, in contabilitatea
53
decontarilor
institutiilor publice se utilizeaza conturile de decontari.
Intre institutia superioara si institutiile subordonate, intervin relatii legate de finantarea
cheltuielilor aprobate prin bugetele de venituri si cheltuieli.
Contabilitatea decontarilor intre institutiile publice se refera operatiunile care se inregistreaza
reciproc si in aceeasi perioada de gestiune, atat in contabilitatea institutiei debitoare, cat si a celei
creditoare apartinand aceluiasi ordonator principal de credite.
Contul 481 “Decontari intre institutia superioara si institutiile subordonate” tine evidenta
raporturilor de decontare intervenite in cursul executiei intre institutii, reprezentand valoarea materialelor
transmise si primite in vederea executarii unor actiuni in cadrul institutiei precum si cu sumele transmise
de institutia superioara catre institutiile din subordine pentru efectuarea cheltuielilor din fonduri speciale,
fonduri cu destinatie speciala, imprumuturi externe rambursabile si nerambursabile.
Contul 481 “Decontari intre institutia superioara si institutiile subordonate” este un cont
bifunctional. In debitul contului se inregistreaza valoarea materialelor si a sumelor transmise (la institutia
care transmite), iar in credit se inregistreaza justificarea utilizarii materialelor si a sumelor transmise (la
institutia care transmite). Soldul poate fi debitor sau creditor. La consolidare soldul contului sa fie zero.
Contul 481 “Decontari intre institutia superioara si instituttiile subordonate” se dezvolta in urmatoarele
conturi sintetice de gradul II :
4811 “Decontari privind operatiuni financiare”;
4812 “Decontari privind stocurile”.
In principal, cu ajutorul contului 481 se inregistreaza urmatoarele operatiuni:
Transferuri (cedari):
► in contabilitatea unitatii :
unitate subunitate
► in contabilitatea subunitatilor:
subunitate unitate
Primiri:
► in contabilitatea unitatii:
unitate subunitate
► in contabilitatea subunitatilor:
subunitate unitate
- valoarea la pret de inregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile, a materialelor de
natura obiectelor de inventar, sau a munitiei si furniturilor pentru aparare nationala:
481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
= %
301 “Materii
prime”
302 “Materiale
consumabile
303 “Materiale
de natura
obiectelor de
inventar”
309 Munitie si
furnituri pentru
aparare
nationala,
ordine publica
si siguranta
nationala”
% = 481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonat”
301 “Materii
prime”
302 “Materiale
consumabile”
303 “Materiale de
natura obiectelor
de inventar”
309 “Munitie si
furnituri pentru
aparare
nationala, ordine
publica si
siguranta
nationala”
54
- valoarea la pret de inregistrare a semifabricatelor, a produselor finite, precum si valoarea
diferentelor de pret aferente produselor finite, a animalelor si pasarilor, a marfurilor si a
diferentelor de pret aferente marfurilor, a ambalajelor:
481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
= %
341
“Semifabricate”
345 “Produse
finite”
348 “Diferente de
pret la produse”
361 Animale si
pasari”
371 “Marfuri”
378 “Diferente de
pret la marfuri”
381 “Ambalaje”
% = 481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
341
“Semifabricate”
345 “Produse
finite”
348 “Diferente de
pret la produse”
361 “Animale si
pasari”
371 “Marfuri”
378 “Diferente de
pret la marfuri”
381 “Ambalaje”
- sumele virate si sumele platite in numerar in cadrul decontarilor reciproce, in lei si valuta:
481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
= %
512 “Conturi
la banci”
531 “Casa”
De asemenea, intre institutia superioara si
institutiile subordonate, relatiile de decontare
care se instituie se refera in principal la:
% = 481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
512 “Conturi
la banci”
531 “Casa”
Institutia superioara Institutii subordonate
- sumele virate institutiilor subordonate
pentru alimentarea conturilor de disponibil
in vederea efectuarii cheltuielilor aprobate
prin buget:
481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
= 550
“Disponibil
din fonduri cu
destinatie
speciala”
- sumele retrase in cursul anului din contul
de disponibil:
481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
= 550
“Disponibil
din fonduri
cu destinatie
speciala”
55
- sumele primite de la institutia superioara in
vederea efectuarii cheltuielilor aprobate prin
buget:
%
550 “Disponibil
din fonduri cu
destinatie
speciala”
560 “Disponibil
al institutiilor
publice
finantate din
venituri
proprii”
561 “Disponibil
al institutiilor
publice
finantate din
venituri proprii
si subventii”
= 481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
- suma cheltuielilor preluate de la institutiile
subordonate la sfarsitul perioadei:
CLASA 6 –
CONTURI DE
CHELTUIELI
= 481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
- inchiderea conturilor de cheltuieli, cu suma
cheltuielilor transmise institutiei superioare
la sfarsitul perioadei:
481 „Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate”
= CLASA 6 –
CONTURI DE
CHELTUIELI
Pe de alta parte, evidenta raporturilor de decontare intervenite in cursul executiei intre institutii,
reprezentand valoarea materialelor transmise si primite in vederea executarii unor actiuni intre institutii se
realizeaza cu ajutorul contului 482 “Decontari intre institutii”, cont bifunctional. In debitul contului se
inregistreaza valoarea materialelor transmise (la institutia care transmite), iar in credit se inregistreazaa
valoarea materialelor transmise (la institutia care primeste). Soldul poate fi debitor sau creditor. La
consolidare soldul contului se elimina.
In principiu, principalele operatiuni care se inregistreaza cu ajutorul acestui cont sunt
urmatoarele:
In contabilitatea institutiei care transmite: In contabilitatea institutiei care primeste:
- valoarea la pret de inregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile, a materialelor de
natura obiectelor de inventar, sau a munitiei si furniturilor pentru aparare nationala:
482 “Decontari
intre institutii”
= %
301 “Materii
prime”
302 “Materiale
consumabile
303 “Materiale
de natura
obiectelor de
inventar”
% = 482 “Decontari
intre institutii”
301 “Materii
prime”
302 “Materiale
consumabile”
303 “Materiale de
natura obiectelor
de inventar”
309 “Munitie si
furnituri pentru
aparare
nationala, ordine
56
7.11.
Contabilitatea
operatiunilor de
incasari si plati din
venituri proprii
Institutiile publice pot desfasura si activitati finantate integral sau partial din venituri
proprii. Asemenea activitati se intalnesc la institutiile de spectacole, muzee, cantinele de elevi si
studenti, institutiile de cercetari, etc.
Sumele incasate din veniturile proprii se inregistreaza in conturile din grupa 56
„Disponibil al institutiilor publice si activitatilor finantate integral sau partial din venituri proprii”.
Contul 560 „Disponibil al institutiilor publice finantate integral din venituri proprii” este
un cont de activ. Se debiteaza cu sumele incasate din venituri proprii si se crediteaza cu platile
efectuate. Soldul este debitor si reprezinta disponibilitatile existente in cont.
Evidenta analitica a incasarilor si platilor se tine pe articole si aliniate in cadrul fiecarui
capitol si subcapitol.
Exemplu
Institutia publica „X” (de cercetare) valorifica produsele obtinute la pretul de vanzare 1.400
lei si incaseaza suma. In vederea achizitionarii unui program informatic, institutia contracteaza
un imprumut pe termen scurt de 500 lei cu o dobanda de 50 lei. Cumpara programul informatic,
potrivit facturii, la valoarea de 1.600 lei. La scadenta ramburseaza imprumutul si plateste
dobanda.
- inregistrarea livrarii produselor:
309 Munitie si
furnituri pentru
aparare
nationala, ordine
publica si
siguranta
nationala”
publica si
siguranta
nationala”
- valoarea la pret de inregistrare a semifabricatelor, a produselor finite, precum si valoarea
diferentelor de pret aferente produselor finite, a animalelor si pasarilor, a marfurilor si a
diferentelor de pret aferente marfurilor, a ambalajelor:
482 “Decontari
intre institutii”
= %
341
“Semifabricate”
345 “Produse
finite”
348 “Diferente de
pret la produse”
361 “Animale si
pasari”
371 “Marfuri”
378 “Diferente de
pret la marfuri”
381 “Ambalaje”
% = 482 “Decontari
intre institutii”
341
“Semifabricate”
345 “Produse
finite”
348 “Diferente de
pret la produse”
361 “Animale si
pasari”
371 “Marfuri”
378 “Diferente de
pret la marfuri”
381 “Ambalaje”
57
411
„Clienti”
= 701
„Venituri din
vanzarea produselor
finite”
1.400
- incasarea sumei:
560
„Disponibil al
institutiilor publice
finantate integral din
venituri proprii”
= 411
„Clienti”
1.400
- inregistrarea imprumutului pe termen scurt:
560
„Disponibil al
institutiilor publice
finantate integral din
venituri proprii”
= 5195
„Imprumuturi primite
din bugetul local pentru
infiintarea unor institutii
sau activitati finantate
din venituri proprii”
- receptionarea programului informatic:
2081
„Programe
informatice”
= 404
„Furnizori de active
fixe”
1.600
- achitarea datoriei fata de furnizori:
404
„Furnizori de active
fixe”
= 560
„Disponibil al institutiilor
publice finantate integral
din venituri proprii”
- inregistrarea dobanzii aferente imprumutului primit:
666
„Cheltuieli privind
dobanzile”
= 5186
„Dobanzi de platit”
58
- rambursarea imprumutului pe termen scurt si a dobanzilor:
%
5195
„Imprumuturi primite din
bugetele locale pentru
infiintarea unor institutii sau
activitati finantate din venituri
proprii”
5186
„Dobanzi de platit”
= 560
„Disponibil al
institutiei publice
finantate din venituri
proprii”
550
500
50
Nota: Institutia publica inregistreaza si scaderea din gestiune a produselor finite.
In anumite situatii, institutiile publice finantate din venituri proprii beneficiaza de
subventii in completarea acestora. Astfel, incasarile si platile efectuate de aceste entitati se
realizeaza cu ajutorul contului 561 „Disponibil al institutiilor publice finantate din venituri
proprii si subventii”. Este un cont de activ care se debiteaza cu incasarile provenite din venituri
proprii si subventii, respectiv se crediteaza cu platile efectuate. Soldul debitor reprezinta
disponibilitatile banesti existente la un moment dat. Evidenta analitica a incasarilor si platilor este
organizata pe articole si aliniate in cadrul fiecarui capitol si subcapitol.
Contul 561 „Disponibil al institutiilor publice finantate din venituri proprii si subventii”
are legaturi de corespondenta ca si contul 560 „Disponibil al institutiilor finantate din venituri
proprii”, cu precizarea ca se debiteaza si cu subventiile primite. Formula contabila este de forma:
561
„Disponibil al institutiilor
publice finantate din venituri
proprii si subventii”
= 772
„Venituri
din
subventii”
59
Contul 562 „Disponibil al activitatilor finantate din venituri proprii” tine evidenta
sumelor incasate din venituri proprii, potrivit reglementarilor legale in vigoare. Contabilitatea
analitica a incasarilor si platilor se tine pe subdiviziunile clasificatiei bugetare.
Contul 562 „Disponibil al activitatilor finantate din venituri proprii” este un cont de
activ. In debitul contului se inregistreaza incasarile reprezentand venituri proprii, iar in credit
platile efectuate. Soldul debitor reprezinta disponibilul existent in cont.
9.2.8.
Finantari, subventii,
transferuri, alocatii
bugetare cu
destinatie speciala
Institutiile publice, conform Legii finantelor publice nr. 500/2002, pot fi finantate astfel:
integral din bugete;
din venituri proprii si subventii acordate de la diversele bugete;
integral din venituri proprii;
alte surse de finantare, respectiv:
- fonduri externe nerambursabile,
- disponibilul trezoreriei,
- efectuarea de compensari pe baza unor acte normative speciale.
Finantarea propriu-zisa a institutiilor publice din credite bugetare se realizeaza prin plati
nete de casa, care cuprind totalitatea operatiilor prin care trezoreriile elibereaza numerar institutiei
publice ce are contul deschis la aceasta sau platile prin virament efectuate de trezorerie in numele
institutiei catre terti.
Aceste operatii se efectueaza pe baza cecurilor sau a ordinelor de plata primite de
trezorerie de la institutia publica.
Pentru evidentierea in contabilitate a finantarilor propriu-zise, pentru platile de casa se
utilizeaza:
- contul 770 „Finantare de la buget” la ordonatorii finantati de la bugetele
centrale si locale,
- conturile de fonduri speciale sau,
- conturile de venituri din fonduri speciale.
Creditele deschise pe seama ordonatorilor principali de credite, finantati din bugetul de
stat si bugetele locale, se evidentiaza in conturile din clasa 8, conturi in afara bilantului (vor fi
tratate la capitolul „Conturi in afara bilantului).
Contul 770 „Finantarea de la buget” este contul cu ajutorul caruia institutiile publice tin
evidenta platilor efectuate din creditele bugetare, deschise pentru realizarea sarcinilor prevazute in
buget. Institutiile publice ai caror conducatori au calitatea de ordonatori principali, secundari si
tertiari, finantate din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurarilor sociale de stat utilizeaza
aceste conturi. Contul se desfasoara pe sintetice de gradul II in functie de bugetele finantatoare.
7701 Finantarea de la bugetul de stat
7702 Finantarea de la bugetele locale
7703 Finantarea de la bugetul asigurarilor sociale de stat
60
Contabilitatea analitica se tine pe articole si aliniate in cadrul fiecarui capitol si
subcapitol al clasificatiei bugetare. Acest cont are functie contabila de pasiv, iar dupa continutul
economic, este un cont de finantare.
In creditul contului se inregistreaza sumele platite in cursul anului pentru bunurile,
lucrarile si serviciile achizitionate de acestea.
In debitul contului se reflecta sumele recuperate din finantarea anului curent,
reprezentand reconstituiri ale creditelor bugetare, precum:
- avansuri sau sume neutilizate in totalitate din cele ridicate din cont,
- reconstituiri de plati eronat executate,
- sume recuperate din imputatii ce privesc anul bugetar curent,
- la finele anului, cu sumele reprezentand platile efectuate, care se
repartizeaza asupra contului de rezultate.
Contul 770 „Finantari de la buget” se crediteaza prin debitul urmatoarelor conturi:
%
160
„Imprumuturi externe contractate sau
garantate de stat”
168
„Dobanzi aferente imprumuturilor si
datoriilor asimilate”
232
„Avansuri acordate pentru active fixe
corporale”
234
„Avansuri acordate pentru active fixe
necorporale”
267
„Creante imobilizate”
269
„Varsaminte de efectuat pentru active fixe
financiare”
401
„Furnizori - debitori”
403
„Efecte de platit”
404
„Furnizori de active fixe”
405
„Efecte de platit pentru active fixe”
=
770
”Finantare de la buget”
7704 Finantarea din bugetul asigurarilor pentru somaj
7705 Finantarea din bugetul Fondului national unic de asigurari
sociale de sanatate
61
409
„Furnizori - debitori”
421
“Personal-salarii datorate”
422
„Pensionari-pensii datorate”
423
„Personal - ajutoare materiale datorate”
425
„Avansuri acordate personalului”
426
„Drepturi de personal neridicate”
427
„Retineri din salarii datorate tertilor”
429
“Bursieri si doctoranzi”
431
“Asigurari sociale”
437
“Asigurari pentru somaj”
438
“Alte datorii si creante sociale”
4426
“Taxa pe valoarea adaugata deductibila”
444
„Impozitul pe venituri de natura salariala”
446
„Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate”
448
„Alte datorii si creante cu bugetul”
462
„Creditori diversi”
463
„Creante ale bugetului de stat”
468
„Alte datorii si creante cu bugetul”
471
„Cheltuieli inregistrate in avans”
473
„Decontari din operatii in curs de
clarificare”
505
„Obligatiuni emise si rascumparate”
518
„Dobanzi”
519
„Imprumuturi pe termen scurt primite”
532
„Alte valori”
581
„Viramente interne”
666
„Cheltuieli privind dobanzile”
672
62
„Subventii”
674
„Transferuri consolidabile”
675
„Transferuri neconsolidabile”
676
„Asigurari sociale”
677
„Ajutoare sociale”
Contul 770 „Finantare de la buget” se debiteaza astfel:
770
„Finantare de la buget privind
anul curent”
= %
267
„Creante imobilizate”
411
„Clienti”
413
„Efecte de primit de la clienti”
448
„Alte datorii si creante cu bugetul”
461
„Debitori diversi”
463
„Creante ale bugetului de stat”
468
„Imprumuturi acordate potrivit legii”
473
„Decontari din operatii in curs de
clarificare”
581
„Viramente interne”
775
„Finantarea bugetului asigurarilor sociale
de stat din disponibilul trezoreriei“
La sfarsitul anului, contul 770 „Finantare de la buget” se debiteaza prin creditul contului
121 „Rezultatul patrimonial”, care preia platile efectuate in cursul anului din finantari de la buget,
astfel:
770
„Finantarea de la buget
privind anul curent”
= 121
„Rezultatul patrimonial”
Exemplu
Institutia incheie un contract cu o intreprindere pentru efectuarea unor lucrari de reparatii,
pentru care trebuie sa efectueze plata prin acreditiv de 100.000 lei.
63
541
„Acreditiv”
= 581
„Viramente interne”
100.000
581
„Viramente interne”
= 770
„Finantarea de
la buget”
100.000
611
„Cheltuieli cu intretinerea si
reparatiile”
= 401
„Furnizori”
80.000
401
„Furnizori”
= 541
„Acreditive”
80.000
Presupunand ca aceste lucrari nu se finalizeaza in anul in curs, soldul contului 770
„Finantari de la buget” se va inchide astfel:
Contul 771 „Finantarea in baza unor acte normative speciale” este utilizat pentru
evidentierea sumelor datorate si neachitate unor furnizori de bunuri sau servicii, care au intrat in
actiunea de stingere a unor obligatii bugetare prin compensare.
In creditul contului se reflecta sumele datorate si neachitate furnizorilor care au intrat in
actiunea de stingere a unor obligatii bugetare prin compensare, iar in debit se inregistreaza
finantarile in baza actelor normative incorporate in contul de rezultate.
Contul 771 „Finantarea in baza unor acte normative se crediteaza prin debitul conturilor:
%
401
„Furnizori”
404
„Furnizori de imobilizari”
=
771
„Finantarea in baza unor
acte normative”
770
„Finanţarea de la
buget”
= %
581
„Viramente interne”
121
„Rezultatul patrimonial”
100.000
20.000
80.000
64
Si se debiteaza la finele perioadei:
771
„Finantarea in baza unor
acte normative”
= 121
„Rezultatul patrimonial”
Contul 772 „Venituri din subventii” este utilizat de catre institutiile publice pentru a tine
evidenta subventiilor provenite de la buget in completarea veniturilor proprii si a altor subventii.
Contul se crediteaza prin debitul conturilor:
Contul se debiteaza la finele anului, astfel:
%
525
„Disponibil al bugetului
asigurărilor sociale de
stat”
561
"Disponibil al
instituţiilor publice
finanţate din venituri
proprii şi subvenţii"
571
„Disponibil din
veniturile Fondului
naţional unic de
asigurări sociale de
sănătate”
= 772
„Venituri din
subvenţii”
- cu subvenţiile
primite de către
bugetul
asigurărilor
sociale sau
subvenţiile
primite direct în
contul de
disponibil
65
772
„Venituri din
subvenţii”
= %
525
„Disponibil al
bugetului
asigurărilor sociale
de stat”
561
„Disponibil al
instituţiilor
publice finanţate
din venituri
proprii şi
subvenţii” 121
„Rezultatul
patrimonial”
- la finele anului
pentru
închiderea
contului de
disponibil
- cu subvenţia
rămasă
neutilizată
- cu soldul
creditor al
contului la finele
anului
66
Exemplu
Universitatea Politehnica Bucuresti a primit de la bugetul central o subventie pentru
finalizarea unei lucrari de investitii efectuata la una din cladiri, in valoare de 150.000 lei. La finele
anului, din suma subventionata a ramas neutilizata suma de 12.000 lei, care se preia de bugetul
finantator.
1. Primirea subventiei:
2. Plata furnizorilor:
1. I
nchi
dere
a
cont
ului
de subventii, la finele anului:
Contul 773 „Venituri din alocatii bugetare cu destinatie speciala” tine evidenta surselor
de finantare provenite de la buget, cu destinatie speciala.
Veniturile din alocatii cu destinatie speciala reprezinta surse ale institutiei publice,
constituite pe baza unor acte normative speciale. Acestea sunt constituite pentru finantarea unor
activitati si obiective de importanta nationala, precum:
772
„Venituri din
subvenţii”
= %
561 "Disponibil al
instituţiilor publice
finanţate din venituri
proprii şi subvenţii"
121
„Rezultatul
patrimonial”
150.000
12.000
138.000
404
„Furnizori de active
fixe”
= 561 "Disponibil al
instituţiilor publice
finanţate din venituri
proprii şi subvenţii"
138.000
561
"Disponibil al
instituţiilor publice
finanţate din venituri
proprii şi subvenţii"
= 772
„Venituri din
subvenţii”
150.000
67
- dezvoltarea sistemului energetic,
- drumurile publice,
- dezvoltarea agriculturii sau,
- asigurarea protectiei populatiei.
Contabilitatea analitica se conduce distinct, pe feluri de incasari potrivit prevederilor
bugetului de venituri si cheltuieli aprobat.
Contul se crediteaza cu sumele incasate in contul de disponibil, reprezentand venituri
provenite din alocatii bugetare cu destinatie speciala, astfel:
551
„Disponibil din alocatii
bugetare cu destinatie
speciala”
=
773
„Venituri din alocatii
bugetare cu destinatie
speciala”
La finele anului, acest cont nu prezinta sold, sumele fiind repartizate fie asupra contului
de rezultate, fie se varsa la buget, daca sumele nu au fost utilizate, astfel:
773
„Venituri din alocatii
bugetare cu destinatie
speciala”
= %
121
„Rezultatul patrimonial”
551
„Disponibil din alocatii
bugetare cu destinatie
speciala”
Contul 774 „Finantarea din fonduri externe nerambursabile” evidentiaza sumele primite
din contributia financiara nerambursabila de la institutiile financiare externe, ca urmare a
memorandumurilor de finantare. Contul 774 „Finantarea din fonduri externe rambursabile”
reflecta:
- in credit - contributiile provenite din finantare nerambursabila,
- in debit - sumele ramase disponibile din finantarea externa nerambursabila
si sumele cheltuite repartizate asupra contului de rezultate patrimonial.
Acest cont se detaliaza pe urmatoarele conturi sintetice de gradul II:
7741 Finantarea din fonduri externe nerambursabile in bani
7742 Finantarea din fonduri externe nerambursabile in natura
Contul 774 „Finantarea din fonduri externe nerambursabile” se crediteaza prin debitul
conturilor:
68
%
208
„Alte active necorporale”
211
„Terenuri si amenajari de terenuri”
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
231
„Active fixe corporale in curs de
executie”
233
„Active fixe necorporale in curs de
executie”
515
„Disponibil din fonduri externe
nerambursabile”
628
„Alte cheltuieli cu alte servicii
efectuate de terti"
=
774
„Venituri din fonduri
externe nerambursabile”
Contul se debiteaza la finele perioadei prin creditul conturilor:
774
„Venituri din fonduri externe
nerambursabile”
=
%
512
“Conturi la banci”
515
“Disponibil din fonduri
externe nerambursabile”
121
69
„Rezultatul patrimonial”
Exemplu:
Academia de Studii Economice primeste fonduri nerambursabile de la Uniunea
Europeana pentru achizitionarea de aparatura birotica in valoare de 500.000 Euro (cursul valutar
3,2 lei).
1. Primirea fondurilor de la Uniunea Europeana:
515
„Disponibil din fonduri externe
nerambursabile”
=
774
„Venituri din fonduri
externe nerambursabile”
960.000
2. Achizitionarea de aparatura birotica:
214
„Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor
umane si materiale si alte active
corporale”
=
404
„Furnizori de active fixe”
960.000
404
„Furnizori de active fixe”
515
„Disponibil din fonduri
externe nerambursabile”
960.000
3. Repartizarea veniturilor
774
„Venituri din fonduri externe
nerambursabile”
=
121
„Rezultatul patrimonial”
960.000
Contul 776 „Fonduri cu destinatie speciala” evidentiaza veniturile institutiei provenite
din fonduri cu destinatie speciala.
La nivelul unitatilor administrativ-teritoriale se constituie o serie de fonduri in afara
bugetului local, ca urmare a prevederilor Legii 108/2004 pentru aprobarea OUG 45/2003 privind
finantele publice locale.
Fondurile constituite la nivelul acestora sunt:
70
taxe speciale;
sume reprezentand amortizarea activelor fixe detinute de serviciile publice de interes
local;
cote defalcate din impozitul pe venit;
sume aferente depozitelor speciale constituite pentru constructii de locuinte;
fondul de risc;
fondul de rulment.
Contul 776 „Fonduri cu destinatie speciala” este utilizat de catre institutiile publice
pentru a tine evidenta fondurilor cu destinatie speciala, a fondurilor nerambursabile primite de la
Comunitatea Europeana si de la alte organisme internationale.
In categoria fondurilor cu destinatie speciala sunt incluse:
- Fondul de risc,
- Fondul de rulment,
- Sumele reprezentand amortizarea activelor fixe detinute de serviciile
publice de interes local,
- Sumele aferente depozitelor speciale constituite pentru constructii de
locuinte.
Aceste fonduri au fost tratate la capitolul „Contabilitatea capitalurilor institutiilor
publice”.
Contul 776 „Fonduri cu destinatie speciala” inregistreaza in credit creantele fata de
persoanele fizice si juridice ce au obligatia participarii la aceste fonduri, precum si sumele
incasate direct pentru aceste fonduri, astfel:
%
461
"Debitori diversi"
550
“Disponibil din fonduri cu
destinatie speciala”
=
776
„Fonduri cu destinatie
speciala”
Contul se debiteaza prin repartizarea acestor fonduri asupra contului de rezultate:
776
„Fonduri cu destinatie
speciala”
=
121
„Rezultatul patrimonial”
Contul 778 „Venituri din cofinantarea de la buget aferenta programelor / proiectelor
finantate din fonduri extrabugetare” tine evidenta veniturilor provenite ca si cofinantare de la
buget pentru proiecte sau programe.
Contul se crediteaza:
558
„Disponibil din cofinantarea
de la buget aferenta
programelor / proiectelor
=
778
„Venituri din cofinantarea
de la buget a programelor /
proiectelor finantate din
71
finantate din fonduri externe
nerambursabile”
fonduri extrabugetare”
La finele perioadei se repartizeaza asupra contului de rezultate patrimonial:
778
„Venituri din cofinantarea de
la buget a programelor /
proiectelor finantate din
fonduri extrabugetare”
=
121
„Rezultatul patrimonial”
Contul 779 „Venituri din bunuri primite cu titlu gratuit” este utilizat pentru evidentierea
veniturilor provenite din donatii si sponsorizari si a veniturilor aferente bunurilor provenite prin
transfer.
Contul 779 „Venituri din bunuri primite cu titlu gratuit”:
- se crediteaza prin debitul conturilor de bunuri economice primite cu titlu
gratuit,
- se debiteaza la finele perioadei, prin repartizarea asupra contului de
rezultate patrimonial.
Exemplu
Institutia primeste o donatie de la o institutie financiar-bancara sub forma unei
modernizari la cladire, in valoare de 102.000 lei.
1. inregistrarea modernizarii (coincide cu inregistrarea venitului):
212
„Constructii”
= 779
„Venituri din bunuri
primite cu titlu gratuit”
102.000
2. repartizarea venitului:
779
„Venituri din bunuri
primite cu titlu gratuit”
= 121
„Rezultatul patrimonial”
102.000
72
10.1.
Consideratii generale
privind finantarea
institutiilor publice
Institutiile publice pot fi finantate pentru cheltuielile curente si de capital aferente
acesteia astfel:
integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurarilor sociale de stat sau
bugetul fondurilor speciale, dupa caz;
din venituri proprii si subventii acordate de la bugetul de stat, bugetele fondurilor
speciale sau bugetul asigurarilor sociale de stat, dupa caz;
integral din venituri proprii
a) Institutiile publice finantate integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul
asigurarilor sociale de stat sau bugetele fondurilor speciale au obligatia de a varsa integral
veniturile realizate la bugetul din care au fost finantate.
Pot exista si alte surse de finantare a institutiilor publice: fonduri externe nerambursabile,
subventii, alocatii bugetare cu destinatie speciala etc., dupa caz.
In cazul in care institutiile publice primesc diverse sume sau valori materiale sub forma
de donatii si sponsorizari, acestea reprezinta venituri ale institutiei, respectiv ale bugetului
finantator al acesteia. Cu aceste sume se majoreaza creditele bugetare ale bugetelor respective.
Lunar, pana la 10 zile de la expirarea lunii, ordonatorii prezinta M.F.P.-lui situatia privind sumele
virate la buget si utilizate, pentru a modifica volumul si structura bugetelor afectate.
b) Pentru institutiile finantate din venituri proprii si cele finantate atat din venituri, cat si
din subventii, valorile materiale si banesti primite sub forma de donatii si sponsorizari vor majora
bugetele de venituri si cheltuieli ale acestora; in anexa la contul de executie bugetara trimestriala
si anuala se vor prezenta sumele primite si modul de utilizare a lor. In cazul bunurilor primite de
institutiile publice, acestea se reflecta in contabilitatea institutiilor primitoare ca atare.
Asa cum s-a aratat mai sus, exista institutii publice care alaturi de creditele bugetare
nerambursabile, utilizeaza si venituri proprii pe care le utilizeaza potrivit destinatiilor aprobate
prin bugetul de venituri si cheltuieli al institutiei. In aceasta categorie sunt incluse institutiile din
domeniul artei (muzee, case de cultura, institutii artistice si muzicale), invatamantul superior,
sanatate etc. Pentru cele din urma institutii, creditele bugetare nerambursabile se acorda in special
pentru plata salariilor, pentru finantarea investitiilor, pentru reparatii curente si capitale etc.,
acestea beneficiind si de fonduri speciale acordate pentru diverse programe sau activitati (cantine -
camine, burse, investitii etc.). Creditele bugetare aferente actiunilor multianuale reprezinta limita
superioara a cheltuielilor ce urmeaza a fi ordonantate si platite in cursul exercitiului bugetar.
Pentru celelalte credite bugetare, angajarea lor se va face in limita creditelor bugetare aprobate.
Creditele bugetare aprobate prin bugetul de stat, prin bugetul asigurarilor sociale de stat
si bugetele fondurilor speciale pot fi folosite, la cererea ordonatorilor principali de credite, numai
dupa deschiderea de credite, repartizarea creditelor bugetare si/sau alimentarea cu fonduri a
conturilor deschise pe seama acestora. Aprobarea deschiderii de credite se face in limita creditelor
bugetare aprobate si potrivit destinatiilor bugetare aprobate pe capitole, subcapitole, titluri,
articole si alineate, dupa caz, in raport cu gradul de folosire a fondurilor puse la dispozitie
73
anterior, precum si in raport de gradul de incasare a veniturilor bugetare si de posibilitatile de
finantare a deficitului bugetar.
Deschiderea de credite bugetare se efectueaza de catre Ministerul Finantelor Publice prin
directiile generale ale finantelor publice, la cererea ordonatorilor principali de credite si in functie
de necesitatile executiei bugetare, cu respectarea destinatiei acestora. Pentru mentinerea
echilibrului bugetar Guvernul aproba lunar, pana la finele lunii in curs pentru luna urmatoare,
limite lunare de cheltuieli, in functie de estimarea incasarilor de venituri bugetare, in cadrul carora
ordonatorii principali de credite deschid si repartizeaza creditele bugetare proprii si ale institutiilor
subordonate. Pentru institutiile publice operatiile de incasari si plati se efectueaza prin unitatile
teritoriale ale trezoreriei statului, in raza carora isi au sediul si au deschise conturile aceste
institutii.
Deoarece in cursul unui exercitiu bugetar pot aparea situatii neprevazute prin care este
necesara suplimentarea creditelor bugetare, legislatia romaneasca permite suplimentarea acestor
credite prin hotarare de guvern, ce se va cuprinde intr-o lege rectificativa ce va fi aprobata de catre
Parlament pana la 30 noiembrie a anului bugetar in curs.
10.2.
Contabilitatea
creditelor bugetare
Finantarea institutiilor publice se efectueaza prin parcurgerea urmatoarelor etape:
deschiderea creditelor de finantare, care are loc dupa aprobarea bugetului si la
inceputul fiecarui trimestru;
finantarea propriu-zisa a ordonatorilor de credite, care se efectueaza in momentul in
care intervin operatii de decontare ale institutiilor cu tertii;
Pentru deschiderea creditelor bugetare, ordonatorul principal intocmeste o cerere de
deschidere a creditelor bugetare in doua exemplare. Cererea este insotita de un borderou pentru
fiecare judet, in care sumele sunt defalcate pe titluri, si de o nota justificativa in care se regasesc
creditele repartizate, cumulate si pe trimestre, platile efectuate pana la data intocmirii notei,
precum si creditele ce urmeaza a fi primite. Acest set de documente se trimite la trezoreria
centrala, iar un exemplar ramane la ordonatorul principal. Pe baza cererii de deschidere se
intocmeste dispozitia bugetara de repartizare, in patru exemplare, care se transmite spre aprobare
M.F.P., iar dupa ce aceasta este aprobata parcurge urmatorul circuit: un exemplar merge la
Trezoreria centrala, un exemplar se transmite la Trezoreria judetului sau sectorului, unde
ordonatorul isi are conturile de disponibilitati si de finantari, un exemplar ramane dupa aprobare la
ordonatorul principal, iar cel de-al patrulea exemplar se transmite institutiilor subordonate.
Cererea de deschidere are deci urmatoarea componenta:
borderou – pe fiecare judet, cu sumele defalcate pe titluri;
nota de justificare;
dispozitie bugetara de repartizare
Deschiderea creditelor bugetare declanseaza procesul de folosire a acestora pentru
obiectivele aprobate. Schematic, deschiderea finantarii prin credite bugetare se prezinta astfel:
74
Cerere de
deschidere
2 ex
Spre aprobare
Î
n
t
o
c
m
e
ş
t
e
1
e
x
e
m
p
l
a
r
a
pro
bat
1.ex
1.
MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE
ORDONATOR PRINCIPAL
TREZORERIA CENTRALĂ
75
Dispoziţie
bugetară
4 ex.
Î n t o
c m e ş t e
aprobare
Trezoreria
locală Instituţii subordonate
Trezoreria
centrală
MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE
ORDONATOR PRINCIPAL
76
DISPOZITIE BUGETARA
(denumirea ordonatorului emitent)
Dispoziţie bugetară din Nr.
privind creditelor
BANCA PLĂTITOR Cod nr.
PLĂTITOR Cont nr.
BANCA BENEFICIARULUI Cod nr.
BENEFICIAR Cont nr.
SUMA LEI
77
Institutiile publice au obligatia sa evidentieze angajamentele bugetare si legale. Scopul
organizarii evidentei angajamentelor bugetare este acela de a furniza informatii in orice moment si
pentru fiecare subdiviziune a bugetului aprobat pentru exercitiul bugetar curent cu privire la
creditele bugetare consumate prin angajare si, prin comparatie, sa se determine creditele bugetare
disponibile, ce pot fi angajate in viitor.
a) Angajamentul legal, care este definit de Legea finantelor publice ca fiind „faza a
procesului executiei bugetare prezentand orice act juridic din care rezulta sau ar putea rezulta o
obligatie pe seama fondurilor publice”. Acesta trebuie sa se prezinte sub forma scrisa si sa fie
semnat de ordonatorul principal de credite.
b) Angajamentul bugetar, care reprezinta „orice act prin care o autoritate competenta,
potrivit legii, afecteaza fonduri publice unor anumite destinatii, in limita creditelor bugetare
aprobate”. Angajamentul bugetar precede angajamentul legal si valoarea angajamentelor legale nu
poate depasi valoarea angajamentelor bugetare. Angajamentele bugetare pot fi:
angajamente bugetare individuale, care reprezinta un angajament specific unei anumite
operatiuni noi care urmeaza a se efectua;
angajamente bugetare globale, care reprezinta angajamente bugetare aferente
angajamentelor legale provizorii, referitoare la cheltuielile curente de functionare, de
natura administrativa, cum ar fi:
a. cheltuieli de deplasare;
b. cheltuieli de protocol;
c. cheltuieli de intretinere si gospodarire;
d. cheltuieli cu asigurarile;
e. cheltuieli cu chiriile;
f. cheltuieli
g. cu abonamente la reviste, buletine lunare etc.
Creditele bugetare neangajate si cele angajate, dar neutilizate pana la sfarsitul exercitiului
bugetar se anuleaza. Cheltuielile angajate, dar neplatite se vor raporta in contul bugetului pe anul
urmator si se vor plati din credite bugetare stabilite in acest scop.
Organizarea si conducerea evidentei angajamentelor bugetare si legale are ca atributii:
evidenta creditelor bugetare aprobate in exercitiul bugetar curent, precum si a
modificarilor intervenite pe parcursul exercitiului bugetar curent, cu ajutorul contului
8060 „Credite aprobate”;
organizarea evidentei angajamentelor bugetare cu ajutorul contului 8066
„Angajamente bugetare”
compararea datelor din conturile 8060 „Credite bugetare aprobate” si 8066
„Angajamente bugetare” si determinarea creditelor bugetare disponibile care pot fi
angajate;
evidenta angajamentelor legale cu ajutorul contului 8067 „Angajamente legale”
78
reevaluarea angajamentelor legale exprimate in alte monede decat moneda nationala,
la finele anului, la cursul de schimb valutar din ultima zi lucratoare, iar cu diferentele
din reevaluare se diminueaza sau se majoreaza angajamentele bugetare si legale din
conturile 8066 si 8067;
inregistrarea in creditul contului 8067 „Angajamente legale” a totalului platilor
efectuate in cursul anului in contul angajamentelor legale incheiate;
Inregistrarea in contabilitate a cheltuielilor bugetare trebuie sa permita institutiei sa
detina la orice moment informatii legate de:
creditele bugetare disponibile
angajamentele legale
platile efectuate in baza angajamentelor legale la un moment dat
soldul angajamentelor legale ce trebuie platite pana la finele anului
datele necesare intocmirii „Situatiei privind executia cheltuielilor bugetare angajate la
finele trimestrului”
Contabilitatea creditelor bugetare la institutiile publice se tine cu ajutorul conturilor in
afara bilantului, din grupa 80 „Credite bugetare”, care se desfasoara pe urmatoarele conturi
sintetice:
8060 „Credite bugetare aprobate”
8061 „Credite deschise de repartizat”
8062 „Credite deschise pentru cheltuieli proprii”
8066 „Angajamente bugetare”
8067 „Angajamente legale”
Contul 8060 „Credite bugetare aprobate” este utilizat de toti ordonatorii de credite,
indiferent de gradul de subordonare si de modul de finantare a cheltuielilor si tine evidenta
creditelor aprobate pentru efectuarea cheltuielilor aprobate prin buget. Contabilitatea analitica a
acestor credite se tine pe titluri, articole si alineate in cadrul fiecarui subcapitol sau capitol al
clasificatiei bugetare.
in debit, se reflecta la inceputul exercitiului bugetar creditele bugetare aprobate, cu
defalcare pe trimestre, iar in cursul exercitiului bugetar suplimentarile efectuate, care
majoreaza creditele bugetare aprobate.
in credit se reflecta diminuarile de credite efectuate in cursul exercitiului bugetar;
soldul contului, la sfarsit de trimestru sau la finele anului, reflecta totalitatea creditelor
bugetare aprobate pana in perioada respectiva.
Contul 8061 „Credite deschise de repartizat” tine evidenta creditelor deschise la
ordonatorii principali si secundari finantati din bugetul de stat, credite ce trebuie repartizate
institutiilor subordonate. Contabilitatea analitica a acestor credite de repartizat se tine pe capitole
si subcapitole ale clasificatiei bugetare.
La ordonatorii principali:
in debit se reflecta creditele deschise pentru a fi repartizate ordonatorilor de credite
subordonati, precum si creditele retrase de la acestia;
in credit, creditele repartizate acestora, precum si creditele retrase;
La ordonatorii secundari:
in debit se reflecta creditele repartizate de ordonatorul principal pentru a putea fi
repartizate mai departe institutiilor subordonate(ordonatorilor tertiari);
in credit se reflecta creditele repartizate ordonatorilor tertiari, precum si creditele
retrase de catre ordonatorul principal;
79
Contul 8062 „Credite deschise pentru cheltuieli proprii” reflecta creditele bugetare
acordate ordonatorilor de credite. Acest cont functioneaza la nivelul tuturor ordonatorilor si este
destinat reflectarii creditelor bugetare deschise de MFP pentru cheltuieli proprii.
in debit, ordonatorii de credite inregistreaza creditele bugetare deschise de Ministerul
Finantelor Publice pentru cheltuielile proprii ale acestora;
in credit, se reflecta creditele bugetare retrase in cursul anului
Ordonatorii secundari si tertiari evidentiaza in acest cont sumele primite de la ordonatorii
superiori pentru acoperirea cheltuielilor proprii.
Conturile din aceasta grupa, daca prezinta solduri la sfarsitul anului, nu se redeschid
pentru valorile acestor solduri in anul urmator.
Exemplu
La un ordonator principal s-au prevazut la inceputul anului, respectiv la inceputul
trimestrului I, credite bugetare aprobate in valoare de 100.000.000.000 lei, iar in cursul
trimestrului s-au retras credite bugetare in valoare de 20.000.000 lei. Ministrul Educatiei si
Cercetarii, din cele 100.000.000.000 lei, repartizeaza ordonatorilor subordonati 90.000.000.000
lei. Din acestia retrage la sfarsitul anului 20.000.000 lei. Un ordonator secundar (Inspectoratul
scolar al municipiului Bucuresti) primeste credite bugetare in valoare de 12.000.000.000 lei, din
care i se retrage suma de 10.000.000 lei; 2.000.000.000 lei raman pentru nevoile proprii, iar restul
se repartizeaza ordonatorilor tertiari. Un ordonator tertiar primeste credite bugetare in valoare de
500.000.000 lei (din care se retrag 10.000 lei).
La ordonatorul principal (M.E.C.):
D: 8060 100.000.000.000
C: 8060 20.000.000
D: 8061 90.000.000.000
D: 8061 20.000.000
C: 8061 90.000.000.000
C: 8061 20.000.000
D: 8062 10.000.000.000
D 8060 „Credite bugetare aprobate” C
100.000.000.000 20.000.000.
S.f. 99.980.000.000
80
La ordonatorul secundar (inspectoratul municipiului Bucuresti)
D: 8060 D: 8060 12.000.000.000
C: 8060 10.000.000
D: 8061 10.000.000.000
D: 8061 10.000
C: 8061 10.000.000.000
C: 8061 10.000
D: 8062 2.000.000.000
C: 8062 10.000.000
81
La ordonatorii tertiari:
D: 8062 500.000.000
C: 8062 10.000
Schema de ansamblu a finantari bugetare, se prezinta astfel :
Contul 8066 „Angajamente bugetare” se utilizeaza de toate institutiile publice, indiferent
10 mil.
10 mii.
12 mld
D 8060/ OP C
20 mil.
500 mil.
D 8062/ OT C
D 8061 / OP C D 8061 / OS C
90 mld. 90 mld. 10 mld. 10 mld..
D 8060 /OT C
500 mil.
20 mil. 20 mil.
10 mii
D 8060/ OS C
100 mld.
82
de modul de finantare si de subordonare, si tine evidenta angajamentelor bugetare, adica a
sumelor rezervate in vederea efectuarii unor cheltuieli bugetare, in limita creditelor bugetare
aprobate. Contabilitatea analitica a creditelor bugetare se tine pe titluri, articole si alineate in
cadrul fiecarui subcapitol sau capitol al clasificatiei bugetare.
In debitul contului 8066 „Angajamente bugetare” se inregistreaza angajamentele
bugetare, precum si suplimentarile efectuate in cursul exercitiului bugetar; in credit se reflecta
diminuarile de angajamente bugetare efectuate in cursul anului, care diminueaza angajamentele
initiale. Soldul contului reprezinta angajamentele bugetare la un moment dat.
Contul 8067 „Angajamente legale” se organizeaza la nivelul tuturor institutiilor publice
si tine evidenta angajamentelor legale aprobate de ordonatorul de credite in limita creditelor
bugetare aprobate. Contabilitatea analitica se tine ca si la contul anterior. In debitul contului se
inregistreaza angajamentele legale, precum si suplimentarile efectuate in cursul exercitiului
bugetar, iar in creditul contului se inregistreaza diminuarile de angajamente legale initiale, iar la
sfarsitul anului, totalul platilor efectuate in contul angajamentelor legale. Soldul contului reflecta,
la sfarsitul lunii, totalul angajamentelor legale, iar la sfarsitul anului angajamentele ramase
neachitate.
Exemplu
Un ordonator principal, la inceputul anului, are angajamente bugetare in valoare de
100.000.000.000 lei. Din acestea se diminueaza angajamente bugetare in suma de 20.000.000 lei.
La sfarsitul anului au fost inregistrate angajamente legale de 99.980.000.000 lei, din care achitate
90.000.000.000 lei.
D: 8066 100.000.000.000
C: 8066 20.000.000
D: 8067 99.980.000.000
C: 8067 90.000.000.000
9.980.000.000
Anul N
99.980.000.000
90.000.000.00
0
D 8064 „Angajamente bugetare” C
99.980.000.000
D 8065 „Angajamente legale” C
20.000.000 100.000.000.000
83
In concluzie, la ordonatorii de credite se deschid urmatoarele conturi in afara bilantului:
la ordonatorii principali se deschid conturile de angajamente, contul de credite bugetare aprobate,
contul de credite repartizate si contul de credite pentru cheltuieli proprii; aceleasi conturi se
deschid si la ordonatorul secundar, iar la ordonatorul tertiar apar doar conturile de angajamente si
contul de credite aprobate.
ORDONATORUL I ORDONATORUL II ORDONATORUL III
8060
„Credite bugetare
aprobate”
8060
„Credite bugetare
aprobate”
------
8061
„Credite deschise de
repartizat”
8061
„Credite deschise de
repartizat”
------
8062
„Credite deschise pentru
cheltuieli proprii”
8062
„Credite deschise pentru
cheltuieli proprii”
8062
„Credite deschise pentru
cheltuieli proprii”
8066
„Angajamente bugetare”
8066
„Angajamente bugetare”
8066
„Angajamente bugetare”
8067
„Angajamente legale”
8067
„Angajamente legale”
8067
„Angajamente legale”
10.3. Conturi
in afara bilantului
Alaturi de conturile utilizate pentru evidentierea creditelor si angajamentelor bugetare, in
clasa 8 „Conturi in afara bilantului” se mai regasesc si alte conturi care evidentiaza bunuri sau
creante aflate temporar in institutie. Conturile ce evidentiaza bunurile, creantele, garantiile etc.
aflate temporar la dispozitia institutiei functioneaza in partida simpla, adica aceste conturi se
debiteaza in momentul intrarii si se crediteaza in momentul iesirii din patrimoniu.
In categoria conturilor in afara bilantului, care evidentiaza active de natura bunurilor
materiale, se regasesc conturile:
8030 Active fixe si obiecte de inventar primite in folosinta
8031 Active fixe corporale luate cu chirie
8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie
84
8038 Ambalaje de restituit
8041 Publicatii primite gratuit in vederea schimbului international
8043 Imprimate de valoare cu decontare ulterioara
8042 ABONAMENTE LA PUBLICATIILECARE SE URMARESC
PANA LA PRIMIRE
8047 Valori materiale supuse sechestrului
\
Pentru creante si garantii materiale se utilizeaza conturile:
8034 Debitori scosi din activ, urmariti in continuare
8035 Debitori din amenzi si penalitati
8036 Chirii si alte datorii asimilate
8039 Alte valori in afara bilantului
8044 Documente respinse la viza de control financiar preventiv
8046 Ipoteci imobiliare
8048 Garantie bancara pentru oferta depusa
8049 Garantie bancara pentru buna executie
8050 Disponibil din garantia constituita pentru buna executie
8051 Garantii constituite de concesionar
8063 Fonduri de primit de la bugetul de stat
8064 Fonduri de primit de la Comunitatea Europeana
8042 Abonamente la publicatii care se urmaresc pana la primire
8052 Garantii depuse pentru sume contestate
8053 Garantii depuse pentru sume acordate
8054 Inlesniri la plata creantelor bugetare
8055 Cautiuni depuse pentru contestatie la executarea silita
8056 Garantii legale constituite in cadrul procedurii de suspendare a
executarii silite prin decontare bancara
8057 Garantie bancara pentru avansul acordat (ISPA)
8058 Creante fiscale pentru care s-a declarat starea de insolvabilitate
Toate aceste conturi functioneaza in partida simpla, respectiv se debiteaza
odata cu cresterea elementului de activ, a creantei sau a angajamentului si se
85
crediteaza cu scaderea acestor elemente.
Studii de caz
Studiul 1
Un activ fix necorporal in valoare de 6.500 lei este achizitionat de la terti si are o durata de viata utila de
doi ani. Dupa primul an, proiectul nu mai este utilizat si este vandut altei intreprinderi la 4.000 lei.
Studiul 2
O institutie publica realizeaza in regie proprie o constructie, pe parcursul a doua exercitii financiare. In cei doi ani
institutia a efectuat urmatoarele cheltuieli:
Cheltuieli Anul N Anul N+1
Materii prime 100.000 120.000
Materiale consumabile 80.000 70.000
Obiecte de inventar 20.000 30.000
Amortizarea activelor fixe corporale 30.000 30.000
Salarii 150.000 160.000
Lucrari executate de terti 100.000 110.000
Total 480.000 520.000
La finele anului N+1, investitia este receptionata ca activ fix, durata de viata utila fiind de 20 ani.
In anul 5, activul fix se reevalueaza, diferentele din reevaluare fiind de 150.000 lei.
In anul 10, se constata o depreciere suplimentara a activului fix de 20.000 lei, pentru care institutia constituie o
ajustare.
In anul 11, institutia efectueaza reparatii pentru aducerea activului la starea normala de functionare, printr-o
intreprindere specializata care-i factureaza suma de 22.000 lei, iar ajustarea constituita este reluata la venituri.
In anul 14 (la finele anului), institutia efectueaza lucrari de modernizare printr-o firma specializata, valoarea
lucrarilor fiind de 300.000 lei si astfel durata de viata se prelungeste cu 4 ani.
La inceputul anului 16, activul fix este vandut la un pret de vanzare de 700.000 lei.
Studiul 3.
O institutie publica achizitioneaza o instalatie in valoare de 100.000 lei (la inceputul anului), a carei durata
de utilizare este de 5 ani.
In anul 2, instalatia sufera o depreciere suplimentara de 7.000 lei, iar in anul urmator se constata ca
deprecierea este definitiva. (la finele anului)
In anul 3, se reevalueaza activul fix, diferenta din reevaluare fiind de 15.000 lei.
La mijlocul anului 5, activul este scos din functiune, iar din dezmembrarea sa se obtin piese de schimb in
valoare de 20.000.
Studiul 1
1. Achizitia activului:
203
„Proiecte de dezvoltare”
= 404
„Furnizori de active
fixe”
6.500
2. Inregistrarea amortizarii in primul an de folosinta:
86
V.A.a =
6.500
= 3.250
2
681
„Cheltuieli operationale
privind amortizarile si
ajustarile”
= 280
„Amortizarea activelor
fixe necorporale”
3.250
3. Vanzarea activului
- valoare de intrare – 5.500 lei
- valoare amortizata – 2.750 lei
- valoare neamortizata – 2.750 lei
- pret de vanzare – 3.000 lei
461
„Debitori diversi”
= 791
„Venituri extraordinare
din valorificarea unor
bunuri ale statului”
4.000
Veniturile din cedarea activelor fixe sau veniturile rezultate din dezmembrarea activelor fixe se
inregistreaza in contabilitate in contul 791 „Venituri extraordinare din cedarea unor bunuri ale statului”.
4. Descarcarea din gestiune a activelor fixe vandute:
%
280
„Amortizarea activelor fixe
necorporale”
691
„Cheltuieli extraordinare din
operatiuni cu active fixe”2
= 203
„Proiecte de dezvoltare”
6.500
3.250
3.250
Comparand cheltuielile cu veniturile determinate de efectuarea acestei operatii se constata un excedent de
750 lei, determinat de:
- diferenta intre pretul de vanzare de 4000 lei, contabilizat in contul 719 „Alte venituri
operationale si
- valoarea neamortizata a active fixei de 3250, contabilizata in 691 „Cheltuieli
extraordinare din operatiuni cu active fixe”
Studiul 2
Anul N
1. Inregistrarea cheltuielilor:
601
„Cheltuieli cu materiile prime”
= 301
„Materii prime”
100.000
87
602
„Cheltuieli cu materialele
consumabile”
= 302
„Materiale consumabile”
80.000
603
„Cheltuieli cu obiectele de
inventar”
= 303
„Obiecte de inventar”
20.000
681
„Cheltuieli operationale
privind amortizarile si
ajustarile”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
30.000
641
„Cheltuieli cu salariile
personalului”
= 421
„Personal – salarii datorate”
150.000
628
„Alte cheltuieli cu lucrarile si
serviciile executate de terti”
= 401
„Furnizori”
100.000
2. Inregistrarea investitiei in curs la finele anului:
231
„Active fixe corporale in curs”
= 722
„Venituri din productia de
active fixe corporale”
480.000
Anul N+1
1. Inregistrarea cheltuielilor:
601
„Cheltuieli cu materiile prime”
= 301
„Materii prime”
120.000
602
„Cheltuieli cu materialele
consumabile”
= 302
„Materiale consumabile”
70.000
603
„Cheltuieli cu obiectele de
inventar”
= 303
„Obiecte de inventar”
30.000
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile si ajustarile”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
30.000
641
„Cheltuieli cu salariile
personalului”
= 421
„Personal – salarii datorate”
160.000
628
„Alte cheltuieli cu lucrarile si
serviciile executate de terti”
= 401
„Furnizori”
110.000
2. Receptia activului fix:
212
„Constructii”
= %
722
„Venituri din productia de
active fixe corporale”
1.000.000
520.000
88
231
„Active fixe corporale in
curs”
480.000
Anul 1 – anul 5
1. Intocmirea situatiei de calcul a amortizarii:
A.a =
1.000.000
= 50.000
20
Ani Amortizare
anuala
Valoare ramasa
1 50.000 950.000
2 50.000 900.000
3 50.000 850.000
4 50.000 800.000
5 50.000 750.000
S-a calculat pana in anul 5 inclusiv, deoarece la finele anului 5 se face reevaluarea activului.
In aceasta perioada institutia inregistreaza doar amortizarea, iar la finele anului 5, reevaluarea activului.
681
„Cheltuieli operationale
privind amortizarile,
provizioanele si ajustarile
pentru depreciere”
= 281
„Amortizarea activelor
fixe corporale”
250.000
Nota: Pentru a simplifica inregistrarile in contabilitate, s-a facut inregistrarea amortizarii pe toata durata,
pana au intervenit modificarile de valoare.
2. Inregistrarea reevaluarii activului:
212
„Constructii”
= 105
„Rezerve din reevaluare”
150.000
Valoarea ramasa la finele anului 5 este de 900.000 lei.
1.000.0000 – 250.000 + 150.000 = 900.000 lei
Anul 6 – anul 10
Dupa reevaluare, este necesara recalcularea amortizarii pentru anii ramasi:
A.a =
900.000
= 60.000
15
Ani Amortizare
anuala
Valoare ramasa
6 60.000 840.000
7 60.000 780.000
8 60.000 720.000
9 60.000 660.000
89
10 60.000 600.000
1. Inregistrarea amortizarii:
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
300.000
2. Inregistrarea ajustarii din depreciere:
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 291
„Ajustari pentru deprecierea
activelor fixe corporale”
20.000
Valoarea ramasa la finele anului 10 este:
600.000 – 20.000 = 580.000 lei
Anul 11 – anul 14
1. Efectuarea reparatiei:
611
„Cheltuieli cu intretinerea si
reparatiile executate de terti”
= 401
„Furnizori”
22.000
2. Reluarea ajustarii la venituri:
290
„Ajustari pentru deprecierea
activelor fixe corporale”
= 781
„Venituri din ajustari
privind activitatea
operationala”
20.000
3. Inregistrarea amortizarii pe cei 4 ani:
Ani Amortizare
anuala
Valoare ramasa
11 60.000 540.000
12 60.000 480.000
13 60.000 420.000
14 60.000 360.000
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
240.000
4. Inregistrarea lucrarilor de modernizare
Nota: Consideram ca lucrarea de modernizare s-a efectuat la finele anului, astfel incat amortizarea acesteia sa
inceapa din anul 15.
212
„Constructii”
= 404
„Furnizori de active fixe””
300.000
Valoarea actuala la finele anului 14 este:
360.000 + 300.000 = 660.000 lei
Anul 15
90
1. Recalcularea amortizarii tinand seama de majorarea duratei de viata utila;
A.a =
660.000
= 66.000
10
Ani Amortizare
anuala
Valoare ramasa
15 66.000 594.000
16 66.000 528.000
17 66.000 462.000
18 66.000 396.000
19 66.000 330.000
20 66.000 264.000
21 66.000 198.000
22 66.000 132.000
23 66.000 66.000
24 66.000 0
Tinand seama de faptul ca la inceputul anului 16 activul se va vinde, se va inregistra amortizarea numai
pentru anul 15.
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
66.000
Anul 16
3. Vanzarea activului:
461
„Debitori diversi”
= 791
„Venituri din valorificarea
unor bunuri ale statului”
700.000
4. Descarcarea din gestiune a activului:
%
281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
691
„Cheltuieli extraordinare din
operatiuni cu active fixe”
= 212
„Constructii”
1.450.000
856.000
594.000
Daca se va face diferenta intre veniturile incasate din cedarea activului si cheltuielile aferente valorii
neamortizate se constata ca institutia are un excedent bugetar de 106.000 lei.
700.000 – 594.000 = 106.000 lei
Pe parcursul perioadei cat activul fix s-a aflat in institutie, conturile au inregistrat urmatoarea situatie:
91
Studiul 3
Anul 1.
1. Achizitionarea activului fix:
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
= 404
„Furnizori de active fixe”
100.000
2. Determinarea valorii amortizarii anuale si inregistrarea acesteia pentru cei doi ani:
A.a =
100.000
= 20.000
5
Ani Amortizare
anuala
Valoare ramasa
1 20.000 80.000
2 20.000 60.000
3 20.000 40.000
4 20.000 20.000
5 20.000 0
681
„Cheltuieli operationale privind
= 281
„Amortizarea activelor fixe
40.000
D 212 „Construcţii” C D 281 „Amortizarea activelor C
fixe corporale”
V.I. 1.000.000
1.000.000 Reev. 150.000
Modern. 300.000
V.T. 1.450.000
250.000 (1-5)
300.000 (6 – 10)
240.000 (11 – 14)
66.000 15
V.T.795.455
856.000 1.450.000
D 290 „Ajustări C
pentru deprecierea activelor fixe”
20.000 20.000
D 691 „Cheltuieli extraordinare din C
operaţiuni cu active fixe”
654.545
D 791 „Venituri din valorificarea C
unor bunuri ale statului”
700.000
92
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
corporale”
3. Inregistrarea deprecierii suplimentare:
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 291
„Ajustari pentru deprecierea
activelor fixe corporale”
7.000
4. Inregistrarea deprecierii definitive si reluarea provizionului la venituri:
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
7.000
291
„Ajustari pentru deprecierea
activelor fixe corporale”
= 781
„Venituri din ajustari
privind activitatea
operationala”
7.000
5. Recalcularea amortizarii si inregistrarea acesteia:
100.000 – (40.000 +7.000) = 53.000
53.000 / 3 = 17.666,67
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
17.666,67
6. Inregistrarea reevaluarii:
213
„Instalatii tehnice, mijloace de
transport, animale si plantatii”
= 105
„Rezerve din reevaluare”
15.000
7. Determinarea valorii amortizabile si inregistrarea acesteia pentru anul 4 si jumatate din anul 5:
53.000 – 17.666,67 + 15.000 = 50.333,33 lei
50.333,33 / 2 = 25.166,66 lei
25.166,66 /2 = 12.583,33 lei
25.166,66 + 12.583,33 = 37.749,99 lei (37.750)
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
37.750
Dupa aceste operatii, situatia in conturile de active fixe este urmatoarea:
93
8. Scoaterea din functiune a activului:
%
281
„Amortizarea activelor fixe
corporale”
691
„Cheltuieli extraordinare din
operatiuni cu active fixe”
= 213
„Instalatii tehnice, mijloace
de transport, animale si
plantatii”
115.000,00
102.416,67
12.583,33
9. Recuperarea de piese:
3024
„Piese de schimb”
= 791
„Venituri din valorificarea
unor bunuri ale statului”
20.000
Studii de caz - stocuri
Studiul de caz 1 (studiul este rezolvat in varianta recomandata in material)
Institutia achizitioneaza in cursul perioadei materii prime in valoare de 10000 lei, materiale consumabile
in valoare de 8000 lei si obiecte de inventar in valoare de 5000 lei.
La inceputul lunii, erau in sold materii prime de 2000 lei, materiale consumabile de 1500 lei si obiecte
de inventar de 1000 lei.
S-au dat in consum pentru obtinerea de produse finite materii prime de 11000 lei, materiale consumabile
de 9000 lei si obiecte de inventar de 4000 lei.
De asemenea, pentru obtinerea produselor finite s-au mai inregistrat urmatoarele consumuri:
salarii – 20000 lei,
asigurari sociale – 6000 lei;
fond somaj – 600 lei;
amortizarea activelor fixe corporale – 5000 lei.
In cursul lunii, s-au obtinut produse finite la pret standard de 60000 lei. La inceputul lunii, situatia in
conturile de produse era urmatoarea:
345 „Produse finite” – 20000 lei;
348 „Diferente de pret la produse” – 4000 lei.
Se vand produse finite in cursul lunii la pret standard de 78000 lei, pret de vanzare de 100000 lei. La finele
lunii, se determina costul efectiv al produselor finite de 55600 lei.
Studiul de caz 2
La inceputul perioadei se afla urmatoarea situatie in conturi (evidenta marfurilor se tine la pret de vanzare):
D 213 „Instalaţii” C D 281 „Amortizarea activelor C
fixe corporale”
V.I. 100.000
Reev. 15.000
V.T. 115.000
40.000
7.000
17.666,67
37.750
V.T.102.416,67
102.416,6
6
115.000
94
In cursul lunii, s-au achizitionat marfuri la cost de achizitie de 80.000 lei. Adaosul comercial practicat de
institutie este de 25%. S-au vandut marfuri in cursul perioadei la pret de vanzare cu amanuntul de 120.000 lei.
Determinarea pretului de vanzare cu amanuntul:
- cost de achizitie - 80.000 lei
- adaos comercial (25%) - 20.000 lei
- pret de vanzare 100.000 lei
- TVA aferent (19%) 19.000 lei
- Pret de vanzare cu amanuntul 119.000 lei
- Studiul 1
- - inregistrarea achizitionarii de stocuri:
%
301
„Materii prime”
302
„Materiale consumabile”
303
„Materiale de natura obiectelor de
inventar”
4426
„TVA deductibil”
= 401
„Furnizori”
28.520
10.000
8.000
5.000
5.520
-
- - inregistrarea consumului de stocuri:
D 371 „Mărfuri” C
D 378 „Diferenţe de preţ C la mărfuri”
D 4428 „TVA neexigibil” C
Si 59.500
Rd 124000
Rc 120000 Si 10.000
Si 9.500
Rd 19356
Rc 20000
Rc 24000 Rd 23220
Sfd 63500 Sfc 10644
Sfc 10280
95
601
„Cheltuieli cu materiile prime”
= 301
„Materii prime”
11.000
602
„Materiale consumabile”
= 302
„Materiale
consumabile”
9.000
603
„Cheltuieli cu materialele de
natura obiectelor de inventar”
= 303
„Materiale de natura
obiectelor de
inventar”
4.000
-
- - inregistrarea celorlalte cheltuieli efectuate pentru obtinerea produselor finite:
641
„Cheltuieli cu salariile”
= 421
„Personal – salarii
datorate”
20.000
645
„Cheltuieli cu asigurarile si
protectia sociala”
= %
431
„Asigurari sociale”
437
„Fond de somaj”
6.600
6.000
600
681
„Cheltuieli operationale privind
amortizarile, provizioanele si
ajustarile pentru depreciere”
= 281
„Amortizarea
activelor fixe
corporale”
5.000
-
- - obtinerea produselor finite la cost standard:
345
„Produse finite”
= 709
„Variatia
stocurilor”
60.000
96
- -
-
D 301 „Materii prime” C
S.i 2000 Rc 11000
S.f.d. 1000
D 302 „Materiale consumabile”
C
D 303 „Obiecte de inventar”
C
S.i 1500
S.i 1000
Rd 10000
Rd 8000
Rc 9000
Sfd 500
Rd 5000 Rc 4000
Sfd 2000
D 345 „Produse finite” C
D 348 „Diferenţe de preţ
C la produse”
D 709 „Variaţia stocurilor” C
Si 20.000
Rd 60.000
Rc 78.000 Si 4.000
Rc 60. 0000 Rd 78.000
Rd 4.400
Rc 8.190
Rc 4.400 Rd 8.190
Sfd 2.000 Sfd 610
Rd 14.210
97
- - vanzarea produselor finite la pret de vanzare:
411
„Clienti”
= %
701
„Venituri din vanzarea
produselor finite”
4427
„TVA colectat”
124.000
100.000
24.000
-
- - descarcarea din gestiune a produselor vandute la cost standard:
709
„Variatia stocurilor”
= 345
„Produse finite”
78.000
-
- Prin insumarea cheltuielilor efectuate pentru obtinerea produselor finite se determina costul efectiv al
acestora, care este de 55600 lei. Se inregistreaza diferentele de pret intre costul prestabilit inregistrat
la obtinerea produselor si costul efectiv calculat la finele lunii:
-
- 60000 lei – 55600 lei = 4400 lei (diferenta favorabila – in rosu sau in chenar)
-
348
„Diferente de pret
la produse”
= 709
„Variatia
stocurilor”
4.400
-
- - calculul si inregistrarea diferentelor de pret aferente produselor vandute:
-
-
-
-
709
„Variatia stocurilor”
= 348
„Diferente de pret la
produse”
8.190
-
- - repartizarea cheltuielilor si veniturilor:
121
„Rezultatul
patrimonial”
= %
601
„Cheltuieli cu materiile
prime”
602
„Cheltuieli cu materialele
consumabile”
603
„Cheltuieli cu materialele
de natura obiectelor de
inventar”
641
55.600
11.000
9.000
4.000
Rc348 =
4000 + 4400
•78000 = 8190 20000 +60000
98
„Cheltuieli cu salariile”
645
„Cheltuieli cu asigurarile
si protectia sociala”
681
„Cheltuieli operationale
privind amortizarile si
Ajustarile”
20.000
6.600
5.000
%
709
„Variatia stocurilor”
701
„Venituri din vanzarea
produselor”
= 121
„Rezultatul patrimonial”
85.790
14.210
100.000
-
- Studiul de caz 2
371
„Marfuri”
= %
401
„Furnizori”
378
„Diferente de pret la
marfuri”
4428
„TVA neexigibil”
124.000
80.000
20.000
24.000
99
- Concomitent se inregistreaza si TVA-ul datorat furnizorului:
- 80.000 lei x 24% = 15.200 lei
-
4426
„TVA deductibil”
= 401
„Furnizori”
19.200
-
- Inregistrarea vanzarii marfurilor:
411
„Clienti”
= %
707
„Venituri din vanzarea
marfurilor”
4427
„TVA colectat”
120.000
96774
23226
-
- Pentru determinarea TVA-ului colectat se utilizeaza procedeul sutei adaugate:
-
P% x 100
=
24 x 100
= 19,355%
P % + 100 24 + 100
-
- 120.000 x 19,355% = 23226 lei
- Descarcarea din gestiune a marfurilor vandute:
-
P% x 100
=
25 x 100
= 20%
P % + 100 25+ 100
-
- Pretul de vanzare este de 96.774 lei
- 96.774 x 20% = 19.354,80 lei
- 96.774 – 19.354,80 = 77.419,20 lei
%
607
„Cheltuieli cu marfurile”
378
„Diferente de pret la marfuri”
4428
„TVA neexigibil”
= 371
„Marfuri”
120.000
77.419,20
19.354,80
23226
Studiu de caz privind contabilitatea creditelor bugetare
Studiu de caz
Ordonatorul principal primeste credite bugetare in valoare de 100.000.000.000 lei, din care opreste pentru
nevoile proprii 10.000.000.000 lei si repartizeaza ordonatorilor subordonati 90.000.000.000 lei. Din acestia retrage in
timpul anului 20.000.000 lei. Un ordonator secundar primeste credite bugetare in valoare de 12.000.000.000 lei, din
care ordonatorul principal retrage 20.000.000 lei; ordonatorul principal finanteaza ceilalti ordonatori secundari cu
78.000.000.000 lei, care la randul lor deconteaza cheltuielile in valoare de 70.000.000.000 lei si disponibil neconsumat
100
in valoare de 8.000.000.000 lei. 2.000.000.000 lei raman pentru nevoile proprii, iar restul se repartizeaza ordonatorilor
tertiari. Un ordonator tertiar primeste credite bugetare in valoare de 500.000.000 lei (din care se retrag 10.000 lei).
Ordonatorul principal a obtinut in cursul anului venituri in valoare de 10.150.000.000 lei si a efectuat
cheltuieli in valoare de 9.850.000.000 lei.
Ordonatorul secundar a efectuat in cursul anului cheltuieli in valoare de 1.900.000.000 lei si venituri in
valoare de 1.100.000.000 lei.
Ordonatorul tertiar efectueaza cheltuieli de 490.000.000 lei si venituri de 500.000.000 lei.
Rezolvare studiu de caz
Ordonatorul principal
Inregistrarea sumei primite pentru finantarea institutiilor:
D 8060
„Credite bugetare aprobate”
100.000.000.000
D 8061
„Credite deschise de repartizat”
90.000.000.000
.
Inregistrarea creditelor bugetare pentru nevoi proprii:
D 8062
„Credite deschise pentru cheltuieli proprii”
10.000.000.000
Inregistrarea veniturilor si cheltuielilor efectuate de ordonatorul principal:
%
Cls 2
„Active fixe”
Cls 3
„Stocuri”
Cls 4
„Terti”
Cls 5
„Trezorerie”
=
Cls 7
„Venituri”
10.150.000.000
Inregistrarea cheltuielilor:
Cls 6
„Cheltuieli”
= %
Cls 2
„Active fixe”
Cls 3
„Stocuri”
Cls 4
„Terti”
Cls 5
„Trezorerie”
9.850.000.000
Inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli:
121 = Cls 6 9.850.000.000
101
„Rezultatul
patrimonial”
„Cheltuieli”
Cls 7
„Venituri”
= 121
„Rezultatul
patrimonial”
10.150.000.00
0
Retrageri de finantari de la institutiile subordonate:
C 8061
„Credite deschise de repartizat”
20.000.000
Ordonatorul secundar
Primirea surselor de finantare de la ordonatorul principal
D 8060
„Credite bugetare aprobate”
12.000.000.000
D 8062
„Credite deschise pentru cheltuieli
proprii”
2.000.000.000
Repartizarea surselor de finantare pentru ordonatorii tertiari:
D 8061
„Credite deschise de repartizat”
10.000.000.000
Retrageri de fonduri de catre ordonatorul principal in cursul anului:
C 8060
„Credite bugetare aprobate”
20.000.000
C 8062
„Credite deschise pentru cheltuieli
proprii”
20.000.000
Retrageri de fonduri de la institutia subordonata:
C 8061
„Credite deschise de repartizat”
10.000
Inregistrarea cheltuielilor si veniturilor proprii si inchiderea, la sfarsitul anului, a conturilor corespunzatoare:
Cls 6
„Cheltuieli”
= %
Cls 2
„Active fixe”
Cls 3
„Stocuri”
Cls 4
„Terti”
Cls 5
1.900.000.00
0
D 121 „Rezultatul patrimonial” C
9.850.000.000 10.150.000.000
300.000.000
102
„Trezorerie”
%
Cls 2
„Active fixe”
Cls 3
„Stocuri”
Cls 4
„Terti”
Cls 5
„Trezorerie”
= Cls 7
„Venituri”
1.100.000.00
0
121
„Rezultatul reportat”
= Cls 6
„Cheltuieli”
1.900.000.00
0
Cls 7
„Venituri”
= 121
„Rezultatul
patrimonial”
1.100.000.00
0
Ordonatorul tertiar
Primirea finantarilor:
D 8060
„Credite bugetare aprobate”
500.000.000
D 8062
„Credite deschise pentru cheltuieli
proprii”
500.000.000
Retragerile din cursul anului:
C 8060
„Credite bugetare aprobate”
10.000
C 8062
„Credite deschise pentru cheltuieli
proprii”
10.000
Inregistrarea cheltuielilor si veniturilor si repartizarea lor:
Cls 6
„Cheltuieli”
= %
Cls 2
„Active fixe”
Cls 3
„Stocuri”
Cls 4
„Terti”
Cls 5
„Trezorerie”
490.000.000
103
%
Cls 2
„Active fixe”
Cls 3
„Stocuri”
Cls 4
„Terti”
Cls 5
„Trezorerie”
=
Cls 7
„Venituri”
500.000.000
121
„Rezultatul reportat”
= Cls 6
„Cheltuieli”
490.000.000
Cls 7
„Venituri”
= 121
„Rezultatul
patrimonial”
500.000.000
Studiu de caz privind decontarile intre institutii
1. Institutia superioara primeste credite de la bugetul de stat in valoare de 10.000.000 lei din care
opreste pentru nevoile proprii 3.000.000 lei si repartizeaza institutiilor subordonate 7.000.000 lei.
Institutia subordonata primeste credite bugetare in valoare de 1.200.000 lei. De asemenea, institutia
superioara acorda institutiei subordonate din creditele sale bugetare suma de 1.200.000 pentru
efectuarea unei activitati de interes public.
2. Institutia superioara transfera catre institutia subordonata urmatoarele bunuri:
- aparatura birotica in valoare de 25.000 lei.
- materiale de intretinere in valoare de 6000 lei
- medicamente si materiale sanitare in valoare de 8000 lei
- materiale de natura obiectelor de inventar in valoare de 5500 lei.
3. In cursul perioadei, institutia subordonata consuma:
- Materiale de intretinere de 5.500
- Medicamente si materiale sanitare in valoare de 8000 lei
- Materiale de natura obiectelor de inventar 5500 lei
4. Din suma primita de la institutia superioara, de 1.200.000 lei, institutia subordonata a facut
urmatoarele cheltuieli:
- Cheltuieli cu salariile 200000 lei
- Cheltuieli cu asigurarile si protectia sociala
- Cheltuieli cu decontarea medicamentelor compensate 800000
- Cheltuieli cu serviciile postale – 5000 lei
- Cheltuieli cu amortizarea activelor fixe corporale 4000 lei si necorporale 2000 lei
Rezolvare
D 121 „Rezultatul patrimonial” C
490.000.000 500.000.000
10.000.000
104
Institutia principala - CNAS Institutia secundara – CJAS Ilfov
1. inregistrarea sumei primite pentru finantarea institutiilor:
8060 „Credite
bugetare
aprobate”
10.000.000
- inregistrarea creditelor bugetare pentru
nevoi proprii:
8062 „Credite
deschise pentru
cheltuieli
proprii”
3.000.000
- repartizarea sumelor catre CJAS Ilfov
8061 „Credite
deschise de
repartizat”
7.000.000
- trimiterea sumelor catre institutia
subordonata pentru activitati de interes
public
481
Decontari
intre
institutia
superioara si
institutiile
subordonate
= 561
"Disponibil al
institutiilor
publice
finantate din
venituri
proprii si
subventii"
1.200.000
1. inregistrarea sumei primite pentru finantarea institutiilor:
8060 „Credite
bugetare
aprobate”
1.200.000
- inregistrarea creditelor bugetare pentru
nevoi proprii:
8062 „Credite
deschise pentru
cheltuieli
proprii”
1.200.000
- primirea sumelor de la institutia superioara pentru
activitati de interes public
561
"Disponibil
al
institutiilor
publice
finantate din
venituri
proprii si
subventii"
= 481
Decontari
intre
institutia
superioara si
institutiile
subordonate
1.200.000
2. transferul bunurilor catre CJAS Ilfov
481
Decontari intre
institutia
superioara si
institutiile
subordonate
= %
214
"Mobilier,
aparatura
birotica,
echipamente de
protectie a
valorilor umane
si materiale si
alte active fixe
corporale"
302
"Materiale
consumabile"
3029
„Medicamente si
materiale
sanitare”
303
44.500
25.000
6.000
8.000
5.500
2. Primirea bunurilor
%
214
"Mobilier, aparatura
birotica, echipamente
de protectie a valorilor
umane si materiale si
alte active fixe
corporale"
302
"Materiale
consumabile"
3029
„Medicamente si
materiale sanitare”
3031
"Materiale de natura
obiectelor de
inventar
in depozit"
= 481
Decontari intre
institutia
superioara si
institutiile
subordonate
44.500
25.000
6.000
8.000
5.500
105
"Materiale de
natura obiectelor
de inventar"
3. Inregistrarea consumului bunurilor primite:
602
"Cheltuieli
cu
materialele
consumabile
"
= 302
"Materiale
consumabile"
5.500
6029
"Cheltuieli
cu materiale
si
medicamente
sanitare"
= 3029
"Medicamente
si materiale
saniatre"
8.000
3032
"Materiale
de natura
obiectelor de
inventar in
folosinta"
= 3031
"Materiale de
natura
obiectelor de
inventar in
depozit"
5.500
603
"Cheltuieli
cu
materialele
de natura
obiectelor de
inventar"
= 3032
"Materiale de
natura
obiectelor de
inventar in
folosinta"
5.500
4. Inregistrarea cheltuielilor in cursul anului:
641
„Cheltuieli cu
salariile”
= 421
„Personal –
salarii
datorate”
200.000
421
„Personal –
salarii
datorate”
= %
4312
„Contributia
angajatului la
65.000
21.000
106
asigurarile
sociale”
4314
„Contributia
angajatului la
asigurarile
sociale de
sanatate”
4372
„Contributia
angajatului la
fondul de
somaj”
444
„impozit pe
venituri de
natura
salariala”
11.000
1.000
32.000
645
„Cheltuieli cu
asigurarile si
protectia
sociala”
= %
4311
„Contributia
angajatorului
la asigurarile
sociale”
4313
„Contributia
angajatorului
la asigurarile
sociale de
sanatate”
4371
„Contributia
angajatorului
la fondul de
somaj”
52.600
41.200
10.400
1000
628
„Alte
cheltuieli cu
serviciile
executate de
terti”
= 401
„Furnizori”
800.000
626
"Cheltuieli
postale si taxe
de
telecomunicat
ii"
= 401
„Furnizori”
5.000
681
„Cheltuieli
= %
280
6.000
2.000
107
operationale
privind
amortizarile,
provizioanele
si ajustarile
penttru
depreciere”
„Amortizarea
activelor fixe
necorporale”
281
„Amortizarea
activelor fixe
corporale”
4.000
- Plata datoriilor
%
421
„Personal –
salarii
datorate”
4312
„Contributia
angajatului
la asigurarile
sociale”
4314
„Contributia
angajatului
la asigurarile
sociale de
sanatate”
4372
„Contributia
angajatului
la fondul de
somaj”
444
„impozit pe
venituri de
natura
salariala”
4311
„Contributia
angajatorulu
i la
asigurarile
sociale”
4313
„Contributia
angajatorulu
i la
asigurarile
sociale de
sanatate”
4371
„Contributia
angajatorulu
i la fondul de
somaj”
401
= 561
"Disponibil al
institutiilor
publice
finantate din
venituri
proprii si
subventii"
1.070.000
147.400
21.000
11.000
1.000
32.000
41.200
10.400
1.000
805.000
108
„Furnizori”
5. Preluarea cheltuielilor de la CJAS Ilfov
%
602
"Cheltuieli
cu
materialele
consumabile
"
6029
"Cheltuieli
cu materiale
si
medicamente
sanitare"
603
"Cheltuieli
cu
materialele
de natura
obiectelor de
inventar"
641
„Cheltuieli
cu salariile”
645
„Cheltuieli
cu
asigurarile si
protectia
sociala”
628
„Alte
cheltuieli cu
serviciile
executate de
terti”
626
"Cheltuieli
postale si
taxe de
telecomunica
tii"
681
„Cheltuieli
operationale
= 481
Decontari
intre institutia
superioara si
institutiile
subordonate
982.600
5.500
8.000
5.500
200.000
52.600
700.000
5.000
6.000
5. Inchiderea conturilor de cheltuieli
481
Decontari
intre
institutia
superioara si
institutiile
subordonate
= %
602
"Cheltuieli cu
materialele
consumabile"
6029
"Cheltuieli cu
materiale si
medicamente
sanitare"
603
"Cheltuieli cu
materialele de
natura
obiectelor de
inventar"
641
„Cheltuieli cu
salariile”
645
„Cheltuieli cu
asigurarile si
protectia
sociala”
628
„Alte
cheltuieli cu
serviciile
executate de
terti”
626
"Cheltuieli
postale si taxe
de
telecomunicat
ii"
681
„Cheltuieli
operationale
privind
amortizarile,
provizioanele
si ajustarile
penttru
depreciere”
982.600
5.500
8.000
5.500
200.000
52.600
700.000
5.000
6.000
109
privind
amortizarile,
provizioanele
si ajustarile
penttru
depreciere”