curs conta id

8/23/2019 Curs Conta Id

1/184

Universitatea Babe-Bolyai Cluj-Napoca

Centrul de Formare Continu i nvmnt laDistan

Facultatea de BusinessSUPORT DE CURS

CONTABILITATE MANAGERIAL

ANUL II, semestrul 2Cluj-Napoca

2009


2/184

Contabilitate managerial1. Informaii generale

Date de identificare a cursuluiDate de contact titular curs Date de identificare curs i contact tutori

Nume: prof. univ. dr. Dumbrav PartenieBirou: Facultatea de Business, Str.Horea nr.7

Telefon: 0264-599170Fax: 0264 590110E-mail: [email protected]: luni 15-16, miercuri 15-16

Denumire curs: CONTABILITATEMANAGERIALCod: IAA2227An IISemestrul: 2Tip curs: obligatoriuPagina web: www.tbs.ubbcluj.roTutori:prof. univ. dr. Dumbrav Partenie,[email protected]

Condiionri i cunotine prerechizite:Prin intermediul cursului intitulat CONTABILITATE MANAGERIAL ne propunem sdezvoltm abilitile, practice i de raionament, ale studenilor n sfera contabilitiimanageriale (de gestiune), specifice sistemului romnesc. Avnd n vedere structura,coninutul i abordrile didactice aferente acestei discipline, recomandm participarea oricruistudent, indiferent de tipologia i nivelul pregtirii academice anterioare.

Descrierea disciplinei:Obiectivele cursului:

nsuirea cunotinelor privind implementarea contabilitii manageriale n cadrul

sistemului informaional contabil a entitilor economice;

deprinderea abilitilor necesare prelucrrii informaiilor n cadrul sistemelor de calculaie

a costurilor i a sistemului bugetar a activitii entitilor economice;

dezvoltarea capacitii studenilor de a implementa sistemul de bugete n cadrul activitii

practice a entitilor economice;

nsuirea cunotinelor teoretico-metodologic n vederea sistematizrii informaiilor

contabile n situaii de sintez utilizate n asistarea procesului decizional;

ncurajarea studenilor n implicarea activitii de cercetare tiinific n domeniulfinanciar contabil.


3/184

Coninutul cursului:Coninutul disciplinei const n delimitarea urmtoarelor module definitorii ale

contabilitii manageriale:- un modul teoretic conceptual i de clarificare a identitii contabilitii manageriale:

MODULUL I - CONCEPTUL, OBIECTIVELE I METODA CONTABILITIIMANAGERIALEUNITATEA 1 Conceptul si obiectivele contabilitii managerialeUNITATEA 2 Metoda contabilitii manageriale

- un modul metodologic privind conceptele de organizare a contabilitii manageriale:MODULUL II - CONCEPII GENERALE DE ORGANIZARE A CONTABILITIIMANAGERIALEUNITATEA 3 Concepte de organizareUNITATEA 4 Organizarea contabilitii manageriale n Romnia

- un modul teoretic-metodologic privind sistemul de bugete implementat n cadrul entitiloreconomice:MODULUL III - CONTABILITATEA MANAGERIALA A URMRIRII ICONTROLULUI BUGETELOR DE VENITURI I CHELTUIELIUNITATEA 5 Necesitatea, continutul, structura si clasificarea bugetelor de venituri i

cheltuieliUNITATEA 6 Dimensionarea veniturilor i cheltuielilor bugetate, generatori de venituri sicheltuieli si metode de bugetare

- un modul metodologic privind sistemele de calculaie a costurilor i particularitile

organizrii contabilitii manageriale n entitile turistice:MODULUL IV - CLASIFICAREA CHELTUIELILOR, COSTURILOR I VENITURILORI SISTEMELE DE CALCUL A COSTURILORUNITATEA 7 Criterii generale de clasificare a cheltuielilor, costurilor i veniturilorUNITATEA 8 Concepte generale de calculatie a costurilor - metodele costurilor completeUNITATEA 9 Concepte generale de calculatie a costurilor metoda global, metoda pe faze

i metoda pe comenziUNITATEA 10 Aplicatie practica privind metoda costurilor completeUNITATEA 11 Concepte generale de calculatie a costurilor conform metodei standardUNITATEA 12 Concepte generale de calculatie a costurilor - metoda ABCUNITATEA 13 Concepte generale de calculatie a costurilor sistemul costurilor partialeUNITATEA 14 Particulariti ale contabilitii manageriale n administrarea serviciilor de

ospitalitate

Competene dobndite prin absolvirea disciplinei:Dup abordarea i nscrierea conceptelor teoretico-metodologice incluse n aceast

disciplin studenii vor dobndi urmtoarele competene:

stpnirea modelelor contabile ale contabilitii manageriale ce pot fi implementate n

cadrul sistemului contabil al entitilor economice;

nsuirea metodelor de calculaie a costurilor i a procedeelor de calcul a costuluiunitar;


4/184

nsuirea conceptelor, metodelor i procedeelor utilizate n elaborarea, urmrirea i

controlul bugetului de venituri i cheltuieli;

cunoaterea modelelor de contabilitate managerial utilizate n cadrul altor sisteme

contabile: anglo-saxon, francez.

nsuirea unor cunotine i particulariti privind contabilitatea managerial derulate

de entitile de servicii de ospitalitate.Datorit dinamicii informaionale din domeniul legislativ i contabil, n fiecare an sursele deinformare se vor modifica n conformitate cu ultimele nouti n domeniu i vor fi comunicaten timp util pe platforma https://portal.portalid.ubbcluj.ro. De asemenea, sursele de informatevor fi disponibile i pe CD-ul care va conine materialele aferente acestui curs. O detaliere atemelor se gsete n calendarul cursului.

Formatul i tipul activitilor implicateDisciplina CONTABILITATE MANAGERIALare la baz trei abordri discincte privind

procesul de predare-nvare-asimilare a cunotinelor de ctre studenii participani. Prima

dintre aceste abordri este cea aferent procesului de transmitere, comunicare ainformaiilor de specialitate, pe axa cadru didactic student, i are n vedere realizareaunor expuneri sub form de prelegeri, att teoretice, ct i aplicativ-exemplificative, pe otematic specific, clar delimitat de ctre titularul de curs.Cea de-a doua abordare are la baz participarea activ i direct a studenilor laexpunerea i soluionarea studiilor de caz selectate n prealabil de ctre titularul de curs,ori propuse de ctre studeni, conform tematicii anunate pentru fiecare curs n parte.Ultima abordare aferent procesului de predare-nvare-asimilare a cunotinelor are nvedere implicarea participativ i direct a studenilor n realitarea unor proiecte decercetare tiinific, pornind de la o serie de tematici anunate de ctre titularul de curs,la nceputul procesului didactic, aferent acestei discipline. Proiectele vizate presupun

activiti cu caracater preponderent aplicativ, bazate pe efortul conjugat i constructiv al unorgrupuri de studeni, att pentru stimularea modalitilor de lucru n echip, ct i pentrudezoltarea unor proiecte ce vizeaz rezultate complexe i relevante n raport cu tematicaabordat.

Materiale bibliografice obligatoriiBibliografie obligatorie:1. Dumbrav P., Pop I. i Btrncea L., Contabilitate managerial, Presa Universitar

Clujean, Cluj-Napoca, 2006.2. Dumbrav P., Pop A., Contabilitate de gestiune n industrie, Ed. Intelcredo, Deva 1997.

3. Dumbrav P., Sucal L., Pop I., Contabilitate de gestiune, Ed. Presa Universitar Clujean2003.

4. Ftcean Gh., Contabilitate managerial, Ed. Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005.5. Ftcean Gh., Contabilitatea managerial i controlul de gestiune, Ed. Alma Mater, 2006.6. OMF 1826/2003 privind reglementrile organizrii contabilitii de gestiune.Bibliografie opional1. Btrncea, I., Dumbrav, P., Btrncea, L., Bilanul entitii economice, Editura Alma

Mater, Cluj-Napoca, 2006.2. Caraiani C., Dumitreana M., Contabilitate i control de gestiune, Ed. Infomega, Bucureti

2004.3. Oprea C. coordonator, Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor, Ed. Tribuna
https://portal.portalid.ubbcluj.ro/https://portal.portalid.ubbcluj.ro/https://portal.portalid.ubbcluj.ro/


5/184

4. Diaconu P., i colab., Contabilitate managerial aprofundat, Ed. Economic, Bucureti,2003.

5. Epuran M., i colab., Contabilitate i control de gestiune, Ed. Economic 1994.6. Oprea C., Contabilitate de gestiune, Ed. Tribuna Economic, Bucureti 2002.7. Tabr N., Contabilitate i control de gestiune, Studii i cercetri, Ed. TipoMoldova, Iai,

2004.

Sursele bibliografice au fost stabilite astfel nct s ating obiectivele cursului, iar aceste surseindicate pot fi gsite fie la Biblioteca Central Universitar, fie la Biblioteca Facultii deBusiness, fie la Biblioteca Facultii de tiine Economice i Gestiunea Afacerilor sau laBiblioteca existent la Catedra de contabilitate a Facultii de tiine Economice i GestiuneaAfacerilor.

Materialele i instrumentele necesare pentru cursPe lng materialele puse la dispoziie pe CD i/ sau n form tiprit, studenii vor lucra cuinformaiile disponibile (n mod gratuit) pe Internet, precum i cu studiile de caz procurateindividual de fiecare student. n vederea atingerii unui nivel optim de prezentare a cursului,este necesar utilizarea unui computer i a unui proiector multimedia.

Metodele utilizate n cadrul predrii cursului:

Expunerea teoretic prin mijloace audio-vizuale;

Explicarea abordrilor conceptuale specifice contabilitii manageriale;

Prezentarea de explicaii alternative;

Rspunsuri directe la ntrebrile studenilor, pe teme anterior comunicate acestora;

Atragerea i ncurajarea participrii active a studenilor la curs, asigurnd caracterulinteractiv al prelegerilor

Metode utilizate n cadrul lucrrilor practice

Prezentarea aspectelor practice din domeniul contabilitii manageriale;

Prezentarea aspectelor practice privind metodele i procedeele de calculaie a

costurilor;

Prezentarea aspectelor practice privind bugetele de venituri i cheltuieli;

Reflectarea n cadrul contabilitii manageriale dualiste i integrate a principalelor

operaiuni privind colectarea, repartizarea i decontarea cheltuielilor, calcululcosturilor, nregistrarea veniturilor i determinarea rezultatelor analitice;

Elaborarea unor situaii de informare i raportare intern.

Calendarul cursuluin derularea acestei discipline sunt programate 4 ntlniri (fa n fa) cu studenii. Pentru caaceste ntlniri s devin cu adevrat interactive i pentru a se putea focaliza pe aspecteleimportante, obligaia studenilor este de a citi suportul de curs i bibliografia indicat i de a

participa activ la activitile desfurate n cadrul ntlnirilor.Ulterior fiecrei ntlniri, studenilor li se recomand rezolvarea sarcinilor i exerciiilor

aferente.


6/184

Modalitatea de notare a studenilor pentru disciplina Contabilitate managerial are n vedereaurmtoarele aspecte: Examen scris n sesiunea de examene 60% din nota final, Activiti aplicative recomandate i participarea activ pe parcursul ntlnirilor 10% din

nota final; Teste pe parcursul semestrului 20% din nota final; Studii individuale propuse de cadrul didactic 10% din nota final.

Studenii participani la aceast disciplin trebuie s aib n vedere faptul c syllabusul de fareprezint un suport minimal, a crui simpl parcurgere nu este suficient pentru promovareaexamenului la disciplina Contabilitate managerial. n vederea promovrii examenului curezultate cel puin satisfctoare, studenii vor trebui s parcurg bibliografia indicat ncadrul acestui syllabus i s posede abilitile de factur practic, dezvoltate pe parcursulsemestrului.

Pentru fiecare form de examinare se vor anuna criteriile i baremul detaliat de notare. O

serie de exemple care s ajute studenii n realizarea temelor i proiectelor vor fiprezentare n cadrul cursului. Termenele limit i modul de examinare/prezentare suntprezentate n calendarul detaliat al disciplinei. Depirea termenului limit anunat conduce laneluarea n considerare a lucrrii respective. Prin temele de control i proiectele pe caretrebuie s le ntocmeasc, studenii vor dobndi competenele necesare de a aplicacunotinele dobndite la nivel practic.Rezultatele obinute la aceast disciplin se vor comunica pe parcurs, prin anunarea notelor

pariale i la final prin anunarea notei finale. Aceast comunicare se poate realiza att fa nfa, ct i prin afiarea notelor (pe baza numrului matricol) pe platforma aflat la dispoziiastudenilor la aceast form de nvmnt. Fiecare student poate solicita un feedbacksuplimentar prin contactarea titularului de curs i/ sau a tutorilor prin intermediul adresei de e-

mail.

Elemente de deotologie academicPlagiatul este o problem serioas i este pedepsit cu asprime. Orice student care este prinsc plagiaz se poate atepta s i fie anulat munca i s se ntreprind msuri disciplinare din

partea organismelor de conducere ale facultii.Pentru clarificarea noiunii de plagiat, propunem urmtoarele exemple: realizarea proiectuluide cercetare de ctre o alt persoan; copierea parial sau total a unui proiect de cercetare;copierea unui proiect de cercetare de pe internet i rspndirea acestuia i n rndul altorstudeni; conspectarea unor surse bibliografice fr citirea prealabil a acestora.Studenii pot s utilizeze surse bibliografice aferente tematicii abordate, cu condiia ca

respectivele surse s fie identificate i prezentate n cadrul proiectului de cercetare. Un proiectcare se constituie n mare parte din compilarea unor idei ale unor autori, neavnd o contribuie

proprie din partea studentului va fi notat cu un calificativ inferior.Se vor avea n vedere urmtoarele detalii de natur organizatoric:

1. prezena la cursuri i seminarii este facultativ;2. eseurile i proiectele vor avea un caracter de originalitate;3. plagiatul la oricare dintre etapele/cerinele ce compun nota final se sancioneaz prin

pierderea punctajului aferent;4. rezultatele finale vor fi puse la dispoziia studenilor i prin mijloace online;5. Contestaiile se vor depune n maxim 24 de ore de la afiarea rezultatelor i se vor

soluiona n maximum 24 de ore de la depunerea acestora.

Studenii cu dizabiliti


7/184

Titularul cursului este disponibil, n limita posibilitilor, la adaptarea coninutului imetodelor de transmitere a informaiilor disciplinei n funcie de tipul de dizabiliti ntlniten rndul cursanilor. Se vor lua toate msurile necesare n vederea facilitrii accesului egal altuturor cursanilor la informaie i la activitile didactice.

Strategii de studiu recomandate

Pentru a obine performana maxim, studenii trebuie s in cont de urmtoarele recomandri nceea ce privete studiul individual, precum i activitile n echip realizate n cadrul cursului: Este recomandat ca studiul acestor probleme s se fac n ordinea numerotrii unitilor de

curs; Este recomandat ca studiul s se bazeze pe o bibliografie minimal, indicat n sillabys i

pe alte surse bibliografice indicate de tutori i/sau titularii de curs; Se recomand participarea activ la discuii i analize mpreun cu titularii de curs

i/sau tutorii, pe marginea temelor indicate spre studiu; Se recomand formularea de ntrebri i dezvoltarea de problematici cu scop de

fundamentare a tematicilor abordate, din partea studenilor, pe tot parcursul semestrului.


8/184

SUPORTUL DE CURS

MODULUL I

CONCEPTUL, OBIECTIVELE I METODACONTABILITII MANAGERIALE

UNITATEA 1 Conceptul si obiectivele contabilitii managerialeUNITATEA 2 Metoda contabilitii manageriale

UNITATEA 1Conceptul si obiectivele contabilitii manageriale

Scop si obiective:

- Familiarizarea studenilor cu conceptul de contabilitate managerial;- Cunoaterea celor dou categorii de gestionari care solicit

infoirmaiile contabilitii de gestiune;- nsuirea, nelegerea i stpnirea informaiilor publice oferite de

contabilitatea financiar i a celor confideniale furnizate decontabilitatea managerial;

- nsuirea i nelegerea obiectivelor generale ale contabilitiimanageriale;

- nsuirea i operarea cu conceptele obiectivelor specificecontabilitii manageriale: VA; EBE; CAF; RM; RE.

Concepte de baza: concept, contabilitate manageriala, obiective generale,obiective specifice

A. Conceptul de contabilitate managerialConducerea eficient a oricrei entiti economice se sprijin pe

existena unui sistem informaional economic, bine structurat care sealimenteaz cu informaii din interiorul i exteriorul unitii economice.

Sursa principal a sistemului informaional economic, dar i component

a acestuia o reprezint contabilitatea. n calitate de disciplin tiinific, cuobiect i metod proprie de studiu, contabilitatea este considerat activitateaspecializat n msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestiunea i controlulactivelor, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i a rezultatelor obinute dinactivitatea persoanelor juridice i fizice prevzute n lege, prin nregistrareacronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu

privire la poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie, attpentru cerinele interne ale acestora ct i n relaiile cu investitorii prezeni ipoteniali, creditorii financiari i comerciali, clienii, instituiile publice i aliutilizatori1.

1 xxx Legea contabilitii nr 82/1991 republicat la 26 08 2002


9/184

Prin urmare, fiecare agent economic are nevoie s organizeze i sconduc contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune adoptat laspecificul activitii, pentru a se administra2.

Dac prin administrare nelegem alocarea de resurse pentru realizareaunor obiective, cei autorizai s decid, s urmreasc i controleze alocareaacestor resurse sunt gestionarii, administratorii, care de asemenea, au nevoie deinformaii pentru a prevedea consecinele de viitor ale alocrilor de resurse.

Conform opiniei unor specialiti s-ar deosebi dou tipuri de gestionari(administratori), ce ar solicita informaii contabilitii, i anume:

a) Gestionarii care au competena i rolul de a aloca entitiieconomice resurse i pentru crearea crora angajeaz relaii cu

partenerii din afara unitii, viznd fluxurile externe ale unitii. Pebaza acestor informaii se pot calcula indicatori, cum ar fi: evoluiapatrimoniului unitii; comparaii ntre ntreprinderi; indicatorimacroeconomici etc.

b) Gestionari care au competena de a controla modul de alocare i

utilizare a resurselor provenite din afara ntreprinderii, pentru aurmrii i analiza realizarea obiectivelor interne ce le-au foststabilite, viznd fluxurile interne a proceselor de transformare aresurselor.

Nevoile de informaii pentru cele dou categorii de gestionari ridicproblema conducerii i organizrii contabilitii n general i a celei de gestiunen special. Astfel, pentru prima categorie de gestionari, care aloc resurse,apare necesitatea unui cadrul normalizat, standardizat de organizare acontabilitii, deci conform unor norme i reguli comune la nivel naional, nmsur s rspund la aceste cerine fiind contabilitatea financiar.

Pentru cea de-a doua categorie de gestionari, n drept s urmreasc

alocarea i utilizarea resurselor, apare necesitatea unei liberti n maniera deorganizare a gestiunii interne, conform specificului fiecrei uniti economice iasigurrii confidenialitii informaiilor contabile n raport cu mediuleconomico-social.

De asemenea, conform cadrului legislativ din ara noastr, unitilepatrimoniale trebuie s organizeze i contabilitatea de gestiune adaptat laspecificul activitii3.

Rezult necesitatea i utilitatea practic, dar i presiunea administrativde a organiza i conduce contabilitatea n dou circuite, respectiv a contabilitiifinanciare i contabilitii de gestiune sau managerial ori contabilitate intern.

Fiecare dintre cele dou contabiliti prezint avantaje, dar i neajunsuri,

ns indiferent de aceasta, n ara noastr s-a aprobat dup 1994 organizareacontabilitii n dou circuite, respectiv contabilitatea financiar i contabilitateade gestiune.

Contabilitatea financiar ofer informaii publice, necesare utilizatorilorexterni, respectiv: asociai; acionari; clieni i furnizori; organele financiare ide credit; administraia de stat; organele fiscale; necesitilor de agregare asoldurilor intermediare de gestiune n sistemul conturilor naionale inclusivgestionarilor ce se fac responsabili pentru alocarea resurselor.

Furnizarea informaiilor publice constituie expresia transpareneiactivitii unitilor patrimoniale, a lizibilitii lor de ctre utilizatorii extern ai

2 Epuran M. i colab. Contabilitate i control de gestiune, Ed. Economic, Bucureti, 1999,pag. 10 i urmtoarele3 xxx Legea contabilitii nr 82/1991 republicat la 26 08 2002


10/184

informaiilor contabilitii, pentru cei interesai de bonitatea economico-financiar a unitii, pentru a iniia afaceri cu aceasta.

Organizarea i conducerea unei contabiliti financiare, relativ unitare,care s asigure oferirea acestor informaii oficiale este impus prin reglementrinormative emanate de la organismele naionale cu atribuii n domeniul normriicontabilitii.

Furnizarea informaiilor publice constituie atributul principal i scopuldeclarat al organizrii i conducerii contabilitii financiare. Ea are ca obiectnregistrarea cronologic i sistematic a fluxurilor reale financiare i monetareale unitilor patrimoniale cu exteriorul, precum i ntocmirea situaiilor anualeale ntreprinderii: a) bilanul; b) contul de profit i pierdere; c) situaiamodificrii capitalurilor proprii; d)situaia fluxurilor de trezorerie; e) noteexplicative4.

Aceste informaii publice, asigurate de contabilitatea financiar, pot firedate schematic conform figurii nr. 1.1.5:

Deci, contabilitatea financiar oglindete consumul de resurse dup

natura lor, prezint prin lucrrile de sintez contabil rezultatele entitii nansamblul lor, fr a asigura calculul costului produselor, lucrrilor, serviciilori prestaiilor turistice, i nu permite nici analiza rezultatelor acestora. Aceasta i

pentru faptul c, contabilitatea financiar nu se ocup cu procesul de utilizare aresurselor, de transformare a acestora dup destinaie, considernd aceasta ca io cutie neagr, nchis, n care nu se poate ptrunde6.

Pentru a gsi rspuns la problemele anterior menionate trebuie penetratintimitatea unitii patrimoniale, fcnd trimitere la contabilitatea de gestiune.

4 O.M.F.P. nr. 2374/2007 publicat n M.Of. 25bis/ianuarie 2008.5 Dumbrav P. i Pop A. Contabilitate de gestiune n industrie, Ed. Intelcredo, Deva, 1997PLSAPT abrevierea pentru: produse, lucrri servicii, prestaii turistice6 Burland, A. i Simon, C. Controlul de gestiune, Ed. C.N.I. Coresi, Bucureti, 1997,Traducere pag 33 i urmtoarele


11/184

Fig. 1.1. Relaiile unitii patrimoniale cu utilizatorii externi ai informaieicontabile

Contabilitatea de gestiune ofer informaii confideniale, care servescgestionarilor, executivului, din interesul entitii economice, care urmresc

procesul de transformare a resurselor n rezultat, n urma cruia trebuie realizatsurplusul ce asigur creterea fr consumul altor resurse.

Deci, contabilitatea de gestiune deschide cutia neagr constatnd iurmrind conversia resurselor consumate n rezultat.

Aceast contabilitate asigur informaii privind gestiunea intern a

unitii, destinaia consumului de resurse, modalitile de calcul ale costurilor,performanele realizate de decupajele entitii pn la nivelul obiectelor deeviden i de calcul al costurilor, respectiv, pn la nivel de produs, lucrare,serviciu, aciune, prestaie turistic, etc.

Informaiile furnizate de ctre contabilitatea de gestiune suntsistematizate, de regul n documente i analize destinate uzului intern,decidenilor, gestionarilor de la diferite nivele organizatorice, devenind uninstrument de modelare a personalului entitii. Numai pe baza acestorinformaii este posibil luarea n timp oportun a deciziilor ce permitadaptabilitatea entitii economice la condiiile pieei concureniale, lacontracararea factorilor perturbani endogeni i exogeni a fiecrei uniti

patrimoniale.

PERSONAL SALARIAT

Fluxuri reale

(muncprestat

)

Fluxuri

monetare(salarii

pltite)

UNITATEAPATRIMONIAL

Fluxuri reale(primiri dematerii bunuri iservicii)

Fluxuri monetare

(plata bunurilor iserviciilor)

FURNIZO

RI

Fluxuri reale(livrri PLSAPT)

Fluxuri monetare

(ncasareaPLSAPT)

CLIEN

I

Fluxurireale

(capitaluri i

subvenii)

Fluxurimonetare(dividend

e,impozite,

taxe)

ASOCIAI SAU ACIONARI,ADMINISTRAII PUBLICE,

STAT, BNCI, GUVERN


12/184

Confidenialitatea acestei categorii de informaii reprezint orecunoatere a autonomiei agenilor economici ntr-o economie de piaconcurenial. Prin urmare, organizarea i conducerea unei contabilitiimanageriale care s ofere aceast categorie de informaii nu poate fi impusentitilor economice prin acte administrative ale organismelor naionale cuatribuii n domeniul normrii contabilitii.

Att nevoia acestor informaii ct i analiza deciziilor de alocare iutilizare a resurselor n interiorul unitii economice este pe deplin confirmat de

practica rilor cu economie de pia dezvoltat, unde furnizarea informaiilorconfideniale constituie atributul principal i scopul declarat al contabilitii degestiune. Aceast contabilitate este considerat contabilitatea viitorului, oferindinformaii:

a) Pentru programarea procesului de producie i pentru bugetareacheltuielilor i veniturilor;

b) Pentru punerea n eviden a elementelor constitutive ale conturilor,ca urmare a consumului intern de resurse pe diverse decupaje sau

structur organizatoric, pn la purttorul de cheltuial i/saugeneratorul de venituri;c) Pentru furnizarea de prestaii sau de produse de ctre fiecare decupaj

sau centru de responsabilitate diverilor clieni interni sau externi,descompunnd informaia privind consumul de resurse pe destinaiafinal a acesteia.

Pentru a rspunde la aceste cerine contabilitatea de gestiune trebuie sobserve i s nregistreze cronologic i sistematic fluxurile reale i celeinformaionale din interiorul unitii patrimoniale, influennd orientareacomportamentului responsabililor cu alocarea i consumul de resurse.

B. Obiectivele generale ale contabilitii de gestiunen doctrina contabil au avut loc confruntri de opinii cu privire laobiectul (obiectivele) de studiu al disciplinelor de contabilitate aplicate, dar niciun moment i nici cnd nu a fost afectat calitatea de tiin a contabilitii.

Cnd s-a pus i se pune problema identificrii obiectivului sauobiectivelor contabilitii aplicate, precum i din dorina de a soluiona ct mairapid identitatea contabilitii de gestiune, n doctrina contabil se constat

preocupri susinute.Astfel, n publicaii cu pretenii n sfera contabilitii7, alternativa

terminologic obiectul sau obiectivele contabilitii de gestiune i auoriginea n curente filozofice distincte, i anume:

1. Curentul filozofic scientist sau materialist care consider dreptobiectul unei tiine o categorie de fapte, un anumit grup de fenomene, de carese ocup numai tiina respectiv, le interpreteaz dintr-un anumit unghi devedere, stabilind raporturi invariabile ntre fenomenele i cauzele care le-au

produs, ntr-un cadru de categorii speciale8.Cercetrile care porneau de la acest deziderat au condus la concepia

potrivit creia contabilitatea are ca obiect nregistrarea, urmrirea i controluldocumentat, cronologic i sistematic, n etalon bnesc, a reproduciei sociale subforma existenei, micrii i transformrii patrimoniului economic al fiecreiuniti sau verigi organizatorice ale economiei naionale9.

7 Dumbrav P. i Pop A. Contabilitate de gestiune n industrie, Ed. Intelcredo, Deva, 19978 Rusu D Contabilitatea general Ediia a II a Ed Politic Bucureti 1972 pag 47


13/184

2. Curentul filozofic, pragmatist, predominat ndeosebi n S.U.A.potrivit cruia obiectivul cunoaterii este conceput ca un instrument deadaptare biologic a omului la mediu, prin aa-numita teorie genetic aadevrului. Pragmatismul susine c nu sunt idei care nu sunt adevrate, cinumai idei care devin adevrate n cursul activitii indivizilor, n msura n caredau randament10.

Transformrile economico-sociale ce au avut i au loc n ara noastr,dup anul 1989, au determinat mutaii importante i n domeniul financiar-contabil, acesta aflndu-se ntr-un proces continuu de armonizare cu principiile,regulile, conveniile i normele contabilitii din rile cu economie de piadezvoltat.

Cadrul legislativ din ara noastr11 a favorizat i favorizeaz schimbrilenotabile n domeniul doctrinei contabile.

Astfel, s-au adus mbuntiri de substan sistemului contabil prinarmonizarea acestuia cu Directiva a IV-a a C.E.E. i cu StandardeleInternaionale de Contabilitate12.

Conform Anexei 1 din Regulamentul de aplicare a Legii Contabilitiinr. 82/1991, republicat, unitile patrimoniale au obligaia s organizezecontabilitatea de gestiune, facultativ fiind doar modul concret de organizare aacesteia, n funcie de specificul activitii, aspect ce trebuie nteles ca atare i nuinterpretat.

Contabilitatea de gestiune concur la furnizarea informaiilor privindelementele constitutive ale conturilor i rezultatelor, ceea ce prezint interesdeosebit pentru managerii unitilor patrimoniale.

Pentru realizarea acestor deziderate este important obinerea iutilizarea unor informaii operative care s permit luarea deciziilorfundamentate. Acestea trebuie s se sprijine pe crearea i dezvoltarea sistemelor

informaionale economice proprii, caracterizate prin elasticitate, flexibilitate,precizie i operativitate. n cadrul acestor sisteme informaionale un locimportant ocup contabilitatea n general i cea de gestiune n special.

Contabilitatea de gestiune, n calitate de disciplin tiinific,nregistreaz, urmrete i centralizeaz, n expresie valoric i uneoricantitativ, n mod cronologic i sistematic, cu ajutorul mijloacelor proprii delucru, fluxurile intrapatrimoniale ale unitilor din economie.

Contabilitatea de gestiune situeaz printre obiectivele sale fundamentalepe cele privind cunoaterea costurilor produselor, lucrrilor i serviciilorprestate; a preturilor sau tarifelor acestora, oferind informaiile necesarecontrolului condiiilor interne de exploatare prin analiza evoluiei acestora i

prin compararea datelor efectiv nregistrate cu cele previzionate sau prestabilite.Fa de aceste obiective n lucrarea Contabilitatea i calculaiile n

conducerea ntreprinderii13 acestea sunt regrupate i raionate dup concepiaautorului, deosebindu-se ca obiective de atins:

a) planificarea, sub forma: planificrii pentru pregtirea bugetelor;planificarea produciei; planificarea resurselor i stabilirea preurilor;

9 Baciu, A. i Mati, D. Bazele contabilitii, Universitatea Dimitrie Cantemir, Cluj Napoca, 1993, pag. 3210 xxx Dicionar de filozofie, Ed. Politic, Bucureti, 1978, pag. 55111 xxx Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n 2002, O.M.F.P. nr. 94/2001 i O.M.F.Pnr. 306/200212 xxx Sursa citat la punctul 413 Cristea, H. Contabilitatea i calculaiile n conducerea ntreprinderii, Ed. Mitron, Timioara,1997 pag 10 11 i urmtoarele


14/184

b) organizarea, care impune desfurarea activitii n mod armonios nbeneficiul unitii patrimoniale;

c) controlul, ce presupune identificarea a ceea ce nu merge bine,compararea rezultatelor efective cu datele din buget, permindstabilirea abaterilor i a cauzelor generatoare;

d) comunicarea, ce presupune transmiterea de informaii ntredecupajele unitii patrimoniale; ie) motivaia, care ar trebui s conduc la mbuntirea performanelor .Iar, n lucrarea Contabilitate i control de gestiune14 obiectivele

eseniale ale contabilitii de gestiune sunt regrupate n trei mari categorii, ianume:

a) analiza performanelor ntreprinderii cu identificarea contribuieifiecrei activiti, produs, lucrare, serviciu i prestaie turistic nrezultatul global;

b) asigurarea informaiilor necesare controlului de gestiune desfuratntr-un anumit mediu i care se bazeaz pe procedura de stabilire a

previziunilor bugetare, pe calculul periodic al costurilor i arezultatelor, pe calculul i analiza abaterilor dintre previziuni irealizri; i

c) ajutor n luarea deciziilor de gestiune, reinndu-se faptul cinformaiile furnizate de contabilitatea de gestiune suntindispensabile pentru o gestiune previzional.

n consonan cu cadrul legislativ din ara noastr, Contabilitatea degestiune care asigur, n principal, nregistrarea operaiilor privind colectarea irepartizarea cheltuielilor pe destinaii, respectiv activiti; pe centre de cost /

profit, secii, faze de fabricaie, etc. , decontarea produciei precum i calcululcostului de producie al produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor

prestate, produciei n curs de execuie, imobilizrilor n curs, costul bunurilorvndute, etc., corespunztor obiectului de activitate desfurate15.

De remarcat c, aplicabilitatea n sens restrns a acestor reglementrinormative ar ngusta mult cmpul de aplicabilitate al contabilitii de gestiune,motiv pentru care considerm de bun augur precizrile normative potrivit croramodul de organizare a contabilitii de gestiune este la latitudinea fiecreiunitii patrimoniale, n funcie de necesitile proprii de informaii i despecificul activitii. n acest sens, pe lng conturile de cheltuieli pe destinaii ide calculaie a costurilor, pot fi utilizate conturi de venituri i rezultate analiticecorespunztoare, n funcie de opiunea fiecrei uniti patrimoniale.

Drept urmare, apreciem c, din perspectiva unei economii de piadezvoltate, contabilitatea de gestiune trebuie abordata pragmatic, viznd, nprincipal, urmtoarele obiective fundamentale:

a) determinarea sau calculaia costurilor produselor, lucrrilor i/sauserviciilor unitilor productive sau prestatoare de servicii;

b) determinarea preurilor, tarifelor de vnzare i controlul rentabilitiiacestora;

c) evaluarea componentelor activelor patrimoniale obinute dinproducie proprie;

14 Epuran, M. i colab. Contabilitate i control de gestiune, ed. Economic, bucureti, 1999,pag. 17 i urmtoarele15 xxx Precizri privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii degestiune M F P 2002


15/184

d) furnizarea informaiilor privind ntocmirea i urmrirea bugetelor devenituri i cheltuieli;

e) controlul condiiilor interne de exploatare prin nivelul i structuracosturilor;

f) realizarea contabilitii analitice a stocurilor, a cheltuielilor,veniturilor i rezultatelor economico-financiare.

n mod sintetizat obiectivele contabilitii de gestiune sunt prezentate nfigura 1.2.

Contabilitatea de gestiune a evoluat din punct de vedere istoric, pemsura dezvoltrii produciei de mrfuri i a economiei concureniale. ncondiiile n care piaa era n exclusivitate a productorului ca urmare a penurieide bunuri solicitate de consumatori, deci de subproducie, rolul contabilitii degestiune putea fi rezumat la calculul costurilor complete care s permit

productorului s-i adapteze preurile la procesul de micare a costurilor. Cutimpul, ca urmare a intensificrii concurenei, s-au produs modificri n poziiadominant pe pia, respectiv a puterii economice, de la productori la

consumatori, precum i datorit apariiei unor noi moduri de management,accelerrii evoluiei tehnologiilor etc., toate influennd evoluia sistemelor decontabilitate de gestiune, orientate spre previziunea nivelului i structuriicosturilor i n special spre controlul operativ al acestora.

n doctrina contabil vest-european i n special n Frana, se definetecontabilitatea de gestiune drept o tehnic de analiz a activitilor uneintreprinderi i a produselor fabricate de aceasta avnd ca obiect:

evaluarea produselor fabricate, a lucrrilor executate sau a serviciilorprestate de o ntreprindere;

controlul condiiilor interne de producie, prin intermediul costurilor.


16/184

ContabilitateGeneral

UNITATEA PATRIMONIAL ContabilitategeneralContabilitate de gestiune

Fig. 1.2. Obiectivele contabilitii de gestiune

Fluxuri de consumsalarii, etc.

Elementede cheltuieli

dupnatura loreconomic

Elementede venituri

dupnatura loreconomic

Stocuri; imobilizri;Personal salariat

CLIENI

Produsul, lucrarea, serviciul,aciunea sau prestaia turistic

(PLSAPT)

Cost total

Rezultat

Cifr deafaceri

Flux informaionalal cheltuielilor(ncorporate ncostul PLSAPT)

Flux informaionalal veniturilorrealizate dinvnzarea PLSAPT

Fluxuri reale(inclusiv PLSAPT)

16


17/184

C. Obiective specifice ale contabilitatii manageriale

Aceste obiective trebuie considerate n funcie de mprejurrile n care sepune problema stabilirii lor, i anume:

1. n cazul raporturilor unitii patrimoniale cu mediul n care idesfoar activitatea, obiectul fundamental l-ar forma:

Furnizarea unei imagini fidele a patrimoniului, a situaieifinanciare i a rezultatelor obinute.

2. n cazul n care se au n vedere necesitile proprii alemanagementului unitii patrimoniale, obiectivul l-ar reprezenta:

Furnizarea informaiilor adecvate lurii deciziilor pentrurealizarea obiectivului fundamental al gestiunii economico-financiareMAXIMIZAREA VALORII NTREPRINDERII.

Maximizarea valorii ntreprinderii presupune:a) angajarea patrimoniului economic n activiti i proiecte care l

valorific graie rentabilitii viitoare ale acestora;

b) controlul calitii i nivelului de performane realizat n fiecareactivitate i/sau proiect n care a fost angajat patrimoniul economic alfirmei;

c) protecia i conservarea valorii ntreprinderii prin supravegherea imeninerea solvabilitii i a echilibrului financiar al societii

patrimoniale.Informaiile furnizate de contabilitate pentru realizarea acestor obiective

se prezint sintetic n figura 1.3.

Teoriile i practicile moderne de gestiune economico-financiare opereazcu urmtoarele concepte de baz:

a) valoarea adugat;b) excedentul brut din exploatare;c) capacitatea de autofinanare;d) rezerva managerial;e) rezultatul exerciiului.

a) Conceptul de valoare adugat Valoarea adugat este bogia efectiv creat de entitate, indiferent

de forma juridic i forma specific a activitii pe care o desfoar,sub influena a doi factori:

Factorul munc i Factorul capital

Valoarea adugat se repartizeaz ntre: Salariai sub forma cheltuielilor de personal; Instituii financiare i de credit sub forma cheltuielilor

financiare, n special a cheltuielilor cu dobnzile; Stat sub forma impozitului pe profit, impozit pe venit i a

altor impozite i taxe legate de producie (exclusiv TVA); Managerii la dispoziia crora se impune constituirea

explicit sau implicit a unor rezerve (rezerva managerial)

care s asigure autofinanarea entitii.


18/184

Fig. 1.3. Sinteza informaiilor privind obiectivele contabilitii moderne

CONTABILITATE

FINANCIAR sauGENERAL(informaie public)

DE GESTIUNE sauMANAGERIAL(informaie confidenial)

FURNIZEAZ FURNIZEAZ

PENTRU UTILIZATORIIEXTERNI

PENTRU UTILIZATORIIINTERNI

IMAGINEA FIDEL PERFORMANELE INTERNE(rentabiliti pe funcii, activiti,

produse, etc.)

PENTRU UTILIZATORIIINTERNI

PERFORMANA GLOBAL(valoarea adugat)

SOLVANBILITATE IECHILIBRU FINANCIAR

SE PUBLIC PERIODIC

DOCUMENTE DE SINTEZCONTABIL STANDARDIZATE

BilanCont de profit i pierderi

Situaia modificrii capitalurilor propriiSituaia fluxurilor de trezoreriePolitici contabile i note explicative

NE SE PUBLIC, CI SERAPORTEAZ LA CERERE

MANAGEMENTULUI

N DOCUMENTENESTANDARDIZATE

ADAPTATE NECESITILORDE INFORMARE I DECIZIE


19/184

Calculul valorii adugate se poate realiza pe baza informaiilor furnizate dectre contabilitatea financiar n versiunile (variantele):

a) Valoare adugat propriu-zis (VAP)

( ) ++= xctxctxctxct CCCVVAP 62616070

b) Valoarea adugat global (VAG):

( ) ( ) ( ) +++= xctxctxctxctxctxct CVCVCVVAPVAG 677766766575

Modelul de formare i de reprezentare a valorii adugate este redatschematic n figura 1.4.

Fig. 1.4. Modelul formrii i repartizrii valorii adugate

b) Conceptul de excedent brut din exploatare Excedentul brut din exploatare (EBE) este partea din valoarea

adugat propriu-zis i/sau global care rmne la dispoziiaentitii dup remunerarea factorului munc.

CONCEPTUL DE VALOARE ADUGAT

VALOARE ADUGAT

CREAT PRINVALORIFICAREA

FACTORULUI MUNCI FACTORULUI

CAPITAL

CHELTUIELICU MATERIILE

PRIME,MATERIALELE,

MRFURILE,LUCRRILE I

SERVICIILEEXECUTATE DE

TERI

VENITURI DINVNZRILE

DE PRODUSE,MRFURI,SERVICII

PRESTATE IDIN ALTE

ACTIVITI

REPARTIZAREA VALORII ADUGATE

CHELTUIELICU MATERIILE

PRIME,MATERIALELE,

MRFURILE,LUCRRILE I

SERVICIILE

EXECUTATE DETERI

VENITURI DINVNZRILE

DE PRODUSE,MRFURI,SERVICII

PRESTATE I

DIN ALTEACTIVITI

Autofinanare(REZERVAMANAGERILOR)

Dividende(ACIONARI)

Impozitpe profit(STAT)

Cheltuielifinanciare(BNCI)

Cheltuieli depersonal

(SALARIAI)


20/184

Calculul excedentului brut din exploatare se poate realiza pe bazainformaiilor furnizate de contabilitatea financiar, conform relaiei:

EBE = VAG - xctC 64n mod detaliat excedentul brut din exploatare, poate fi calculat i

conform modelului:EBE = (Valoarea adugat (VA) + Subvenii de exploatare primite) [Cheltuieli cu personalul + Impozite i taxe (cu excepiaimpozitului pe profit)]

Excedentul brut din exploatare msoar profitul economic brut careprovine din ciclul de exploatare.

Ciclul de exploatare a unei persoane juridice reprezint perioada de timpdintre achiziia materiilor prime care intr ntr-un proces de transformare ifinalizarea acestora n numerar sau sub forma unui echivalent de numerar.

Prin echivalent de numerar se neleg investiiile financiare pe termenscurt uor convertibile n numerar i al cror risc de schimbare a valorii este

nesemnificativ16.n termeni strict economici EBE este definit ca msur a rentabilitii

economice globale a ntreprinderii.c) Conceptul de capacitate de autofinanare Capacitatea de autofinanare (CAF) este partea din excedentul brut

din exploatare care rmne la dispoziia entitii dup remunerareacapitalurilor mprumutate i plata impozitelor i taxelor directe iindirecte (cu excepia (TVA-lui) legat de producie. Definit, n acestfel avem de a face cu o capacitate de autofinanare global sau total(CAFg) realizabil atunci cnd nici un dividend nu este distribuit.

Calculul capacitii de autofinanare global (CAFg) se poaterealiza pe baza informaiilor furnizate de ctre contabilitateafinanciar, astfel:

( ) += xctxctg CCEBECAF 6963Dac din capacitatea de autofinanare global se scad cheltuielile cu

amortizrile i provizioanele se obine capacitatea de autofinanare net (CAF n),care se poate calcula tot pe baza informaiilor furnizate de contabilitateafinanciar, astfel:

= xctgn CCAFCAF 68

Capacitatea de autofinanare global sau total ar reprezenta capitalulde exploatare sau economic pe care managerul l-ar putea avea la dispoziiedac capitalurile proprii nu ar trebui remunerate. ntruct acionarii sau asociaiidispun periodic distribuirea de dividende, managerii entitii trebuie s semulumeasc cu o capacitate de autofinanare reprezentnd Rezervamanagerial (RM) calculat pe baza informaiilor furnizate de contabilitateafinanciar, astfel:

RM = CAFg RCEt457n mod sintetic, conceptele cu care lucreaz sistemele de contabilitate

moderne sunt redate n figura 1.5.

16 Reglementri contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, OMFP nr. 306/2002,pct 4 52


21/184

Fig. 1.5. Modelul sintetic al formrii capacitii de autofinanare a unei firme

d) Conceptul de rezultat al exerciiului (RE) Rezultatul exerciiului este denumirea generic dat diferenei dintre

veniturile obinute i cheltuielile efectuate, conectate veniturilor, pe careo entitate le realizeaz ntr-un exerciiu financiar, egal, de regul cu anulcalendaristic.Rezultatul exerciiului se concretizeaz n:

Profit, dac V > C; Pierdere, dac V < C;

Rezultatul exerciiului este explicit calculat pe baza informaiilorfurnizate de contabilitatea financiar i sistematizate n contul anualProfit i pierdere, n urmtoarele versiuni:

Rezultatul din exploatare (profit sau pierdere) Re Re = Ve Ce

Rezultatul financiar (profit sau pierdere) Rf Rf = Vf Cf

Rezultatul curent (profit sau pierdere) RcRc = Re Rf

Rezultatul extraordinar (profit sau pierdere) Rexd

Rexd = Vexd Cexd

FORMAREA CAPACITII NETE DE AUTOFINANARE LSAT LADISPOZIIA MANAGERILOR (REZERVA MANAGERIAL)

Valoarea adugat propriu-zis (VAP)

PersonalCheltuieli de

personalExcedent brut din exploatare (EBE)

Stat Impozit/beneficii

Creditori Dobnzi/ndatorare

Grup i Ac/AsociaiDobnzi/distribuie

dividende

ENTITATE

Capacitatea net deautofinanare lsat ladispoziia managerilor(rezerva managerial

RM)


22/184

Rezultatul brut (profit sau pierdere) Rb Rb = Re Rf Rexd

Rezultatul net al exerciiului financiar (profit sau pierdere) Rn

Rn = Rb Ipn care Ip impozit pe profit

Verificarea cunotinelor:

1. Cum explicai caracterul confidenial al informaiilor contabilitii demanageriale?

2. Precizai i comentai obiectivele generale ale contabilitii manageriale.3. Care sunt i de unde putei obine elementele pentru calculul obiectivelor

specifice contabilitii manageriale?


23/184

UNITATEA 2Metoda contabilitii manageriale

Scop si obiective:

- nelegerea i nsuirea procedeelor metodei contabilitiimanageriale;- Cunoaterea i nelegerea criteriilor de comparaie ntre

Contabilitatea financiar i Contabilitatea managerial;- nsuirea principalelor sarcini ale contabilitii manageriale.

Concepte de baza: metoda, procedee, raport contabilitate manageriala/contabilitate financiara, sarcini

Metoda contabilitii manageriale cuprinde procedeele generale folositen demersul tiinific pentru realizarea obiectivelor sale.

Procedeele metodei contabilitii manageriale sunt valabile i pentru altediscipline tiinifice n deosebi pentru contabilitatea financiar, ns specificullor const, n principal, n modalitile de realizare i mai ales n instrumentele imijloacele de lucru folosite.

Printre procedeele de lucru folosite i de ctre contabilitatea managerialamintim17:

1. observarea i consemnarea datelor ce formeaz obiectul contabilitiimanageriale;

2. clasificarea, gruparea i sistematizarea datelor contabilitiimanageriale;

3. cuantificarea elementelor componente ale obiectului contabilitiimanageriale;

4. verificarea realitii i exactitii informaiilor furnizate decontabilitatea managerial;

5. generalizarea datelor furnizate de contabilitatea managerial.

1. Observarea i consemnarea datelor contabilitii managerialeEste cunoscut c observarea i consemnarea datelor despre obiectele i

fenomenele studiate este un procedeu general al cunoaterii.Aplicarea acestuia n domeniul contabilitii interne de gestiune const n

stabilirea i delimitarea proceselor i fenomenelor care se nscriu n obiectul

contabilitii manageriale, n consemnarea acestora n documentele justificativecare reprezint principalul instrument n realizarea acestui procedeu.Principiile aplicrii acestui procedeu nu difer de aplicarea lui n

contabilitatea financiar, diferenele constau doar n faptul c n timp ce ncontabilitatea financiar se folosesc documente justificative tipizate i netipizaten care sunt consemnate relaiile unitii patrimoniale cu mediul exterior, ncontabilitatea managerial se folosesc documente justificative tipizate inetipizate cu care sunt consemnate relaiile intrapatrimoniale, micrile interneale elementelor patrimoniale. Aa ar fi, de exemplu: Nota de intrare recepie; Bonul de consum; Bonul de lucru; Raportul zilnic de producie;Tabele de repartizare a cheltuielilor pe centre de costuri; Raport de gestiune;

Bon de predare-produse; Borderoul zilnic al vnzrilor; Monetare etc.17 Dumbrav, P. Contabilitatea de gestiune n unitile de turism i comer, Ed. Casa Crii detiin Cluj Napoca 1999 pag 29 35


24/184

2. Clasificarea, gruparea i sistematizarea datelor contii managerialePrin utilizarea acestui procedeu se asigur formarea de clase sau grupe

omogene, care ocup un loc distins n raport cu celelalte clase sau grupe. nacest fel, se creeaz premisele pentru studierea cu succes a acestor grupe sauclase, ceea ce i justific folosirea larg a acestui procedeu de ctre toatedisciplinele tiinifice.

Contabilitatea managerial folosete acest procedeu n toate aplicaiilesale.

Printre principalele instrumente folosite de ctre contabilitateamanagerial pentru realizarea acestui procedeu amintim:

1. sistemele logice i raionale de criterii folosite pentru clasificareacosturilor i a cheltuielilor ca elemente constitutive ale acestora;

2. sistemul de conturi utilizate de contabilitatea de gestiune pentrunregistrarea i conducerea evidenei diferitelor elemente decheltuieli constitutive ale costurilor;

Clasificarea i gruparea propriu-zis a costurilor i cheltuielilor caelemente constitutive ale acestora i a sistemului de conturi utilizat se va face ncapitolele i subcapitolele urmtoare, pe msura operrii efective cu aceste

procedee ale metodei contabilitii manageriale.

3. Cuantificarea n contabilitatea managerialCuantificarea este un procedeu general folosit de toate demersurile

tiinifice, care are drept scop investigarea i exprimarea cifric a laturiimsurabile ale obiectului de studiu al unei tiine sau discipline tiinifice. nacest fel se creeaz mrimi prin care se exprim dimensiunile obiectivelor,fenomenelor i proceselor studiate, premise ale posibilitii de a parcurge

celelalte etape ale cunoaterii.Contabilitatea managerial folosete pe scar larg cuantificarea, nspecial, sub formele: 1. evaluri; i 2. calculaiei.

Evaluareaeste o form particular a cuantificrii prin care contabilitateamanagerial i realizeaz unul dintre obiectivele sale fundamentale i anume:evaluarea produselor, aciunilor i serviciilor inclusiv a celor turistice i/saucomerciale.

Particularitile evalurii n contabilitatea de gestiune const n faptul cutilizeaz un sistem propriu de costuri i preuri interconectate ntre ele potrivitschemei din fig. 1.6.

Cheltuieli Costuri Marje irezultate

Preuri devnzare


25/184

a) Preul de cumprare alelementelor constitutive ale

produselor sau mrfurilordestinate vnzrii

b) Cheltuieli de achiziie,transport i depozitare

I. Costul deachiziie (a+b)

c) Cheltuieli de transformare,procesare a materiei prime nprodus finit, lucrri executate,servicii prestate

VII. Marja deproducie (V-I)sau (c+d+IV)

II. Costul deproducie (I+c)

d) Cheltuieli de distribuie(desfacere)

VI. Marjacomercial (V-II) sau (d+IV)

III. Cost completcomercial (II+d)

IV. Rezultate pierderef - profit

V. Pre vnzare

V>III profitV


26/184

Fig. 1.7. Caracteristicile eseniale ale costurilor i preurilorRezultatul contabilitii financiare este ntr-un anumit fel, considerat

rezultatul oficial. Apropierea ntre acest rezultat i cel stabilit cu ajutorul datelorcontabilitii manageriale are la baz urmtoarea relaie:

Rezultatelecontabilitiigenerale

= =

n

i 1

Rezultatelecontabilitiimanageriale(Rcg)

+ Diferene (D)

Diferenele sunt de dou feluri i anume:1. Diferene de ncorporare, la: materii, amortismente i provizioane,

elemente de ntregire, alte cheltuieli suportate din profiturilecontabilitii generale.

2. Diferene de inventar, cedate i imputate.De asemenea, pe baza datelor din balanele de verificare se pot calcula

urmtoarele relaii de echilibru:I. Cheltuielile contabilitii financiare

- Cheltuielile nencoporabile+ Cheltuielile supletive

Diferenele de ncorporare= Cheltuielile contabilitii manageriale incluse n costuri

II. Rezultatul contabilitii financiare+ Cheltuielile nencorporabile+ Cheltuielile supletive= Rezultatele contabilitii manageriale

5. Generalizarea i prezentarea datelor contabilitii managerialeSpre deosebire de contabilitatea general a cror date sunt generalizate

prin situaii financiare, contabilitatea managerial nu dispune de un instrument

specific pentru realizarea acestui procedeu al metodei sale.Prin urmare, generalizarea i prezentarea datelor furnizate decontabilitatea managerial se face n funcie de nevoile de informare a

Cmp deaplicare

Momentul calculaiei(cost real)

Coninut

Cost prestabilit(normativ, standard)

CONINUT MOMENTUL CALCULAIEI CMPUL DE APLICARE

Cost deachiziie

Cost complet-comercial

Cost dedistribuie

Cost deproducie

FUNCIILE NTREPRINDERII(administraie, producie, distribuie

STRUCTURI ORGANIZATORICE

(ateliere, sediu, magazine dedesfacere, servicii, birouri)

OBIECTE DE ACTIVITATE(produse fabricate, lucrri executate,

servicii prestate, mrfuri vndute)

RESPONSABILITI(director general, director comercial,

director tehnic, ef secie, etc.)

ALTE CMPURI DE APLICARE


27/184

conducerii n forme variate de la un caz la altul. Pot fi utilizate n acest scopstudiile de caz, studiile comparative, drile de seam ale abaterilor costurilorreale de la cele prestabilite etc.

Raportul dintre contabilitatea financiar i contabilitatea managerial

Dihotonomia18dintre contabilitatea financiar i managerial privit prinobiectivul fundamental: controlul condiiilor interne de producie prinintermediul analizei costurilor, vizeaz o dubl structurare a cheltuielilor:

1. Pe de-o parte, dup natura economico-financiar a cheltuielilor,component a contabilitii financiare realizat ntr-o form normatsau standardizat, aflat sub egida organismelor naionale iinternaionale n materie de normalizare a contabilitii.

2. Pe de alt parte, dup destinaia cheltuielilor, component acontabilitii de gestiune realizat ntr-o form adaptabil i definitn mod liber, nestandardizat, n funcie de opiunile i specificul

activitii fiecrui agent economic.n general, cheltuielile nregistrate dup natura lor economic ncontabilitatea financiar sunt preluate i analizate n contabilitatea managerialdup trei criterii interdependente:

1. Cmpul de aplicaie al costului calculat, respectiv:a) funcional;

b) structural;c) operaional.

2. Coninutul economic al costului calculat, respectiv:a) complet;

b) parial.

3. Momentul de referin al costului calculat, respectiv:a) prestabilit sau antecalculat;b) real sau efectiv.

Analiza costurilor produselor, lucrrilor i serviciilor unitiloreconomice productive prin prisma celor trei criterii enunate mai sus trebuie s

permit furnizarea informaiilor cu privire la urmtoarele elemente:a) raportul dintre cheltuielile perioadei reflectate n contabilitatea

financiar i costurile produselor, lucrrilor i serviciilor reflectate ncontabilitatea managerial;

b) raporturile dintre: 1) costurile variabile i fixe; 2) costurile directe iindirecte; 3) costurile eficiente i neeficiente ale produselor,

reflectate ndeosebi de contabilitatea managerial.Sinteza dintre contabilitatea financiar i contabilitatea managerial, prin

prisma celor prezentate mai sus, poate fi pus n eviden schematic, conformfigurii 1.8.

Se desprinde cu uurin i din aceast reprezentare necesitatea iutilitatea organizrii contabilitii n dou circuite, respectiv a contabilitiifinanciare i a contabilitii manageriale indiferent de modalitatea concret derealizare a acestora.

Analiza raporturilor dintre contabilitatea financiar i cea de gestiunepune n eviden i standardizarea celor dou contabiliti.

Contabilitatea managerial nu poate fi normalizat pentru c:

18 Tehnic filozofic semnificnd mprire n dou sau detaliere (vezi Dicionar de filozofie, Ed.Politic Bucureti 1978 pag 204)


28/184

a) nu este destinat terilor din afara entitii i deci nu reflectinformaii publice;

b) nu poate fi normat datorit multitudinii tipurilor de costuri calculatei metode folosite pentru calculul costurilor;

c) metodele aplicate depind de mrimea i organizarea intern antreprinderii, tehnologia i organizarea produciei;

d) contabilitatea de gestiune furnizeaz informaii pentru aciune ipentru luarea de decizii i are btaie lung n viitor19.

19 Roze, D. i Noussard, A. Contabilitate de gestiune i estimri contabile, Note de curs, 21 26 iunie 1999 Sinaia


29/184

Fig. 1.8. Simbioza dintre contabilitatea financiar i contabilitatea MANAGERIAL prin analiza cheltuielilor

CONTABILITATEFINANCIAR

CONTABILITATE MANAGERIALCONTABILITATE

FINANCIAR

NREGISTRAREACHELTUIELILOR ANALIZA CHELTUIELILOR

NREGISTRAREAVENITURILOR

CHELTUIELIDUP NATURALORECONOMICExploatareFinanciarExtraordinareImpozit pe profit

CHELTUIELIDE

EXPLOATARE

CHELTUIELIExtraordinareFinanciareImpozit pe profit

CHELTUIELIDE

PRODUCIE

CHELTUIELIgenerale de

administraie

CHELTUIELIDE

DESFACERE

Cheltuieli directe

Cheltuieli indirectece pot fi repartizate

raional

Alte cheltuieliindirecte

nerepartizabile ncosturi

Cheltuieli variabileCheltuieli fixeprivind activitateanormalCheltuieli fixeprivindsubactivitateaCheltuieli curebuturile

VENITURIDin vnzriDin produciestocat

REZULTATULPERIOADEI(exerciiul)

29


30/184

Redm n continuare criteriile de comparaie ntre contabilitateafinanciar i contabilitatea analitic, intern sau managerial.

Criterii de comparaie Contabilitatea financiar Contabilitatea analitic1. Cu referire la lege Obligatorie Obligatorie

2. Viziunea ntreprinderii Global Detaliat3. Orizont Trecut Prezent i viitor 4. Specificul sistemuluiinformaional

Sistem de comunicarefinanciar extern

Sistem informaional degestiune intern

5. Obiectivul major Imaginea fidel legal ireglementat

Mijloc de supraveghere ipilotaj (tablou de bord)intern

6. Natura fluxurilorpatrimoniale

Extern Intern

7. Documente de baz Externe Interne i externe8. Clasificarea cheltuielilor Dup natur Dup destinaie

9. Scop urmrit Financiare Economice10. Reguli Rigide i normative Suple i evolutive11. Utilizri Teri i direcia Pentru toi responsabili12. Natura informaiei Precis, certificat, oficial Rapid, pertinent,

semnificativ

Principalele sarcini ale contabilitii manageriale

Pentru realizarea obiectivelor sale fundamentale, contabilitatea

managerial trebuie s urmreasc n permanen realizarea urmtoarelorsarcini:1. Organizarea unui sistem de msur a activitii desfurate de unitile

patrimoniale, care s fie ct mai obiectiv posibil. n general, activitatea uneiuniti patrimoniale se poate cuantifica prin unitile de msur cum sunt:cifra de afaceri sau cantitatea de produse, lucrri i servicii la nivelul unitiieconomice i prin mrimea criteriului de repartizare la nivelul centrului deanaliz.

2. Facilitarea lurii deciziilor n care analiza costurilor i gsete justificareafundamental, ntruct informaia conturilor furnizat de contabilitateamanagerial constituie o banc de date de nenlocuit.

3. Realizarea controlului gestiunii patrimoniale prin compararea nivelului i astructurii costurilor reale cu cele dorite de managerii unitii. n acest sens,se apreciaz c numai contabilitatea managerial este n msur s furnizezeinformaiile cu privire la elementele constitutive ale costurilor reale, care,comparate cu cele ideale sau dorite, permit controlul gestiunii i posibilitatea

previziunii.4. Realizarea contabilitii analitice a cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor

economico - financiare.5. Organizarea i conducerea contabilitii analitice a stocurilor, n cazul

realizrii inventarului permanent n contabilitatea de gestiune pentru aasigura integritatea patrimonial a acestora.


31/184

Verificarea cunostintelor:

1. Putei preciza principalele procedee ale metodei contabilitiimanageriale?

2. Explicai n detaliu distincia dintre criteriile de comparaie ntrecontabilitatea financiar i contabilitatea managerial.3. Putei preciza i explica principalele sarcini ale contabilitii

manageriale?

TEME DE CONTROL:

1. Precizai i comentai procedeele metodei contabilitii manageriale.

2. Dispunei de balana de verificare, pe care o procur fiecare student de la oentitate economic. Pe baza datelor din aceasta efectuai calculul urmtorilorindicatori: Valoarea adugat sub forma: Valoarea adugat propriu-zis (VAP) i

valoarea adugat global (VAG). Excedentul brut din exploatare (EBE).

3. Dispunei de balan de verificare pe care o procur fiecare student de la oentitate economic. Pe baza datelor din aceasta calculai urmtorii indicatori:

Rezultatul financiar conform structurii din Contul de profit i pierdere. Capacitatea de autofinanare (CAF) sub forma capacitii deautofinanare global (GAFg) i capacitatea de autofinanre net (CAFn).


32/184

MODULUL II

CONCEPII GENERALE DE ORGANIZARE ACONTABILITII MANAGERIALE

UNITATEA 3 Concepte de organizareUNITATEA 4 Organizarea contabilitii manageriale n Romnia

UNITATEA 3Concepte de organizare

Scop si obiective:

- nelegerea modalitilor de organizare a contabilitii pentrupromovarea lor la entitile economice;

- Posibilitatea practic de a aplica una dintre conceptele de organizarei conducere a contabilitii manageriale;

- Stpnirea teoretic i practic a distinciei dintre diferitelemodaliti de conducere a contabilitii manageriale indiferent deentitatea n care ne aflm.

Concepte de baza: partida simpla, conceptia integralista, conceptia dualista

Rspunderea organizrii i conducerii contabilitii de gestiune adaptatla specificul activitii i necesitilor proprii de informare revineadministratorului unitii. Modul concret de organizare a acestei contabiliti aren vedere: calcularea costurilor pe produs / activitate / centru de profit; stabilirearezultatelor i a rentabilitii produselor, lucrrilor i serviciilor executate;ntocmirea bugetului de venituri i cheltuieli pe feluri de activiti; urmrirea icontrolul executrii acestuia n scopul cunoaterii rezultatelor i furnizriidatelor necesare fundamentrii deciziilor privind gestiunea unitii i altele.20

n teoria i practica modern a contabilitii manageriale se confruntmai multe concepii de organizare a acesteia, i anume:

a) concepia organizrii contabilitii managerialen partid simpl;b) concepia organizrii contabilitii manageriale ntr-un sistem

integrat cu contabilitatea financiar denumit concepia integralist

c) Concepia organizrii contabilitii manageriale ntr-un circuitcomplet autonom fa de contabilitatea financiar, denumitconcepia dualist sau a dezvoltrii conturilor financiare n analiticecorespunztoare.

A. Concepia organizrii contabilitii manageriale n partid simpl

Contabilitatea managerial poate fi organizat i condus ntr-o maniersimplificat inspirat din principiile contabilitii n partid simpl. n aceastversiune, sub aspect pragmatic, contabilitatea de gestiune reprezint ansamblul"crilor" sau jurnalelor deschise pe fiecare produs, lucrare executat sau

serviciu prestat n care se nregistreaz n detaliu totalitatea operaiunilor privind

20 Sursa precizat la 15)


33/184

cheltuielile i veniturile aferente privind obinerea i comercializarea produselor,lucrrilor i serviciilor ce fac obiectul de activitate al unei ntreprinderi.

n fiecare carte sau jurnal al produselor, lucrrilor i serviciilor senregistreaz n partid simpl deci, fr corespondene contabile, cheltuielile ndebit i veniturile n credit, potrivit urmtoarei scheme:

Cartea sau Jurnalul produsului, lucrrii sau serviciului X

xx

x

nregistrarea cheltuielilor n crile sau jurnalele produselor,lucrrilor i serviciilor se fac pe baza documentelor justificative primare saucentralizatoare pentru cheltuieli directe i pe baza foilor sau colilor derepartizare i imputare a cheltuielilor indirecte. De asemenea, veniturile senregistreaz pe baza facturilor sau a altor documente nlocuitoare, individualesau centralizatoare.

Principiile fundamentale ale realizrii contabilitii manageriale npartid simpl i articularea acesteia cu contabilitatea general pot fi puse n

eviden potrivit figurii 2.1. de la pagina 34.Contabilitatea managerial realizat n aceast versiune este cunoscutadesea sub denumirea de contabilitate managerial primar. Doctrina contabiloccidental consider aceast versiune a contabilitii de gestiune ca fiinddesuet i ca urmare se recomand ca periodic exactitatea nregistrrilorefectuate n crile sau jurnalele produselor, lucrrilor sau serviciilor s fiecontrolate prin preluarea lor n sistemele de conturi colective utilizabile, fie nconcepia contabilitii integrate, fie n concepia contabilitii dualiste.

B. Concepia integralistn optica acestei concepii contabilitatea managerial i cea financiar se

realizeaz concomitent, fr o scdere riguroas a acestora. Soluia integrriicontabilitii manageriale n contabilitatea financiar este destul de delicat,deoarece presupune combinarea funcionalitii sistemelor de conturi specificecontabilitii manageriale cu funcionalitatea conturilor de cheltuieli (clasa 6) irespectiv, de venituri (clasa 7) ale contabilitii financiare.

Practic, n aceast concepie de organizare a contabilitii de gestiune,conturile de cheltuieli (din clasa 6) i cele de venituri (din clasa 7) dincontabilitatea financiar intr n corespondene contabile directe cu conturileutilizate n contabilitatea managerial, ca de exemplu:

a) conturile de cheltuieli ale contabilitii financiare (clasa 6) secrediteaz pe msura prelurii cheltuielilor n contabilitateamanagerial, n coresponden cu debitul conturilor de Costuri ale

Cheltuielincorporate

costuri

Cheltuielidirecte

Cheltuieliindirecte

Venituri obinute dinpreurile de vnzare

sau tarifele dedecontare

Cost complet(comercial)

Rezultat(profit)


34/184

PLSAPT - urilorpentru cheltuielile directe i, respectiv, cu debitulconturilor de Centre de analizpentru cheltuielile indirecte.

b) Conturile de venituri ale contabilitii financiare (clasa 7) sedebiteaz pe msura prelurii veniturilor n contabilitateamanagerial, n coresponden cu conturile de Cifre de afaceri ale

PLSAPT - urilor


35/184

Fig. 2.1. Realizarea contabilitii de gestiune n partid simpl

CONTABILITATE GENERAL CONTABILITATE GENERALCONTABILITATE MANAGERIAL N PARTID SIMPL

Bonuri deieire a

materialelor

Bonuri delucru

Foi sau colide

repartizare,de imputare

acheltuielilor

Jurnalul PLSAPT

Jurnalul PLSAPT

Jurnalul PLSAPT

Facturifiscale saudocumentenlocuitoare

X X

X X

X X

Elemente decheltuieli

dup naturalor

economic

X

X

X

X

6. CHELTUIELI

nregistrri

articulate

7. VENITURI

Elemente devenituri

dup naturalor

economic

X

X

X

X

nregistrri

articulate

35


36/184

Schema general de organizare i conducere a contabilitii managerialen sistem integrat cu contabilitatea financiar se poate prezenta n figura 2.2.

Fig. 2.2. Schema general de organizare a contabilitii de gestiune nconcepia integralist

Adversarii concepiei integraliste susin c aceast soluie este greu depracticat datorit interferrii nregistrrilor din contabilitatea financiar cu celedin contabilitatea managerial. De asemenea, se reproeaz acestei concepii

faptul c face s dispar, respectiv s se soldeze, conturile de cheltuieli ivenituri din contabilitatea financiar, la finele fiecrei perioade de calculaie,ceea ce face dificil ntocmirea i prezentarea contului de Profit i pierdere dincontabilitatea financiar.

Se accept totui c aceast concepie poate fi practicat cu succes dectre unitile patrimoniale, la care nu se pune, cu predilecie, problemacalculaiei costurilor de producie, ci doar determinarea rezultatelor economico-financiare. Adepii concepiei integraliste susin c inconvenientele invocate deadversarii concepiei pot i vor fi depite pe msura informatizrii contabilitii,cnd ar presupune doar o dubl codificare a cheltuielilor i veniturilor, care ssatisfac necesitile de prelucrare a acestora att dup criteriile i principiile

contabilitii financiare, ct i dup cele ale contabilitii manageriale.

C. Concepia dualist sau a dezvoltrii conturilor financiare nanalitice corespunztoare

Concepia organizrii contabilitii manageriale ntr-un circuit completautonom fa de contabilitatea financiar, const n prelucrarea distinct acheltuielilor i veniturilor de ctre cele dou contabiliti, fiecare dintre eleurmrind validarea obiectivelor sale specifice, putndu-se merge pn laorganizarea i conducerea fiecrei contabiliti n compartimente funcionale

(birouri sau servicii) distincte.Organizarea i conducerea contabilitii manageriale ntr-un circuitcomplet autonom fa de contabilitatea financiar presupune fie utilizarea unor

CONTABILITATEAFINANCIAR A

CHELTUIELILOR


VENITURILOR

CONTABILITATEA DE GESTIUNE

Costuri alePLSAPT

Cifre de afaceriale PLSAPT

Prelucrri

specificecontabilitiidegestiune

Centre deanaliz

6. CHELTUIELI

Elemente devenituri

dup naturalor

economic

7. VENITURI

CheltuielidirecteElemente de

cheltuielidup natura

loreconomic

Cheltuieliindirecte


37/184

sisteme de conturi ale contabilitii manageriale independente de cele alecontabilitii financiare, fie dezvoltarea conturilor crora s li se imprime

principii, reguli i corespondente contabile care s permit preluareacheltuielilor i veniturilor din contabilitatea financiar, fr a solda conturile decheltuieli i venituri ale acesteia la finele fiecrei perioade de calculaie acosturilor.

n cadrul concepiei dualiste, concordana sau articulaia dintrecontabilitatea financiar i contabilitatea managerial se asigur prin utilizareaaa-ziselorconturi oglind sau de reflectare, componente ale sistemelor deconturi specifice contabilitii manageriale, fie prin dezvoltarea conturilorfinanciare n analitice corespunztoare.

Aceste conturi au rolul de a prelua cheltuielile ncorporabile n costuri iveniturile ce formeaz cifrele de afaceri nregistrate n contabilitatea financiar,n contabilitatea managerial, fr a solda conturile de cheltuieli i venituri alecontabilitii financiare, la finele fiecrei perioade de calculaie a costurilor.Schema general de organizare a contabilitii manageriale n concepia dualist,

prin folosirea conturilor oglind, este prezentat n figura 2.3.Din schema general de organizare a contabilitii manageriale potrivitconcepiei dualiste rezult:

a) Conturile de reflectare a cheltuielilorse crediteaz cu cheltuielilepreluate din contabilitatea financiar.

b) Conturile de reflectare a veniturilor se debiteaz cu veniturilepreluate din contabilitatea financiar.

Fig. 2.3. Schema general de organizare a contabilitii manageriale n concepiadualist

Dac specificul i complexitatea activitii unei entiti economiceasigur posibilitatea ordonrii i gruprii cheltuielilor i veniturilor, dupdestinaia lor n cadrul contabilitii financiare, unitile pot realiza

contabilitatea managerial prin dezvoltarea conturilor financiare n analitice

nregistrri articulatea veniturilor

nregistrri articulatea cheltuielilor

Conturi de reflectarea veniturilor


CHELTUIELILOR

CONTABILITATEAFINANCIAR AVENITURILOR

CONTABILITATEA MANAGERIAL

6. CHELTUIELI

Elemente devenituri

dup naturalor

economic

7. VENITURI

Elemente decheltuieli

dup naturalor

economic

Prelucrrispecificecontabilitiidegestiune

Venituriglobale(preluatencontabili -tatea degestiune)

Cheltuielile globale(preluate

ncontabili -

tatea degestiune)

Conturi dereflectare acheltuielilor


38/184

corespunztoare, fr folosirea conturilor din clasa a 9 a Conturi degestiune.

Acest mod de organizare a contabilitii manageriale presupuneinformatizarea informaiilor contabile, nct obiectivele celor dou contabilitise realizeaz printr-o singur nregistrare contabil, fr a alteraconfidenialitatea informaiilor contabilitii manageriale.

Verificarea cunotinelor:

1. Ce nelegei i cum explicai conceptul de organizare i conducere acontabilitii manageriale?

2. Putei explica modalitatea de organizare a contabilitii managerialen partid simpl? Cu ce mijloace de lucru opereaz?

3. Putei explica deosebirea principal dintre sistemul integralist i celdualist de organizare i conducere a contabilitii manageriale?

4. Concepia dualist de organizare i conducere a contabilitiimanageriale se poate realiza n mai multe modaliti? Care suntacestea? Pe care o preferai?


39/184

UNITATEA 4Organizarea contabilitii manageriale n Romnia

Scop si obiective:

- nsuirea i stpnirea cadrului legislativ care reglementeazorganizarea i conducerea contabilitii manageriale n Romnia;- Cunoaterea operaiunilor care se pot efectua cu sistemul de conturi

rezervat contabilitii manageriale;- nelegerea i folosirea conturilor de decontare intern sau a

conturilor oglind;- Capacitatea de a realiza filiera de nregistrri contabile n

contabilitatea managerial n funcie de specificul entitii.

Concepte de baza: reglementarile legale, sistemul de conturi, model defunctionare

Cadrul general al organizrii contabilitii manageriale n Romnia

Avnd n vedere obiectivul contabilitii manageriale de a asigura, nprincipal, nregistrarea informaiilor privind colectarea i repartizareacheltuielilor pe destinaii, respectiv, pe activiti, centre de cost / profit, secii,faze de fabricaie, etc., decontarea produciei, precum i calculul costului de

producie al produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate,producia n curs de execuie, imobilizri n curs, costul bunurilor vndute, etc.,corespunztor obiectului de activitate desfurat, sarcina organizrii iconducerii contabilitii manageriale adaptat la specificul activitii revine

administratorului entitii economice.Fr a se face o meniune explicit asupra concepiei generale care ar sta

la baza conducerii i organizrii contabilitii manageriale n Romnia, rezultpe cale implicit, dac se au n vedere precizrile recente referitoare lacontabilitatea de gestiune c aceasta se poate organiza n partid dubl cuajutorul conturilor din clasa a 9 a Conturi de gestiune sau prin dezvoltareaconturilor financiare n analitice corespunztoare, ori sub forma contabilitii n

partid simpl.Deci, aciunea de perfecionare a contabilitii manageriale i de adaptare

a acesteia la specificul fiecrei uniti patrimoniale este autorizat de nsireglementrile contabile pentru agenii economici21 pentru aplicarea crora

organismele profesionale din unitile economice trebuie s-i aduc contribuia.Precizrile privind organizarea i conducerea contabilitii manageriale,

prevd posibilitatea conducerii acesteia i cu conturile din clasa a 9 a Conturide gestiune22, fr ca acestea s fie prevzute n Planul de conturi general, darsunt nominalizate i simbolizate n OMFP nr. 2374/200723.

Cu ajutorul conturilor rezervate contabilitii manageriale prevzute prinPrecizrile referitoare la organizarea i conducerea acestei contabiliti se potefectua doar urmtoarele operaiuni:

21 Reglementri contabile pentru agenii economici, M.F.P., Ed. Economic, Bucureti, 200222 Precizri privind unele msuri la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune, M.F.P.,2002, proiect23 OMFP nr 2374/2007 M of nr 25/bis din 1401 2008


40/184

a) preluarea din contabilitatea financiar a cheltuielilor ce urmeaz a fincorporate n costuri;

b) nregistrarea, urmrirea i controlul cheltuielilor bugetate nstructurile:

1. cheltuieli directe pe produse, lucrri i servicii, aciuni iprestaii turistice;

2. cheltuieli indirecte pe secii, activiti, compartimente,magazine, etc.;

c) nregistrarea, urmrirea i controlul produciei fabricate, lucrrilorexecutate, serviciilor prestate, n decursul unei perioade de calculaiea costurilor, n aa-zisele preuri nregistrate, care n funcie deopiuni ar putea fi: costuri antecalculate (normate, standard, etc.) sau

preuri de vnzare (en gros, en detail etc.);d) nregistrarea, urmrirea i controlul produciei aflate n curs de

execuie (fabricaie), la sfritul unei perioade de calculaie acosturilor, evaluat n costuri efective sau reale;

e) nregistrarea, urmrirea i controlul diferenelor dintre costurileefective ale produciei fabricate, lucrrilor executate, serviciilorprestate i preurile de nregistrare ale acesteia.

Precizrile referitoare la organizarea i conducerea contabilitiimanageriale au instituit i nominalizat urmtoarele grupe de conturi:

1. grupa 90 Decontri interne2. grupa 92 Conturi de calculaie3. grupa 93 Costul producieiDin sistemul romnesc al conturilor contabilitii manageriale lipsesc un

numr nsemnat de grupe de conturi, care n sistemele conturilor de gestiuneutilizate n rile occidentale, n special n Frana, au roluri i funcii contabile

bine definite, cum ar fi:a) grupa 91 Conturi de reclasare prealabil a cheltuielilor i veniturilorcontabilitii financiare

b) grupa 94 Stocuric) grupa 95 Costurile produciei vnduted) grupa 96 Ecarturi asupra costurilor prestabilitee) grupa 97 Diferene de tratare contabilf) grupa 98 Conturi de rezultate ale contabilitii de gestiuneg) grupa 99 Legturi (decontri) interneDe asemenea, n sistemul conturilor de gestiune recomandat de Planul

contabil general francez, grupa 90 denumit Conturi oglind sau de reflectare

are un rol i funcie contabil diferit de cea precizat de normalizatorii romni,cuprinznd patru subgrupe de costuri distincte, i anume:

1. conturi oglind sau de reflectare a cheltuielilor;2. conturi oglind sau de reflectare a stocurilor;3. conturi oglind sau de reflectare a cumprrilor de stocuri;4. conturi oglind sau de reflectare a veniturilor.Deci, contabilitatea managerial n Romnia, dei este obligatorie, este

discutabil, iar modelul prevzut de actualele precizri este n mic msuroperaional n practica concret a unitilor patrimoniale. Prin urmare, unitile

patrimoniale care doresc s-i organizeze i conduc o contabilitate managerial,trebuie s-i elaboreze studii proprii sau s apeleze la specialiti sau unitispecializate n adaptarea i implementarea unui model propriu al contabilitii


41/184

manageriale grefat, eventual, pe cel reglementat de precizrile contabileelaborate24 de MFP i pe care l prezentm cu amendamentele adecvate.

Menionm c utilitatea conturilor din clasele prevzute n Precizri esteorientativ i nu este obligatorie, iar persoanele juridice prevzute la art. 1 al. 1,din Legea Contabilitii nr. 82/1991 republicat pot dezvolta i adapta conturilede gestiune n funcie de specificul activitii i necesitile proprii de informare,cu condiia determinrii corecte a costurilor de producie la care nregistreazstocurile n contabilitatea financiar.

Contabilitatea decontrilor interne

n grupa 90 Decontri interne s-au instituit i nominalizat trei conturii anume:

1. 901 Decontri interne privind cheltuielile2. 902 Decontri interne privind producia obinut3. 903 Decontri interne privind diferenele de pre

Fiecare dintre aceste conturi au roluri i funcii contabile distincte.Contul 901 Decontri interne privind cheltuielile este un contsintetic de gradul I, operaional, de pasiv25, cu ajutorul cruia se ine evidenadeconturilor interne privind cheltuielile directe din seciile de baz i auxiliare,cheltuielile indirecte, fixe i variabile, cheltuielile generale de administraie

precum i cheltuielile de desfacere i stabilirea diferenelor ntre costurilestandard i costul efectiv de prelucrare al produselor finite, semifabricatelor,lucrrilor executate, serviciilor prestate, produciei, lucrrilor i serviciilor ncurs de execuie.

Contul 901 Decontri interne privind cheltuielile joac rolul unui contoglind sau de reflectare a cheltuielilor, realiznd interfa dintre contabilitatea

financiar i cea managerial, avnd funcie distinct i anume:n creditul su nregistreaz mrimea cheltuielilor de exploatarecalculate n cursul lunii (unei perioade de calcul) pe destinaii n funcie de

posibilitile de identificare ale acestora pe locuri de cheltuieli i obiecte decalculaie, structurate pe elemente primare de cheltuieli sau articole de calculaiecare au fost nregistrate n contabilitatea financiar, prin debitul conturilor decalculaie, i anume:

colectarea cheltuielilor directe pe baza documentelor justificative:

% = 901 Decontriinterne privind

cheltuielile

CE26921

922

Cheltuielile activitii de

bazCheltuielile activitilorauxiliare

CE

CE

calcularea cheltuielilor indirecte de producie pe baza documentelorjustificative:

923 Cheltuieli indirecte de producie = 901 Decontri interne privindcheltuielile

CE

24 Sursa informaional precizat la pct. 15 i 22.25 Bifuncional conform actualelor precizri26 CE cheltuieli efective


42/184

colectarea cheltuielilor generale de administraie i cheltuielilor dedesfacere:

% = 901 Decontri interne privindcheltuielile

CE924

925

Cheltuielile generale de

administraieCheltuielile de desfacere

CE

CE

n debitulsu, se nregistreaz, la sfritul lunii, decontarea costului efectiv alproduselor, lucrrilor, serviciilor obinute / executate, inclusiv a produciei n curs deexecuie, conform nregistrrilor:

decontarea costului efectiv al produciei finale obinute, lucrri executate,servicii prestate:

901 Decontri interne privindcheltuielile

= % CE931

903

Costul produciei obinute

Decontri interne privinddiferenele de pre

CS (PI)

PI

decontarea costului efectiv al produciei, lucrrilor i serviciilor n curs deexecuie27:


= 933 Costul produciei n curs deexecuie

CE

Un asemenea tratament contabil al contului 901 Decontri interneprivind cheltuielile face ca la sfritul lunii rulajul su debitor s fie egal cusuma rulajelor debitoare ale conturilor din clasa a 6 a, dac acestea privesccheltuielile de exploatare i sunt integral ncorporabile, conform relaiei:

Rd 901 = =

n

i

Rd1

cl 6 a Cheltuieli exploatare

Fa de acest tratament contabil ne exprimm opinia c contul 901decontri interne privind cheltuielile poate fi abordat i ca un cont de pasiv, alcrui sold creditore ar exprima la sfrit de lun, cheltuielile efective aferente

produciei n curs de execuie, structurat pe elemente primare de cheltuieli saupe articole de calculaie. n caz contrar nu prezint sold la sfrit de lun.

Contul 902 Decontri interne privind producia obinut, este uncont sintetic de gradul I, bifuncional, utilizat pentru evidenierea decontrilorinterne privind costul produciei obinute n cursul lunii, evaluat la cost standard(pre de nregistrare), precum i pentru decontarea la sfritul lunii a costuluiefectiv al acestei producii obinute.

Soldul su reprezint diferenele ntre costul standard (pre denregistrare) i costul efectiv al acesteia i producia obinut n cursul lunii icare poate fi creditor, exprimnd diferenele favorabile, respectiv economiile,sau debitor, exprimnd diferenele nefavorabile, deci depirile.

n creditul su, contul 902 Decontri interne privind produciaobinut, nregistreaz , n cursul lunii, producia finit, lucrrile executate iserviciile prestate, evaluate la cost standard (pre de nregistrare), precum i

27 operaiune contabil pe care nu o considerm necesar


43/184

mrimea diferenelor favorabile sau nefavorabile, dintre preul de nregistrare(cost standard) i costul efectiv al aceleiai producii obinute, prin formulareacontabil:

931 Costul produciei obinute = 902 Decontri interne privindproducia obinut

CS (PI)

Contul 902 Decontri interne privind producia obinut se detaliaz nanalitic pn la nivel de obiect de eviden i calcul al costurilor, iar n cadrulacestora pe elemente primare de cheltuieli, corespunztor bugetrii cheltuielilordirecte pe obiecte de eviden i calcul, iar a celor indirecte la nivel de centru deanaliz sau activitate.

O asemenea detaliere a contului permite ca acestea s ndeplineasc irolul unui cont de rezultate ale contabilitii manageriale.

n debitulcontului 902 Decontri interne privind producia obinut, senregistreaz, la sfritul lunii, decontarea costului efectiv al produciei

terminate, finisate, conform datelor din fiele de postcalcul, prin nregistrrile:902 Decontri interne privind

producia obinut= 921 Cheltuielile activitii de

bazCE

Deci, soldul contului 902 ne arat diferenele de pre favorabile saunefavorabile.

Contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre este contsintetic de gradul I, cont de activ, care se poate detalia n analitic pe obiecte deeviden i calcul a costurilor, iar n cadrul acestuia pe elemente primare decheltuieli sau pe articole de calculaie, oferind astfel o larg posibilitate de

analiz a costurilor.El oglindete diferenele de pre calculate la sfritul lunii (perioadei decalcul a costurilor) ntre costul efectiv al produciei obinute i costul standard(preul de nregistrare).

Reglementar, acest cont este un cont de transfer a diferenelor dintrepreurile de nregistrare i costurile efective ale produciei fabricate, deci ntrecontul 902 Decontri interne privind producia obinut i contul 901Decontri interne privind cheltuielile.

n debitulsu oglindete, la sfrit de lun, mrimea diferenelor de prefavorabile sau nefavorabile aferente produciei finite obinute din procesul de

producie, prin nregistrarea:

903 Decontri interne privinddiferenele de pre

= 902 Decontri interne privindproducia obinut

p

n creditul su se nregistreaz, la sfrit de lun, decontarea diferenelor depre aferente produciei obinute, conform nregistrrii:


= 903 Decontri interne privinddiferenele de pre

p

n urma acestor nregistrri, contul 903 Decontri interne privinddiferenele de pre nu prezint sold, la sfrit de lun.


44/184

Conturile de calculaie a costurilor

Au fost instituite i nominalizate, n grupa 92 Conturi de calculaie, 5conturi, care oglindesc n fapt activitile generatoare de cheltuieli, respectiv:

921 Cheltuielile activitii de baz;

922 Cheltuielile activitii auxiliare; 923 Cheltuielile indirecte de producie; 924 Cheltuieli generale de administraie; 925 Cheltuieli de desfacere.Contul 921 Cheltuielile activitii de baz, este un cont sintetic de

gradul I, cont de activ, cont de calculaie, care se detaliaz n analitic pe secii,obiecte de eviden i calcul al costurilor ce constituie obiect al activitii de

baz, iar n cadrul acestora pe elemente primare de cheltuieli sau pe articole decalculaie.

Se utilizeaz pentru nregistrarea, urmrirea i controlul, n contabilitateade gestiune, a bugetelor de cheltuieli directe elaborate pe fiecare produs, lucrare,

serviciu, aciune sau prestaie turistic, component a produciei de baz.n debitulcontului 921 Cheltuielile activitii de baz, se nregistreaz,

n cursul lunii, colectarea cheltuielilor directe aferente produciei de baz, prinformulele contabile:

colectarea cheltuielilor directe pe baza cheltuielilor

921 Cheltuielile activitii de baz = 901 Decontri interne privindcheltuielile

CE

prelucrarea valorii prestaiilor seciilor auxiliare imputabile nemijlocitproduciei act

curs conta id

Documents