ceccar fuziuni si divizari

CECCAR – PREGĂTIRE TEHNICĂ / REORGANIZĂRI

ORDIN Nr. 897/2015 din 3 august 2015pentru aprobarea Normelor metodologice

privind reflectarea în contabilitate a principaleloroperaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi

lichidare a societăţilor, precum şi de retragere sau

excludere a unor asociaţi din cadrul societăţilor

PUBLICAT ÎN: MO nr. 711 din 22 septembrie 2015


se aplică de către societățile comerciale care intră sub incidența

Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale

individuale și situațiile financiare anuale consolidate (OMFP

1802/2014);

societățile comerciale care aplică IFRS înregistrează operațiunile de

natura celor menționate în OMFP 897/2015 respectând

reglementările contabile specifice (aprobate prin OMFP 1286/2012);

în vigoare de la 22.09.2015 (abrogă Ordinul ministrului finanţelor

publice nr. 1.376/2004)


obligații de efectuare a inventarierii elementelor de natura activelor,

datoriilor și capitalurilor proprii (cf. OMFP 2861/2009) înaintea

operațiunilor de fuziune, divizare sau lichidare;

obligații privind păstrarea și arhivarea documentelor (acestea revin

societății care preia elementele de natura activelor, datoriilor și

capitalurilor proprii de la alte societăți în urma operațiunilor de

reorganizare) – în proiectul de fuziune sau de divizare trebuie

menționată societatea care răspunde de păstrarea și arhivarea

documentelor;


se întocmesc situații financiare cu scop special (art. 28, alin. 1^1 din legea

contabilității) cu ocazia operațiunilor de fuziune, divizare sau lichidare;

prevederi legate de depunerea acestor situații financiare cu scop special

sunt prevăzute în legea societăților și la art.36 din legea contabilității (în

cazul fuziunii sau divizării, situațiile financiare se întocmesc pentru data la

care are loc operațiunea și se depun în termen de 30 zile de la aprobarea lor

de către AGA; în cazul lichidării, pe perioada procesului de lichidare se

depun situații financiare anuale în termen de 90 zile de la terminarea

exercițiului financiar iar la finalizarea lichidării situațiile financiare trebuie

depuse la unitățile MFP odată cu depunerea lor la ORC).


Din punct de vedere contabil, normele metodologice prevăd două metode aplicabile în cazul operațiunilor de reorganizare:

metoda activului net contabil (metoda I) metoda evaluării globale (metoda II)


Metoda activului net contabil

- valorile utilizate se bazează pe activul net contabil;

- elementele bilanțiere sunt preluate de societatea beneficiară la valoarea la care acestea au fost evidențiate în contabilitatea societății care le cedează.


Metoda evaluării globale

- valorile utilizate sunt stabilite de evaluatori autorizați (fiind precizate în raportul de evaluare);

- elementele bilanțiere sunt preluate la societatea beneficiară la valoarea rezultată în urma evaluării.


ANC = A – D = Cpr

Valoarea contabilă a titlurilor = Activul net contabil / Nr. titluri

Aportul net = Valoarea cu care contribuie la reorganizare societățile care intră în fuziune / divizare

Prima de fuziune = Diferența dintre valoarea aportului rezultat din fuziune şi creşterea capitalului social al societății absorbante

Prima de divizare = Diferența dintre valoarea aportului rezultat din divizare şi creşterea capitalului social al societății beneficiare


Fuziunea societăților

- legea societăților, Titlul VI, Cap. II

Tipuri:1) Fuziunea prin absorbția uneia sau mai multor

societăți de către o altă societate;2) Fuziunea prin transferul în totalitate al

patrimoniului unor societăți către o societate nou-constituită în acest scop.


La societatea absorbantă (sau nou constituită), înregistrarea în contabilitate a elementelor bilanțiere care se preiau se face astfel:- metoda I: la valoarea contabilă netă sau la valoarea contabilă

brută, împreună cu ajustările de valoare corespunzătoare;- metoda II: dacă ANC diferă de valoarea aportului net de

fuziune, diferențele se recunosc în contabilitatea societății absorbante (sau a celei nou constituite) pe seama elementelor cărora le corespund; eventuala diferență nealocată se recunoaşte ca fond comercial.

Obs.: Nu se recunosc în contabilitatea societății absorbante diferențele rezultate din evaluarea elementelor sale patrimoniale.


La societatea absorbită (sau care își încetează existența), transferul elementelor bilanțiere se înregistrează în contabilitate astfel:

- metoda I: la valoarea din contabilitate;

- metoda II: dacă ANC diferă de valoarea aportului net de fuziune, diferențele se recunosc în contabilitate ca elemente de câştiguri sau pierderi din fuziune (diferențele rezultate în urma evaluării globale se înregistrează cu ajutorul conturilor 6583, respectiv 7583 la data la care fuziunea îşi produce efectele).


FUZIUNEA PRIN ABSORBȚIE

Etape:1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de natura

activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii;2. Întocmirea situațiilor financiare anuale;3. Determinarea activului net contabil;4. Evaluarea societăților (aportul net) – doar în cazul

metodei II şi doar pentru stabilirea raportului de schimb;5. Calculul raportului de schimb (VC acțiune soc.

absorbită / VC acțiune soc. absorbantă);


6. Determinarea numărului de acțiuni ce trebuie emise de către societatea absorbantă;

7. Majorarea capitalului social al absorbantei (nr. acț.noi x VN);

8. Calculul primei de fuziune (aport net preluat – majorare capital social).

9. Predarea-preluarea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii.


EXEMPLUSocietatea P (absorbantă):- Active imobilizate:

- Imobilizări corporale (clădiri): val. brută 1.142.500 lei, amortizare cumulată 292.500 lei;

- Active circulante:- Mărfuri: val . brută 110.000 lei, ajustări pt depreciere 10.000 lei;- Creanțe clienți: val nominală 220.000 lei, ajustări pt depreciere 7.500 lei;- Conturi la bănci: 25.000 lei

₋ Datorii sub 1 an:₋ Furnizori de imobilizări: 387.500 lei

₋ Capitaluri proprii:₋ CSSV = 200.000 lei (200.000 acțiuni x 1 leu/acț);₋ rezerve din reevaluare 312.500 lei;₋ alte rezerve 287.500 lei.


EXEMPLUSocietatea R (absorbită):- Active imobilizate:

- Imobilizări corporale (clădiri): val. brută 347.500 lei, amortizare cumulată 97.500 lei;

- Active circulante:- Materii prime: 82.500 lei;- Creanțe clienți: val nominală 187.500 lei, ajustări pt depreciere 27.500 lei;- Conturi la bănci: 5.000 lei

₋ Datorii sub 1 an:₋ Clienți creditori: 122.500 lei

₋ Capitaluri proprii:₋ CSSV = 125.000 lei (125.000 acțiuni x 1 leu/acț);₋ rezerve din reevaluare 135.000 lei;₋ rezerve legale: 15.000₋ alte rezerve 100.000 lei.

Societatea P (absorbantă)Imobilizări corporale (ct.212-2812) 850.000

ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL 850.000

Stocuri (ct.371-397) 100.000

Creanțe (ct.411-491) 212.500

Casa şi conturi la bănci (ct.5121) 25.000

ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL 337.500

Datorii sub 1 an (ct.404) 387.500

Active circulante nete / Datorii curente nete -50.000

Total active minus datorii curente 800.000

Capital subscris vărsat (ct.1012) 200.000

Rezerve din reevaluare (ct.105) 312.500

Rezerve (ct.1068) 287.500

CAPITALURI PROPRII - TOTAL 800.000

Societatea R (absorbită)

Imobilizări corporale (ct.212-2812) 250.000


Stocuri (ct.301) 82.500

Creanțe (ct.411-491) 160.000




Active circulante nete / Datorii curente nete 125.000




Rezerve (ct.1061+1068) 115.000



CALCULE1) ANC soc P = 800.000 lei; ANC soc R = 375.000 lei;2) Valori contabile ale acțiunilor:

1) Soc P: VC = 800.000 / 200.000 = 4 lei/acț2) Soc R: VC = 375.000 / 125.000 = 3 lei/acț

3) Rata de schimb:RS = VC absorbită / VC absorbantă = 3 / 4

4) Nr acțiuni de emis de către soc P:1) ANC absorbită / VC absorbantă = 375.000 / 4 = 93.750 acțiuni2) Nr acțiuni absorbită x RS = 125.000 x ¾ = 93.750 acțiuni

5) Creştere CS la societatea P: 93.750 acț x 1 leu = 93.750 lei6) Prima de fuziune: 375.000 – 93.750 = 281.250 lei


Înregistrări în contabilitatea societății R (absorbite)1) Scoaterea din evidență a elementelor de natura Cpr transferate:

% = 456 375.0001012 125.000105 135.0001061 15.0001068 100.000

2) Scoaterea din evidență a elementelor de natura activelor transferate :2812 = 212 97.500

892 = % 525.000212 250.000301 82.500411 187.5005121 5.000

3) Scoaterea din evidență a elementelor de natura datoriilor transferate :


Înregistrări în contabilitatea societății R (absorbite)

% = 892 525.000419 122.500456 375.000491 27.500


Înregistrări în contabilitatea societății P (absorbante)1) Înregistrarea majorării CS şi a primei de fuziune:

456 = % 375.0001012 93.7501042 281.250

2) Preluarea elementelor de natura activelor:% = 891 525.000

212 250.000301 82.500411 187.5005121 5.000

3) Preluarea elementelor de natura datoriilor:891 = % 525.000

419 122.500456 375.000491 27.500


FUZIUNEA PRIN CARE MAI MULTE SOCIETĂȚI TRANSFERĂ ÎN TOTALITATE PATRIMONIUL LOR UNEI SOCIETĂȚI NOU-CONSTITUITĂ ÎN ACEST SCOP

Comparație cu cazul fuziunii prin absorbție:- Valoarea nominală a unei acțiuni la societatea nouă se stabileşte de comun

acord prin proiectul de fuziune;- Valoarea CS la societatea nouă se stabileşte, de regulă, la nivelul activului

net contabil cumulat, preluat de la societățile care fuzionează;- Acțiunile societății noi vor fi împărțite acționarilor societăților care

fuzionează, proporțional cu ANC transferat de fiecare dintre acestea;- Înregistrările în contabilitatea societăților care fuzionează şi îşi încetează

activitatea se fac în mod similar celor din exemplul anterior;- În contabilitatea societății nou-constituite se înregistrează mai întâi

subscrierea capitalului, sub forma CSSV, prin articolul contabil456 = 1012 Nr. acț x VN

după care se înregistrează preluarea elementelor de natura activelor şi datoriilor (similar înregistrărilor din exemplul anterior).


DIVIZAREA SOCIETĂȚILOR

- legea societăților, Titlul VI, Cap. II

- societatea care se divizează transferă patrimoniului său către mai multe societăți existente sau nou constituite.


Etape:1. Inventarierea patrimoniului societăților implicate;2. Întocmirea situațiilor financiare anuale;3. Determinarea activului net contabil;4. Evaluarea societăților (doar la metoda II);5. Determinarea raportului de schimb (VCdiviz / VCbenef);6. Determinarea numărului de titluri de emis pentru

remunerarea activului net contabil / aportului net de divizare;7. Majorarea CS al societății beneficiare;8. Calcularea primei de divizare (valoare aport – valoare creştere

CS);9. Stabilirea CS al societății beneficiare nou-create (conform

deciziilor AGA).10. Predarea-preluarea elementelor patrimoniale.


EXEMPLU (Divizarea societăților cu încetarea existenței acestora)Societatea L (se divizează și încetează să existe):- Active imobilizate:

- Imobilizări corporale (echipamente): val. brută 435.000 lei, amortizare cumulată 135.000 lei

- Active circulante:- Mărfuri: 316.000 lei- Creanțe clienți: val nominală 210.000 lei, ajustări pt depreciere 15.330 lei- Conturi la bănci: 85.000 lei

₋ Datorii sub 1 an:₋ Furnizori : 462.000 lei₋ Clienți creditori: 76.670 lei

₋ Capitaluri proprii:₋ CSSV = 10.000 lei (10.000 acțiuni x 1 leu/acț)₋ rezerve din reevaluare 335.000 lei₋ alte rezerve: 2.000 lei₋ Rezultat curent (profit): 10.000 lei


EXEMPLU (Divizarea societăților cu încetarea existenței acestora)Societatea U (primește 40% din activul net al societății L):- Active imobilizate:

- Imobilizări corporale (echipamente): val. brută 680.000 lei, amortizare cumulată 200.000 lei

- Active circulante:- Materii prime: 282.500 lei- Creanțe clienți: val nominală 197.500 lei, ajustări pt depreciere 10.000 lei- Conturi la bănci: 90.000 lei

₋ Datorii sub 1 an:₋ Furnizori : 400.000 lei₋ Clienți creditori: 251.600 lei

₋ Capitaluri proprii:₋ CSSV = 7.000 lei (7.000 acțiuni x 1 leu/acț)₋ rezerve din reevaluare: 80.000 lei₋ alte rezerve: 306.400 lei₋ Rezultat curent (pierdere): 5.000 lei

Societatea L



Stocuri (ct.371) 316.000

Creanțe (ct.411-491) 194.670



Datorii sub 1 an (ct.401+419) 538.670





Rezerve (ct.1068) 2.000

Rezultatul exercițiului financiar (ct.121) Sold C 10.000


Societatea UImobilizări corporale (ct.213-2813) 480.000


Stocuri (ct.301) 282.500

Creanțe (ct.411-491) 187.500



Datorii sub 1 an (ct.401+419) 651.600





Rezerve (ct.1068) 306.400

Rezultatul exercițiului financiar (ct.121) Sold D 5.000



Societatea O – nou înființată, primește 60% din activul net al societății LCALCULEDeterminarea cotei-părți din activul net al soc L preluat de soc U:

357.000 x 40% = 142.800 leiDeterminarea valorilor contabile la societățile L şi U:

VC soc L = 142.800 / 4.000 = 35,70 lei (sau 357.000/10.000)VC soc U = 388.400 / 7.000 = 55,4857 lei

Determinarea ratei de schimb:RS = VC soc L / VC soc U = 35,70 / 55,4857 = 0,6434

Determinarea nr de acțiuni pe care trebuie să le emită societatea U:Nr. acț. = 142.800 / 55,4857 ≈ 2.574 acțiuni

(sau 4.000 acțiuni ale soc L x RS = 4.000 x 0,6434 ≈ 2.574 acțiuni)


CALCULE (continuare)

Determinarea creşterii capitalului social al societății U:2.574 acțiuni x 1 leu/acțiune = 2.574 lei

Determinarea primei de fuziune:Prima de fuziune = 142.800 – 2.574 = 140.226 lei


Înregistrări în contabilitatea societății L (care își încetează existența)1) Scoaterea din evidență a elementelor de natura Cpr transferate:

% = 456 357.0001012 10.000105 335.0001068 2.000121 10.000

2) Scoaterea din evidență a elementelor de natura activelor transferate :2813 = 213 135.000892 = % 911.000213 300.000371 316.000411 210.0005121 85.000

3) Scoaterea din evidență a elementelor de natura datoriilor transferate :


% = 892 911.000401 462.000419 76.670456 357.000491 15.330


Înregistrări în contabilitatea societății U (care preia 40%)1) Înregistrarea majorării CS şi a primei de divizare:

456 = % 142.8001012 2.5741042 140.226

2) Preluarea elementelor de natura activelor (40%):% = 891 364.400

213 120.000371 126.400411 84.0005121 34.000

3) Preluarea elementelor de natura datoriilor (40%):891 = % 364.400

401 184.800419 30.668456 142.800491 6.132


Înregistrări în contabilitatea societății O (societate nouă, care preia 60%)1) Preluarea elementelor de capitaluri proprii :

456 = % 214.2001012 6.000105 201.0001068 1.200117 6.000

2) Preluarea elementelor de natura activelor (60%):% = 891 546.600

213 180.000371 189.600411 126.000

5121 51.000

3) Preluarea elementelor de natura datoriilor (60%):891 = % 546.600

401 277.200419 46.002456 214.200491 9.198


Divizarea societăților fără încetarea existenței acestora

Comparație cu cazul în care societatea divizată îşi încetează existența:

Elementele de capitaluri proprii care se transferă se stabilesc prin proiectul de divizare (capitalul social nu se transferă integral, ci doar proporțional, respectându-se procentele convenite; în locul capitalului social pot fi transferate alte elemente de capitaluri proprii);

Ca şi în cazul anterior, societatea primitoare deja existentă va înregistra majorarea capitalului său social, concomitent cu recunoaşterea primelor de divizare, iar societatea primitoare nou-constituită va prelua elementele de capitaluri proprii de la societatea care se divide, fie proporțional, element cu element, fie într-o altă structură, dacă AGA a decis astfel;


Desprinderea unei părți din patrimoniul societății F se poate face:

fie în interesul acționarilor, aceştia primind acțiuni la societățile la care a fost transferat activul net (înregistrările contabile la societățile implicate sunt similare celor din exemplul numeric anterior);

fie în interesul societății, acțiunile primite în contul activului net transferat înregistrându-se în contabilitate drept imobilizări financiare (contul 261).


EXEMPLU (Divizare prin desprinderea unei părți din patrimoniul societății divizate și transmiterea acesteia către mai multe societăți constituite în acest scop)

Societatea A - se divizează și transferă o parte din patrimoniul său către societățile B și C nou-înființate.În bilanțul societății A, întocmit după inventariere, figurează următoarele elemente:

- active imobilizate (terenuri şi clădiri) 229.107.480 lei- disponibilități băneşti 135.566 lei- capital social 28.805.070 lei (288.050.700 acțiuni, VN=0,10

lei/acț)- rezerve din reevaluare 197.161.924 lei- alte rezerve 3.276.052 lei


După divizare:- capital social A: 13.623.070 lei (136.230.700 acțiuni)- capital social B: 12.422.000 lei (124.220.000 acțiuni)- capital social C: 2.760.000 lei (27.600.000 acțiuni)

(VN = 0,10 lei/acțiune)

Elementele transferate de societatea A sunt următoarele:


Element transferat Societatea beneficiară B

Societatea beneficiară C

Total

ACTIVE:- terenuri- construcții- disponibilități băneşti

66.151.69034.294.400

22.066

3.445.400

18.826.80050.462

69.597.09053.121.200

72.528

TOTAL ACTIVE(APORT NET)

100.468.156 22.322.662 122.790.818

CAPITALURI PROPRII:- capital social- rezerve din reevaluare- alte rezerve

12.422.00087.546.156

500.000

2.760.00

18.309.974

1.252.688

15.182.000

105.856.130

1.752.688

TOTAL CAPITALURI PROPRII

100.468.156 22.322.662 122.790.818


Înregistrări în contabilitatea societății A (care se divizează)1) Transferarea elementelor de capitaluri proprii, cu diminuarea CS (se anulează

151.820.000 acțiuni):% = 456 122.790.818

1012 15.182.000105 105.856.130

1068 1.752.6882) Transferarea activelor:

892 = % 122.790.818211 69.597.090212 53.121.2005121 72.528

3) Regularizarea conturilor:456 = 892 122.790.818


Înregistrări în contabilitatea societății B (nou-înființată)1) Preluarea elementelor de capitaluri proprii:

456 = % 100.468.1561012 12.422.000105 87.546.1561068 500.000

2) Preluarea elementelor de natura activelor:% = 891 100.468.156211 66.151.690212 34.294.400

5121 22.0663) Regularizarea conturilor:

891 = 456 100.468.156

În mod similar se fac înregistrările și în contabilitatea societății C.


EXEMPLU (Divizarea unei societăți, cu încetarea existenței acesteia, în condițiile în care o parte dintre asociați hotărăsc să se retragă)

Societatea E AGA hotărăşte divizarea societății; unul dintre asociați nu este de acord şi, cf. art. 134, alin.(1), lit. d)

din legea societăților, decide să se retragă; AGA hotărăşte să îi plătească respectivului asociat, care deține

4.000 acțiuni, suma de 10.000 lei (2,50 lei/acțiune); ulterior, societatea E se divizează, transferându-şi patrimoniul

către două societăți nou-înființate în acest scop: 50% către societatea F şi 50% către societatea G.

Societatea EImobilizări corporale (ct.212-2812) (347.500-97.500) 250.000


Stocuri (ct.301-308) (175.000-10.000) 165.000

Creanțe (ct.411-491) (347.500-27.500) 320.000






Capital subscris vărsat (ct.1012) (250.000 acțiuni x 1 leu/acț) 250.000


Rezerve (ct.1068) 230.000



CALCULE

Valoarea contabilă a acțiunilor E: 500.000 / 250.000 = 2 lei/acț

Efectele retragerii asociatului asupra elementelor bilanțiere ale soc E:- Scăderea disponibilităților băneşti (se reduc activele circulante cu

10.000 lei);- Scade capitalul social cu 4.000 lei (4.000 acțiuni x VN);- Scad rezervele de capital cu 6.000 lei (conform hotărârii AGA de a

acoperi pierderea legată de anularea acțiunilor proprii pe seama rezervelor existente).


Înregistrări în contabilitatea societății E 1) Răscumpărarea acțiunilor proprii:

109 = 456 10.0002) Plata acțiunilor:

456 = 5121 10.0003) Anularea acțiunilor:

% = 109 10.0001012 4.0001495 6.000

4) Acoperirea pierderii pe seama rezervelor existente:1068 = 1495 6.000

Operațiunile legate de divizarea efectivă se înregistrează în mod similar celor prezentate în exemplele anterioare (atât la societatea E, cât și ca societățile F și G).


Reguli comune pentru fuziune și divizare

1) Reflectarea diferențelor dintre valoarea aportului net şi valoarea activului net contabil al societății care transferă elementele patrimoniale: la societatea beneficiară elementele sunt preluate la

valoarea stabilită de evaluator; la societatea care le predă, diferențele sunt înregistrate

sub forma câştigurilor/pierderilor din operații de capital (contul 7583, respectiv contul 6583).

Diferențele constatate la societatea beneficiară cu ocazia evaluării acesteia, în cazul aplicării metodei evaluării globale, nu se evidențiază în contabilitate.



2) Preluarea la societatea beneficiară a operațiunilor efectuate de societatea absorbită/divizată între data întocmirii situațiilor financiare anuale şi data predării efective a elementelor patrimoniale: rezultatul operațiunilor se evidențiază în contul de

rezultat (analitic distinct) la societatea predătoare; rezultatul respectiv se preia la societatea beneficiară

în contul de rezultat reportat (analitic distinct).



3) Protocolul de predare-primire trebuie să cuprindă atât soldurile conturilor pe baza cărora s-au întocmit situațiile financiare, cât şi soldurile conturilor la data predării-primirii efective a activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii.


METODA EVALUĂRII GLOBALE

OMFP 897/2015:

În scop exemplificativ, la întocmirea bilanțului s-au considerat următoarele:în cazul societăților absorbante, plusurile de valoare aferente imobilizărilor corporale sunt evidențiate în conturile de imobilizări corporale corespunzătoare, iar plusurile de valoare care nu corespund unor elemente identificabile sunt evidențiate în contul 207 „Fond comercial”, în corespondență, în ambele cazuri, cu contul 1068 „Alte rezerve”. În situația în care din evaluarea societăților, rezultatul reprezintă o descreştere care nu poate fi acoperită din alte rezerve, acesta se reflectă, pe seama rezultatului perioadei.pentru societățile absorbite, sumele rezultate din evaluare sunt evidențiate în conturile de imobilizări corporale corespunzătoare, iar sumele care nu corespund unor elemente identificabile sunt evidențiate în contul 207 „Fond comercial”, pe seama contului de profit şi pierdere.


EXEMPLU (fuziunea prin absorbție)

Societatea P (absorbantă) (CS = 200.000 lei, 200.000 acțiuni)La evaluare s-a stabilit o creştere de valoare de 312.500 lei

(valoarea justă a imobilizărilor corporale este mai mare decât valoarea contabilă netă a acestora)

Societatea R (absorbită) (CS = 125.000 lei, 125.000 acțiuni)La evaluare s-a stabilit o creştere de valoare de 135.000 lei

(pe seama elementelor neidentificabile, ca urmare diferența se înregistrează la venituri)

Societatea P (absorbantă)Imobilizări corporale (ct.212-2812) (1.142.500-292.500) 850.000


Stocuri (ct.371) 100.000

Creanțe (ct.411-491) (220.000-7.500) 212.500







Rezerve (ct.1068) 600.000


Societatea R (absorbită)Imobilizări necorporale (ct.207) 135.000

Imobilizări corporale (ct.212-2812) (212.500-97.500) 115.000


Stocuri (ct.301) 82.500

Creanțe (ct.411-491) (187.500-27.500) 160.000







Rezerve (ct.1061+1068) (15.000+100.000) 115.000

Rezultatul exercițiului (ct.121) Sold C 135.000



CALCULE (identice cu cele de la exemplul pentru metoda I)1) ANC soc P = 800.000 lei; ANC soc R = 375.000 lei;2) Valori contabile ale acțiunilor:

1) Soc P: VC = 800.000 / 200.000 = 4 lei/acț2) Soc R: VC = 375.000 / 125.000 = 3 lei/acț

3) Rata de schimb:RS = VC absorbită / VC absorbantă = 3 / 4

4) Nr acțiuni de emis de către soc P:1) ANC absorbită / VC absorbantă = 375.000 / 4 = 93.750 acțiuni2) Nr acțiuni absorbită x RS = 125.000 x ¾ = 93.750 acțiuni

5) Creştere CS la societatea P: 93.750 acț x 1 leu = 93.750 lei6) Prima de fuziune: 375.000 – 93.750 = 281.250 lei



1) Evidențierea valorii activelor transferate:461 = 7583 525.000

2) Scoaterea din evidență a activelor transferate :2812 = 212 97.500

6583 = % 390.000212 115.000301 82.500411 187.5005121 5.000

3) Închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:121 = 6583 390.0007583 = 121 525.000

4) Scoaterea din evidență a datoriilor şi ajustărilor transferate:% = 461 150.000419 122.500491 27.500



5) Scoaterea din evidență a capitalurilor proprii transferate:% = 456 375.0001012 125.000

1061 15.0001068 100.000121 135.000

6) Regularizarea conturilor:456 = 461 375.000


Înregistrări în contabilitatea societății P (absorbante)1) Înregistrarea majorării CS şi a primei de fuziune:

456 = % 375.0001012 93.7501042 281.250

2) Preluarea elementelor de natura activelor:% = 456 525.000207 135.000212 115.000301 82.500411 187.500

5121 5.0003) Preluarea elementelor de natura datoriilor şi ajustărilor:

456 = % 150.000419 122.500491 27.500

Fondul comercial pozitiv poate fi amortizat ulterior la societatea absorbantă.Însă, din punct de vedere fiscal, fondul comercial nu este un activ amortizabil (CF, art.24, alin.(4), lit.c).


Cazuri speciale privind operațiunile de fuziune

A) Societatea absorbantă are capitaluri proprii negative

- la stabilirea ratei de schimb şi a numărului de acțiuni ce trebuie emise de către societatea absorbantă, în locul valorii contabile a unei acțiuni a acesteia se va lua în considerare valoarea nominală a acțiunii sau o altă valoare stabilită de AGA;

- dacă în calculele menționate mai sus se utilizează valoarea nominală, atunci nu intervine prima de fuziune.



B) Societățile au participații reciproce

- titlurile de participare deținute reciproc se elimină la valoarea lor contabilă;

- AGA va decide asupra elementelor de capitaluri proprii pe seama cărora se va face anularea titlurilor de participare (rezultat reportat, prime, rezerve, capital social).



B1) Societatea absorbantă deține titluri la societatea absorbită

- în bilanțul societății absorbante întocmit după evaluarea de către evaluatori autorizați, titlurile vor fi înregistrate la o valoare care va include şi diferența dintre valoarea contabilă calculată dinainte şi după evaluarea societății absorbite; această diferență se va înregistra în corespondență cu un cont de capitaluri proprii (în exemplificările din OMFP 897/2015 s-a folosit contul 1068 ”Alte rezerve”); acest bilanț foloseşte doar la determinarea ratei de schimb şi a numărului de acțiuni pe care trebuie să le emită societatea absorbantă;

- AGA va decide asupra elementelor de capitaluri proprii pe seama cărora se va face anularea titlurilor de participare deținute (rezultat reportat, prime, rezerve, capital social); aceste titluri trebuie anulate cu ocazia fuziunii, ele neputând fi schimbate cu acțiuni emise de absorbantă cu ocazia fuziunii.



B2) Societatea absorbită deține titluri la societatea absorbantă

- titlurile deținute de societatea absorbită se preiau în contabilitatea societății absorbante ca acțiuni proprii (în ct.109), la valoarea la care acestea erau înregistrate în contabilitatea absorbitei;

- acțiunile proprii astfel preluate se anulează conform hotărârii AGA (se decide ce alt element de capitaluri proprii va fi afectat, în afară de capitalul social care se reduce odată cu anularea acțiunilor respective).



B3) Societățile dețin participații reciproce

- după ce se determină raportul de schimb şi numărul de acțiuni pe care trebuie să îl emită societatea absorbantă, se scade din acesta numărul acțiunilor deja deținute la societatea absorbită şi se emite diferența de acțiuni; acestea vor fi distribuite celorlalți acționari ai societății absorbite;

- titlurile deja deținute la societatea absorbită se anulează conform deciziei AGA (pe seama rezultatului reportat)

- titlurile deținute de societatea absorbită se preiau în contabilitatea societății absorbante ca acțiuni proprii (în ct.109), la valoarea la care acestea erau înregistrate în contabilitatea absorbitei, apoi se anulează potrivit deciziei AGA;



C) Societatea absorbantă deține toate acțiunile societății absorbite

- nu se vor emite acțiuni noi;- se vor anula acțiunile deținute la societatea absorbită;- diferența dintre aportul net preluat de la societatea absorbită şi

valoarea contabilă a titlurilor se va înregistra în capitalurile proprii ale societății absorbante.


DIVIZAREA SOCIETĂȚILOR (metoda II)

Societatea L (CS 10.000 lei, VN = 1 leu/acț) – se divizează transferând activul net către societatea U existentă (40%) şi către societatea O nou-înființată în acest scop (60%).

Cu ocazia evaluării celor două societăți:- la societatea L s-a constatat un plus de valoare de 35.000 lei la

imobilizările corporale (evidențiat la venituri);- la societatea U nu s-au stabilit diferențe față de activul net contabil.

SOCIETATEA L

Imobilizări corporale (ct.213-2813) (435.000-135.000) 300.000


Stocuri (ct.371) 316.000

Creanțe (ct.411-491) (210.000-15.330) 194.670



Datorii sub 1 an (ct.401+419) (462.000+76.670) 538.670



Capital subscris vărsat (ct.1012) (10.000 acțiuni x 1 leu/acț) 10.000


Rezerve (ct.1068) 2.000

Rezultatul exercițiului financiar (ct.121) Sold C 45.000


SOCIETATEA U



Stocuri (ct.301) 282.500

Creanțe (ct.411-491) 187.500



Datorii sub 1 an (ct.401+419) 651.600





Rezerve (ct.1068) 306.400

Rezultatul exercițiului financiar (ct.121) Sold D 5.000



CALCULEa) Determinarea cotei-părți din activul net al soc L preluat de soc U:

357.000 x 40% = 142.800 leib) Determinarea valorilor contabile la societățile L şi U:

VC soc L = 142.800 / 4.000 = 35,70 leiVC soc U = 388.400 / 7.000 = 55,4857 lei

c) Determinarea ratei de schimb:RS = VC soc L / VC soc U = 35,70 / 55,4857 = 0,6434

d) Determinarea nr de acțiuni pe care trebuie să le emită societatea U:Nr. acț. = 142.800 / 55,4857 ≈ 2.574 acțiuni

(sau 4.000 acțiuni ale soc L x RS = 4.000 x 0,6434 ≈ 2.574 acțiuni)e) Determinarea creşterii capitalului social al societății U:

2.574 acțiuni x 1 leu/acțiune = 2.574 leif) Determinarea primei de fuziune:

Prima de fuziune = 142.800 – 2.574 = 140.226 lei


Înregistrări în contabilitatea societății L care se divizează

a) 461/U = 7583 364.400b) 461/O = 7583 546.600c) 2813 = 213 135.000d) 6583 = % 876.000

213 265.000 371 316.000 411 210.000 5121 85.000

e) 121 = 6583 876.000f) 7583 = 121 911.000g) % = 461/U 221.600 401 184.800 419 30.668 491 6.132


Înregistrări în contabilitatea societății L care se divizează

h) % = 461/O 332.400 401 277.200 419 46.002 491 9.198

i) % = 456 357.000 1012 10.000 105 300.000 1068 2.000 121 45.000

j) 456 = 461/U 142.800k) 456 = 461/O 214.200


Dizolvarea si lichidarea societăților

Societatea se dizolvă prin: trecerea timpului stabilit de funcționare; imposibilitatea realizării obiectului de activitate sau realizarea

acestuia; declararea nulității societății; hotărârea adunării generale; hotărârea tribunalului (în cazul neînțelegerilor între asociați); falimentul societății; alte cauze prevăzute de lege sau de actul constitutiv.

Dizolvarea are ca efect deschiderea procedurii lichidării. Personalitatea juridică a societății se menține până la terminarea lichidării.OMFP 897/2015 – exemple operațiuni lichidare


Etapele lichidării:1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de natura

activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii;2. Întocmirea situațiilor financiare anuale;3. Stabilirea operațiunilor ce urmează a fi efectuate în

numele societății;4. Valorificarea activelor;5. Achitarea datoriilor (în ordine: buget, salariați, alți terți);6. Stabilirea rezultatului lichidării (profit sau pierdere);7. Întocmirea bilanțului după lichidare (bază pentru

efectuarea partajului).


Din Legea 152/2015 – modif la legea societăților

Firmele vor putea fi dizolvate de către tribunal in anumite situații care in prezent nu sunt reglementate de lege.Sunt făcute unele clarificări pentru alte cazuri in care se poate cere dizolvarea. Exemplu: nedepunerea situațiilor financiare sau a raportărilor (inclusiv nedepunerea declarației de inactivitate)


La cererea oricărei persoane interesate -- dar şi a ONRC -- tribunalul poate să pronunțe dizolvarea unei societăți dacă aceasta nu își depune în termenul legal situațiile financiare anuale şi, după caz, situațiile financiare anuale consolidate, precum şi raportările contabile. Noua prevedere este aplicabilă in situația în care perioada de întârziere este mai mare de 60 de zile lucrătoare.

Dizolvarea poate sa intervină dacă firma nu îşi depune la unitățile Ministerului Finanțelor -- în termenul legal -- declarația din care sa rezulte că nu a desfășurat activitate de la constituire. De asemenea, regula este valabilă dacă perioada de întârziere depăşeşte 60 de zile lucrătoare.


Dizolvarea societăților mai poate fi pronunțată, potrivit noilor reglementări, dacă:

societatea nu mai are organe statutare sau acestea nu se mai pot întruni;

acționarii/asociații au dispărut ori nu au domiciliul cunoscut ori reşedința cunoscută (anterior se făcea referire doar la dispariția asociaților);

nu mai sunt îndeplinite condițiile referitoare la sediul social (inclusiv ca urmare a expirării duratei actului care atesta dreptul de folosință asupra spațiului cu destinație de sediu social ori transferului dreptului de folosință sau proprietate asupra spațiului cu destinație de sediu social);

a încetat activitatea societății sau aceasta n-a fost reluată după perioada de inactivitate temporară - perioadă care nu poate fi mai lungă de trei ani de la data înscrierii în registrul comerțului;

societatea nu şi-a completat capitalul social, în condițiile legii.


Firmele pentru care ONRC formulează acțiuni de dizolvare sunt făcute publice cu cel puțin 15 zile calendaristice înainte. Lista acestora se afişează pe site-ul Registrului Comerțului. Spre deosebire de vechile prevederi, noua lege mai stabileşte că hotărârea prin care tribunalul pronunță dizolvarea se comunică inclusiv societății în cauză.

Împotriva hotărârii de dizolvare, orice persoană interesată poate să facă apel, în cel mult 30 de zile de la data publicării documentului în Monitorul Oficial, Partea a IV-a.


După ce hotărârea judecătorească de dizolvare rămâne definitivă, persoana juridică intra în lichidare.

În această situație, ONRC se ocupă -- la cererea oricărei persoane interesate, inclusiv a Ministerului Finanțelor -- de numirea unui lichidator înscris în Tabloul Practicienilor în Insolvență. Acesta primeşte o remunerație fixă în cuantum de 1.000 de lei.


Dacă trec trei luni de la momentul rămânerii definitive a hotărârii de dizolvare şi nu există nici o cerere de numire a lichidatorului, ONRC sau orice persoană interesată poate să ceară tribunalului radierea firmei din registrul comerțului.

La fel ca în cazul acțiunilor de dizolvare, societățile pentru care ONRC formulează acțiuni de radiere sunt afișate online cu cel puțin 15 zile calendaristice înainte. Hotărârea de radiere pronunțată de tribunal se comunică inclusiv firmei în cauză.

În ceea ce priveşte termenul de lichidare a societății, acesta este în continuare de un an. Însă, pentru motive temeinice, ONRC poate să prelungească acest termen (la cererea lichidatorului), nu a tribunalul.


În acelaşi timp, este mărită de la 30 la 60 de zile (după înregistrarea mențiunii de dizolvare) perioada în care trebuie numiți lichidatorii.

Legea 152/2015 prevede că „în termen de 60 de zile de la numire, lichidatorul trebuie să depună la oficiul registrului comerţului, pentru menţionare în registrul comerţului, un raport privind situaţia economică a societăţii. Dacă, potrivit raportului, debitorul îndeplineşte condiţiile pentru deschiderea procedurii simplificate de insolventă, lichidatorul are obligaţia de a solicita deschiderea acestei proceduri în termen de 15 zile de la data depunerii raportului".

În 15 zile de la terminarea lichidării, în baza raportului final de lichidare şi a situațiilor financiare de lichidare, lichidatorii trebuie să depună la registrul comerțului cererea de radiere a societății. Rezoluția de radiere din registrul comerțului se publică pe site-ul ONRC.


În situația în care, într-un interval de 3 luni de la expirarea termenului de lichidare (prelungit după caz), nu se depune nici o cerere de radiere, ONRC sau orice persoană interesată poate să ceară tribunalului radierea societății.

Lista cu firmele pentru care ONRC formulează acțiuni de radiere este publicată online cu cel puțin 15 zile calendaristice înainte, iar hotărârea de radiere se comunică inclusiv societății.

După ce hotărârea tribunalului este făcută publică, orice persoană interesată poate să facă apel împotriva acesteia în cel mult 30 de zile.

ceccar fuziuni si divizari

Documents