cadrul legislativ-normativ Şi studiu de caz privind reguli fiscale pentru contribuabilii care...

CORPUL EXPERŢILOR CONTABILI ŞI CONTABILILOR AUTORIZAŢI DIN ROMÂNIA Stagiu An I-Semestrul I, Expert Contabil

PROIECT DE EVALUARE SEMESTRIALĂ

CADRUL LEGISLATIV-NORMATIV ŞI STUDIU DE CAZ PRIVIND

REGULI FISCALE PENTRU CONTRIBUABILII CARE APLICĂ IFRS

Stagiar:

BUCUREŞTI

2015

Cadrul legislativ-normativ şi studiu de caz

privind reguli fiscale pentru contribuabilii care aplică IFRS

2

CUPRINS:

Introducere............................................................................................................................................... 3

Cadrul legislativ-normativ ....................................................................................................................... 4

Reguli fiscale pentru contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele

Internaționale de Raportare Financiară ................................................................................................... 6

Studiu de caz privind reguli fiscale pentru contribuabilii care aplică IFRS .......................................... 11

Bibliografie ............................................................................................................................................ 19



3

Introducere

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară sau „International Financial

Reporting Standards” (IFRS) sunt adoptate de organismul internaţional de standardizare

contabilă care ȋşi are sediul la Londra – International Accounting Standards Board (IASB).

Prin IFRS ȋnţelegem şi Standarde Internaţionale de Contabilitate (IAS) şi Interpretările

aferente (SIC – IFRIC).

Ȋntocmirea situaţiilor financiare individuale ȋn conformitate cu IFRS a venit ca răspuns

la nevoia alinierii la practica internaţională ȋn vederea asigurării transparenţei, dar şi ȋn vederea

asigurării comparabilităţii şi a concordanţei situaţiilor financiare.

O asftfel de schimbare are nevoie de multă susţinere atât din partea societăţilor vizate,

cât şi din partea auditorilor, consultanţilor şi a instituţiilor cu rol de reglementare.

Adoptarea unui standard internaţional trebuie să asigure o imagine corectă şi fidelă a

situaţiei financiare şi a rezultatelor societăţii. Trebuie să servească interesului public şi să

fundamenteze deciziile economice.

Mecanismul de adoptare:

a) Stadiul de reglementare – există un comitet de reglementare contabilă format din

membrii statelor membre. Este condus de către Comisie. Aici se decide asupra instituirii

eventualelor standarde IFRS ȋn urma propunerii Comisiei. Principalele scopuri urmărite

sunt: susţinerea trasnparenţei şi asigurarea responsabilităţii faţă de Consiliu şi faţă de

Parlament;

b) Stadiul tehnic – se ȋnfiinţează Comitetul Tehnic Contabil, EFRAG-Grupul Consultativ

European pentru raportare financiară alcătuit din experţi contabili care aparţin sectorului

privat din mai multe state membre. Rolul său este de a oferi competenţele şi asistenţă ȋn

vederea evaluării standardelor IFRS, dar şi ȋn vederea sfătuirii Comisiei ȋn ceea ce

priveşte adoptarea sau nu a standardului.

Deoarece informatţile oferite de către situaţiile financiare ale unei societăţi au puterea

de a influenţa procesul decizional ale investitorilor deja existenţi sau eventuali; creditori;

acţionari/ asociaţi sau salariaţi ş.a.m.d., un rol extrem de important ȋi revine ȋn mod special

auditorului statutar care trebuie să se asigure asupra respectării cerinţelor IFRS la ȋntocmirea

situaţiilor financiare.

Primele referiri la standardele internaţionale de contabilitate s-au regăsit ȋn România ȋn

prevederile Directivei a IV-a a Comunităţilor Economice Europene, care au fost ȋnlocuite ȋn

anul 2005 ȋn schimbul unor reglementări contabile conforme cu directivele europene.

Ȋn România, ȋncepând cu exerciţiul financiar al anului 2012, toate societăţile ale căror

valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată sunt obligate să aplice

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară ȋn vederea ȋntocmirii situaţiilor financiare

individuale.



4

Cadrul legislativ-normativ

Ȋn România, prin art. 4 din Legea contabilităţii nr.82/1991, Ministerul Finanţelor Publice

este instituţia care elaborează şi emite:

▬ Norme şi reglementări contabile;

▬ Planul general de conturi;

▬ Modelele situaţiilor financiare, a formularelor şi registrelor contabile;

▬ Norme metodologice de folosire.

Ȋn schimb, pentru anumite domenii de activitate, normele şi reglementările contabile cad

sub incidenţa unor instituţii avizate de către Ministerul Finanţelor Publice, respectiv:

I) Banca Naţională a României;

II) Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare;

III) Comisia de Supraveghere a Sistemului de Pensii Private;

IV) Comisia de Supraveghere a Asigurărilor.

Prin urmare, se trece de la opţiunea societăţilor de a-şi ȋntocmi un set distinct de situaţii

financiare ȋn conformitate cu IFRS pentru alte categorii de utilizatori, (conform OMFP

1121/2006 privind aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară) la

aplicarea obligatorie a acestor Standarde Internaţionale de Raportare Financiară. Ca atare,

OMFP 881/2012 privind aplicarea de către societăţile comerciale ale căror valori mobiliare

sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, a Standardelor Internaţionale de

Raportare Financiară abrogă art. 4 din OMFP 1121/2006 care obliga societăţile să se conforme

la reglementările contabile naţionale, chiar dacă ȋşi realizează situaţiile financiare ȋn

conformitate cu IFRS.

Contribuabilii care ȋşi ȋntocmesc situaţiile financiare prin aplicarea IFRS sunt (aşa cum

sunt specificaţi şi ȋn OMFP 907/2005 privind aprobarea categoriilor de persoane juridice care

aplică reglementări contabile conforme cu Standardele Internaţionale de Raportare

Financiară, respectiv reglementări contabile conforme cu directivele europene):

Instituţiile de credit;

Societăţi de servicii de investiţii financiare, de administrare a acestora, organisme de

plasament colectiv autorizate de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare;

Societăţi de asigurare şi reasigurare;

Societăţile listate la bursă;

Companii naţionale;

Alte persoane juridice care beneficiază de ȋmprumuturi nerambursabile sau garantate de

stat;

Entităţi care aparţin unui grup, ȋn care societatea-mamă se conformează Standardelor

Internaţionale de Raportare Financiară.

OMFP nr. 3055/2009 aduce în prim plan posibilitatea altor societăţi care au obligaţia

întocmirii de situaţii financiare consolidate să le realizeze fie prin conformarea la reglementările

contabile conforme cu Directiva a VII-a fie prin conformarea la IFRS. Singura condiţie

imperativă este aceea de a asigura continuitatea aplicării acestora o dată ce s-a optat trecerea la

IFRS.



5

Ordinul Bãncii Naţionale a României nr. 9/2010 privind aplicarea Standardelor

Internaţionale de Raportare Financiară de către instituţiile de credit, ca bază a contabilităţii şi

pentru întocmirea de situaţii financiare anuale individuale, începând cu exerciţiul financiar al

anului 2012 prevede ca începând cu 01 Ianuarie 2012 instituţiile de credit se vor conforma la

IFRS. Acest ordin stabileşte modul de evidenţiere a operaţiunilor, modul de elaborare, auditare,

depunerea şi publicarea situaţiilor financiare in conformitate cu Standardele Internaţionale de

Raportare Financiară, precum si planul de conturi, prevederi referitoare la formulare, registre

de contabilitate, documente cât şi modul de completare şi utilizare.

Cu scopul de a ase asigura cu privire la aplicarea unitară a IFRS, BNR a emis Ordinul

nr. 27/2010 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele Internaţionale

de Raportare Financiară, aplicabile instituţiilor de credit, cu modificările şi completările

ulterioare.

În anul 2011 şi Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare emite Instrucţiunea nr. 6/2011

privind aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară de către entităţile

autorizate, reglementate şi supravegheate de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, aprobată

prin Ordinul nr. 116/2011, potrivit căreia instituţiile autorizate, reglementate şi supravegheate

de către C.N.V.M. sunt obligate să întocmească in scop informativ şi în 180 zile de la încheierea

exerciţiului financiar un set de situaţii financiare aferente ani 2011 şi 2012 în conformitate cu

IFRS apelând la retratarea informaţiilor. Astfel de situaţii nu pot fi invocate ca bază

fundamentală în procesul decizional al investitorilor şi nici nu prezintă implicaţii în stabilirea

impozitelor şi taxelor sau în procesul de distribuire a dividendelor.

Potrivit legii, situaţiile financiare anuale individuale ȋntocmite ȋn conformitate cu IFRS

trebuie să fie ȋntocmite ȋn moneda naţională şi ȋn limba română şi, de asemenea, trebuie să fie

supuse auditului statutar. Sunt supuse auditului statutar şi situaţiile financiare consolidate ȋn

conformitate cu IFRS ȋntocmite de firmele-mamă.

De asemenea, aceste societăţi trebuie să asigure principiul continuităţii ȋn conformarea

la IFRS chiar dacă la data bilanţului nu mai au valori mobiliare admise la tranzacţionare pe o

piaţă reglementată.



6

Reguli fiscale pentru contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu

Standardele Internaționale de Raportare Financiară

Entităţile care se conformă la Standardele Internaționale de Raportare Financiară ȋn

stabilirea impozitului pe profit trebuie să ţină cont de anumite reguli:

1. Tratamentul fiscal aplicat ȋn cazul ȋnregistrării unor valori ȋn Rezultatul Reportat din

provizioane specifice:

1.1. Sunt tratate ca rezerve ce urmează să fie impozitate valorile ȋnregistrate ȋn soldul

creditor al contului „Rezultatul reportat din provizioane specifice” ce reflectă

diferenţele dintre valorile provizioanele specifice calculate la 31 decembrie 2011

potrivit Regulamentului BNR nr. 3/2009 ȋn vederea ierarhizării creditelor şi

plasamentelor (constituire şi aplicarea provizioanelor specifice riscului de credit) și

ajustările pentru depreciere calculate la 1 ianuarie 2012 conform IFRS;

1.2. Sunt tratate ca elemente similare cheltuielilor, eşalonat pe o perioadă de 3 ani ȋn mod

egal ȋnregistrate ȋn soldul debitor al contului „Rezultatul reportat din provizioane

specifice” ce reflectă diferenţele dintre valorile provizioanele specifice calculate la 31

decembrie 2011 potrivit Regulamentului BNR nr. 3/2009 și ajustările pentru depreciere

calculate la 1 ianuarie 2012 conform IFRS.

2. Tratamentul fiscal aplicat pentru valorile regăsite în Rezultatul Reportat provenit din

actualizarea cu rata inflației ca rezultat al conformătii la IFRS este următorul:

2.1. Sunt tratate ca rezerve şi impozitate sumele brute consemnate ȋn creditul Rezultatului

Reportat actualizat cu rata inflaţiei a terenurilor şi a mijloacelor fixe amortizabile –

acestea trebuie ȋnsă consemnate ȋntr-un analitic distinct.

2.2. Nu sunt considerate elemente similare veniturilor valorile ȋnregistrate ȋn creditul

Rezultatului Reportat actualizat cu rata inflaţiei a activelor, mai puţin cu rata inflaţiei a

terenurilor şi a mijloacelor fixe amortizabile.

2.3. Nu sunt considerate elemente similare cheltuielilor valorile ȋnregistrate ȋn debitul

Rezultatului Reportat actualizat cu rata inflaţiei a pasivelor, mai puţin cu rata inflaţiei

mijloacelor fixe amortizabile.

3. Tratamentul fiscal aplicat pentru valorile regăsite în Rezultatul Reportat provenit din alte

ajustări, ca urmare a conformării la IFRS mai puţin a valorilor provenite din provizioane

specifice și a valorilor provenite din actualizarea cu rata inflației:

Ȋn cazul ȋn care aceste valori nu sunt consemnate ȋntr-un analitic distinct ȋn

soldul creditor al Rezultatului Reportat actualizat cu rata inflaţiei a terenurilor şi

a mijloacelor fixe amortizabile, atunci:

Valorile anterior deduse sunt impozitate ȋn momentul utilizării

(reducerea soldului creditor al Rezultatului Reportat – analitic

distinct sunt apreciate drept utilizări ale rezervei)

Valorile ulterior deduse sunt impozitate ȋn acelaşi timp cu

deducerea amotizării fiscale, la momentul diminuării terenurilor

sau mijloacelor fixe din gestiune



7

3.1. Sunt considerate elemente similare veniturilor valorile provenite din anularea unor

cheltuieli pentru care s-a acordat deducere;

3.2. Sunt considerate elemente similare veniturilor valorile provenite din veniturile

ȋnregistrate supllimentar ȋn baza IFRS ;

3.3. Sunt considerate elemente similare cheltuielilor valorile provenite din cheltuielile

ȋnregistrate suplimentar ȋn baza IFRS, dacă sunt considerate deductibile conform art.

21 din Codul Fiscal

3.4. Nu sunt considerate elemente similare veniturilor valorile provenite din anularea unor

cheltuieli care nu au fost deduse;

3.5. Nu sunt considerate elemente similare cheltuielilor valorile provenite din anularea unor

venituri neimpozabile.

4. Nu sunt considerate elemente similare veniturilor valorile provenite din anularea

provizioanelor considerate cheltuieli nedeductibile care au fost ȋnregistrate sub forma

retratării unor provizioane ȋn Rezultatul Reportat provenit din alte ajustări ca urmare a

conformării la IFRS. Nu sunt considerate elemente similare cheltuielilor valorile provenite

din instituirea provizioanelor conform IFRS.

Alte aspecte fiscale

Alte venituri considerate neimpozabile în cazul entităţilor care aplică IFRS:

veniturile din impozitul pe profit amânat;

veniturile reprezentând modificarea valorii juste a investiţiilor imobiliare/activelor

biologice, ca urmare a evaluării ulterioare utilizând modelul bazat pe valoarea justă. Aceste

valori sunt concomitent impozabile cu deducerea amortizării fiscale respectiv la momentul

scăderii din gestiune a acestor investiţii imobiliare/active biologice

Alte cheltuieli considerate nedeductibile în cazul entităţilor care aplică IFRS:

pentru veniturile obţinute în România cheltuielile cu impozitele nereținute la sursă în

numele persoanelor fizice și juridice nerezidente;

cheltuielile cu impozitul pe profit amânat înregistrat;

cheltuielile înregistrate ca urmare a reevaluării imobilizărilor necorporale din care rezultă

o diminuare a valorii acestora;

cheltuielile înregistrate ca urmare a reevaluării mijloacelor fixe din care rezultă o diminuare

a valorii acestora;

cheltuielile care reflectă schimbarea valorii juste a investițiilor imobiliare, în cazul în care,

ca urmare a evaluării ulterioare utilizând modelul bazat pe valoarea justă rezultă o

diminuare a valorii acestora;

cheltuielile reprezentând deprecierea/amortizarea mijloacelor fixe la momentul transferului

din categoria activelor imobilizate deținute în vederea vânzării în categoria activelor

imobilizate deținute pentru activitatea proprie;

cheltuielile din evaluarea activelor biologice în cazul în care, ca urmare a efectuării unei

evaluări utilizând modelul bazat pe valoarea justă rezultă o diminuare a valorii acestora;

cheltuielile cu dobânzile în cazul în care mijloacele fixe/ imobilizările necorporale/

stocurile sunt cumpărate în baza unor contracte cu plată amânată.

Amortizarea fiscală în cazul contribuabililor care aplică IFRS pentru activele

imobilizate deținute pentru activitatea proprie, transferate în categoria activelor imobilizate

deținute în vederea vânzării și reclasificate în categoria activelor imobilizate deținute pentru



8

activitatea proprie, valoarea fiscală rămasă neamortizată este valoarea fiscală dinaintea

reclasificării ca active imobilizate deținute în vederea vânzării. Durata de amortizare este durata

normală de utilizare rămasă determinată în baza duratei normale de utilizare inițiale, din care

se scade durata în care a fost clasificat în categoria activelor imobilizate deținute în vederea

vânzării. Amortizarea fiscală se calculează începând cu luna următoare celei în care a fost

reclasificat în categoria activelor imobilizate deținute pentru activitatea proprie, prin

recalcularea cotei de amortizare fiscală.

În ceea ce priveşte calculul impozitului datorat de către entităţile care se conformează

la normele IFRS care aleg ca metodă de evaluare ulterioară modelul bazat pe cost, valoarea

impozabilă a acestora este valoarea rezultată din raportul de evaluare emis de un evaluator

autorizat, depus la compartimentul de specialitate al administraţiei publice locale.

În ceea ce priveşte determinarea cifrei de afaceri pentru societăţile care aplică IFRS cu

excepţia instituţiilor de credit - persoane juridice române şi sucursalelor din România ale

instituţiilor de credit - persoane juridice străine, «cifra de afaceri» cuprinde veniturile din

vânzarea de bunuri şi prestarea de servicii din care se scad sumele reprezentând reduceri

comerciale acordate şi se adaugă subvenţiile de exploatare aferente cifrei de afaceri.

Pentru instituţiile de credit - persoane juridice române şi sucursalele din România ale

instituţiilor de credit - persoane juridice străine, "cifra de afaceri" cuprinde:

▬ venituri din dobânzi;

▬ venituri din dividende;

▬ venituri din taxe şi comisioane;

▬ câştiguri (pierderi) realizate aferente activelor şi datoriilor financiare care nu sunt evaluate

la valoarea justă prin profit sau pierdere - net;

▬ câştiguri sau pierderi privind activele şi datoriile financiare deţinute în vederea

tranzacţionării - net;

▬ câştiguri sau pierderi privind activele şi datoriile financiare desemnate ca fiind evaluate la

valoarea justă prin profit sau pierdere - net;

▬ câştiguri sau pierderi din contabilitatea de acoperire - net;

▬ diferenţe de curs de schimb [câştig (pierdere)] - net;

▬ câştiguri (pierderi) din derecunoaşterea activelor, altele decât cele deţinute în vederea

vânzării - net;

▬ alte venituri din exploatare.

Pentru instituţiile prevăzute la art. 2 lit. a)-d) din Ordinul Băncii Naţionale a României

nr. 27/2011 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu

modificările şi completările ulterioare, cifra de afaceri cuprinde:

▬ venituri din dobânzi şi venituri asimilate;

▬ venituri privind titlurile;

o venituri din acţiuni şi din alte titluri cu venit variabil;

o venituri din participaţii;

o venituri din părţi în cadrul societăţilor comerciale legate;

▬ venituri din comisioane;

▬ profit sau pierdere netă din operaţiuni financiare;

▬ alte venituri din exploatare.



9

Contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu IFRS pentru

determinarea valorii fiscale vor avea în vedere şi următoarele reguli:

a) în valoare fiscală a imobilizările necorporale sunt incluse şi reevaluările. Dacă aceste

reevaluări conduc la o diminuare a valorii acestora, atunci subvaloarea neamortizată

stabilită, valoarea fiscală neamortizată a imobilizărilor necorporale se recalculează până

la nivelul celei stabilite pe baza valorii de înregistrare în patrimoniu;

Rezervele din reevaluarea imobilizărilor necorporale, efectuată de către contribuabilii

care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare

financiară, care sunt deduse la calculul profitului impozabil prin intermediul amortizării

fiscale sau al cheltuielilor cu cedarea imobilizărilor necorporale, se impozitează concomitent

cu deducerea amortizării fiscale, respectiv la momentul scăderii din gestiune a acestor

imobilizări necorporale, după caz.

Imobilizările necorporale pot fi reevaluate în anumite condiţii conform IAS 38. Dacă se

înregistrează un plus de valoare în urma reevaluării acesta va afecta rezerva din reevaluare. Se

impozitează şi partea din rezerva din reevaluare corespunzătoare, iar amortizarea este

considerată deductibilă d.p.d.v. fiscal. Numai cheltuiala rezultată în urma reevaluării

nedeductibilă d.p.d.v. fiscal.

b) pentru situaţia în care se trece la reevaluarea bazată pe cost nu se include actualizarea

cu rata inflaţiei în valoarea fiscală (exceptate sunt terenurile şi mijloacele fixe

amortizabile);

c) pentru situaţia în care se trece la reevaluarea bazată pe cost se include actualizarea cu

rata inflaţiei în valoarea fiscală a terenurilor şi mijloacelor fixe amortizabile, în urma

anulării reevaluărilor anterioare;

d) Valoarea fiscală în cazul proprietăţilor imobiliare transferate la investiţii imobiliare este

costul de achiziţie, de producţie, valoarea de piaţă a celor obţinute ca aport la capital sau

cu titlu gratuit. În această valoare sunt incluse şi evaluările. Dacă aceste evaluări conduc

la o diminuare a valorii acestora, atunci subvaloarea neamortizată stabilită, valoarea

fiscală neamortizată a imobilizărilor necorporale se recalculează până la nivelul celei

stabilite pe baza valorii de înregistrare în patrimoniu;

Investiţiile imobiliare pot fi înregistrate supă modelul costului sau după modelul valorii

juste, aşa cum prevede IAS 40. Dacă acestea sunt evaluate la valoarea justă atunci nu se

amortizează, iar creşterile şi diminuările de valoare sunt regăsite în contul de profit şi pierdere.

Creşterea de valoare este considerată venit neimpozabil d.p.d.v. fiscal, iar diminuarea de

valoare este considerată cheltuielă nedeductibilă. Plusul de valoare este impozitat o dată cu

deducerea fiscală pentru amortizare.

e) Valoarea fiscală pentru mijloace fixe clasificate pdrept active biologice este reflectată

de costul de achiziţie, de producţie, valoarea de piaţă a celor obţinute ca aport la capital

sau cu titlu gratuit. În această valoare sunt incluse şi evaluările. Dacă aceste evaluări

conduc la o diminuare a valorii acestora, atunci subvaloarea neamortizată stabilită,

valoarea fiscală neamortizată a imobilizărilor necorporale se recalculează până la

nivelul celei stabilite pe baza valorii de înregistrare în patrimoniu;

Un activ biologic, conform IAS 41 se evaluează la recunoaşterea iniţială şi la finalul

fiecărei perioade de raportare la valoarea sa justă mai puţin costurile generate de vânzare

(excepţie este cazul în care nu se poate evalua în mod fiabil valoarea justă). Creşterile, respectiv



10

diminuările de valoare justă a activelor biologice se contabilizează în cont de venituri “Câştiguri

din evaluarea la valoarea justă a activelor biologice”, respectiv cont de cheltuieli “Pierderi din

evaluarea la valoarea justă a activelor biologice”. Venitul este neimpozabil, iar cheltuiala este

nedeductibilă d.p.d.v. fiscal. Creşterea de valoare este impozitată o dată cu deducerea

amortizării.



11

Studiu de caz privind reguli fiscale pentru contribuabilii care aplică IFRS

Exemplul nr. 1

Societatea SC Popescu SA achiziţionează la data de 31.12.2010 un utilaj al cărui preţ

este 300,000.00 lei. Contractul încheiat cu furnizorul prevede efectuarea unei plăţi la livrare în

sumă de 100,000.00 lei, urmată de o plată ulterioară, peste un an în sumă de 230,000.00 lei.

Pentru utilajul achiziţionat s-a estimat o durată de viaţă utilă de 10 ani şi o valoare

reziduală de 15,000.00 lei. Metoda de amortizare utilizată este metoda liniară.

La sfârşitul anului 2012 utilajul a fost reevaluat la o valoare justă de 250,000.00 lei. Se

consideră că amortizarea este eliminată din valoarea contabilă brută a activului şi că surplusul

din reevaluare este transferat la rezultatul reportat la cedarea activului.

La începutul anului 2013 entitatea decide majorarea duratei de viaţă utilă, motivând că

utilajul nu a fost folosit la capacitatea preconizată, astfel încât durata de viaţă utilă rămasă este

de 12 ani.

La sfârşitul anului 2014 utilajul este vândut, preţul de vânzare din contractul de vânzare

este 230,000.00 lei, iar cheltuielile legate de vânzare 10,000.00 lei.

Se cer:

a) Înregistrările contabile din anii 2010-2011

b) Reevaluarea de la sfârşitul anului 2012

c) Înregistrarea amortizării aferentă anului 2013

d) Derecunoaşterea activului

a) Înregistrările anilor 2010-2011:

Cost = Echivalent ȋn numerar al preţului 300,000.00 lei

Plată totală = (tranşa I) 100,000.00 lei + (tranşa II) 230,000.00 lei 330,000.00 lei

Dobândă = (plată totală) 330,000.00 lei – (cost) 300,000.00 lei 30,000.00 lei

a.1) Recunoaşterea iniţială, în momentul achiziţiei:

330,000.00 lei % = 404

Furnizori de imobilizări

330,000.00 lei

300,000.00 lei

2131

Echipamente

tehnologice (maşini,

utilaje şi instalaţii de

lucru)

30,000.00 lei

471

Cheltuieli ȋnregistrate ȋn

avans

a.2) plata primei tranşe către furnizor



12

100,000.00 lei 404

Furnizori de imobilizări =

5121

Conturi la bănci în lei 100,000.00 lei

a.3) ȋnregistrare lunară timp de un an a dobânzilor

Dobânda lunară = dobânda/ nr. luni = 30,000.00 𝑙𝑒𝑖

12 𝑙𝑢𝑛𝑖 = 2,500.00 lei

2,500.00 lei

666

Cheltuieli privind

dobânzile

=

471

Cheltuieli înregistrate în

avans

2,500.00 lei

a.4) plată tranşa II către furnizor

230,000.00 lei 404

Furnizori de imobilizări =

5121

Conturi la bănci în lei 230,000.00 lei

a.5) ȋnregistrare cheltuială cu amortizarea

Valoarea amortizabilă = Cost – Valoare reziduală

= 300,000.00 lei – 15,000.00 lei = 285,000.00 lei

Amortizare anuală = Valoare amortizabilă / Durata de viaţă utilă

= 285,000.00 𝑙𝑒𝑖

10 𝑎𝑛𝑖 = 28,500.00 lei

Amortizare lunară = Amortizare anuală / Nr. luni

= 28,500.00 𝑙𝑒𝑖

12 𝑙𝑢𝑛𝑖 = 2,375.00 lei

2,375.00 lei

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea

imobilizărilor

=

2813

Amortizarea instalaţiilor

şi mijloacelor de

transport

2,375.00 lei

b) Înregistrările anului 2012:



13

Situaţia activului la sfârşitul anului 2012 este următoarea:

Cost Echivalent în numerar al preţului 300,000.00 lei

Amortizare cumulată

ani 2011 şi 2012 Amortizare anuală (28,500.00 lei) * 2 ani 57,000.00 lei

Valoare netă contabilă

sfârşit an 2012

Cost (300,000.00 lei) -

Amortizare cumulată (57,000.00 lei) 243,000.00 lei

Valoare justă la

31.12.2012 250,000.00 lei

Diferenţă pozitivă din

reevaluare

Valoare justă (250,000.00 lei) -

Valoare netă la 31.12.2012 (243,000.00 lei) 7,000.00 lei

b.1) Eliminarea amortizării cumulate ani 2011 şi 2012 din valoarea brută a utilajului

57,000.00 lei

2813


şi mijloacelor de

transport

=

2131

Echipamente



lucru)

57,000.00 lei

b.2) Înregistrarea diferenţei favorabile din reevaluare în valoarea utilajului

7,000.00 lei

2131

Echipamente



lucru)

= 105

Rezerve din reevaluare 7,000.00 lei

c) Înregistrările anului 2013:


Valoare justă la

31.12.2012 250,000.00 lei

Durata de viaţă utilă

rămasă reestimată În ani 12 ani

Amortizare an 2013 Valoare justă (250,000.00 lei) / Durata de

viaţă utilă rămasă reestimată (12 ani) 20,833.33 lei

c.1) Înregistrarea amortizării în conformitate cu valoarea justă si durata de viaţă utilă

rămasă reestimată



14

20,833.33 lei

6811


privind amortizarea

imobilizărilor

=

2813


şi mijloacelor de

transport

20,833.33 lei

d) Înregistrările anului 2014:


Valoare justă la

31.12.2012 250,000.00 lei

Amortizare cumulată ani

2013 şi 2014 Amortizare anuală (20,833.33 lei) * 2 ani 41,666.67 lei

Valoare rămasă la

31.12.2014

Valoare justă (250,000.00 lei) - Amortizare

cumulată (41,666.67 lei) 208,333.33 lei

d.1) Anularea amortizării cumulate

41,666.67 lei

2813


şi mijloacelor de

transport

=

2131

Echipamente



lucru)

41,666.67 lei

d.2) Recunoaşterea câştigului din cedarea utilajului

● Preţul de vânzare ● 230,000.00 lei

- cheltuielile legate de vânzare - 10,000.00 lei

- Valoare rămasă la 31.12.2014 - 208,333.33 lei

= Câştigul din cedare utilaj = 11,666.67 lei

220,000.00 lei 5121

Conturi la bănci în lei

= % 220,000.00 lei

2131

Echipamente



lucru)

208,333.33 lei

Câştiguri din cedare

activ 11,666.67 lei

d.3) Transferul rezervei din reevaluare la Rezultatul Reportat reprezentând surplusul

din rezerve din reevaluare



15

7,000.00 lei 105

Rezerve din reevaluare =

1175

Rezultatul reportat

reprezentând surplusul

realizat din rezerve din

reevaluare

7,000.00 lei

Exemplul nr. 2

Societatea SC Popescu SA deţine o clădire „N” obţinută din producţie proprie la începutul anului 2010 la un cost de 100.000 lei care a fost considerată imobilizare corporală

pentru care a practicat o amortizare lineară pe o durată de 40 de ani. De asemenea, a obţinut din producţie proprie şi o clădire „M” considerată produs finit (la începutul exerciţiului 2013) la un

cost de producţie de 80.000 lei. La 31.12.2013, entitatea închiriază ambele clădiri. La această dată, valoarea justă pentru clădirea „N” este 105.000 lei, iar pentru clădirea „M” este de 82.000

lei.

I) Societatea utilizează modelul valorii juste

După recunoaşterea iniţială, entitatea alege modelul valorii juste, astfel trebuie să

evalueze toate investiţiile sale imobiliare la valoarea justă. Un câştig sau o pierdere generat(ă)

de o modificare a valorii juste a investiţiei imobiliare trebuie recunoscut(ă) în profitul sau în

pierderea perioadei în care apare. În cazul în care un activ este transferat la investiţii imobiliare evaluate la valoarea justă,

diferenţa dintre valoarea justă şi valoarea contabilă este tratată diferit în funcţie de originea activului:

- dacă proprietatea imobiliară utilizată se transferă la investiţii imobiliare pentru care se

va utiliza modelul valorii juste, entitatea va aplica IAS 16 până la data modificării utilizării.

Societate va trata orice diferenţă dintre valoarea contabilă a proprietăţii imobiliare şi valoarea

sa justă la fel ca pe o reevaluare, în conformitate cu IAS 16, - pentru un transfer de la stocuri la investiţii imobiliare pentru care se va utiliza modelul

valorii juste, orice diferenţă între valoarea justă a activului la acea dată şi valoarea contabilă

anterioară va fi recunoscută în rezultatul perioadei.

I.1) Clădirea „N” este considerată imobilizare corporală pentru 4 ani, în perioada

01.01.2010 – 31.12.2013 pentru se aplică IAS 16.

Amortizare anuală = Valoare amortizabilă / Durata de viaţă utilă

= 100,000.00 𝑙𝑒𝑖

40 𝑎𝑛𝑖 = 2,500.00 lei

Amortizare lunară = Amortizare anuală / Nr. luni

= 2,500.00 𝑙𝑒𝑖

12 𝑙𝑢𝑛𝑖 = 208.33 lei



16

208.33 lei

6811


privind amortizarea

imobilizărilor

=

2812

Amortizarea

construcţiilor

208.33 lei

Cost Echivalent în numerar al preţului

100,000.00

lei

Amortizare cumulată

ani 2010-2013 Amortizare anuală (2,500.00 lei) * 4 ani

10,000.00 lei

Valoare netă

contabilă sfârşit an

2013

Cost (100,000.00 lei) -

Amortizare cumulată (10,000.00 lei)

90,000.00 lei

Valoare justă la

31.12.2012

105,000.00

lei

Diferenţă pozitivă

din reevaluare

Valoare justă (105,000.00 lei) -

Valoare netă la 31.12.2012 (90,000.00 lei)

15,000.00 lei

La 31.12.2012, clădirea „N” se transferă în categoria invesţiilor imobiliare, iar diferenţa

dintre valoarea justă (105,000.00 lei) şi valoarea contabilă (90,000.00 lei) se va trata ca o

reevaluare.

I.2) Anularea amortizării cumulate:

10,000.00 lei

2812

Amortizarea

construcţiilor

= 212

Construcţii 10,000.00 lei

I.3) Înregistrarea plusului de valoare din reevaluare

15,000.00 lei 212

Construcţii =

105

Rezerve din

reevaluare

15,000.00 lei

I.4) Transferul activului de la imobilizări corporale la investiţii imobiliare

105,000.00 lei 215

Investiţii imobiliare =

212




17

Înregistrarea impozitului amânat corespunzător.

Presupunem că amortizarea contabilă este egală, în acest caz, cu deducerea fiscală

pentru amortizare.

Potrivit Ordinului 1690/2012 art. 1241. - (1) Impozitul pe profit care, potrivit IAS 12, se recunoaşte în alte elemente ale rezultatului global, definite astfel potrivit prevederilor IFRS, se evidenţiază în contul 1034 „Impozit pe profit curent şi impozit pe profit amânat recunoscute pe seama capitalurilor proprii”, urmărindu-se distinct impozitul pe profit curent şi impozitul pe profit amânat. În acest cont se evidenţiază şi impozitul pe profit amânat corespunzător rezervelor legale şi altor rezerve prevăzute de Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

I.4) Impozit pe profit amânat = 16% * Rezerva din reevaluare

= 16% * 15,000.00 lei = 2,400.00 lei

2,400.00 lei

1034.01

Impozit pe profit

curent şi pe profit

amânat recunoscute

pe seama

capitalurilor proprii

=

4412

Impozit pe profit

amânat

2,400.00 lei

I.5) Clădirea „M’ este considerată stoc şi transferată la investiţii imobiliare

82,000.00 lei 215

Investiţii imobiliare

= % 82,000.00 lei

345

Produse finite 80,000.00 lei

Câştiguri din

evaluarea la valoare

justă a investiţiilor

imobiliare

2,000.00 lei

I.4) Înregistrarea impozitului pe profit amânat aferent clădirii „M”

Impozit pe profit amânat = 16% * Câştiguri din evaluarea la valoare justă a investiţiilor imobiliare = 16% * 2,000.00 lei = 320.00 lei

320.00 lei

692

Cheltuiala cu

impozitul amânat

=

4412

Impozit pe profit

amânat

320.00 lei



18

II) Societatea utilizează modelul costului

În cazul în care societatea utilizează modelul costului, transferurile între investiţii imobiliare şi bunuri imobiliare ocupate de proprietar şi stocuri nu modifică valoarea contabilă

a proprietăţii imobiliare transferate şi nu modifică nici costul respectivei proprietăţi în scopul

evaluării sau al prezentării informaţiilor.

Clădirea „N” este considerată activ al societăţii în perioada 01.01.2010 – 31.12.2013 şi se aplică tratamentul IAS 16. La 31.12.2013, clădirea se transferă în categoria investiţiilor

imobiliare, la nivelul costului.

II.1) Transferul activului se contabilizează astfel:

100,000.00 lei 215


212


II.2) Transferul amortizării cumulate:

10,000.00 lei

2812

Amortizarea

construcţiilor

=

2815

Amortizarea

investiţiilor

imobiliare evaluate

la cost

10,000.00 lei

II.3) Clădirea „M” este considerată stoc, iar transferul la investiţii imobiliare se contabilizează astfel:

80,000.00 lei 215


345

Produse finite 80,000.00 lei



19

Bibliografie

Toma, M. (2009), Iniţiere în auditul situaţiilor financiare, Ed. CECCAR

Toma, M. (2009), Iniţiere în evaluarea întreprinderii, Ed. CECCAR

Ristea, M., Dumitru, C. (2005), Contabilitate aprofundată, Ed. Universitară

Fundaţia Comitetului pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate – IASB (2011),

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, Ed. CECCAR

Petre, G., Lazăr, A. (2012), Unele aspecte referitoare la aplicarea de către operatorii

economici a Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară, Revista de Audit Financiar

nr. 9/ 2012

http://www.cafr.ro/uploads/AF%209%202012%20-%20Site-5888.pdf

Petre, G. (2013), Program de pregătire profesională – întocmirea situaţiilor financiare IFRS,

CAFR

http://www.conta-conta.ro/miscellaneous/598_miscellaneous_contabilitate_files%20598_.pdf

OMFP Nr. 1802 din 29 decembrie 2014 ‐ Partea I pentru aprobarea Reglementărilor contabile

privind situațiile financiare anuale individuale şi situațiile financiare anuale consolidate, MO

nr. 963 din 30 decembrie 2014

OMFP Nr. 2861 din 9 octombrie 2009 - pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi

efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, MO

nr. 704 din 20 octombrie 2009

OMFP nr. 881/2012 privind aplicarea de către societăţile comerciale ale căror valori

mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată a Standardelor Internaţionale

de Raportare Financiară, MO, Partea I, nr. 424 din 26 iunie 2012

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_881_2012.pdf

OMFP nr. 1286 din 1 octombrie 2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme

cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară, aplicabile societăților comerciale ale

căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, MO nr. 687 din 4

octombrie 2012

http://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_1286_2012.pdf

OMFP nr. 1690 din 12 decembrie 2012 privind modificarea şi completarea unor reglementări

contabile, MO nr. 857 din 18 decembrie 2012


OMFP nr. 1121/2006, privind aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară,

MO nr. 602 din 12.07.2006

http://www.conta-

conta.ro/miscellaneous/1.078_miscellaneous_contabilitate_files%201.078_.pdf

OMFP nr. 907/2005 privind aprobarea categoriilor de persoane juridice care aplică

reglementări contabile conforme cu Standardele Internaţionale de Raportare Financiară,

respectiv reglementări contabile conforme cu directivele europene

http://www.conta-

conta.ro/miscellaneous/1.079_miscellaneous_contabilitate_files%201.079_.pdf

http://www.cafr.ro/uploads/AF%209%202012%20-%20Site-5888.pdf

http://www.conta-conta.ro/miscellaneous/598_miscellaneous_contabilitate_files%20598_.pdf

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_881_2012.pdf



http://www.conta-conta.ro/miscellaneous/1.078_miscellaneous_contabilitate_files%201.078_.pdf






20

OMFP nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele

europene, MO, Partea I, nr. 766 şi 766 bis din 10 noiembrie 2009, cu modificările şi

completările ulterioare

OMFP nr. 3512 din 27 noiembrie 2008 privind documentele financiar-contabile, MO nr. 870

bis din 23 decembrie 2008

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OrdineMFP/OMEF_3512_2008.pdf

Legea 571/2003 coroborată cu HG 44/2004 privind Codul Fiscal cu norme metodologice de

aplicare

Codul de procedură fiscală cu normele metodologice de aplicare,

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/cod_procedura/Cod_Procedura_Fiscala_cu_norme_2015.h

tm

Legea contabilităţii nr. 82/1991, cu modificările şi completările ulterioare

Ordinul BNR nr. 9/2010 privind aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare

Financiară, de către instituţiile de credit, ca bază a contabilităţii şi pentru întocmirea de situaţii

financiare anuale individuale, începând cu exerciţiul financiar al anului 2012, MO, Partea I,

nr. 535 din 30 iulie 2010

Ordinul BNR nr. 15/2009 privind întocmirea de către instituţiile de credit, în scop informativ,

de situaţii financiare anuale individuale conforme cu Standardele Internaţionale de Raportare

Financiară, MO, Partea I, nr. 913 din 24 decembrie 2009, cu completările ulterioare

Ordinul BNR nr. 27/2010 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, aplicabile instituţiilor de credit, MO,

Partea I, nr. 890 şi 890 bis din 30 noiembrie 2010, cu modificările şi completările ulterioare

Ordinul CNVM nr. 116/2011 pentru aprobarea Instrucţiunii nr. 6/2011 privind aplicarea

Standardelor Internaţionale de raportare financiară de către entităţile autorizate, reglementate

şi supravegheate de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, MO, Partea I, nr. 82 din 01

februarie 2012

Prevederi fiscale aplicabile entităţilor care aplică reglementările contabile conforme cu

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară

http://ceccar.ro/ro/wp-content/uploads/2013/03/Prevederi-fiscale.pdf

Standarde Internaţionale de Contabilitate

http://europa.eu/legislation_summaries/internal_market/single_market_services/financial_serv

ices_general_framework/l26040_ro.htm

Cadrul legal privind aplicarea IFRS în România

http://ceccar.ro/ro/?page_id=3015

Calculul şi înregistrarea impozitului amânat


https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OrdineMFP/OMEF_3512_2008.pdf

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/cod_procedura/Cod_Procedura_Fiscala_cu_norme_2015.htm

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/cod_procedura/Cod_Procedura_Fiscala_cu_norme_2015.htm

http://ceccar.ro/ro/wp-content/uploads/2013/03/Prevederi-fiscale.pdf

http://europa.eu/legislation_summaries/internal_market/single_market_services/financial_services_general_framework/l26040_ro.htm

http://europa.eu/legislation_summaries/internal_market/single_market_services/financial_services_general_framework/l26040_ro.htm



cadrul legislativ-normativ Şi studiu de caz privind reguli fiscale pentru contribuabilii care...

Documents