REFERENTIALE CONTABILE SI STANDARDE DE EVALUARE PENTRU DOMENIUL PUBLICConf. univ. dr. Cristina Silvia Nistor

STRUCTURA CURSETAPIZAREA EVOLUTIEI CONTABILITATII PUBLICE IN ROMANIAPROCESUL ARMONIZARII IN ROMANIAVIZIUNE INTERNATIONALA ASUPRA CONCEPERII SI APLICARII IPSASREFERENTIALE IPSAS ROLUL SI FINALITATEA APLICARII LORTRANSPARENTAPERFORMANTACONCEPTE NOIE-GOVERNMENTCONSOLIDARIIVS - EVALUARI IN SECTORUL PUBLICCORELATII IPSAS-IVS

Exista corelatie intre standarde contabile si standarde de evaluare (contabil si evaluator)

Nu exista corelatie intre standarde contabile si cele de evaluare (contabil si evaluator)

1. ETAPIZAREA EVOLUTIEI CONTABILITATII PUBLICE DIN ROMANIA

Cunoasterea trecutului ne ajuta sa intelegem prezentul si sa putem anticipa socul viitorului

EVOLUTIA SISTEMULUI CONTABIL (a se vedea Calu, 2005; Tiron Tudor, 2006; Dascalu si colab, 2006; Nistor si colab, 2008; Nistor, 2009)

1944-1989

1989-2001

2002-2005

2006-2012

1944-1989Sistemul financiar contabilcontabilitatea bugetar, se afla sub directa influen a sistemului sovietic de contabilitate, fondat pe teoria marxist a valorii, cu aplicaii care rspundeau planificrii centralizate.

C. Nobes i R. Parker (1998:295), concluzioneaz cu privire la aceast problem c ntr-o economie centralizat, contabilitatea are oarecum o poziie puin important, este inflexibil i nu rspunde noutilor ce apar pe pia.

SISTEMUL LEGISLATIV

Anul 1947 marcheaz nfiinarea Ministerului Industriei i Comerului, cu sarcina precis de a realiza normarea contabilitii. construcia unui plan de conturi unificat. La nivel internaional, Eugen Schmalenbach n lucrarea sa Der Kontenrahmen (1927), a elaborat primul plan de conturi. n anul 1957 planurile contabile utilizate de instituiile publice au fost aliniate la planul de conturi al ntreprinderilor industriale, pentru conturile cu acelai coninut economic fiind folosite denumiri i simboluri cifrice unitare

Contabilitatea nu este, n principiu, un instrument aflat la dispoziia echipei manageriale a unei ntreprinderi sau a altei entiti (instituie, organizaie). Dimpotriv, contabilitatea trebuie s ndeplineasc nevoile instituiilor centrale existente ntr-o economie planificat, cum ar fi: Comisia de planificare a statului, Biroul central de statistic, Ministerul Finanelor;Situaiile financiare au rolul de a furniza informaii necesare autoritilor centrale implicate n administrarea unei economii planificate;Situaiile financiare sunt complementare situaiilor statistice, ndeplinind un rol dual, dar contradictoriu: sunt utilizate ca instrument de control al ndeplinirii obiectivelor planificate pentru perioada curent; ofer informaii ce servesc la fixarea obiectivelor planificate pentru perioada urmtoare;Informaiile contabile sunt considerate secrete i n consecin, situaiile financiare nu sunt publicate.R.Schroll (1995: 827) identific urmtoarele patru aspecte specifice:

Perioada comunista

ELEMENTE CARACTERISTICEECONOMIA DE PIAECONOMIA PLANIFICAT (SOCIALIST)Mijloacele de producieMecanismul de integrarentreprindereaPreurileBncile

Rolul nregistrrilor contabileProcesul de raportare

UtilizatoriiProprietate privatPiaaAutonomIndependente (reale)Orientare comercial

Contabilitate rol activOrientat spre exteriorntreprinderile i statulPublice (aparin statului)PlanulDependentControlate (artificiale)Orientate spre ndeplinirea planuluiEviden contabil rol pasivOrientat spre nevoile interneAutoritile centrale

Problemele se agraveaz prin indiferen Contabilitatea dezvluie problemele(Bergmann A.) Nu ucide mesagerul

Johann Heinrich Waserdecapitat 1780pentru publicarea Raportrilor financiare ale statului elveian

1989-2001SISTEMUL FINANCIAR CONTABILeste o contabilitate pe baz de numerar ( cash basis), care recunoate veniturile n momentul ncasrii i cheltuielile n momentul plaii. obiectul contabilitii instituiilor publice l constituie pe de o parte patrimoniul public aflat n administrarea instituiei i patrimoniul privat al instituiei, cu drepturile i obligaiile rezultate din activitatea desfurata, i pe de alt parte veniturile ncasate i cheltuielile efectuate din surse bugetare i extrabugetare, rezultatele activitii desfurate i nchiderea exerciiului bugetar.in realizarea contabilitii instituiilor publice un rol important l are cunoaterea i respectarea clasificaiei bugetare, care reprezint, pentru veniturile i cheltuielile publice, numitorul comun al previzionrii financiare prin intermediul bugetelor i execuiei bugetului.

SISTEMUL LEGISLATIV

Legea 10/1991 a finanelor publice publicat n Monitorul Oficial nr.23/1991, a constituit o adevrat cart financiar a Romniei. Legea Contabilitii 82/1991 prin care se meniona rolul contabilitii instituiilor publice de a asigura informaii ordonatorilor de credite cu privire la execuia bugetelor de venituri i cheltuieli, patrimoniul aflat n administrare, precum i pentru ntocmirea contului general anual de execuie a bugetului de stat, a contului anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat, fondurilor speciale, precum i a conturilor anuale de execuie ale bugetelor locale.

Planul de conturi specific instituiilor publice a fost introdus n anul 1984 i s-a utilizat pe tot intervalul de timp studiat, cu toate c la nivelul entitilor economice s-a realizat reorganizarea lui conform sistemului francez de contabilitate (1994). El se bazeaz pe principiile de clasificare ale sistemului zecimal, fiind structurat n clase simbolizate de la 0 la 9.

INSTITUTII PUBLICEENTITI ECONOMICEClas 0. Mijloace fixe i terenuriClas 1. Mijloace bnetiClas 2. Teri Clas 3. FonduriClas 4. CheltuieliClas 5. VenituriClas 6. MaterialeClas 7. Finanri i crediteClas 9. Conturi de ordine i evidenClas 1. Capital i rezerveClas 2. ImobilizriClas 3. Stocuri i producie n cursClas 4. TeriClas 5. TrezorerieClas 6. CheltuieliClas 7. VenituriClas 8. Conturi specialeClas 9. Conturi de gestiune

Intervalul 1989-2001 Contabilitate pe baz de numerar (cash basis) Activele fixe deinute de ctre instituiile publice nu se supun amortizrii Planul de conturi utilizat n instituiile publice a fost introdus n 1984

NOTIUNEINSTITUTII PUBLICEENTITI ECONOMICESISTEM DE CONTABILITATECash basis - recunoate tranzaciile i alte evenimente n momentul ncasrii sau achitrii numerarului.Accrual basis recunoate tranzaciile i alte evenimente n momentul n care acestea se petrec i sunt nregistrate n declaraiile financiare ale perioadei la care se refer.REZULTATUL EXERCITIULUIEste un rezultat bugetar (financiar) exprimat pe baza diferenei ntre numerarul ncasat i cel pltit.Este un rezultat patrimonial, coninnd angajamente i datorii neachitate.NORMALIZAREA CONTABILA Ansamblul de norme contabile este elaborat de un organism statal, ntreprinderile i profesia contabil supunndu-se acestor reglementri.Ansamblul de norme contabile este elaborat de un organism statal, ntreprinderile i profesia contabil supunndu-se acestor reglementri.

UTILIZATORII INFORMATIILOR CONTABILEStatul acioneaz c utilizator preferenial de informaii contabile, acestea fiind n aa fel structurate inct s-i foloseasc exclusivManagerii n luarea deciziilor de gestiune; Investitorii prezeni i poteniali ; Personalul/Creditori(financiari); Furnizorii (creditorii comerciali); Clienii (debitorii comerciali; guvernul i instituiile publice; publiculSTANDARDELE INTERNATIONALE DE CONTABILITATENu sunt preluateAplicarea unor standarde internaionale de contabilitate este n curs de generalizare pentru toate ntreprinderile mari.SITUATIILE FINANCIAREBilanul contabil, Contul de execuie bugetar, Raportul de analiz la darea de seam bugetarBilan, Cont de profit i pierderi, Politici contabile i note explicativeCONDUCEREA I CONDUCEREA CONTABILITATIIn partid dubl (cu excepia primriilor comunale care conduc contabilitatea n partida simpl)n partid dublPLANUL DE CONTURIElaborat n 1984, cu simbolistic diferit fa de entitile economiceActualizat n 1994 prin preluarea sistemului de contabilitate francez, cu simbolistic diferit fa de instituiile publice

n aceste condiii identificam ca i principale cerine ale momentului:Armonizarea sistemului contabil al instituiilor publice cu Standardele Internaionale de Contabilitate din Sectorul Public (IPSAS);Armonizarea planului de conturi utilizat pentru instituii publice cu planul de conturi specific entitilor economice;Instituirea obligativitii conducerii contabilitii de gestiune cu ajutorul creia s se urmreasc costurile aferente programelor prevzute n buget.

2002-2005SISTEMUL FINANCIAR CONTABILObiectul contabilitii publice:-contabilitatea veniturilor i cheltuielilor bugetare, care s reflecte ncasarea veniturilor i plata cheltuielilor (cash basis),-contabilitatea general bazat pe principiul constatrii drepturilor i obligaiilor, care s reflecte evoluia situaiei financiare i patrimoniale, excedentul sau deficitul patrimonial (accrual basis).Tratamente contabile noi pentru activele fixe: reevaluarea activelor corporale; amortizarea activelor fixe; provizioane pentru deprecierea activelor fixe corporale.

SISTEMUL LEGISLATIV- OMFP 1746/2002 pentru aprobarea normelor metodologice privind organizarea i conducerea contabilitii patrimoniului instituiilor publice, a Planului de conturi pentru instituii publice, care reglementeaz suplimentarea sistemului cash de contabilitate cu cel pe baz de angajament;- Legea 500/2002 privind finanele publice- OMFP 1792/2002 pentru aprobarea normelor metodologice privind angajarea, lichidarea, ordonantarea si plata cheltuielilor.- OMFP 1487/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice privind reevaluarea si amortizarea activelor fixe aflate in patrimoniul institutiilor publice si al persoanelor juridice fara scop patrimonial- OMFP 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea si conducerea contabilitatii institutiilor publice, planul de conturi pentru institutii publice i instructiunile de aplicare a acestuia.

2002-2005n anul 2002, din perspectiva aderrii Romniei la Uniunea European, reforma contabilitii publice i armonizarea acesteia cu reglementrile europene i internaionale este impetuos necesar. Ministerul Finanelor Publice a avut obligaia restructurrii contabilitii bugetare prin suplimentarea contabilitii de fluxuri de lichiditi cu contabilitatea de angajamente. Acest proiect se aplic experimental n semestrul I al anului 2003, n paralel cu reglementrile existente, de ctre un numr de 13 ordonatori principali de credite. specialitii scoieni au formulat propuneri cu privire la reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind reevaluarea i amortizarea activelor instituiilor publice, constituirea de provizioane pentru depreciere, precum i alte elemente ce definesc contabilitatea de angajamente.

Intervalul 2002-2005

2006 - 2013Anul 2006 marcheaz, la nivel naional, introducerea sistemului de contabilitate pe baz de angajamente n tot complexul instituiilor publice din Romnia. Este un progres extraordinar pentru sectorul public, acesta urmnd tendina mondial. La nivel internaional, Standardele Internaionale de Contabilitate n Sectorul Public (IPSAS) sunt ntr-o continu cretere n ntreaga lume, nu mai mult de 50 state adoptnd IPSAS-urile sau au n vedere aceast opiune. n completare, standardele sunt susinute de un numr mare de organizaii internaionale, inclusiv de Naiunile Unite, de Organizaia pentru Cooperare i Dezvoltare Economic, NATO i altele.

SISTEMUL LEGISLATIVOMFP nr. 1.187/2008 pentru modificarea si completarea OMFP nr. 1.917/2005.Ordin nr. 529/2009 pentru modificarea si completarea OMFP nr. 1917/2005.

Intervalul 2006- prezent2006 Introducerea sistemului de contabilitate pe baz de angajamente n care standardele internaionale se regsesc ca baz de referin pentru unele elemente.Armonizarea planului de conturi al instituiilor publice cu cel al entitilor economice, dezvoltnd i pstrnd unele particulariti ale acestora;Prezentarea situaiilor financiare c structur i coninut, ntr-o form asemntoare cu cea a agenilor economici (Bilant, Cont de rezultat patrimonial, Situatia fluxurilor de trezorerie, Situatia modificarilor activelor nete/capitalurilor proprii, Anexe la situatiile financiare, Contul de executie bugetara) ;Rezultatul exerciiului este un rezultat patrimonial, coninnd angajamente i datorii neachitate;Aplicarea principiului prudentei .

SITUATIILE FINANCIARE contabilitatea de trezorerie (ante reforma)SITUATIILE FINANCIARE- contabilitatea de angajamente (post reforma)OBIECTIVEDetermina situaia patrimoniului si a rezultatelor activitii instituiei.Determina poziia financiara, performantele si modificrile poziiei financiare POZITIA FINANCIARABilantBilantCONTINUT: se prezint ca un tablou ce reunete elementele patrimoniale sub cele dou aspecte: componen material i provenienPERFORMANTA FINANCIARACont de executie bugetaraCONTINUT: prezint comparativ veniturile prevzute a se realiza precum i veniturile realizate, respectiv creditele bugetare prevzute a se consuma i cheltuielile bugetare sub cele dou aspecte: pli nete de cas si cheltuieli efective.

Detalierea cheltuielilorCONTINUT: cuprinde aceleasi rubrici ca si contul de executie buget dar se refera exclusiv la cheltuieli.Cont de rezultat patrimonialCONTINUT: este un rezultat economic care exprima performanta financiara a institutiei publice, respectiv excedent sau deficit patrimonial.

Cont de execuie bugetaraCONTINUT: prezinta toate operatiunile derulate in exercitiul financiar curent, respectiv incasarile realizate si platile efectuate, pe structura in care a fost aprobat bugetul, precum si alte informatii necesare unei bune administrari a bugetului.

SITUATIA MODIFICARILOR IN STRUCTURA CAPITALURILOR PROPRII/ACTIVELOR NETESituatia activelor imobilizateCONTINUT: prezinta valoarea cresterilor sau diminuarilor activelor imobilizate in valori bruteSituatia modificarilor in structura capitalurilot proprii / activelor neteCONTINUT: prezinta in detaliu cresterile si diminuarile produse pe parcursul anului asupra elementelor de active / capitaluri .TABLOUL FLUXURILOR DE TREZORERIESituatia fluxurilor de trezorerieCONTINUT: prezint ansamblul micrilor din trezorerie, structurate pe a) fluxurile din activitatea operaionala, care prezint micrile din trezorerie rezultate din activiti curente;b) fluxurile din activitatea de investiii care prezint micrile din trezorerie rezultate din achiziiile ori vnzrile de active fixe;c) fluxurile din activitatea financiara care prezint micrile din trezorerie rezultate din mprumuturi primite sau acordate i alte surse financiare.POLITICI CONTABILE SI NOTE LA SITUATIILE FINANCIAREAnexe la situaiile financiare:STRUCTURA:-disponibil din mijloace cu destinaie speciala;-situaia creanelor si datoriilor;-plati restante-situatia privind executia cheltuielilor bugetare angajate;-raport de analiza (explicativ)Anexe la situatiile financiare:STRUCTURA-politici contabile;-note explicative;-disponibil din mijloace cu destinatie speciala;-situatia activelor si datoriilor institutiei publice;-plati restante-situatia sumelor evidentiate in conturi in afara bilantului rezultate din operatiuni ce decurg din administrarea bugetului general consolidat

Cum vedeti activitatea contabilului/evaluatorului (1991/2011) in fiecare etapa?

2. PROCESUL ARMONIZARII IN ROMANIA2.1 O viziune critica privind impactul fluctuatiilor legislastive asupra sistemului contabil public din Romania

Scopul acestei parti este de a analiza modul in care un sistem contabil in tranziie specific instituiilor publice din Romnia poate fi nsoit de stabilitate legislativa si coerenta privind deciziile luate, suport al unui proces de schimbri clare si concise, a cror finalitate se dorete a se atinge in termenii propui iniial si cu respectarea tuturor clauzelor legate de timp, efort, eficacitate. Problema eseniala intr-o perioada de tranziie este legata de stabilitatea legislativa, deoarece progresele nregistrate in unele sectoare economice sau sociale sunt de multe ori "demolate" de decizii contrare, care se iau ulterior.Impactul legislativ in situaii de tranziie este amplu; vom urmri efectele trecerii dinspre sistemul cash inspre accrual din punct de vedere legislativ, in perioadele 2002-2005 si 2006-2012, printr-o analiz a aspectelor generale si punctuale identificate.

IPOTEZEH1: Schimbarea sistemului de contabilitate public din Romnia este nsoit de o abundenta legislativa.H2: Legiuitorul impune nc din momentul iniierii procedurilor de modificri legislative siguran si continuitate in succesiunea etapelor pentru a ajunge la finalitatea procesului.H3: Utilizatorul pachetului legislativ ( e.g. departamentul de management, financiar contabil, de personal) se poate baza pe corectitudinea si continuitatea normelor emise de legiuitor in perioada reformei si ulterior, in perioada post reforma.

TEORII ECONOMICE PRIN CARE CERCETAM IMPACTUL LEGISLATIVULUI ASUPRA STABILITATII SISTEMULUI CONTABIL PUBLICTeorema lui SimonTeorema lui Simon (Simon H., 1991) arata ca o caracteristica a metodelor de decizie in incertitudine, faptul ca sistemele tind sa se opreasc la prima soluie satisfctoare.Strategia construciei deciziei din aproape n aproapeeste proprie deciziilor in probleme de un grad ridicat de complexitate, asupra crora in momentul iniial raionalitatea este limitata (Parsnow J., 1994).Tehnica acestei strategii cuprinde pe de o parte divizarea problemei complexe n sub-probleme pn la abordarea lor cognitiv posibil iar pe de alta parte interaciunea dintre pri si problemele noi.

Teoria institutionala

Teoria instituional indic regulile care sunt impuse de tere pri organizaiilor, n special de ctre guvern. Instituiile, conform abordarii raionale sunt orice form de constrngere pe care o creaz fiinele umane pentru a modela interaciunea uman (Hodgson, G., Samuels, W. & Tool, M, 1994;399). Abordarea istorica argumenteaz c alegerile instituionale fcute n trecut pot persista, sau pot fi blocate (Pollack, M., 2004) astfel nct ele vor putea influena i constrngerii actorii chiar i mai trziu, n timp.

Capaciti medii

Capacitati mici

Capacitati nalteCertitudine mic

Weaknesses puncte slabeNegru 2002-2005Rosu- 2006-2012Strenghts puncte forte

Certitudine inalta

Influenta nefavorabila medie

Influenta nefavorabila inaltaThreats-AmenintariCreterea nivelului de veridicitate a rapoartelor financiare auditate

Certitudine mic

Oportunities-oportunitatiInfluenta favorabila inalta

Influenta favorabila medie

am selectat pentru cele doua intervale, adic 2002-2005, respectiv 2006-20012, toate actele care au impact direct asupra tematicii sistemul contabil public.intr-o a doua etap am procedat la open (substantive) coding on a line-by-line basis (a se vedea i Lye, Perera and Rahman, 2005), apelnd la tehnica comparaiei, sortrii i sintetizrii. Astfel am transformat (cluster) elementele (elements) into themes, exprimate de noi i enunate printr-o terminologie succint, acolo unde a fost posibil, de exemplu amortizare, reevaluare, cheltuieli, venituri. Pentru a forma anumite teme, a fost nevoie de unele interpretri ale noastre sau de reduceri ale mesajului pentru a reine efectul principal, de exemplu deprecierea ireversibila a activelor fixe am considerat-o la tema amortizare. Temele formate au fost centralizate i mprite n dou clase dup mesajul i posibilitatea de testare i anume generale, respectiv punctuale.

TABLE 2: Formularea temelor de discuie privind sistemele contabile publice si punctajele aferente

Teme identificatePunctaj/tem sistem contabil public 2002 - 2005Punctaj/tem sistem contabil public 2006 - 2012GeneraleLegea privind societatile comerciale15Cod procedura fiscala1712Organizarea si conducerea contabilitatii institutiilor publice68Aprobarea, elaborarea, executia si incheierea bugetului/executiei bugetare119Finante publice109Politici publice211Sistem public de finantare20Auditul public intern50PunctualeFormarea si utilizarea resurselor derulate prin trezorerie16Obiectul contabilitatii publice33Documente si registre contabile44Situatii financiare913Active43Amortizare118Reevaluare118Terti93Datorii43Capitaluri53Cheltuieli3211Venituri si finantari43Plan de conturi53Monografie contabila43Angajare, lichidare, odonantare si plata21

Interpretarea ipotezelor

2.2 Cash versus accrual

n cadrul raportrii financiare, se disting dou soluii (denumite dup caz, sisteme, principii, premise sau postulate contabile) i anume contabilitatea de angajamente (accrual), respectiv cea de trezorerie (cash).

ACCRUAL

este singurul sistem de informare general acceptat care ofer o imagine complet i fiabil a situaiei financiare i economice;

inregistreaza tranzactiile n momentul n care valoarea economic se creeaz, se transform sau se stinge sau n momentul n care creanele i obligaiile apar, se transform sau se sting.actualul cadru contabil pentru monitorizarea fiscal n UE, SEC 95, este pe baz de angajamente.evita anumite forme de manipulare a bilanului permise de contabilitatea de cas, n cazul creia plile pot fi avansate sau amnate pentru a fi nregistrate n momentul ales de administraia public.costuri i riscuri mari n raport cu beneficiile presupuserisc privind influene politice

CASH

nregistreaz tranzaciile atunci cnd suma este ncasat sau pltit.simplitate i obiectivitatesta la baza constructiei si analizei bugetuluivenit este recunoscut la incasarecheltuiala este recunoscuta la platanu recunoaste angajamentele ( datorii si creante)exprim rezultatele financiare pentru o anumit perioad ca diferena ntre numerarul ncasat i cel pltit. situaia financiar primar este Situaia fluxurilor de trezorerie (fluxurile de numerar ale ncasrilor i plilor).luarea deciziilor de ctre utilizatori este dificilautilizarea conceptelor legate de pia i de actualizare este deficitara

Accrual versus cash

BENEFICII CAPunctuale - mai buna reflectare a:LIPSURI CC

Punctuale - insuficienta reflectare a:LIPSURI CABENEFICII CCActive imobilizate10Active imobilizate3Cheltuieli/costuri7Cheltuieli/costuri3Eficiena activitii i rezultate6Eficiena operaional1Venituri4Datorii3Datorii4Poziie financiar3Volum i calitate a informaiilor3Dificulti privind complexitatea, validitatea informaiei, risc privind manifestarea raionamentului profesional3Simplitate i obiectivitate

contabilitatea pe baz de angajamente = complementar contabilitii de cas pur;imbuntirea eficacitii i a eficienei administraiei publice i s faciliteze asigurarea de lichiditi;este singurul sistem general acceptat care furnizeaz informaiile necesare ntr-un mod fiabil i n timp util;mbuntete transparena, responsabilitatea i comparabilitatea rapoartelor financiare n sectorul public i poate servi la mbuntirea eficienei i a eficacitii auditului.

Adeptii cash sau accrual???

3 VIZIUNE INTERNATIONALA ASUPRA CONCEPERII SI APLICARII IPSAS

Convergenta / Armonizare / InternationalizareIntreaga comunitate financiara internationala recunoaste aceasta nevoieEste o dorinta tuturor celor ce pregatesc, auditeaza sa utilizeaza situatii financiare. Sa fie utilizat de catre toate entitatile publice sau private Contribuie la asigurarea unei baze comune pentru contabilitate si raportare in toate tarile, rezultand o mai buna si mai eficienta analiza financiara a entitatilor. Fluxuri de capital mai eficiente Contribuie la reducerea costurilor deoarece contabilii, auditorii, analistii financiari, investitorii, si organismele de reglementare nu vor ma fi obligati sa converteasca sau sa reconcilieze situatiile fiannciare dintr-un set de standarde in alt set de standarde.

Contabilitatea de angajamente mbuntete transparena, responsabilitatea i comparabilitatea rapoartelor financiare n sectorul public i poate servi la mbuntirea eficienei i a eficacitii auditului finanelor publice.SEC 95, care constituie cadrul statistic la nivel macroeconomic este bazat pe angajamente nu a redus suficient riscul comunicrii ctre Eurostat a unor date de calitate mediocr.impactul crizei economice i financiare a subliniat necesitatea de a consolida structura de guvernan economic pentru zona euro i pentru Uniunea European n ansamblu.Comisia a rspuns la 29 septembrie 2010 prin adoptarea unui pachet de propuneri legislative, pachetul privind guvernana economic european (denumit i pachetul de ase), care a fost adoptat de ctre Parlamentul European i Consiliu la 16 noiembrie 2011aceste mecanisme trebuie s se bazeze pe informaii statistice de o nalt calitate, produse pe baza unor standarde de contabilitate solide i armonizate, adaptate la sectorul public european.

Microcontabilitatea n sectorul public din statele membre are numeroase variante, ceea ce face dificile comparaiile, att n interiorul statelor membre, ct i ntre acestea.!!!! este necesar s se garanteze un nivel minim de comparabilitate pe plan internaional, mai ales c IP actioneaza pe o pia financiar globalEx: deintorii de titluri publice de crean i potenialii investitori; titlurile de stat concureaz unele cu altele.

Acestea ar putea avea la baz datele contabile din sectorul public, fiabile i armonizate, care au fost supuse controalelor i auditurilor, fie direct n ceea ce privete indicatorii-cheie, fie indirect prin intermediul situaiilor financiare. Aceasta poate contribui, de asemenea, la reducerea timpului necesar raportrii deficitului i a datoriei.

Avantaje macroeconomiceO contabilitate pe baz de angajamente armonizat pentru sectorul public ar oferi o baz mai solid pentru a nelege performana i situaia economic a administraiilor publice i a entitilor publice la toate nivelurile.Avantaje microeconomiceLa nivel de entitate, ar exista beneficii n materie de transparen i responsabilitate, precum i n ceea ce privete calitatea procesului decizional, deoarece informaiile disponibile ar reflecta n mod comparabil toate costurile i beneficiile relevante. n plus, perspectiva unei mai mari integrri europene pe plan fiscal i bugetar subliniaz necesitatea unor standarde armonizate de contabilitate pentru sectorul public pentru ca deciziile bugetare aplicabile la nivel naional s poat fi evaluate la nivelul UE. n scopul responsabilizrii i al transparenei, entitile publice ar trebui s raporteze ntr-un mod exhaustiv i comparabil cu privire la utilizarea resurselor publice i la rezultatele obinute.

NPMNIT (Noua Teorie Institutionala) Pune accentul pe eficienta, recomandandu-se sectorului public introducerea setului de situatii financiare aplicat de sectorul privat, intocmit conform contabilitatii de angajamente. Prin contabilitatea de angajamente se pot maximiza efectele procesului de stimulare a competitivitatii si de eficientizare a managementului public astfel incat acesta sa se realizeze cu costuri minime pentru societate. Trecereala noul sistem nu este un scop in sine, ci mai degraba o schimbare a mentalitatii cu privire la procesul bugetar, prin trecerea de la o raportare rigida a veniturilor incasate si a cheltuielilor platite, la o raportare care sa puna accentul pe realizari si previziuni in speranta ca acest ultim sistem sa contribuie la cresterea eficientei managementului public. ofer explicaii cu privire la motivul pentru care organizaiile iau caracteristici i forme similare de-a lungul timpului, cu scopul de a ctiga legitimitateIzomorfismul poate s surprind cel mai bine procesul de omogenizare; trateaz organizaiile care opereaz ntr-un cadru social de norme i valori, dar care au tendina s se conformeze, avnd scopul de a fi recompensate cu legitimitate sporit, resurse i capacitate de supravieuire. Organizaiile tind s se adapteze pentru a deveni similare cu cele din jur.

Stadiul actual la nivel internationalAceast nevoie a unui limbaj comun existena unui set unic de standarde de contabilitate

Emise pentruSectorul privat IASB a emisIAS/IFRS

Sectorul public IPSASB a emis IPSAS

La baza IPSAS stau IAS/IFRS

Standarde pentru contabilitatea de angajamenteStandarde pentru contabilitatea de casa.

Reforma sistemului contabil public prin raportare la IPSAS

Standardele internationale de contabilitate devin o cultura contabila internationala (Whittington, 2008)

Prin trecerea la contabilitatea de angajamente are loc o schimbare profund a culturii de gestiune, esenial pentru garantarea unui control eficient al cheltuielilor, minimizarea riscului de eroare i mbuntirea gestionrii cotidiene a fondurilor UE;

In prezent, 15 state membre ale UE insereaz linkuri ctre IPSAS n standardele lor naionale de contabilitate public. Dintre acestea, nou au standarde naionale bazate pe IPSAS sau n conformitate cu IPSAS, cinci fac unele trimiteri la ele i unul utilizeaz IPSAS pentru anumite pri ale administraiei locale. Cu toate acestea, n ciuda recunoaterii valorii ridicate a IPSAS, niciun stat membru nu le-a implementat n totalitate.

Procesul de adoptare a IPSAS-urilor (contabilitate de angajamente) este n cursProcesul de adoptare a IPSAS-urilor (contabilitate de angajamente) este finalizatBraziliaOlandaSpaniaRomniaElveiaNoua ZeelandAfrica de SudNorvegiaUcrainaRusiaMarea Britanie

Ungaria

Spatiul IPSASSPATIUL IPSAS

Metode de implementare

Metoda directa

Metoda indirecta

ExercitiuConfigurati traseul metodei directe si traseul metodei indirecteIPSASLegislatie transpunere IPSASStandarde nationale de contabilitateLegislatie referitoare la standarde nationale de contabilitateImplementare in sistemul public

Despre setul unic de standarde: scop si conceptevor reprezenta: un singur set de standarde cu o calitate foarte ridicata, inteligibile si care se vor impuneinformatii transparente si comparabile convergenta standardelor nationale si a celor internationalestandardele sunt bazate pe principii.

Scop: de a contine explicatii clare cu privire la principiile de baza, ce sa permita entitatilor si auditorilor lor sa utilizeze rationamentul profesional in aplicarea principiilor la toate evenimentele, tranzactiile sau structurile.

IFRS/IPSAS sunt conforme conceptelor IASB: Situatiile financiare furnizeaza informatii ce sunt utile utilizatorilor in luarea deciziilor economiceBilantul prezinta activele si datoriile si capitalurile proprii Veniturile si cheltuielile depind de recunoasterea si evaluarea activelor si datoriilor.

Aria de aplicabilitate ale IPSAS

Standarde pentru contabilitatea de angajamenteStandarde pentru contabilitatea de casa.

stabilesc cerinte de recunoatere, evaluare, descriere i informaiile de furnizat privind tranzactiile i evenimentele in situatiile financiare de uz general.sunt proiectate sa se aplice situatiilor financiare de uz general ale tuturor entitatilor din sectorul public.

Caracteristici IPSASConverg cu IFRS-urile emise de IASB, prin adaptarea lor contextului sectorului public, atunci cand este cazul;

Trateaza problemele de raportare financiara ale sectorului public care fie nu sunt tratate comprehensiv de catre IFRS-urile existente, fie pentru ele nu au fost elaborate IFRS-uri de catre IASB;

Deoarece multe IPSAS-uri pentru contabilitatea de angajamente au la baza IFRS-uri, "Cadrul general IASB pentru intocmirea si prezentarea situatiilor financiare" reprezinta o referinta relevanta pentru utilizatorii IPSAS-urilor;

IPSASB a emis si un IPSAS comprehensiv pentru contabilitatea de casa.

Eurostat a realizat o consultare public n perioada februarie - mai 2012 pentru a colecta opinii privind caracterul adecvat al IPSAS

Concluzia general este dubl. Pe de o parte, este evident c IPSAS nu pot fi puse n aplicare cu uurin n statele membre ale UE n forma lor actual. Pe de alt parte, standardele IPSAS reprezint o referin incontestabil pentru stabilirea unor eventuale conturi ale sectorului public armonizate la nivelul UE.

Care credeti ca sun principalele obiectii aduse?

n 1996, IFAC prin Comitetul pentru sectorul public PSC a lansat un proiect de dezvoltare a unui set de standarde contabile pentru entitile din sfera sectorului public, cunoscute sub denumirea de IPSAS.

Dupa 31 Iulie 1998, PSC a publicat 32 Standarde IPSAS de inspiraie IAS, avnd la baz modelul de contabilitate pe baz de angajamente i care privesc urmtoarele domenii:

IPSASDENUMIREIAS/IFRSDENUMIREIPSAS 1Prezentarea situaiilor financiareIAS 1Prezentarea situaiilor financiareIPSAS 2Situaia fluxurilor de trezorerieIAS 7Situaia fluxurilor de trezorerieIPSAS 3Surplusul sau deficitul net al perioadei, erori fundamentale i modificri ale politicilor contabileIAS 8Politici contabile, modificri n estimrile contabile i eroriIPSAS 4 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutarIAS 21Efectele variaiei cursurilor de schimb valutarIPSAS 5Costurile ndatorriiIAS 23Costurile ndatorriiIPSAS 6Situaiile financiare consolidate i contabilitatea entitilor controlateIAS 27Situaii financiare consolidate i individualeIPSAS 7Contabilitatea investiiilor n entiti asociateIAS 28Investiii n entiti asociateIPSAS 8Raportarea financiar a intereselor n asocierile n participaieIAS 31Interese n asocierile n participaieIPSAS 9Veniturile din tranzacii de schimbIAS 18Veniturile din tranzacii de schimbIPSAS 10Raportarea financiar n ntreprinderile hiperinflaionisteIAS 29Raportarea financiar n ntreprinderile hiperinflaionisteIPSAS 11Contracte de construciiIAS 11Contracte de construciiIPSAS 12 StocuriIAS 2StocuriIPSAS 13 Contracte de leasingIAS 17Contracte de leasingIPSAS 14Evenimente ulterioare datei de raportareIAS 10Evenimente ulterioare datei bilanului

IPSASDENUMIREIAS/IFRSDENUMIREIPSAS 15Instrumente financiare: prezentare si descriereIAS 32Instrumente financiare prezentare i descriereIPSAS 16Investiii imobiliareIAS 40Investiii imobiliareIPSAS 17Imobilizri corporaleIAS 16Imobilizri corporaleIPSAS 18Raportarea pe segmenteIAS 14 (nlocuit ulterior cu IFRS 8 )Raportarea pe segmente (IAS 14)Segmente operaionale (IFRS 8)IPSAS 19Provizioane, datorii contingente i active contingenteIAS 37Provizioane, datorii contingente i active contingenteIPSAS 20Informaii de furnizat privind prile legateIAS 24Prezentarea informaiilor privind prile afiliateIPSAS 21Deprecierea activelor generatoare de alte fluxuri dect cele de trezorerieIAS 36Deprecierea activelorIPSAS 22Divulgarea de informaii financiare despre sectorul administraiei publice------------------------------------------IPSAS 23Venituri din tranzacii non - exchange (taxe i transferuri)-------------------------------------------IPSAS 24Prezentarea informaiilor bugetare n situaiile financiare-------------------------------------------IPSAS 25Beneficiile angajailorIAS 19Beneficiile angajailorIPSAS 26Deprecierea activelor generatoare de numerarIAS 36Deprecierea activelorIPSAS 27IPSAS 28IPSAS 29

IPSAS 30

IPSAS 31IPSAS 32AgriculturaInstrumente financiare - prezentare Instrumente financiare recunoastere si evaluareInstrumente financiare informatii de furnizatActive intangibileContracte de concesiune a serviciilorIAS 31IAS 39

IFRS 7

IAS 38-------------AgriculturaInstrumente financiare recunoastere si evaluare

Instrumente financiare - informaii de furnizat Active intangibile--------------------------IPSAS - contabilitatea de casaRaportare financiar conform contabilitii de cas-----------------------------------

IFAC

Misiunea IFAC este de a servi interesul public,de a intari profesia contabila la nivel mondial;de a contribui la dezvoltarea unor economii internationale puternice prin initierea i promovarea:aderarii la standarde profesionale de o inalta calitate, progresului convergentei intenationale a acestor standarde,dezbaterii problemelor de interes public, pentru care experienta profesionala este extrem de relevanta

MembriiPeste 163 de organisme membre din toate zonele globului, Peste 2,5 milioane de contabili persoane fizice ce activeaza in domeniul public, industrie, comert, educatie.Organismele profesionale menbre, au si ele ca obiectiv promovarea calitatii, experientei si integritatii profesiei contabile.Are o sustinere internationala ampla

Activitatea IFACse deruleaz prin urmtoarele comisii tehnice:nvmnt IES in domeniul contabil, Etic profesional- Codul eticContabilitate financiar i de gestiuneTehnologie informaionalAudit ISA, IAPSSectorul Public- IPSASStatutul de membru

CONSILIUL PENTRU STANDARDE INTEMATIONALE DE CONTABILITATE PENTRU SECTORUL PUBLIC (IPSASB)Infiintat pentru a elabora standarde contabile de inalta calitate pentru a fi utilizate de entitatile din sectorul public din intreaga lume pentru intocmirea situaiilor financiare de uz general. funcioneaza ca organism normalizator independent sub auspiciile IFAC.

Obiectivul IPSASBeste de a servi interesul public prin elaborarea unor standarde de raportare financiara pentru sectorul public de inalta calitate i prin facilitarea convergentei standardelor intemaionale i naionale, astfel crescand calitatea i uniformitatea raportarii financiare la nivel mondial.

IPSASBIi realizeaza obiectivele prin:Emiterea Standardelor Internationale de Contabilitate pentru Sectorul Public (IPSAS-uri);Promovarea acceptiirii lor i a convergentei internationale cu aceste standarde; iPublicarea altor documente care ofera indrumiiri privind problemele i practicile raportiirii financiare in sectorul public.Comitetul pentru Sectorul Public (PSC)Dezvolta programe n scopul mbuntirii managementului financiar al sectorului public i al contabilitatii, inclusiv: dezvoltarea standardelor de contabilitate i de audit i de promovarea acceptrii lor; ncurajarea i facilitarea schimbului de informaii printre membrii organizaiilor profesionale i alte pri interesate.Are autoritatea de a emite, ca reprezentant al Consiliului IFAC, hotrriprivind contabilitatea, auditul i sistemul de raportare n sectorul public.

Alte reglementari internationaleRegulamentul financiar al UE nr. 1605 2002;

Regulamentul Comisiei Comunitatii Europene nr. 2342/2002 privind reguli detaliate de implementare a Regulamentului financiar aplicabil bugetului general;

Standardele Sistemului European de Conturi (SEC 95);

Manualul privind Statistici Financiare Guvernamentale;

Regulamentul Comisiei Europene nr. 2909/2000 privind managementul contabil al activelor fixe ale CE;

Reglementari internationale ale finantatorilor;

Cerinte de raportare ale BM, FMI.

Reforma din RomaniaPrincipalele cerinte ale reformei

Accentuarea procesului de descentralizare financiara si decizionala a institutiilor;Cresterea complexitatii activitatii IP si a ponderii activitatilor cu caracter economic;Armonizarea planului de conturi si a situatiilor financiare ale IP cu cele ale societatilor comerciale;Armonizarea sistemului contabil al IP cu reglementarile internationale;Modificarea clasificatiei bugetare in vederea evaluarii performantelor in utilizarea banilor publici (bugete pe programe);Intoducerea obligativitatii conducerii contabilitatii de gestiune pentru urmarirea costurilor aferente programelor prevazute in buget.

Surse pentru RomaniaIPSAS1 Prezentarea situaiilor financiare

IPSAS 2 Situaiile fluxurilor de trezorerie

IPSAS12 Stocuri

IPSAS17 Imobilizri corporale

Dificultatile implementariiCost (formare personal, sisteme informatice integrate, auditare externa)

ContinutStandarde proprii (ex. scoala, spital, primarie)! Consolidarii conturior din acelasi sector

TerminologieNotiunile economico financiare nu corespund in mod direct terminologiei juridice proprii fiecarei tari (ex. entitate publica)

Avantajele implementariiun referenial contabil de calitateun sistem transparent de informaii comparative, asemntor entitilor din sectorul privat o contabilitate certificat n vederea asigurrii imaginii fidele a poziiei financiare, performanei financiare i fluxurilor de trezorerie ale instituiilor publiceameliorarea comunicrii financiarefurnizarea de informaii pertinente pentru luarea deciziilor.

Viitorul? EPSAS?

Ce inseamna EPSAS?Avantaje versus IPSASSchimbari generateOpinii pro sau contra

4. REFERENTIALELE IPSAS

Preocupari actualen prezent, pe lista IPSASB se afl n derulare o serie de proiecte noi Cadrul conceptual: obiective, scop, utilizatori, caracteristici calitative, entitatea raportoare, elemente, msurare, prezentarea informaiilor elaborarea de noi IPSAS-uri privind: sustenabilitatea pe termen lung a finanelor publice; raportarea performanei serviciilor; situaiile financiare: analiz i interpretare; mbuntirile bianuale; combinrile de entiti n sectorul public; instrumentele financiare ale sectorului public; adoptarea pentru prima dat a IPSAS; corelarea IPSAS cu raportrile statistice ale sectorului public; revizuirea IPSAS 6-8 privind situaiile financiare consolidate; entitile productive deinute de sectorul public.

4.1 Cadrul conceptual specific sectorului public

n anul 2006 IPSASB a decis c este momentul pentru a dezvolta un cadru conceptual de raportare financiar internaional de uz general (informaii financiare) pentru entitile publice.cadrul conceptual va sprijini IPSAS-urile pentru a fi aplicabile n diferite state i n jurisdicii diferite indiferent de sistemul politic sau de tipul de regim. ar trebui s ia n considerare urmtoarele: tradiii socio-culturale, forme de guvernare, mecanisme de prestare a serviciilor publice existente n multe jurisdicii care adopt IPSAS.Dei cadrul conceptual este compus din elemente interdependente, proiectul se desfoar n etape. Dup fiecare pas, Consiliul a emis un document de consultare, urmat de un proiect de expunere a cadrului conceptual conform contabilitii de angajamente.

Elementele cadrului conceptual conform contabilitii de angajamente vor fi tratate n patru etape, dup cum urmeaz:

1. Obiectivul i scopul raportrii financiare, caracteristicile calitative ale informaiilor coninute n rapoartele financiare, scopul general de raportare al entitii.

2. Definiia i recunoaterea elementelor prezentate n situaiile financiare.

3. Criteriile de revizuire i evaluare care se pot aplica corespunztor elementelor prezentate n situaiile financiare.

4. Revizuirea conceptelor utilizate n raportarea financiar bazat pe numerar.

Obiectivele informaiei financiare sunt definite n funcie de utilizatorii rapoartelor financiare, n mod general, conform nevoii de informare.Utilizatorii acestor rapoarte pot fi beneficiarii de servicii, furnizorii de resurse, puterea legislativ sau prile care privesc serviciile specifice.Caracteristicile calitative ale informaiilor coninute n rapoartele financiare reprezint atributul care garanteaz interesul utilizatorilor cu privire la informaiile ce figureaz n rapoartele financiare generale i fac referire la obiectivele definite pentru informaia financiar. relevana,fiabilitatea (credibilitatea)inteligibilitatea,relevanta, comparabilitatea i verificabilitatea.

n decembrie 2010, IPSASB a emis:un proiect al Fazei 1, Rolul, Autoritatea i domeniul de aplicare; Obiective i utilizatori; Caracteristici calitative precum i Entitatea raportoare;un document de consultare al Fazei 2, Elemente i recunoatere n situaiile financiare; un document de consultare al fazei 3, Msurare a activelor i pasivelor n Declaraiile Financiare.Pentru a putea insista asupra particularitilor sectorului public, IPSASB a emis un proiect (ED), Caracteristicile principale ale sectorului public, cu implicaii poteniale n raportarea financiar

Proiectul vizeaza:Termenul "sector public" Volumul i semnificaia financiar a operaiunilor non- schimbImportana bugetului. Natura proprietii, instalaiilor i echipamentelorResponsabilitatea pentru patrimoniul naional i localLongevitatea sectorului public. Rolul de reglementare al Guvernului. Drepturile de proprietate sau de control asupra resurselor naturale. Baze statistice de Contabilitate

Acest ED Caracteristicile cheie ale sectorului public, cu implicaii poteniale n raportarea financiar, a fost supus discuiei specialitilor contabili membrii IFAC n martie 2011, supunndu-se ateniei lor urmtoarele aspecte:(A) Suntei de acord c acest document ofer informaii utile cu privire la caracteristicile de baz ale sectorului public i identific unele implicaii poteniale ale acestora n raportarea financiar? Dac nu, v rugm s indicai modul n care ar trebui modificat acest document.(B) Suntei de acord c acest document ar trebui s fie inclus n literatura IPSASB? Dac suntei de acord, unde s-ar ncadra acest document: Ca parte a cadrului conceptual sau ca i un capitol separat al Manualului Internaional de Contabilitate pentru Sectorul Public sau n alt parte cu un alt statut.

Autoritatea Standardelor Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public (IPSASB) recunoate dreptul guvernelor i normalizatorilor naionali de a stabili standarde contabile i ndrumri pentru raportarea financiar n rile lor.

4.2 REFERENTIALUL IPSAS 1Prezentarea situaiilor financiare

Cadrul formrii i apariiei IPSAS 1Investiiile strine

Interaciunea cu mediul extern

Dezvoltarea pieelor de capital

Existena unui limbaj de comunicare comun

Restabilirea credibilitii raportrii financiare

Creterea gradului de ncredere i transparen a raportrilor financiare

Obiectivele i metodologiaAbordare n paralel a IPSAS 1 versus IAS 1

Conectare cu OMFP 1917/2005 respectiv 1752/2005

Cercetare cantitativ cu cea calitativ

Analiza documentelor

Obiectivul i caracteristicile calitative ale situaiilor financiareObiectivul situaiilor financiarePoziia financiarPerformana financiar

Utilizatorii situaiilor financiareManagerii publiciGuvernul i administraiile localeAngajaii i sindicatele acestoraCreditorii financiari, comercialiClienii

Guvernul colecteaz i utilizeaz informaii oferite de situaiile financiare prin:Ministerul Finanelor PubliceInstitutul Naional de StatisticOficiul ConcureneiAlte ministereUniunea European, Fondul Monetar Internaional, Banca MondialPublicul (analiti financiari, agenii de mediu, responsabilii politici ai colectivitilor locale)Instituiile judectoreti

Caracteristicile calitative:InteligibilitateaRelevanaComparabilitateaCredibilitatea

Funciile Situaiilor financiareNecesare ordonatorilor principali i MFP analiz, control i ndrumareUtilizate n ntocmirea i elaborarea bugetelor de venituri i cheltuieliOfer organelor de specialitate posibilitatea de a ntocmi studii comparative asupra efecturii i utilizrii resurselor bugetare i extrabugetare;Reprezint puncte de plecare n exercitarea controlului i auditului financiar i contabil la instituiile publice.

Situaia poziiei financiare / BilanObiectiv (IPSAS1)furnizarea de informaii necesare pentru luarea deciziilor de ctre utilizatorii informaiei contabiledemonstrarea eficienei entitii n administrarea resurselor deinuteproveniena, alocarea i utilizarea resurselor financiare modalitatea n care entitatea i-a finanat activitatea i a asigurat lichiditile necesareabilitile instituiei de a-i finana activitile i de a-i ndeplini angajamentele i obligaiile asumateEFICIEN I RANDAMENT

Lichiditate versus exigibilitatenorma nationala IPSAS 1Norma naional IPSAS1 Norma naional IPSAS1Active necurente Active curente Datorii necurente Datorii curente(lichiditate mic) (lichiditate mare) (exigibilitate mic) (exigibilitate mare)

(lichiditate mare) (lichiditate mic) (exigibilitate mare) (exigibilitate mic)Active curente Active imobilizate Datorii curente Datorii pe termen lung

Un activ (IFAC, 2005:42) este clasificat ca activ curent atunci cnd satisface oricare din urmtoarele condiii:se ateapt s fie realizat sau este deinut cu intenia de a fi vndut sau consumat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii, saueste deinut n principal n scopul tranzacionrii sau pe termen scurt i se ateapt a fi realizat n termen de dousprezece luni de la data de raportare, saureprezint numerar sau echivalente de numerar.

O datorie (IFAC, 2005:44) va fi clasificat ca datorie curent atunci cnd:se ateapt s fie stins n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii, saueste exigibil n termen de 12 luni dup data raportrii.

IAS 1 /SOCIETI COMERCIALEIPSAS 1 / INSTITUII PUBLICENORME NAIONALE/INSTITUII PUBLICEDenumire: BilanDenumire: Poziie financiarDenumire: BilanStructuraACTIVEActive imobilizateImobilizri corporaleInvestiii imobiliareImobilizri necorporaleActive financiareInvestiii contabilizate prin metoda punerii n echivalenActive circulanteStocuriCreane privind impozitul amnatCreane comerciale i de alta naturCreane privind impozitul curentNumerar i echivalente de numerarActive deinute n vederea vnzriiTotal active

DATORIIDatorii curenteDatorii comerciale i de alta naturProvizioaneDatorii financiareDatorii privind impozitul curentDatorii privind impozitul amnatDatorii pe termen lungDatorii comerciale i de alta naturProvizioaneDatorii financiareDatorii privind impozitul curentDatorii privind impozitul amnatTotal datorii

Active neteACTIVE NETE / CAPITALURI PROPRIIRezerveInterese minoritareCapitalurile proprii ale acionarilor societii mamTotal active nete / capitaluri propriiStructura:ACTIVEActive curenteNumerar i echivalente de numerarCreaneStocuriPli n avansInvestiiiActive imobilizateCreaneInvestiiiAlte active financiareInfrastructura i imobilizri corporaleTerenuri i cldiriImobilizri necorporaleAlte active nefinanciareTotal active

DATORIIDatorii curenteDatoriimprumuturi pe termen scurtPartea curent din mprumuturiProvizioaneBeneficiile angajailorPensiiDatorii pe termen lungDatoriimprumuturiProvizioaneBeneficiile angajailorPensiiTotal datoriiActive neteACTIVE NETE / CAPITALURI PROPRIICapital contribuit de alte entitii guvernamentaleRezerveSurplusuri / deficite acumulateInterese minoritareTotal active nete / capitaluri propriiStructuraACTIVEActive necurenteActive fixe necorporaleInstalaii tehnice, mijloace de transport, animale, plantaii, mobilier, aparatur birotic i alte active corporaleTerenuri i cldiriAlte active nefinanciareActive financiareCreane (peste 1 an)Total active necurenteActive curenteStocuriCreane (sub 1 an)Investiii pe termen scurtConturi la trezorerie i bnciCheltuieli n avansTotal active curenteTotal activeDATORIIDatorii necurenteDatorii (peste un an)mprumuturi pe termen lungProvizioaneTotal datorii necurenteDatorii curenteDatorii (sub un an)mprumuturi pe termen scurtmprumuturi pe termen lung care trebuie pltite n exerciiul curentVenituri n avansProvizioaneTotal datorii curenteTotal datorii

Active neteCAPITALURI PROPRIIRezerve, fonduriRezultatul patrimonialRezultatul reportatTotal active nete/capitaluri proprii

Situaia performanei financiare/ Contul de rezultat patrimonialLiteratura economiceconomicitatea, adic procurarea resurselor la cel mai mic cost

eficiena, adic posibilitatea de a maximiza rezultatele obinute pornind de la o cantitate dat de resurse sau de a minimiza cantitatea de resurse pentru un rezultat prestabilit

eficacitate, adic cuantificarea posibilitii ca rezultatele obinute s ating rezultatele prevzute i calitatea serviciilor

Conform referenialului IPSAS1:veniturile sunt intrri brute de beneficii economice i potenial de servicii nregistrate pe parcursul perioadei de raportare atunci cnd aceste intrri se concretizeaz n creteri ale activelor nete/capitalurilor proprii, altele dect cele legate de contribuii ale proprietarilor;

cheltuielile reprezint descreteri ale beneficiilor economice sau ale potenialului de servicii n timpul perioadei de raportare, sub forma de ieiri sau consum de active sau apariii de datorii care au ca rezultat descreteri de active nete/ capitaluri proprii, altele dect cele legate de contribuii ale proprietarilor.

IAS 1 versus IPSAS 1

IAS1 / SOCIETI COMERCIALEIPSAS1 / INSTITUII PUBLICEVenituri ale ntreprinderii din activitatea curentVenituri ale entitii din activitatea ordinarProfitul sau pierderea din activitatea curentSurplusul sau deficitul din activitatea ordinarCosturile de finanareCosturile de finanarePartea din profitul sau pierderea aferent() entitilor asociate i asocierilor n participaie, contabilizat prin metoda punerii n echivalenPartea din surplusurile sau deficitele nete aferenta entitilor asociate i asocierilor n participaie, contabilizat prin metoda activului netCheltuieli fiscaleSurplusul sau deficitul din activitatea ordinarUn singur element care s reflecte rezultatul net aferent operaiunilor discontinue i rezultatul net recunoscut la evaluarea valorii juste, mai puin costurile vnzrii de active n operaiile discontinueElemente extraordinareProfit sau pierdere net a perioadeiPartea interesului minoritar din surplusul sau deficitul netSurplusul sau deficitul net al perioadei

Situaia modificrilor n activele nete/ capitalurile proprii /Situaia modificrilor n structura activelor /capitalurilorstructura capitalurilor proprii;

influenele rezultate prin schimbarea politicilor contabile ;

influenele rezultate n urma reevalurii activelor, calculului i nregistrrii amortizrii sau corectarea erorilor contabile

Situaiei modificrilor activelor nete/capitalurilor proprii /IPSAS 1

Capital vrsatRezerve din reevaluareRezerve din conversieSurplusuri/ deficite acumulateTotalSold la 31 dec 20X0Modificri ale politicilor contabileX(X)X(X)X(X)XSolduri retratateSurplus din reevaluarea proprietilor imobiliareDeficit din reevaluarea investiiilorDiferena din conversia monetarXXX(X)X(X)XXX(X)(X)Ctiguri i pierderi nete nerecunoscute n situaia performanei financiareSurplus net al perioadeiSold la 31 dec 20X1Deficit din reevaluarea proprietilor imobiliareSurplus din reevaluarea investiiilorDiferena din conversia monetarXXX(X)X(X)(X)(X)XXXXX(X)X(X)Ctiguri i pierderi nete nerecunoscute n situaia performanei financiareDeficit net al perioadei(X)(X)(X)(X)(X)Sold la 31 dec 20X2XX(X)XX

Politici contabile i note explicative/ Anexe la situaiile financiareConform referenialului IPSAS1 n prezentarea politicilor contabile trebuie s reflecte:baza de evaluare utilizat la ntocmirea situaiilor financiare;msura n care entitatea a aplicat prevederile tranzitorii din IPSAS;descrierea fiecrei politici contabile relevante pentru nelegerea situaiilor financiare.Conform normelor romneti, anexele sunt parte integrant a situaiilor financiare i conin politici contabile i note explicative.

Politici contabile i note explicative/ Anexe la situaiile financiareConform referenialului IPSAS1 n prezentarea politicilor contabile trebuie s reflecte:baza de evaluare utilizat la ntocmirea situaiilor financiare;msura n care entitatea a aplicat prevederile tranzitorii din IPSAS;descrierea fiecrei politici contabile relevante pentru nelegerea situaiilor financiare.Conform normelor romneti, anexele sunt parte integrant a situaiilor financiare i conin politici contabile i note explicative.

Principiile contabile Aceste principii reprezint ansamblu de ipoteze, convenii i reguli pe care se sprijin procesul de elaborare a informaiilor contabile, al cror obiectiv este de a garanta transparena contabilitii i furnizarea imaginii fidelePrincipiul continuitii activitiiPrincipiul permanenei metodelorPrincipiul prudeneiPrincipiul contabilitii pe baz de angajamentePrincipiul evalurii separate a elementelor de activ i a elementelor de pasivPrincipiul intangibilitiiPrincipiul necompensriiPrincipiul comparabilitii informaiilorPrincipiul materialitii (pragului de semnificaie)Principiul prevalenei economicului asupra juridicului

Politici contabileConducerea fiecrei instituii publice are obligaia de a stabili un set de proceduri pentru toate operaiunile pe care le deruleaz, ncepnd de Ia ntocmirea documentelor justificative, pn la ntocmirea situaiilor financiare trimestriale i anuale.

Notele explicativeNotele explicative ale situaiilor financiare ntocmite de instituiile publice trebuie s conin informaii referitoare la posturile importante din bilan, execuia bugetului de venituri i cheltuieli, precum i toate informaiile suplimentare care sunt relevante n ceea ce privete poziia financiar i rezultatele obinute de instituie.

Contul de execuie bugetar

Contul de execuie bugetar - venituriprevederi bugetare iniialeprevederi bugetare definitivedrepturi constatatencasri realizatedrepturi constatate de ncasat

Contul de execuie bugetar - cheltuielicredite bugetare anuale, trimestriale cumulateangajamente bugetareangajamente legalepli efectuateangajamente legale pltitecheltuieli efective

Rolul contului de execuie bugetar este prezentat pe baza urmtoarelor circumstane:

constituie un instrument de apreciere a modului n care a fost realizat politica bugetar, respectiv rigurozitatea fundamentrii bugetului, a dimensiunilor atribuite eforturilor de realizare a veniturilor;

n contul de execuie bugetar sumele ataate elementelor de venituri i cheltuieli privesc o singur perioad, comparativ cu situaia bilanului i contului de rezultat patrimonial unde este posibil realizarea unei comparaii ntre diveri indicatori de la un exerciiu financiar la altul;

prezint multiple aspecte sub care poate fi analizat orice element de cheltuial sau venit, cel puin la nivelul variaional abaterile de la prevederile bugetare iniiale/definitive, gradul de ncasare a veniturilor constatate, gradul de plat a cheltuielilor angajate etc.

4.3 IPSAS 2

Situaia fluxurilor de trezorerie

Cadrul formrii i apariiei IPSAS 2analiza exact a cauzelor fluctuaiilor lichiditilor i echivalentelor de lichiditiexplicarea motivului pentru care veniturile, cheltuielile i rezultatele degajate de diferitele activiti au crescut sau au sczut

Modul de obinere i utilizare a lichiditilor i echivalentelor acestora

Avantaje:explic modul n care operaiile desfurate de instituie au influenat nivelul trezoreriei, examinnd investiiile fcute (utilizri ale disponibilitilor) i deciziile financiare (surse ale disponibilitilor);permite utilizatorilor s evalueze structura financiar, lichiditatea i solvabilitatea instituiei publice;permite evaluarea capacitii instituiei de a genera fluxuri de trezorerie viitoare i de a-i achita datoriile;evideniaz relaia existent ntre intrri i ieiri de numerar aferente activitilor specific desfurate; ofer informaii utile n elaborarea modelelor de stabilire a eficienei utilizrii banului public;verific conformitatea instituiei publice cu legislaia i regulamentele, prin respectarea prevederilor bugetelor ntocmite;favorizeaz efectuarea de comparaii ntre instituii publice cu activitatea n aceleai domenii (ex. nvmnt, sntate, justiie) privind performanele activitii curente ale acestora; astfel, este permis comparabilitatea ntre entiti a rezultatelor din exploatare ntruct elimin efectele utilizrii unor tratamente contabile diferite pentru aceleai tranzacii i evenimente;reflect legtura dintre activele existente i oportunitile de cretere ale instituiei publice. Acestea din urm presupun investiii noi, avnd ca surs primar disponibilitile obinute din folosirea activelor deja existente (mai ales cnd se discut despre finanarea extrabugetar);este folositor n verificarea exactitii evalurilor trecute, n vederea evidenierii, cu ajutorul acelorai modele, a cash-flow-ului viitor.

Obiectivele i metodologiaCercetare cantitativ

Cercetare calitativ

IPSAS 2

IAS 7

OMFP 1752/2005

OMFP 1917/2005

Componena Situaiei fluxurilor de trezorerieActiviti de exploatare

Activiti de investiii

Activiti de finanare

Activitatea de exploatarencasri n numerar din impozite, taxe, amenzi i penaliti (ex. impozit pe cldiri, taxa pe teren, taxe extrajudiciare de timbru, etc.) ;ncasri n numerar din vnzarea bunurilor i prestarea de servicii (ex. contravaloarea biletelor de intrare la muzee, a sumelor ncasate de la studenii cu tax de ctre instituiile de nvmnt superior, a sumelor ncasate pentru analizele efectuate de ctre instituiile de sntate, care nu se finaneaz prin Casa Asigurrilor de Sntate, etc.);ncasri n numerar provenite din subvenii sau transferuri i alte alocri i autorizri bugetare, fcute de ctre autoritile guvernamentale sau de alte entiti publice;ncasri din redevene, onorarii, comisioane i alte venituri (ex. sumele ncasate pentru concesionarea terenurilor aparinnd domeniului privat al statului);pli ctre furnizorii de bunuri i servicii;pli ctre i n numele angajailor; ncasrile sau plile n numerar legate de decontarea litigiilor.

Activitatea de investiiiplile n numerar efectuate pentru achiziionarea de active fixe corporale i necorporale pe termen lung, precum i cele executate n regie proprie;ncasrile n numerar din vnzarea de imobilizri corporale i necorporale;plile pentru achiziia de instrumente de capital propriu i de crean ale altor firme i interesele n asocierile n participaie (parteneriat public privat);avansurile acordate n numerar i mprumuturile acordate altor instituii publice; ncasrile din rambursarea avansurilor i mprumuturilor acordate altor instituii publice.

Activitatea de finanarencasrile n numerar obinute din emisiunea de obligaiuni, de mprumuturi, de efecte de comer, i alte instrumente de capital propriu (ex. obligaiunile municipale);rambursrile n numerar ale unor sume mprumutate;plile n numerar ale locatarului pentru reducerea obligaiilor legate de o operaiune de leasing financiar.

Metode de raportareA. Exploatare/operaional

Metoda direct - presupune evidenierea ncasrilor i a plilor brute n numerar. Este o metod util n aprecierea fluxurilor viitoare de trezorerie i care nu sunt disponibile prin metoda indirect; n cadrul ei sunt evideniate clasele majore de ncasri i pli

Metoda indirect - se bazeaz pe ajustarea rezultatului (excedent sau deficit) innd cont de elementele care l influeneaz dar nu au caracter monetar , amnrile sau angajamentele de pli sau ncasri n numerar din exploatare trecute sau viitoare i de elementele de venituri i cheltuieli asociate cu fluxurile de trezorerie din investiii sau finanri.

b. Investiii respectiv finanareSpre deosebire de tratamentul acceptat pentru raportarea fluxurilor de numerar din exploatare, referenialele IAS 7 i IPSAS 2 cer instituiilor publice ca fluxurile de numerar provenite din activitatea de investiii, respectiv de finanare s fie raportate pe baze brute.

Metoda direct versus metoda indirect

METODA DIRECTMETODA INDIRECTFluxuri de trezorerie din activitatea de exploatarencasri din taxe i impozite+ncasri din vnzarea de bunuri, prestarea de servicii + Subvenii+ ncasri privind dobnzile + Alte ncasri aferente exploatrii - Pli ctre i n contul salariailor - Pli ctre furnizorii de bunuri, servicii - Pli privind dobnzile = Flux net de trezorerie din activitile de exploatareFluxuri de trezorerie din activitatea de exploatareSurplus/deficit din activitatea curent+Depreciere+Amortizare+Creterea provizioanelor pentru clieni inceri+Creterea datoriilor de exploatare+Creterea mprumuturilor-(Ctiguri)/pierderi din vnzarea imobilizrilor corporale-(Ctiguri)/pierderi din vnzarea investiiilor-Creterea altor active curente-Creterea valorii investiiilor datorit reevalurii-Creterea creanelor+/-Elemente extraordinare=Flux net de trezorerie din activitile de exploatare

METODA DIRECTMETODA INDIRECTFluxuri de trezorerie din activitatea de investiii-Achiziii de imobilizri corporale+ncasri din vnzarea de imobilizri corporale-Achiziia de titluri de valoare n valut+ncasri din vnzarea de investiii=Fluxuri de trezorerie nete din activitatea de investiiiFluxuri de trezorerie din activitatea de investiii-Achiziii de imobilizri corporale+ncasri din vnzarea de imobilizri corporale-Achiziia de titluri de valoare n valut+ncasri din vnzarea de investiii=Fluxuri de trezorerie nete din activitatea de investiiiFluxuri de trezorerie din activitatea de finanarencasri din emisiunea de obligaiuni, acordare de mprumuturi-Rambursarea mprumuturilor-Pli pentru operaiunile de leasing financiar=Fluxuri nete de trezorerie din activitatea de finanareFluxuri de trezorerie din activitatea de finanarencasri din emisiunea de obligaiuni, acordare de mprumuturi-Rambursarea mprumuturilor-Pli pentru operaiunile de leasing financiar=Fluxuri nete de trezorerie din activitatea de finanareCreterea sau descreterea net a numerarului i echivalentelor de numerarNumerar i echivalente de numerar la nceputul perioadeiNumerar i echivalente de numerar la sfritul perioadeiCreterea sau descreterea net a numerarului i echivalentelor de numerarNumerar i echivalente de numerar la nceputul perioadeiNumerar i echivalente de numerar la sfritul perioadei

Norma naionalI. Numerar din activitatea operaionalncasri-Pli=Numerar net din activitatea operaionalII. Numerar din activitatea de investiiincasri-Pli=Numerar net din activitatea de investiiiIII. Numerar din activitatea de finanarencasri-Pli=Numerar net din activitatea de finanareIV. Creterea (descreterea) net de numerar i echivalent de numerarV. Numerar i echivalent de numerar la nceputul perioadeiVI. Numerar i echivalent de numerar la sfritul perioadei

IPSAS 2 IAS 7-norma naional

IAS 7IPSAS 2Norma naionalDenumireSituaia fluxurilor de numerarSituaia fluxurilor de trezorerieSituaia fluxurilor de trezorerieDefiniieSituaia fluxurilor de numerar cuprinde totalitatea intrrilor i ieirilor de lichiditi (fonduri disponibile, depozite la vedere) i echivalente ale acestora (plasamente pe termen scurt, sub trei luni , ci grad mare de lichiditate, necesare respectrii angajamentelor de trezorerie) generate de activitile de exploatare, de investiii i de finanare. Situaia fluxurilor de trezorerie trebuie s raporteze fluxurile de trezorerie ale perioadei, clasificate n activitile de exploatare, investiii i finanare.Situaia fluxurilor de trezorerie prezint existena i micrile de numerar divizate n fluxuri de trezorerie din activitatea operaional, din activitatea de investiii i din activitatea de finanare.ActivitateaExploatare, investiii, finanareExploatare, investiii, finanareOperaional, investiii, finanareMetode de raportare a fluxurilor de numerar din activitatea de exploatareMetoda directMetoda indirectMetoda directMetoda indirectMetoda direct

4.4 REFERENIALUL IPSAS 12 Stocuri

Aria de cuprindereReferenialul IPSAS 12 Stocuri definete stocurile ca fiind active (IFAC, 2005:280):sub form de materiale sau provizii care vor fi consumate n procesul de producie;sub form de materiale sau provizii care vor fi consumate sau distribuite n furnizarea de servicii;deinute pentru vnzare sau distribuie n timpul activitii;n procesul de producie pentru vnzare sau distribuie.

Include n categoria stocurilor din sectorul public urmtoarele:muniie;materii prime consumabile;materiale pentru ntreinere;piese de schimb pentru imobilizri corporale, altele dect cele abordate n Standardele privind imobilizrile corporale;rezerve strategice, cum ar fi cele energetice;stocri de moned neemis;rezerve potale deinute n scopul vnzrii;producie n curs de execuie, inclusiv materiale pentru cursuri educaionale sau de pregtire, precum i servicii pentru clieni dac acele servicii sunt vndute la preuri obiective ntr-o tranzacie obiectiv;pmnt/proprietate deinut() pentru vnzare.

n conformitate cu reglementrile contabile romneti, n categoria stocurilor se cuprind:

Materiile prime Materialele consumabileMateriale de natura obiectelor de inventar Materiale rezerv de stat i de mobilizareAmbalajele rezerv de stat i de mobilizare MrfurileProduseProducia n curs de execuie

Intre IPSAS 12 Stocuri, respectiv IAS 2 Stocuri, se identific urmtoarele diferene:

IPSAS 12 folosete o definiie diferit fa de IAS 2; diferena recunoate faptul c n sectorul public anumite stocuri sunt distribuite fr perceperea nici unei contravalori sau pentru un pre nominal;IPSAS 12 cere ca atunci cnd stocurile sunt oferite fr nici o contravaloare sau pentru un pre nominal, acestea s fie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i costul actual de nlocuire;IPSAS 12 nu permite costului stocurilor s fie alocat folosind metoda LIFO;Terminologia diferit utilizata de IPSAS 12 n diferite cazuri, fa de cea din IAS2, exemple n acest sens fiind folosirea termenilor entitate, venituri din activiti curente, situaia performanei financiare , situaia poziiei financiare, active nete/capitaluri proprii, n IPSAS 12, n timp ce n IAS 2 apar urmtoarele denumiri ntreprindere, profit, cont de profit i pierdere, bilan i capitaluri proprii.

IAS 2IPSAS 12Norma naionalMomentele evaluriiEvaluare la intrare n patrimoniuEvaluare la data bilanuluiEvaluare la ieirea din gestiuneEvaluare la intrare n patrimoniuEvaluare la data bilanuluiEvaluare la ieirea din gestiuneEvaluare la intrare n patrimoniuEvaluare la data bilanuluiEvaluare la ieirea din gestiuneEvaluarea la intrareCost de achiziie Cost de producieValoare justCost de achiziie Cost de producieValoare justCost de achiziie Cost de producieValoare justEvaluare la data bilanuluiStocurile trebuie evaluate la cea mai mic valoare dintre cost i valoarea net realizabil.Stocurile trebuie evaluate la cea mai mic valoare dintre cost i valoarea net realizabil.Atunci cnd stocurile se ofer fr nici o contravaloare sau pentru un pre nominal, acestea trebuie s fie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i costul actual de nlocuire.Stocurile trebuie evaluate la valoarea net realizabil.Evaluarea la ieirea din gestiuneCostul mediu ponderatFIFOLIFO (tratament alternativ)Costul mediu ponderatFIFOCostul mediu ponderatFIFO (recomandat a fi utilizat de instituiile publice)LIFOTehnici de evaluare a costului stocurilorMetoda costului standardMetoda preului cu amnuntulMetoda elementului individualMetoda costului standardMetoda cu amnuntulMetoda costului standardMetoda preului cu amnuntul

4.5 REFERENIALUL IPSAS 17 Imobilizari corporale

Activele fixe sunt bunuri i valori deinute de ctre instituiile publice n scopul utilizrii lor pe termen lung. n consecin, ele se caracterizeaz prin faptul c:nu se consum dup prima utilizare ci n timp c urmare a folosirii repetate;indiferent de forma pe care o mbrac, sunt deinute de ctre instituiile publice pe o perioad mai mare de un an, n vederea desfurrii activitii;nu sunt de obicei destinate vnzrii.Activele fixe sunt prezentate n situaiile financiare conform urmtoarei structuri:activele fixe necorporale;activele fixe corporale;activele fixe financiare.

Dup modul cum sunt prezentate activele fixe n situaiile financiare anuale, putem deosebi:n bilan, activele fixe sunt prezentate la valori substractive, dup deducerea mrimii deprecierii ireversibile i reversibile din valoarea de nregistrare n contabilitate a acestora;n notele explicative la situaiile financiare anuale, acestea sunt prezentate n valori brute, cu indicarea modificrilor ca urmare a intrrilor i ieirilor acestora n cursul exerciiului financiar, precum i cu prezentarea ajustrilor n cursul exerciiului.

IAS 1IPSAS 1Norma naionalImobilizri necorporaleImobilizri necorporaleActive fixe necorporaleImobilizri corporaleImobilizri corporaleActive fixe corporaleActive financiareActive financiareActive financiare

Activele fixe necorporale (norma nationala)Cheltuieli de dezvoltare Brevetele, certificatele de nregistrare, mrcile, alte titluri de protecie a drepturilor de proprietate intelectual, licenele i alte valori similare nregistrri ale evenimentelor cultural-sportive Alte active fixe necorporale Active fixe necorporale n curs Conform referenialului IPSAS 17 (IFAC, 2005:432), imobilizarile corporale au urmtoarele caracteristici:sunt deinute de o instituie public pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative;sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an;au o valoare superioar limitei prevzute de reglementrile legale n vigoare

Active fixe corporaleTerenuri i amenajri de terenuriConstruciiInstalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii Mobilier, aparatur birotic, sisteme de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale alte active ale statului active fixe corporale n curs Specific instituiilor publice este asimilarea n categoria activelor fixe corporale i a urmtoarelor:activele de patrimoniu, de exemplu cldiri i monumente istorice, situri arheologice, zone de conservare, rezervaii naturale;valorile de muzeu, obiectele de art i de expoziii;crile din biblioteci;animalele i pasrile pentru reproducere;echipamentele militare specializate;activele de infrastructur.

Referenialul IPSAS 17, ofer instituiilor publice, posibilitatea de a include n categoria imobilizrilor corporale i a:echipamentelor militare;activelor de infrastructur, adic acele active care fac parte dintr-un sistem, i nu au utilizri alternative, sunt imobile i pot face obiectul unor constrngeri la cedare (ex: reele de drumuri, sisteme de canalizare, ap i energie, reele de comunicare);activelor de patrimoniu datorit semnificaiei culturale, istorice sau legate de mediu (ex. cldirile i monumentele istorice, situri arheologice, zone de conservare, rezervaii naturale i opere de art).i de a elimina din categoria imobilizrilor corporale, pdurile i resursele naturale regenerative, precum i concesiunile miniere, explorrii i exploatrii extractelor de minereuri, iei, gaze naturale i resurse regenerative similare.

Nu sunt considerate active fixe corporale: motoarele, aparatele i alte subansambluri ale activelor fixe corporale, procurate n scopul nlocuirii componentelor uzate cu ocazia reparaiilor de orice fel, care nu modific parametrii tehnici iniiali ai activului fix corporal; sculele, instrumentele i dispozitivele speciale, indiferent de valoarea i de durata lor normal de utilizare; construciile i instalaiile provizorii; animalele care nu au ndeplinit condiiile pentru a fi trecute la animale adulte, animalele de ngrat, coloniile de albine, psrile, cu excepia celor pentru reproducere; pdurile; prototipurile, atta timp ct servesc ca model la executarea produciei de serie, inclusiv seria zero, sau care sunt supuse ncercrilor n vederea omologrii la productor; echipamentul de protecie i de lucru, mbrcmintea special, precum i accesoriile de pat, indiferent de valoarea i de durata lor de utilizare.

Activele fixe financiare sunt active care reprezint instrumente de capitaluri proprii ale unei alte entiti, drepturi contractuale de a primi numerar, alt activ financiar sau de a schimba profitabil instrumente financiare. n cadrul lor se cuprind: titlurile de participare; alte titluri imobilizate; creane imobilizate.Titlurile de participare reprezint drepturile sub form de aciuni deinute de instituiile publice n capitalul unor uniti patrimoniale sau organisme internaionale, a cror deinere pe o perioad ndelungat aduce venituri sub form de dividende. Alte titluri imobilizate sunt reprezentate de obligaiunile deinute de instituiile publice, a cror deinere pe o perioad ndelungat aduce venituri sub form de dobnzi. Creanele imobilizate cuprind mprumuturi acordate pe termen lung pe baz de contract, pentru care instituia public percepe dobnzi i alte creane imobilizate de tipul garaniilor, depozitelor i cauiunilor depuse de teri.

IAS 16IPSAS 17Norma naionalaCategorieImobilizriCategorieImobilizriCategorieActive fixeEvaluare iniial- cost de achiziie;- cost de producie;- valoare just.Evaluare iniial- cost de achiziie;- cost de producie;- valoare just.Evaluare iniial- cost de achiziie;- cost de producie;- valoare just.Evaluare ulterioar valorii iniiale- model bazat pe cost (costul activului minus amortizare cumulat i pierderile din depreciere)- model bazat pe reevaluare (valoare just minus amortizare cumulat i pierderile din depreciere)Evaluare ulterioar valorii iniiale- tratamentul contabil de baz (costul su mai puin orice amortizare cumulat i orice pierdere acumulat din depreciere);- tratamentul contabil alternativ permis (valoare reevaluat, egal cu valoarea sa just la data reevalurii, mai puin orice amortizare cumulat i orice pierdere acumulat din depreciere).Evaluare ulterioar valorii iniiale- valoarea de intrare mai puin ajustrile cumulate de valoare (similar modelului bazat pe cost, respectiv tratamentului contabil de baz)Valoare amortizabil = Valoare contabil valoare rezidualValoare amortizabil = Valoare contabil valoare rezidualValoare amortizabil = valoare contabilRegim de amortizare - metoda liniar- metoda nsumrii cifrelor- metoda regresiv-metoda unitilor de producieRegim de amortizare - metoda liniar -metoda degresiv (de diminuare a soldului)-metoda unitilor de producie Regim de amortizare - metoda liniarDurata de viata util este perioada pe parcursul creia se ateapt ca un activ s fie disponibil pentru a fi utilizat de o entitate sau numrul unitilor de producie sau al unor uniti similare ce se preconizeaz c vor fi obinute de entitate prin folosirea activului respectiv.Estimarea duratei de via util este o problem de raionament bazat pe experiena entitii cu active similare.Durata de viata util este prezentat n Catalogul privind duratele normale de utilizare care se aprob prin hotrre de Guvern i sunt aplicate de toate instituiile publice.

4.6 REFERENIALUL IPSAS 5 Costurile indatorarii

Costurile ndatorrii cuprind dobnzile i alte costuri suportate de o entitate n legtur cu mprumutul de fonduri. Evoluia costurilor ndatorrii, din punctul de vedere al normalizrii lor i emiterea de standarde contabile: - IAS 23 Costurile ndatorrii emis de ctre IASC n 1993 - IPSAS 5 Costurile ndatorrii, emis n mai 2000 de IPSASB - amendamente IASB la IAS 23 Costurile ndatoriri, 2007 - 2008 Exposure Draft ( ED 35) care revizuiete IPSAS 5 Costurile ndatorrii emis n 2000

IPSAS 5 Costurile ndatorrii, emis n mai 2000, prescrie tratamentul contabil pentru costurile ndatorrii. Acest standard impune, n general, recunoaterea imediat ca cheltuieli a costurilor ndatorrii. Cu toate acestea, standardul permite, ca un tratament alternativ, capitalizarea costurilor de mprumut direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung. IPSASB este contient c activele cu ciclu lung, nu se ateapt s genereze flux de numerar pozitiv, iar entitile publice mprumut n mod frecvent pentru a-i atinge obiectivele de politic public, de a menine rata de obligaiuni de referin, pentru a susine deficitul de finanare, continuarea politicii monetare a guvernului. La nivel naional, mprumuturile nu sunt adesea atribuite achiziiei unui activ sau unui proiect capital. Din aceste motive, IPSASB a decis c n sectorul public costurile ndatorrii ar trebui s fie recunoscute imediat ca o cheltuial, cu excepia anumitor circumstane specifice.

Actualizarea IPSAS 5 Costurile ndatorrii, de IPSASB are legtur cu urmtoarele subiecte:Costurile ndatorrii trebuie recunoscute imediat ca cheltuieli, cu excepia cazurilor n care costurile ndatorrii se datoreaz unui activ cu ciclu lung. n aceste cazuri entitii i se permite, dar nu este obligat, s capitalizeze acele costuri.Apare modificat expresia costurile ndatorrii specific suportate n locul expresiei costurile ndatorrii direct atribuibile.Standardul nu se aplic la costurile ndatorrii atribuibile direct achiziiei, produciei sau construciei unui activ recunoscut iniial la valoarea just.

4.7 Referentialul IPSAS 27 Agricultura

Ce inseamna ?De la ce porneste?Analiza respondentiObservatii respondenti

4.8 GRADUL DE APROPIERE INTRE NORMELE NATIONALE SI IPSAS

ELEMENTE PROPRII CONTABILITII IN BAZE DE ANGAJAMENTE1984 - 19881989- 20012002 - 20052006 - 2013ELEMENTE DE CONTINUTDepreciere ireversibila 01011223Depreciere reversibila 0404043Reevaluare05051627Active 181829210Datorii111111111312Capitaluri proprii113113113214Venituri realizate015015015216Cheltuieli efectuate017017017218ELEMENTE DE FORMAOrdine descresctoare a lichiditii (active)019019019019Ordine cresctoare a exigibilitii (datorii)020020020020Situaia performantei financiare dup funcie021021021021Situaia performantei financiare dup natura022022123324

Observatii perioada 1984-1988 i perioada 1989-2001 sunt identice, adic sunt perioade unde nu am gsit elemente ale contabilitii de angajamente; sunt specifice contabilitii n baze de trezorerie. perioada 2002-2005 surprinde derularea procesului de tranziie al sistemului contabil public romnesc, demonstrnd o diminuare a distanei euclidiene fa de perioada de referin (IPSAS). avand in vedere distana euclidian stabilit ntre perioada 2006-2013 i IPSAS de 5,745 putem afirma c aceasta perioad este cea mai apropiata de perioada ideal.

Perioada1984-1988Perioada1989-2001Perioada2002-2005Perioada2006-2013IPSASperioada1984 -1988.000.0002.0006.3259.644perioada1989 -2001.000.0002.0006.3259.644perioada2002 -20052.0002.000.0005.2928.660perioada2006 -20086.3256.3255.292.0005.745IPSAS9.6449.6448.6605.745.000

5. CONCEPTE NOI

5.1 E-governance

E-Government (E-guvernarea) reprezint un pas important al reformei administraiei publiceeste un proces de informatizare a sectorului public, cu scopul de a facilita interaciunea dintre instituiile publice i populaie, folosind aplicaii bazate pe tehnologia informaiei. un alt rol a e-guvernrii este de a simplifica sau chiar elimina procedurile birocratice, prin mbuntirea accesului cetenilor la informaii,reducerea cheltuielilor publice, combaterea corupiei cu scopul de a ntri capacitatea administrativa a instituiilor publice

Literatura de specialitateGuvernarea electronic reprezint oferirea de ctre stat, pe baza banilor publici, ctre beneficiari a unora dintre serviciile sale publice i sub form electronic, adic prin folosirea tehnologiei informaiei i comunicaiilor i, n special a internetului (Vasilache, 2008) E-government Index (ASPA, 2001)City e-governance (Paskalev, 2008)Coruptia (Hill, 2004)Factori culturali (Baltaru, 2012; Kovacic, 2009; Sabri et al., 2012)E-inclusion (Mora and Ticlau, 2009)E- governance (Saxena, 2005)

definiia oficiala a termenului de e-governance: simplificarea modurilor de lucru prin aplicarea unor tehnologii ale informaiei i ale comunicaiilor n zonele de administrare a informaiilor, de comunicare i de tranzacii n cadrul i ntre instituiile de stat, precum i ntre stat i ceteni sau companii (Ministerul Comunicaiilor i Societii Informaionale, 2009; 4).trebuie s aib loc ntr-un context perfect securizattrebuie ca el s fie uor de folosit i de neles de ctre aparintorii a diverse clase sociale;integrare perfect n sistemul organizational specific instituiilor publice, astfel nct acestea s poat interaciona i s nu fie nevoite s apeleze la surse secundare de informaie.

E-government a fost definit ca un angajament permanent din partea Guvernului de a mbunti relaia dintre ceteni i sectorul public prin furnizarea de servicii, informaii i cunotiine ntr-o manier ameliorat, eficient din punct de vedere al costurilorn funie de gradul de interaciune permis de diversele sisteme de e-government putem distinge 4 funcii ale acestora (Hughes, 2003):Informare - n acest caz, autoritile public informaii referitoare la activitatea lor spre a fi accesibile tuturor prilor interesate. Interaciunea este limitat, fluxul informaional fiind direcionat de la autoriti ctre ceteniInteraciune - comunicarea este bi-direcionat, cetenii avnd posibilitatea de a transmite informaii sau documente autoritilor, fr a fi nevoii s recurg la procedurile tradiionale folosite n relaia lor cu autoritileProcesare - permite efectuarea unor operaiuni, care n mod normal intrau n atibuiile funcionarilor publici, prin intermediul internetului i a tehnologiilorTranzacionare - dezvolt funcia precedent prin completarea ei cu posibilitatea realizrii unui transfer de valoare ntre ceteni i entitile publice.

Termenul de e-government cuprinde 4 mari componente:

Interaciunea dintre Guvern/Administraie i cetean;Interaciunea dintre Guvern/Administraie i mediul de afaceri;Interaciunea dintre Guvern/Administraie i angajaii si;Interaciune dintre diferite instituii ale Guvernului i Administraiei Publice.

Cum vedeti manifestarea celor patru componente?

Exist 5 stadii ale implementrii e-governance n practic, dup cum urmeaz (IDFI, 2011):Stadiul 1: realizarea/existena unei pagini de Internet a instituiei publice, care s conin informaii generale;Stadiul 2: extinderea gradului de cuprindere a informaiilor, apariia publicaiilor online i a posibilitii ceteanului de a contacta instituia prin e-mail;Stadiul 3: introducerea de formulare online spre descrcare i a altor faciliti;Stadiul 4: posibilitatea cetenilor de a vota prin intermediul Internetului i de a obine diverse acte, precum permisul de conducere, paaportul. De asemenea se pot face pli online.Stadiul 5: lrgirea extensiv a gamei de servicii oferite prin intermediul Internetului.

Aflat in mijlocul acestor abordari CETATEANUL reprezinta punctul de pornire respectiv finalitatea conceptului e-governance.

Cerinte: 1. Avantajele participarii cetatenilor2. Dezavantajele participarii cetatenilor3. Informatii de interes public

VariabileABCDEFGHIJKLMNOOrase resedinte de judet123>3123>3Baia MarexxxxxxxxBistritaxxxxxxxxCluj NapocaxxxxxxxxxxxOradeaxxxxxxxxxxxxxSatu MarexxxxxxxxxZalauxxxxxxxxxxxxAlba IuliaxxxxxxxxxxxxBrasovxxxxxxxxxxxxMiercurea CiucxxxxxxxxxxSfantu GheorghexxxxxxxxxxSibiuxxxxxxxxxxxxTargu MuresxxxxxxxxxxAradxxxxxxxxxxDevaxxxxxxxxxxxxResitaxxxxxxxxxTimisoaraxxxxxxxxxx

Criterii:Organizarea institutiei publice si legile guvernatoare;Organigrama; Publicarea situatiilor financiare (publicate 1 , 2 , 3 sau >3 ani); Publicarea bugetului(1 , 2 , 3 sau >3 ani);Publicarea programului de achizitii publice; Plati on-line; Alte servicii on-line (registratura, audiente, programari); Documente necesare desfasurarii diverselor activitatiProgram de audienteProiecte in derulare; Publicatii on-line; Cai de contestare; Website in alte limbi de circulatie internationala; Informatii de contact; Newsletter.

RezultateNu exista un oras care sa indeplineasca toate cerintele formulateSituatii financiare- 13 orase din 16 au publicate aceste elemente, cu diferente in frecventa publicarii (numai 10 peste 3 ani);Toate cele 16 au publicat bugetul, dar numai 9 peste 3 ani, celelalte 7 fiind mai restrictive;programul public de achizitii numai 37.5 % din site-urile oraselor selectate l-au publicat13 of 16 site-uri ofera oportunitatea platilor on-lineTransmiterea documentelor si programul de audiente se regasesc pe toate site-urile selectate impreuna cu informatiile de contactProiectele in derulare se regasesc pe 10 din cele 16 site-uri.Top criterii- Oradea, Alba-Iulia si Deva (13 din 15 criterii)- Cluj Napoca, Zalu, Brasov si Trgu Mures.

5.2 transparenta

Pe baza studiului identificati ce inseamna transparenta in sectorul public si schematizati

7. IVS - EVALUARI IN SECTORUL PUBLIC

IVSC are ca obiectiv contribuirea la minimizarea diferenelor n modul n care auditorii i instituiile publice n diferite ri interpreteaz i aplica IPSAS-urile i promoveaz coerena n evaluarea activelor i datoriilor pentru scopuri de raportare financiar.

Sfera de aplicare a Standardelor de Evaluare se refer la estimarea i raportarea valorii proprietilor i activelor. Standardele Internaionale de Evaluare sunt concepute pentru a facilita tranzaciile internaionale de proprieti pentru a contribui la viabilitatea pieelor globale, prin promovarea transparenei n raportarea financiar.

Exist anumite diferene ntre abordarea din standardele contabile i cele de evaluare Deprecierea (IVS) care se refer la coreciile efectuate asupra costului de reproducie sau inlocuire a activului pentru a reflecta deteriorarea fizic, deprecierea funcional i externsau pentru a estima valoarea activului pentru un schimb ipotetic, pe o pia unde nu exist informaii despre vnzri.Amortizarea (IPSAS) - care reprezint cheltuiala care reflect alocarea sistematic a valorii depreciabile/amortizabile a unui activ, pe parcursul duratei de via utile. Este specific unei anumite entiti i utilizri nefiind afectat n mod necesar de pia.

Exist mai multe exemple de termeni care sunt utilizai att de contabili ct i de evaluatori. Unii dintre acetia pot duce la nenelegeri