cap 4 - raportul de audit

Capitolul 4

RAPORTUL DE AUDIT

Potrivit Standardului de audit nr. 700, „Raportul de audit“, acesta „trebuiesă conţină în scris o exprimare clară a opiniei asupra situaţiilor financiareconsiderate un tot unitar“.

Elementele componente ale raportului de audit pot fi sintetizate în figura nr. 12

Titlul Trebuie să distingă raportul auditorului de alte rapoarte:„Auditor independent“; „Societate de audit“ etc.

Trebuie respectate clauzele prevăzute în angajament.Raportul poate fi adresat acţionarilor, Consiliului deAdministraţie sau AGA

a. Se identifică situaţiile financiare ale clientului care aufost auditate, data şi perioada acoperite de situaţiilefinanciare

b. Declaraţie asupra faptului că situaţiile financiare revinîn responsabilitatea conducerii firmei auditate

c. Responsabilitatea auditorului este de a exprima oopinie asupra situaţiilor financiare

Cui seadresează

Paragrafulde introducere

Elementeleraportuluide audit

Auditul financiar contabil

Figura nr. 12

a. Auditul a fost efectuat în conformitate cu I.A.S.şi/sau standardele naţionale

b. Auditul a fost planificat şi efectuat pentru a seobţine o asigurare rezonabilă asupra situaţiilorfinanciare şi pentru ca ele să nu conţină erorisemnificative

c. Auditul a inclus: c1. examinarea pe bază de test a probelor pentruconfirmarea valorilor cuprinse în situaţiilefinanciare c2. Modul de respectare a principiilor contabileasupra situaţiilor financiare c3. Evaluarea estimărilor semnificative realizatede conducere la întocmirea situaţiilor financiare c4. Evaluarea prezentării generale a situaţiilorfinanciare

d. Declaraţia auditorului asupra faptului că auditulconferă o bază rezonabilă pentru exprimareaopiniei

Raportul de audit trebuie să conţină în mod claropinia dacă situaţiile financiare oferă o imaginefidelă a situaţiilor financiare

Cadrul general deraportare financiarăI.A.S.şi standardenaţionale relevante

Prezentarea altorcerinţe

specificate înstatute sau legi

Auditorul a analizat efectul asupra situaţiilorfinanciare şi raportul privind evenimentele şitranzacţiile până la data încheierii raportului

Data raportului trebuie să fie ulterioară datei la caresituaţiile financiare sunt semnate de conducere

Adresa completă a auditorului sau a contabilului său

Raportul este semnat în numele firmei de audit sau alauditorului, după caz

Paragraful privindOPINIA

Data raportului

Adresaauditorului

Semnăturaauditorului

Paragraful privindnatura auditului (aria

de aplicabilitate)


4.1. CONŢINUTUL RAPORTULUI DE AUDIT ŞI CERTIFICAREABILANŢULUI CONTABIL

Din figura nr. 10 rezultă că elementele de bază ale Raportului de audit sunt:titlul raportului, paragraful introductiv, paragraful privind întinderea şi naturalucrărilor de audit, paragraful de opinii, data raportului, adresa şi semnăturaauditorului.

a) Titlul raportuluiDin punct de vedere al dimensiunilor auditului, se deosebesc:1. Raportul de audit şi certificare globală a bilanţului contabil;2. Raportul de audit şi certificare limitată a bilanţului contabil.Se întocmeşte atunci când contractarea lucrării s-a făcut cu întârziere şi, ca

urmare, auditorul nu a avut posibilitatea să parcurgă toate etapele auditului.3. Rapoarte de audit speciale. Se referă doar la unele posturi din bilanţ, la

unele operaţiuni sau situaţii cerute de beneficiari.

b) Paragraful introductiv cuprinde:1. Identificarea situaţiilor financiare şi a perioadei pentru care au fost

întocmite.2. Identificarea relaţiei pe baza căreia s-a făcut auditarea: mandat pentru au-

ditori interni, contract pentru auditorii externi.3. Precizarea răspunderii întreprinderii de a întocmi situaţiile financiare,

auditorul având doar sarcina de a exprima o opinie asupra documentelor anuale desinteză.

4. Precizarea naturii şi a întinderii lucrării, a Standardelor Internaţionale deAudit IFAC şi a Normelor de Audit Interne sau Internaţionale pe baza cărora s-audesfăşurat aceste lucrări. Normele de Audit Interne sau Internaţionale pe bazacărora s-au desfăşurat aceste lucrări. Normele legate în acest sens sunt: Legeasocietăţilor comerciale nr. 31/1990, Legea contabilităţii nr. 82/1991, HotărâreaGuvernului privind prestarea serviciilor în domeniul contabilităţii, verificării şicertificării bilanţului contabil nr. 483/1996, Normele de audit şi certificare abilanţului contabil, H.G. nr. 519/2000 privind Auditul financiar.

5. Descrierea lucrărilor efectuate de către auditor pe etape ale angajamen-tului. De asemenea, se descriu principiile şi metodele contabile folosite de între-prindere.


În raportul administratorilor (raportul de gestiune) care însoţeşte bilanţulcontabil supus aprobării Adunării Generale, se vor face referiri concrete cu privirela:

- Realizarea obligaţiilor prevăzute de lege privind organizarea şiconducerea corectă şi la zi a contabilităţii;

- Respectarea principiilor contabilităţii (prudenţei, permanenţei metodelor,continuităţii activităţii, independenţei exerciţiului, intangibilităţii bilan-ţului de deschidere, necompensării);

- Respectarea regulilor şi a metodelor contabile prevăzute de reglemen-tărilor în vigoare;

- Respectarea regulilor de întocmire a bilanţului contabil;- Întocmirea bilanţului contabil pe baza balanţei de verificare a conturilor

sintetice şi respectarea normelor metodologice cu privire la întocmireaacestuia şi a notelor sale;

- Valorificarea rezultatelor inventarierii şi reflectării acestora în bilanţulcontabil la 31 decembrie;

- Situaţiile care au condus la prezentarea de solduri la unele conturi care,potrivit reglementărilor contabile, trebuiau regularizate până la data de 31decembrie;

- Dacă contul de profit şi pierdere reflectă fidel veniturile, cheltuielile şirezultatele financiare ale perioadei de raportare;

- Propunerile privind destinaţiile profitului net şi dacă acestea sunt înconformitate cu dispoziţiile legale,

- Cauzele care au condus la înregistrarea de pierderi (acolo unde estecazul);

- Sursele pentru activitatea de producţie şi pentru investiţii;- Concluziile rezultate din analiza creanţelor şi obligaţiilor unităţii;- Situaţia creditelor şi a altor împrumuturi ale societăţii, garanţia acestora,

posibilitatea de rambursare şi efectele asupra activităţii analizate, cât şiasupra celei viitoare;

- Obligaţiile faţă de bugetul de stat şi bugetele locale, faţă de fondurilespeciale, dacă acestea au fost corect stabilite şi vărsate;

- Organizarea controlului financiar propriu;- Măsurile propuse pentru bunul mers al unităţii;- Alte elemente care prezintă importanţă asupra activităţii economico-

financiare a unităţii respective.


Din rapoartele auditorilor nu pot lipsi referirile concrete cu privire la:- Operaţiunile legate de înregistrarea sau modificarea capitalului social;- Inventarierea patrimoniului şi modul de valorificare a rezultatelor

acestora;- Organizarea gestiunilor de valori materiale, precum şi a evidenţei

analitice şi sintetice a elementelor patrimoniale;- Ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii atât la nivelul unităţii, cât şi al

subunităţilor;- Preluarea corectă în balanţa de verificare a datelor din conturile sinteticeşi concordanţa dintre contabilitatea sintetică şi cea analitică;

- Întocmirea bilanţului contabil;- Dacă evaluarea patrimoniului s-a făcut conform reglementărilor legale în

vigoare;- Dacă contul de profit şi pierdere este întocmit pe baza datelor din

contabilitate privind perioada de raportare;- Stabilirea în conformitate cu dispoziţiile legale a profitului net şi punctul

de vedere referitor la destinaţiile acestuia, propuse de Consiliul deAdministraţie;

- Situaţia împrumuturilor contractate de către societate;- Propuneri de măsuri pentru a fi avute în vedere de Consiliul de

Administraţie sau de Adunarea Generală a Acţionarilor, după caz;- Organizarea şi exercitarea controlului financiar preventiv şi a controlului

financiar de gestiune;- Legalitatea şi eficienţa participărilor la capitalul societăţilor comerciale şi

ale asocierilor în vederea participării la profit;- Modul de decontare şi derulare a subvenţiilor primite;- Corectitudinea reflectării în contabilitate a cheltuielilor de capital (pentru

regii autonome, societăţi cu capital de stat sau majoritar de stat);- Măsurile legate de regia autonomă pentru creşterea cifrei de afaceri;

reducerea costurilor, creşterea eficienţei, încasarea creanţelor şi plataobligaţiilor, etc.

- Modul de calcul şi înregistrare în contabilitate a amortizărilor şiprovizioanelor, precum şi modul de constituire şi utilizare a fondurilor;

- Organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune şi respectareareglementărilor legale referitoare la calculaţia costurilor;

- Corectitudinea procedurilor cuprinse în programele informatice;


c) Paragraful pentru opiniiRaportul trebuie să prezinte clar opinia auditorului asupra reflectării în

conturile anuale a imaginii fidele, clare şi complete asupra patrimoniului,rezultatelor şi situaţiei financiare;

d) Adresa auditorului, data întocmirii raportului, semnătura şi parafaauditorului

4.2. TIPURILE DE OPINII EXPRIMATE DE CĂTRE AUDITORI

Pentru asigurarea corectei informări a organelor care verifică bilanţulcontabil, este necesar ca în raportul de audit şi certificare a bilanţului să sefacă referiri şi la evenimentele posterioare închiderii exerciţiului. Acesteevenimente posterioare se grupează în:

- evenimente între închiderea exerciţiului şi data întocmirii bilanţuluicontabil. Dacă aceste evenimente îşi au originea în perioada de dinainteaînchiderii exerciţiului, ele vor fi reflectate în bilanţul contabil (pierderi,riscuri, provizioane etc.);

- evenimente între data întocmirea bilanţului şi data raportului, evenimentecare trebuie aduse la cunoştinţa A.G.A. care aprobă bilanţul contabil.

Cercetarea evenimentelor posterioare se bazează pe următoarele tehnici:a) Se solicită de la reprezentanţii întreprinderii o „Scrisoare de afirmare“,

prin care se atestă faptul că nici un eveniment posterior nu a fost omis. Prin acestescrisori de afirmare se obţin informaţii cu privire la: contabilizarea unor sume prinestimare, angajarea de noi împrumuturi care modifică echilibrul financiar,emisiunea de noi obligaţiuni şi acţiuni etc.

b) Se cer informaţii de la consilierii juridici ai unităţii asupra litigiilor şireclamaţiilor care privesc întreprinderea;

c) Se analizează facturile de cumpărări şi vânzări şi celelalte documente deintrare-ieşire a bunurilor din gestiuni, contabilizate după închiderea exerciţiuluipentru a vedea dacă ele nu privesc exerciţiul încheiat;

d) Se verifică dacă există încasări după închiderea exerciţiului pentru aaprecia corect determinarea provizioanelor pentru riscul de neîncasare acreanţelor;

e) Se analizează preţurile de vânzare din facturile întocmite dupăînchiderea exerciţiului;

f) Se analizează facturile de utilităţi (energie, apă, telefon etc.) primitedupă închiderea exerciţiului, pentru a stabili dacă ele nu se referă la perioadaprecedentă etc.


Auditorul trebuie să aleagă între următoarele modalităţi de exprimare aopiniilor:

a) Opinia fără rezerveEste exprimată atunci când auditorul a obţinut o asigurare rezonabilă

asupra faptului că toate datele semnificative incluse în posturile din bilanţulcontabil au fost culese şi sistematizate după o metodă acceptabilă şi permanentă,în conformitate cu normele legale.

Dacă auditorul are de făcut unele observaţii sau recomandări, care suntutile celor ce vor utiliza raportul, acestea se înscriu într-un paragraf separat sauîntr-o anexă la raport, precizându-se faptul că acestea nu reprezintă o rezervă.

b) Opinia cu rezerveEste formulată atunci când auditul nu este în măsură să exprime o opinie

fără rezerve, dar incidenţa dezacordurilor cu conducerea întreprinderii şi alimitelor impuse întinderii angajamentului de audit nu impun o opinienefavorabilă.

Neregularităţile care pot fi observate de auditor sunt: insuficienţaprovizioanelor, supraevaluarea sau subevaluarea unor posturi bilanţiere, neres-pectarea independenţei exerciţiului şi a principiului prudenţei, aprecierea eronată ariscurilor etc.

În raport trebuie motivată opinia cu rezerve, arătându-se naturadezacordului cu conducerea, cauzele care au dus la limitarea întinderii auditului(de ce nu s-au făcut anumite tehnici de control), cauzele care duc la anumiteincertitudini.

c) Opinia defavorabilăSe exprimă când dezacordurile cu conducerea întreprinderii sunt semni-

ficative şi au o incidenţă importantă asupra bilanţului contabil, care este incom-plet, nesincer, înşelător.

d) Imposibilitatea de a exprima o opinieIntervine atunci când limitarea întinderii lucrărilor sau incertitudinilor

sunt de aşa natură încât auditorul nu este în măsură să formuleze vreo opinieasupra bilanţului.

Pentru exemplificare, redăm formele de prezentare limitate ale unui raportde audit cu opinii diferite.


Auditori independenţi S.C. AMF SA................................... Adresa ........................................................ Dlui director .....................sau Consiliului de Administraţie

Raport de audit privind situaţiile financiareVarianta 1. Opinie fără rezerve

„Am procedat la auditarea situaţiilor financiare…. încheiate la 31decembrie 2000 şi care se referă la:

- total bilanţ ........... mii lei- profitul net........... mii lei- cifra de afaceri..... mii lei

Aceste situaţii financiare au fost stabilite sub responsabilitatea conduceriisocietăţii auditate. Responsabilitatea noastră este să exprimăm o opinie asupraacestor conturi anuale.

Noi am efectuat auditul nostru conform Standardelor Internaţionale deAudit ale IFAC. Aceste norme cer ca auditul nostru să fie planificat şi executatastfel încât să obţinem o asigurare rezonabilă că nu sunt anomalii semnificativeîn situaţiile financiare. Un audit constă în a examina, pe bază de sondaje,elementele probate care să justifice sumele şi informaţiile conţinute în conturileanuale.

El constă, de asemenea, atât în evaluarea principiilor şi a metodelorcontabile folosite şi estimările semnificative făcute de către conducerea societăţiipentru închiderea conturilor anuale, cât şi în efectuarea unei examinări aprezentării de ansamblu a acesteia. Noi estimăm că auditul efectuat furnizează obază rezonabilă exprimării opiniei noastre.

După părerea noastră, situaţiile financiare dau o imagine fidelă atât apatrimoniului la 31 decembrie 2000, cât şi a contului de profit şi pierdere pentruexerciţiul încheiat la această dată şi sunt conforme cu prevederile legale şistatutare“.

Auditori independenţi

Data: Adresa

Tel.


Adresa:

S.C.AS Cont Audit SRL Către:Bucureşti S.C. AMF S.A.

Dlui preşedinte al C.A.

Raport de audit al situaţiilor financiareVarianta 2. Limitarea întinderii lucrărilor - opinie cu rezerve

Societatea noastră a procedat la auditarea situaţiilor financiare: bilanţulcontabil, contul de profit şi pierdere, situaţia fluxurilor de trezorerie, note laconturile anuale, încheiat la 31 decembrie 2000 şi care se referă la:

- total bilanţ ....................... mii lei- cifra de afaceri................. mii lei- rezultatul exerciţiului ..... mii lei

Aceste situaţii financiare au fost stabilite sub responsabilitatea conduceriiSC. AS. Cont Audit SRL. Responsabilitatea noastră este să exprimăm o opinieasupra acestor conturi anuale.

Cu excepţia punctelor expuse în paragraful următor, noi am efectuatauditul nostru conform Normelor de Audit Internaţional. Aceste norme cer caauditul nostru să fie planificat şi executat astfel încât să obţinem o asigurarerezonabilă că nu sunt anomalii semnificative în situaţiile financiare. Un auditconstă în a examina, pe bază de sondaje, elementele probante care să justificesumele şi informaţiile conţinute în conturile anuale. El constă, de asemenea,atât în evaluarea principiilor şi a metodelor contabile folosite şi estimărilesemnificative făcute de către conducerea societăţii pentru închiderea conturiloranuale, cât şi în efectuarea unei examinări a prezentării de ansamblu a acesteia.Noi estimăm că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă exprimării opinieinoastre.

Noi nu am asistat la inventarul fizic din 31 decembrie 2000 căci am fostdesemnaţi auditori ulterior acestei date. Ţinând seama de natura documentelorcontabile ale societăţii, noi nu am putut controla cantităţile de stocuri prin alteproceduri.

După părerea noastră, cu excepţia incidenţei ajustărilor care ar fi putut finecesare, dacă noi am fi putut efectua controlul fizic al stocurilor, situaţiilefinanciare dau o imagine fidelă la 31 decembrie 2000, sunt conforme cu preve-derile legale şi statutare”.

S.C. AS Cont Audit S.R.L. Director

Data:


Adresa:Auditori independenţi: Către:Nume şi prenume S.C. AFM S.R.L. Bucureşti Adunarea Generală a Acţionarulor

Raport de audit al situaţiilor financiareVarianta 3. Dezacord asupra principiilor contabile – informaţii

insuficiente - opinie cu rezerve

Am procedat la auditarea situaţiilor financiare încheiate la 31 decembrie2000 şi am constatat următoarele:

- total bilanţ ....................... mii lei- cifra de afaceri................. mii lei- rezultatul exerciţiului...... mii lei

Aceste situaţii financiare au fost stabilite sub responsabilitatea conduceriiS.C. AFM S.R.L. Responsabilitatea noastră este aceea de a exprima o opinieasupra acestor conturi anuale.

Noi am efectuat auditul nostru conform Standardelor Internaţionale deAudit. Aceste standarde solicită ca auditul să fie planificat şi executat astfel încâtsă obţinem o asigurare rezonabilă că nu sunt anomalii semnificative în conturileanuale. Un audit constă în a examina, pe bază de sondaje, elementele probantecare să justifice sumele şi informaţiile conţinute în situaţiile financiare. El constă,de asemenea, atât în evaluarea principiilor şi a metodelor contabile folosite şiestimările semnificative făcute de către conducerea societăţii pentru închidereasituaţiilor financiare, cât şi în efectuarea unei examinări a prezentării de ansamblua acesteia. Noi estimăm că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilăexprimării opiniei noastre.

La 30 ianuarie 2001, societatea a contractat un împrumut de 1.000 mii leipentru a finanţa extinderea fabricii de confecţii.

Contractul de împrumut restrânge plata dividendelor pentru rezultatelerealizate după 31 decembrie 2000.

După părerea noastră, această acţiune trebuia să fie aprobată de AdunareaGenerală a Acţionarilor.

După părerea noastră, cu excepţia omisiunii informaţiei menţionate înparagraful precedent, situaţiile financiare dau o imagine fidelă a situaţiilorfinanciare la 31 decembrie 2000, a bilanţului contabil, a contului de profit şipierdere şi a trezoreriei pentru exerciţiul încheiat la această dată.

Data: Auditori independenţi


Adresa:

Auditori independenţi S.C. AMF S.A................................... Dlui preşedinte ..................................... al A.G.A...................................

Raport de audit al situaţiilor financiareVarianta 4. Dezacord asupra principiilor contabile – informaţii

insuficiente - opinie defavorabilă

„Noi am procedat la auditarea bilanţului contabil încheiat la 31 decembrie2000 şi a contului de profit şi pierdere. Pentru exerciţiul încheiat la această dată, s-a constatat:

- total bilanţ ........................... mii lei- cifra de afaceri..................... mii lei- rezultatul exerciţiului ......... mii lei

Aceste conturi anuale au fost stabilite sub responsabilitatea conduceriiS.C. AMF S.A. Responsabilitatea noastră este aceea de a exprima o opinie asupraacestor conturi anuale, raportată la unul sau la mai multe criterii de calitate.

Noi am efectuat auditul nostru conform Standardelor Internaţionale deAudit. Aceste standarde solicită ca auditul să fie planificat şi executat astfel încâtsă obţinem o asigurare rezonabilă că nu sunt anomalii semnificative în situaţiilefinanciare. Un audit constă în a examina, pe bază de sondaje, elementeleprobante care să justifice sumele şi informaţiile conţinute în situaţiile financiare.El constă, de asemenea, atât în evaluarea respectării principiilor şi a metodelorcontabile folosite, precum şi estimările semnificative făcute de către conducereasocietăţii pentru închiderea conturilor anuale. De asemenea, prin audit se efec-tuează o examinare a prezentării de ansamblu a situaţiilor financiare. Noi estimămcă auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă exprimării opiniei noastre.

Astfel, cum este explicat în nota „X“, nu s-au constatat amortismente înconturile anuale. Această practică nu este, în opinia noastră, în acord cu I.A.S. nr.4, „Contabilitatea amortizărilor“ şi I.A.S. nr. 364 „Deprecierea activelor“.Cheltuielile cu amortizarea liniară şi utilizând o cotă de 5% pentru clădiri şi 20%pentru echipamente tehnologice trebuiau să se ridice la suma de… pentruexerciţiul încheiat la 31 decembrie 2000 În consecinţă, amortismentele cumulatetrebuiau să se ridice la … mil. lei, iar pierderea exerciţiului şi pierderile cumulatela … mil. lei.

După părerea noastră, cu excepţia incidenţei faptelor menţionate înparagraful anterior, situaţiile financiare nu dau o imagine fidelă atât situaţiipatrimoniale la 31 decembrie 2000, cât şi contului de profit şi pierdere pentru


exerciţiul încheiat la această dată şi nu sunt conforme cu prevederile legale,statutare şi standardele internaţionale”.

Auditori independenţi ................................... ...................................

Data:Adresa:

Raportul de audit trebuie să fie util acţionarilor, asociaţilor, precum şicreditorilor, investitorilor, etc. Din acest motiv, în raport trebuie să se descrieamănunţit limitele întinderii lucrărilor de audit (impuse de împrejurări sau deneajustările controlului intern), dezacordurile cu conducerea întreprinderii şiincertitudinile asupra estimărilor contabile. Toate aceste elemente conduc demulte ori la imposibilitatea formulării unei opinii fără rezerve.

Normele naţionale de audit financiar şi certificare a bilanţului contabilprevăd că „Raportul de audit financiar şi certificare a bilanţului contabil“ îmbracădouă forme: modelul simplificat, destinat utilizatorilor externi, şi forma lungă,destinată conducerii întreprinderii şi AGA. La Raportul de audit – forma lungă seanexează: bilanţul, contul de profit şi pierderi, o descriere a regulilor şi metodelorcontabile, se face o analiză în dinamică a principalelor posturi de bilanţ, iar pentrusocietăţile supuse O.M.F. nr. 403/1999, se adaugă şi situaţia fluxurilor detrezorerie, notele la conturile anuale, şi implicit soldurile interne de gestiune.

cap 4 - raportul de audit

Documents