Aplicatii

Mares Alina CameliaStagiu, An ISemestrul I

1

Cuprins

1. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielile sociale.................................................................................................2

2. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de cercetare.....................................................................................2

3. Studiu de caz privind regimul fiscal al indemnizatia de delasare-detasare....................................................................2

4. Studiu de caz privind regimul fiscal al perisabilitatile..........................................................................................................3

6. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele deductibile fiscal........................................................................3

7. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele nedeductibile fiscal....................................................................5

8. Studiu de caz privind regimul fiscal al rezervelor..................................................................................................................6

9. Studiu de caz privind regimul fiscal al pensiile facultative................................................................................................6

10. Studiu de caz privind regimul fiscal al primele de asigurare.........................................................................................7

11. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii locuintelor de serviciu...................................7

12. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii unui sediu aflat in locuinta proprietate personala........................................................................................................................................................................................................ 8

13. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielile cu combustibilul.........................................................................8

14. Studiu de caz privind regimul fiscal al dobanzilor............................................................................................................8

15. Studiu de caz privind regimul fiscal al diferentelor de curs valutar............................................................................9

16. Studiu de caz privind regimul fiscal al minusurilor de inventar...................................................................................9

17. Studiu de caz privind regimul fiscal al TVA aferenta bunurilor acordate salariatilor........................................10

18. Studiu de caz privind regimul fiscal al platilor realizate in favoarea actionarilor................................................11

19. Studiu de caz privind regimul fiscal al tranzactiilor care nu au la baza un document justificativ..................11

20. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor aferente veniturilor neimpozabile....................................11

21. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de consultant si management.............................................11

22. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu creantele neincasate........................................................12

23. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu sponsorizarea.....................................................................12

24. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor care provin din documente de la terti inactivi fiscal..13

25. Studiu de caz privind regimul fiscal al cotizatiilor catre organizatiile profesionale...........................................13

26. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu amortizarea contabila si fiscal.....................................14

27. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele de garantii de buna executie acordate clientilor.......14

28. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele pentru deprecierea clientilor-insolventa......................15

29. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele pentru deprecierea clientilor-vechime.........................16

30. Studiu de caz privind regimul fiscal al contractului de fiducie..................................................................................18

2

Aplicatiile reprezinta prezentarea rationamentului professional in legatura cu urmatoarele aspecte:

1. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielile sociale.

Cheltuielile sociale, sunt deductibile, in limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului.

O societate înregistrează următoarele cheltuieli sociale- Ajutor pentru înmormantare 2200 lei- Cadourile copiilor minori ai angajatilor 5.000 lei- Bilete de tratament si odihna acordate angajatilor 6.000 leiFond de salarii: 430.000 lei

Cheltuieli sociale = 2.200 + 5.000 + 6.000 = 13.200 leiCheltuieli sociale deductibile = 2% * 430.000 = 8.600 leiCheltuieli sociale nedeductibile = 13.200 – 8.600 = 4.600 lei

2. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de cercetare.

O societate angajează cheltuieli de cercetare în valoare de 80.000 RON. Profitul impozabil este de 120.000 RON.Care este regimul fiscal al acestor cheltuieli?

Conform prevederilor art. 19.1 din Legea nr. 571/2003 privind codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, la calculul profitului impozabil, pentru activitățile de cercetare-dezvoltare se acordă urmatoarele stimulente fiscale:

a) deducerea suplimentară la calculul profitului impozabil în proporție de 20% a cheltuielilor eligibile pentru aceste activitati; deducerea suplimentară se calculează trimestrial/anual;În cazul în care se realizează pierdere fiscală, stabilită prin declarația de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obținute în următorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare din anul înregistrării acestora.

b) aplicarea metodei de amortizare accelerata și în cazul aparaturii și echipamentelor destinate.În concluzie, profitul impozabil va scădea cu 20%*80.000 RON, respectiv cu 16.000 RON

3. Studiu de caz privind regimul fiscal al indemnizatia de delasare-detasare.

Pentru deplasarea unui salariat la unul din punctele de lucru ale societății, aflat în altă localitate pe o perioadă de 4 zile I se acordă acestuia un avans spre decontare de 600 lei reprezentând diurnal, cheltuielile de deplasare și costurile de cazare. Politica societății este să acorde diurnă de 50 de lei/zi. La întoarcere, salariatul adduce următoarele documente pentru justificarea avansului

- Bonuri de benzină 160 lei- Factura de la hotel 200 lei si restul în numerar.

Diurna acordata salariatului este 4zile*50 lei/ zi= 200 leiLimita legală este de 130 lei (4 zile * 2.5 *13 lei/zi) , suma fiind deductibilă la calculul impozitului pe

profitCheltuiala nedeductibilă = 200 – 130 = 70 lei

3

4. Studiu de caz privind regimul fiscal al perisabilitatile.

O societate care comercializează legume suportă o pierdere pe parcursul transportului de 7.500 lei din totalul cantității, în valoare de 38.000 lei.

Limita de perisabilitate = 0.5% * 38.000 = 190 leiPerisabilitatea nedeductibilă fiscal = 7.500 – 190 = 7.310 leiTVA aferentă = 7.310 * 24% = 1754,40 leiTotal cheltuieli nedeductibile = 7.310 + 1.754,40 = 9.064,40 lei

Persisabilitatea, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administrației central, împreună cu instituțiile de specialitate, cu avizul MFP.

5. Studiu de caz privind regimul fiscal al tichetele de masa.

O societate acordă tichete de masă angajaților săi în valoare de 800 RON. Care este regimul fiscal al acestor cheltuieli?

Potrivit art. 21 alin. (3) litera e) si art. 48 alin. (5) litera f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare, cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii, sunt cheltuieli deductibile, la calculul impozitului pe profit și a impozitului pe venit. În conformitate cu prevederile art. I pct. 15 din Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 58/2010, cu modificările și completările ulterioare, de la 1 iulie 2010, tichetele de masă acordate salariaților sunt venituri impozabile la calculul impozitului pe veniturile din salarii. Conform art. 296 indice 15 din Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 117/2010, tichetele de masă nu sunt cuprinse în baza lunară de calcul a contribuțiilor sociale obligatorii. Tichetele de masă reprezintă o soluție optimă de acordare a unor beneficii extrasalariale pentru angajați, un sistem de motivare și recompensare pentru bune rezultate Acordarea tichetelor de masă către salariați nu implică alte taxe și costuri adiționale, fiind mult mai avantajoasă pentru angajator, față de acordarea primelor sau creșterilor salariale.De cele mai multe ori, acordarea tichetelor de masă către angajați se face în urma unor negocieri colective între angajator și reprezentanții salariaților, tichetele de masă intrând în pachetul de bază salarial.

6. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele deductibile fiscal.

Conform reglementarilor contabile, respectiv OMFP 3055/2009 si Legii 82/1991 daca, in cazul inventarierii la sfarsitul exercitiului financiar, se estimeaza ca o creanta nu se va incasa integral, in contabilitate se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.

Creantele incerte se inregistreaza distinct in contabilitate (contul 4118 "Clienti incerti sau in litigiu" sau in conturi analitice ale conturilor de creante, pentru alte creante decat clientii).

In scopul prezentarii corecte in situatiile financiare anuale, creantele se evalueaza la valoarea probabila de incasat si se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera inclusiv TVA.

Tratament fiscal :Din punct de vedere al impozitului pe profit pentru creantele incerte se pot constitui provizioane

deductibile fiscal, in urmatoarele procente deductibile fiscal :Conform art.22 (1) lit.c :30% - daca creantele indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

4

1. Sunt inregistrate dupa 1 ianuarie 2004;2. Sunt neincasate de mai mult de 270 zile3. Sunt datorate de o persoana neafiliata creditorului4. Nu sunt garantate de o alta persoana5. Au fost incluse in veniturile impozabile ale creditorului.Conform art.22 (2) lit.j :100% - daca creantele indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:1. Sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007;2. Sunt detinute fata de debitori pentru care este declarata procedura de deschidere a falimentului (pe

baza unei hotarari judecatoresti)3. Indeplinesc conditiile mentionate la pct. 3, 4 si 5 de mai susConform art.21 (2) lit.n:Cheltuiala cu pierderea inregistrata la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate este deductibila

fiscal100%, daca exista una din urmatoarele situatii:1. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;2. debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;3. debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara

succesor;4. debitorul inregistreaza dificultati financiare majore care ii afecteaza intreg patrimoniul: rezulta din

situatii exceptionale determinate de calamitati naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe si in caz de razboi.

Cheltuiala cu pierderea inregistrata la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate de la un debitor pentru care nu a fost inchisa procedura de faliment, este deductibila fiscal, in limita maxima de 30% (daca a fost acoperita de un provizion care indeplineste conditiile mentionate anterior).

Din punct de vedere al taxei pe valoare adaugata este permisa ajustarea bazei de impozitare astfel :1. baza de impozitare a TVA se reduce in cazul in care contravaloarea bunurilor livrate/serviciilor

prestate nu se poate incasa din cauza falimentului clientului;2. este permisa numai in situatia in care data declararii falimentului beneficiarilor a intervenit dupa data

de 1ianuarie 2004, inclusiv pentru facturile emise inainte de aceasta data;3. ajustarea este permisa incepand cu data pronuntarii hotararii judecatoresti definitive si irevocabile de

inchidere a procedurii de insolventa;Conform art.159 (2) :1. furnizorii/prestatorii vor emite facturi cu valorile inscrise cu semnul minus, deoarece baza de

impozitare se reduce;2. in cazul declararii falimentului beneficiarilor nu exista obligatia transmiterii facturilor cu semnul minus

catre acestia.Exemplu de monografie contabila si tratament fiscal :1. Emiterea facturii catre beneficiar , cota TVA 24% :4111 = % 100,000 lei70XX 80,645 lei4427 19,355 lei

2. Inventariere creante si constatare risc de neincasare , estimare creanta incerta 100% si constituire provizion de depreciere :

4118 = 411 100,000 lei6814* = 491 100,000 lei

5

* provizionul este deductibil fiscal in proportie de 30%, daca indeplineste cumulativ conditiile mentionate mai sus :

6814 deductibil = 30.000 lei6814 nedeductibil = 70.000 lei3. In cazul incasarii clientului incert :5121 = 4118 100,000 Lei491 = 7814* 100,000 Lei* Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul

incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata.:7814 impozabil = 30.000 lei7814 neimpozabil = 70.000 lei4. Se decide conform Hotararii AGA trecerea pe pierdere a creantei incerte :654** = 4118 100,000 Lei491 = 7814* 100,000 Lei* Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul in care

creanta a fost inregistrata pe cheltuieli.:7814 impozabil = 30.000 lei7814 neimpozabil = 70.000 lei** Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate, inregistrate cu

ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit.:654 deductibil = 30.000 lei654 nedeductibil = 70.000 lei5. Conform hotararii judecatoresti definitive se declarara falimentul clientului potrivit lg.85/2006 si se

emite factura de ajustare cu semnul minus:654** = 4118 80,645 Lei4118 = 4427 -19,355 Lei491 = 7814* 100,000 Lei**Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta

acestora, sunt deductibile 100%* 7814 impozabil = 30.000 lei 7814 neimpozabil = 70.000 lei

7. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele nedeductibile fiscal.

Cazurile de executare silita obliga societatile la plata unor cheltuieli sau la cedarea unor bunuri pentru a acoperi daunele stabilite prin hotarare judecatoreasca. In urma unei astfel de decizii a Curtii, o societate trebuie sa plateasca daune la o cladire pierduta in instanta catre o persoana fizica. Vor avea aceste sume platite incadrarea de cheltuiala deductibila la calculul impozitului pe profit?

In situatia in care, potrivit reglementarilor contabile, aprobate prin OMFP 3055/2009, cu modificarile ulterioare, existau informatii ca vor avea loc iesiri de resurse (eventuale litigii) trebuiau constituite provizioanela valoarea la care se estima ca se vor inregistra costurile stingerii obligatiei. Astfel, odata cu ramanerea definitiva a hotararii judecatoresti aceste provizioane (nedeductibile fiscal la data constituirii) se reluau pe venituri (neimpozabile).

Prin urmare, scoaterea din evidenta a cladirii poate fi considerata cheltuiala deductibila cu mentiunea ca toate cheltuielile inregistrate cu valoarea neamortizata a cladirii retrocedate ca urmare a Legii 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate in mod abuziv in perioada 6 martie 1945 - 22 decembrie

6

1989,republicata, cu modificarile ulterioare sunt deductibile la calculul profitului impozabil deoarece sunt respectate prevederile art. 21, alin. (1) din Codul fisal, in sensul ca sunt reglementate ca atare prin acte normative invigoare. 

Aceasta poate consta insa si in cheltuieli nedeductibile atunci cand decizia judecatoreasca de executare,definitiva si irevocabila, are ca mobil o compensarea unei daune. In aceasta situatie nu se mai aplica prevederileart. 24 alin. (15) din Codul fiscal, privind scoaterea din evidenta a mijlocului fix.

Chiar si in situatia in care societatea plateste daune in afara unei relatii contractuale, cheltuielile sunt nedeductibile la calculul profitului impozabil.

8. Studiu de caz privind regimul fiscal al rezervelor.

Rezerva legala se constituie anual din profitul societatii si se inregistreaza in contul 1061 "Rezerve legale".Profesionistul contabil trebuie sa faca distinctia intre modul de constituire a rezervei legale stabilite in Legea nr.31/1990 privind societatile comerciale si reglemetarile fiscale aferente, deoarece va ajunge la sume diferite.

Potrivit art. 183 din Legea nr. 31/1990 privind societatile comerciale, sunt prevazute urmatoarele obligatii:"(1) Din profitul societatii se va prelua, in fiecare an, cel putin 5% pentru formarea fondului de rezerva, pana ceacesta va atinge minimum a cincea parte din capitalul social".

Intelegem ca minimum 5% din profitul contabilbrut se va aloca pentru rezerva legala anual pana se va inregistra a 5-a parte din capitalul social. Din punct de vedere fiscal, transpunerea prevederii din legea societatilor comerciale nu este exacta si identica cu intelesul din Codul fiscal.

Astfel, potrivit art. 22 lit. a) din Codul fiscal, rezerva legala este deductibila in limita unei cote de 5% aplicate asupra profitului contabil,inainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile si se adauga cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pana ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris si varsat sau din patrimoniu, dupa caz, potrivit legilor de organizare si functionare.

Normele metodologice ale acestui articol enunta veniturile neimpozabile si cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile dupa cum urmeaza:

"Cota de 5% reprezentand rezerva prevazuta la art. 22 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal se aplica asupra diferentei dintre totalul veniturilor, din care se scad veniturile neimpozabile, si totalul cheltuielilor, din care se scad cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, inregistrate in contabilitate.

Rezerva se calculeaza cumulat de la inceputul anului si este deductibila la calculul profitului impozabil trimestrial sau anual, dupa caz.

In veniturile neimpozabile care se scad la determinarea bazei de calcul pentru rezerva sunt incluse veniturile prevazute la art. 20 din Codul fiscal, cu exceptia celor prevazute la lit. c) din acelasi articol. Rezervele astfel constituite se completeaza sau se diminueaza in functie de nivelul profitului contabil din perioada de calcul."

Din analiza ambelor texte normative rezulta in fapt ca societatea comerciala va constitui o rezerva legala in suma de minimum 5% din profitul brut contabil din care doar o parte este deductibila la determinarea impozitului pe profit.

9. Studiu de caz privind regimul fiscal al pensiile facultative.

Cheltuielile efectuate în numele unui angajat la schemele de pensii facultative, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 400 euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant.

7

Din totalul cheltuielilor de 300.000 lei realizate de o companie în timpul anului, 40.000 lei reprezintă asigurări de pensii facultative suportate pentru cei 20 de angajati ai săi, respective 2.000 lei pentru fiecare dintre aceștia. Cursul de schimb la data plății asigurărilor a fost de 4.4 lei/eur.

Sa se determine în ce proportie sunt primele deductibile .

Cheltuiala deductibilă în lei cu asigurările facultative este400 eur * 4,4 lei/eur * 20 angajați = 35.200 leiDiferența de 4.800 lei (40.000 – 35.200) este nedeductibilă la calculul impozitului pe profit

10. Studiu de caz privind regimul fiscal al primele de asigurare.

Cheltuielile cu primele de asigurare de sănătate, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 250 euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant.

Din totalul cheltuielilor de 180.000 lei realizate de o societate în timpul anului, 18.000 lei reprezintă cheltuieli cu primele de asigurare de sănătate suportate pentru cei 20 angajați săi. Cursul de schimb la data plății asigurărilor a fost de 4.5 lei/eur.

Sa se determine în ce proportie sunt primele deductibile .

Cheltuiala deductibilă în lei cu asigurările facultative este250 eur * 4,5 lei/eur * 20 angajați = 22.500 lei

Suma de 18.000 lei plătită de societate nu depășește nivelul legal, asa dar ea reprezintă o cheltuială deductibilă integral la calculul impozitul pe profit.

11. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii locuintelor de serviciu.

Care este tratamentul fiscal al indemnizatiei de instalare pe care o poate acorda o societate comerciala unui viitor angajat la incadrarea acestuia intr-o unitate situata intr-o alta localitate decât cea de domiciliu, in primul an de activitate dupa absolvirea studiilor? Este aceasta indemnizatie un venit asimilat veniturilor din salarii?

Tratamentul fiscal aplicabil indemnizatiilor de instalare ce se acorda la incadrarea intr-o unitate situata in alta localitate decât cea de domiciliu este reglementat de dispozitiile art. 55 alin. (4) lit. i) C. fisc.si de mențiunile punctului 87 din Normele metodologice ale C. fiscal.

Potrivit prevederilor art.57 alin. (4)lit. i) C. fiscal, urmatoarele sume nu sunt incluse in veniturile salariale si nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit:

i) indemnizatiile de instalare ce se acorda o singura data, la incadrarea intr-o unitate situata intr-o alta localitate decât cea de domiciliu, in primul an de activitate dupa absolvirea studiilor, in limita unui salariu de baza la angajare, precum si indemnizatiile de instalare si mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din institutiile publice si celor care isi stabilesc domiciliul in localitati din zone defavorizate, stabilite potrivit legii,in care isi au locul de munca.

8

Conform prevederilor punctului 87 din Normele metodologice ale C. fiscal sunt considerate venituri neimpozabile indemnizatiile de instalare si mutare primite de beneficiarii de astfel de venituri, acordate in conformitate cu prevederile legilor speciale.

In concluzie, sumele de bani primite de angajati din partea angajatorilor reprezentând indemnizatii de instalare ce se acorda o singura data, la incadrarea intr-o unitate situata intr-o alta localitate decât cea de domiciliu, in primul an de activitate dupa absolvirea studiilor, in limita unui salariu de baza la angajare, precum si indemnizatiile de instalare si mutare acordate, potrivit legilor speciale, nu sunt considerate venituri asimilate salariilor si nu sunt impozabile in ințelesul impozitului pe salarii.

12. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii unui sediu aflat in locuinta proprietate personala.

Care este calificarea din punct de vedere fiscal pentru cheltuielile de chirie suportate de companie pentrulocuinte utilizate de angajati?

Regimul fiscal al utilizarii de catre angajati a unei locuinte ale carei cheltuieli cu chiria sunt suportate de companie este reglementat de dispozitiile art. 55 alin. (3) lit. b) C. fisc.si de dispozitiile din pct.70 din Normele metodologice ale Codului Fiscal.Potrivit prevederilor pct. 69 din Normele metodologice ale Codul Fiscal, „avantajele in bani si in natura sunt considerate a fi orice foloase primite de salariat de la terti sau ca urmare a prevederilor contractului individualde munca ori a unei relatii contractuale intre parti, dupa caz”.In situatia data, conform art. 55 alin. (3) lit. b) Cod fiscal sunt considerate avantaje primite in legatura cu o activitate dependenta urmatoarele: „cazare, hrana, imbracaminte, personal pentru munci casnice, precum si alte bunuri sau servicii oferite gratuit sau la un pret mai mic decât pretul pietei”.In plus,pct. 70 lit.b) din Normele metodologice ale Codului fiscal include in venitul impozabil contravaloarea folosintei unei locuinte in scop personal, care este considerata avantaj in natura.

In concluzie, conform prevederilor conform prevederilor art. 55, alin. (3), lit. b) din Legea 571 / 2003 privind Codul Fiscal si normele sale de aplicare (pct. 70), cheltuielile cu chiria suportata de catre companie sunt considetate avantaj in natura ce trebuie impozitat la nivelul angajatului. In plus, avantajele in natura se constituie ca baza de calcul pentru toate contributiile angajatului si angajatorului legate .

13. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielile cu combustibilul.

În luna iunie 2012, o societate a înregistrat cheltuieli cu combustibilul în valoare de 500 lei. Care este regimul fiscal al acestor cheltuieli?

Cheltuielile privind combustibilul, în cazul vehiculelor destinate transportului rutier de persoane, care nu sunt utilizate exclusiv in scopul activității de producție, au o deductibilitate limitată la calculul impozitului pe venit și impozitului pe profit. Aceste cheltuieli se vor deduce limitat în proporție de 50% din valoarea acestora, diferența rămânând nedeductibilă. În concluzie, cheltuielile cu combustibilul sunt deductibile în limita a 250 RON, restul de 250 RON fiind nedeductibile la calculul impozitului pe profit.

Ai un bon de motorina pentru o duba cu care transporti marfa/ materiale ... este deductibila integral;Ai un bon cu motorina pentru masina dir.general ... este deductibila 50%

14. Studiu de caz privind regimul fiscal al dobanzilor.

In cazul imprumuturilor obtinute de la alte entitati decât banci internationale de dezvoltare si organizatii similare, imprumuturi garantate de stat, imprumuturi obtinute de la institutiile de credit, române sau straine, institutiile financiare nebancare, de la persoanele juridice care acorda credite potrivit legii, se aplica regulile de

9

mai jos. Astfel, potrivit art. 23, alin. (5) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal,cheltuielile deductibile cu dobânda sunt limitate la:

- nivelul ratei dobânzii de referinta a Bancii Nationale a României, corespunzatoare ultimei luni din trimestru,pentru imprumuturile in lei; si

- nivelul ratei dobânzii anuale de 6%, pentru imprumuturile in valuta. Aceasta limita se aplica separat pentru fiecare imprumut. Valoarea cheltuielilor cu dobânzile care depașește nivelul de deductibilitate de mai sus este nedeductibila, fara sa mai fie luata in calcul in perioadele urmatoare.De asemenea, dupa determinarea acestor limite, se determina gradul de indatorare. Potrivit art. 23, alin. (1) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile in cazul in care gradul de indatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de indatorare a capitalului se determina ca raport intre capitalul imprumutat cu termen de rambursare peste un an si capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la inceputul anului si sfârsitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit. Prin capital imprumutat se intelege totalul creditelor si imprumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale.Conform art. 23, alin. (2), in cazul in care gradul de indatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobânzile si cu pierderea neta din diferentele de curs valutar sunt nedeductibile, insa se reporteaza in perioada urmatoare, pâna la deductibilitatea integrala a acestora (i.e. pâna când gradul de indatorare a capitalului devine mai mic sau egal cu trei).In ceea ce privește tratamentul diferentele de curs valutar ale contribuabilului, acestea sunt tratate ca și o cheltuiala cu dobânda, in cazul in care cheltuielile depasesc veniturile din diferent ele de curs valutar și vor avea același tratament fiscal ca și cheltuielile cu dobânda.

15. Studiu de caz privind regimul fiscal al diferentelor de curs valutar.

In conformitate cu art.23, alin. (1) din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cheltuielile cu dobânzile sunt integral deductibile in cazul in care gradul de indatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de indatorare a capitalului se determina ca raport intre capitalul imprumutat cu termen de rambursare peste un an și capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la inceputul anului și sfârșitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit.In condițiile in care gradul de indatorare a capitalului este peste trei sau capitalul propriu este negativ,cheltuielile cu dobânzile și cu pierderea net a din diferențe de curs valutar, aferent imprumuturilor luate in calcul la determinarea gradului de indatorare, sunt nedeductibile. Acestea se reporteaza in perioada urmatoare pâna la deductibilitatea integrala a acestora.In cazul in care cheltuielile din diferențele de curs valutar depașesc veniturile din diferențele de curs valutar,diferența va fi tratat a ca o cheltuiala cu dobânda fiind supusa limitelor prezentate mai sus.Cheltuielile din diferențele de curs valutar, care se limiteaza, sunt cele aferente imprumuturilor luate in calcul la determinarea gradului de indatorare a capitalului. Dobânzile și pierderile din diferențe de curs valutar,in legatura cu imprumuturile obținute direct sau indirect de la banci internaționale de dezvoltare și organizații similare și cele care sunt garantate de stat, cele aferente imprumuturilor obținute de la instituțiile de credit române sau straine, instituțiile financiare nebancare, de la persoanele juridice care acorda credite potrivit legii, precum și cele obținute in baza obligațiunilor admise la tranzacționare pe o piața reglementata nu intra sub incidența prevederilor prezentate mai sus.La punctul 70 din Normele Metodologice se prezinta bancile internaționale de dezvoltare:

Banca Internaționala pentru Reconstrucție și Dezvoltare (B.I.R.D.), Corporația FinanciaraInternaționala (C.F.I.)și Asociația pentru Dezvoltare Internaționala (A.D.I.);Banca Europeana de Investiții (B.E.I.);Banca Europeana pentru Reconstrucție și Dezvoltare (B.E.R.D.);banci și organizații de cooperare și dezvoltare regional a similare.

16. Studiu de caz privind regimul fiscal al minusurilor de inventar.

10

În cazul în care, în urma inventarierii, se constată un plus foarte mare ca urmare a inventarierii gestiunii de marfă? Dar în cazul lipsei neimputabile, respectiv imputabile?Tratament fiscal și contabil:

a) plus de inventar stocuriÎnregistrare contabila:clasa 3 = 758 “Alte venituri din exploatare”, considerăm că acest venit este unul impozabil, deoarece nu

este scutit expres de art. 20 din Codul fiscal.b) plus de inventar mijloace fixe:clasa 2 = 475 “Subventii pentru investitii”.Potrivit titlului 8.8 din OMFP 3055/2009 privind

contabilitatea, capitolul Subventii pentru investitii, plusurile deinventar la mijloace fixe se inregistreaza in contul 475 “Subventii pentru investitii”.

La acelasi calcul cu amortizarea mijlocului fix, subventia pentru investitii se vireaza la venituri, pastrand caracterul de neutralitate asupra rezultatului financiar.

6811 “Cheltuieli cu amortizarea” = 281 “Amortizare imobilizari corporale”475 “Subventii pentru investitii” = 7584 «Venituri din subventii pentru investitii».Înregistrare lipsuri neimputabile:clasa 6 = clasa 3 , în functie de stocurile lipsaAceasta cheltuiala este nedeductibila la determinarea impozitului pe profit, conform art. 21 alin. (4) lit. c)

din Codul fiscal, daca stocul nu a fost asigurat. În cazul în care stocul este asigurat, cheltuiala este deductibilă fiscal.În cazul în care se efectueaza o imputatie, valoarea imputatiei se efectueaza la costul de înlocuire a

stocului la care se adaugă TVA, conform OMFP 2861/2009 privind inventarierea.În acest caz, cheltuiala cu stocul ce marfă este nedeductibilă fiscal, iar venitul este neimpozabil, conform

art. 20lit. c) din Codul fiscal.

17. Studiu de caz privind regimul fiscal al TVA aferenta bunurilor acordate salariatilor.

Conform prevederilor Codului Fiscal, cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor acordatesalariatilor sub forma unor avantaje in natura, daca valoarea acestora nu a fost impozitata prin retinere la sursa nu sunt deductibile la calculul impozitului pe profit.

O societate cumpara alimente pentru a le da gratuit o masa pe zi salariatilor.La cumparare isi deduce TVA. De doua ori pe luna se face factura (autofacturare) cu alimente catre

"SALARIATI SA X" Astfel imi scad din gestiune alimentele, platesc TVA pentru el, dar problema intervine la cum inchid

partenerul.607 = 3714111 = 707

4427Conform art. 128 alin. (4) din Legea 571/2003, in sfera de aplicare a TVA intra si operatiuni privind

preluarea de catre o persoana impozabila a bunurilor mobile achizitionate sau produse de catre aceasta pentru a fi puse la dispozitie altor persoane in mod gratuit, daca taxa aferenta bunurilor respective sau partilor lor componente a fost dedusa total sau partial.

Art 125 1 pct. 16 din Legea 571/2003 defineste operatiunile de mai sus ca "livrare catre sine"Conform art 155 alin (2) din Legea 571/2003 persoanele impozabile "trebuie sa autofactureze fiecare

livrare de bunuri sau prestare de servicii catre sine”.Conform pct. 70 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal (1)"autofactura pentru livrari de

bunuri sau prestari de servicii catre sine trebuie emisa numai daca operatiunile in cauza sunt taxabile si numai in

11

scopul taxei . (2) Informatiile din factura emisa prin autofacturare se inscriu in jurnalele pentru vanzari si sunt preluate corespunzator in decontul de taxa, ca taxa colectata".

Concluzie: Autofactura se emite numai in scopul TVA,deci nu genereaza venituri in contabilitatea firmei.Firma dumneavoastra nu trebuie sa recupereze o creanta, deci nu trebuie folosit contul 4111.Acordarea alimentelor in mod gratuit catre salariati reprezinta o cheltuiala a firmei.Formule contabile de inregistrare a principalelor operatiuni:a.inregistrarea autofacturii emise in scopul TVA:635 "Cheltuieli cu alte impozite,taxesi varsaminte asimilate" = 4427 "TVA colectata"Cheltuiala inregistrata in contul 635 nu este deductibila la calculul profitului impozabil conform art. 23

lit. b dinLegea 571/2003, deoareceTVA este aferenta unor bunuri achizitionate in scopul acordarii in mod gratuit salariatilor, nu in scopul realizarii de venituri impozabile, asa cum conditioneaza acest articol de lege.

b.descarcarea din gestiune a alimentelor achizitionate:6458 " Alte cheltuieli privind asigurarile si protectia sociala"=371 "Marfuri"Cheltuiala inregistrata in contul 6458 este deductibila limitat conform art. 21 alin. (3) lit. c. (sunt

deductibile limitat cheltuielile sociale, in limita unei cote de pana la 2%, aplicata asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului).

18. Studiu de caz privind regimul fiscal al platilor realizate in favoarea actionarilor.

Cheltuielile facute in favoarea actionarilor sau asociatilor, altele decat cele generate de plati pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la pretul de piata pentru aceste bunuri sau servicii, nu sunt deductibile.

19. Studiu de caz privind regimul fiscal al tranzactiilor care nu au la baza un document justificativ.

Cheltuieli nu sunt deductibile:f) cheltuielile inregistrate in contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau intrarii in gestiune, dupa caz, potrivit normelor, nu sunt deductibile.

La întoarcerea din delegație, un salariat nu aduce factură și chitanță de cazare la hotel, deși în decontul de cheltuieli este trecuta contravaloarea acesteia, de 450 lei.

La momentul calculului impozitului pe profit trimestrial, suma de 450 lei este o cheltuiala nedeductibilă.

20. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor aferente veniturilor neimpozabile.

Cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, cu exceptia celor prevazute la art. 20 nu sunt deductibile din punct de vedere fiscal

21. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de consultant si management.

O societate a primit o factura de la un furnizor in valoare de 10.000 RON, reprezentand servicii de consultanta. Nu exista nici un contract incheiat cu furnizorul respectiv, iar factura nu este insotita de nici o anexa sau detaliere a serviciilor prestate. Cum este considerata cheltuiala respectiva din punct de vedere fiscal?

12

(2) Sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri si cheltuielile pentru perfectionarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, intretinerea si perfectionarea sistemelor de management al calitatii, obtinerea atestarii conform cu standardele de calitate;

(4) Urmatoarele cheltuieli nu sunt deductibile:m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestari de servicii, pentru care

contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestarii acestora in scopul desfasurarii activitatii proprii si pentru care nu sunt incheiate contracte;

Prin urmare, cheltuiala va fi nedeductibila la calculul impozitului pe profit

22. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu creantele neincasate.

În evidențele contabile există facturi emise și neîncasate din anii 2009, 2010, în valoare de 50.000 lei. Clienții respectivi nu au achitat facturile din diverse motive: faliment, insolvență, nu au mai continuat colaborarea, rea voință. Se conideră că 100% din valoare nu se mai poate recupera. La un moment dat s-au încasat creanțe în valoare de 20.000 lei. Se decide prin hotărâre AGA trecerea pe pierdere a creanței incerte rămase. În urma unei hotărâri judecătorești definitive se declară falimentul clienților și se emite factura de ajustare cu semnul minus.

Transferul creanțelor din clienți în clinți incerți4118 = 4111 50.000 leiÎnregistrarea ajustărilor pentru deprecierea, la nivelul sumei care se consideră că nu se mai poate recupera6814. deductibil = 491 15.000 lei6814. nedeductibil = 491 35.000 leiÎncasare5121 = 4118 20.000 lei491 = 7814. impozabil 6.000 lei491 = 7815. neimpozabil 14.000 leiSe decide prin hotărâre AGA trecerea pe pierdere a creanței incerte rămase654. deductibil = 4118 9.000 lei654. nedeductibil = 4118 21.000 lei491 = 7814. impozabil 9.000 lei491 = 7814. neimpozabil 21.000 leiÎn urma sentinței judecătorești654 = 4118 24.193,55 lei4118 = 4427 5.806,45 lei491 = 7814. impozabil 9.000 lei491 = 7814. neimpozabil 21.000 lei

23. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu sponsorizarea.

O societate încheie un contract de sponsorizare conform legii privind sponsorizarea, în valoare de 20.000 lei. Contractul de sponsorizare se încheie în 02.02.N. La claculul profitului impozabil pentru trimestrul I, contribuabilul prezintă următoarele date financiare

- Venituri din vânzarea mărfurilor = 1.500.000 lei- Venituri din prestări servicii = 2.000 leiTotal cifra de afaceri = 1.502.000 lei

13

Cheltuieli privind mărfurile = 850.000 leiCheltuieli cu personalul = 20.000 leiAlte cheltuieli de exploatare = 90.000 lei din care 20.000 lei sponsorizareTotal cheltuieli = 960.000 lei

Presupunând că nu mai sunt alte elemente asimilate veniturilor / cheltuielor și nici alte cheltuieli nedeductibile și venituri neimpozabile, calculul profitului impozabil pentru trimestrul I este:

Profitul impozabil = 1.502.000 – 960.000 + 20.000 = 562.000 leiImpozitul pe profit = 562.000 * 16% = 89.920 lei

Avându-se în vedere condișiile de deducere prevăzute la art. 21 alin. (4) lt. P) din Codul Fiscal , prin aplicarea limitelor valorile sunt:

- 3‰ din cifra de afaceri reprezintă 4.506 lei- 20% din impozitul pe profit (înainte de deducerea cheltuielor de sponsorizare) reprezintă 17.984 lei

Suma admisă cu care se diminuează impozitul pe profit este de 4.506 lei, prin urmare pentru trimestrul I, impozitul pe profit datorat este de:

89.920 – 4.506 = 85.414 lei

24. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor care provin din documente de la terti inactivi fiscal.

O societate primește o factură de la un furnizor. În urma unor verificări, s-a constatat că respectivul furnizor figura pe site-ul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala ca și contribuabil inactiv. Care este regimul fiscal al acestor cheltuieli?

Cheltuielile înregistrate în evidența contabilă care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv nu sunt deductibile la calcul impozitului pe profit.

25. Studiu de caz privind regimul fiscal al cotizatiilor catre organizatiile profesionale.

ConformLegii 571/2003 privind Codul Fiscal, sunt considerate cheltuieli deductibile urmatoarele (articolul 21 alin. (2) lit. g) și m)):

Taxele de inscriere, cotizatiile și contributiile obligatorii, reglementate de actele normative in vigoare, precum și contributiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munca,contributiile datorate catre camerele de comert și industrie, organizatiile sindicale și organizatiile patronale.

Hotarârea Guvernului nr. 44/2004 privind Nomele Medologice de aplicare a Codului Fiscal mentioneaza la punctul 30 ca taxele de inscriere, cotizatiile și contributiile obligatorii, reglementate de acte normative in vigoare pot fi taxele și contributiile, stabilite prin acte normative, de practicare a unor profesii cum sunt: expert contabil, contabil autorizat, arhitect, medic, auditor financiar, avocat, notar și altele asemenea. Contributiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munca sunt cele datorate patronatelor, in conformitate cu prevederile Legii patronatelor nr.356/2001.

Cu privire la aplicarea acestor prevederi va trebui analizata și modalitatea de recunoaștere a acestor organizatii.Spre exemplu, in cazul unei organizatii sindicale va trebui verificat daca aceasta este constituita și recunoscuta conform prevederilor Legii sindicatelor nr. 54/2004.

14

Pe lânga aceste prevederi la art.21 alin. (4), lit. s) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal se mentioneaza ca taxele și cotizatiile catre organizatiile neguvernamentale sau asociatiile profesionale care au legatura cuactivitatea desfașurata de contribuabili și care depașesc echivalentul in lei a 4.000 euro anual, altele decat celeprevazute la alin. (2) lit. g) și m) sunt considerate nedeductibile la calculul impozitului pe profit.

26. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu amortizarea contabila si fiscal.

Care este tratamentul fiscal al cheltuielilor cu valoarea ramasa neamortizata ca urmare a vânzarii sau scoaterii din funcțiune a mijloacelor fixe?

In conformitate cu prevederile art.7 alin. (1) pct.33 lit.c din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, pentru mijloacele fixe amortizabile si terenuri valoarea fiscala reprezinta costul de achizitie, de productie sau valoarea de piata a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrarii in patrimonial contribuabilului, utilizata pentru calculul amortizarii fiscale, dupa caz. In valoarea fiscala se includ sireevaluarile contabile efectuate potrivit legii.In conformitate cu prevederile art. 24 alin.15 din Codul Fiscal, câștigurile sau pierderile rezultate din vânzarea ori din scoaterea din functiune a mijloacelor fixe se calculeaza pe baza valorii fiscale a acestora, care reprezinta valoarea fiscala de intrare a mijloacelor fixe, diminuata cu amortizarea fiscala.Conform pct.716 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codului Fiscal ,cheltuielile inregistrate ca urmare a casarii unui mijloc fix cu valoarea de intrare incomplet amortizata sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile. Prin casarea unui mijloc fix se intelege operatiade scoatere din functiune a activului respectiv, urmata de dezmembrarea acestuia și valorificarea partilor componente rezultate, prin vânzare sau prin folosirea in activitatea curenta a contribuabilului.

Prin urmare, pierderile sau câștigurile in cazul vânzarii sau scoaterii din functiune a mijloacelor fixe amortizabile se calculeaza pe baza valorii fiscale a acestora, care este egala, cu valoarea fiscala de intrare a mijloacelor fixe inclusiv reevaluarile efectuate potrivit legii diminuata cu amortizarea fiscala, iar cheltuielile inregistrate in aceste situatii sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri.

27. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele de garantii de buna executie acordate clientilor.

Un contract de lucrari constructii montaj de 100.000 de lei + TVA 24%, iar valoarea garantiei de buna exectie este de 10%.

4111 "Clienti" = 704 "Venituri din prestari servicii" cu suma de 100.000 lei4111 "Clienti" = 4427 "TVA colectata" cu suma de 24.000 lei

Deoarece garantia de buna executie nu este in sfera TVA (conform art. 128 din Codul fiscal), evidentierea acestei sume care se va incasa peste 12 luni se efectueaza prin articolul contabil:

2678 "Alte creante imobilizate" = 4111 "Clienti" cu suma de 10.000 lei.Potrivit art. 22 din Codul fiscal, se poate constitui un provizion pentru garantii de buna executie

deductibil fiscal:6812 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele” = 1512 “Provizioane pentru garantii de buna

executie” cu suma de 10.000 lei.La plata garantiei, la sfarsitul perioadei de garantie, se efectueaza inregistrarea:5121 “Conturi la banci in lei” = 2678 “Alte creante imobilizate” cu suma de 10.000 leiConcomitent, se va relua in venituri impozabile provizionul constituit prin inregistrarea:1512 “Provizioane pentru garantii de buna executie” = 7812 “Venituri din provizioane” cu suma de

10.000 lei.

15

28. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele pentru deprecierea clientilor-insolventa.

In ceea ce priveste tratamentul fiscal si cel contabilal creantelor incerte, o societate trebuie sa stabileasca in mod clar in ce conditii pot fi acestea constituite si care este deductibilitatea fiscala a acestora, precum si daca se va putea recupera TVA-ul aferent. Un exemplu in acest sens, pentru ilustrarea cat mai eficienta a explicatiilor, e reprezentat de o societate prestatoare de servicii atat catre institutii publice, cat si pentru persoane fizice. 

Astfel, din punct de vedere contabil,conform pct. 56 alin. (3) din OMEF 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene, evaluarea la inventar a creantelor si a datoriilor se face la valoarea lor probabila de incasare sau de plata. Diferentele constatate in minus intre valoarea de inventar stabilita la inventariere si valoarea contabila a creantelor se inregistreaza in contabilitate pe seama ajustarilor pentru deprecierea creantelor.

Pentru creantele incerte se constituie ajustari pentru pierdere de valoare. Potrivit pct. 189 creantele incerte se inregistreaza distinct in contabilitate (contul 4118 "Clienti incerti sau in litigiu").In scopul prezentarii in situatiile financiare anuale, creantele se evalueaza la valoarea probabila de incasat. Atunci cand se estimeaza ca o creanta nu se va incasa integral, in contabilitate se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.Daca activele circulante fac obiectul ajustarilor de valoare cu caracter exceptional, exclusiv in scop fiscal, suma ajustarilor si motivele pentru care acestea au fost efectuate trebuie prezentate in notele explicative (pct. 151).

Potrivit pct. 187 din OMFP 3055/2009, la scaderea din evidenta a creantelor si datoriilor ale caror termene de incasare sau de plata sunt prescrise, entitatile trebuie sa demonstreze ca au fost intreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea acestora. In conformitate cu prevederile art. 1 alin. (1) din Decretul nr. 167/1958 privitor la prescriptia extinctiva, republicat, dreptul la actiune avand un obiect patrimonial, se stinge prin prescriptie, daca nu a fost executat in termenul stabilit de lege.

Din punct de vedere fiscal, conform art. 22 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal , sunt deductibile provizioanele constituite in limita unui procent de 20% incepand cu data de 1 ianuarie 2004, 25% incepand cu data de 1 ianuarie 2005, 30% incepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili, altele decat cele prevazute la lit. d), f), g) si i), care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

1. sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004;2. sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei;3. nu sunt garantate de alta persoana;4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;5. au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului;Conform alin. (1) lit. j) al aceluiasi articol, sunt deductibile ajustarile constituite in limita unui procent de

100% din valoarea creantelor asupra clientilor, care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:1. sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007;2. creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata procedura de deschidere a

falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta situatie;3. nu sunt garantate de alta persoana;4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;5. au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.Reducerea sau anularea ajustarilor care au fost anterior deduse se include in veniturile impozabile,

potrivit art.22 alin.(5) din Codul fiscal. In baza art. 21 alin. (2) lit.n) sunt deductibile la determinarea profitului impozabil pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, in urmatoarele cazuri:

1. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;

16

2. debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;3. debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara

succesor;4. debitorul inregistreaza dificultati financiare majore care ii afecteaza intreg patrimoniul.In alte situatii, astfel cum prevede alin. (4) lit. o) al acestui articol, nu sunt deductibile la deterrminarea

profitului impozabil pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, pentru partea neacoperita de provizion, potrivit art. 22, precum si pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate. In aceasta situatie, contribuabilii care scot din evidenta clientii neincasati sunt obligati sa comunice in scris acestora scoaterea din evidenta a creantelor respective, in vedereare calcularii profitului impozabil la persoana debitoare, dupa caz.

Cu privire la creantele neincasate, baza de impozitare a TVA se reduce in cazul falimentului beneficiarului, in baza hotararii judecatoresti de inchidere a procedurii prevazute de Legea 85/2006 privind procedura insolventei, hotarare ramasa definitiva si irevocabila, conform art. 138 lit. d) din Codul fiscal . In acest scop societatea va emite facturi cu valorile inscrise cu semnul minus.

In conformitate cu prevederile art. 159 alin. (2) din Codul fiscal , aceste facturi nu se transmit beneficiarilor.

29. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele pentru deprecierea clientilor-vechime.

Codul fiscal trateaza creantele neincasate sub doua aspecte: cheltuielile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate si cele inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate.

1.Tratamentul fiscal - Cheltuielile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate:Cheltuielile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, potrivit prevederilor art. 21,

alin. (2),lit. n) din Codul fiscal sunt cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit, pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, in urmatoarele cazuri:

- procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;- debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;- debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara

succesor;- debitorul inregistreaza dificultati financiare majore, care ii afecteaza intregul patrimoniu (sunt cele care

rezulta din situatii exceptionale, determinate de calamitati naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe si in caz de razboi).

2.Tratamentul fiscal - Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate

Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, sunt deductibile doar pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit art. 22 din Codul Fiscal.

In conformitate cu prevederile art. 22 din Codul fiscal, sunt cheltuieli deductibile provizioanele constituite in limita unui procentaj de 30% incepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili, care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

- sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004;- sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei;- nu sunt garantate de alta persoana;- sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;- au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.

17

Pentru creantele inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007, sunt deductibile fiscal provizioanele constituite in limita unui procentaj de 100% din valoarea creantelor asupra clientilor, care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

- creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta situatie;

- nu sunt garantate de alta persoana;- sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;-au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.3.Tratament contabil:Sumele reprezentand debitori incerti se provizioneaza. Cheltuiala cu provizionul este nedeductibila-

inregistrarea contabila este: 6814=1518Daca insa e cert ca nu mai incasati sumele, ele se trec direct pe pierderi din debitori diversi : 654 = 411 sau 4118.Aceste pierderi sunt deductibile numai daca au rezultat in urma unei sentinte definitive de faliment al

debitorului.4.Monografie fiscala si contabilaIn conceptia agentului economic, poate exista un risc de neincasare a creantelor incepand cu 30 de zile de

la data scadentei, ceea ce impune constituirea unui provizion.Scadenta se determina in raport cu termenii contractuali si poate fi diferita pe categorii de clienti. Astfel

pot fi clienti care achizitioneaza cantitati importante de marfa sau carora li se presteaza servicii importante ca suma, si pentru care pot exista termene mai largi de incasare a creantei. In contrast cu acestia, pot fi clienti care achizitioneaza cantitati mici de marfa sau carora li se presteaza servicii minore, pentru care se poate solicita plata pe loc.

In raport cu dimensiunea riscului de neincasare se determina si procentul care se aplica la suma creantelor neincasate la termen pentru calculul provizionului.

Deductibilitatea acestor cheltuielilor intra sub incidenta art.22 alin 1 lit c si lit j din Codul fiscal. Putem considera ca, la momentul evaluarii creantelor (moment determinat de fiecare societate,

potrivit specificului activittii, si care, de regula, include trimestrul ca subdiviziune pentru facilitarea calculului si platii impozitului pe profit/venit) avem un sold al creantelor de 1.200.000 lei, divizat astfel:

650.000 lei -creante aflate in termenul normal de incasare;350.000 lei -creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 90 de zile si pentru care se admite ca

exista un risc de nerecuperare de 20%, rezultand un provizion de 70.000 lei ;150.000 lei -creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 180 de zile si pentru care se apreciaza

existenta unui risc de neincasare de 60%, rezultand un provizion in suma de 90.000 lei;50.000 lei -creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 270 de zile si pentru care se apreciaza

existenta unui risc de neincasare de 90%, rezultand un provizion in suma de 45.000 lei.Din punct de vedere fiscal, creantele asupra clientilor pentru care se poate constitui provizion reprezinta

sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei.

Ca urmare, rezulta un provizion pentru deprecierea creantelor in suma de 205.000 lei, din care numai 45.000 lei intra in calcul pentru stabilirea sumei deductibile a provizionului la calculul profitului impozabil, in conformitate cu prevederile Codului fiscal.

Inregistrarea contabila a provizionului pentru deprecierea creantelor-clienti este urmatoarea:6814 =491 205.000 lei

18

Pentru evidentierea separata a cheltuielilor deductibile de cele nedeductibile privind provizioanele pentru deprecierea creantelor se recomanda divizarea contului

6814 “Cheltuieli de exploatare privind provizioanelepentru deprecierea activelor circulante” pe conturi analitice.

Constituirea unui provizion are intotdeauna la baza o situatie de calcul pe intervale de timp si categorii de clienti. Exceptia o reprezinta starea de faliment sau incetare de plati a unui client/debitor, constatata prin hotarare judecatoreasca si adusa la cunostinta firmei in scris. In baza acestui inscris se va constitui un provizionin raport cu sansele pe care le are firma de a-si recupera creanta.

Diferentierea dintre provizionul pentru deprecierea creantelor si provizionul pentru litigii, prezentat anterior,este facuta de recunoasterea de catre client/debitor a datoriei.

Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata, sau in cazul constatarii deprecierii ireversibile a creantei, trecandu-se contravaloarea acesteia pe cheltuieli.

In cazul creantelor in valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu diferentele de cursfavorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora.Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate, inregistrate cu ocaziascoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit Codului fiscal.

30. Studiu de caz privind regimul fiscal al contractului de fiducie.

In Monitorul Oficial 627/2011 a fost publicata OG 30/2011 pentru modificarea si completarea Legii 571/2003 privind Codul fiscal, precum si pentru reglementarea unor masuri financiar-fiscale, care a modificat in parte regimul juridic al institutiei fiduciei. Astfel, s-a modificat definitia transferului care, conform noii reglementari, reprezinta orice vanzare, cesiune sau instrainare a dreptului de proprietate, schimbul unui drept de proprietate cu servicii ori cu un alt drept de proprietate, precum si transferul masei patrimoniale fiduciare in cadrul operatiunii de fiducie potrivit Coduluicivil.La art. 12 C.fisc., dupa lit. t) se introduce o noua litera, lit. u), care include in randul veniturilor obtinute in Romania si veniturile realizate din transferul masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul nerezident incadrul operatiunii de fiducie.

OG 30/2011 a modificat si reglementarea contractului de fiducie. Astfel, in cazul contractelor de fiducie,incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in care constituitorul are si calitatea de beneficiar, se aplica urmatoarele reguli:

a) transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar nu este transfer impozabil in intelesul prezentului titlu;

b) fiduciarul va conduce o evidenta contabila separata pentru masa patrimoniala fiduciara si va transmite trimestrial catre constituitor, pe baza de decont, veniturile si cheltuielile rezultate din administrarea patrimoniului conform contractului;

c) valoarea fiscala a activelor cuprinse in masa patrimoniala fiduciara, preluata de fiduciar, este egala cu valoarea fiscala pe care acestea au avut-o la constituitor;

d) amortizarea fiscala pentru orice activ amortizabil prevazut in masa patrimoniala fiduciara se determina in continuare in conformitate cu regulile prevazute la art. 24, care s-ar fi aplicat la persoana care a transferat activul, daca transferul nu ar fi avut loc.

In cazul contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in care calitatea de beneficiar o are fiduciarul sau o terta persoana, cheltuielile inregistrate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar sunt considerate cheltuieli nedeductibile.

Regulile generale aplicabile veniturilor realizate din operatiunea de fiducie s-au modificat Conform noii reglementari, transferul de la constituitor la fiduciar al masei patrimoniale fiduciare nu genereaza venituri

19

impozabile, in intelesul prezentului titlu, la momentul transferului, pentru partile implicate, respective constituitor si fiduciar, in cazul in care partile respective sunt contribuabili potrivit titlului III. Remuneratia fiduciarului contribuabil potrivit titlului III, notar public sau avocat, primita pentru administrarea masei patrimoniale constituie, in intelesul prezentului titlu, venit din activitatea adiacenta si se supune impunerii cumulat cu veniturile din activitatea desfasurata de notar sau avocat, potrivit prevederilor cap. II«Venituri din activitati independente».Tratamentul fiscal al veniturilor realizate din administrarea masei patrimoniale de catre fiduciar, altele decat remuneratia fiduciarului, se stabileste in functie de natura venitului respectiv si se supune impunerii potrivit regulilor proprii fiecarei categorii de venituri. La determinarea venitului impozabil nu se deduc pierderile fiscale ale constituitorului, acestea reprezentand pierderi definitive. In cazul in care constituitorul este contribuabil potrivit titlului III, obligatiile fiscale ale acestuia in legatura cu masa patrimoniala administrata vor fi indeplinite de fiduciar.Venitul realizat in bani si in natura de beneficiarul persoana fizica la transferul masei patrimoniale de la fiduciar se supune impunerii potrivit prevederilor cap. IX «Venituri din alte surse». Fac exceptie veniturile realizate de beneficiar din transferul masei patrimoniale in situatia in care acesta este constituitorul, caz in care veniturile respective sunt neimpozabile. Obligatia evaluarii veniturilor realizate, la pretul stabilit prin expertiza tehnica, la locul si la data primirii acestora, revine fiduciarului. Pierderile fiscale inregistrate din administrarea masei patrimoniale de catre fiduciar reprezinta pierderi definitive si nu se deduc la determinarea venitului impozabil pentru beneficiar ulterior transferului masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul persoana fizica.

OG 30/2011 mai dispune si ca venitul obtinut de la un fiduciar rezident de catre un beneficiar nerezident atunci cand acesta este constituitor nerezident, din transferul masei patrimoniale fiduciare in cadrul operatiunii de fiducie, reprezinta venit neimpozabil.In cazul persoanelor fizice si juridice care incheie contracte de fiducie conform Codului civil, impozitele si taxelelocale aferente masei patrimoniale fiduciare transferate in cadrul operatiunii de fiducie sunt platite de catre fiduciar la bugetele locale ale unitatilor administrativ-teritoriale unde sunt inregistrate bunurile care fac obiectul operatiunii de fiducie, cu respectarea prevederilor prezentului titlu, incepand cu data de intai a lunii urmatoare celei in care a fost incheiat contractul de fiducie.

20