CAPITOLUL IV. CONTABILITATEA ACCIZELOR

1. Caracteristici generale privind accizele

Accizul este un impozit republican ce se aplică la livrarea sau la importul mărfurilor

supuse accizelor. Conform titlului IV al Codului fiscal “Accize”, intrat în vigoare la 01 ianuarie

2001, accizele reprezintă un impozit de stat indirect, care se stabileşte pentru unele mărfuri de

consum. Acest impozit, de regulă, se include în valoarea de cumpărare a mărfii supuse accizelor,

iar la vânzarea ulterioară nu este calculat şi aplicat asupra circulaţiei de marfă şi, ca urmare,

accizele sânt achitate de către consumator.

Accizele, ca categorie fiscală, se caracterizează prin diferiţi parametri economici:

subiectul impozabil, obiectul impunerii, plătitorul accizelor, baza impozabilă, cota accizelor,

termeni de plată etc.

Obiectul impunerii reprezintă operaţiile privind livrarea şi importul mărfurilor supuse

accizelor. În caz de transportare pe teritoriul Zonei Economice Libere a mărfurilor supuse

accizelor în scopul vânzărilor cu amănuntul acestea se impozitează cu accize. Mărfurile supuse

accizelor sînt inidcate în anexa la titlul IV al Codului fiscal “Accize”.

Suma accizelor calculate se determină de către subiectul impozabil prin produsul bazei

impozabile la cota accizelor. Baza impozabilă a accizelor poate fi exprimată în unităţi naturale

sau în unităţi valorice în funcţie de tipul cotei accizelor. Baza impozabilă a accizelor este

exprimată în etalon:

- natural: litri, tonă, m3, bucăţi dacă cota accizelor este stabilită în sumă absolută la o

unitate de măsură a mărfii (lei, euro);

- valoric, dacă cota accizelor este stabilită în procente, numită ad valorem;

Valoarea impozabilă a accizelor în expresie valorică poate fi una din următoarele:

valoarea de piaţă a mărfii, fără TVA şi accize, la livrarea lor din încăperea de acciz

sub orice formă: vânzare, transmitere cu titlu gratuit, în contul retribuirii muncii,

donare, consum intern, transmitere spre prelucrare etc.;

valoarea în vamă a mărfurilor supuse accizelor importate, determinată conform

legislaţiei vamale, fiind valoarea care include cheltuielile de transport, cheltuielile de

asigurare, alte cheltuieli aferente procesului de aprovizionare, precum şi impozitele

şi taxele care urmează a fi achitate la import, fără TVA şi accize;

În cazul în care mărfurile supuse accizelor se livrează, se importă într-o formă ce nu

corespunde unităţilor de măsură în care sânt stabilite cotele accizelor, impozitarea se efectuează

pe baza cotelor aprobate, recalculându-se volumele în unitatea de măsură dată sau în funcţie de

conţinutul de alcool absolut.

Mărfurile supuse accizelor, ca: votca, lichiorurile şi alte băuturi spirtoase, vinurile din

struguri, din fructe şi pomuşoare, vinurile din struguri saturate cu dioxid de carbon, divinurile,

articolele de tutun comercializate pe teritoriul Republicii Moldova sau importate pentru

comercializare, precum şi mărfurile supuse accizelor procurate de la agenţii economici rezidenţi,

aflaţi pe teritoriul ţării, care nu au relaţii fiscale cu sistemul ei bugetar, trebuie marcate

obligatoriu cu timbru de acciz. Momentul achitării accizelor la mărfurile ce necesită marcare cu

timbre de acciz se consideră data livrării din încăperea de acciz şi nu data procurării mărcilor de

acciz.

Obligaţia de plată apare la livrarea din încăperea de acciz si la trecerea vămii privind

mărfurile supuse accizelor,

Ca documente ce confirmă plata accizelor se consideră ordinul de plată, avizul de plată a

postului fiscal şi factura de expediţie cu ştampila postului fiscal. Pentru ca accizele să nu fie

calculate şi achitate la livrarea ulterioară, întreprinderile importatoare sau care procură de la

agenţii economici ce n-au relaţii cu sistemul bugetar al ţării trebuie să indice în factura de

expediţie la compartimentul “Documente anexate” numărul dispoziţiei de plată, avizului de plată

în baza cărora s-a făcut achitarea.

Suma accizelor de achitat la buget este calculată ca diferenţă dintre suma accizelor

încasată sau de încasat şi suma trecută în cont de întreprinderea producător în condiţiile indicate

de legislaţia fiscală. În caz dacă suma accizelor primite sau de primit este mai mică decât suma

accizelor trecută în cont, diferenţa reprezintă suma accizelor trecută la cheltuielile perioadei.

Perioada fiscală privind accizele este luna calendaristică, începând cu prima zi a lunii.

Perioada fiscală pentru accize e valabilă şi pentru agenţii economici care nu sânt înregistraţi ca

subiecţi impozabili cu accize.

Plătitorii de accize sânt cei care consumă bunuri din categoria celor impuse, indiferent

de avere, profesia sau situaţia economico – socială a acestor persoane. Plătitorii de accize

conform legislaţiei naţionale, pot fi grupaţi în patru grupe, fiecare având cerinţe anumite la

calculul şi plata accizelor. Acestea pot fi arătate în tabelul xxx.

Tabelul

Clasificarea şi caracteristica plătitorilor de accize

Indicatorii economici

Grupa 1 Grupa 2

Plătitor de accize

Persoane fizice şi juridice care prelucrează sau produc mărfuri supuse accizelor

Persoane fizice şi juridice care importă marfă supusă accizelor, cu excepţia celor scutite de accize

Obiectul impozabil

Lista mărfurilor supuse accizelor este indicată în Legea Bugetului pe anul respectiv şi în Codul fiscal, Titlul IV “Accize”

Lista mărfurilor supuse accizelor este indicată în Legea Bugetului pe anul respectiv şi în Codul fiscal, Titlul IV “Accize”

Baza impozabilă

Valoarea mărfurilor în etalon natural sau valoric, fără suma TVA şi accize, livrate din încăperea de acciz în funcţie de tipul cotei accizelor: ad valorem sau în sumă absolută

Volumul sau valoarea mărfurilor supuse accizelor în vamă stabilită conform legislaţiei vamale, inclusiv cheltuieli de transport aprovizionare, impozite şi taxe, fără TVA şi accize, intrate pe teritoriul vamal al Republicii Moldova

Data obligaţiei fiscale

Momentul expedierii (transportării) mărfurilor supuse accizelor din încăperea de acciz

La data de achitare a taxelor vamale conform legislaţiei în vigoare. Dacă nu sânt aplicate taxe vamale conform legislaţiei, marfa importată se consideră ca impozabilă cu taxe vamale

Scutiri şi facilităţi privind accizele

- exportul de marfă supuse accizelor;

- scutire de accize conform Anexei la Titlul IV al Codului fiscal;

- mişcare în interiorul încăperii de acciz;

- când marfa primită include accizul, nu este prelucrată şi se

Facilităţi şi scutiri conform articolului 124 al Titlului IV al Codului fiscal, în funcţie de scopul, destinatarul mărfurilor sau regimul vamal al mărfurilor

livrează fără modificarea proprietăţilor ei.

Conform Titlului IV al Codului fiscal “Accize”, persoanele care au intenţia de a prelucra

şi/sau produce mărfuri supuse accizelor trebuie să se înregistreze ca subiect al impunerii cu

accize pentru obţinerea certificatului de acciz la Serviciul Fiscal de Stat.

Evidenţa documentară a informaţiei privind accizele cuprinde:

- sistemul de documente primare şi centralizatoare;

- sistemul de rapoarte fiscale privind accizele.

Documentele primare privind evidenţa accizelor includ factura de expediţie a

mărfurilor supuse accizelor procurate şi/sau livrate, declaraţii vamale la import şi export,

chitanţe fiscale, avize de plată vamale, dispoziţii de plată. Comparativ cu mecanismul de

aplicare şi utilizare a documentelor privind TVA, pentru reflectarea accizelor nu este

obligatorie întocmirea şi eliberarea unei facturi de formă fixă speciale.

Pe lângă documentele primare şi centralizatoare în care sânt reflectate suma accizelor,

subiecţii impozabili sânt obligaţi să ţină registrul de evidenţă a mărfurilor ce sânt expediate,

după o formă fixă stabilită de legislaţia în vigoare. Acest registru este ţinut pentru fiecare loc

din încăperea de acciz. În acest registru se reflectă toate livrările de marfă supuse accizelor,

inclusiv cele scutite sau neimpozabile, mişcările în interiorul încăperii de acciz.

Termenul de prezentare a Declaraţiei este cel târziu ultima zi a lunii care urmează după

luna în care a fost efectuată livrarea mărfurilor supuse accizelor. Suma accizelor se determină

prin produsul dintre baza impozabilă şi cota stabilită.

Cel mai simplu se calculează accizele pentru bere, ţigări, petrol, la care cotele sunt

stabilite în sumă absolută la unitatea de măsură (litru, tonă, bucăţi).

Exemplu. Întreprinderea de producţie “Doina” a expediat din încăperea de acciz 1000 de

sticle de bere cu volum unitar de 0,5 litri. Cota accizului pentru 1 litru este de 1 leu.

Suma accizelor calculate este de 500 lei (1000 x 0,5 x 1).

Pentru majoritatea mărfurilor (băuturi alcoolice, cafea, icre negre şi roşii, articole de

giuvaiergerie, parfumuri, blănuri) cotele accizelor sunt stabilite în procente din valoarea

mărfurilor (fără accize şi TVA).

Exemplu. Întreprinderea de producţie “Nistru” a expediat din încăperea de acciz 1000

sticle de vinuri spumante clasice cu volum unitar 0,7 litri şi preţul de 25 lei bucata. Cota

accizului pentru 1 litru este de 10% din valoarea mărfii.

Suma accizelor calculate este de 2500 lei (1000 x 25 x 0,1).

Pentru băuturile alcoolice tari se mai ia în consideraţie şi concentraţia de alcool.

Exemplu. Întreprinderea de producţie “Aroma” a expediat din încăperea de acciz 500 de

sticle de divin cu volum unitar de 0,5 litri şi cu conţinut de alcool de 40%. Taxa accizului este de

0,09 lei/% vol/litru.

Deci, suma accizelor este de 900 lei (500 x 0,5 x 40 x 0,09).

Agenţii economici, care expediază mărfuri supuse accizelor, achită accizele în momentul

expedierii mărfurilor conform cotelor stabilite.

Accizele la mărfurile importate se determină în procente din valoarea în vamă a mărfurilor

importate, luând în considerare impozitele şi taxele ce urmează a fi achitate la momentul

importării (fără accize şi TVA).

Calculele se efectuează în lei la cursul valutar stabilit oficial la ziua calculării.

Exemplu. Firma “Succes” a importat 70 de aparate video. Taxa accizului este de 10 euro

pentru un aparat. Presupunem că în ziua calculării cursul 1 euro era de 16,54 lei.

În acest caz suma accizelor este de 11 578 lei (70 x 10 x 16,54).

Accizele la mărfurile importate se calculează şi se achită de către subiecţii impunerii

concomitent cu achitarea taxelor vamale.

În cazul când mărfurile supuse accizelor sunt livrate fără plată (în calitate de cadou),

accizele se aplică în mod general.

La determinarea bazei impozabile a mărfurilor livrate gratuit se iau în considerare atât

criteriile generale, cât şi următoarele:

a) dacă mărfurile au fost procurate anterior de subiectul impozabil, şi apoi sunt

transmise de acesta fără plată;

b) transmiterea gratuită a mărfurilor se face de către producător.

În primul caz accizelor este supusă valoarea de procurare actuală a mărfurilor

respective, dacă întreprinderea ce le cadonează nu dispune de documente care confirmă plata

accizelor la marfa procurată anterior.

În al doilea caz valoarea mărfurilor transmise gratuit de către producător nu poate fi mai

mică decât consumurile de producţie a acestora.

Exemple. 1. S.A. “Start” în 2010 a procurat magnetofoane, valoarea de procurare totală

fiind de 10400 lei (fără TVA). Documentele ce confirmă plata accizelor la procurare lipsesc. La

15 martie 2010 întreprinderea a decis să transmită gratuit aceste magnetofoane unei şcoli. Taxa

accizelor la această categorie de mărfuri constituie 15%.

Prin urmare, S.A. “Start” este obligată să plătească la buget accize în sumă de 1560 lei

(10400 x 0,15).

2. Întreprinderea producătoare “Alfa” a transmis gratuit unei grădiniţe de copii 2

televizoare, costul unei unităţi fiind de 610 lei.

În acest caz întreprinderea va plăti accize în sumă de 183 lei (610 x 2 x 0,15).

Există şi unele particularităţi la calcularea accizelor pe mărfurile rezultate din prelucrarea

materiei prime a clientului care au fost lăsate la păstrare la producătorul de marfă şi ulterior

scoase din încăperea lui de acciz.

În baza contractului de păstrare a mărfurilor întreprinderea la care ele se păstrează va

elibera întreprinderii-proprietar factura fiscală pentru serviciul prestat în care se vor indica

sumele accizului calculat determinat din valoarea livrării impozabile.

Exemplu. Întreprinderea “Struguri”, proprietar de materie primă supusă accizului, a

expediat întreprinderii “Vinuri”, producător de mărfuri supuse accizelor, vin spre îmbuteliere,

care a fost finalizată la 5 martie 2010. Ulterior întreprinderile au încheiat un contract de

păstrare a vinului la depozitul întreprinderii “Vinuri”. La 6 iunie producţia finită supusă

accizelor în cantitate de 12000 sticle cu valoarea de 240 000 lei a fost scoasă din încăperea de

acciz a întreprinderii “Vinuri”. Costul serviciului de îmbuteliere constituie 10600 lei, iar al

serviciului de păstrare – 2500 lei.

Drept bază impozabilă la determinarea accizului se va lua valoarea în lei. Cota accizului

este de 5% de la valoarea venitului. Ca urmare, baza impozabilă va constitui 84 000 litri. Suma

accizului calculat va fi egală cu 12000 lei (240000 x 0,05).

La etapa în care are loc scoaterea producţiei finite supuse accizelor din încăperea de

acciz a întreprinderii “Vinuri” aceasta va elibera întreprinderii “Struguri” factura de expediţie

privind marfa expediată de la păstrare, în care la rubrica “Documente anexate” va înscrie

datele referitoare la documentul de plată a sumei accizului anterior calculată în factura fiscală

eliberată iniţial.

Unele mărfuri supuse accizelor, cum ar fi băuturile spirtoase, articolele de tutun

comercializate, transportate sau depozitate pe teritoriul Republicii Moldova, sunt pasibile

marcării obligatorii cu timbru de acciz.

Marcarea se efectuează în timpul fabricării producţiei sau până la importarea mărfurilor

supuse accizelor.

Modul de procurare şi de utilizare a timbrelor de acciz este stabilit de către Inspectoratul

Fiscal Principal de Stat.

3.2 Contabilitatea accizelor în cadrul procurărilor de mărfuri supuse accizelor

Contabilitatea analitică şi sintetică a accizelor la nivelul sistemului de conturi contabile

este organizată cu ajutorul următoarelor conturi sintetice de gradul I, destinate operaţiilor

aferente bugetului:

a) 225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”;

b) 226 “Taxa pe valoarea adăugată de recuperat”;

c) 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”.

Contabilitatea operaţiilor de procurare a mărfurilor supuse accizelor este organizată în

funcţie de calitatea subiectului impozabil sau intenţia acestuia de a prelucra, produce marfă

supusă accizelor sau de a o revinde. Din acest punct de vedere cumpărătorul poate fi agent

economic care procură marfă supusă accizelor în scopul:

1. comercializării ei ulterioare;

2. prelucrării acesteia sau producerii altor mărfuri supuse accizelor, numit producător

(prelucrător);

3. consumului intern.

În dependenţă de scopul urmărit în acest domeniu, suma accizelor calculate la 225

“Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul” pentru trecere ulterioară în cont.

1. Aşadar, la procurarea mărfurilor supuse accizelor pe piaţa internă sau prin import în

scopul revinderii lor ulterioare, suma accizelor calculată este inclusă în preţul de procurare a

mărfurilor supuse accizelor.

Procurarea mărfurilor supuse accizelor poate avea loc pe piaţa internă sau prin import.

În cazul când importatorul execută importul în scopul revinderii mărfurilor, suma

accizelor se include în valoarea de procurare a mărfurilor. Astfel, în luna ianuarie 2010,

întreprinderea Busuioc SRL, care este subiect impozabil cu TVA şi accize, a importat benzină

auto cu conţinut în plumb 0,013 g cu cifra octanică mai mică 98 în cantitate 50 tone. Conform

declaraţiei vamale, valoarea în vamă a mărfii supuse accizelor constituie 310 dolari SUA pentru

o tonă. Valoarea totală vamală recalculată la cursul oficial la data vămuirii de 12,35 lei/1$

constituie 191425 lei (310$ x 12,35 lei x 50 tone). Suma totală a accizelor este egală cu 60 000

lei (50 tone x 1200 lei pe tonă). Procedurile vamale (0,4%) constituie 15,31 lei pe tonă (3828,5

lei x 0,25% : 100%) sau 765,5 lei în sumă totală. Taxa pentru ecologie (0,5%) achitată la

importul de benzină a fost calculată în mărime de 957 lei [(3828,5 lei x 0,5% x 50 tone) : 100%].

Cheltuielile de transport aprovizionare până la vamă constituie 15 dolari SUA pe tonă sau 185,25

lei (15$ x 12,35 lei). Suma TVA, calculată la cota 20%, este 1045,81 la o tonă [(3828,5 + 1200 +

15,31 + 185,25) x 0,2] sau 52290,6 lei în sumă totală.

Reflectările privind importul de benzină în contabilitatea importatorului Sindbad SRL au

fost următoarele:

La valoarea în vamă a benzinei auto:

Debit contul 217 “Mărfuri” 191425 lei

Credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 191425 lei

La suma cheltuielilor de transport aprovizionare (185,25 lei x 50 tone):

Debit contul 217 “Mărfuri” 9262,5 lei

Credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 9262,5 lei

La suma procedurilor vamale privind importul de benzină:

Debit contul 217 “Mărfuri” 765,5 lei

Credit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”, subcontul “Vama” 765,5 lei

La suma accizelor calculate:

Debit contul 217 “Mărfuri” 60000 lei

Credit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”, subcontul “Vama” 60 000 lei

La suma TVA calculată:

Debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 2 “Datorii privind taxa

pe valoarea adăugată” 52290,6 lei

Credit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”, subcontul “Vama” 52290,6 lei

La suma taxei pentru ecologie:

Debit contul 217 “Mărfuri” 957 lei

Credit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”, subcontul “Vama” 957 lei

Analizând operaţiile economice şi contabilizarea lor se poate constata că accizele incluse

în valoarea de procurare a mărfii majorează costul mărfii şi oblgaţiile fiscale privind TVA.

2. Agentul economic procură marfă supusă accizelor cu intenţia de o prelucra sau

produce altă marfă:

neimpozabilă cu accize;

supusă accizelor.

În cazul când agentul economic procură marfă supusă accizelor pentru a o prelucra sau

produce altă marfă care nu este impozabilă cu accize, suma accizelor calculate la procurare se

include în valoarea de procurare a acestora care se reflectă prin formula contabilă:

Debit contul 217 “Mărfuri”

Credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” sau

Credit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”

La procurare de marfă supusă accizelor în scopul prelucrării şi/sau producerii mărfurilor

supuse accizelor, suma accizelor poate fi trecută în cont şi se reflectă în debitul contului 225

“Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”; , pentru a fi trecută în cont la

respectarea condiţiilor în conformitate cu Titlul IV al Codului fiscal “Accize”:

1. Dreptul la trecere în cont are numai producătorul (prelucrătorul) mărfurilor supuse accizelor

care a utilizat ca materie primă mărfuri supuse accizelor;

2. Suma accizelor trecute în cont este egală cu mărimea accizelor calculate de la cantitatea

mărfurilor supuse accizelor, care a fost utilizată la prelucrarea sau producerea altor mărfuri

supuse accizelor, conform normelor tehnologice, cu condiţia că această suma a accizelor a

fost achitată, fiind indicată în factura de expediţie.

3. Data trecerii în cont este momentul livrării (transportării) mărfurilor supuse accizelor din

încăperea de acciz care reprezintă totalitatea locurilor ce aparţin subiectului impunerii,

inclusiv clădirile, încăperile, teritoriile, terenurile, orice alte locuri, care sânt situate separat,

determinate de certificatul de acciz, unde mărfurile supuse accizelor se prelucrează şi/sau se

fabrică, se expediază de către subiecţii impunerii. Nu este luată în consideraţie data

producerii, stocării mărfurilor supuse accizelor sau data achitării accizelor.

Trecerea în cont a accizelor presupune o legătură reciprocă directă obligatorie dintre

materia primă supusă accizelor şi produsul fabricat din aceasta supus accizelor. Agenţii

economici neplătitori de accize nu au dreptul la trecerea în cont.

Este important a menţiona că calcularea şi trecerea în cont a sumei accizelor nu are loc

la trecerea dreptului de proprietate asupra mărfii supuse accizelor în comparaţie cu

contabilitatea taxei pe valoarea adăugată. Accizele sânt calculate la orice livrare de mărfuri

supuse accizelor din încăperea de acciz, expediere care poate avea forma unei vânzări, donări,

mişcări interne, transmitere spre vânzare în comision şi restituire, transmitere în contul

salariului.

În luna ianuarie, 2010, întreprinderea Moldova SRL a procurat de la furnizorul

producător de pe teritoriul Moldovei must nefermentat în cantitate de 1000 decalitri la un preţ de

3 lei litru, fără TVA şi accize, în scopul producerii vinurilor spumante clasice.

Mustul nefermentat este o marfă supusă accizelor conform Anexei la Titlul IV, care

prevede o cotă a accizelor egală cu 1,0 lei la un litru. Suma calculată spre achitare şi indicată

în factura de expediţie şi factura TVA este formată din Valoarea procurării -30 000 lei, Suma

accizelor - 10 000 lei, Suma TVA - 8 000 lei. Total -48000 lei

În baza informaţiei indicate, în contabilitatea întreprinderii la sumele indicate în

documentele însoţitoare se întocmesc formulele contabile:

La valoarea de procurare a mărfurilor supuse accizelor, fără TVA şi accize:

Debit contul 217 “Mărfuri” 30 000 lei

Credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 30 000 lei

La suma accizelor calculate la mărfurile procurate:

Debit contul 225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul” 10 000 lei

Credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 10 000 lei

La suma TVA calculată aferentă procurărilor:

Debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 2 “Datorii privind taxa

pe valoarea adăugată” 8 000 lei

Credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 8 000 lei

Una din condiţiile importante a trecerii în cont a accizelor este achitarea datoriei

comerciale, inclusiv accizele, aferentă mărfurilor supuse accizelor până la livrarea din încăperea

de acciz. În acest caz pot apărea două situaţii:

I - întreprinderea producător a achitat furnizorului suma totală a accizelor până la vânzarea

mărfurilor produse supuse accizelor;

II - întreprinderea producătoare a achitat accizele după vânzarea produselor supuse

accizelor.

În condiţiile primei situaţii suma accizelor se trece în cont la momentul livrării din

încăperea de acciz a produselor fabricate supuse accizelor. La calcularea sumei accizelor trecute

în cont, pot apărea trei cazuri legate de mărimea şi forma de achitare a datoriei comerciale

privind accizele: achitare cu mijloace băneşti în mărime totală, parţială sau prin schimb cu alte

active.

a) În cazul când datoria faţă de furnizorul mărfurilor supuse accizelor se achită total, suma

accizelor trecută în cont este egală cu suma totală a accizelor aferentă materiei prime utilizate

pentru producerea mărfurilor supuse accizelor vândute.

Astfel, ca urmare a operaţiilor descrise mai sus, în luna februarie 2010, întreprinderea

Moldova SRL a fabricat 925 decalitri de vin spumos clasic din toată cantitatea de must procurat.

Conform procesului tehnologic pentru obţinerea unui decalitru de vin se utilizează 1,081 decalitri

de must nefermentat. La 10 martie 2010 din cantitatea de vin produs au fost vândute 400 decalitri

la un preţ de 5 lei litru, inclusiv TVA. Cota accizelor la vinurile spumante clasice este 2,0 lei la

un litru. Valoarea de bilanţ a vinului produs 16 000 lei. Suma datoriei comerciale a fost achitată

complet.

În luna martie întreprinderea are dreptul la trecerea în cont a sumei accizelor în sumă

determinată astfel:

1. Cantitatea de must utilizat pentru fabricarea vinului vândut este 432,4 decalitri (1,081

x 4000).

2. Suma accizelor calculate de la cantitatea de must utilizat la fabricarea vinului vândut

constituie 4324 lei (4324 x 1).

Operaţiile de vânzare a vinului sânt înregistrate la întreprinderea analizată prin

formulele contabile următoare:

La suma datoriei achitată integral faţă de furnizorul materiei prime:

Debit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 48 000 lei

Credit contul 242 «Conturi curente în valută naţională” 48000 lei

La valoarea de vânzare a vinului, inclusiv TVA şi accize:

Debit contul 221 “Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” 20000 lei (4000 x 5)

Credit contul 611 “Venituri din vânzări” 8666,67 lei

Credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 2 “Datorii privind taxa

pe valoarea adăugată” 3333,33 lei

Credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” subcontul 3 “Datorii privind

accizele, taxele” 8000 lei (4000 x 2)

La valoarea de bilanţ a vinului produs, vândut:

Debit contul 711 “Costul vânzărilor” 16 000 lei

Credit contul 216 “Produse” 16 000 lei

La suma accizelor, trecută în cont:

Debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” subcontul 3 “Datorii privind

accizele, taxele” 4324 lei

Credit contul 225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul” 4324 lei

În caz dacă apare sold debitor la contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”,

subcontul 2 “Datorii privind accizele şi taxele” în legătură cu trecerea în cont a accizelor, suma

acestuia nu e transferată pe perioadele viitoare când are loc achitarea datoriei, ci se trece la

cheltuielile perioadei:

Debit contul 713 “Cheltuieli generale şi administartive”

Credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 3 “Datorii privind

accizele şi taxele”

Agenţii economici, inclusiv întreprinderile prelucrătoare/producătoare sau comerciale,

pot utiliza mărfurile supuse accizelor procurate total sau parţial pentru necesităţi interne. Suma

accizelor achitată sau de achitat se include în costul mărfurilor supuse accizelor, înregistrându-se

formula contabilă:

Debit contul 217 “Mărfuri” sau 211 “Materiale”

3.3 Contabilitatea accizelor în cadrul livrărilor de mărfuri supuse accizelor

Modul de calculare şi contabilizare a accizelor în cazul livrărilor e în dependenţă de

regimul de vânzare şi calitatea vânzătorului.

I. Dacă agentul economic este prelucrător sau producător de marfă supusă accizelor, care

indiferent dacă a utilizat sau nu materie primă (sau primită spre prelucrare) supusă accizelor este

obligat a calcula şi include în preţul de vânzare a mărfurilor produse (prelucrate) suma accizelor

la expedierea lor din încăperea de acciz. La suma accizelor calculate la vânzarea mărfurilor

supuse accizelor pe piaţa internă se înregistrează:

Debit contul 221 “Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”

Credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 3 “Datorii

privind accizele, taxele”

În cazul vânzărilor de mărfuri supuse accizelor către întreprinderile ce n-au relaţii cu

sistemul ei bugetar vânzătorul este obligat a achita accizele până la efectuarea transportării din

încăperea de acciz.

II. Întreprinderea comercială poate procura marfă supusă accizelor sau primită în

comision în scopul revinderii. În caz dacă în documentele mărfare însoţitoare nu este indicată

informaţia privind achitarea accizelor la fazele anterioare de mişcare a mărfurilor supuse

accizelor (import, livrare de la producător), întreprinderea comercială este obligată să calculeze

la vânzarea ulterioară a acestora suma accizelor.

La suma accizelor calculate la livrarea mărfurilor supuse accizelor procurate fără

documente care confirmă achitarea accizelor se întocmeşte aceeaşi formulă contabilă întocmită

la punctul precedent.

Accizele la mărfurile importate sau procurate pe piaţa internă se calculează şi se plătesc o

singură dată la procurare, de aceea la livrarea ulterioară a lor nu are loc calcularea accizelor.

Întrepridnerea analizată nu a avut tranzacţii cu marfă supusă accizelor de aceea datele

practice se prezintă în baza unor exemple.

Astfel, Bucuria SRL realizează benzina auto în cantitate de 50 tone, prin staţiile de

alimentare cu combustibil pe piaţa Moldovei la un preţ de 12 lei litru, inclusiv TVA, care nu

include accize calculate la vânzare. Benzina realizată a fost importată anterior şi asupra ei au fost

calculate şi achitate accize la data vămuirii. Valoarea de bilanţ a benzinei constituie 410 000 lei.

În baza operaţiilor indicate, în contabilitatea întreprinderii se înregistrează următoarele formule

contabile:

la suma preţului de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA:

Debit contul 221“Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” 600000 lei

Credit contul 611 “Venituri din vânzări” 500 000 lei

Credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 2 “Datorii privind taxa pe

valoarea adăugată” 100 000 lei

la valoarea de bilanţ a benzinei auto livrate:

Debit contul 711 “Costul vânzărilor” 410 000 lei

Credit contul 217 “Mărfuri” 410 000 lei

Deci, accizele nu se calculează şi nu se reflectă deoarece au fost achitate la import.

III. La efectuarea exportului de marfă supusă accizelor livrarea e scutită de accize

conform articolelor 124 (3) şi 123 (5) ale Codului fiscal, titlu IV “Accize”. În cadrul operaţiilor

de export, calcularea şi aplicarea accizelor în Republica Moldova se efectuează conform

principiului destinaţiei, de aceea pentru stimularea operaţiilor de export legislaţia fiscală prevede

restituirea sumei accizelor şi taxei pe valoare adăugată la livrările de export în cazul respectării

condiţiilor impuse de legislaţia fiscală şi vamală. La livrarea pentru export nu sânt calculate

accizele dacă exportatorii sânt prelucrători şi/sau producători de marfă supuse accizelor.

Comparativ cu regimul de aplicare a TVA restituirea se calculează nu la cota zero dar în cazul

scutirii.

Întreprinderile care deţin certificate de acciz şi care exportă mărfuri supuse accizelor în

mod independent pot pretinde la restituirea sumei accizelor achitată anterior la mărfurile supuse

accizelor, utilizate pentru prelucrarea şi/sau fabricarea produselor supuse accizelor, expediate

pentru export, în termen de 10 zile cu condiţia:

1. repatrierii mijloacelor băneşti din export în conformitate cu legislaţia în vigoare;

2. prezentării la Inspectoratul fiscal de Stat a următoarelor documente:

contractul comercial şi contractul de comision sau copia acestora încheiat cu

partenerul străin privind livrarea mărfurilor supuse accizelor;

documentele de plată şi extrasul băncii, care confirmă repatrierea efectivă a

mijloacelor băneşti pe contul subiectului impunerii, a mijloacelor băneşti rezultate

din vânzarea mărfurilor supuse accizelor partenerului străin;

în cazul efectuării operaţiilor de export în baza contractelor de comision sau

mandat se prezintă documentele de plată şi extrasul băncii, care confirmă

repatrierea efectivă a mijloacelor băneşti pe contul comisionarului sau

mandatarului şi transferul lor la contul bancar a comitentului (mandatului);

declaraţia vamală sau copia ei, confirmată de conducătorul şi contabilul şef ai

subiectului impunerii, cu menţiunile organului vamal al Republicii Moldova care

a eliberat marfa pentru export care confirmă primirea altor active în scopul

repatrierii mijloacelor din export;

declaraţia vamală a mărfurilor supuse accizelor sau copia ei, confirmată de

conducătorul şi contabilul şef ai subiectului impunerii, cu menţiunile organului

vamal al Republicii Moldova care a eliberat marfa pentru export.

De rând cu aceste documente, în opinia noastră, trebuie impusă prezentarea unor

documente de achitare a accizelor la marfa procurată. Restituirea accizelor în urma exportului de

mărfuri supuse accizelor are loc numai subiecţilor impozabili prelucrători şi/sau producători.

Modul de determinare a sumei accizelor de restituit este asemănător regimului de restituire a

TVA, cu unele excepţii. Pe lângă condiţiile impuse de legislaţia fiscală suma accizelor de

restituit nu poate fi mai mare decât suma accizelor achitate pentru marfa supusă accizelor

utilizate la producerea/prelucrarea mărfurilor supuse accizelor exportate.

Pentru determinarea sumei accizelor de restituit se operează astfel:

1. se determină suma accizelor calculate asupra mărfurilor supuse accizelor, exportate;

2. se compară suma accizelor achitate cu mijloace băneşti cu suma accizelor determinate în

punctul 1 şi ca urmare se restituie cea mai mică sumă, dar nu mai mult ca suma accizelor

achitate.

Conform Titlului IV al Codului fiscal “Accize”, restituirea accizelor nu are loc cu

mijloace băneşti, suma lor fiind trecută în cont pentru alte impozite.

În caz dacă documentele necesare confirmării exportului nu sânt prezentate pe perioada

repatrierii valutei din export conform legislaţiei în vigoare sau nu sânt în totalitate şi

corespundere, suma accizelor se calculează spre plată, inclusiv amenda şi penalitatea pentru

perioada neachitării în termen a accizelor. Suma dată a accizelor se raportează la cheltuielile

perioadei:

Debit contul 713 “Cheltuieli generale şi administrative” sau

Debit contul 714 “Alte cheltuieli operaţionale”

Credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 3 “Datorii

privind accizele, taxele”

În urma analizei modului de restituire a accizelor se poate constat că condiţiile de

restituire defavorizează întreprinderile care nu au datorii faţă de buget, deoarece în acest caz

restituirea îşi pierde sensul ca mecanism economico - fiscal.

După cum s-a menţionat, livrările de mărfuri supuse accizelor la export, efectuate de

subiecţii impunerii, sunt scutite de acciz. Însă dreptul la această scutire îl au numai agenţii

economici care produc şi/sau prelucrează mărfuri supuse accizelor.

Pentru a obţine dreptul la această scutire subiecţii impunerii trebuie să dispună de

documentele necesare: contractul încheiat cu partenerul străin (sau contractul de comision),

documentele de plată, declaraţia vamală a încărcăturii sau copia ei.

Totodată suma accizului aferentă materiei prime accizate, utilizate conform normelor

tehnologice aprobate în modul stabilit la producerea (prelucrarea) producţiei finite accizate

destinate exportului, pentru care există confirmarea documentară cu privire la achitarea ei de

facto la buget, se supune restituirii integrale din buget.

Restituirea accizului în acest caz şi în alte situaţii se efectuează în termen de 10 zile din

momentul prezentării documentelor justificative corespunzătoare, aplicând mecanismul stabilit

în Regulamentul cu privire la restituirea sumelor accizelor nr.07 din 3 aprilie 2001.

Potrivit prevederilor art.123 (3) din Codul fiscal, precum şi ale compartimentului VIII

“Modul de aplicare a accizelor la exportul de mărfuri supuse accizelor şi mecanismul de restituire a

accizelor” din Instrucţiunea cu privire la modul de calculare şi achitare a accizelor nr.03 din 6

august 2002 în cazul nerespectării condiţiilor menţionate în termen de 90 zile din momentul livrării

mărfurilor supuse accizelor la export, subiectul impozabil va fi obligat să calculeze de sine stătător

şi să achite accizul aferent mărfurilor supuse accizelor exportate.

În cazul exportului de mărfuri supuse accizelor obligaţiunea de achitare a accizelor,

conform art.123 (5) din Codul fiscal, este valabilă până la momentul repatrierii valutei şi

prezentării documentelor justificative specificate în art.125 (4) din Codul fiscal în termenele

stabilite de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat (documentele de plată şi extrasul băncii care

confirmă încasarea de facto pe contul subiectului impozabil a sumei rezultate din vânzarea

mărfurilor supuse accizelor către partenerul străin) când livrările de mărfuri la export se

suprapun cu art.124 (3) din Codul fiscal, obţinând statut de livrare scutită de plata accizelor.

În cazul agenţilor economici care procură mărfuri supuse accizelor de la întreprinderile

producătoare de mărfuri accizate fără prelucrare sau mărfuri accizate care ulterior sunt exportate,

marfa exportată se va comercializa fără dreptul de restituire sau trecere în cont a accizului achitat

anterior la procurare.

Plătitorii de accize ţin evidenţa mărfurilor supuse accizelor expediate (transportate) în

registre stabilite de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat:

Registrul de evidenţă a mărfurilor accizate expediate;

Registrul de evidenţă a mărfurilor accizate primite de persoanele care nu sunt subiecţi ai

impunerii.

Primul registru se ţine doar de către persoanele fizice şi juridice care produc sau

prelucrează mărfuri supuse accizelor şi deţin certificatul de acciz.

Registrul se ţine pentru fiecare încăpere de acciz şi se îndeplineşte în baza facturii de

expediţie (facturii fiscale) până la expedierea (transportarea) mărfurilor supuse accizelor din

încăperea de aciz.

În acest caz în documentele menţionate, în coloana „Accize, lei” se înscrie suma accizului

calculat pentru fiecare fel de marfă accizată livrată, iar la rubrica 14 – suma totală a accizului

calculat.

Registrul de evidenţă a mărfurilor accizate primite se ţine de către agenţii economici care

nu sunt subiecţi ai impunerii, inclusiv întreprinderile comerciale, care vând mărfuri accizate

livrate, expediate anterior de către persoanele fizice şi juridice, pentru care nu există confirmare

documentară la achitarea accizelor la buget. Modelul acestui registru este următorul:

3.4. Particularităţi ale întocmirii şi prezentării Declaraţiei privind accizele

Toţi plătitorii de accize, cu excepţia importatorilor, indiferent dacă deţin sau nu certificat

de acciz, trebuie să prezinte Declaraţia privind accizele, în care se conţine informaţia cantitativă

şi calitativă privind mişcarea mărfurilor supuse accizelor, inclusiv suma accizelor, la

Inspectoratul fiscal de Stat. Declaraţia privind accizele este un raport fiscal care are scopul

calculării şi prezentării informaţiei privind suma accizelor în raport cu caracteristicile mărfurilor

supuse accizelor, pentru o perioadă fiscală determinată. Structura Declaraţiei privind accizele

este stabilită de către Ministerul finanţelor. Sub aspect structural Declaraţia privind accizele nu

are compartimente separate, dar ca informaţie poate fi grupată:

1. Rechizite juridice ale întreprinderii: denumire, adresa juridică, cod fiscal, numărul

certificatului de acciz, perioada.

2. Informaţie cantitativă şi calitativă privind marfa supusă accizelor şi cotele accizelor;

3. Informaţie privind accizele calculate la marfa supusă accizelor livrată;

4. Informaţie privind accizele achitate;

5. Informaţie privind accizele de achitat la buget.

Declaraţia privind accizele se întocmeşte într-un exemplar în baza informaţiei din

Registrul de evidenţă a mărfurilor supuse accizelor expediate (transportate) care se completează

în baza facturilor de expediţie sau în baza Registrului de evidenţă a mărfurilor supuse accizelor

primite de persoanele fizice care nu sânt subiecţi ai impunerii, inclusiv de întreprinderile

comerciale, la care nu există confirmare documentară a achitării accizelor care se întocmeşte în

baza facturilor de expediţie sau act de achiziţie. Pentru documentarea accizelor nu e necesară o

factură specială, ci numai un registru de formă fixă.

După cum se vede, Declaraţia privind accizele este formată din 11 coloane, fiecare

conţinând informaţie pe care subiectul impunerii urmează să o înscrie, şi anume. Declaraţia se

prezintă nu mai târziu de ultima zi a lunii, în care a avut loc expedierea (transportarea) mărfurilor

impuse accizelor.

În coloana 1 se indică numărul de ordine al mărfii supuse accizelor.

În coloana 2 se înscrie denumirea mărfii accizate expediate (transportate). Întreprinderea în

cauză a expediat vin.

În coloana 3 se indică poziţia tarifară a mărfii supuse accizelor conform Nomenclatorului

de mărfuri al Republicii Moldova, specificată în coloana 1 a anexei la Titlul IV din Codul fiscal.

În coloana 4 se indică codul contului conform clasificaţiei bugetare a veniturilor de stat.

În coloana 5 se indică volumul în expresie naturală în caz dacă, conform Titlului IV din

Codul fiscal, baza impozabilă se determină în expresie naturală, reflectând în paranteze unitatea

de măsură, specificată în anexa la Titlul IV din Codul fiscal.

În coloana 6 se reflectă valoarea mărfii fără TVA şi accize în caz dacă, conform Titlului IV

din Codul fiscal, baza impozabilă se determină în expresie valorică. Valoarea mărfii fără TVA şi

accize se va reflecta în unităţi monetare naţionale – 152785,98 lei total.

În coloana 8 se reflectă cota accizului stabilită ad valorem în procente din valoarea mărfii

fără TVA şi accize, sau cota accizului stabilită în sumă absolută la unitatea cantitativă.

În exemplu prezentat cota accizului la vinuri constituie 10%.

În coloana 9 se indică suma accizului calculată, reieşind din cota accizului aferentă mărfii

accizate, aplicată la una din bazele impozabile, oglindite în coloanele 5, 6 şi 7. La întreprinderea

în cauză pentru luna ianuarie au fost calculate accize în sumă de 15278,58 lei.

În coloana 10 se indică suma accizului în limita cantităţii mărfii, folosite pentru prelucrarea

şi/sau fabricarea mărfurilor supuse accizelor (1500 lei), care urmează a fi trecută în cont sau

restituită.

În coloana 11 se indică suma accizului destinată virării la buget (13778,58 lei), calculată

ca diferenţa dintre coloana 9 (15278,58 lei) şi coloana 10 (1500,00 lei), care va fi oglindită în fişa

contului personal al plătitorului de accize în cazul în care va reprezenta o obligaţie a plătitorului

de acciz faţă de buget.

Corectări şi reduceri la completarea Declaraţiei privind accizele nu se admit.

Declaraţia privind accizele se semnează de către conducătorul şi contabilul-şef al

subiectului impozabil şi se prezintă la Inspectoratul Fiscal de Stat într-un exemplar unic.

În formularul Declaraţiei se trec doar sumele totale calculate pentru mărfurile accizate

expediate (transportate) din încăperea de acciz care fac parte din componenţa fiecărui cod separat

al contului clasificaţiei bugetare a veniturilor de stat, completându-se astfel coloanele 4; 6 şi/sau

7; 9; 10 şi 11.

În luna efectuării livrărilor de export, care sunt scutite de acciz, în Declaraţia privind

accizele nu se fac înscrieri cu privire la volumul de mărfuri exportate.