o.m.f.p. 3055-cadrul legislativ si studiu de caz privind : evaluarea iniŢialĂ a stocurilor bilet...
DESCRIPTION
lucrare an 1 sem 2 ceccarTRANSCRIPT
CORPUL EXPERTILOR CONTABILI SI CONTABILILOR AUTORIZATI DIN ROMANIA
APLICAŢII
O.M.F.P. 3055-CADRUL LEGISLATIV SI STUDIU DE CAZ PRIVIND : EVALUAREA INIŢIALĂ A STOCURILOR
BILET nr. 415
Stagiu anul I – Semestrul II2014
Experţi contabili
Preda Melania
1
Capitolul ICadrul legislativ – normativ al stocurilor
Cadrul legislativ al stocurilor cuprinde:- OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme
cu directivele europene;- Legea contabilități, legea nr. 82/1991, republicată 2008;- Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal;- Standardul International de Contabilitate nr. 2 (IAS 2) – Stocuri.
1. Cadrul legislativ – normativ al stocurilor conform OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene.
Stocurile reprezintă bunuri și servicii din patrimoniul unității destinate a fi vândute în starea lor inițială sau după prelucrarea lor în procesul de producție sau a fi consumate la prima lor utilizare.
Conform OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene stocurile incluse în categoria activelor circulante:
1. deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității;2. în curs de producție în vederea vânzării în procesul desfășurării normale a
activității; sau3. sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile care urmează să fie
folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.În categoria stocurilor se cuprind și activele cu ciclu lung de fabricație, destinate
vânzării (de exemplu, ansambluri sau compleuri de locuințe etc. realizate de entități ce au ca activitate principală obținerea și vânzarea de locuințe). Dacă construcțiile sunt realizate în scopul exploatării pe termen lung, de către entitatea care le-a realizat, ele reprezintă imobilizări.
De asemenea, atunci când un teren este cumpărat în scopul construirii pe acesta de construcții destinate vânzării, acesta este înregistrat la stocuri.
Atunci când există o modificare a utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că aceasta urmează a fi îmbunătățită în perspectiva vânzării, la momentul luării deciziei privind modificarea destinației, în contabilitate se înregistrează transferul activului din categoria imobilizări corporale în cea de stocuri. Transferul se înregistrează la valoarea neamortizată a imobilizării. Dacă imobilizarea corporală a fost reevaluată, concomitent cu reclasificarea activului se procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
În cazul în care un activ care a fost inițial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuințe destinate vânzării, în funcție de modul de negociere a contractelor de vânzare a bunurilor ce fac obiectul construcției și vânzării, valoarea terenului se include în valoarea activului construit sau se evidențiază distinct la stocuri de natura mărfurilor, la valoarea de înregistrare în contabilitate.
Dacă terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului se procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia.
2
În cazul activelor de natura ansamblurilor sau compleurilor de locuințe care inițial erau destinate vânzării și care ulterior își schimbă destinația, urmând a fi folosite de entitate pe o perioadă îndelungată sau să fie închiriate unor terți, în contabilitate se înregistrează un transfer de la stocuri la imobilizări corporale. Transferul se efectuează la data schimbării destinației, la valoarea la care activele erau înregistrate în contabilitate (reprezentată de cost).
1.1 Structura stocurilor este:1. materii prime sunt bunuri materiale care participă direct la fabricarea produsului și se
regăsesc în produsul finit parțial sau integral, fie în starea lor inițială, fie transformate;2. materiale consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat,
semințe și materiale de plantat, furaje, alte materiale consumabile) participă sau ajută la procesul de fabricație sau exploatare, dar, de regulă, nu se regăsesc în produsul finit;
3. produsele sunt bunuri obținute în diferite faze ale procesului de producție destinate a fi vândute terților sau utilizate pentru consum intern. Ele cuprind:
3.1. semifabricatele sunt acele produse al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secție sau fază de fabricație și care trec în continuare în procesul de producție al unei alte secții sau faze de fabricație sau se vând în această formă terților;
3.2. produsele finite sunt acele produse care au parcurs integral procesul de fabricație și nu mai au nevoie de prelucrări în unitatea patrimonială fiind depozitate pentru livrare sau expediate direct clienților;
3.3. produsele reziduale sunt rebuturile din procesul de fabricație. 4. mărfurile sunt bunuri cumpărate de unitatea patrimonială cu scopul de a fi
revândute;5. ambalajele sunt bunuri destinate pentru protecția produselor sau transportul acestora
și pot fi achiziționate sau fabricate, dar au caracter refolosibil;6. animale și pasări crescute și folosite pentru reproducție sau sacrificare, coloniile de
albine și animalele pentru producție;7. materiale de natura obiectele de inventar sunt bunuri cu o valoare de intrare mai mică
decât limita legală pentru a intra în categoria mijloacelor fixe (în prezent 1850 lei ) indiferent de durata de utilizare sau cu o durata de utilizare mai mică de un an indiferent de valoarea lor de intrare. Sunt asimilate obiectelor de inventar: echipamentul de protecție și de lucru, îmbrăcămintea specială, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de măsură și control;
8. producția în curs de execuție, reprezentând producția care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum și produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producției în curs de execuție se cuprind, de asemenea, serviciile și studiile în curs de execuție sau neterminate.1
1.2 Clasificarea stocurilor:
stocuri aflate în gestiune, care fac parte din patrimoniul propriu al unității.
1 OMFP nr. 3055/2009 pentru apobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene
3
Acestea se găsesc fie în depozitele sau spațiile proprii (depozite, magazine, magazii, locuri de producție) fie se află la terți (materii și materiale aflate la terți, produse aflate la terți, mărfuri în custodie sau consignație la terți).
stocuri aflate în gestiune, dar care nu fac parte din patrimoniul propriu.Acestea sunt stocurile primite spre prelucrare sau în custodie și consignație. Aceste
stocuri se înregistrează distinct în conturi în afara bilanțului.
1.3 Evaluarea stocurilor„Evaluarea reprezintă procesul prin care se determină valoarea la care elementele
situațiilor financiare sunt recunoscute în contabilitate și prezentate în bilanț și contul de profit și pierdere.”2
Metodele de evaluare și politicile contabile, în general, trebuie aplicate în mod consecvent de la un exercițiu financiar la altul.
Evaluarea stocurilor ridică o serie de probleme, probleme ce se impun a fi soluționate într-o manieră unitară pentru toate întreprinderile, acestea pentru:
• a se determină o valoare cât mai credibilă, indiferent de specificul activității;• a permite comparabilitate structurii stocurilor și valorii acestora din întreprinderi
diferite.Totodată nu trebuie neglijat faptul că valoarea atribuită stocului, la finele
exercițiului, influențează semnificativ venitul impozabil și deci mărimea datoriei fiscale în perioadele următoare.
Evaluarea stocurilor în contabilitatea curentă și în situațiile financiare ale întreprinderii se face după normele generale de evaluare, elaborate în acord cu principiile contabile fundamentale și cu Standardele Internaționale de Contabilitate.
Elementele prezentate în situațiile financiare anuale se evaluează, de regulă, pe baza principiului costului de achiziție sau al costului de producție. Cazurile în care nu se folosește costul de achiziție sau costul de producție sunt cele prevăzute de prezentele reglementări.
Evaluarea bunurilor de natura stocurilor se face în mod distinct după operația în care sunt supuse acestea:
1. la data intrării în entitate;2. la inventar și prezentarea elementelor în bilanț;3. la închiderea exercițiului financiar4. la data ieșirii din entitate.
1.3.1 Evaluarea stocurilor la data intrării în entitate
La data intrării în entitate, bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, care se stabilește astfel:a) la cost de achiziție - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;b) la cost de producție - pentru bunurile produse în entitate;
2 OMFP 3055/2009 2009 pentru apobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, Art. 37
4
c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării - pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;d) la valoarea justă - pentru bunurile obținute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
În cazurile menționate la lit. c) și d), valoarea de aport și, respectiv, valoarea justă, se substituie costului de achiziție.
Prin valoare justă se înțelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunăvoie între pârți aflate în cunoștință de cauză în cadrul unei tranzacții cu prețul determinat obiectiv.
Valoarea justă a activelor se determină, în general, după datele de evidentă de pe piață, printr-o evaluare efectuată, de regulă, de profesioniști calificați în evaluare.
În situația în care nu există date pe piață privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor și a frecvenței reduse a tranzacțiilor, valoarea justă se poate determina prin alte metode utilizate, de regulă, de către profesioniști în evaluare.
Valoarea justă a activelor se determină, în general, după datele de evidentă de pe piață, printr-o evaluare efectuată, de regulă, de profesioniști calificați în evaluare.
În situația în care nu există date pe piață privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor și a frecvenței reduse a tranzacțiilor, valoarea justă se poate determina prin alte metode utilizate, de regulă, de către profesioniști în evaluare.
Costul de achiziție al bunurilor cuprinde prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autoritățile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare și alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziției bunurilor respective.
În costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obținerea de autorizații și alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.
Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziție și atunci când funcția de aprovizionare este internalizată.
Reducerile comerciale acordate de furnizor și înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de achiziție al bunurilor.
Reducerile comerciale primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidențiază distinct în contabilitate (contul 609 “Reduceri comerciale primite”, respectiv contul 709 “Reduceri comerciale acordate”), pe seama conturilor de terți.
Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate și se practică asupra prețului de vânzare;b) remizele - se primesc în cazul vânzărilor superioare volumului convenit sau dacă cumpărătorul are un statut preferențial; șic) risturnurile - sunt reduceri de preț calculate asupra ansamblului tranzacțiilor efectuate cu același terț, în decursul unei perioade determinate.
Reducerile financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate.
Reducerile financiare primite de la furnizor reprezintă venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se referă (contul 767 “Venituri din sconturi obținute”).
La furnizor, aceste reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se referă (contul 667 “Cheltuieli privind sconturile acordate”).
5
În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, costul de achiziție nu include costurile de tranzacționare direct atribuibile achiziției lor, aceste costuri fiind înregistrate în conturile de cheltuieli corespunzătoare.
În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, precum și al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziție include și costurile de tranzacționare direct atribuibile achiziției lor.
Costul de producție al unui bun cuprinde: costul de achiziție a materiilor prime și materialelor consumabile cheltuielile de producție direct atribuibile bunului.
Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor cuprinde: cheltuielile directe aferente producției, și anume:
a) materiale directe;b) energie consumată în scopuri tehnologice;c) manoperă directă și alte cheltuieli directe de producție;d) costul proiectării produselor;e) precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca
fiind legată de fabricația acestora.Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde:
manopera și alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea;
precum și regiile corespunzătoare.În costul de producție poate fi inclusă o proporție rezonabilă din cheltuielile care
sunt indirect atribuibile bunului, în măsura în care acestea sunt legate de perioada de producție.
Includerea în costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvată în măsura în care reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în locul și forma dorite.
Exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit, sunt următoarele:
pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producție înregistrate peste limitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei;
cheltuielile de depozitare, cu excepția cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul de producție, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricație. Cheltuielile de depozitare se includ în costul de producție atunci când sunt necesare pentru a aduce stocurile în locul și în starea în care se găsesc;
regiile (cheltuielile) generale de administrație care nu participă la aducerea stocurilor în forma și locul final;
costurile de desfacere; regia fixă nealocată costului, care se recunoaște drept cheltuială în perioada
în care a apărut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacității normale de producție (activitate).
Regia fixă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care rămân relativ constante, indiferent de volumul producției, cum sunt:
amortizarea; întreținerea secțiilor și utilajelor; precum și costurile cu conducerea și administrarea secțiilor.
6
Capacitatea normală de producție reprezintă producția estimată a fi obținută, în medie, de-a lungul unui anumit număr de perioade, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificată a echipamentului.
Costurile îndatorării care sunt direct atribuibile achiziției, construcției sau producției unui activ cu ciclu lung de fabricație pot fi incluse în costul acelui activ.
De exemplu, în costurile îndatorării pot fi incluse dobânda la capitalul împrumutat pentru finanțarea achiziției, construcției sau producției de active cu ciclu lung de fabricație, precum și comisioanele aferente acestor împrumuturi contractate.
Costurile îndatorării pot fi incluse în costurile de producție ale unui activ cu ciclu lung de fabricație, în măsura în care sunt legate de perioada de producție.
În sensul prezentelor reglementări, prin activ cu ciclu lung de fabricație se înțelege un activ care solicită în mod necesar o perioadă substanțială de timp pentru a fi gata în vederea utilizării sale prestabilite sau pentru vânzare.
Activele financiare și stocurile care sunt fabricate pe o bază repetitivă de-a lungul unei perioade scurte de timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricație. Nu sunt active cu ciclu lung de fabricație nici activele care în momentul achiziției sunt gata pentru utilizarea lor prestabilită sau pentru vânzare.
Capitalizarea costurilor îndatorării trebuie să înceteze când se realizează cea mai mare parte a activităților necesare pentru pregătirea activului cu ciclu lung de fabricație, în vederea utilizării prestabilite sau a vânzării acestuia.
Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziției și prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc.
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera și alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum și regiile corespunzătoare.
Materiile prime și materialele consumabile care sunt în mod constant înlocuite și a căror valoare totală este de o importantă secundară pentru entitate pot fi prezentate la "Active" la o valoare și cantitate fixe, dacă valoarea, cantitatea și structura acestora nu variază în mod semnificativ.
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile și al acelor bunuri sau servicii produse și destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în mod substanțial unele de altele.
Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpărate sau produse.
Identificarea specifică nu poate fi folosită în cazurile în care stocurile cuprind un număr mare de elemente, care sunt de regulă fungibile.
În funcție de specificul activității, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, metoda costului standard, în activitatea de producție sau metoda prețului cu amănuntul, în comerțul cu amănuntul.
Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor și consumabilelor, manoperei, eficienței și capacității de producție. Aceste niveluri trebuie
7
revizuite periodic și ajustate, dacă este necesar, în funcție de condițiile existente la un moment dat.
Diferențele de preț fată de costul de achiziție sau de producție trebuie evidențiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.
Repartizarea diferențelor de preț asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:
Soldul inițial al Diferențe de preț aferente diferențelor de preț + intrărilor în cursul perioadei,
cumulat de începutul exercițiului financiar până la finele perioadei de referință Coeficient3 = x100de repartizare Soldul inițial al Valoarea intrărilor în cursul stocurilor la preț + perioadei la preț de înregistrare, cumulat de înregistrare de la începutul exercițiului financiar până la finele perioadei de referință
Acest coeficient se înmulțește cu valoarea bunurilor ieșite din gestiune la preț de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieșite.
Coeficienții de repartizare a diferențelor de preț pot fi calculați la nivelul conturilor sintetice de gradul I și II, prevăzute în Planul de conturi general, pe grupe sau categorii de stocuri.
1.3.2 Evaluarea la inventar si prezentarea elementelor în bilanț
Activele de natura stocurilor se evaluează la valoarea contabilă, mai puțin ajustările pentru depreciere constatate. Ajustări pentru depreciere se constată inclusiv pentru stocurile fără mișcare. În cazul în care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere. Fac obiectul evaluării și stocurile în curs de execuție.
În înțelesul prezentelor reglementări, prin valoare realizabilă netă a stocurilor se înțelege prețul de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare vânzării.
1.3.3 Evaluarea la închiderea exercițiului financiar
La închiderea exercițiului financiar se efectuează evaluarea de bilanț, deoarece la valoarea stabilită, mărfurile se vor reflecta în bilanț.
Pentru aceasta se compară valoarea de intrare a mărfurilor cu valoarea actuală, putând rezulta două situații :
3 La calcularea procentului mediu de adaos commercial, soldul iniţial al contului de mărfuri şi valoarea intrărilor de mărfuri nu vor include TVA neexigibilă.
8
a) Valoarea de inventar este mai mare decât valoarea de intrare, caz în care mărfurile au înregistrat o plusvaloare. Conform principiului prudenței, acesta nu se reflectă în contabilitate deoarece ea se realizează și deci devine certă numai în procesul vânzării mărfurilor. b) Valoarea de inventar este mai mică decât valoarea de intrare. În acest caz mărfurile au suferit o depreciere valorică, minus valoarea necesitând constituirea unei ajustări pentru depreciere.
Pentru aceasta se compară valoarea de intrare a mărfurilor cu valoarea actuală, putând rezulta două situații : a) Valoarea de inventar este mai mare decât valoarea de intrare, caz în care mărfurile au înregistrat o plusvaloare. Conform principiului prudenței, acesta nu se reflectă în contabilitate deoarece ea se realizează și deci devine certă numai în procesul vânzării mărfurilor. b) Valoarea de inventar este mai mică decât valoarea de intrare. În acest caz mărfurile au suferit o depreciere valorică, minus valoarea necesitând constituirea unei ajustări pentru depreciere.
1.3.4 Evaluarea la data ieșirii din entitate
La data ieșirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează și se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluată pentru imobilizările corporale care au fost reevaluate sau valoarea justă pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață reglementată).
Stocurile constatate minus în gestiune se scot din evidentă la data constatării lipsei acestora.
La scoaterea din evidentă a stocurilor, se reiau la venituri ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora
La sfârșitul perioadei, soldurile conturilor de diferențe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la preț de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziție sau costul de producție, după caz.
Diferențele de preț se înregistrează proporțional atât asupra valorii bunurilor ieșite, cât și asupra bunurilor rămase în stoc. În comerțul cu amănuntul poate fi utilizată metoda prețului cu amănuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească altă metodă.
În această situație, costul bunurilor vândute se calculează prin deducerea valorii marjei brute din prețul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a prețului de vânzare presupune recalcularea marjei brute.
La ieșirea din gestiune a stocurilor și altor active fungibile, acestea se evaluează și înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode: a) metoda primul intrat - primul ieșit - FIFO; b) metoda costului mediu ponderat - CMP; c) metoda ultimul intrat - primul ieșit - LIFO.
Dacă valoarea prezentată în bilanț, rezultată după aplicarea metodelor, diferă în mod semnificativ, la data bilanțului, de valoarea determinată pe baza ultimei valori de piață
9
cunoscute înainte de data bilanțului, valoarea acestei diferențe trebuie prezentată în notele explicative ca total pe categorie de active.
Potrivit metodei "primul intrat - primul ieșit" (FIFO), bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al primei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al lotului următor, în ordine cronologică.
Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepție. Perioada de calcul nu trebuie să depășească durata medie de stocare.
Potrivit metodei "ultimul intrat - primul ieșit" (LIFO), bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al ultimei intrări (lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al lotului anterior, în ordine cronologică. În cazul în care aplicarea metodei LIFO conduce la solduri creditoare în conturile de stocuri, această diferență se reia pe seama altor venituri din exploatare.
Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvență pentru elemente similare de natura stocurilor și a activelor fungibile de la un exercițiu financiar la altul. Dacă, în situații excepționale, administratorii decid să modifice metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, în notele explicative trebuie să se prezinte următoarele informații:
- motivul modificării metodei, și - efectele sale asupra rezultatului. O entitate trebuie să utilizeze aceleași metode de determinare a costului pentru toate
stocurile care au natură și utilizare similare. Noțiunea de “utilizare similară” este proprie fiecărei entități. Pentru stocurile cu natură sau utilizare diferită, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi justificată.
O diferență în localizarea geografică nu este suficientă pentru a justifica alegerea de metode diferite.
1.4 Metode de inventar utilizate în contabilitatea stocurilor
Contabilitatea analitică a bunurilor se poate tine pe baza uneia dintre următoarele metode: operativ-contabilă, cantitativ-valorică, global-valorică.
a) Metoda operativ-contabilă se poate aplica pentru contabilitatea analitică a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mărfurilor și ambalajelor.
b) Metoda cantitativ-valorică se poate folosi pentru contabilitatea analitică a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mărfurilor, animalelor și ambalajelor.
c) Metoda global-valorică se poate utiliza pentru contabilitatea analitică a mărfurilor și ambalajelor din unitățile de desfacere cu amănuntul, rechizitelor de birou, imprimatelor, materialelor folosite la ambalare, materialelor de natura obiectelor de
10
inventar, echipamentelor de protecție în folosință, precum și a altor categorii de bunuri.
1.4.1 Metoda operativ-contabilă constă în ținerea, în cadrul fiecărei gestiuni, a evidenței cantitative a bunurilor, pe feluri, cu ajutorul fișelor de magazie. În contabilitate, această metodă constă în ținerea evidenței valorice pe conturi de materiale, desfășurate valoric pe gestiuni, iar în cadrul gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de materiale, după caz. Controlul exactității înregistrărilor din evidenta gestiunilor și din contabilitate se asigură prin evaluarea stocurilor cantitative, transcrise din fișele de magazie în registrul stocurilor. În metoda operativ-contabilă se pot folosi următoarele formulare comune pe economie: - Fișă de magazie (cod 14-3-8 și 14-3-8/a, după caz); - Fișă de cont pentru operațiuni diverse (cod 14-6-22); - Registrul stocurilor (cod 14-3-11 și 14-3-11/a). Fișele de magazie servesc pentru evidenta cantitativă, pe feluri de stocuri, la locul de depozitare, iar în contabilitate, pentru controlul operațiunilor înregistrate de gestionar sau persoana desemnată, pentru preluarea în registrul stocurilor a cantităților aflate în stoc, precum și pentru calculul valorii bunurilor existente în stoc la sfârșitul lunii (perioadei), în scopul confruntării cu datele din contabilitatea sintetică. La gestiune, fișele de magazie se țin în ordinea în care sunt înscrise materialele în registrul stocurilor. În aceste fișe cantitățile se înregistrează zilnic de gestionar sau persoana desemnată, pe baza documentelor de intrare (factură, aviz de însoțire a mărfii, notă de recepție și constatare de diferențe etc.) și a documentelor de ieșire (bon de consum, fișă limită de consum, aviz de însoțire a mărfii, factură, bon de transfer etc.), poziție cu poziție. De asemenea, în fișele de magazie se înscriu plusurile de la inventar pe coloana "Intrări" și minusurile de la inventar pe coloana "Ieșiri". Erorile constatate în evidenta gestiunilor se corectează în prezenta persoanei care răspunde de înregistrările efectuate în fișele de magazie, iar abaterile de la regulile de întocmire și utilizare a documentelor se aduc la cunoștința conducătorului compartimentului financiar-contabil sau a persoanei desemnate să conducă contabilitatea, după caz, pentru stabilirea măsurilor care se impun. Semnătura persoanei desemnate pentru evidenta stocurilor în fișele de magazie constituie dovada verificării înregistrărilor efectuate și preluării documentelor de intrare și de ieșire a materialelor. În contabilitate, documentele privind mișcarea stocurilor se grupează pe gestiuni, surse de aprovizionare (de la furnizori, din prelucrare la terți, consum intern etc.) și, în cadrul acestora, pe conturi de materiale și gestiuni, iar în cadrul gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de materiale, după caz. Intrările sau ieșirile de bunuri de natura stocurilor se înregistrează în contabilitatea sintetică și analitică, fie direct pe baza acestor documente, fie cu ajutorul unor situații întocmite zilnic sau la alte perioade stabilite de unitate prin centralizarea datelor din documentele privind mișcarea stocurilor. Verificarea înregistrărilor efectuate în conturile de stocuri și fișele de magazie se face cu ajutorul Registrului stocurilor (cod 14-3-11 și 14-3-11/a). În acest scop, în Registrul stocurilor, la sfârșitul fiecărei luni (perioade), se înscriu pe feluri de stocuri, grupate pe magazii (depozite), conturi, grupe, eventual subgrupe, stocurile cantitative din fișele de
11
magazie, se calculează valoarea cantităților aflate în stoc pe baza prețurilor de înregistrare și se totalizează valoarea acestora pe pagini ale Registrului stocurilor, pe subgrupe de materiale, grupe de stocuri, conturi și magazii (depozite). În cazul în care se constată că există frecvente diferențe între soldurile conturilor de stocuri din Registrul stocurilor și cele din contabilitate, provenind din înregistrarea operațiunilor, evaluarea cantităților de stocuri din documentele de intrare și de ieșire, prelucrarea acestora etc., diferențele respective pot fi localizate printr-o nouă centralizare a intrărilor și ieșirilor valorice de materiale, pe grupe sau feluri de materiale, iar totalurile obținute se confruntă cu datele din Registrul stocurilor.
Pentru produse finite și produse reziduale, metoda operativ-contabilă se aplică în același mod ca și pentru stocuri de materii prime și materiale consumabile. În acest caz, evidenta cantitativă pe feluri de produse se tine la magazie (depozit) cu ajutorul fișelor de magazie, iar evidenta valorică se tine în contabilitate cu ajutorul contului sintetic de produse, desfășurat în analitic pe gestiuni, în care înregistrările se fac pe baza datelor obținute prin centralizarea zilnică a documentelor de mișcare a produselor respective. Verificarea înregistrărilor la sfârșitul lunii (perioadei) se face, de asemenea, cu ajutorul registrului stocurilor în care se stabilesc soldurile pe feluri de produse și pe total cont, prin transcrierea cantităților în stoc din fișele de magazie și evaluarea acestora pe baza prețurilor de înregistrare.
1.4.2 Metoda cantitativ-valorică pentru materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar în depozit, semifabricate, produse finite, produse reziduale, mărfuri, animale și ambalaje constă în ținerea evidenței cantitative pe feluri de stocuri în cadrul fiecărei gestiuni, iar în contabilitate a celei cantitativ-valorice. Conturile sintetice care reflectă stocurile de valori materiale se desfășoară în analitic pe gestiuni. Verificarea exactității înregistrărilor din evidenta de la locurile de depozitare și din contabilitate se efectuează prin punctajul periodic dintre cantitățile operate în fișele de magazie și cele din fișele de cont analitic din contabilitate. În metoda cantitativ-valorică se pot folosi următoarele formulare: - Fișă de magazie (cod 14-3-8 și 14-3-8/a, după caz); - Fișă de cont pentru operațiuni diverse (cod 14-6-22 și 14-6-22/a); - Balanța analitică a stocurilor (cod 14-6-30/c). Evidenta cantitativă a materialelor se tine la gestiune cu ajutorul fișelor de magazie, care se țin în ordinea fișelor de cont analitic din contabilitate. În fișele de magazie, înregistrările se fac zilnic, de către gestionar sau de către persoana desemnată, pe baza documentelor de intrare și de ieșire a materialelor. După înregistrare, documentele respective se predau la contabilitate pe bază de borderou. În contabilitate, documentele se înregistrează în fișele de cont analitic pentru valori materiale și se stabilesc stocurile și soldurile, după ce în prealabil s-a verificat modul de emitere și completare a documentelor privind mișcarea materialelor. De asemenea, pe baza acelorași documente, se întocmesc situațiile centralizatoare privind intrările și ieșirile de materiale, pentru înregistrare în contabilitatea sintetică. Controlul înregistrărilor din conturile sintetice și cele analitice ale stocurilor se asigură cu ajutorul balanței de verificare analitice, întocmită separat pentru fiecare cont de stoc.
12
În vederea întocmirii balanței de verificare este necesar să se efectueze controlul asupra concordanței stocurilor scriptice din fișele de magazie cu cele din fișele de cont analitic pentru valori materiale. În cazul instituțiilor publice cu mai multe gestiuni distincte, precum și în cazul instituțiilor care au subunități cu una sau mai multe gestiuni, dar care nu au compartimente proprii de contabilitate, contabilitatea analitică a stocurilor se poate asigura, în cadrul compartimentului financiar-contabil al instituției al cărei conducător are calitatea de ordonator de credite, cu ajutorul Fișei de evidentă a materialelor și a materialelor de natura obiectelor de inventar pe locuri de folosință (cod 14-3-9).
Metoda cantitativ-valorică pentru evidenta analitică a produselor finite și produselor reziduale se aplică în același mod ca și pentru celelalte stocuri, cu următoarele particularități:
- atât intrările, cât și ieșirile valorice pot fi înregistrate în fișele de cont analitic pentru stocuri numai lunar, prin înmulțirea cantităților totale de produse finite și produse reziduale cu preturile unitare respective, fără a mai fi necesară evaluarea cantităților de produse în documente;
- pentru controlul înregistrărilor din contabilitatea sintetică și cea analitică a produselor finite, în locul balanței de verificare se poate folosi Registrul stocurilor.
1.4.3. Metoda global-valorică se aplică pentru evidenta mărfurilor și ambalajelor aflate în unitățile de desfacere cu amănuntul (magazine, restaurante, bufete etc.), folosindu-se formularul comun "Fișa de cont pentru operațiuni diverse" (cod 14-6-22) și raportul de gestiune, după caz. Potrivit acestei metode, contabilitatea analitică a mărfurilor și ambalajelor se tine global-valoric, atât la gestiune, cât și în contabilitate, iar verificarea concordanței înregistrărilor din evidenta gestiunii și din contabilitate se efectuează numai valoric, la perioade stabilite de unitate. Raportul de gestiune se completează pe baza documentelor de intrare și de ieșire a mărfurilor și ambalajelor și de depunere a numerarului din vânzare, iar în fișele valorice (ținute pe gestiuni în cadrul conturilor de mărfuri și ambalaje din contabilitate) înregistrările se fac pe baza acelorași documente. Soldurile valorice ale mărfurilor și ambalajelor aflate în gestiune se verifică pe baza raportului de gestiune predat la contabilitate sau cu ocazia inventarierii, după caz.
Metoda global-valorică se folosește, de asemenea, pentru evidenta rechizitelor de birou, imprimatelor, materialelor destinate ambalării, precum și la alte categorii de bunuri. În acest caz, evidenta cantitativă se poate tine pe feluri de rechizite, imprimate, materiale pentru ambalare etc., la locurile de gestionare, cu ajutorul fișelor de magazie (cod 14-3-8 și 14-3-8/a), care se completează de gestionar sau de către persoana desemnată. Evidenta valorică a mișcărilor se tine în contabilitate, pe gestiuni, în cadrul contului de materiale consumabile, cu ajutorul fișelor de cont pentru operațiuni diverse (cod 14-6-22 și 14-6-22/a). Înregistrările în fișele de magazie se fac pe baza documentelor de intrare și de ieșire a materialelor consumabile respective și se preiau de către contabilitatea stocurilor, în prealabil făcându-se verificarea înregistrărilor din fișele de magazie. Prin centralizarea datelor din documentele respective se asigură înregistrarea acestora atât în fișele valorice pe gestiuni, cât și în conturile sintetice de stocuri.
13
Pentru materialele de natura obiectelor de inventar în folosință se tine numai evidenta cantitativă cu ajutorul formularului Fișa de evidentă a materialelor de natura obiectelor de inventar în folosință (cod 14-3-9). În contabilitate, evidenta valorică se tine cu ajutorul Fișei de cont pentru operațiuni diverse (cod 14-6-22 și 14-6-22/a), pe secții (locuri de muncă, unități etc.), în care înregistrările se fac valoric în funcție de intrări și ieșiri (scoateri din uz). În situația returnării obiectului de inventar uzat, operațiunea înregistrată în Fișa de evidentă a materialelor de natura obiectelor de inventar în folosință (cod 14-3-9) nu presupune înregistrarea unei intrări în evidenta magaziei (depozitului). Datele din procesele-verbale pentru scoaterea din funcțiune a mijloacelor fixe/de declasare a unor bunuri materiale (obiecte de inventar) se confruntă cu datele privind restituirile de obiecte de inventar uzate, consemnate în Fișa de evidentă a materialelor de natura obiectelor de inventar în folosință (cod 14-3-9). Controlul exactității înregistrărilor se efectuează la perioadele stabilite de unitate și cu ocazia inventarierilor, evaluându-se stocurile existente pe baza listelor de inventariere (cod 14-3-12, 14-3-12/a și 14-3-12/b) și confruntându-se soldul astfel obținut cu soldul conturilor respective din contabilitate.
Contabilitatea stocurilor se tine cantitativ și valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent ori a inventarului intermitent.
Entitățile care utilizează metoda inventarului intermitent efectuează inventarierea faptică a stocurilor în cursul perioadei, anual, trimestrial sau lunar, după caz, dar nu mai târziu de finele perioadei de raportare pentru care are de determinat obligații fiscale. 1.4.4. Metoda inventarului intermitent constă în faptul că intrările de stocuri nu se înregistrează prin conturile de stocuri, respectiv conturile din clasa 3, ci prin conturile de cheltuieli, respectiv conturile din clasa 6.
Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune respectarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii.
Stabilirea ieșirilor de stocuri în cursul perioadei are la bază inventarierea faptică a stocurilor la sfârșitul perioadei. Ieșirile de stocuri se determină ca diferență între valoarea stocurilor inițiale, la care se adaugă valoarea intrărilor, și valoarea stocurilor la sfârșitul perioadei stabilite pe baza inventarului, respectându-se relația E = Si + I - Sif, unde: E - ieșiri; I - intrări; Si - stoc inițial; Sif - stoc final. La începutul exercițiului, respectiv al perioadei, după caz, se anulează stocul existent ca o ieșire de stoc prin înregistrarea acestuia în clase de cheltuieli privind materiile prime, materialele etc. articol contabil 6xx = 3xx. La sfârșitul perioadei stocurile determinate în baza inventarierii efectuate, respectiv cele care nu au fost consumate în procesul de producție sau vândute, după caz, se înregistrează ca o intrare de stoc . articol contabil 3xx = 6xx. Inventarierea stocurilor la sfârșitul perioadei se face în conformitate cu normele metodologice emise de Ministerul Economiei și Finanțelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și pasiv.
14
În condițiile în care comisiile de inventariere nu constată existenta de stocuri faptice, vor menționa acest fapt în procesul-verbal al comisiei de inventariere. La locul de depozitare sau de utilizare în procesul de producție a stocurilor se tine o evidentă tehnică operativă a stocurilor pe bază de fișă de magazie sau alte documente stabilite de unitate, în conformitate cu procedurile proprii elaborate de conducerea acesteia. Ieșirile de stocuri aferente unei perioade, înregistrate în contabilitatea financiară, vor fi corelate cu cheltuielile evidențiate în contabilitatea de gestiune, pe comenzi, produse etc., după caz, în funcție de consumurile tehnologice normate. Inventarul intermitent nu se utilizează în comerțul cu amănuntul în situația în care se aplică metoda global-valorică. Perioada la care se efectuează inventarierea faptică a stocurilor se alege astfel încât să poată fi stabilite corect obligațiile legale (contabile, fiscale etc).
Valoarea produselor și serviciilor în curs de execuție se determină prin inventarierea producției neterminate la sfârșitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operațiilor tehnologice și evaluarea acesteia la costurile de producție.
În condițiile folosirii inventarului permanent, în contabilitate se înregistrează toate operațiunile de intrare și ieșire, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ, cât și valoric.
Capitolul II
2.1 Studiu de caz privind sistemele de contabilizare a stocurilor.
Societatea « A » SRL achiziționează de la societatea « B » SRL în data de 01.01.N materii prime în valoare de 3.000 lei cu TVA aferent, și mărfuri în valoare de 2000 lei cu TVA. La 15.03.N societatea consumă materii prime în valoare de 1.500 lei și vinde mărfuri cu costul de 1600 lei la un preț de vânzare de 2000 lei. Să se contabilizeze diferențele constatate la efectuarea inventarului știind că stocul inițial de materii prime a fost de 3.000 lei, iar cel de mărfuri de 5.500 lei și că la inventar stocurile faptice au fost: mărfuri: 5.500 lei, materii prime: 4.700 lei.a) societatea utilizează metoda inventarului permanent.b) societatea utilizează metoda inventarului intermitent. Evidenta bunurilor de natura stocurilor se efectuează respectând următoarele reglementari :- Ordinul 3055/2009, Reglementari Contabile conforme cu Directiva a IV-a a ComunitățilorEconomice Europene;- Ordinul 3512/2008, Normele Metodologice de întocmire si utilizare a documentelorfinanciar-contabile;- Legea 571/2003, Codul Fiscal Contabilitatea stocurilor se tine cantitativ și valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent. Inventarul intermitent nu se utilizează în comerțul cu amănuntul în situația în care se aplică metoda global-valorica. In comerțul cu amănuntul se utilizează, de regula, metoda prețului cu amănuntul, pentru a
15
determina costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească altă metodă. In această situație, costul bunurilor vândute se calculează prin deducerea valorii marjei brute din prețul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a prețului de vânzare presupune recalcularea marjei brute. In conformitate cu Normele Metodologice de întocmire și utilizare a documentelor financiar contabile, Ordinul 3512/2008 contabilitatea analitică a bunurilor se poate tine pe baza uneia dintre următoarele metode: - operativ-contabilă, - cantitativ-valorică, - global-valorica.
Metoda operativ-contabilă se poate aplica pentru contabilitatea analitică a materiilor prime,
materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mărfurilor și ambalajelor.
Metoda cantitativ-valorica se poate folosi pentru contabilitatea analitica a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mărfurilor, animalelor și ambalajelor.
Metoda global-valorică se poate utiliza pentru contabilitatea analitică a mărfurilor și ambalajelor din unitățile de desfacere cu amănuntul, rechizitelor de birou, imprimatelor, materialelor folosite la ambalare, materialelor de natura obiectelor de inventar, echipamentelor de protecție în folosință, precum și a altor categorii de bunuri.Prețul cu amănuntul = costul de achiziție + adaosul comercial + TVA neeligibila
Rezolvare :
a) intrările de stocuri
% = 401 Furnizori 3.720 lei 301 Materii prime 3.000 lei
4426 TVA deductibila 720 lei
% = 401 Furnizori 2.480 lei 371 Mărfuri 2.000 lei
4426 TVA deductibila 480 lei
ieșirile de stocuri
601 Cheltuieli privind materiile prime = 301 Materii prime 1.500 lei
16
411 Clienți = % 2.480 lei
707 Venituri din vânzarea mărfurilor 2.000 lei 4427 TVA colectata 480 lei
607 Cheltuieli privind mărfurile = 371 Mărfuri 1.600 lei
contabilizarea diferențelor
Mărfuri: Sif scriptic = 5.900 lei 607 Cheltuieli privind mărfurile = 371 Mărfuri 400 lei
Sif faptic = 5.500 lei
Materii prime: Si scriptic = 4.500 lei Sf faptic = 4.700 lei 601 Chelt. privind materiile prime = 301 Materii prime -200 leib)
intrările de stocuri
% = 401 Furnizori 3720 lei 601 Chelt cu materiile prime 3.000 lei
4426 TVA deductibila 720 lei
% = 401 Furnizori 2.480 lei 607 Chelt cu mărfurile 2.000 lei
4426 TVA deductibila 480 lei
ieșirile de stocuri consumul de materii prime nu se înregistrează, se evidențiază cantitativ valoric la
locul de gestiune.
411 Clienți = % 2.480 lei 707 Venituri din vânzarea mărfurilor 2.000 lei 4427 TVA colectata 480 lei
nu se descarcă gestiunea
contabilizarea diferențelor
se anulează soldurile inițiale ale conturilor de stocuri:
601 Chelt. privind materiile prime = 301 Materii prime 3.000 lei607 Cheltuieli privind mărfurile = 371 Mărfuri 5.500 lei
17
se face preluarea în contabilitate a soldurilor faptice care au fost stabilite la inventar.
301 Materii prime = 601 Chelt. privind materiile prime 4.700 lei371 Mărfuri = 607 Cheltuieli privind mărfurile 5.500 lei
2.2 Studiu de caz privind evaluarea stocurilor la intrarea in patrimoniu.
S.C. Ana-Pan S.R.L. realizează un import de marfă de la S.C. Spicul S.A. cu următoarele cantități: - Biscuiți de ovăz 900 kg x 1,11 euro/kg - Biscuiți Alisa 800 kg x 0,7 euro/kgCursul oficial BNR: 4,4250 lei/euroTaxa vamală este de 6%.Comisionul vamal este de 1%.Pentru a aduce marfa în unitate S.C. Ana-Pan S.R.L. primește de la o societate de transport o factură în valoare de 868 lei (din care TVA 24%).
In conformitate cu art. 154 din Ordinul 3055/2009 « Reglementări Contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene », mărfurile și ambalajele sunt cuprinse în categoria stocurilor care sunt active circulante. La data intrării în unitate bunurile se evaluează la costul de achiziție. (art. 51). Costul de achiziție al bunurilor cuprinde prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autoritățile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare și alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziției bunurilor respective. In costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obținerea de autorizații și alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective. La data ieșirii din entitate sau la darea în consum (art. 61) , bunurile se evaluează și se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate. La ieșirea din gestiune a stocurilor , acestea se evaluează și se înregistrează în contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode:a)metoda primul intrat - primul ieșit - FIFO;b)metoda costului mediu ponderat - CMP;c)metoda ultimul intrat - primul ieșit - LIFO.Rezolvare :
Costul de achiziție:
Preț negociat cu furnizorul: (900 x 1,11 + 800 x 0,7) x 4,425 = 6.858,75 lei
18
Valoare externă: 6.858,75 lei
Taxe vamale(6%): 411,525 lei
Comision vamal (1%) 68,588 lei
Total bază calcul TVA: 7.338,86 lei
TVA 24% 1.761,33 lei
Total cost de achiziție: 7.338,86 lei
Cheltuieli cu transportul intern =
8681,24
=700 lei
Să se contabilizeze tranzacțiile.
a)Înregistrarea achiziționării mărfurilor:
371 Mărfuri = % 7.338,86 lei
401.01 Furnizori 6.858,75 lei
446 Alte impozite, taxe și vărsăminte asum. 480,11 lei
401.02 Furnizori de transport 700,00 lei
b)Înregistrare TVA deductibilă aferentă transportului intern:
4426 TVA deductibilă = 401.02 Furnizori transport 168 lei
c) Plata în vamă a taxei vamale, comision vamal și TVA deductibilă:
% = 5121 Conturi la bănci in lei 2.241,44 lei
446 Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate 480,11 lei
4426 TVA deductibilă 1.761,33 lei
2.3 Studiu de ca privind tranzac iile cu reduceri comerciale i ț șfinanciare.
Societatea « A » SRL a negociat cu furnizorul său de materii prime o reducere de 10%, ori de cate ori achiziționează o cantitate mai mare de150 buc produse la o singură comandă. Societatea comandă 500 buc. la preț unitar de 100 lei/buc. Prezentați înregistrările contabile ce sa fac atât la vânzător cât și la compărător.Reducerea acordată este remiză (o reducere comerciala acordată la momentul facturării, ea nu se evidențiază distinct în înregistrările contabile).
Preț de baza: 500 buc x 100 lei = 50 000 lei
19
Reducere acordata de 10%: 50 000 lei x 10% = 5 000Valoare net: 45 000 lei La cumpărător: % = 401 Furnizori 55 800 lei 301 Materii prime 45 000 lei 4426 TVA deductibila 10 800 lei
La vânzător:
4111 Clienți = % 55 800 lei 701 Venituri din vânzare marfa 45 000 lei
427TVA colectata 10 800 lei
2.4 Studiu de caz privind deprecierea stocurilor.
La inventarierea anuală, la sfârșitul exercițiului N, comisia de inventariere a constatat stocuri de mărfuri achiziționate la costul de 200.000 lei. Se estimează că acest stoc ar putea fi vândut la prețul de 150.000 lei, iar cheltuielile aferente vânzării ar fi de 10.000 lei. La sfârșitul exercițiului N+1, prețul de vânzare estimat va fi de 240.000 lei iar cheltuielile ocazionate de vânzare de 30.000 lei. Sa se contabilizeze tranzacțiile. Rezolvare:
la sfâr itul Nș
Costul Activului = 200.000 lei Valoarea realizabilă netă = 150.000 lei – 10.000 lei = 140.000 leiAjustarea = 200.000 lei – 140.000 lei = 60.000 lei
a) recunoașterea diminuării valorii stocurilor la sfârșitul exercițiului N.
6814 Cheltuieli de exploatare = 397 Ajustări pentru 60.000 lei
privind provizioanele pentru aprecierea mărfurilor deprecierea activelor circulante
la sfârșitul N+1
Costul Activului = 200.000 lei Valoarea realizabila neta = 240.000 – 30.000 lei = 210.000 lei
Valoarea realizabilă neta > costul inițial => activul va fi adus în bilanț la costul inițialDepreciere contabilizată anterior = 60 000 lei
20
Deprecierea existentă la sfârșitul exercițiului N+1 = 0 lei
Rezultă că trebuie reluată deprecierea constată la sfârșitul exercițiului N:
397 = 7814 60.000 lei Ajustări pentru Venituri din ajustari pentrudeprecierea marfurilor deprecierea activelor circulante
Se observă că valoarea activului este adusă la valoarea pe care acesta ar fi avut-o dacă nu s-ar fi depreciat în trecut, conform principiului prudenței. Plusul de valoare nu se contabilizează din prudență. Permanenta inventarului la cost de achizi ie se caracterizează prin evaluarea țstocurilor si mi cării mărfurilor la cost de achizi ie, care deregla este fluctuant pentru ș țacelea i mărfuri. Aceasta fluctua ie presupune calculul costului de achizi ie aferent ș ț țmărfurilor vândute după următoarele procedee
• costul mediu ponderat;• primul intrat-primul ieșit ( FIFO ).Pentru contabilizarea curenta a operațiilor
privind stocurile și mișcările de mărfuri se utilizează următoarele conturi: a) Contul 371 “ MARFURI “, care tine evidența mărfurilor aflate în depozitele cu
ridicata precum şi a celor aflate in unitățile cu amănuntul și este un cont cu funcțiune contabila de activ. In debitul contului “MARFURI“ se înregistrează in contabilitate valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor intrate in gestiune (cumpărate, primite de la terți, aduse ca aport, constatate plus la inventariere, donații)iar in credit, valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor ieșite din patrimoniu unității (prin vânzare, dare in custodie la terți, retragere de aport, minusuri la inventar).Soldul contului reprezintă valoarea mărfurilor la preț de înregistrare existente in stoc la finele perioadei) Contul “CHELTUIELI PRIVIND MARFURILE“ evidentiaza costul marfurilor vandute de catre unitatile patrimoniale.In cazul inventarului permanent contul 607 se debitează cu valoarea la preț de inregistrare a marfurilor vandute sau constate lipsa la inventariere şi diferentele de pret aferente (in cazul evaluarii marfurilor laalte valori decat costul de achizitie); se crediteaza la finele perioadei cu ocazia calcularii rezultatului.In cazul inventarului intermitent, contul 607 funcţionează astfel:
• la începutul exercițiului se debitează cu stocul inițial la cost de achiziție,determinat prin inventar fizic la finele perioadei precedente;• pe parcursul perioadei se debitează cu toate cumpărările de mărfuri la cost de
achizitie;• la sfarsitul perioadei se crediteaza cu valoarea la cost de achiziție a stocului final
determinata prin inventariere in vederea stabilirii costului de achiziție al mărfurilor vândute. Pentru aceasta valoare se închide contul de cheltuieli prin contul de rezultate 121“PROFIT SI PIERDERI“.c) Contul 707 “VENITURI DIN VANZAREA MARFURILOR“ tine evidența vânzărilor de mărfuri (la preț de vânzare mai puțin TVA). In credit se înregistrează pretul de vanzare al marfurilor (exclusiv TVA) livrate clientilor; sumele încasate in avans care reprezintă venituri ale exercițiului in curs. Debitarea contului are loc la finele perioadei cu ocazia calculării rezultatului
21
2.5 .Exemplu: Societatea comerciala “YYYYYYYY SRL“ din Constanta prezintă urmatoarele informații privind stocul de mărfuri pentru exercitiul2009 :- stoc inițial din produsul “Spuma de bărbierit ( G033 )” 300 bucăți la prețul de 50.000 lei/bucata ...............................................................= 15.600.000lei
• achiziționare de la Gillette Romania din produsul Spuma de bărbierit –G033 a 2.000 bucăți la prețul de 52.000 lei =104.000.000lei, TVA= 24%- vânzare a 1.500 bucăți la prețul de 55.000 lei/bucata, din produsul “Spuma de bărbierit“ (G033), TVA = 24 %;
• la sfârșitul exercițiului, in urma inventarierii fizice se constata un stoc de:a ) 43.000.000 lei;b) 45.000.000 lei.Înregistrările in contabilitate din cursul exercițiului sunt:1) Achiziția de mărfuri:
% = 401 “ Furnizori “ 123.376.000371 “ Mărfuri “ 104.000.0004426 “ TVA deductibila “ 19.760.000
2) Ieșirea din stoc a mărfurilor prin vânzare : 411 “ Clienți “ = % 98.175.000 707 “ Venituri din 82.500.500 vânzarea mărfurilor “4427 “ TVA colectata “15.675.000
3) Descărcarea de gestiune cu mărfurile vândute : 607 “ Cheltuieli = 371 “ Mărfuri “ 75.000.000 privind mărfurile “
4) La sfârșitul exercițiului se compara soldul scriptic al contului de stocuri cu situația faptica rezultata in urma inventarierii. In cazul nostru, in varianta) situația la inventar se prezinta astfel:
Stoc scriptic (sold cont 371 "Mărfuri") ......... .....................44.600.000 lei Stoc faptic (conform inventarului fizic) ....................................43.000.000 lei Minus la inventar (minus in gestiune) ..................................1.600.000leia) Contabilizarea minusului la inventar:
607 “ Cheltuieli = 371 “ Mărfuri “ 1.600.000privind mărfurile “
b) situația la inventar se prezinta astfel:Stoc scriptic (sold cont 371 "Mărfuri") ....................... 44.600.000 leiStoc faptic (conform inventarului fizic) .......................45.000.000 leiPlus la inventar (plus in gestiune) ..................................400.000 lei
c) Contabilizarea plusului la inventar: 371 “ Mărfuri “ = 607 “Cheltuieli 400.000 lei privind mărfurile“
In urma contabilizării acestor operații, contul de stocuri reflecta, la închiderea
exercițiului, mărimea reala a stocului, evaluat la cost de achiziție, adică:
22
371 “Mărfuri“ S.I. 15.600.000 RD 104.000.000 RC 75.000.000 SFD 4.600.000 Se remarca faptul ca, in cazul practicării metodei inventarului permanent, o
achiziție de stocuri (cumpărare) este contabilizata ca intrare de stocuri in patrimoniu. O asemenea soluție de tehnic acontabila aduce atingere conceptului de "contabilitate de angajamente", concept asumat si de normele contabile românești potrivit cărora "rezultatul exercitiului (...) se determina ca diferenţă între veniturile si cheltuielile exercițiului, indiferent de data încasării sau plății lor. Astfel, se încalcă principiul independentei exercițiului care presupune "delimitarea in timp a veniturilor si cheltuielilor aferente activității unității patrimoniale pe măsura angajării acestora...". Or, însăși, formarea stocurilor (cumpărarea) reprezintă angajarea unei asemenea cheltuieli, indiferent de data plații cheltuielii sau consumului stocului.2 Pentru transpunerea tehnica de o maniera corecta a conceptului demontabilitate de angajamente consideram ca orice cumpărare de stocuri ar trebui contabilizata ca o cheltuiala deoarece aceasta operație corespunde cu angajarea patrimoniului, realizata in momentul transferului de proprietate (de regula., al facturării), pentru efectuarea unei plăti prezente sau viitoare. Intra-o asemenea varianta, intrările si ieșirile de stocuri din gestiune trebuie contabilizate intr-un cont de variația stocurilor din cumpărări, care corectează cu soldul sau rezultatul exercițiului contabil. Astfel, contul de profit si pierde reprezintă in cheltuielile de exploatare atât valoarea cumpărărilor de stocuri (mărfuri, obiecte de inventar si alte aprovizionări) cât și variația stocurilor, sub forma stocajului, înscrisa cu semnul ,,-" sau a de stocajului, înscrisa cu semnul ,,+".3 Intra-o contabilitate de angajamente stocajul de bunuri cumpărate (mărfuri, materiale consumabile etc.) exista atunci când stocul final >stocul inițial si se trece in contul de profit si pierdere, la rubrica cheltuielilor de exploatare, cu semnul ,,-", deoarece are semnificația unui venit, reprezentând o "îmbogățire pentru firma (deci, stocajul diminuează cheltuielile de exploatare); de stocajul de bunuri cumpărate exista atunci când stocul final < stocul inițial si se trece incotul de profit si pierdere, la rubrica de cheltuieli de exploatare cu semnul ,,+", deoarece este considerat ca o cheltuiala, fiind o sursa de „sărăcire" a societății (deci de stocajul majorează cheltuiala de exploatare) .4Inventar permanent pentru stocuri din cumpărări de mărfuri evaluate la cost standard.
Principiile metodei sunt :• evaluarea stocurilor, intrărilor si ieșirilor de mărfuri la preț standard prestabilit pe
baza preturilor perioadei precedente. Periodic prețul standard se actualizează in funcție de evoluția reala a preturilor.
•calculul si înregistrarea in contabilitate a diferenței dintre prețul standard și costul
de achiziție atât pentru stocuri cat si pentru intrări si ieșiri In aceasta varianta contul 371 “ MARFURI “ se debitează cu valoarea intrărilor, la cost de achiziție standard (prestabilit) si se creditează cu abaterile de la costurile de achiziție standard aferente stocurilor ieșite din gestiune (cu sume in roșu pentru abateri favorabile, când costul de achiziție efectiv < costul de achiziție standard sau cu sume in negru, pentru abateri nefavorabile, când costul de achiziție efectiv > costul de achiziție standard).
23