Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin CONTABILITATEA AFACERILOR NOTE DE CURS SI SEMINAR 2010 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin

1. DELIMITARI SI STRUCTURI PRIVIND CONTABILITATEA I MEDIUL AFACERILOR1.1

Definiia afacerilor

Definiie:Afacerile definite n sens larg, sunt tranzacii comerciale, industriale sau financiare constnd din vnzarea, cumprarea de bunuri, creditarea, antrepriza, i alte operaiuni de schimb. Toate aceste acte de comert si de acte civile cu caracter comercial se desfasoara in conditii de risc cu scopul de a obtine profit. Extras din Titlul II din Codul Comercial DESPRE FAPTELE DE COMER ART. 3 Legea consider ca fapte de comer: 1. Cumprturile de producte sau mrfuri spre a se revinde, fie n natura, fie dup ce se vor fi lucrat sau pus n lucru, ori numai spre a se nchiria; asemenea i cumprarea spre a se revinde, de obligaiuni ale Statului sau alte titluri de credit circulnd n comer; 2. Vnzrile de produse, vnzrile i nchirierile de mrfuri, n natura sau lucrate, i vnzrile de obligaiuni ale Statului sau de alte titluri de credit circulnd n comer, cnd vor fi fost cumprate cu scop de revnzare sau nchiriere; 3. Contractele de report asupra obligaiunilor de Stat sau a altor titluri de credit circulnd n comer; 4. Cumprrile i vnzrile de pri sau de aciuni ale societilor comerciale; 5. Orice ntreprinderi de furnituri; 6. ntreprinderile de spectacole publice; 7. ntreprinderile de comisioane, agenii i oficiuri de afaceri; 8. ntreprinderile de construcii; 9. ntreprinderile de fabrici, de manufactura i imprimerie; 10. ntreprinderile de editura, librarie i obiecte de arta, cnd altul dect autorul sau artistul vinde; 11. Operaiunile de banca i schimb; 12. Operaiunile de mijlocire (samsarie) n afaceri comerciale; 13. ntreprinderile de transporturi de persoane sau de lucruri pe apa sau pe uscat; 14. Cambiile i ordinele n producte sau mrfuri; 15. Constructiunea, cumprarea, vnzarea i revinzarea de tot felul de vase pentru navigarea interioar i exterioar i tot ce privete la echiparea, armarea i aprovizionarea unui vas. 16. Expeditiunile maritime, nchirierile de vase, mprumuturile maritime i toate contractele privitoare la comerul de mare i la navigaiune;1

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin 17. Asigurrile terestre, chiar mutuale, n contra daunelor i asupra vieii; 18. Asigurrile, chiar mutuale, contra riscurilor navigatiunei; 19. Depozitele pentru cauza de comer; 20. Depozitele n docuri i antrepozite, precum i toate operaiunile asupra recipiselor de depozit (warante) i asupra scrisurilor de gaj, liberate de ele.

1.2. Obiectivul fundamental al afacerilorContabilitatea afacerilor are ca obiect reprezentarea tranzaciilor de afaceri precum i a resurselor investite i utilizate n afaceri. ntr-o enumerare simplificat, tranzaciile privind afacerile, denumite i acte de comer, au ca obiect: - vnzarea, ncasarea de bunuri materiale i servicii; - cumprarea, achitarea de bunuri materiale i servicii; - contractarea, rambursarea de credite bancare; - investiia de capital i distribuirea de dividende; - alte tranzacii care prin efectul lor genereaz ctiguri pentru afaceriti. Din punct de vedere organizatoric, afacerile vor mbrca una din urmtoarele forme: a) afaceri, proprietate individual realizat de ctre o singur persoan fizic; b) afaceri n parteneriat, realizate de doua sau mai mai multe persoane asociate, fr a mbrca o form corporativ; c) afaceri n corporaie, realizate de o persoan juridic distinct de proprietar i managementul afacerilor. Managerii pot ncheia contracte i pot Corporaia se individualizeaz sub forma unei entiti care administreaz bunuri i deine capitalul n proprietate, un capital social individualizat sub forma aciunilor ca titlu de valoare. Contabilitatea afacerilor produce i furnizeaz informaii financiare n msur s dezvluie performana afacerilor realizate ntr-una din formele organizatorice prezentate mai sus. Obiectul fundamental al afacerilor este cel al maximizrii profitului tranzaciilor. Profesorul Mihai Ristea vorbeste n lucrarea Contabilitatea afacerilor, Ed Tribuna economica, Bucuresti, 2007 de doua obiective si anume: maximizarea valorii afacerilor, respectiv maximizarea valorii intreprinderii prin formele de maximizare a a verii proprietarilor i maximizarea profiturilor. n plan contabil i financiar, un asemenea obiectiv se traduce prin: a) prezentarea de informaii privind poziia financiar a entitii care realizeaz afaceri. Relaia de evaluare a poziiei financiare este: ACTIVE = CAPITALURI PROPRII + DATORII. Poziia financiar este pozitiv n cazul n care Capitalul Propriu sau Activul net DATORII.

2

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Activul net = Total active- Total Datorii Rezultatul Exercitiului la 31.12.N se poate calcula si dupa formula: Rezultat 31.12.N= An N - An N-1+/- /Micsorari/Cresteri de capital propriu Exemplu : Nr crt 1 2 3=1-2 4 Explicatii Sume Activ net la 31.12.N Activ net la 31.12.N-1 Variatia activului net Dividende declarate in timpul exercitiului Aportul proprietarilor Rezultatul net al exercitiului Obs 500.000 450.000 50.000 20.000 In Romania nu se mai accepta declararea de dividende partiale 30.000 Subscriere de capital +40.000

5 6=3+4-5

Un rol important il are alegerea metodei de evaluare care ar pute fi: costurile istorice, valoarea actualizata a fluxurilor monetare- cunoscuta si sub denumirea de valoarea economica, costurile actuale si valoarea justa. n aceste condiii, maximizarea afacerilor se traduce prin maximizarea ACTIVULUI NET. n principiu, creterea A net de la o perioad la alta se traduce prin: - obinerea de profit; - contribuia, investiia de capitaluri noi, fr a exclude i situaia rambursrilor de capital ctre proprietar. Din punct de vedere informaional, poziia financiar este reprezentat prin bilanul contabil. b) prezentarea de informaii privind performana financiar a afacerilor, descris prin prisma ctigurilor, pierderilor rezultate din afaceri. Formula general de evaluare a performanelor este: PROFIT / PIERDERE = VENITURI REALIZATE CHELTUIELI CORESPONDENTE. Fa de relaia contabil de mai nainte, abordarea financiar a maximizrii afacerilor se evalueaz n raport de speran de ctiguri pe care le genereaz activele unei entiti n calitatea lor de resurse controlate, productoare de beneficii economice viitoare. Este o estimare a profitabilitii afacerilor prin prisma calculelor de actualizare. n fi Vr CSTIGUL MAXIM = + Formula de calcul este: unde: i n i=1 ( i + r ) (i+ r )3

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin * i = 1 n reprezint durata de via estimat a afacerilor; * fi reprezint fluxurile nete de beneficii sau numerar generate de active pe durata de via util a afacerilor; * r reprezint rata de actualizare, d ` ; * Vr reprezint valoarea rezidual, respectiv valoarea recuperat n momentul ncheierii afacerilor, deci n momentul cnd se realizeaz dezinvestiia actualelor investite; Formula de mai sus ridic probleme cu privire la obiectul maximizrii afacerilor respectiv: o maximizarea profitului realizat, iar prin reinvestirea sa, maximizarea activului net; o maximizarea averii totale, productoare de beneficii economice. Rspunsul la cele dou probleme de mai sus trebuie cutat n sursele productoare de ctiguri, respectiv: o tranzaciile privind afacerile, cum au fost enumerate; o participarea activelor dar i a datoriilor ca resurse controlate productoare de beneficii economice. Valoarea de piata a unei intreprinderi este suma de bani care ar putea fi obtinuta prin vanzarea tuturor actiunilor firmei si este data de relatia: Val de piata= Nr de actiuni x Valoarea de piata a unei actiuni

Castig pe actiune = (Rezultat net Dividende preferentiale)/ Nr de actiuni Durata de recuperare a unei actiuni (PER) = Cursul uneui actiuni la finele perioadei/Dividendul acordat Indicele PER vine de la Price/Earnings Ratio", care exprima in fapt si modul de calcul. Deci PER se calculeaza ca un raport intre pretul unei actiuni la bursa si profitul pe actiune inregistrat de emitentul actiunilor respective (emitent adica companie). Profitul pe actiune (numit si EPS, din engleza - earnings per share) se calculeaza ca si raport intre profiturile totale raportate de o firma si numarul de actiuni emise de aceasta. Profitul utilizat in calcul trebuie sa fie pe o perioada de un an. Un PER mic inseamna investitie buna !!!! Cu alte cuvinte, indicele PER (sau P/E) exprima durata de recuperare a unei investitii intr-o actiune (pretul platit pe actiune) din profiturile obtinute de emitent (EPS); desigur, valoarea teoretica. Pentru ca nu toate profiturile unei firme se distribuie actionarilor. Cu cit indicele PER este mai mic (iar perioada de recuperare este mai redusa), cu atit este mai bine pentru investitori.4

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Concluzia este evidenta - cu cit perioada de recuperare a unei investitii este mai redusa, cu atit investitia este mai eficienta. Utilitatea principala a indicelui P/E deriva din faptul ca acesta asigura comparabilitatea actiunilor. Daca avem de comparat actiunile a doua firme, atunci doar afirmatia legata de pret este irelevanta. Faptul ca o actiune valoreaza 1 RON, iar alta 10 RON nu ne spune nimic. Indicele PER aduce actiunile la un numitor comun si din acest motiv este foarte folosit. Mariajul dintre cele dou surse care produc ctiguri a fost tradus n contabilitate prin termenul de rezultat global, respectiv, rezultat realizat din tranzaciile de afaceri (profit / pierdere) +, - ctigul / pierderea din deinerea de active / datorii = REZULTATUL GLOBAL Remarc n descrierea performanei financiare se folosesc i ali indicatori intermediari, mai semnificativi fiind: CIFRA DE AFACERI (valoarea afacerilor VANDUTE fr TVA) - COSTUL VNZRILOR (costul de producie al produciei vndute, de cumprare al mrfurilor vndute) = MARJA BRUT sau MARJA COSTULUI VNZRILOR + ALTE VENITURI PRIVIND AFACERILE COSTURI CU DESFACEREA (vnzarea) COSTURI GENERALE DE ADMINISTRARE (costuri cu birocraia- CGA) ALTE COSTURI DE EXPLOATARE = REZULTATUL DIN EXPLOATARE PRIVIND ACTIVITILE DE AFACERI + VENITURI DIN AFACERI FINANCIARE (din dobnzi) CHELTUIELI PRIVIND AFACERILE FINANCIARE = REZULTATUL CURENT (profit i pierdere) c) Prezentarea de informaii privind lichiditatea afacerilor : * = NCASRI DIN AFACERI PLI PRIVIND AFACERILE REZULTATUL DIN TREZORERIE DIN AFACERI.

1.3. Norme si reglementari contabile n vigoare1.3.1 Referential contabil La ora actuala exist doua refereniale contabile : (prin referential intelegem un ansamblu de acte normative care reglementeaz activitatea financiar contabil) 1. US-GAAP (practicat in contabilitatea anglo-saxona ) 2. IFRS (standardele internationale de raportare financiara) se aplica in UE si in alte tari si sunt in numar de 8 - IAS-uri in nr de 41 (standarde internationale de contabilitate) - IFRIC interpretari de IFRS-uri in numar de 11 (The International Financial Reporting Interpretations Committee). - Reglementarile contabile conforme cu Directiva Europeana a IV a CEE privind situatiile financiare5

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin - Reglementarile contabile conforme cu Directiva Europeana aVII a CEE privind situatiiile financiare consolidate Reglementarile contabile conforme cu Directiva Europeana aVIII a CEE privind activitatea de audit Actele normative sunt : Legea 82/1991 Legea contabilitatii, OMFP 907/2005 privind aplic IAS:; OMFP 3055/2009 privind aprobarea normelor contabille conforme cu directivelor europene; IAS, IFRS. Odat cu aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene s-a adoptat si forma anglo-saxona a bilantului de prezentare pe verticala, eliminandu-se termenul de pasiv. A = Capit Propriu +Datorii Aveam relatia A= P (P= Pasiv total), unde A-D = C (A =activ, D = datorii, C = capital). Conform Art. 3. din Ordinul 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene ce se vor aplica incepand cu 01.01.2010, persoanele juridice care la data bilanului depesc limitele a dou dintre urmtoarele 3 criterii, denumite n continuare criterii de mrime: - total active: 3.650.000 euro; - cifra de afaceri net: 7.300.000 euro; - numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50 ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind: - bilan; - cont de profit i pierdere; - situaia modificrilor capitalului propriu; - situaia fluxurilor de trezorerie; - note explicative la situaiile financiare anuale. Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a dou dintre criteriile de mrime prevzute la alin. (1) art 3 ntocmesc situaii financiare anuale simplificate care cuprind: - bilan prescurtat; - cont de profit i pierdere; - note explicative la situaiile financiare anuale simplificate. Opional, ele pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de trezorerie.

1.3.2 Politici Contabile Privind Contabilitatea Afacerilor

6

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Politicile contabile reprezint principiile, bazele, conveniile, regulile i practicile specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare anuale. Exemple de politici contabile sunt urmtoarele: amortizarea imobilizrilor (alegerea metodei i a duratei de amortizare), reevaluarea imobilizrilor corporale sau pstrarea costului istoric al acestora, capitalizarea dobnzii sau recunoaterea acesteia drept cheltuial, alegerea metodei de evaluare a stocurilor, contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc. Conducerea fiecrei entiti trebuie s stabileasc politici contabile pentru operaiunile derulate, inclusiv proceduri proprii pentru efectuarea inventarierii. Aceste politici trebuie elaborate avnd n vedere specificul activitii, de ctre specialiti n domeniul economic i tehnic, cunosctori ai activitii desfurate i ai strategiei adoptate de entitate. La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate principiile contabile generale prevzute de prezentele reglementri. Politicile contabile trebuie elaborate astfel nct s se asigure furnizarea, prin situaiile financiare anuale, a unor informaii care trebuie s fie: a) inteligibile; b) relevante pentru nevoile utilizatorilor n luarea deciziilor; i b) credibile n sensul c: - reprezint fidel activele, datoriile, poziia financiar i profitul sau pierderea entitii; - sunt neutre; - sunt prudente; - sunt complete sub toate aspectele semnificative; evenimentele i tranzaciile sunt contabilizate i prezentate conform principiului prevalenei economicului asupra juridicului, atunci cnd a fost aplicat acest principiu. Modificarea politicilor contabile este permis doar dac este cerut de lege sau are ca rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile entitii. n cazul modificrii unei politici contabile,entitatea trebuie s menioneze n notele explicative natura modificrii politicii contabile, precum i motivele pentru care aplicarea noii politici contabile ofer informaii credibile i mai relevante, pentru ca utilizatorii s poat aprecia dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat, efectul modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor activitii entitii. Nu se consider modificri ale politicilor contabile: a) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacii care difer ca fond de evenimentele sau tranzaciile produse anterior; b) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacii care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.

7

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin 1.4 FORMATUL I CONINUTUL SITUAIILOR FINANCIARE 1.4.1. PREVEDERI GENERALE Situaiile financiare ofer informaii cu privire la: poziia financiar a companiei (bilantul); performana acesteia (contul de profit si pierdere); fluxurile de numerar. Aceste informaii devin utile pentru diveri utilizatori n fundamentarea deciziilor referitoare la: achiziionarea sau vinderea participaiilor deinute n compania respectiv; numirea sau nlocuirea unor persoane din organismele de conducere. Situaiile financiare conin informaii cu privire la : Activele Pasivele Capitalul propriu Veniturile, cheltuielile, ctigurile i pierderile Fluxurile de numerar. Sinteza cerinelor de ntocmire a situaiilor financiare de ctre entiti SITUAII FINANCIARE conform OMF 3055 CONFORME CU DIRECTIVELE CEE SIMPLIFICATE INND CONT DE CRITERIILE DE MRIME Total active : 3.650.000 Euro Nu depesc limitele a dou dintre Cifr de afaceri net : 7.300.000 Euro criteriile de mrime Nr. mediu de salariai : 50 Bilan Bilan prescurtat Cont de profit i pierdere Cont de profit i pierdere prescurtat Situaia modificrii capitalului propriu Note explicative Situaia fluxurilor de numerar Opional: situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia Notele explicative fluxurilor de numerar Raportul auditorului financiar Verificarea se face conform legii SITUAIILE FINANCIARE CONSTITUIE UN TOT UNITAR Responsabilitatea ntocmirii situaiilor financiare anuale n conformitate cu Reglementrile contabile, conforme cu directivele europene (a IV-a i a-VII-a) revine conducerii entitii i este comunicat printr-o declaraie scris ataat acestora. Situaiile financiare se elaboreaz innd cont de dou concepte de baz:8

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Contabilitatea de angajament Principiul continuitii activitii

Sistemul contabil romnesc funcioneaz avnd la baz urmatoarele principii contabile generale: continuitatea activitii; permanena metodelor; prudena; independena exerciiului; intangibilitatea bilanului; necompensarea; prevalena economicului asupra juridicului; evaluarea separat; importana relativ determinarea pragului de semnificaie.Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz n conformitate cu principiile contabile generale prevzute n prezenta seciune, conform contabilitii de angajamente. Astfel, efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cnd tranzaciile i evenimentele se produc (i nu pe msur ce trezoreria sau echivalentul su este ncasat sau pltit) i sunt nregistrate n contabilitate i raportate n situaiile financiare ale perioadelor aferente. 1.Principiul continuitii activitii. Trebuie s se prezume c entitatea i desfoar activitatea pe baza principiului continuitii activitii. Acest principiu presupune c entitatea i continu n mod normal funcionarea, fr a intra n stare de lichidare sau reducere semnificativ a activitii. Dac administratorii unei entiti au luat cunotin de unele elemente de nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-i continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate n notele explicative. n cazul n care situaiile financiare anuale nu sunt ntocmite pe baza principiului continuitii, aceast informaie trebuie prezentat, mpreun cu explicaii privind modul de ntocmire a acestora i motivele care au stat la baza deciziei conform creia entitatea nu i mai poate continua activitatea. 2.Principiul permanenei metodelor. Metodele de evaluare trebuie aplicate n mod consecvent de la un exerciiu financiar la altul. 3.Principiul prudenei. Evaluarea trebuie fcut pe o baz prudent, i n special: a)poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanului; b)trebuie s se in cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; c)trebuie s se in cont de toate datoriile previzibile i pierderile poteniale aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu financiar precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; d)trebuie s se in cont de toate deprecierile, indiferent dac rezultatul exerciiului financiar este pierdere sau profit. 4.Principiul independenei exerciiului. Trebuie s se in cont de veniturile i cheltuielile aferente exerciiului financiar, indiferent de data ncasrii sau plii acestor venituri i cheltuieli. 5.Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii. Conform acestui principiu, componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat. 6.Principiul intangibilitii. Bilanul de deschidere pentru fiecare exerciiu financiar trebuie s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului financiar precedent. 7.Principiul necompensrii. Orice compensare ntre elementele de activ i de datorii sau ntre elementele de venituri i cheltuieli este interzis. Eventualele compensri ntre creane i datorii ale entitii fa de acelai agent economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai dup nregistrarea n contabilitate a veniturilor i cheltuielilor la valoarea integral. 8Principiul prevalenei economicului asupra juridicului. Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilan i contul de profit i pierdere se face innd seama de fondul economic al tranzaciei sau al operaiunii raportate, i nu numai de forma juridic a acestora.

9

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea FlorinPrincipiul prevalenei economicului asupra juridicului se aplic de ctre entitile prevzute la pct. 3 alin. (1) la ntocmirea situaiilor financiare individuale i a situaiilor financiare consolidate, iar entitile prevzute: la pct. 3 alin. (2), numai la ntocmirea situaiilor financiare consolidate. 9. Principiul pragului de semnificaie. Elementele de bilan i de cont de profit i pierdere care sunt precedate de cifre arabe pot fi combinate dac: a)acestea reprezint o sum nesemnificativ, n nelesul pct. 9; sau b)o astfel de combinare ofer un nivel mai mare de claritate, cu condiia ca elementele astfel combinate s fie prezentate separat n notele explicative. Abateri de la principiile contabile generale prevzute n prezenta seciune pot fi efectuate n cazuri excepionale. Orice astfel de abateri trebuie prezentate n notele explicative, precum i motivele care leau determinat, mpreun cu o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i a profitului sau pierderii.

1.4.2 Formatul bilanului conform ordinului Ministrului de Finante Nr 3055 din

2009 este urmtorul:A. Active imobilizate I. Imobilizri necorporale 1. Cheltuieli de constituire 2. Cheltuieli de dezvoltare 3. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare, dac acestea au fost achiziionate cu titlu oneros 4. Fondul comercial, n msura n care acesta a fost achiziionat cu titlu oneros 5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie II. Imobilizri corporale 1. Terenuri i construcii 2. Instalaii tehnice i maini 3. Alte instalaii, utilaje i mobilier 4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie III. Imobilizri financiare 1. Aciuni deinute la entitile afiliate 2. mprumuturi acordate entitilor afiliate 3. Interese de participare 4. mprumuturi acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare 5. Investiii deinute ca imobilizri 6. Alte mprumuturi B. Active circulante I. Stocuri 1. Materii prime i materiale consumabile 2. Producia n curs de execuie 3. Produse finite i mrfuri 4. Avansuri pentru cumprri de stocuri II. Creane10

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin (Sumele care urmeaz s fie ncasate dup o perioad mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.) 1. Creane comerciale 2. Sume de ncasat de la entitile afiliate 3. Sume de ncasat de la entitile de care compania este legat n virtutea intereselor de participare 4. Alte creane 5. Capital subscris i nevrsat III. Investiii pe termen scurt 1. Aciuni deinute la entitile afiliate 2. Alte investiii pe termen scurt IV. Casa i conturi la bnci C. Cheltuieli n avans D. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile 2. Sume datorate instituiilor de credit 3. Avansuri ncasate n contul comenzilor 4. Datorii comerciale - furnizori 5. Efecte de comer de pltit 6. Sume datorate entitilor afiliate 7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare 8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile sociale E. Active circulante nete/datorii curente nete F. Total active minus datorii curente G. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile 2. Sume datorate instituiilor de credit 3. Avansuri ncasate n contul comenzilor 4. Datorii comerciale - furnizori 5. Efecte de comer de pltit 6. Sume datorate entitilor afiliate 7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare 8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile sociale H. Provizioane 1. Provizioane pentru pensii i obligaii similare 2. Provizioane pentru impozite 3. Alte provizioane11

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin I. Venituri n avans J. Capital i rezerve I. Capital subscris 1. Capital subscris vrsat 2. Capital subscris nevrsat II. Prime de capital III.Rezerve din reevaluare IV. Rezerve 1. Rezerve legale 2. Rezerve statutare sau contractuale 3. Alte rezerve V. Profitul sau pierderea reportat() VI. Profitul sau pierderea exerciiului financiar

Formatul bilanului prescurtat este urmtorul: A. Active imobilizate I. Imobilizri necorporale II.Imobilizri corporale III. Imobilizri financiare B. Active circulante I. Stocuri II. Creane (Sumele care urmeaz s fie ncasate dup o perioad mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.) III. Investiii pe termen scurt IV. Casa i conturi la bnci C. Cheltuieli n avans D. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an E. Active circulante nete/datorii curente nete F. Total active minus datorii curente G. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an H. Provizioane I. Venituri n avans J. Capital i rezerve I. Capital subscris (prezentndu-se separat capitalul vrsat i capitalul nevrsat)12

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin II. Prime de capital III.Rezerve din reevaluare IV. Rezerve V. Profitul sau pierderea reportat() VI. Profitul sau pierderea exerciiului financiar

FORMATUL CONTULUI DE PROFIT I PIERDERE 1. 1. 1. 1. 1. 1. Cifra de afaceri net Variaia stocurilor de produse finite i a produciei n curs de execuie Producia realizat de entitate pentru scopurile sale proprii i capitalizat Alte venituri din exploatare a) Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile b) alte cheltuieli externe Cheltuieli cu personalul a) Salarii i indemnizaii b) Cheltuieli cu asigurrile sociale, cu indicarea distinct a celor referitoare la pensii a) Ajustri de valoare privind imobilizrile corporale i imobilizrile necorporale b) Ajustri de valoare privind activele circulante, n cazul n care acestea depesc suma ajustrilor de valoare care sunt normale n entitatea n cauz. Alte cheltuieli de exploatare Venituri din interese de participare, cu indicarea distinct a celor obinute de la entitile afiliate. Venituri din alte investiii i mprumuturi care fac parte din activele imobilizate, cu indicarea distinct a celor obinute de la entitile afiliate. Alte dobnzi de ncasat i venituri similare, cu indicaea distinct a celor obinute de la entitile afiliate Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare i investiiile deinute ca active circulante Dobnzi de pltit i cheltuieli similare, cu indicarea distinct a celor privind entitile afiliate Profitul sau pierderea din activitatea curent Venituri extraordinare Cheltuielile extraordinare Profitul sau pierderea din activitatea extraordinar Impozitul pe profit Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus13

1.

1. 1. 1. 1. 1. 1. 1. 1. 1. 1. 1. 1.

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin

1. Profitul sau pierderea exerciiului financiar.

1.4.2. REGULI AFACERILOR

DE

EVALUARE

UTILIZATE

IN

CONTABILITATEA

1.4.2.1. REGULI GENERALE DE EVALUARE Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz, de regul, pe baza principiului costului de achiziie sau al costului de producie. Cazurile n care nu se folosete costul de achiziie sau costul de producie sunt cele prevzute de prezentele reglementri. n situaia n care s-a optat pentru reevaluarea imobilizrilor corporale sau evaluarea instrumentelor financiare la valoarea just, se aplic prevederile subseciunii Reguli de evaluare alternative din prezentele reglementri. 1. Evaluarea la data intrrii n entitate La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare, care se stabilete astfel: a) la cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros; b) la cost de producie - pentru bunurile produse n entitate; c) la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii -pentru bunurile reprezentnd aport la capitalul social; d) la valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere. n cazurile menionate la lit. c) i d), valoarea de aport i, respectiv, valoarea just, se substituie costului de achiziie. Prin valoare just se nelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunvoie ntre pri aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv. Valoarea just a activelor se determin, n general, dup datele de eviden de pe pia, printr-o evaluare efectuat, de regul, de profesioniti calificai n evaluare. n situaia n care nu exist date pe pia privind valoarea just, din cauza naturii specializate a activelor i a frecvenei reduse a tranzaciilor, valoarea just se poate determina prin utilizarea unei abordri pe baz de de venit sau de cost de nlocuire Ce este Costul de achiziie ? Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare, taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective. n cazul nepltitorilor de tax pe valoarea adugat, aceasta se include n costul de achiziie. Se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuieli cu obinerea de autorizaii i alte cheltuieli atribuibile direct bunurilor respective.

14

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Cheltuielile de transport sunt incluse n costul de achiziie i atunci cnd funcia de aprovizionare este externalizat. Reducerile comerciale acordate de furnizor i nscrise pe factura de achiziie ajusteaz n sensul reducerii costul de achiziie, n timp ce reducerile financiare primite de la furnizor, indiferent de perioada la care se refer, reprezint venituri ale perioadei. Reducerile comerciale acordate i nscrise pe factura de achiziie corecteaz (reduc) costul de achiziie al bunurilor. Reducerile comerciale primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate (contul 609 Reduceri comerciale primite, respectiv contul 709 Reduceri comerciale acordate). Reducerile comerciale mbrac forma de: - rabaturi - se primesc pentru defecte de calitate i se practic asupra preului de vnzare; - remizele - se primesc n cazul vnzrilor superioare volumului convenit sau dac cumprtorul are un statut preferenial; i - risturne - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului de operaii efectuate cu acelai ter, n decursul unei perioade determinate. Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare pentru achitarea datoriilor nainte de termenul normal de exigibilitate. n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat, costul de achiziie nu include costurile de tranzacionare direct atribuibile achiziiei lor, aceste costuri fiind nregistrate n conturile de cheltuieli corespunztoare. n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt, altele dect cele prevzute la alin. (8), precum i al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziiei include i costurile de tranzacionare direct atribuibile achiziiei lor. Definitia Costul de producie Costul de producie al unui bun cuprinde costul de achiziie a materiilor prime i materialelor consumabile i cheltuielile de producie direct atribuibile bunului. Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor, precum i costul de producie al imobilizrilor cuprind cheltuielile directe aferente produciei, i anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie, costul proiectrii produselor, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora. n cheltuielile directe aferente produciei nu sunt incluse salariile aferente perioadei de omaj tehnic temporar. n cazul produciei de imobilizri, la alte cheltuieli direct atribuibile pot fi incluse: - costurile de amenajare a amplasamentului; - costurile iniiale de livrare i manipulare; - costurile de instalare i asamblare; -costurile de testare a funcionrii corecte a activului; - onorarii profesionale i comisioane achitate n legtur cu activul etc. Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera i alte cheltuieli legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare.15

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin n costul de producie poate fi inclus o proporie rezonabil din cheltuielile care sunt indirect atribuibile bunului, n msura n care acestea sunt legate de perioada de producie. Includerea n costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvat n msura n care reprezint costuri suportate pentru a aduce stocurile n locul i forma dorite. Urmtoarele situaii reprezint exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit, astfel: - pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei; - cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie. Cheltuielile de stocare se includ n costul de producie atunci cnd sunt necesare pentru a aduce stocurile n locul i n starea n care se gsesc. De exemplu, cheltuielile de stocare a materiilor prime folosite la fabricarea de produse sunt incluse n costul de producie al produselor, dar nu se includ cheltuielile cu stocarea produselor finite care urmeaz a fi vndute ca atare; - regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i locul final; - costurile de desfacere; - regia fix nealocat costului, care se recunoate drept cheltuial n perioada n care a aprut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacitii normale de producie. Regia fix de producie const n acele costuri indirecte de producie care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i costurile cu conducerea i administrarea seciilor. Capacitatea normal de producie reprezint producia estimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade, n condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea planificat a echipamentului. Sunt similare costului subactivitii costurile generate n perioadele de grev. Ca urmare, acestea sunt excluse din costul de producie. Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de fabricaie pot fi incluse n costul acelui activ. De exemplu, n costurile ndatorrii pot fi incluse dobnda la capitalul mprumutat pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie, precum i comisioanele aferente acestor mprumuturi contractate. Costurile ndatorrii pot fi incluse n costurile de producie ale unui activ cu ciclu lung de fabricaie, n msura n care sunt legate de perioada de producie. n costul bunurilor, lucrrilor, serviciilor etc. cu ciclu lung de fabricaie pot fi incluse costurile ndatorrii suportate de entitate n legtur cu mprumutul de fonduri/ Prin activ cu ciclu lung de fabricaie se nelege un activ care solicit n mod necesar o perioad substanial de timp pentru a fi gata n vederea utilizrii sale prestabilite sau pentru vnzare. Activele financiare i stocurile care sunt fabricate de-a lungul unei perioade scurte de timp, nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricaie. Nu sunt active cu ciclu lung de fabricaie nici activele care n momentul achiziiei sunt gata pentru utilizarea lor prestabilit sau pentru vnzare.

16

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin n cazul unui acord de concesiune a serviciilor, n timpul fazei de construcie a acordului, operatorul poate capitaliza costurile ndatorrii atribuibile. Capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s nceteze cnd se realizeaz cea mai mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea activului cu ciclu lung de fabricaie, n vederea utilizrii prestabilite sau a vnzrii acestuia. n cazul includerii costurilor ndatorrii n valoarea activelor, acestea trebuie prezentate n notele explicative.. 2. Evaluarea cu ocazia inventarierii

Evaluarea cu ocazia inventarierii, a elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se face potrivit prezentelor reglementri i normelor emise n acest sens de Ministerul Finanelor Publice. n scopul efecturii inventarieii, conducerea entitii trebuie s stabilesc proceduri proprii, cu respectarea prevederilor legale. 3. Evaluarea la ncheierea exerciiului financiar

La ncheierea exerciiului financiar, elementele de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se evalueaz i se reflect n situaiile financiare anuale la valoarea de intrare, pus de acord cu rezultatele inventarierii. Prezentele reglementri se aplic inclusiv n cazul bunurilor care au fost aduse drept aport la capital i al activelor n curs de execuie. n acest scop, valoarea de intrare se compar cu valoarea stabilit pe baza inventarierii, denumit valoare de inventar. (La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenei, potrivit cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor. n acest caz, se vor avea n vedere urmtoarele: Pentru elementele de natura activelor nregistrate la cost, diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea de nregistrare n contabilitate se evideniaz distinct n contabilitate, n conturi de ajustri, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare. Evaluarea imobilizrilor corporale i necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea actual a fiecrui element, denumit valoare de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. Imobilizrile necorporale i corporale nregistrate la cost, constatate ca fiind depreciate, se vor evalua la valoarea lor actual, stabilit n funcie de valoarea de utilitate i preul pieei. Corectarea valorii contabile a imobilizrilor necorporale i corporale i aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectueaz, n funcie de tipul de depreciere existent, fie prin nregistrarea unei amortizri suplimentare, n cazul n care se constat o depreciere ireversibil, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, n cazul n care se constat o depreciere reversibil a acestora. Valoarea de utilitate a unei imobilizri corporale sau necorporale se poate determina fie n funcie de fluxurile de numerar estimate a se obine n legtur cu acea imobilizare, fie n funcie de alte criterii economice sau tehnice. Valoarea de utilitate poate fi determinat de specialiti n domeniu sau de angajai din compartimentele tehnic i economic ale entitii. Determinarea valorii de utilitate poate fi efectuat fie pe fiecare activ luat individual, fie pe grup de active. n ambele cazuri, nregistratea n contabilitate a deprecierii se efectueaz pe fiecare activ n parte.

17

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai puin amortizarea i ajustrile cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta fiind valoarea just la data reevalurii, mai puin orice amortizare i orice pierdere din depreciere cumulat. Activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai puin ajustrile pentru depreciere constatate. Ajustri pentru depreciere se constat inclusiv pentru stocurile fr micare. n cazul n care valoarea contabil a stocurilor este mai mare dect valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere. Prin valoare realizabil net (VRN) se nelege preul de vnzare estimat (PVE) care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului (CFB), atunci cnd este cazul, i costurile estimate necesare vnzrii (CENV). VRN = PVE-CFB CENV Evaluarea creanelor i a datoriilor se face la valoarea lor probabil de ncasare sau de plat. Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea contabil net a creanelor se nregistreaz n contabilitate pe seama ajustrilor pentru deprecierea creanelor. Evaluarea creanelor i a datoriilor exprimate n valut se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil pentru data ncheierii exerciiului financiar. Disponibilitile bneti, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanie, acreditivele, ipotecile, precum i alte valori aflate n casieria unitilor se prezint n bilan n conformitate cu prevederile legale. nscrierea n listele de inventariere a mrcilor potale, a timbrelor fiscale, tichetelor de cltorie, bonurilor cantiti fixe, a biletelor de spectacole, de intrare n muzee, expoziii i altele asemenea se face la valoarea lor nominal. Valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat se evalueaz la valoarea de cotaie din ultima zi de tranzacionare, iar cele netranzacionate la costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare. Valorile mobiliare pe termen lung se evalueaz la costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare. Prin valoare contabil net se nelege valoarea de intrare, mai puin amortizarea i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare, cumulate. Pentru elementele de natura datoriilor, diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare sau de nregistrare a datoriilor se nregistreaz n contabilitate, pe seama elementelor corespunztoare de datorii. La fiecare dat a bilanului: Elementele monetare exprimate n valut (disponibiliti i alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele i depozitele bancare, creane i datorii n valut) trebuie evaluate i raportate utiliznd cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naional a Romniei i valabil la data ncheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, ntre cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei de la data nregistrrii iniiale a creanelor sau datoriilor n valut sau cursul la care acestea sunt nregistrate n contabilitate i cursul de schimb de la data ncheierii exerciiului financiar, se nregistreaz, la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz. Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, eventualele diferene favorabile sau nefavorabile, care rezult din evaluarea acestora se nregistreaz la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, dup caz. Determinarea diferenelor de valoare se efectueaz dupa metodologia mai sus prezentata18

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric (imobilizri, stocuri) trebuie contabilizate i prezentate n situaiile financiare anuale utiliznd cursul de schimb de la data efecturii tranzaciei. Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la valoarea just (de exemplu, imobilizrile corporale reevaluate) trebuie raportate utiliznd cursul de schimb existent la data determinrii valorilor respective. Prin elemente monetare se nelege disponibilitile bneti i activele/datoriile de primit/de pltit n sume fixe sau determinabile. Caracteristica esenial a unui element monetar este dreptul de a primi sau obligaia de a plti un numr fix sau determinabil de uniti monetare. Evenimentele care apar dup data bilanului pot furniza informaii suplimentare referitoare la perioada raportat fa de cele cunoscute la data bilanului. Dac situaiile financiare anuale nu au fost aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta i informaiile suplimentare, dac informaiile respective se refer la condiii (evenimente, operaiuni etc.) care au existat la data bilanului. 4. Evaluarea la data ieirii din entitate La data ieirii din entitate sau la darea n consum, bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluat pentru imobilizrile corporale care au fost reevaluate sau valoarea just pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat). Activele constatate minus n gestiune se scot din eviden la data constatrii lipsei acestora. Evenimente ulterioare datei bilanului Evenimentele ulterioare datei bilanului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc ntre data bilanului i data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare. n accepiunea prezentelor reglementri, prin autorizarea situaiilor financiare anuale se nelege aprobarea acestora de ctre un consiliu director, administratori sau alte organe de conducere, potrivit organizrii entitii, n vederea naintrii lor spre aprobare, conform legii. Evenimentele ulterioare datei bilanului includ toate evenimentele ce au loc pn la data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere, chiar dac acele evenimente au loc dup declararea public a profitului sau a altor informaii financiare selectate. Pot fi identificate dou tipuri de evenimente ulterioare datei bilanului: - cele care fac dovada condiiilor care au existat la data bilanului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanului conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale; i - cele care ofer indicaii despre condiii aprute ulterior datei bilanului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanului nu conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale. n cazul evenimentelor ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale, entitatea ajusteaz valorile recunoscute n situaiile sale financiare, pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanului. Exemple de evenimente ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea situaiilor financiare i care impun ajustarea de ctre entitate a valorilor recunoscute n situaiile sale financiare sau recunoaterea de elemente ce nu au fost anterior recunoscute, sunt urmtoarele: - soluionarea ulterioar datei bilanului a unui litigiu care confirm c o entitate are o obligaie prezent la data bilanului. Entitatea ajusteaz orice provizion recunoscut anterior, legat de acest litigiu, sau recunoate un nou provizion. Ca urmare, entitatea nu prezint o datorie contingent;19

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin - falimentul unui client, aprut ulterior datei bilanului, confirm de obicei c la data bilanului exista o pierdere aferent unei creane comerciale i, n consecin, entitatea trebuie s ajusteze valoarea contabil a creanei comerciale; - descoperirea de fraude sau erori ce arat c situaiile financiare anuale sunt incorecte. n cazul evenimentelor ulterioare datei bilanului care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale, entitatea nu i ajusteaz valorile recunoscute n situaiile sale financiare, pentru a reflecta acele evenimente ulterioare datei bilanului. Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanului, care nu conduce la ajustarea situaiilor financiare anuale, este diminuarea valorii de pia a valorilor mobiliare, n intervalul de timp dintre data bilanului i data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere. Dac o entitate primete, ulterior datei bilanului, informaii despre condiiile ce au existat la data bilanului, entitatea trebuie s actualizeze prezentrile de informaii ce se refer la aceste condiii, n lumina noilor informaii. Atunci cnd evenimentele ulterioare datei bilanului care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale sunt semnificative, neprezentarea lor ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor. n consecin, o entitate trebuie s prezinte urmtoarele informaii pentru fiecare categorie semnificativ de astfel de evenimente ulterioare datei bilanului: a) natura evenimentului; i b) o estimare a efectului financiar sau o meniune conform creia o astfel de estimare nu poate s fie fcut.

1.4.2.2 Principiile de baz ale contabilitii afacerilora) principiul contabilitatii de angajamente inlocuieste principiul contabilitatii de casa sau trezorerie, inseamna ca toate operatiunile sunt inregistrate in contabilitate in momentul in care au loc, indiferent daca s-au produs sau nu incasari/plati. Este gandit pentru o perioada de peste 1 an pana la stingerea tuturor obligatiilor de plata sau incasarea sumelor de primit. Este un principiu stimulativ, care mobilizeaza managementul financiar-contabil in accelerarea fluxului de trezorerie. b) principiul continuitii activitii (din exploatare) este gandit pentru o perioada de 1 an si este fundamentat pe situatiile financiare anuale, pe raportul administratorilor si pe raportul auditorului extern independent (cel care auditeaza situatiile). Situaiile financiare anuale prevzute (OMFP 3055/2009) se compun din : bilant = arata pozitia societatii respective prin structura elementelor de activ si de datorii contul de profit si pieredere = arata performantele la un moment dat ale societatii (capacitatea societatii de a crea profit si a aduce dividende actionarilor) situatia modificarilor capitalurilor proprii = cum a crescut sau scazut averea proprietarilor situatia fluxurilor de trezorerie = fluxurile de incasare si plati in derulare curenta a activitatii notele explicative la situatiile financiare anuale = sunt in nr de 10 si asigura interfata intre normele contabile nationale si IFRS. Cele 10 note explicative grupeaza instrumentele financiare de activ si datorii in conformitate cu IFRS 7 (Instrumente20

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin financiare-Informatii de furnizat) si se bazeaza pe IAS 32 (Instrumente financiare recunoastere si descriere) IAS 39 (Instrumente financiare evaluarea lor). Notele detaliaza si ofera informatii cu privire la intreaga activitate economica a societatii, de eficienta, relatia cu bugetul de stat, etc.

1.5. Utilizatorii situaiilor financiare i caracteristicile calitative ale situaiilor financiare 1.5.1 UTILIZATORII SITUAIILOR FINANCIAREUtilizatorii situaiilor financiare ntocmite potrivit prezentelor reglementri includ investitorii actuali i poteniali, personalul angajat, creditorii, furnizorii, clienii, instituiile statului i alte autoriti, precum i publicul. Acetia utilizeaz situaiile financiare pentru ai satisface o parte din necesitile lor de informaii. n funcie de prile interesate, necesitile de informaii pot include urmtoarele: Investitorii. Ofertanii de capital i consultanii lor sunt preocupai de riscul inerent tranzaciilor i de rentabilitatea investitiilor lor. Ei au nevoie de informaii pentru a decide dac ar trebui s cumpere, s pstreze sau s vnd instrumente de capital. Acionarii sunt interesai i de informaii care le permit s evalueze capacitatea entitii de a plti dividende. Angajaii. Personalul angajat i grupurile sale reprezentative sunt interesai de informaii privind stabilitatea i profitabilitatea angajatorilor lor. Acetia sunt interesai i de informaii care le permit s evalueze capacitatea entitii de a oferi remuneraii, beneficii de pensionare i oportunti profesionale. Creditorii. Creditorii sunt interesai de informaii care le permit s determine dac mprumuturile acordate i dobnzile aferente vor fi rambursate la scaden. Furnizorii i ali creditori. Furnizorii i ali creditori sunt interesai de informaii care le permit s determine dac sumele care le sunt datorate vor fi pltite la scaden. Furnizorii i ali creditori sunt, n general, interesai de entitate pe o perioad mai scurt dect creditorii, cu excepia cazului n care ei sunt dependeni de continuitatea activitii entitii, atunci cnd aceasta este un client major. Clienii. Clienii sunt interesai de informaii despre continuitatea activitii unei entiti, n special atunci cnd au o colaborare pe termen lung cu entitatea respectiv sau sunt dependeni de ea. Instituiile statului i alte autoriti. Instituiile statului i alte autoriti sunt interesate de alocarea resurselor i implicit de activitatea entitilor. Acestea solicit informaii pentru a reglementa activitatea entitilor, pentru a determina politica fiscal i ca baz pentru calculul venitului naional i al altor indicatori statistici similari. Publicul. Entitile pot afecta publicul ntr-o varietate de moduri. De exemplu, entitile pot avea o contribuie substanial la economia local n multe moduri, mai ales prin numrul de angajai i colaborarea cu furnizorii locali. Situaiile financiare pot ajuta publicul furniznd informaii referitoare la evoluiile recente i tendinele legate de prosperitatea entitii i a sferei de activitate a acesteia. Dei nu toate necesitile de informaie ale utilizatorilor pot fi satisfcute de situaiile financiare cu scop general, exist cerine comune tuturor utilizatorilor.21

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin

1.5.2 CARACTERISTICI CALITATIVE ALE SITUAIILOR FINANCIARE Caracteristicile calitative sunt atributele care determin informaiei oferite de situaiile financiare. Cele patru caracteristici principale sunt inteligibilitatea, relevana, credibilitatea i comparabilitatea. utilitatea calitative

Inteligibilitatea. O calitate esenial a informaiilor furnizate de situaiile financiare este aceea c ele trebuie s fie uor nelese de utilizatori. n acest scop, se presupune c utilizatorii dispun de cunotine suficiente privind desfurarea afacerilor i a activitilor economice, de noiuni de contabilitate i au dorina de a studia informaiile prezentate, cu atenia cuvenit. Totui, informaiile asupra unor probleme complexe, care ar trebui incluse n situaiile financiare datorit relevanei lor n luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul c ar putea fi prea dificil de neles pentru anumii utilizatori. Relevana. Pentru a fi utile, informaiile trebuie s fie relevante pentru luarea deciziilor de ctre utilizatori. Informaiile sunt relevante atunci cnd influeneaz deciziile economice ale utilizatorilor, ajutndu-i pe acetia s evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, s confirme sau s corecteze evalurile lor anterioare. Relevana informaiei este influenat de natura sa i de pragul de semnificaie. n anumite cazuri, natura informaiei este suficient, prin ea nsi, pentru a determina relevana sa. n alte cazuri, att natura, ct i pragul de semnificaie sunt importante. n nelesul prezentelor reglementri, se consider c o informaie este semnificativ dac omisiunea sau prezentarea sa eronat poate influena deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare anuale. n analiza semnificaiei unui element sunt luate n considerare mrimea i/sau natura omisiunii sau a declaraiei eronate judecate n contextul dat. Credibilitatea. Pentru a fi util, informaia trebuie s fie i credibil. Informaia este credibil atunci cnd nu conine erori semnificative, nu este prtinitoare, iar utilizatorii pot avea ncredere c reprezint corect cea ce i-a propus s reprezinte sau ceea ce se ateapt, n mod rezonabil, s reprezinte. Pentru a fi credibil, informaia trebuie s reprezinte cu fidelitate tranzaciile i alte evenimente pe care aceasta fie i-a propus s le reprezinte, fie este de ateptat, n mod rezonabil, s le reprezinte. Pentru ca informaia s prezinte credibil evenimentele i tranzaciile pe care i propune s le reprezinte, este necesar ca acestea s fie contabilizate i prezentate n concordan cu fondul i realitatea lor economic, i nu doar cu forma lor juridic, potrivit pct. 45 din prezentele reglementri. De asemenea, pentru a fi credibil, informaia cuprins n situaiile financiare trebuie s fie neutr, adic lipsit de influene. Situaiile financiare nu sunt neutre dac, prin selectarea i prezentarea informaiei, influeneaz luarea unei decizii sau formularea unui raionament pentru a realiza un rezultat sau un obiectiv predeterminat. n exercitarea raionamentelor necesare pentru a face estimrile cerute n condiii de incertitudine, este necesar includerea unui grad de precauie, astfel nct activele i veniturile s nu fie supraevaluate, iar datoriile i cheltuielile s nu fie subevaluate.22

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Pentru a fi credibil, informaia din situaiile financiare trebuie s fie complet. O omisiune poate face ca informaia s fie fals sau s induc n eroare i astfel s nu mai aib caracter credibil i s devin defectuoas din punct de vedere al relevanei.Prevalena economicului asupra juridicului presupune prezentarea trazaciilor i operaiunilor n concordan cu realitatea economic i nu n exclusivitate cu forma lor juridic. Neutralitatea informaiei presupune eliminarea oricror forme de influen care ar determina un rezultat sau obiectiv predeterminat. Prudena presupune luarea n considerare a unui grad de precauie n exercitarea raionamentelor necesare cu ocazia estimrilor unor evenimente n condiii de incertitudine, pentru ca elementele de activ i pasiv s nu fie supraevaluate sau subevaluate, dup caz. Integralitatea presupune o informaie complet, n limitele rezonabile ale pragului de semnificaie i ale costului obinerii ei. Limitele privind informaia relevant i credibil sunt determinate de : Oportunitate prezentarea informaiilor cu ntzieri majore conduce la pierderea relevanei; Raportul cost-beneficiu, presupune c beneficiile aduse de furnizarea unor noi informaii contabile trebuie s fie mai mari dect costul legat de acestea. Echilibrul ntre caracteristicile calitative. Importana relativ a caracteristicilor n diferite cazuri ine de domeniul raionamentului profesional.

Comparabilitatea. Utilizatorii trebuie s poat compara situaiile financiare ale unei entiti n timp, pentru a identifica tendinele n poziia financiar i performanele sale. Utilizatorii trebuie s poat compara situaiile financiare ale diverselor entiti, pentru a le evalua poziia financiar i performana. Astfel, msurarea i prezentarea efectului financiar al acelorai tranzacii i evenimente trebuie efectuate ntr-o manier consecvent n cadrul unei entiti i de-a lungul timpului pentru acea entitate i ntr-o manier consecvent pentru diferite entiti. O consecin important a calitii informaiei de a fi comparabil este ca utilizatorii s fie informai despre politicile contabile utilizate n elaborarea situaiilor financiare i despre orice modificare a acestor politici, precum i despre efectele unor astfel de modificri. Utilizatorii trebuie s fie n msur s identifice diferenele ntre politicile contabile pentru tranzacii i alte evenimente asemntoare utilizate de aceeai entitate de la o perioad la alta, ct i de diferite entiti. Conformitatea cu prezentele reglementri, inclusiv prezentarea politicilor contabile utilizate de entitate, ajut la obinerea comparabilitii. Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundat cu simpla uniformitate i nu trebuie s devin un impediment n introducerea de politici contabile mbuntite. Nu este indicat pentru o entitate s continue s evidenieze n contabilitate, n aceeai manier, o tranzacie sau un alt eveniment dac metoda contabil adoptat nu menine caracteristicile calitative de relevan i prezinte informaii credibilitate. Este, de asemenea, important ca situaiile financiare s corespunztoare pentru perioadele precedente. Situatiile financiare impreuna cu raportul administratorului sunt prezentate spre aprobare Adunarii Generale a Actionarilor. Concomitent , in AGA, auditorul extern independent isi prezinta raportul de audit asupra situatiilor financiare anuale exprimandu-si o opinie autorizata cu privire la modul cum situatiile financiare prezinta o imagine fidela a patrimoniului societatii. Daca23

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin situatiile financiare nu sunt intocmite in conformitate cu reglementarile contabile nationale si internationale, auditorul isi exprima o opinie defavorabila si poate cere refacerea acestora.

Activ = Capital + Datorii In intelesul reglementarilor internationale, un activ reprezinta o resursa controlata de entitate ca rezultat al unor operatiuni trecute. De la un activ se asteapta sa se genereze un beneficiu viitor si poate fi evaluat la un cost real, credibil sau just. O datorie reprezinta o datorie actuala a societatii economice care decurge din evenimente trecute si prin decontarea careia se asteapta la o iesire de resurse, o plata efectiva. Capitalurile proprii reprezinta un interes al actionarilor si/sau asociatilor in activele societatii respective dupa deducerea(eliminarea) tuturor datoriilor. Acest interes poate fi diluat prin posibilele viitoare iesiri de resurse, plati de dobanzi, majorari, penalitati, daca managementul financiar-contabil este prost.

1.6. PRINCIPIILE CONTABILE GENERALE

In realizarea demersului profesional contabilul urmreste respectarea urmtoarelor principii:a) Principiul continuitatii activitatii (de exploatare) b) Principiul permanentei metodelor (metode de evaluaree, de recunoastere, inregistrare) c) Principiul prudentei = aprecierea reala a evenimentelor economice, previzionarea lor, constituirea de provizioane dar si inreg ajustarilor d) Principiul independentei exercitiului = venit si chelt inregistrate trebuie sa fie aferente perioadei recunoscute e) Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si pasiv (c+d) f) Principiul intangibilitatii bilantului de deschidere g) Principiul necompensarii intre elementele de activ si pasiv, dar si in cadrul activului h) Principiul prevalentei economicului asupra juridicului i) Principiul pragului de semnificatie = marja de eroare pana la care situatiile financiare nu pot fi denaturate Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz n conformitate cu principiile contabile generale prevzute n prezenta seciune, conform contabilitii de angajamente. Astfel, efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cnd tranzaciile i evenimentele se produc (i nu pe msur ce numerarul sau echivalentul su este ncasat sau pltit) i sunt nregistrate n contabilitate i raportate n situaiile financiare ale perioadelor aferente.

24

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Principiul contabilitii de angajamente se aplic inclusiv la recunoaterea dobnzii aferente perioadei, indiferent de scadena acesteia. Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valorile monetare la care elementele situaiilor financiare sunt recunoscute n contabilitate i prezentate n bilan i contul de profit i pierdere. Principiul continuitii activitii. Trebuie s se prezume c entitatea i desfoar activitatea pe baza principiului continuitii activitii. Acest principiu presupune c entitatea i continu n mod normal funcionarea, fr a intra n stare de lichidare sau reducere semnificativ a activitii. O entitate nu va ntocmi situaiile financiare anuale pe baza continuitii activitii dac organele de conducere determin dup data bilanului fie c intenioneaz s lichideze entitatea sau s nceteze activitatea comercial, fie c nu are nicio alt variant realist n afara acestora. Deteriorarea rezultatelor din exploatare i a poziiei financiare, ulterior datei bilanului, indic nevoia de a analiza dac presupunerea privind continuitatea activitii este nc adecvat. Dac administratorii unei entiti au luat cunotin de unele elemente de nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-i continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate n notele explicative. n cazul n care situaiile financiare anuale nu sunt ntocmite pe baza principiului continuitii, aceast informaie trebuie prezentat, mpreun cu explicaii privind modul de ntocmire a acestora i motivele care au stat la baza deciziei conform creia entitatea nu i mai poate continua activitatea. Evenimentele sau condiiile ce necesit prezentri de informaii pot aprea i ulterior datei bilanului. Principiul permanenei metodelor. Metodele de evaluare trebuie aplicate n mod consecvent de la un exerciiu financiar la altul. Principiul prudenei. La ntocmirea situaiilor financiare anuale, evaluarea trebuie fcut pe o baz prudent i, n special: a) n contul de profit i pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanului; - trebuie s se in cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; - trebuie s se in cont de toate datoriile previzibile i pierderile poteniale aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu financiar precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia. n acest scop sunt avute n vedere i eventualele provizioane, precum i datoriile rezultate din clauze contractuale; - trebuie s se in cont de toate deprecierile, indiferent dac rezultatul exerciiului financiar este pierdere sau profit. nregistrarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectueaz pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit i pierdere. La determinarea pierderilor din depreciere se au n vedere valoarea contabil a unui activ i valoarea sa recuperabil prin utilizare sau vnzare, n cazul activelor imobilizate, respectiv valoarea realizabil a acestuia, n cazul activelor circulante.

25

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Principiul independenei exerciiului. Trebuie s se in cont de veniturile i cheltuielile aferente exerciiului financiar, indiferent de data ncasrii veniturilor sau data plii cheltuielilor. Astfel, se vor evidenia n conturile de venituri i creanele pentru care nu a fost ntocmit nc factura, respectiv n conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit nc factura. Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii. Conform acestui principiu, componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat. Principiul intangibilitii. Bilanul de deschidere pentru fiecare exerciiu financiar trebuie s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului financiar precedent. Modificarea politicilor contabile se efectueaz numai pentru perioadele viitoare, ncepnd cu exerciiul financiar de la care s-a luat decizia modificrii. Modificarea politicilor contabile poate fi efectuat numai de la nceputul unui exerciiu financiar. n cazul modificrii politicilor contabile i corectrii unor erori aferente perioadelor precedente, nu va fi modificat bilanul perioadei anterioare celei de raportare. Principiul necompensrii. Orice compensare ntre elementele de activ i de datorii sau ntre elementele de venituri i cheltuieli este interzis. Toate creanele i datoriile trebuie nregistrate distinct n contabilitate, pe baz de documente justificative. Eventualele compensri ntre creane i datorii ale entitii fa de acelai operator economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai dup nregistrarea n contabilitate a veniturilor i cheltuielilor la valoarea integral. n cazul schimbului de active, n contabilitate se evideniaz distinct operaiunea de vnzare i cea de cumprare, pe baza documentelor justificative, cu nregistrarea tuturor veniturilor si cheltuielilor aferente operaiunilor. Tratamentul contabil este similar i n cazul prestrilor reciproce de servicii. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului. Conform acestui principiu prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilan i contul de profit i pierdere se face innd seama de fondul economic al tranzaciei sau al operaiunii raportate, i nu numai de forma juridic a acestora. Respectarea acestui principiu are drept scop nregistrarea n contabilitate i prezentarea fidel a operaiunilor economico-financiare, n conformitate cu realitatea economic, punnd n eviden drepturile si obligaiile, precum i riscurile asociate acestor operaiuni. Evenimentele i operaiunile economico-financiare trebuie evideniate n contabilitate aa cum acestea se produc, n baza documentelor justificative. Documentele care stau la baza nregistrrii n contabilitate a operaiunilor economico-financiare trebuie s reflecte ntocmai modul cum acestea se produc, respectiv s fie n concordan cu realitatea. De asemenea, contractele ncheiate ntre pri trebuie s prevad modul de derulare a operaiunilor i s respecte cadrul legal existent. n condiii obinuite, forma juridic a unui document trebuie s fie n concordan cu realitatea economic. n cazuri rare, atunci cnd exist diferene ntre fondul sau natura economic a unei operaiuni sau tranzacii i forma sa juridic, entitatea va nregistra n contabilitate aceste operaiuni, cu respectarea fondului economic al acestora. Exemple de situaii cnd se aplic principiul prevalenei economicului asupra juridicului pot fi considerate: - ncadrarea contractelor de leasing n leasing operaional sau financiar; - ncadrarea operaiunilor la vnzare n nume propriu sau comision, respectiv consignaie;26

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin - recunoaterea veniturilor, respectiv a cheltuielilor n contul de profit i pierdere sau ca venituri n avans, respectiv cheltuieli n avans; - ncadrarea participaiilor ca fiind deinute pe termen lung sau pe termen scurt; recunoaterea participaiilor deinute ca fiind de natura aciunilor deinute la entiti afiliate, a intereselor de participare sau sub forma altor imobilizri financiare; ncadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare. Entitile au obligaia ca la contabilizarea operaiunilor economico-financiare s in seama de toate informaiile disponibile, astfel nct s fie extrem de rare situaiile n care aplicarea principiului prevalenei economicului asupra juridicului s conduc la o operaiune a crei natur s fie diferit fa de cea stabilit dac nu s-ar aplica acest principiu. Principiul pragului de semnificaie. Valoarea elementelor de bilan i de cont de profit i pierdere care sunt precedate de cifre arabe poate fi combinat dac: - acestea reprezint o sum nesemnificativ, n nelesul pct. 9; sau - o astfel de combinare ofer un nivel mai mare de claritate, cu condiia ca elementele astfel combinate s fie prezentate separat n notele explicative. n cazuri excepionale pot fi efectuate abateri de la principiile contabile generale prevzute n prezenta seciune..Orice astfel de abateri trebuie prezentate n notele explicative, precum i motivele care le-au determinat, mpreun cu o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i a profitului sau pierderii. Termenul de metod contabil se aplic att metodelor i regulilor de evaluare, ct i metodelor i regulilor de prezentare a situaiilor financiare anuale. Schimbrile de metod contabil pot fi determinate de: - iniiativa entitii, caz n care schimbarea trebuie justificat; - o decizie a autoritii compentente i care se impune entitii (schimbare de reglementare), caz n care schimbarea nu trebuie justificat. Schimbarea de metod contabil la iniiativa entitii poate fi determinat de: - o schimbare excepional intervenit n situaia entitii sau n contextul economico-financiar n care aceasta i desfoar activitatea; - obinerea unor informaii mai relevante sau complete. n ambele cazuri, schimbarea de metod este posibil doar dac acelai tip de operaiuni sau de informaii poate fi prezentat prin mai multe metode contabile. Exemple de situaii care justific schimbarea de metode pot fi: - admiterea la tranzacionare pe o pia reglementat a valorilor mobiliare pe termen scurt sau retragerea lor de la tranzacionare; - schimbarea acionariatului, datorat intrrii ntr-un grup, dac noile metode amelioreaz informaia financiar; - fuziuni i operaiuni asimilate efectuate la valori contabile. n acest caz, este obligatorie armonizarea metodelor contabile ale societii absorbite cu cele ale societii absorbante. n acest caz, schimbarea de metod, efectuat n conturile societii absorbante, beneficiar a aporturilor, este asimilat unei schimbri de metod contabil. Schimbrile de metod nu sunt justificate de schimbarea conductorilor entitii. Dac entitatea are dificulti n a face distincie ntre o schimbare de metod i o schimbare de27

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin estimare, aceasta se trateaz ca o schimbare de estimare. Procedura de estimare depinde de raionamentele bazate pe ultimele informaii disponibile. O estimare este revizuit dac mprejurrile pe care s-a bazat s-au modificat ca urmare a unor noi informaii sau a unei mai bune experiene. Schimbrile de estimri nu constituie corecii de erori, cu excepia cazului n care estimrile anterioare erau bazate pe date eronate, plecnd de la informaii disponibile la acel moment. Ca urmare, aprecierea n acest caz a caracterului eronat nu se efectueaz n raport cu informaiile deinute la momentul prezent.

2. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE ALE AFACERIIActivele imobilizate sunt active generatoare de beneficii i deinute pe o perioad mai mare de un an. Ele trebuie evaluate la costul de achiziie sau la costul de producie, cu respectarea prevederilor pct. 64 la 66 din OMF 3055/2009. Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau de echivalente de numerar ctre entitate. Potenialul poate fi unul productiv, fiind parte a activitilor de exploatare ale entitii. Activele imobilizate cuprind acele active destinate utilizrii pe o baz continu, pe o perioad mai mare de un an, n scopul desfurrii activitilor entitii. Drepturile asupra proprietilor imobiliare i alte drepturi similare, aa cum sunt definite de legislaia naional, trebuie prezentate la "Terenuri i construcii". Activele imobilizate sunt bunuri existente, inregistrate in activul bilantului pe o perioada mai mare de 1 an si care aduc beneficii viitoare entitatii economice. Avem patru categorii de active imobilizate : 1) Imobilizari necorporale = sunt active identificabile, nemonetare si fara suport material, concretizate in : brevete, licente, marci de fabrica, programe informatice, chelt de constituire, chelt de dezvoltare; 2) Imobilizari corporale = sunt bunuri tangibile, reprezentate de : terenuri, cladiri, instalatii, birotica, masini 3) Imobilizari financiare = sunt investitiile financiare monetare si identificabile : actiunile, titlurile de participare, creantele imobilizate, imprumut bancare si garantiile aferente 4) Imobilizari necorporale si corporale aflate in curs de executie 2.1 Imobilizari necorporale Conturi utilizate: 201. Cheltuieli de constituire (A) 203. Cheltuieli de dezvoltare (A) 205. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare (A) 207. Fond comercial 2071. Fond comercial pozitiv10 (A) 2075. Fond comercial negativ11 (P)28

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin 208. Alte imobilizri necorporale (A) 233 Imob necorporale in curs de executie 234 Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale Exemplu practic 1 - La 01.10.2010 se constituie o societate al carei asociat unic depune la banca 5000 lei pentru capitalul social. Asociatul imputernicit achita la notar 1000 lei pentru redactare actului constituire si la Registrul Comertului suma de 200 lei + TVA 24% pentru alte cheltuieli de constituire (taxa inmatric si publicare in MO). Dupa inceperea activitatii de exploatare si deblocarea contului de la banca se achita datoria asociatului imputernicit. Cheltuielie de constituire se amortizeaza in 12 luni. Dupa terminarea amortizarii acestora se scot din evidenta cheltuielile de constitutire. Societatea este platitoare de TVA de la infiintare. Inregistrari contabile : 1. subscrierea la capitalul social 456= 1011 5000 lei 2. depunerea sumei in banca 5121= 456 5000 lei 3. virarea capitalului 1011=1012 5000 lei 4. achitat comision la notariat : 201 = 4551/Asociat Popescu 1000 lei 5. inreg cheltuielilor de constituire la Registrul Com : % = 401 248 201 200 lei 4426 48 401 Reg comert= 4551 Asoc Popescu 248 6. restituire suma asociat popescu : 4551 /Popescu = 5311 1248 lei 7. inregistrarea lunara a cheltuielilor de constituire (1200/12 luni 100lei/luna) : 6811= 2801 100 Lei Dupa 12 luni soldul contului 201 este 1200 lei. 8. scoatere din evidenta a cheltuielilor de constituire complet amortizate : 2801 = 201 1200 lei Exemplu practic 2 SC Alfa SA achizitioneaza un teren de la o societate agricola aflat langa o intersecie aglomerat (osea european modernizata) pentru construirea unui han turistic. Pretul terenului conform contractului este de 30.000 lei . Plata se face prin banca. Ulterior, se renunta la proiect, iar terenul se vinde cu 35.000+TVA. Incasarea facturii se face prin banca. Inregistrari : - cumparare teren impreuna cu fond comercial aferent : 2111 = 404 30000 lei Not : Tratamentul fiscal al Tva la teren este urmatorul : 1) Daca s-a emis factura cu TVA de catre societatea agricol 4426 = 404 pt tva 30.000x 24%= 7200 lei 2) Daca s-a optat pentru simplificare Art 141 alin 3 Cod fiscal la TVA pentru terenuri se face taxare invers: 4426 = 4427 7200 lei (30000*24%) - achitarea facturii : 404 = 5121 30.000 plus tva-ul de 24 % daca este cazul - vanzarea terenului : 461 = 7583 35000 lei si concomitant tva simplificat : 4427 = 4426 8.400 lei29

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Observatie : fact de cumparare ca si cea de vanzare trebuie sa cuprinda mentiunea TAXARE INVERSA - dupa vanzare se scoate din evidenta terenul si fondul comercial : 6583 = 2111 30.000 lei - incasare facturii prin banca : 5121 = 4 61 35000 lei plus tva daca s-a facturat cu tva Exemplu practic 3 Se achiziioneaz un program informatic in valoare de 10800 lei + TVA 24%, care se achita prin virament bancar. Amortizarea se face in 3 ani. Ulterior programul este scos din evidenta. Inregistrari : - cump program informatic % 404 13.392 lei 208 10.800 lei 4426 2.592 lei - achit fact prin banca : 404 = 5311 13.392 lei - amortizare program : 10800/3ani/12 luni = 300 lei : 6811 = 2808 300 lei pe luna - scoatere evidneta program : 2080 = 208 10800 lei 2.2 Imobilizari corporale Sunt active fixe, tangibile, cu functionare mai mare de 1 an si sunt utilizate in productia de bunuri, prestarea de servicii sau inchiriate tertilor (aici intra si investitiile pt descoperta vezi IFRS -6) Conturi utilizate : 2111-ternuri ; imobiliz corporale de activ, in debit sunt inregistrate terenurile la val de achizitie (val justa = val de piata), reevaluarile periodice si plusurile de inventar; in credit se inreg val ternurilor vandute si val neamortizata a amenajarilor de terenuri scoase din evidenta (prin debitarea cont de cheltuieli) 2112-constructii, ct de active, se debiteaza la inceput cu val constructiilor cumparate, executate in regie proprie, primite gratuit sau ca aport la capitalul social; se crediteaza cu val amortizarii constructiilor scoae din evidenta prin cont de amortizare, cu val neamortizata prin cont de chelt a constructiilor scoase din evidenta; soldul debitor reprezinta val existenta a constructiilor aflate in patrimoniul entitatii economice. 231-imobiliz corp in curs cont de active; soldul final debitor se inregistreaza in cont de constructii 232 Avansuri acordate pentru imobiliyari corporale 281 amortizarea imobiliz corporale -= amortizarea reprezinta expresia valorica a uzurii (uzura fizica generata de functionarea tehnica si uzura morala generata de progresul tehnic, invechirea tehnologica) si reprezinta o cheltuiala. Duratele normale de utilizare corespund in principiu cu duratele economice de utilizare, in cadrul carora veniturile obtinute din folosirea acestor imobilizari corporale sunt mai mari decat cheltuielile inclusive amortizarea calculate si inregistrata necesare functionarii lor pentru ca altfel nu ne mai incadram in principiul gestiunii economice(trebuie sa se cheltuie mai putin decat veniturile inregistrate)

30

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin Legea 15/1990 privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale si necorporale Capitalul imobilizat supus amortizarii este reflectat n patrimoniul agentilor economici prin bunurile si valorile destinate sa deserveasca activitatea pe o perioada mai mare de un an si care se consuma treptat. Conform ART. 3 Legea 15/1990 Activele corporale aferente capitalului imobilizat sunt: a) terenurile, inclusiv investitiile pentru amenajarea acestora; b) mijloacele fixe. Sunt considerate mijloace fixe obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizeaza ca atare si ndeplineste cumulativ urmatoarele conditii: a) are o valoare de intrare mai mare dect limita stabilita prin hotarre a Guvernului. Aceasta valoare poate fi actualizata anual, n functie de indicele de inflatie; b) are o durata normala de utilizare mai mare de un an. Pentru obiectele care sunt folosite n loturi, seturi sau care formeaza un singur corp, la ncadrarea lor ca mijloace fixe se are n vedere valoarea ntregului corp, lot sau set. ART. 4 Sunt, de asemenea, considerate mijloace fixe supuse amortizarii: a) investitiile efectuate la mijloacele fixe luate cu chirie; b) capacitatile puse n functiune partial, pentru care nu s-au ntocmit formele de nregistrare ca mijloace fixe. Acestea se cuprind n grupele n care urmeaza a se nregistra, la valoarea rezultata prin nsumarea cheltuielilor efective ocazionate de realizarea lor; c) investitiile efectuate pentru descoperta, n vederea valorificarii de substante minerale utile, cu carbuni si alte zacaminte ce se exploateaza la suprafata, precum si cele pentru realizarea lucrarilor miniere subterane de deschidere a zacamintelor; d) investitiile efectuate la mijloacele fixe, n scopul mbunatatirii parametrilor tehnici initiali, prin majorarea valorii de intrare a mijlocului fix. ART. 5 Sunt considerate active corporale, dar nu se supun amortizarii: mijloacele fixe aflate n proprietatea publica, lacurile, baltile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investitii, precum si terenurile, inclusiv cele mpadurite. Nu sunt considerate mijloace fixe: a) motoarele, aparatele si alte subansambluri ale mijloacelor fixe, procurate n scopul nlocuirii componentelor uzate cu ocazia reparatiilor de orice fel, care nu modifica parametrii tehnici initiali31

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin ai mijlocului fix; b) sculele, instrumentele si dispozitivele speciale ce se folosesc fie la fabricarea anumitor produse n serie, fie la executarea unei anumite comenzi, indiferent de valoarea si de durata lor de functionare normala; c) constructiile si instalatiile provizorii; d) animalele care nu au ndeplinit conditiile pentru a fi trecute la animale adulte, animalele de ngrasat, pasarile si coloniile de albine; e) padurile; f) investitiile efectuate pentru realizarea lucrarilor miniere din afara perimetrelor de exploatare, precum si cele pentru foraj, executate pentru explorari, prospectiuni geologice si geofizice, forajele pentru alimentarea cu apa, care nu au dat rezultate, sondele situate n gaz capul unor zacaminte de titei, precum si sondele de cercetare geologica, care au pus n evidenta acumulari de hidrocarburi, dar care, din motive geologico-tehnice si economice obiective, nu pot fi exploatate; g) prototipurile, atta timp ct servesc ca model la executarea productiei de serie, inclusiv seria zero, sau sunt supuse ncercarilor n vederea omologarii la producator; h) echipamentul de protectie si de lucru, mbracamintea speciala, precum si accesoriile de pat, indiferent de valoarea si de durata lor de utilizare. Regimul de amortizare a capitalului imobilizat amortizare liniar amortizare degresiv amortizare accelerate Amortizarea liniara = se realizeaza prin includerea cheltuielilor de exploatare a unor sume fixe stabilite proportional cu durata de functionare a activului respectiv. Amortizarea degresiva=o amortizare mai accentuata in primul an de la punerea in functiune. Calculul presupune multiplicarea cotei de amortizare liniara cu unul din urmatorii coeficienti : a. 1,5 daca durata normala de amortiz este intre 2 si 5 ani inclusiv b. 2 daca durata normala de amortiz este intre 5 si 10 ani inclusiv c. 2,5 daca durata normala de amortiz este 10 ani Amortizarea accelerata=consta in includerea in primul an de functionare in chelt de exploatare a unei amortizari in cota de 50% din val de intrare, pentru diferenta se aplica metoda liniara. Reguli recomandate de amortizare : d. in cazul constructiilor liniara e. echipam tehnologice, calculatoare, masini se poate opta pentru amortizare accelerata, degresiva sau liniara f. amortizarile cu investitiile efectuate cu amenajarea terenurilor se face dupa metoda liniara pe 10 ani (impusa de cod fiscal)32

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin

Exemplu practic 4 Se achizitioneaza o masina de slefuit in valoare de 10000+TVA 24%. Cheltuieli de transport in valoare de 2000 lei+TVA 24%. Ambele facturi se achita ulterior prin OP. Se aplica metoda de amortizare liniara, DN = 10 ani. Dupa 8 ani de utilizare, masina de lefuit se vinde cu valoare de 4200+TVA, factura incasandu-se prin banca. Inregistrari : - achizitie masina : % 404 2131 4426 12400 lei 10000 lei 2400 lei % 2000 240 404 2480 lei

- inregistrare factur de transport : 2131 4426

- achitarea furnizor cele doua facturi : 404 = 5121 12.400 lei 404 = 5121 2.480 lei - amortizare liniara (12000/10ani/12luni) - vanzarea masinii de slefuit : 6811 = 2813 100 lei 7583 4427 5208 4200 1008

461 %

- scoaterea din evidenta a masinii de slefuit : Val contabila = 12.000 lei Val amortizata = 100*8*12 = 9600 lei Val contabila net rmas de amortizat = 12.000-9600 = 2400 lei % 2813 6583 2131 12000 lei 9600 2400

- incasare factura vanzare masina de slefuit : 5121 = 461 5208lei Exemplu practic 5 Investitii realizate in regie proprie O societate hotaraste construirea n regie proprie a unui depozit de materiale . In acest scop n luna martie 2010 s-au efectuat urmatoarele cheltuieli : -Chelt cu materiile auxiliare = 30.000 lei - Chelt cu salariile muncitorilor = 20.000 lei - Cheltuilei cu protectia sociala 30% - Cheltuieli cu chirie utilaje folosite pe santier = 4.000 lei - Cota de cheltuilei de regie decontata la sfarsit de luna 8.000 lei

33

Note de curs Contabilitatea Afacerilor Master EAM 2010-2011 Conf Univ. Dr. Sgrdea Florin In luna mai 2010: - Cheltuieli cu materiale auxiliare = 40.000 lei - Chelt cu salariile muncitorilor = 20.000 lei - Cheltuilei cu protectia sociala 30% - Cheltuieli cu chirie utilaje folosite pe santier = 4.000 lei - Cota de cheltuilei de regie decontata la sfarsit de luna 12.000 lei Apoi, se receptioneaza magazia i se da in folosinta la 31.05.2010. Durata de folosinta conform Catalog MF = 10 ani. Materialele auxiliare au fost achizionate i se aflau in stoc la 01.01.2010. Inregistrari contabile in luna martie 2010: - inreg chelt cu mat auxiliare: 6021 = 3021 30000 lei

- inreg chelt cu salariile ; 641 = 421 20000 lei - inregistrare Cheltuilei cu protectia sociala 30% 645= 431 6000 - Cheltuieli cu chirie utilaje folosite pe santier = 4000 lei 611= 401 4000 facem abstractie de TVA - Cota de cheltuilei de regie decontata la sfarsit de luna 8000 lei NU SE CONTABILIZEZA IN FINANCIARA Rezulta costul de productie al Imobilizarii in Curs = 30.000+20.000+6.000+4.000+8.000=68.000 lei - inreg investitiei neterminate la sf lunii : 231 = 722 Venit din prod de imob corporale Inregistrri n luna mai 2010 inreg chelt cu mat auxiliare: 6021 = 3021 40000 lei 68.000 lei

- inreg chelt cu salariile ; 641 = 421 20000 lei - inregistrare Cheltuilei cu protectia sociala 30% 645= 431 6000 - Cheltuieli cu chirie utilaje folosite pe santier = 4000 lei 611= 401 4000 facem abstractie de TVA - Cota de cheltuilei de regie decontata la sfarsit de luna 12000 lei NU SE CONTABILIZEZA IN FINANCIARA Rezulta costul de productie al Im