ELEMENTELE BILANTULUIElementele bilanţului sunt activele, capitalul propriu şi datoriile,

primul regăsindu-se în activul bilanţului, iar ultimele două în pasivul bilanţului.

Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilităţii din România le definesc astfel:

Un activ reprezintă o resursă controlată de întreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute şi de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere. Beneficiile economice se referă la capacitatea activelor de a se transforma în numerar sau în echivalente ale numerarului (de exemplu, prin vânzare) sau de a reduce ieşirile de numerar (de exemplu o nouă tehnologie de producţie care micşorează costurile).

O datorie reprezintă o obligaţie actuală a întreprinderii, ce decurge din evenimente trecute şi prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse, care încorporează beneficii economice. Ieşirea beneficiilor economice pentru decontarea unei datorii presupune plata în numerar, transferul altor active,prestarea de servicii sau înlocuirea respectivei datorii cu o alta.

Capitalul propriu reprezintă interesul rezidual al proprietarilor în activele unei întreprinderi după deducerea tuturor datoriilor sale.Pentru a fi recunoscute (încorporate) în bilanţ, elementele care corespund definiţiei unei structuri bilanţiere trebuie să îndeplinească simultan două condiţii:a) să existe probabilitatea intrării în întreprindere (în cazul activelor), respective ieşirii din întreprindere (în cazul datoriilor) a beneficiilor economice viitoare aferente;b) costul sau valoarea elementelor respective să poată fi evaluat(ă) în mod credibil.Normele contabile româneşti prevăd următoarea structură a activului bilanţier,în ordinea crescătoare a lichidităţii: (A) active imobilizate, (B) active circulante, (C) cheltuieli în avans.A. ACTIVELE IMOBILIZATE reprezintă bunu-rile şi valorile cu o duratăde folosinţă îndelungată (mai mare de un an) în activitatea întreprinderii şi care nuse consumă la prima utilizare. Activele imobilizate cuprind trei grupe: (I)imobilizări necorporale, (II) imobilizări corporale şi (III) imobilizări financiare.I. Imobilizările necorporale (numite şi active intangibile sau active nemateriale) sunt active care se prezintă sub forma unor bunuri fără materialitate.

Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilităţii din România definesc imobilizările necorporale ca fiind active identificabile nemonetare, fără suport corporal, care sunt deţinute pentru utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri şi servicii, pentru locaţie la terţi sau în scopuri administrative.

Întreprinderile trebuie să recunoască un activ necorporal, dacă şi numai dacă acesta îndeplineşte criteriile de recunoaştere ale activelor. Pentru imobilizările necorporale generate cu resurse proprii (de exemplu costurile efectuate pentru un proiect de dezvoltare tehnologică), pe lângă respectarea celor două criterii generale, sunt prevăzute condiţii suplimentare de recunoaştere (fezabilitate tehnică, intenţia de finalizare, capacitatea de a utiliza sau de a vinde activul necorporal, existenţa unei pieţe etc.)Valoarea amortizabilă a activelor necorporale trebuie alocată sistematic pe durata de viaţă utilă. Durata de viaţă utilă a unui activ necorporal este discutabilă, existând prezumţia rezonabilă şi justificabilă conform căreia durata de utilitate nu poate depăşi 20 de ani de la data când este pregătit pentru utilizare.

În structura imobilizărilor necorporale sunt incluse: (1) cheltuieli de constituire, (2) cheltuieli de dezvoltare, (3) concesiuni, brevete, licenţe, mărci, drepturi şi valori similare şi alte imobilizări necorporale, (4) fondul comercial şi (5) avansuri şi imobilizări necorporale în curs de execuţie.1. Cheltuielile de constituire sunt reprezentate de cheltuielile cu înfiinţarea, dezvoltarea şi fuziunea întreprinderii (taxe de înregistrare şi înmatriculare, cheltuieli privind emiterea şi vânzarea de acţiuni, cheltuieli de prospectare a pieţei şi de publicitate) numai când reglementările permit imobilizarea acestora.Amortizarea acestor active se realizează sistematic pe parcursul unei perioade de maximum 5 ani.2. Cheltuielile de dezvoltare sunt reprezentate de costurile efectuate pentrurealizarea unor obiective strict individualizate, a căror fezabilitate tehnologică a fost demonstrată şi care vor fi utilizate în întreprindere sau comercializate.Amortizarea se realizează sistematic pe durata utilă de viaţă.3. Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile, drepturile şi valorile similare şi alte imobilizări necorporale includ costurile efectuate pentru achiziţionarea drepturilor de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu în cazul concesiunilor, a unui brevet, a unui know-how, a unei licenţe, a unei mărci şi a altor drepturi similare de proprietate industrială şi intelectuală. Alte imobilizări necorporale includ active nenominalizate în grupele menţionate, cum ar fi: programele informatice create de întreprindere sau achiziţionate de la terţi în scopul utilizării pentru nevoile proprii etc.

Amortizarea acestor active se realizează sistematic pe durata cât întreprinderea a achiziţionat dreptul de exploatare sau de utilizare a unor astfel de imobilizări.4. Fondul comercial este recunoscut ca activ necorporal atunci când rezultădin achiziţia unei alte întreprinderi al cărei cost de achiziţie este superior valorii de piaţă a activelor nete dobândite (activele dobândite mai puţin datoriile preluate).Cauza existenţei fondului comercial o constituie existenţa unor elemente necorporale generate de întreprindere care nu sunt recunoscute distinct în contabilitate (de exemplu: reputaţia, clientela, vadul comercial, firma etc.) Fondul comercial este supus unei amortizări sistematice pe durata de utilizare şi în nici un caz nu poate depăşi 20 de ani de la data achiziţiei.5. Avansurile şi imobilizările necorporale în curs de execuţie sunt activeimobilizate care nu au fost terminate la sfârşitul exerciţiului financiar, inclusiv sumele de bani achitate în contul activelor necorporale.II. Imobilizările corporale (numite active fixe sau active tangibile) se prezintă sub forma unor bunuri cu conţinut material (corporal).Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilităţii din România definesc imobilizările corporale ca fiind active deţinute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau în prestarea de servicii, în scopuri administrative sau pentru a fi date în locaţie terţilor, active care vor fi utilizate pe parcursul mai multor exerciţii.Valoarea amortizabilă este alocată sistematic pe durata de viaţă utilă a activului corporal, prin alegerea unei metode de amortizare care să reflecte ritmul în care beneficiile economice sunt consumate de către întreprindere (metoda lineară, metoda degresivă, metoda unităţilor de producţie). Durata de viaţă utilă este fie (1) perioada de timp in cursul căreia un activ se aşteaptă a fi utilizat de către întreprindere; fie (2) numărul unităţilor de producţie sau al unităţilor similare ce se aşteaptă a fi obţinute de către întreprindere prin utilizarea activului.În structura imobilizărilor corporale se includ (1) terenuri şi construcţii, (2) instalaţii tehnice şi maşini, (3) alte instalaţii, utilaje şi mobilier şi (4) avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie.1. Terenuri şi construcţii. Terenurile reprezintă imobilizări corporale ce cuprind două categorii: terenuri şi amenajări de terenuri. Terenurile au durată de utilizare nelimitată, fiind singurele elemente ale imobilizărilor corporale care nu se supun amortizării. În schimb, investiţiile efectuate pentru amenajarea terenurilor şi alte lucrări similare se supun amortizării. Construcţiile sunt mijloace fixe reprezentate de clădiri achiziţionate de la terţi sau din producţie proprie, care se supun amortizării, deoarece ele au

durată de utilizare limitată. Cu toate că o construcţie nu poate fi separată de terenul pe care îl ocupă, este important să se evidenţieze separat terenurile şi construcţiile.2. Instalaţiile tehnice şi maşini sunt mijloace fixe reprezentate de echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru), aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare, mijloace de transport, animale şi plantaţii.Potrivit legislaţiei din ţara noastră, sunt considerate mijloace fixe obiectul singular sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare şi îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:• are o valoare mai mare decât limita stabilită prin lege (în prezent 5.000.000 lei);• are o durată normală de utilizare mai mare de un an.Pentru obiectele care sunt folosite în loturi, seturi sau formează un singur corp, la încadrarea lor ca mijloace fixe se are în vedere valoarea întregului lot, set sau corp.Costul de achiziţie sau de producţie al mijloacelor fixe se include treptat în cheltuielile activităţii prin procesul amortizării, cu scopul măsurării corecte a rezultatelor activităţii. Amortizarea se determină pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii acestora în funcţiune şi până la expirarea duratei utile de viaţă, ţinând seama de condiţiile specifice de utilizare a mijloacelor fixe.3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier includ active nenominalizate în grupele menţionate, cum ar fi: mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active corporale.4. Avansurile şi imobilizările corporale în curs de execuţie includimobilizările în curs de execuţie (care nu au fost terminate) pentru nevoile proprii efectuate de întreprindere sau de terţi, inclusiv sumele de bani achitate în contul activelor corporale.III. Imobilizările financiare (numite şi investiţii financiare pe termen lung)reprezintă valorile financiare investite de întreprindere pe termen lung, sub formă de titluri şi creanţe financiare, în scopul obţinerii de venituri financiare sub forma dividendelor sau dobânzilor, prin creşterea valorii capitalizate sau prin realizarea de beneficii din comercializarea acestor investiţii.Dobânzile, redevenţele, dividendele şi chiriile ataşate unei imobilizări financiare sunt considerate, de regulă, venituri, constituind performanţa investiţiei.În structura lor sunt cuprinse (1) titluri de participare şi interese de participare, (2) alte titluri imobilizate şi (3) creanţe imobilizate.

1. Titlurile de participare şi interesele de participare reprezintă drepturile sub formă de acţiuni sau alte titluri de valoare în capitalul altor întreprinderi, care asigură întreprinderii deţinătoare exercitarea controlului, respectiv a unei influenţe semnificative în gestiunea întreprinderii emiţătoare de titluri. Ele pot fi deţinute şi din alte motive strategice.2. Alte titluri imobilizate includ titlurile de valoare, altele decât categoriile menţionate, pe care întreprinderea le deţine şi nu are nici intenţia, nici posibilitatea să le revândă.3. Creanţele imobilizate reprezintă creanţele legate de participaţii, împrumuturi acordate pe termen lung şi alte creanţe imobilizate. Creanţele legate de participaţii sunt acele creanţe ale întreprinderii create cu ocazia acordării de împrumuturi întreprinderilor la care deţine titluri de participare. Împrumuturile acordate pe termen lung sunt sumele acordate de întreprindere terţilor în baza unor contracte pentru care întreprinderea percepe dobânzi, potrivit normelor legale. La alte creanţe imobilizate se includ garanţiile şi cauţiunile depuse de întreprindere la terţi în vederea garantării bunei execuţii a unor obligaţii.B. ACTIVELE CIRCULANTE (numite şi active curente) reprezintă bunurile şi valorile care se utilizează pe o perioadă scurtă în activitatea întreprinderii şi, în general, participă la un singur circuit economic, modificându-şi în permanenţă forma.Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilităţii din România definesc activul curent ca o resursă care (1) se aşteaptă să fie realizată sau este deţinută pentru consum sau vânzare, în cursul normal al ciclului de exploatare; sau (2) este deţinut, în principal, în scopul comercializării sau pe termen scurt şi se aşteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului; sau (3) reprezintă numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.În structura activelor circulante se includ (I) stocuri, (II) creanţe, (III) investiţii financiare pe termen scurt şi (IV) casa şi conturi la bănci.I. Stocurile reprezintă ansamblul bunurilor şi serviciilor din cadrul întreprinderii deţinute fie pentru a fi vândute în aceeaşi stare sau după prelucrarea lor în procesul de producţie, fie pentru a fi consumate la prima lor utilizare.Reglementările din Standardele Internaţionale de Contabilitate definesc stocurile astfel: Activele (1) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii; (2) în curs de producţie în vederea vânzării în condiţiile prezentate la (1); sau (3) sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.

În sfera stocurilor se includ (1) materii prime şi materiale consumabile (2) producţia în curs de execuţie, (3) produse finite şi mărfuri şi (4) avansuri pentru cumpărări de stocuri.1. Materiile prime şi materialele consumabile includ: materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, stocurile aflate la terţi, ambalajele.Materiile prime sunt destinate utilizării în procesul de producţie, participă direct la generarea produselor, regăsindu-se în produsul finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată.Materialele consumabile (de exemplu, materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile) sunt destinate utilizării în procesul de producţie şi participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit.Materialele de natura obiectelor de inventar reprezintă bunuri cu o valoaremai mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate mijloace fixe,indiferent de durata lor de serviciu sau cu o durată mai mică de un an, indiferent de valoarea lor, precum şi bunurile asimilate acestora (echipamentul de protecţie, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de măsură şi control, matriţele folosite la executarea anumitor produse şi alte obiecte similare).Stocurile aflate la terţi reprezintă diverse bunuri de natura stocurilor aflate în proprietatea întreprinderii, dar care fizic se găsesc în custodie, prelucrare,consignaţie la terţi.Ambalajele sunt bunuri utilizate în scopul protecţiei pe timpul transportului sau depozitării diverselor active.2. Producţia în curs de execuţie reprezintă producţia care nu a parcurs toatefazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şiprodusele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. Se includ, de asemenea, lucrările, serviciile în curs de execuţie.3. Produsele finite şi mărfurile sunt bunuri reprezentate de semifabricate, produse finite, produse reziduale, animale şi mărfuri.Semifabricatele sunt produse al căror proces tehnologic a fost terminat într-o fază de fabricaţie (segment organizaţional) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altor faze de fabricaţie (segment organizaţional) sau se livrează terţilor.Produsele finite sunt produsele care au parcurs toate fazele de fabricaţie prevăzute de procesul tehnologic al întreprinderii, fiind depozitate în vederea vânzării către terţi.

Produsele reziduale sunt produsele rezultate din procesul de fabricaţie: rebuturi, materiale recuperabile, deşeuri.Animalele includ animale şi păsări născute sau cele tinere de orice fel (viţei,miei, purcei, mânji şi altele), crescute şi folosite pentru reproducţie, animale şi păsări la îngrăşat pentru a fi valorificate, colonii de albine, precum şi animale pentru producţia de lână, lapte şi blană.Mărfurile sunt acele bunuri care au fost cumpărate de întreprindere în vederea revânzării.4. Avansurile pentru cumpărări de stocuri reprezintă sume de bani plătite cu anticipaţie furnizorilor în contul aprovizionării cu bunuri şi servicii.II. Creanţele (numite şi valori în curs de decontare) reprezintă valorile avansate temporar de întreprindere terţilor (persoane fizice sau juridice) pentru care urmează să primească un echivalent (o sumă de bani sau un serviciu).Persoanele fizice şi juridice care au beneficiat de o valoare avansată urmând să dea echivalentul corespunzător sunt denumite generic debitori.Debitorii întreprinderii sub forma creanţelor din vânzări de bunuri şi prestări de servicii proprii activităţii de exploatare a întreprinderii sunt delimitaţi prinstructura de clienţi şi conturi asimilate.În structura creanţelor se includ: (1) creanţe comerciale, (2) creanţe în cadrul grupului (3) creanţe din interese de participare (4) alte creanţe şi (5) creanţe privind capitalul subscris şi nevărsat.1. Creanţele comerciale sunt cele mai semnificative fiind compuse din creanţele faţă de clienţi şi efecte de primit.Clienţii includ creanţele rezultate din bunurile vândute, lucrările executate, serviciile prestate, a căror contravaloare urmează a se încasa ulterior.Efectele de primit sunt titlurile negociabile sub formă de cambie, bilet la ordin etc., care atestă existenţa unei creanţe în cadrul relaţiilor comerciale ce va fi încasată pe termen scurt, de obicei până la 90 de zile.2. Creanţele în cadrul grupului sunt generate de relaţiile de decontare întresocietatea-mamă (o întreprindere care are una sau mai multe filiale) şi filialele ei (întreprinderi controlate de societatea-mamă).3. Creanţele din interese de participare reprezintă creanţele generate de relaţiile de decontare ale întreprinderii cu întreprinderile asociate (asupra cărora se exercită o influenţă semnificativă).4. Alte creanţe sunt reprezentate de creanţele generate de relaţiile de decontare ale întreprinderii cu personalul, bugetul statului, alte organisme publice, asigurările sociale, protecţia socială, debitori diverşi etc.

5. Creanţele privind capitalul subscris şi nevărsat sunt reprezentate de creanţele generate de relaţiile întreprinderii cu acţionarii săi, referitoare la subscrierile de capital social efectuate şi nedepuse.III. Investiţiile financiare pe termen scurt (numite şi titluri de plasament sau valori de trezorerie) reprezintă valorile financiare investite de întreprindere în vederea realizării unui câştig pe termen scurt. În structura investiţiilor financiare pe termen scurt se includ (1) acţiuni proprii şi (2) alte investiţii financiare.1. Acţiunile proprii sunt acţiunile proprii răscumpărate temporar în vederea distribuirii personalului întreprinderii sau terţilor, regularizării cursului bursier sau reducerii capitalului social.2. Alte investiţii financiare sunt reprezentate de acţiuni cotate şi necotate, obligaţiuni emise şi răscumpărate, obligaţiuni cotate şi necotate achiziţionate de întreprindere în vederea obţinerii de venituri financiare într-un termen scurt.IV. Casa şi conturile la bănci sunt reprezentate de valorile care îmbracă efectiv forma de bani, fiind separate disponibilităţile în devize de cele în lei. În structura disponibilităţilor se includ: (1) conturi la bănci, (2) casa, (3) acreditive, (4) avansurile de trezorerie. 1. Conturile la bănci se referă la cecuri de încasat, disponibilităţi în lei şi devize şi sume în curs de decontare. Disponibilităţile sau depozitele aflate în conturile bancare pot funcţiona în mod curent sau la termen.2. Casa reprezintă disponibilităţile băneşti aflate în casieria întreprinderii în lei şi în devize şi sub forma altor valori (timbre fiscale şi poştale, bilete de tratament şi odihnă, tichete şi bilete de călătorie etc).3. Acreditivele sunt deschise de întreprindere la bănci şi reprezintă sume rezervate în vederea achitării unor obligaţii faţă de anumiţi furnizori de bunuri şi servicii pe măsura îndeplinirii condiţiilor aferente acreditivelor.4. Avansurile de trezorerie reprezintă sumele virate la bănci sau sume în numerar, puse la dispoziţia personalului sau a terţilor, persoane juridice sau fizice, în vederea efectuării unor plăţi în numele întreprinderii.C. CHELTUIELILE ÎN AVANS reprezintă valorile ce asigură alocarea pentru fiecare exerciţiu financiar numai a cheltuielilor care îi sunt proprii. În structura lor se includ cheltuielile înregistrate în avans.Cheltuielile înregistrate în avans sunt sume de bani achitate în cursul exerciţiului curent, dar care se referă la servicii care vor fi primite în cursul exerciţiului următor, când vor fi recunoscute drept cheltuieli (de exemplu, chirii sau abonamente plătite în avans).Normele contabile româneşti prevăd următoarea structură a pasivului bilanţier delimitată în patru categorii, în ordinea crescătoare a exigibilităţii

acestora: (A) capital şi rezerve B) provizioane pentru riscuri şi cheltuieli, (C) datorii şi (D) venituri în avans.A. CAPITALUL ŞI REZERVELE (numit şi capital propriu) reprezintă sursele de finanţare stabile de care dispune o întreprindere. Alături de creditele pe termen lung, capitalurile proprii fac parte din categoria capitalurilor permanente.În structura capitalului propriu se cuprind: (I) capital, (II) prime de capital, (III) rezerve din reevaluare, (IV) rezerve, (V) rezultatul reportat, (VI) rezultatul exerciţiului.I. Capitalul este reprezentat de aportul în bani sau bani şi natură al proprietarilor. Capitalul se diferenţiază în capitalul subscris nevărsat şi capitalul subscris vărsat.• Capitalul subscris nevărsat reprezintă capitalul pe care proprietarii s-au angajat să-l pună la dispoziţia întreprinderii.• Capitalul subscris vărsat reprezintă partea din capitalul subscris care a fost, fizic, depusă de către proprietari la dispoziţia întreprinderii.Capitalul se constituie la înfiinţarea întreprinderii, se modifică pe parcursul desfăşurării activităţii, prin creşteri sau micşorări de capital şi se lichidează o dată cu desfiinţarea întreprinderii. Valoarea iniţială a acţiunilor poartă numele de valoare nominală.II. Primele de capital reprezintă surse generate de operaţii de creştere a capitalului prin noi emisiuni de acţiuni, fuziune sau aport în natură. Primele de emisiune şi de aport în natură se creează ca diferenţă între preţul de emisiune al noilor acţiuni (mai mare) şi valoarea nominală a acţiunilor (mai mică).Noile acţiuni emise trebuie să aibă aceeaşi valoare nominală, pentru a conferi acţionarilor aceleaşi drepturi.III. Rezervele din reevaluare reprezintă plusurile de valoare create prinreevaluarea activelor imobilizate, ca diferenţă dintre valoarea (mai mare) rezultată în urma acestei operaţiuni şi valoarea înregistrată în contabilitate a elementelor deactiv (mai mică). Rezervele din reevaluare constituite pot fi utilizate pentrucreşterea capitalului sau alte destinaţii stabilite potrivit reglementărilor în vigoare.IV. Rezervele sunt surse constituite anual din profitul întreprinderii, în limitele prevăzute de reglementările în vigoare, de statutele societăţilor comerciale sau conform deciziei adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor. În structura lor se includ: rezerve legale, rezerve statutare, rezerve pentru acţiuni proprii şi alte rezerve.

1. Rezervele legale se constituie din profitul brut sau din primele de capital, fiind destinate protejării capitalului.2. Rezervele statutare se constituie anual din profitul net al întreprinderilor, conform prevederilor din statutul acestora.3. Rezervele pentru acţiuni proprii se constituie în situaţia în care o societate pe acţiuni şi-a răscumpărat propriile acţiuni, cu scopul de a-şi menţine nivelul capitalului propriu.4. Alte rezerve, neprevăzute de lege sau statut, pot fi constituite din profitul net potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor, cu respectarea prevederilor legale.

PasivulV. Rezultatul reportat reprezintă rezultatul financiar sau partea din rezultat a cărei afectare financiară a fost amânată de adunarea generală a acţionarilor.Rezultatul reportat poate fi pozitiv, cazul beneficiilor nerepartizate, sau negativ, adică pierderi constatate la închiderea exerciţiilor anterioare, neacoperite încă din punct de vedere financiar.VI. Rezultatul exerciţiului poate fi favorabil, caz în care reprezintă un profit şi o sursă proprie de finanţare până în momentul repartizării lui pe destinaţiile legale sau statutare sau poate fi nefavorabil, caz în care reprezintă o pierdere ce trebuie acoperită. În această ultimă situaţie, rezultatul este prezentat în bilanţ cu semnul minus, micşorând capitalul propriu.B. PROVIZIOANELE PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI reprezintădatorii ale întreprinderii care sunt constituite, de regulă, la sfârşitul exerciţiului.Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilităţii din România le definesc ca fiind datorii cu exigibilitate sau valoare incertă. Recunoaşterea provizioanelor se face numai în momentul în care: (1) o întreprindere are o obligaţie curentă (legală sau implicită) generată de un eveniment anterior; (2) este probabil ca o ieşire de resurse care să afecteze beneficiile economice să fie necesară pentru a stinge obligaţia respectivă şi (3) poate fi realizată o bună estimare a valorii obligaţiei.Diferenţa dintre provizioanele pentru riscuri şi celelalte datorii ale întreprinderii constă în incertitudinea care le afectează pe primele în ceea ce priveşte mărimea sau scadenţa. Asemenea provizioane se constituie pentru cheltuieli care devin exigibile în perioadele următoare (de exemplu, litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune şi alte datorii incerte, cheltuieli legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli

privind garanţia acordată clienţilor, cheltuieli cu reparaţiile capitale eşalonate pe mai multe perioade etc.).C. DATORIILE (numite şi capital străin) sunt sursele de finanţare externepuse la dispoziţia întreprinderii, fie de bănci sau alte instituţii financiare, fie de furnizori, fie de terţi pentru care întreprinderea trebuie să acorde o prestaţie sau un echivalent valoric.Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilităţii din România clasifică datoriile în datorii curente şi datorii pe termen lung. O datorie curentă este o obligaţie (1) ce se aşteaptă să fie achitată în cursul normal al ciclului de exploatare al întreprinderii; sau (2) este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanţului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.Ciclul de exploatare al unei întreprinderi reprezintă perioada de timp dintre achiziţionarea materiilor prime care intră într-un proces şi finalizarea sa în numerar sau sub forma unui instrument uşor convertibil în numerar. Datoriile funcţionează din momentul naşterii obligaţiilor faţă de terţi şi până în momentul rambursării (în cazul creditelor) şi plăţii lor (în cazul datoriilor generate de relaţiile de decontare).În structura datoriilor se includ: (1) împrumuturi şi datorii asimilate; (2) datorii comerciale, (3) datorii în cadrul grupului, (4) datorii din interese de participare (5) alte datorii.1. Împrumuturile şi datoriile asimilate reprezintă datoriile financiare ale întreprinderii privind: împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, credite bancare pe termen lung primite de la bănci şi alte instituţii financiare.Împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni reprezintă surse financiare pe termen lung asigurate prin vânzarea de titluri de credit negociabile către public, de regulă, prin intermediul unor instituţii financiare. Aceste împrumuturi sunt divizate în părţi egale, numite obligaţiuni, rambursabile la termen sau eşalonat şi purtătoare de dobânzi.Creditele primite de la bancă şi alte instituţii includ creditele pe termen lung şi creditele pe termen scurt (credite de trezorerie). Aceste credite sunt generatoare de dobânzi şi garantate cu activele întreprinderii.2. Datoriile comerciale reprezintă datorii ale întreprinderii create în cadrul relaţiilor de decontare cu furnizorii pentru achiziţionări de bunuri, executări de lucrări şi prestări de servicii. În structura lor se includ furnizori şi efecte de plătit. Furnizorii desemnează datoriile întreprinderii echivalente valorii bunurilor, lucrărilor şi serviciilor primite de la terţi.Efectele de plătit reprezintă titlurile de valoare care atestă obligaţia de plată a întreprinderii în cadrul relaţiilor de decontare cu furnizorii.

3. Datoriile în cadrul grupului reprezintă obligaţiile datorate societăţilor din cadrul grupului în relaţiile de decontare ale societăţii-mamă cu filialele.4. Datoriile din interese de participare reprezintă datoriile generate din relaţiile de decontare ale întreprinderii cu societăţile asociate.5. Alte datorii reprezintă datoriile fiscale, salariale, sociale ale întreprinderii faţă de bugetul statului (impozite şi taxe), faţă de personalul angajat (salariile şi alte drepturi asimilate), faţă de asigurările sociale (contribuţia la asigurările sociale), faţă de asociaţi (capital de rambursat, dividende de plată), faţă de creditori diverşi etc.D. VENITURILE ÎN AVANS reprezintă valorile ce asigură alocarea pentrufiecare exerciţiu financiar numai a veniturilor care îi sunt proprii. În structura lor se includ subvenţii pentru investiţii şi venituri înregistrate în avans.Subvenţiile pentru investiţii sunt surse de finanţare alocate de la bugetul de stat sau din alte surse nerambursabile, de care beneficiază o întreprindere, destinate achiziţionării sau producerii de echipamente sau alte bunuri de natura imobilizărilor, unor activităţi pe termen lung sau pentru acoperirea unor cheltuieli de natura investiţiilor.Veniturile înregistrate în avans sunt sumele încasate în cursul exerciţiului, în contul unor servicii care vor fi prestate în cursul exerciţiului următor, când vor fi recunoscute ca venituri (de exemplu, chirii, abonamente încasate în avans).