curs_8ctbp_bb(2)

Contabilitate publica, CIG 3 zi, 2015.

CURS 8CONTABILITATEA CAPITALURILOR PROPRII ALE UNEI INSTITUII

PUBLICE

3. Contabilitatea datoriilor pe termen mediu i lung ale unei instituii publice3.1. Contabilitatea provizioanelorOrice entitate este supus n condiiile economiei de pia la multiple riscuri i cheltuieli.

Modalitatea, din punct de vedere contabil, de a evita transpunerea efectelor acestora asupraperioadelor viitoare o reprezint constituirea provizioanelor. Este vorba, n principal, de provizioanestabilite la nchiderea exerciiului financiar, cu ocazia inventarierii, destinate s acopere datoriile acror natur este clar definit i care la data bilanului este probabil s existe, sau este cert c vorexista, dar care sunt incerte n ceea ce privete valoarea ori data la care vor aprea1.

Provizionul este o datorie cu exigibilitate sau valoare incert. El nu poate depi din punct devedere valoric suma care este necesar pentru stingerea obligaiei curente la data bilanului.Provizionul va fi recunoscut (nregistrat n contabilitate) numai n momentul n care sunt ndeplinitecumulativ urmtoarele condiii: a) o instituie public are o obligaie curent generat de un e-veniment anterior; b) este probabil ca o ieire de resurse s fie necesar pentru a onora obligaiarespectiv; c) poate fi realizat o estimare credibil a valorii obligaiei. Dac aceste condiii nu suntndeplinite, atunci nu va fi recunoscut un provizion.

Potrivit prevederilor O.M.F.P. nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementrilor contabileconforme cu directivele europene, , cu modificrile i completrile ulterioare, provizioanele se potdistinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, darnepltite, datorit factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuielinecesare stingerii datoriei. Spre deosebire de provizioane, datoriile din credite comerciale icheltuielile angajate se caracterizeaz astfel:

a) datoriile din credite comerciale constituie obligaii de plat a bunurilor sau a serviciilor ceau fost primite de la sau expediate de furnizori i care au fost facturate, sau a cror plat a fostconvenit n mod oficial cu furnizorii;

b) cheltuielile angajate sunt obligaii de plat pentru bunuri i servicii care au fost primitede la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost nc pltite, facturate sau nu s-a convenit oficialasupra plii lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate angajailor (de exemplu, sumele aferenteconcediului pltit). Dei uneori este necesar o estimare a valorii sau exigibilitii acestor datorii,elementul de incertitudine este, n general, mult mai redus dect n cazul provizioanelor.

Instituiile publice pot constitui provizioane pentru elemente cum sunt: a) litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte; 1*** Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele

europene, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 963/30.12.2014.

1


b) pentru garanii acordate clienilor; c) pentru litigii din drepturi salariale ctigate n instan;d) pentru garanii ce vor fi executate aferente mprumuturilor garantate;e) alte provizioane. Contabilitatea provizioanelor se ine pe feluri, n funcie de natura, scopul sau obiectul

pentru care au fost constituite.Provizioanele nu pot avea drept scop corectarea valorii activelor. Suma lor trebuie s fie

corelat strict cu riscurile i cu cheltuielile estimate (previzibile). La constituirea provizioanelor se aun vedere, de asemenea, i urmtoarele cerine2:

1) valoarea recunoscut ca provizion trebuie s constituie cea mai bun estimare la databilanului a costurilor necesare stingerii obligaiei curente;

2) provizioanele trebuie revizuite la data fiecrui bilan i ajustate pentru a reflecta cea maibun estimare curent. n cazul n care pentru stingerea unei obligaii nu mai este probabil o ieirede resurse sau ieirea de resurse a avut loc, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri;

3) provizionul va fi utilizat numai pentru scopul pentru care a fost iniial recunoscut. Grupa 15 PROVIZIOANE cuprinde contul 151 Provizioane. Cu ajutorul acestuia se ine

evidena provizioanelor de natura celor mentionate anterior. Contul se dezvolt n urmtoareleconturi sintetice de gradul II i III:

15101 Provizioane sub 1 an, cu sinteticele de gradul III:1510101 Provizioane pentru litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii

incerte sub 1 an1510102 Provizioane pentru pentru garanii acordate clienilor sub 1 an 1510103 Provizioane pentru pentru litigii din drepturi salariale ctigate n instan sub 1

an1510104 Provizioane pentru pentru garanii ce vor fi executate aferente mprumuturilor

garantate sub 1 an1510108 Alte provizioane sub 1 an15102 Provizioane peste 1 an, cu sinteticele de gradul III:1510201 Provizioane pentru litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii

incerte peste 1 an1510202 Provizioane pentru pentru garanii acordate clienilor peste 1 an 1510203 Provizioane pentru pentru litigii din drepturi salariale ctigate n instan peste

1 an1510204 Provizioane pentru pentru garanii ce vor fi executate aferente mprumuturilor

garantate peste 1 an1510208 Alte provizioane peste 1 anProvizioanele pentru litigii se constituie, de regul, la sfritul exerciiului financiar pentru

litigii n curs de judecare i pentru care exist o anumit probabilitate de a le pierde. Valoarea

2*** Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele

europene, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 963/30.12.2014. .

2


provizionului de constituit se obine prin estimarea sumei care face obiectul litigiului, cheltuielilorde judecat, expertizelor tehnice i/sau contabile i a altor cheltuieli ce privesc cauza aflat n liti-giu.

Instituiile publice care produc i vnd produse sau cele care achizii-oneaz i desfac mrfuricu perioad de garanie constituie provizioane pentru garanii acordate clienilor. Acestea suntdenumite i provizioane pentru garanii de bun execuie. Mrimea lor rezult din clauzeleprevzute n con-tractele ncheiate cu clienii i nu poate depi limita cheltuielilor necesare e-fecturii reparaiilor n perioada de garanie.

Se pot constitui provizioane i pentru cheltuielile cu reparaiile de mare valoare ealonate pemai multe exerciii financiare. Astfel de provizioane se ncadreaz n categoria alte provizioane.

n creditul contului 151 Provizioane se evideniaz valoarea provizioanelor constituite,precum i majorarea acestora. Sumele reprezentnd diminuarea sau anularea provizioanelor seevideniaz n debitul conturilor sintetice de gradul II i III ale contului 151 Provizioane. Soldulcreditor al contului reprezint provizioanele constituite.

Operaiuni privind funciunea contului 151:1. cu sumele reprezentnd constituirea sau majorarea provizioanelor:

681 = 1512. cu sumele reprezentnd diminuarea sau anularea provizioanelor:

151 = 781

3.2. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate pe termen mediui lung

Sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an sunt cunoscute sub denumirea dedatorii pe termen scurt. Potrivit prevederilor O.M.F.P. nr. 3.055/2009 pentru aprobareareglementrilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificrile i completrileulterioare, o datorie trebuie clasificat ca datorie pe termen scurt, denumit i datorie curent, atuncicnd: a) se ateapt s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii; sau b) este exigibil n termen de 12 luni de la data bilanului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung. Datoriile pe termen lungreprezint, aadar, sume ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate acestora se ine pe urmtoarelecategorii: a) mprumuturi din emisiunea de obligaiuni i prime privind rambursarea acestora; b)mprumuturi interne i externe contractate de stat; c) mprumuturi interne i externe garantate destat; d) mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale; e)mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale; f) altemprumuturi i datorii asimilate; g) dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate3.


europene, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 766/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare.

3


3.2.1. Contabilitatea mprumuturilor din emisiunea de obligaiuniValoarea imobiliar negociabil care ofer deintorului (obligatarului) calitatea de creditor

al entitii emitente poart denumirea de obligaiune. Obligatarul nu poate influena gestionareaacesteia i are dreptul s ncaseze de la emitent dobnda aferent sumei date cu mprumut.Cumprtorul de obligaiuni cunoate mrimea dobnzii pe care o va obine nc din momentulachiziionrii titlurilor. Obligaiunile pot fi nominative sau la purttor i nu pot avea o valoarenominal mai mic dect suma prevzut de lege. Dobnda se calculeaz la valoarea nominal. Preul de vnzare la care obligaiunea este oferit publicului spre subscriere se numetevaloare de emisiune. Obligaiunile pot fi emise astfel: a) la un curs egal cu valoarea nominal (alpari); b) la un curs mai mic dect valoarea nominal (sub pari). Valoarea de emisiune a uneiobligaiuni poate fi, aadar, egal sau mai mic dect valoarea nominal. Suma pe care entitatea emitent de obligaiuni se angajeaz s o plteasc la scadenamprumutului obligatar pentru un titlu reprezint valoare de rambursare. Ea poate fi egal cu valoareanominal a obligaiunii sau mai mare dect aceasta. Rambursarea mprumuturilor din emisiuni deobligaiuni se poate face, prin urmare, astfel: 1) la o sum egal cu valoarea nominal a obligaiunii,adic la paritate (al pari); 2) la o sum superioar valorii nominale (supra pari). Din cele prezentate reiese c n practic poate s apar una din urmtoarele situaii: 1) valoarea de emisiune = valoarea nominal = valoarea de rambursare; 2) valoarea de emisiune < valoarea nominal = valoarea de rambursare; 3) valoarea de emisiune < valoarea nominal < valoarea de rambursare. Rambursarea obligaiunilor se poate face: a) fie integral la scadena prevzut; b) fieealonat prin rscumprarea n fiecare an a unui numr de obligaiuni. mprumuturile din emisiunile de obligaiuni reprezint contravaloarea obligaiunilor emiseprin subscripie public, potrivit legii. Atunci cnd suma de rambursat pentru datorii este mai maredect suma primit, diferena se nregistreaz n contul de activ 169 Prime privind rambursareaobligaiunilor. Aceast diferen se prezint n bilan ca o corecie a mprumutului din emisiuneade obligaiuni, iar n notele explicative va fi prezentat distinct. Diferena respectiv trebuieamortizat n mod rezonabil, cel mai trziu pn n momentul rambursrii datoriei4. Unitile administrativ-teritoriale in evidena mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni cuajutorul contului 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni. Contul se detaliaz peurmtoarele conturi sintetice de gradul II i III:16101 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni cu termen de rscumprare n exerciiulcurent1610100 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni cu termen de rscumprare n exerciiul curent16102 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni cu termen de rscumprare n exerciiileviitoare1610200 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni cu termen de rscumprare n exerciiileviitoare.


europene, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 766/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare.

4


n creditul contului se nregistreaz mprumuturile din emisiunea de obligaiuni, iar n debitse reflect mprumuturile rambursate. Soldul creditor al contului reprezint mprumuturilenerambursate din emisiunea de obligaiuni. Contabilitatea analitic se ine pe feluri de mprumuturi. Primele de rambursare reprezint diferena dintre valoarea de emisiune i valoarea derambursare a obligaiunilor. Unitile administrativ-teritoriale in evidena acestora cu ajutorulcontului 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor. Se debiteaz cu suma primelor derambursare aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni. Se crediteaz cu valoarea primelorde rambursare amortizate. Soldul debitor al contului reprezint valoarea primelor de rambursare aobligaiunilor neamortizate.

Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II i III:16901 Prime privind rambursarea obligaiunilor (pentru sumele ce urmeaz a fi

pltite n cursul exerciiului curent)1690100 Prime privind rambursarea obligaiunilor (pentru sumele ce urmeaz a fi pltite n

cursul exerciiului curent)16902 Prime privind rambursarea obligaiunilor (pentru sumele ce urmeaz a fi pltite

n cursul exerciiilor viitoare)1690200 Prime privind rambursarea obligaiunilor (pentru sumele ce urmeaz a fi pltite n

cursul exerciiilor viitoare).

Operaiuni privind funciunea conturilor 161 i 169:1. cu valoarea primelor de rambursare aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

cu termen de rambursare exerciiul curent/exerciiile viitoare169 = 161

2. cu suma mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obligaiunilor emise461 = 161

3. cu diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate la sfritul perioadei din reevaluareamprumuturilor din emisiunea de obligaiuni n valut, ca urmare a creterii cursului valutar

665 = 1614. cu valoarea obligaiunilor emise i rscumprate anulate

161 = 5055. cu diferenele favorabile de curs valutar rezultate la sfritul perioadei din reevaluarea

mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni n valut, ca urmare a scderii cursului valutar161 = 765

6. cu valoarea primelor amortizate 686 = 169

3.2.2. Contabilitatea mprumuturilor interne i externe contractate/garantate destat

5


Potrivit prevederilor legale, interesele statului sunt reprezentate de Guvern. Totalitateaobligaiilor financiare interne i externe ale statului, la un moment dat, provenind din mprumuturilecontractate direct sau garantate de Guvern, prin Ministerul Finanelor Publice, n numele Romniei,de pe pieele financiare, reprezint datorie public guvernamental. Aceasta este, n mare parte,rezultatul deficitului bugetului de stat; pe termen lung datoria public tinde s se micoreze atuncicnd excedentele bugetare sunt dese i suficient de mari pentru a depi deficitele5.

Dac la datoria public guvernamental se adaug datoria public local, atunci se obinedatoria public. Aceasta prezint o importan deosebit pentru nelegerea situaiei financiare aunei ri, a gradului su de ndatorare, a creditului de care aceasta se bucur, a relaiei existente ntrebalana creanelor i angajamentelor6 i balana de pli externe7.

Partea din datoria public guvernamental care reprezint totalitatea obligaiilor financiareale statului, provenind din mprumuturi contractate direct sau garantate de stat, pe termen mediu ilung, de la persoane fizice sau juridice rezidente n Romnia, inclusiv sumele utilizate temporar dindisponibilitile contului curent general al trezoreriei statului pentru finanarea temporar a de-ficitelor bugetare este cunoscut sub denumirea de datorie public guvernamental intern. Folosireamprumuturilor interne este legat de necesitatea procurrii lichiditilor pentru plata la timp acheltuielilor, finanrii deficitului bugetar, refinanrii8 datoriei publice etc. n situaia unei astfel dedatorii, plata dobnzii, a altor costuri i restituirea mprumuturilor interne se efectueaz n monedanaional.

Refinanarea datoriei publice interne se asigur prin mprumuturi de stat9, n condiiile legii. ncazul mprumutului de stat intern nu poate fi vorba de o form tradiional de contract intervenitntre persoana fizic sau juridic care d cu mprumut, pe de o parte, i persoana fizic sau juridiccare se mprumut, pe de alt parte, prin care prima consimte s pun la dispoziia celei de-a doua, cutitlu de mprumut, o sum de bani, iar cea din urm se angajeaz s o restituie n anumite condiii,suportnd plata unei dobnzi pentru suma mprumutat. Trsturile care caracterizeaz mprumutul destat de pe piaa intern sunt:

a) clauzele contractului nu se discut i nu se stabilesc de comun acord ntre mprumuttor istat (mprumutat); acesta din urm fixeaz n mod unilateral condiiile de mprumut (forma deemisiune, dobnda i datele de rambursare);

b) persoana fizic sau juridic (mprumuttor), care dispune de disponibiliti bneti, poates accepte sau s refuze subscrierea la mprumut;

5Coralia Angelescu i ali coordonatori, Dicionar de economie, ediia a II-a, Editura Economic, Bucureti, 2001, p. 151.6Balana creanelor i angajamentelor externe cuprinde drepturile i obligaiile fa de str-intate la o anumit dat rezultate dinactivitatea de export, import, executri de lucrri, prestri de servicii, turism i din alte activiti, precum i creditele externe primitei acordate, dobnzile i comisioanele aferente, participaiile la societi mixte i la organisme financiar-bancare internaionale,disponibilitile n valut n strintate i disponibilitile partenerilor strini la bncile din Romnia, ca i alte drepturi i obligaiivalutare n relaiile cu alte ri. 7Balana de pli externe este documentul care exprim ncasrile (intrrile de valut) i plile (ieirile de valut) unei ri efectuatecu celelalte ri ale lumii, ntr-o perioad de timp dat, de obicei un an, rezultate din activitatea de export-import, turism internaional,prestri de servicii internaionale, din creditele externe primite i acordate, din alte operaiuni necomerciale etc. 8Operaia financiar prin care o banc, o societate de asigurare etc. i poate completa mijloacele bneti, dup ce acestea au servit laacordarea unui credit, poart denumirea de refinanare. Completarea se efectueaz pe calea obinerii n paralel a unui credit. 9Obligaia generat de un contract prin care statul, n calitate de mprumutat, obine fonduri financiare de la o persoan fizic saujuridic creditoare i se angajeaz s le ramburseze, mpreun cu dobnda i cu alte costuri aferente, ntr-o perioad specificat, senumete mprumut de stat.

6


c) mprumutul apare ca un mijloc de procurare temporar a unor sume de bani pe care statulurmeaz s le restituie, mai devreme sau mai trziu, creditorilor si;

d) mprumutul nu se acord cu titlu gratuit, ci contra plii unei dobnzi.Partea din datoria public guvernamental reprezentnd totalitatea obligaiilor financiare ale

statului, provenind din mprumuturi contractate direct sau garantate de stat de la persoane fizice saujuridice nerezidente n Romnia, ntr-una sau mai multe monede strine ale rilor n care se plaseazmprumuturile ori ale unor tere ri, dup caz, poart denumirea de datorie public guvernamentalextern. n scopul evalurii datoriei publice externe, orice obligaie de plat, exprimat n alt moneddect cea naional, este calculat n moneda naional, utilizndu-se cursul de schimb valutarcomunicat de Banca Naional a Romniei pentru ultima zi din perioada la care se face raportarea.

Angajamentul asumat n contul i n numele statului de ctre Guvern prin MinisterulFinanelor Publice, n calitate de garant, de a plti la scaden obligaiile neonorate ale garantatului, ncondiiile legii, reprezint garanie de stat10. Pentru mprumuturile contractate de pe piaa intern suntemise garanii de stat interne de ctre Ministerul Finanelor Publice. Garaniile de stat externe sunt e-mise, de aceeai entitate public, pentru mprumuturile contractate de pe piaa extern.

Datoria public extern poate proveni din contractarea de mprumuturi externe pentru:realizarea restructurrii economice, programelor de dezvoltare i a altor obiective sau aciuni deinteres public; crearea i meninerea rezervei valutare a rii; lichidarea urmrilor unor calamitinaturale etc. Uneori mprumuturile externe sunt utilizate pentru echilibrarea bugetar.

Acoperirea deficitelor bugetare prin recurgerea la mprumuturi externe contribuie, deasemenea, la creterea datoriei publice externe. Toate plile legate de executarea obligaiilor asumate,adic att rambursarea mprumuturilor, ct i achitarea dobnzilor aferente, se realizeaz n valutelestrine convenite.

Instrumentele datoriei publice guvernamentale includ11, fr a se limita la acestea,urmtoarele: titluri de stat emise pe piaa intern sau extern; mprumuturi de stat de la bnci, de laalte instituii de credit, persoane juridice romne sau strine; mprumuturi de stat de la guverne iagenii guvernamentale strine, instituii financiare internaionale sau de la alte organizaiiinternaionale; mprumuturi temporare din disponibilitile contului curent general al trezoreriei sta-tului.

Ministerul Finanelor Publice ntocmete anual contul general de execuie a datoriei publice astatului. Acesta cuprinde conturile de execuie a datoriei publice interne i a datoriei publice externedirecte a statului, precum i situaia garaniilor guvernamentale12 pentru credite interne i pentrucredite externe primite de ctre alte persoane juridice. Contul general de execuie a datoriei publice astatului se anexeaz la contul general anual de execuie a bugetului de stat care se depune laParlament, potrivit prevederilor Legii nr. 500/2002 privind finanele publice, cu modificrile icompletrile ulterioare.

10Garaniile de stat pot fi acordate numai pentru mprumuturi a cror rambursare se prevede a se face exclusiv din surse proprii,respectiv din bugetele locale, n cazul autoritilor administraiei publice locale.11

*** Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea

contabilitii instituiilor publice, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 1186 bis/ 29.12.2005, cu modificrile i completrile ulterioare. 12Girul Guvernului pentru ntreprinderea sau instituia public care i d acesteia posibilitatea s obin credite externe reprezintgaranie guvernamental. O asemenea garanie presupune obligaia asumat de Guvern de a restitui mprumutul n cazul n caredebitorul pentru care i-a dat garania nu onoreaz plata fa de creditor.

7


Guvernul este autorizat, potrivit legii13, s contracteze n mod direct mprumuturi de lainstituiile financiare internaionale sau de la ali creditori, numai prin Ministerul Finanelor Publice,i s le submprumute unor beneficiari finali n scopul prevzut de lege. Submprumutareamprumuturilor contractate de Guvern, prin autoritatea public menionat, n numele statului,beneficiuarilor finali se face pe baza unor acorduri de mprumut subsidiar ncheiate ntre MinisterulFinanelor Publice i acetia sau, dup caz, pe baza unor acorduri de mprumut subsidiar i garanie,ncheiate ntre Ministerul Finanelor Publice, pe de o parte, autoritile administraiei publice localecoordonatoare ale activitii beneficiarilor finali i, dup caz, garante ale sumelor submprumutateacestora i beneficiarii finali ai mprumutului, pe de alt parte.

Ministerele i alte autoriti publice centrale in evidena mprumuturilor interne i externecontractate de stat pe termen mediu i lung, potrivit acordurilor de mprumut ncheiate cu organismesau instituii de credit, i submprumutate beneficiarilor finali, cu ajutorul contului 164mprumuturi interne i externe contractate de stat. nregistrarea operaiunilor n acest cont se fa-ce n lei i n valut, dup caz, la cursul de schimb valutar de la data operaiunii. Este un cont depasiv. n creditul acestuia se nregistreaz tragerile din mprumuturile interne i externe contractatede stat, iar n debit se reflect mprumuturile interne i externe contractate de stat rambursatepotrivit scadenelor din acordurile de mprumut. Soldul creditor al contului reprezint mprumuturiinterne i externe contractate de stat, nerambursate.

Contul analizat se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II i III: 16401 mprumuturi interne i externe contractate de stat cu termen de ram-bursare nexerciiul curent 1640100 mprumuturi interne i externe contractate de stat cu termen de ram-bursare n exerciiulcurent 16402 mprumuturi interne i externe contrac-tate de stat cu termen de rambursare nexerciiile viitoare1640200 mprumuturi interne i externe contrac-tate de stat cu termen de rambursare nexerciiile viitoare. Contabilitatea analitic a contului se ine pe mprumuturi interne i externe petermen mediu i lung, pe fiecare contract de mprumut n parte.

Guvernul este autorizat s garanteze mprumuturi interne i externe numai prin MinisterulFinanelor Publice, contractate n scopuri prevzute de lege. Garaniile de stat pot fi acordate numaipentru mprumuturi a cror rambursare se prevede a se face exclusiv din surse proprii, respectiv dinbugetele locale, n cazul autoritilor administraiei publice locale. Pentru acoperirea riscurilorfinanciare care decurg din garantarea de ctre stat a mprumuturilor contractate de persoanele juridicede la instituiile creditoare, precum i din mprumuturile contractate direct de stat i submprumutatebeneficiarilor finali, se constituie fondul de risc.

Ministerele i alte autoriti publice centrale in evidena mprumuturilor interne i externegarantate de stat pe termen mediu i lung, potrivit acordurilor de mprumut ncheiate cu organismesau instituii de credit, cu ajutorul contului 165 mprumuturi interne i externe garantate de stat.

13**

* Legea nr. 313/2004 a datoriei publice, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 577/29.06.2004.

8


nregistrarea operaiunilor n acest cont se face n lei i n valut, dup caz, la cursul de schimb valutarde la data operaiunii.

Este un cont de pasiv. n creditul acestuia se nregistreaz valoarea tragerilor dinmprumuturi interne i externe garantate de stat, iar n debit se reflect mprumuturile interne siexterne garantate de stat rambursate potrivit scadenelor din acordurile de mprumut. Soldul creditoral contului reprezint mprumuturi interne i externe garantate de stat nerambursate.

Contul analizat se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II i III: 16501 mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambursare nexerciiul curent 1650100 mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de ram-bursare n exerciiulcurent 16502 mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambursare nexerciiile viitoare1650200 mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambursare n exerciiileviitoare. Contabilitatea analitic a contului se ine pe mprumuturi interne i externe pe termenmediu i lung, pe fiecare contract de mprumut n parte.

3.2.3. Contabilitatea mprumuturilor interne i externe contractate/garantatede autoritile administraiei publice locale

Totalitatea obligaiilor financiare interne i externe ale autoritilor administraiei publicelocale, la un moment dat, provenind din mprumuturi contractate direct sau garantate14 de acestea pepieele financiare reprezint datorie public local. n scopul evalurii datoriei publice locale, oriceobligaie, exprimat n valut, este calculat n moneda naional, utilizndu-se cursul valutarcomunicat de Banca Naional a Romniei, valabil n ultima zi din perioada pentru care se faceraportarea. Dimensiunile mari ale deficitului bugetelor locale determin creterea datoriei publicelocale.

Structura datoriei publice locale cuprinde datoria public local intern la care se adaugdatoria public local extern. Partea din datoria public local care reprezint totalitateaobligaiilor financiare ale autoritilor administraiei publice locale, provenite din mprumuturicontractate direct sau garantate de acestea, de la persoane fizice sau juridice rezidente n Romnia,poart denumirea de datorie public local intern. Comparativ cu aceasta, datoria public localextern este partea din datoria public local reprezentnd totalitatea obligaiilor financiare aleautoritilor administraiei publice locale, provenind din mprumuturi contractate direct sau garantatede acestea de la persoane fizice sau juridice nerezidente n Romnia.

Potrivit prevederilor Legii nr. 273/2006 privind finanele publice locale, cu modificrile icompletrile ulterioare, autoritile deliberative ale administraiei publice locale pot aproba, la

14Angajamentul asumat de o autoritate a administraiei publice locale fa de instituia creditoare de a plti acesteia o anumit sum,n cazul neexecutrii obligaiilor de plat de ctre agenii economici i de ctre serviciile publice din subordinea autoritii publice,pentru mprumuturile interne i externe ga-rantate de aceast autoritate se numete garanie local.

9


propunerea ordonatorilor principali de credite, contractarea sau garantarea de mprumuturi internei/sau externe pe termen scurt, mediu i lung, pentru realizarea de investiii publice de interes local,precum i pentru refinanarea datoriei publice locale. Datoria angajat n asemenea condiii reprezint oobligaie general care trebuie rambursat, conform acordurilor ncheiate, din veniturile proprii aleunitii administrativ-teritoriale prin care s-au garantat, de ctre aceasta, mprumuturile contractate.Ratele scadente aferente mprumuturilor contractate, dobnzile i comisioanele datorate de unitileadministrativ-teritoriale se prevd n bugetul local sau, dup caz, se pot contracta noi mprumuturipentru achitarea ratelor scadente, n condiiile prevederilor legale.

mprumuturile contractate sau garantate de autoritile administraiei publice locale fac partedin datoria public15 a Romniei, dar nu reprezint obligaii ale Guvernului16. Plata serviciuluidatoriei publice17 aferent acestor mprumuturi se va efectua exclusiv din bugetele locale i prinmprumuturi pentru refinanarea datoriei publice locale.

Autoritile administraiei publice locale pot contracta sau garanta mprumuturi interne i/sauexterne pe termen scurt, mediu i lung, n scopurile prevzute de lege, numai cu avizul Comisiei deAutorizare a mprumuturilor Locale18. Lor li se interzice accesul la mprumuturi sau s garantezeorice fel de mprumut, dac totalul datoriilor anuale reprezentnd ratele scadente la mprumuturilecontractate i/sau garantate, dobnzile i comisioanele aferente acestora, inclusiv ale mprumutuluicare urmeaz s fie contractat i/sau garantat n anul respectiv, depete limita prevzut de legedin totalul veniturilor proprii formate din: impozite, taxe, contribuii, alte vrsminte, alte venituri icote defalcate din impozitul pe venit, cu excepia cazurilor aprobate prin legi speciale. Acestecondiii se aplic i pentru datoriile anuale care decurg din mprumuturile contractate i/saugarantate de stat pentru autoritile administraiei publice locale.

Valoarea total a datoriei contractate de autoritatea administraiei publice locale se nscrie nregistrul de eviden a datoriei publice locale al acestei autoriti i se raporteaz anual prin situaiilefinanciare. n schimb, valoarea total a garaniilor emise de autoritatea administraiei publice localese nscrie n registrul garaniilor locale al acestei autoriti i se raporteaz anual prin situaiilefinanciare.

Pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de c-tre unitileadministrativ-teritoriale a mprumuturilor contractate de persoane-le juridice de la instituiilecreditoare, precum i din mprumuturile contractate direct de unitile administrativ-teritoriale isubmprumutate beneficiarilor finali, se constituie fondul de risc.

Instrumentele datoriei publice locale sunt: titluri de valoare, mprumuturi de la societilebancare sau de la alte instituii de credit. Emiterea i lansarea titlurilor de valoare se pot face directde ctre autoritile administraiei publice locale sau prin intermediul unor agenii ori al altorinstituii specializate. Consiliile locale, judeene i Consiliul General al Municipiului Bucureti,dup caz, pot aproba contractarea de mprumuturi interne sau externe, pe termen scurt, mediu i

15Datoria public guvernamental la care se adaug datoria public local reprezint datorie public. 16*

* Legea nr. 313/2004 a datoriei publice, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 577/29.06.2004.17Serviciul datoriei publice semnific totalitatea sumelor reprezentnd rate de capital, dobnzi, comisioane i alte costuri aferentedatoriei publice, conform acordurilor sau contractelor de mprumut, la o anumit dat sau pentru o perioad determinat. 18

*** Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea

contabilitii instituiilor publice, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 1186 bis/ 29.12.2005, cu modificrile i completrile ulterioare.

10


lung sau garantarea acestora pentru realizarea de investiii publice de interes local, precum i pentrurefinanarea datoriei publice locale.

Cu ajutorul contului 162 mprumuturi interne i externe contractate de autoritileadministraiei publice locale unitile administrativ-teritoriale in evidena mprumuturilor internei externe contractate pe termen mediu i lung, potrivit acordurilor de mprumut ncheiate cuorganisme sau instituii de credit. nregistrarea operaiunilor n acest cont se face n lei i n valut,dup caz, la cursul de schimb valutar de la data operaiunii.

Este un cont de pasiv. n creditul acestuia se nregistreaz tragerile din mprumuturile internei externe contractate de autoritile administraiei publice locale, iar n debit se reflectmprumuturile interne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale rambursatepotrivit scadenelor din acordurile de mprumut. Soldul creditor al contului reprezint mprumuturileinterne i externe contractate de autoritile administraiei publice locale, nerambursate.

Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II i III:16201 mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publicelocale cu termen de rambursare n exerciiul curent1620100 mprumuturi interne i externe contractate de autoritile administraiei publice localecu termen de rambursare n exerciiul curent16202 mprumuturi interne si externe contractate de autoritile administraiei publicelocale cu termen de rambursare n exerciiile viitoare1620200 mprumuturi interne si externe contractate de autoritile administraiei publice localecu termen de rambursare n exerciiile viitoareContabilitatea analitic se ine pe mprumuturi interne i externe, pe fiecare contract de mprumut nparte.

Operaiuni privind funciunea contului 162: 1. avansurile in lei si valuta acordate furnizorilor de active fixe corporale/necorporale dinmprumuturi interne si externe contractate de autoritatile administratiei publice locale

232, 234 = 162 2. cu platile n lei si valuta dispuse sub forma de trageri din mprumuturi interne si externecontractate de autoritatile administratiei publice locale achitate furnizorilor

401, 404 = 162 3. cu avansurile acordate furnizorilor n contul unor livrari de bunuri, executari de lucrari sauprestari de servicii

409 = 162 4. cu sumele intrate n contul special de disponibil al institutiei publice, reprezentnd valoareatragerilor din mprumuturi interne si externe contractate de autoritatile administratiei publice locale

516 = 162 5. la sfrsitul perioadei, cu diferentele de curs valutar nefavorabile rezultate din reevaluareamprumuturilor interne si externe n valuta contractate de autoritatile administratiei publice locale

665 = 162

11


6. cu sumele reprezentand refinantarea imprumuturilor interne si externe contractate deautoritatile administratiei publice locale

162 = 516 7. cu sumele reprezentand rambursarea imprumuturilor restante

162 = 521 8. la sfrsitul perioadei i la rambursarea mprumutului, cu diferentele de curs valutarfavorabile rezultate din reevaluarea mprumuturilor interne si externe n valuta contractate deautoritatile administratiei publice locale

162 = 765 9. cu valoarea ratelor scadente, achitate pentru rambursarea mprumuturilor interne siexterne contractate de autoritatile administratiei publice locale, din contul de finanare

162 = 770 Serviciile publice de subordonare local utilizeaz contul 163 mprumuturi interne iexterne garantate de autoritile administraiei publice locale pentru evidena mprumuturilorinterne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale pe termen mediu i lung,potrivit acordurilor de mprumut ncheiate cu organisme sau instituii de credit. nregistrareaoperaiunilor n acest cont se face n lei i n valut, dup caz, la cursul de schimb valutar de la dataoperaiunii.

Este un cont de pasiv. n creditul contului se consemneaz tragerile din mprumuturi internei externe garantate de autoritile administraiei publice locale, iar n debit se reflectmprumuturile interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale rambursatepotrivit scadenelor din acordurile de mprumut. Soldul creditor al contului reprezint mprumuturileinterne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale, nerambursate.

Contul se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II i III: 16301 mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale cutermen de rambursare n exerciiul curent1630100 mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale cutermen de rambursare n exerciiul curent16302 mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice localecu termen de rambursare n exerciiile viitoare1630200 mprumuturi interne i externe garantate de autoritile administraiei publice locale cutermen de rambursare n exerciiile viitoareContabilitatea analitic se ine pe mprumuturi interne i externe, pe fiecare contract de mprumut nparte.

Ca i ministerele i alte autoriti publice centrale, unitile administrativ-teritoriale inevidena mprumuturilor interne i externe contractate de acestea i garantate de stat pe termenmediu i lung, potrivit acordurilor de m-prumut ncheiate cu organisme sau instituii de credit, totcu ajutorul contului 165 mprumuturi interne i externe garantate de stat. nregistrarea opera-iunilor n acest cont se face n lei i n valut, dup caz, la cursul de schimb valutar de la dataoperaiunii.

Este un cont de pasiv. n creditul acestuia se nregistreaz valoarea tragerilor dinmprumuturi interne i externe contractate de unitile administrativ-teritoriale i garantate de stat,

12


iar n debit se reflect mprumuturile interne i externe contractate de unitile administrativ-teritoriale i garantate de stat rambursate potrivit scadenelor din acordurile de mprumut. Soldulcreditor al contului reprezint mprumuturi interne i externe contractate de unitile ad-ministrativ-teritoriale i garantate de stat, nerambursate.

Contul analizat se detaliaz pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II i III:16501 mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambursare nexerciiul curent1650100 mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambur-sare n exerciiulcurent16502 mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambursare nexerciiile viitoare1650200 mprumuturi interne i externe garantate de stat cu termen de rambursare n exerciiileviitoare.Contabilitatea analitic a contului se ine pe mprumuturi interne i externe pe termen mediu i lung, pefiecare contract de mprumut n parte.Observaie: Funciunea conturilor 163-165 este similar cu cea a contului 162 cu meniunea clocul contului de disponibil 516 va fi luat, dup caz (n raport de tipul de mprumut), de conturile513, 514, 517.

13
CURS 83.2. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate pe termen mediu i lung

curs_8ctbp_bb(2)

Documents