contabilitatea capitalurilor - cu rezolvarecig.ase.ro/prof/cristirapceanu/resurse/fabbv,...

Contabilitatea capitalurilor – Rapcencu Cristian

1

CONTABILITATEA CAPITALURILOR

Societăţile comerciale sunt de mai multe tipuri, în funcţie de forma de constituire şi funcţionare: Societatea în nume colectiv (SNC)

• Asociaţii răspund în mod nelimitat şi solidar în faţa obligaţiilor; • Capitalul social este divizat în părţi sociale (nu sunt titluri de valoare negociabile);

Societatea în comandită simplă (SCS) • Asociaţii sunt de 2 tipuri:

Comanditaţi (răspund solidar şi nelimitat) au dreptul de a administra în mod direct societatea;

Comanditari (răspund numai în limita aportului adus la societate) nu au dreptul de a administra societatea.

• Capitalul social este divizat în părţi sociale care nu pot fi cedate de comanditari fără acordul unanim al acestora.

Societatea în comandită pe acţiuni (SCA) • Asociaţii sunt de 2 tipuri:

Comanditaţi (răspund solidar şi nelimitat) au dreptul de a administra în mod direct societatea;

Comanditari (răspund numai în limita aportului adus la societate) nu au dreptul de a administra societatea.

• Părţile comanditarilor sunt reprezentate de acţiuni (titluri de valoare negociabile). Societatea pe acţiuni (SA)

• Asociaţii răspund în limita capitalului subscris; • Capitalul social este divizat în acţiuni care pot fi transmise liber terţilor, fără o încuviinţare

din partea celorlaţi acţionari. Societatea cu răspundere limitată (SRL)

• Asociaţii răspund în limita capitalului subscris; • Capitalul social este divizat în părţi sociale (nu sunt titluri de valoare negociabile) care nu

pot fi, de regulă, transmise altor persoane.

1. CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL

Vom studia aici constituirea capitalului social şi o serie de modalităţi de majorare şi de diminuare a capitalului social.

1.1. Evaluarea capitalului social Capitalul social se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea nominală (VN),

indicată pe acţiunile şi pe părţile sociale. Pe lîngă această valoare, se mai operează şi cu alte categorii de valori, dintre care sunt de reţinut:

- valoarea matematică contabilă (VMC), determinată ca raport între capitalurile proprii şi numărul de titluri;

- preţul de emisiune este preţul la care se emit noile acţiuni şi trebuie să fie plasat între valoarea nominală şi valoarea matematică a acţiunilor.

Exemplu:

Dispuneţi de următoarele informaţii legate de societatea BRASAL S.A.: Cladiri 15.000 Capital social (1.000 acţiuni) 40.000Creante 30.000 Rezerve legale 8.000Conturi la banca 20.000 Rezultat reportat 7.000Marfuri 15.000 Furnizori 25.000Total ACTIV 80.000 Total K+D 80.000


2

Determinaţi valoarea nominală şi valoarea matematică contabilă a unei acţiuni.

VN = 40000.1000.40

==actiunideNumar

socialCapitallei/acţiune

VMC = 55000.1

000.7000.8000.40=

++=

actiunideNumarpropriiCapitaluri

lei/acţiune

Dacă societatea doreşte să-şi majoreze capitalul social prin emitere de noi acţiuni, atunci preţul de emisiune trebuie să fie cuprins între 40 lei şi 55 lei pe acţiune.

1.2. Constituirea capitalului social Aportul asociaţilor la capitalul social poate să fie în bani şi/sau în natură. În cazul SRL-urilor, aporturile în natură trebuie să reprezinte cel mult 60% din capitalul social. În cazul SA-urilor, fiecare asociat trebuie să verse în numerar 50% din valoarea acţiunilor subsrise. Exemplu: La data de 15.11.2006, Ionel, Fănel şi Gigel au decis înfiinţarea unei SRL cu un capital social de 25.000 RON, format din 5.000 de părţi sociale cu valoarea nominală de 5 RON. Aportul lui Ionel constă într-o clădire evaluată la suma de 9.000 RON. Fănel aduce ca aport la societate mărfuri în valoare de 2.000 RON şi un utilaj de producţie de 3.000 RON. Aportul lui Gigel constă în numerar la nivelul sumei de 11.000 RON. La data constituirii, acesta va depune la bancă, în contul societăţii, doar 60% din aportul promis. Restul de 40% se depune la data de 10.12.2006. La constituirea societăţii s-au efectuat cheltuieli de 1.000 RON. Care sunt înregistrările contabile care se impun?

a) subscrierea acţiunilor (constituirea capitalului): 456

Decontări cu asociaţii= 1011

Capital subscris nevărsat25.000 RON

b) eliberarea aporturilor la data constituirii: 9.000 RON

2.000 RON

3.000 RON

6.600 RON

212 Construcţii

371 Mărfuri

2131 Echipamente tehnice

5121 Conturi la bancă

= 456 Decontări cu asociaţii

20.600 RON

c) transferul CSN la CSV:

1011 Capital subscris nevărsat

= 1012 Capital subscris vărsat

20.600 RON

d) plata cheltuielilor de constituire:

201 Cheltuieli de constituire

= 5121 Conturi la bancă

1.000 RON

e) eliberarea restului de 40% din aportul în numerar:

5121 Conturi la bancă

=

456 Decontări cu asociaţii

4.400 RON

f) transferul CSN la CSV:


3



4.400 RON

1.3. Majorarea capitalului social

Modalităţile pe care le vom studia privind creşterea capitalului social se referă la aporturile noi în numerar şi/sau în natură, la operaţiile interne şi la transformarea unor angajamente financiare în acţiuni. 1.3.1. Majorarea capitalului social prin aporturi noi în numerar Scopul acestei majorări poate fi consolidarea situaţiei financiare sau atragerea de noi resurse pentru finanţarea investiţiilor necesare continuării activităţii în condiţiile unei competiţii din ce în ce mai ridicate în toate domeniile. Această operaţiune se poate realiza după 2 metode:

- creşterea valorii nominale a acţiunilor existente; şi - emiterea de noi acţiuni.

1.3.1.1. Majorarea capitalului social prin creşterea valorii nominale a acţiunilor existente

Se evită creşterea numărului de acţiuni existente şi astfel nu se modifică echilibrul dintre acţionari. Acest procedeu poate fi aplicat numai cu acordul tuturor acţionarilor şi nu este agreat în practică. Exemplu: Societatea BRASAL dispune de un capital social de 200.000 RON, împărţit în 20.000 de acţiuni. În urma întâlnirii AGA, s-a luat decizia majorării capitalului social, modalitatea aleasă în unanimitate fiind creşterea valorii nominale a acţiunilor cu 30%. Care este valoarea nominală a acţiunilor după majorare şi care sunt înregistrările contabile efectuate?

VNiniţială = 10000.20000.200

==actiunideNumar


Ca urmare a deciziei aprobate, valoarea nominală a acţiunilor va fi de 13 lei. Astfel, capitalul social va fi majorat cu suma de 60.000 lei.

a) subscrierea acţiunilor: 456


Capital subscris nevărsat60.000 RON

b) eliberarea aportului în numerar: 5121

Conturi la bancă=


60.000 RON

c) transferul CSN la CSV:



60.000 RON

1.3.1.2. Majorarea capitalului social prin emiterea de noi acţiuni În acest caz, aşa cum am mai precizat, preţul de emisiune trebuie să fie cuprins între valoarea nominală şi valoarea matematică contabilă a vechilor acţiuni. Dacă acesta este mai mic decât VMC, atunci „vechii” acţionari care nu participă la subscrierea de noi acţiuni înregistrează o pierdere şi de aceea vor trebui protejaţi prin distribuirea unor drepturi de subscriere (DS). Teoretic, acestea se determină ca diferenţă între VMC veche a acţiunilor şi VMC nouă, calculată după majorare. În practică, aceste DS-uri sunt titluri negociabile, cotate uneori la bursă, iar negocierea acestora se face la un curs de plată inferior celui teroretic. Exemplu:


4

Înainte de majorarea capitalului social, situaţia societăţii BRASAL se prezintă astfel: Cladiri 15.000 Capital social (1.000 acţiuni) 40.000Creante 30.000 Rezerve legale 8.000Conturi la banca 20.000 Rezultat reportat 7.000Marfuri 15.000 Furnizori 25.000Total ACTIV 80.000 Total K+D 80.000

S-a luat decizia creşterii capitalului social prin noi aporturi în numerar pentru care se vor emite 300

de acţiuni la preţul de emisiune de 50 lei/acţiune. Care este mărimea DS, raportul dintre acţiunile vechi şi cele noi şi înregistrarea contabilă?

VN = 40000.1000.40

==actiunideNumar


VMCveche = 55000.1

000.7000.8000.40=

++=


lei/acţiune

În urma emiterii unui număr de 300 acţiuni, capitalul social va creşte cu suma de 12.000 RON (300 acţiuni x 40 RON) şi se vor înregistra prime de emisiune pentru diferenţa dintre preţul de emisiune al acţiunilor şi valoarea nominală a acestora. Astfel, primele vor fi la nivelul sumei de 3.000 RON (300 acţiuni x 10 RON). Situaţia finală se prezintă astfel:

* + + + =

Capital social (40.000 + 12.000)Rezerve legale Rezultat reportat Prime de emisiune Capitaluri proprii

52.000 RON 8.000 RON 7.000 RON 3.000 RON

70.000 RON

VMCnouă = 84,53300.1000.70

==actiunideNumarpropriiCapitaluri

lei/acţiune

DS = VMCveche – VMCnouă = 55 – 53,84 = 1,16 lei/acţiune

310

300000.1

==noiActiuni

vechiActiuni

Din punct de vedere teoretic, pentru fiecare acţiune veche, purtătorul va primi 1,16 RON, ceea ce îl va face indiferent faţă de modificarea valorii contabile a acţiunilor de la 55 RON la 53,84 RON.

Înregistrarea contabilă aferentă majorării capitalului social va fi: 15.000 RON 456


Capital subscris nevărsat 1041

Prime de emisiune

12.000 RON

3.000 RON

Exemplu:

Societatea BRASAL prezintă un capital social de 60.000 RON (împărţit în 10.000 acţiuni), rezerve de 12.000 RON şi datorii către furnizori în sumă de 4.000 RON. Se majorează capitalul social prin emiterea a 2.000 de acţiuni noi, preţul de emisiune fiind de 6,5 lei/acţiune.

Care este mărimea DS, a primei de emisiune şi formula contabilă corespunzătoare?

VN = 6000.10000.60

==actiunideNumar


VMCveche = 2,7000.10

000.12000.60=

+=


lei/acţiune

În urma emiterii celor 2.000 de acţiuni, capitalul social va creşte cu suma de 12.000 RON (2.000


5

acţiuni x 6 RON), iar primele de emisiune vor fi de 1.000 RON (2.000 acţiuni x 0,5 RON). Situaţia finală se prezintă astfel:

* + + =

Capital social (60.000 + 12.000)Rezerve Prime de emisiune Capitaluri proprii

72.000 RON 12.000 RON

1.000 RON 85.000 RON

VMCnouă = 08,7000.12000.85


lei/acţiune

DS = VMCveche – VMCnouă = 7,2 – 7,08 = 0,12 lei/acţiune

15

000.2000.10

==noiActiuni

vechiActiuni




Prime de emisiune

12.000 RON

1.000 RON

Dar dacă preţul de emisiune al noilor acţiuni ar fi fost egal cu VMC veche a acţiunilor? În urma emiterii celor 2.000 de acţiuni, capitalul social creşte cu suma de 12.000 RON (2.000

acţiuni x 6 RON), iar primele de emisiune vor fi de 2.400 RON (2.000 acţiuni x 1,2 RON). Situaţia finală se prezintă astfel:

* + + =


72.000 RON 12.000 RON

2.400 RON 86.400 RON

VMCnouă = 2,7000.12400.86


lei/acţiune

DS = VMCveche – VMCnouă = 7,2 – 7,2 = 0 lei/acţiune În această situaţie, vechii acţionari nu au de suferit şi nu vor primi nici un drept de subscriere.

15

000.2000.10

==noiActiuni

vechiActiuni




Prime de emisiune

12.000 RON

2.400 RON

Exemplu: La o societate comercială capitalul social este 2.000 RON, iar rezervele de 500 RON. Se

procedează la majorarea capitalului social prin emiterea a 1.000 acţiuni noi, valoarea nominală 2 RON/acţiune, iar preţul de emisiune de 2,2 RON/acţiune.

Care este valoarea matematică contabilă a unei acţiuni înainte şi după majorarea capitalului, mărimea teoretică a DS şi raportul de paritate între vechile şi noile acţiuni?

1.3.2. Majorarea capitalului social prin aporturi în natură

În această situaţie nu se pune în discuţie protecţia vechilor acţionari şi se majorează direct capitalul subscris vărsat, deoarece nu se poate amâna eliberarea unei părţi din aport. Diferenţa existentă între preţul de emisiune şi valoarea nominală a acţiunilor se înregistrează ca primă de aport.


6

Exemplu: Societatea BRASAL are un capital social de 50.000 RON, format din 10.000 de acţiuni cu valoarea nominală de 5 lei. Se aduce ca aport la societate o clădire a cărei valoare a fost determinată de evaluatori la 14.000 RON. Se ia decizia emiterii a 2.000 de acţiuni, valoarea reţinută la subscriere pentru o acţiune fiind de 7 lei. Care este formula contabilă corespunzătoare creşterii capitalului?

Înregistrarea contabilă va fi: 14.000 RON 212

Construcţii= 1012

Capital subscris vărsat1043

Prime de aport

10.000 RON(2.000 x 5 lei)

4.000 RON(2.000 x (7 – 5))

1.3.3. Majorarea capitalului social prin operaţii interne

Această modalitate de majorare presupune încorporarea rezervelor, a profitului sau a primelor de capital. Acţiunile noi emise sunt distribuite gratuit vechilor acţionari. În acest caz, se determină drepturile de atribuire (DA) similar DS-urilor, şi anume ca diferenţă între VMC veche şi VMC nouă a acţiunilor. Exemplu: Înainte de majorarea capitalului social, situaţia societăţii BRASAL se prezintă astfel:

Cladiri 15.000 Capital social (1.000 acţiuni) 40.000Creante 30.000 Rezerve legale 8.000Conturi la banca 20.000 Rezultat reportat 7.000Marfuri 15.000 Furnizori 25.000Total ACTIV 80.000 Total K+D 80.000

S-a luat decizia creşterii capitalului social prin încorporarea rezultatului reportat şi a unei părţi din

rezerve în sumă de 3.000 RON, pentru care se vor emite 250 de acţiuni atribuite gratuit. Care este mărimea DA, raportul dintre acţiunile vechi şi cele noi şi înregistrarea contabilă?

VMCveche = 55000.1

000.7000.8000.40=

++=


lei/acţiune

În urma operaţiilor interne, structura capitalulurilor proprii este: * + =

Capital social (40.000 + 7.000 + 3.000)Rezerve legale Capitaluri proprii

50.000 RON 5.000 RON

55.000 RON

VMCnouă = 44250.1000.55


lei/acţiune

DA = VMCveche – VMCnouă = 55 – 44 = 11 lei/acţiune

14

250000.1

==noiActiuni

vechiActiuni

Din punct de vedere teoretic, un acţionar vechi trebuie să posede 4 DA-uri pentru a primi gratuit o acţiune nouă.

Înregistrarea contabilă va fi: 3.000 RON

7.000 RON

1061 Rezerve legale

117 Rezultat reportat


10.000 RON

Exemplu:


7

Situaţia societăţii ADACRIS, înainte de creşterea capitalului social, se prezintă astfel: capital social 10.000 RON (format din 2.000 de acţiuni), rezerve 4.000 RON şi prime de emisiune de 2.000 RON. S-a luat hotărârea majorării capitalului social prin încorporarea de rezerve în valoare de 3.000 RON, pentru care se emit 600 de acţiuni.

Care este mărimea DA, raportul dintre acţiunile vechi şi cele noi şi înregistrarea contabilă?

Exemplu: La o societate comercială capitalul social este de 6.000 RON (format din 6.000 de acţiuni), primele

de emisiune 5.000 RON, alte rezerve 7.000 RON, subvenţiile pentru investiţii de 600 RON. Se decide creşterea capitalului social prin încorporarea unei părţi din rezervele existente în valoare de 2.000 RON, pentru care se emit 2.000 de acţiuni.

Care este valoarea matematică contabilă veche şi nouă, mărimea teoretică a DA-ului şi formula contabilă?

1.3.4. Majorarea capitalului social prin dublă mărire

Operaţiunea de dublă mărire se realizează prin aporturi în numerar şi prin încorporarea rezervelor, primelor de capital în capitalul social. Exemplu: Înainte de dubla mărire a capitalului social, se cunosc următoarele informaţii legate de societatea BRASAL: capital social 10.000 RON (împărţit în 1.000 de acţiuni) şi rezerve 8.000 RON. Se decide creşterea capitalului social astfel: în faza I se vor aduce noi aporturi în numerar pentru care se vor emite 500 de acţiuni la preţul de emisiune de 12 lei/acţiune, iar în faza a II-a se vor încorpora rezerve în sumă de 3.000 RON, pentru care se vor emite 300 de acţiuni.

Care este valoarea DS, DA şi înregistrările contabile aferente celor două faze? FAZA I:

VN = 10000.1000.10

==actiunideNumar


VMCveche = 18000.1

000.8000.10=

+=


lei/acţiune

În urma emiterii celor 500 de acţiuni, capitalul social va creşte cu suma de 5.000 RON (500 acţ x 10 lei/acţ), iar primele de emisiune vor fi de 1.000 RON (500 acţ x 2 lei/acţ). Situaţia finală se prezintă astfel:

* + + =


15.000 RON 8.000 RON 1.000 RON

24.000 RON

VMCFAZA I = 16500.1000.24


lei/acţiune

DS = VMCveche – VMCFAZA I = 18 – 16 = 2 lei/acţiune Înregistrarea contabilă aferentă majorării capitalului social va fi:

6.000 RON 456 Decontări cu asociaţii

= 1011 Capital subscris nevărsat

1041 Prime de emisiune

5.000 RON

1.000 RON

FAZA a II-a:


8

În urma operaţiilor interne, structura capitalulurilor proprii este: * + + =


18.000 RON 5.000 RON 1.000 RON

24.000 RON

VMCFAZA II = 33,13800.1000.24


lei/acţiune

DA = VMCFAZA I – VMCFAZA II = 16 – 13,33 = 2,67 lei/acţiune Înregistrarea contabilă va fi:

3.000 RON

1068 Alte rezerve


3.000 RON

Exemplu:

Situaţia iniţială se prezintă astfel: capital social 60.000 RON, împărţit în 10.000 acţiuni, rezerve 15.000 RON şi credite de la bănci 7.000 RON. Se decide dubla creştere a capitalului social astfel: în faza I încorporări de rezerve în valoare de 12.000 RON, pentru care se emit 2.000 acţiuni, iar în faza a II-a se vor aduce noi aporturi în numerar pentru care se emit 3.000 acţiuni la un preţ de emisiune egal cu valoarea matematică contabilă a acţiunilor după prima fază.

Determinaţi mărimea capitalului social şi a capitalului propriu în urma dublei creşteri a capitalului şi precizaţi formula contabilă corespunzătoare pentru creşterea capitalului din faza a II-a. Determinaţi mărimea teoretică a DA şi DS. Exemplu:

Societatea BRASAL prezintă următoarea situaţie iniţială: capital social 50.000 RON, împărţit în 10.000 acţiuni şi rezerve 20.000 RON. Se decide dubla creştere a capitalului social astfel: în faza I vor fi aduse noi aporturi pentru care se emit 5.000 acţiuni la un preţ de emisiune egal cu valoarea matematică contabilă veche a acţiunilor, iar în faza a II-a se vor încorpora rezerve, modalitatea de creştere fiind majorarea valorii nominale a acţiunilor cu 0,5 lei/acţiune.

Determinaţi mărimea capitalului social şi a capitalului propriu în urma dublei creşteri a capitalului şi precizaţi formula contabilă corespunzătoare pentru creşterea capitalului din faza II: Exemplu:

Societatea BRASAL prezintă următoarea situaţie iniţială: capital social 10.000 RON (împărţit în 10.000 de acţiuni) şi rezerve 5.000 RON. Se decide creşterea capitalului social astfel: în faza I încorporări de rezerve în sumă de 4.000 RON, pentru care se emit 2.000 de acţiuni, iar în faza a II-a prin noi aporturi în numerar pentru care se emit 3.000 de acţiuni la preţul de emisiune de 1 RON/acţiune.

Care sunt mărimile teoretice distincte ale DS şi DA:

Exemplu: Societatea BRASAL prezintă următoarea situaţie iniţială: capital social 10.000 RON (împărţit în

10.000 de acţiuni) şi rezerve 5.000 RON. Se decide dubla creştere a capitalului social simultan prin încorporarea de rezerve în sumă de 4.000 RON, pentru care se emit 4.000 de acţiuni şi prin noi aporturi în numerar pentru care se emit 3.000 acţiuni la un preţ de emisiune egal cu valoarea nominală a acţiunilor.

Care sunt mărimile teoretice distincte ale DS şi DA: Exemplu:


9

Societatea BRASAL prezintă următoarea situaţie iniţială: capital social 50.000 RON, împărţit în 10.000 acţiuni, rezerve 30.000 RON şi datorii către salariaţi 7.500 RON. Se decide dubla majorare a capitalului social astfel: în faza I vor fi aduse noi aporturi în numerar, modalitatea de creştere fiind majorarea valorii nominale a acţiunilor cu 1 RON/acţiune, iar în faza a II-a se vor încorpora rezerve în valoare de 15.000 RON, pentru care se emit 5.000 acţiuni.

Determinaţi mărimea teoretică a DA şi precizaţi formula contabilă corespunzătoare pentru creşterea capitalului din faza I: 1.3.5. Transformarea angajamentelor financiare (conversia obligaţiunilor) în acţiuni

Se asigură creşterea capitalului social prin diminuarea datoriilor fără a apela direct la trezorerie. Această conversie trebuie să fie dorită şi motivată de obligatari pentru a deveni acţionari. În acest scop, acţiunile emise trebuie să aibă o valoare teoretică apropiată de cea a obligaţiunilor. Diferenţa dintre valoarea nominală totală a obligaţiunilor convertite şi valoarea totală a acţiunilor noi emise ca echivalent se înregistrează ca prime de capital (prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni).

Exemplu:

Societatea BRASAL transformă 7.000 de obligaţiuni în 4.000 de acţiuni. Valoarea nominală a unei obligaţiuni este de 30 lei, iar valoarea nominală a unei acţiuni este de 40 lei.

Precizaţi înregistrarea contabilă care se impune. Capitalul social creşte cu valoarea nominală a acţiunilor emise (4.000 x 40 = 160.000 lei). Împrumutul din emisiuni de obligaţiuni se diminuează cu valoarea nominală a obligaţiunilor transformate (7.000 x 30 = 210.000 lei). Prima de conversie a obligaţiunilor în acţiuni este de 50.000 lei (210.000 lei – 160.000 lei).

210.000 RON

161 Împrumuturi din

emisiuni de obligaţiuni


1044 Prima de conversie a obligaţiunilor în acţiuni

160.000 RON

50.000 RON

Exemplu: Se transformă 8.000 de obligaţiuni în 5.000 de acţiuni, în condiţiile în care valoarea nominală a

unei obligaţiuni este de 10 lei, iar valoarea nominală a unei acţiuni este de 13 lei. Precizaţi înregistrarea contabilă aferentă operaţiei de mai sus. Capitalul social creşte cu valoarea nominală a acţiunilor emise (5.000 x 13 = 65.000 lei).

Împrumutul obligatar se diminuează cu valoarea nominală a obligaţiunilor transformate (8.000 x 10 = 80.000 lei). Prima de conversie a obligaţiunilor în acţiuni este de 15.000 lei (80.000 lei – 65.000 lei).

80.000 RON




1044 Prima de conversie a obligaţiunilor în acţiuni

65.000 RON

15.000 RON

1.4. Reducerea capitalului social Diminuarea capitalului social apare atunci când, de exemplu, capitalul este supraproporţionat faţă

de activitatea desfăşurată. Reducerea capitalului se realizează prin: - reducerea valorii nominale a acţiunilor şi rambursarea sumelor către acţionari; - reducerea numărului de acţiuni şi rambursarea sumelor către acţionari; şi - răscumpărarea şi anularea acţiunilor. 1.4.1. Reducerea valorii nominale a acţiunilor


10

Fiecare acţionar va primi o sumă proporţională cu numărul de acţiuni deţinute. Exemplu:

Societatea BRASAL are un capital social de 80.000 RON (împărţit în 5.000 de acţiuni) şi rezerve de 15.000 RON. Se decide diminuarea capitalului social cu 30 %, modalitatea aleasă fiind reducerea valorii nominale a acţiunilor.

Ce sume vor primi titularii de acţiuni pentru fiecare titlu de valoare deţinut şi care sunt înregistrările corespunzătoare?

VNveche = 16000.5000.80

==actiunideNumar

socialCapital lei/acţiune

Valoarea nominală a acţiunilor se va diminua cu 4,8 lei (16 lei x 30%). VNnouă = 16 lei – 4,8 lei = 11,2 lei/acţiune

Pentru fiecare titlu deţinut, acţionarii vor primi câte 4,8 lei, iar în total capitalul social va fi diminuat cu suma de 24.000 lei (5.000 acţ x 4,8 lei/acţ).

Înregistrările contabile vor fi: 24.000 RON

1012

Capital subscris vărsat = 456

Decontări cu asociaţii 24.000 RON

24.000 RON

456

Decontări cu asociaţii = 5121

Conturi la bănci 24.000 RON

Exemplu: Capitalul social este de 60.000 RON (împărţit în 10.000 de acţiuni), iar rezervele de 12.000 RON.

Se reduce capitalul social cu 20 % prin diminuarea valorii nominale a acţiunilor. Ce sume vor primi titularii de acţiuni pentru fiecare titlu de valoare deţinut şi care sunt

înregistrările corespunzătoare?

1.4.2. Reducerea numărului de acţiuni Fiecare acţionar va primi o sumă proporţională cu numărul de acţiuni deţinute. Exemplu: Societatea BRASAL are un capital social de 40.000 RON (împărţit în 5.000 de acţiuni), alte

rezerve de 2.000 RON şi prime de capital de 3.000 RON. S-a luat decizia reducerii capitalului social prin reducerea numărului de acţiuni cu 20% şi rambursarea drepturilor către acţionari.

Ce sume vor primi titularii de acţiuni şi care sunt înregistrările corespunzătoare?

VN = 8000.5000.40

==actiunideNumar


Capitalul social se va diminua cu 1.000 de acţiuni (5.000 acţ x 20%), respectiv cu suma de 8.000 lei (1.000 acţ x 8 lei/acţ).

Înregistrările contabile vor fi: 8.000 RON

1012

Capital subscris vărsat = 456

Decontări cu asociaţii 8.000 RON

8.000 RON


= 5121 Conturi la bănci

8.000 RON

1.4.3. Răscumpărarea şi anularea acţiunilor Sunt întâlnite trei cazuri şi anume când:


11

- preţul de răscumpărare este mai mare decât valoarea nominală, caz în care diferenţa rezultată urmează să debiteze conturile de rezerve;

- preţul de răscumpărare este egal cu valoarea nominală; şi - preţul de răscumpărare este mai mic decât valoarea nominală, caz în care diferenţa urmează să

se înregistreze în creditul primelor de emisiune. Exemplu: Capitalul social al unei societăţi este de 60.000 RON (3.000 acţiuni) şi alte rezerve 7.000 RON. Se

hotărăşte diminuarea capitalului social prin răscumpărarea şi anularea a 20 % din acţiunile existente, preţul de răscumpărare al unei acţiuni fiind de 25 RON/acţiune. Care sunt sumele şi înregistrările contabile aferente acestor operaţii?

VN = 20000.3000.60

==actiunideNumar


Se anulează 600 de acţiuni (3.000 acţ x 20%), ceea ce înseamnă că nivelul capitalului social se va diminua cu 12.000 lei (600 acţ x 20 lei/acţ).

Acţiunile proprii vor fi răscumpărate cu preţul de 15.000 lei (600 acţ x 25 lei/acţ). a. răscumpărarea acţiunilor:

109 Acţiuni proprii

= 5121 Conturi la bancă

15.000 RON

b. anularea acţiunilor:

12.000 lei

3.000 lei

1012 Capital subscris vărsat

1068 Alte rezerve

=


15.000 RON

Dar dacă preţul de răscumpărare ar fi fost de 15 RON/acţiune?

Nivelul capitalului social se va diminua cu 12.000 lei (600 acţ x 20 lei/acţ). Acţiunile proprii vor fi răscumpărate cu preţul de 9.000 lei (600 acţ x 15 lei/acţ).

c. răscumpărarea acţiunilor: 109

Acţiuni proprii= 5121

Conturi la bancă9.000 RON

d. anularea acţiunilor: 12.000 lei


=


1041 Prime de emisiune

9.000 lei

3.000 lei

Exemplu:

Societatea ADACRIS prezintă următoarele informaţii: capital social 50.000 RON (împărţit în 10.000 acţiuni) şi rezerve 10.000 RON. Se decide creşterea capitalului social prin noi aporturi pentru care se emit 5.000 acţiuni la un preţ de emisiune egal cu valoarea matematică contabilă veche a acţiunilor. Peste un timp, societatea hotărăşte diminuarea capitalului social prin răscumpărarea şi anularea a 30 % din acţiunile existente, preţul de răscumpărare fiind de 4 RON/acţiune.

Care este mărimea capitalului social şi a capitalului propriu în urma celor două operaţii: Exemplu: Societatea ADACRIS prezintă următoarele informaţii: capital social 50.000 RON (împărţit în 10.000 acţiuni) şi rezerve 10.000 RON. Se decide creşterea capitalului social prin noi aporturi pentru care


12

se emit 10.000 acţiuni la preţul de emisiune de 6 RON/acţiune. Ulterior, s-a hotărât diminuarea capitalului social prin răscumpărarea şi anularea a 40% din acţiuni, preţul de răscumpărare fiind de 5,6 RON/acţiune.

Care este mărimea capitalului social şi a capitalului propriu în urma celor două operaţii: 1.4.4. Reducerea capitalului social prin acoperirea pierderilor înregistrate Se apelează la această situaţie doar dacă nu există o altă modalitate de finanţare. În această situaţie, se apelează la reducerea valorii nominale sau la anularea unui număr de acţiuni. Diferenţa constatată între valoarea matematică a acţiunilor şi noua valoare nominală stabilită se decontează la rezerva legală. Exemplu: Capitalul social este de 60.000 RON (15.000 acţiuni), rezerve legale de 14.000 RON şi alte rezerve de 4.000 RON. Din anii anteriori s-au reportat pierderi în valoare de 30.000 RON. Adunarea generală a decis o reducere a capitalului propriu pentru a acoperi pierderea reportată. Valoarea nominală nouă a unei acţiuni stabilită în urma reducerii capitalului nu trebuie să fie mai mică de 2,6 RON/acţiune.

Care este înregistrarea contabilă privind reducerea capitalului?

VN = 4000.15000.60

==actiunideNumar


VMC = 2,3000.15

000.30000.4000.14000.60=

−++=


lei/acţiune

Diferenţa rezultată de 9.000 lei (15.000 x (3,2 – 2,6)) se va deconta la rezerva legală, adică rezerva legală care trebuie să rămână în urma acoperirii pierderii trebuie să fie de 9.000 lei. Astfel, rezervele legale vor fi diminuate cu suma de 5.000 lei (14.000 lei – 9.000 lei).

Înregistrarea contabilă va fi: 4.000 RON

5.000 RON

21.000 RON

1068 Alte rezerve

1061 Rezerve legale


= 117 Rezultat reportat

30.000 RON

Noua situaţie a capitalurilor proprii va fi:

* + =

Capital social (60.000 – 21.000)Rezerve legale Capitaluri proprii

39.000 RON 9.000 RON

48.000 RON

2. CONTABILITATEA REZERVELOR Rezervele sunt constituite, de regulă, din profitul realizat de societate. Alte surse de formare a

acestora pot fi primele de capital şi alte surse prevăzute de lege. Structural, rezervele se împart în: - rezerve legale (contul 1061) care se constituie în proporţie de cel puţin 5 % din profitul

contabil anual brut până la limita când rezerva atinge 20 % din capitalul social (la societăţile comerciale cu capital autohton şi regiile autonome) şi 25% la societăţile comerciale cu participare de capital străin;

- rezerve statutare (contul 1063) care se constituie anual din beneficiile nete ale unităţilor patrimoniale, conform prevederilor din statutul acestora şi pot avea ca scop temperarea asociaţilor de a pretinde dividende în dauna altor obligaţii mai mari şi mai urgente ale întreprinderii privind funcţionarea sa normală; şi


13

- alte rezerve (contul 1068) pot fi constituite facultativ pe seama beneficiilor şi din alte surse, cum sunt primele legate de capital, fiind destinate acoperirii pierderilor, creşterii capitalului social, acordării de dividende şi în anii de exerciţiu financiar care se încheie cu pierderi, pentru răscumpărarea propriilor acţiuni de către societate şi alte destinaţii stabilite prin hotărârea generală a asociaţilor.

Exemplu: Societatea BRASAL a înregistrat în anul 2006 o cifră de afaceri de 60.000 lei şi cheltuieli la

nivelul sumei de 35.000 lei (deductibile în întregime). Impozitul pe profit este de 16%. Statutul social prevede constituirea în fiecare exerciţiu a unor rezerve statutare în limita a 20% din profitul net. La sfârşitul anului 2005, societatea avea un capital social de 80.000 lei, iar rezervele legale erau de 10.000 lei.

La sfârşitul anului 2006, după alocarea sumelor aferente la rezerve, se reportează rezultatul rămas în anul următor.

Care sunt înregistrările contabile care se impun? Rezultat brut = 60.000 – 35.000 = 25.000 lei Impozit pe profit = 25.000 x 16% = 4.000 lei

Rezultat net = 25.000 – 4.000 = 21.000 lei Rezerve legale = 25.000 x 5% = 1.250 lei

Rezerve statutare = 21.000 x 20% = 4.200 lei Rezultat reportat = 21.000 – 1.250 – 4.200 = 15.550 lei

a) constituirea rezervei legale (25.000 x 5% = 1.250 lei):

1.250 RON

129 Repartizarea profitului

= 1061 Rezerve legale

1.250 RON

b) constituirea rezervelor statutare:

4.200 RON


= 1063 Rezerve statutare

4.200 RON

c) repartizarea profitului rămas:

15.550 RON


= 117 Rezultat reportat

15.550 RON

3. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR

Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli sunt destinate finanţării riscurilor şi cheltuielilor pe care evenimente trecute sau actuale le fac probabile. În mod indirect ele reprezintă echivalentul unor datorii probabile generatoare de pierderi sau de cheltuieli. Cazurile cele mai tipice sunt:

- litigiile, amenzile şi penalităţile, despăgubirile, daunele şi alte datorii incerte; - cheltuieli legate de activitatea de service în perioada de garanţie; - provizioane pentru restructurare; Recunoaşterea provizioanelor impune respectarea următoarelor trei condiţii: - întreprinderea are o obligaţie curentă (legală sau implicită) generată de un eveniment anterior; - este posibil ca pentru a onora obligaţia respectivă să fie necesară o ieşire de resurse, care să

afecteze beneficiile economice; - poate fi realizată o bună estimare a valorii obligaţiei.

Dacă aceste trei condiţii nu sunt îndeplinite, nu trebuie recunoscut un provizion. Provizioanele pentru litigii sunt constituite la nivelul pierderilor probabile rezultate din taxele de

judecată, onorariile avocaţilor, despăgubiri şi daune pretinse în cursul unui proces judiciar. Exemplu:


14

Societatea BRASAL este implicată în două litigii aflate pe rol la închiderea exerciţiului financiar 2006. În primul caz, BRASAL a fost acţionată în judecată de către un furnizor, solicitându-i-se să plătească 10.000 lei, iar în al doilea litigiu de către un client care îi solicită suma de 30.000 lei. Probabilitatea de a plăti este de 75 % în primul caz, respectiv 30% în cel de-al doilea. Poate constitui societatea BRASAL provizioane pentru litigii în cazul celor 2 procese?

Analiza litigiului cu furnizorul: • Obligaţia actuală: există; • Ieşirea de beneficii economice: probabilă (75%); • Evaluarea: credibilă (10.000 lei); • Tratament contabil: se va constitui un provizion.

10.000 RON

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

= 1511 Provizioane pentru litigii

10.000 RON

Dacă societatea BRASAL pierde procesul şi este obligată să achite suma de 13.000 lei, s-ar fi

înregistrat: 10.000 RON

1511

Provizioane pentru litigii

= 7812 Venituri din provizioane

10.000 RON

13.000 RON

6581

Despăgubiri, amenzi şi penalităţi


13.000 RON

Analiza litigiului cu clientul:

• Obligaţia actuală: există; • Ieşirea de beneficii economice: improbabilă (25%);

• Tratament contabil: nu se va constitui un provizion.

Provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor se constituie la nivelul producătorului pentru

reparaţiile efectuate în termenul de garanţie. Exemplu:

Un producător de echipamente electronice oferă garanţie de 1 an la momentul vânzării bunurilor. Acesta şi-a luat obligaţia eliminării defectelor care apar.

Dacă apar doar defecte minore, costurile de reparaţie şi înlocuire vor fi de 8.000 lei, iar dacă sunt constatate defecte majore, costurile sunt de 17.000 lei. Pe baza informaţiilor trecute, societatea estimează că în anul 2006, 75% din bunurile vândute nu vor avea defecte, 20% vor avea defecte minore şi 5% defecte majore. În anul 2007, a expirat perioada de garanţie a produselor vândute şi nu s-au produs defecţiuni care să impună remedieri.

Care sunt tratamentele contabile care se impun? Estimarea costului reparaţiilor = 75% x 0 + 20% x 8.000 lei + 5% x 17.000 lei = 2.450 lei

a) constituirea provizionului pentru garanţii acordate clienţilor:

2.450 RON

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

= 1512 Provizioane pentru garanţii

acordate clienţilor

2.450 RON

b) anularea în anul 2007 a provizionului constituit şi devenit fără obiect:

2.450 RON 1512 = 7812 2.450 RON


15

Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor

Venituri din provizioane 4. CONTABILITATEA ÎMPRUMUTURILOR DIN EMISIUNI DE OBLIGAŢIUNI

Împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni (împrumuturi obligatare) sunt, de regulă, împrumuturi

pe termen lung contractate de o societate pe acţiuni şi sunt reprezentate prin titluri de valoare negociabile, denumite obligaţiuni. Spre deosebire de acţiuni, care reprezintă titluri de proprietate (acţionarii sunt proprietari), obligaţiunile sunt titluri de credit (deţinătorii de obligaţiuni sunt creditori).

4.1. Emisiunea obligaţiunilor Împrumutul obligatar se caracterizează prin următoarele elemente: • durata: obligaţiunile sunt emise pe un termen determinat numit scadenţă; • valoarea nominală: este valoarea înscrisă pe obligaţiune şi serveşte ca bază de calcul a

dobânzilor şi nu poate fi mai mică decât limita stabilită prin lege (în prezent limita este de 10 RON/obligaţiune);

• dobânda reprezintă venitul obligaţiunii şi se determină având la bază valoarea nominală; • preţul de emisiune este preţul ce va fi încasat de la obligatar (preţul de vânzare). El poate fi

mai mic sau cel mult egal cu valoarea nominală a obligaţiunii; • preţul de rambursare este preţul la care vor fi amortizate (rambursate) obligaţiunile şi poate fi

egal cu valoarea nominală, dar pentru a face obligaţiunile mai atractive, preţul de rambursare este superior valorii nominale;

• prima de rambursare este diferenţa dintre preţul de rambursare şi preţul de emisiune a obligaţiunilor şi reprezintă un activ fictiv amortizabil.

Exemplu: La data de 01 ianuarie 2005, societatea BRASAL emite 1.000 de obligaţiuni, valoarea nominală

este de 10 lei/obligaţiune, preţul de emisiune 9 lei/obligaţiune, iar valoarea de rambursare 11 lei/obligaţiune. Dobânda este de 11%. Durata de rambursare a împrumutului este de 5 ani, iar rambursarea se efectuează în 5 tranşe egale.

Care sunt înregistrările contabile specifice? emiterea obligaţiunilor:

9.000 RON (1.000 x 9 lei)

2.000 RON (1.000 x (11 – 9))

461 Debitori diverşi

169 Prime privind

rambursarea obligaţiunilor

= 161 Împrumuturi din


11.000 RON(1.000 x 11 lei)

încasarea împrumutului:

9.000 RON

5121 Conturi la bănci

= 461 Debitori diverşi

9.000 RON

Înregistrări contabile la 31.12.2005:

înregistrarea şi plata dobânzii (1.000 oblig x 10 lei x 11%): 1.100 RON

666

Cheltuieli privind dobânzile= 1681

Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni

1.100 RON

1.100 RON

1681 Dobânzi aferente împrumuturilor


1.100 RON


16

din emisiuni de obligaţiuni

amortizarea primelor de rambursare (2.000 / 5): 400 RON

6868

Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaţiunilor

= 169 Prime privind


400 RON

amortizarea (rambursarea) primei tranşe de obligaţiuni (200 oblig x 11 lei):

2.200 RON




2.200 RON


înregistrarea şi plata dobânzii (800 oblig x 10 lei x 11%): 880 RON

666



880 RON

880 RON

1681

Dobânzi aferente împrumuturilordin emisiuni de obligaţiuni


880 RON

amortizarea primelor de rambursare (2.000 / 5):

400 RON

6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaţiunilor

= 169 Prime privind


400 RON

amortizarea (rambursarea) tranşei a II-a de obligaţiuni (200 oblig x 11 lei):

2.200 RON




2.200 RON



666



660 RON

660 RON

1681



660 RON


400 RON


= 169 Prime privind


400 RON

amortizarea (rambursarea) tranşei a III-a de obligaţiuni (200 oblig x 11 lei): 2.200 RON 161 = 5121 2.200 RON


17

Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni

Conturi la bănci



666



440 RON

440 RON

1681



440 RON


400 RON


= 169 Prime privind


400 RON

amortizarea (rambursarea) tranşei a IV-a de obligaţiuni (200 oblig x 11 lei):

2.200 RON




2.200 RON



666



220 RON

220 RON

1681



220 RON


400 RON


= 169 Prime privind


400 RON

amortizarea (rambursarea) ultimei tranşe de obligaţiuni (200 oblig x 11 lei):

2.200 RON




2.200 RON

4.2. Răscumpărarea şi anularea obligaţiunilor


18

Rambursarea obligaţiunilor se poate face şi prin răscumpărare, caz în care emitentul cumpără şi retrage de pe piaţă titluri de o anumită valoare, la un anumit preţ de răscumpărare.

Exemplu: Societatea BRASAL emite 5.000 de obligaţiuni, valoarea nominală fiind de 50 lei/obligaţiune.

Preţul de emisiune este de 40 lei/obligaţiune, iar valoarea de rambursare de 60 lei/obligaţiune. Durata creditului este de 10 ani, iar împrumutul se rambursează integral la expirarea scadenţei. După 3 ani, se răscumpără şi se anulează 1.000 de obligaţiuni, preţul de cumpărare fiind de 45 lei/obligaţiune.

Care este formula contabilă privind anularea obligaţiunilor emise? La emiterea acţiunilor, societatea BRASAL înregistrează:

emiterea obligaţiunilor: 200.000 RON

(5.000 x 40 lei) 100.000 RON

(5.000 x (65 – 40))

461 Debitori diverşi

169 Prime privind


= 161 Împrumuturi din


300.000 RON(5.000 x 60 lei)

încasarea împrumutului:

200.000 RON

5121 Conturi la bănci

= 461 Debitori diverşi

200.000 RON

Societatea răscumpără obligaţiunile, valoarea totală fiind de 45.000 lei (1.000 x 45 lei):

45.000 RON

505 Obligaţiuni emise şi răscumpărate


45.000 RON

anularea obligaţiunilor:

50.000 RON (1.000 x 50 lei)



= 505 Obligaţiuni emise şi răscumpărate

768 Alte venituri financiare

45.000 RON

5.000 RON

contabilitatea capitalurilor - cu rezolvarecig.ase.ro/prof/cristirapceanu/resurse/fabbv,...

Documents