95101890

IntroducereScopul principal al unei misiuni de audit vizeaz cretereagradului de ncredere al utilizatorilor informaiei financiare,auditorul trebuind s-i exprime opinia cu privire la raportri-le financiare n conformitate cu un cadru general de raportarefinanciar aplicabil (IFAC, 2013, p.75).

Demersul metodologic al unei misiuni de audit financiar pen-tru emiterea opiniei poate fi structurat n patru faze funda-mentale (Arens et al., 2012, p. 162). n prima faz are loc pla-nificarea misiunii i definirea metodei de auditare, n faza adoua se efectueaz testarea sistemului de control intern i serealizeaz o serie de teste substaniale ale tranzaciilor, n ceade-a treia faz se aplic procedurile analitice i testele de deta-liu ale soldurilor conturilor, iar n ultima faz are loc revizui-rea final de ctre responsabilul de misiune i emiterea rapor-tului de audit (Arens et al., 2012, pp. 414-423). Pentru fiecaredin aceste etape, auditorul financiar trebuie s obin probede audit suficiente i adecvate cu privire la existena i func-ionalitatea sistemului de control intern, dar i asupra princi-palelor aseriuni ale managerilor privind tranzaciile realizate,soldurile conturilor i celelalte informaii raportate (IFAC,2013, p. 405).

194/2014

Eantionarea statisticn auditul financiarpentru estimareadenaturrilor contabile

* Prof. univ. Emeritus dr. , Director al Centrului de Cercetri Statistice, Universitatea Alexandru Ioan Cuza din Iai, e-mail: [email protected]** Dr. n Contabilitate i Drd. Cibernetic i statistic economic, Universitatea Alexandru Ioan Cuza din Iai, e-mail: bogdan.ro -

[email protected]*** Drd. Contabilitate, Universitatea Alexandru Ioan Cuza din Iai, e-mail: [email protected]

Statistical Sampling in FinancialAuditing to Estimate theAccounting MisstatementsForming the audit opinion is based on the audit evidenceobtained on the audited financial statements and transactionsthat led to these statements. Considering that financial, time andhuman resources restriction do not permit an exhaustive testingof the accounts and classes of transactions, the auditor mayapply sampling procedures. The purpose of this study is to esti-mate the accounting misstatements related to debit balance ofthe accounts receivable customers, using the data on a sam-ple of customers. The study objectives regards determining thesample size of the customers to be verified, extracting the sam-ple using SPSS 20.0 statistical program, estimating accountingmisstatements of the debit balance regarding the accountsreceivable - customers for the entire population studied.Key words: financial auditing, accounting misstatement, detail

tests of transactions, external confirmations, statisti-cal sampling, statistical estimation

JEL Classification: C13, C83, M41, M42

Cuvinte cheie: audit financiar, denaturare contabil, teste dedetaliu ale tranzaciilor, confirmri externe,eantionare statistic, estimare statistic

Abstract

Elisabeta JABA*, Ioan-Bogdan ROBU** & Mihaela-Alina ROBU***

20 Audit financiar, anul XII

n auditul financiar o problem de interes deosebit o repre-zint estimarea valorii denaturrilor contabile care apar lanivelul ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare. Depis -tarea eventualelor denaturri contabile se realizeaz cu ajuto-rul testelor de detaliu ale tranzaciilor i soldurilor conturilor.Testele de detaliu presupun verificarea existenei unor diferen-e semnificative ntre nregistrrile contabile i informaiileprimite pe baza confirmrilor externe.

n condiiile n care o firm supus auditului financiar reali-zeaz un numr foarte mare de tranzacii economico-financia-re, obinerea confirmrilor tuturor tranzaciilor este dificil iare implicaii directe asupra costurilor misiunii i asupra ono-rariilor de audit solicitate. Ca soluie la o astfel de problem,ISA 530 - Eantionarea n audit propune aplicarea procedurilorde audit pentru mai puin de 100% din elementele supuseauditrii.

Pentru testarea aseriunilor privind tranzaciile i soldurileconturilor, auditorul poate folosi nregistrrile la nivelul unuieantion cu scopul estimrii parametrilor distribuiilor even-tualelor denaturri contabile.

Studiul propus urmrete estimarea denaturrilor contabilecare pot s apar n raportrile financiare, folosind datele nre-gistrate pe un eantion de clieni. Obiectivele studiului vizeazprezentarea problemelor de eantionare n cazul unui sondajaleator simplu, procedeele de extragere a eantionului folosindprogramul SPSS 20.0 i estimarea denaturrilor contabile pri-vind tranzaciile realizate de o firm.

Aseriuni ale conducerii privindsituaiile financiare raportate

Situaiile financiare supuse auditrii sunt compuse dintr-unbilan, contul de profit i pierdere, situaia modificrilor capi-talului propriu, situaia fluxurilor de numerar i note explicati-ve la situaiile financiare anuale.

Pornind de la teoria ageniei, care descrie relaiile contractualedintre principali i ageni, managerii sunt responsabili de realiza-rea i prezentarea situaiilor financiare privind poziia i per-formana financiar a firmei, pentru reducerea asimetrieiinformaionale. n cadrul procesului de pregtire i prezentarea situaiilor financiare de ctre manageri trebuie s se respec-tate o serie de principii care caracterizeaz elementele defini-torii ale raportrii anuale a poziiei i performanei financiare(Arens et al., 2012, p. 153). n auditul financiar evaluarea apli-crii corecte a acestor principii poate fi efectuat pe baza veri-ficrii aseriunilor conducerii.

ISA 500 clasific aseriunile conducerii n trei mari categorii:aseriuni privind categoriile de tranzacii i evenimentele asociate cuperioada supus auditului, aseriuni cu privire la soldurile conturilor lasfritul perioadei i aseriuni cu privire la prezentri i descrieri de

informaii din situaiile financiare (Messier et al., 2008, p. 40;Arens et al., 2012, p. 154). Auditorul urmrete testarea mo -dului n care principiile contabile au fost respectate, pe totparcursul exerciiului financiar, pentru obinerea informaiilorfinanciare i pregtirea situaiilor anuale pentru a fi raportate.

Principalele aseriuni privind categoriile de tranzacii i eveni-mente asociate cu perioada supus auditului sunt relative la:apariia tranzaciilor i evenimentelor nregistrate care au avutloc i sunt legate de firma auditat; exhaustivitatea nregistrriitranzaciilor i evenimentelor; acurateea sumelor i altor dateaferente tranzaciilor i evenimentelor care au fost nregistrate;separarea tranzaciilor i evenimentelor nregistrate n perioade-le contabile corespunztoare; clasificarea tranzaciilor i eveni-mentelor care au fost nregistrate n conturile corecte (Messieret al., 2008, p. 40; IFAC, 2013, pp. 314-315).

La nivelul soldurilor conturilor la sfritul perioadei, principa-lele aseriuni contabile fac referire la: existena tuturor active-lor, datoriilor i capitalurilor proprii; drepturile i obligaiile fir-mei privind activele deinute i controlate sau datoriile consti-tuite; exhaustivitatea nregistrrii elementelor din bilan; evalua-rea corespunztoare a activelor, datoriilor i capitalurilor pro-prii care sunt incluse n situaiile financiare (Messier et al.,2008, p. 40; IFAC, 2013, p. 315 ).

Pentru prezentarea i descrierea informaiilor din situaiilefinanciare, principalele aseriuni sunt: apariia, drepturile i obliga-

JABA, ROBU & ROBU l

iile privind evenimentele, tranzaciile i alte aspecte prezentatecare s-au produs i sunt legate de firma respectiv; exhaustivita-tea informaiilor necesare prezentrii, care au fost incluse nsituaiile financiare; clasificarea i inteligibilitatea informaiilorfinanciare care sunt raportate; acurateea evalurii informaiilorfinanciare de alt natur (Messier et al., 2008, p. 40; IFAC,2013, p. 315).

Pentru testarea principalelor aseriuni referitoare la activitilei evenimentele economice din cadrul firmei, n funcie deprincipiile prestabilite, sunt folosite probele de audit, rezulta-tele fiind comunicate utilizatorilor interesai (Soltani, 2007, p. 283). Conform ISA 500 - Probe de audit, auditorul financiarpoate obine probe de audit printr-una sau mai multe proce-duri de audit recunoscute, precum: inspecia, observarea, confirma-rea extern, recalcularea, reefectuarea, proceduri analitice, interogarea(IFAC, 2013, pp. 406-408).

Pentru detectarea denaturrilor semnificative la nivelul aseriu-nilor conducerii firmei, auditorul poate aplica proceduri deaudit sub forma procedurilor de fond, aplicabile prin teste de detaliui proceduri analitice de fond.

Pentru estimarea parametrilor distribuiei denaturrilor conta-bile posibile n tranzacii economico-financiare, parametrinecesari pentru constituirea probelor de audit, ne vom opri,n continuare, asupra unor aspecte legate de modul de obine-re a unui eantion reprezentativ.

Probleme ale eantionrii statistice

Principalele probleme ale eantionrii statistice vizeaz avanta-jele cercetrii prin sondaj statistic comparativ cu cercetareaexhaustiv a unei populaii, reprezentativitatea eantionuluianalizat i procedeele de extragere a unui eantion reprezenta-tiv.

Aseriunile conducerii firmei auditate cu privire la tranzaciilerealizate pot fi testate fie considernd toate tranzaciile, lucruce implic un volum mare de resurse materiale, umane i detimp, fie observnd numai un eantion din acestea, cu avanta-jul costurilor reduse pe care le implic, rapiditatea obineriirezultatelor i posibilitatea cunoaterii unor colectiviti greuaccesibile (Jaba, 2002, p. 271). Limitele cercetrii prin sondajsunt determinate, n principal, de modalitatea de obinere aunui eantion reprezentativ, de erorile de eantionare, de pre-cizia dorit a rezultatelor i de riscul asumat (Jaba, 2002, p.272).

Obinerea unui eantion reprezentativ presupune aplicareaprocesului de eantionare statistic. Acest proces implic:definirea populaiei de studiat, alegerea bazei de sondaj idefinirea eantionului (Jaba, 2002, p. 279). Definirea popula-iei const n delimitarea colectivitii i verificarea gradului deomogenitate. Definirea eantionului const n alegerea uniti-lor de eantionare i extragerea eantionului.

Calitatea unui eantion depinde de omogenitatea populaiei, detipul de sondaj, de procedeul de extragere a unitilor, de gradul de pre-cizie, de mrimea eantionului i de costurile suportabile (Jaba, 2002,p. 280).

Extragerea unitilor eantionului din baza de sondaj se poaterealiza fie aleator, conform principiului alegerii aleatoare, fie gn-dit, dup un criteriu prestabilit (Brbat, 1972, p. 318), conformprincipiului alegerii raionate. Avnd n vedere principiul de selec-ie, pot fi realizate diferite tipuri de sondaj: sondaje aleatoare,sondaje raionate i sondaje mixte.

Ca procedeu de extragere a unitilor eantionului se poateaplica: extragerea repetat (cu revenire), extragerea nerepetat(fr revenire) i extragerea mecanic sau sistematic (Jaba.2002, p. 281). Extragerea poate fi fcut fie unitate cu unitate(extragere simpl), fie pe grupe de uniti (extragere de serii,clustere).

Ca metode de sondaj aleator sunt aplicate mai des urmtoare-le: sondajul aleator simplu, sondajul aleator stratificat, sondajul aleatorde cluster (Jaba, 2002, pp. 282-284).

n studiu, aa cum precizam, ne referim la modul de realizarea sondajului aleator simplu pentru estimarea denaturrilorcontabile.

214/2014

EANTIONAREA STATISTIC


Obinerea eantionului1. DEFINIREA POPULAIEI INT I BAZA DE SONDAJAceast etap presupune delimitarea statistic a populaiei stu-diate i verificarea gradului de omogenitate al acesteia, pre-cum i realizarea unei baze de sondaj.

n cadrul misiunii de audit financiar, o importan deosebitse acord testrii activitilor de vnzare-ncasare. Obiectivulprincipal al auditului ciclului vnzri-ncasri vizeaz testareacorectitudinii operaiunilor, precum i a sumelor din conturileafectate, n conformitate cu referenialul contabil impus (IAS-IFRS), viznd rulajele generate de tranzaciile firmei auditate(vnzrile, ncasrile, reducerile comerciale i financiare, scoaterea dineviden a creanelor incerte sau cu grad redus de recuperare, ajustrilepentru deprecierea creanelor-clieni).

n situaiile financiare privind tranzaciile realizate de ctrefirma auditat pot s apar denaturri contabile care reprezin-t o diferen ntre valorile nregistrate n contabilitate (la nivelde rulaje debitoare) i valorile confirmate prin rspunsul tri-mis de tere persoane. Denaturrile contabile pot fi determi-nate exhaustiv pe baza verificrii tuturor tranzaciilor realizatecu toi clienii firmei auditate sau pot fi estimate pe baza date-lor nregistrate la nivelul unui eantion observat.

ntr-un audit al situaiilor financiare, auditorul trebuie s incont i de raportul de audit al auditorului precedent. n cazuln care auditorul obine din raportul precedent suficienteprobe cu privire la absena denaturrilor contabile la nivelulsoldurilor iniiale, auditorul ar trebui s testeze, n continuare,rulajele debitoare/creditoare i soldurile finale pentru fiecareclient n parte al firmei auditate.

n condiiile n care auditorul constat, n primele dou fazeale misiunii de audit, c exist risc semnificativ de apariie adenaturrilor contabile, atunci acesta va aplica proceduri defond corespunztoare pentru identificarea denaturrilor. Caprocedur de fond pentru identificarea denaturrilor contabi-le, auditorul poate aplica procedurile de confirmare extern1(IFAC, 2013, p. 342). n acest studiu se analizeaz situaia uneifirme auditate al crei obiect de activitate l reprezint produc-ia i comercializarea bunurilor de larg consum. Datele con-venionale considerate prezint rulajele debitoare pentru toateconturile analitice de forma 4111.Ci, cu i=1,...,477. (Datelepot fi preluate dintr-o balan de verificare).

Populaia int este reprezentat de ansamblul clienilor careapar n contul Clieni 4111 al firmei auditate, avnd rulaje debi-

toare aferente tranzaciilor desfurate cu aceasta. Situaiacontului Clieni 4111 al firmei auditate se prezint astfel: soldiniial debitor = 24.107.280,00 lei; Rulaje debitoare =51.743.560,00 lei; Rulaje creditoare = 28.379.200,00 lei; Totalsume debitoare = 76.109.440,00 lei; Total sume creditoare =28.637.800,00 lei; Sold final debitor = 47.471.640,00 lei.

Pentru acest cont sintetic se vor prelua conturile analitice, dinlista clienilor firmei.

Baza de sondaj este reprezentat de lista clienilor. Pentru fieca-re cont analitic 4111.Ci se vor considera valorile soldului ini-ial (debitor/creditor), valorile rulajelor (debitoare/ creditoa-re), sumele totale (debitoare/ creditoare) i soldul final (debi-tor/ creditor).

Filtrm baza de sondaj pentru a elimina valorile rulajelordebitoare care depesc valoarea pragului de semnificaie.Aceste rulaje vor fi testate individual. Avnd n vedere naturacontului sintetic testat n cazul de fa, se are n vedere unprag de semnificaie de 2% din cifra de afaceri (CAFR, 2012,p. 66). Pentru o cifr de afaceri efectiv de 86.250.650,00 lei,valoarea calculat a pragului de semnificaie este de690.005,20 lei. n acest caz, auditorul va testa separat toaterulajele care depesc aceast limit i pe baz de sondaj alea-tor - rulajele care sunt inferioare acestui prag.

Prin filtrarea bazei de sondaj se constat c pentru un numrde 9 clieni valoarea rulajelor debitoare este superioar pragu-lui de semnificaie, de 690.005,20 lei. Astfel: Rd 4111.C112 =2.511.760,00 lei; Rd 4111.C157 = 2.472.200,00 lei; Rd4111.C305 = 1.983.200,00 lei; Rd 4111.C454 = 1.829.600,00lei; Rd 4111.C409 = 1.805.120,00 lei; Rd 4111.C381 =1.761.000,00 lei; Rd 4111.C141 = 1.756.480,00 lei; Rd4111.C278 = 1.755.640,00 lei; Rd 4111.C308 = 1.751.560,00lei. Pentru clienii care au nregistrat aceste rulaje se vor aplicaindividual proceduri de audit pentru testarea principaleloraseriuni contabile. Eliminnd din cei 477 de clieni iniiali, pecei 9 clieni cu rulaje mai mari dect valoarea pragului stabilit,se obine o baz de sondaj care cuprinde un numr de 468 declieni.

2. DEFINIREA EANTIONUL ANALIZATn aceast etap, auditorul trebuie s aleag i s defineascunitile folosite n eantionare, s stabileasc procedura deextragere a eantionului i s determine volumul acestuia.

Atunci cnd se aplic proceduri de fond de tipul testelor dedetaliu ale tranzaciilor, care vizeaz vnzrile ctre clieni,auditorul trebuie s analizeze i s verifice rulajele debitoare

JABA, ROBU & ROBU l

2 Confirmarea extern reprezint rspunsul scris pe care auditorul l primete, n format electronic sau pe hrtie, de la o ter persoan carecolaboreaz cu firma auditat (banc, furnizor, client, investitor, acionar, salariat etc.) cu privire la anumite solduri ale conturilor firmeiauditate sau cu privire la tranzaciile pe care firma le-a ncheiat cu acestea (IFAC, 2013, p. 407). n funcie de natura probelor pe care audi-torul trebuie s le obin pentru verificarea unei informaii se poate solicita ca tera persoan s rspund direct auditorului, asigurndu-seastfel independena i obiectivitatea sursei.

ale conturilor asociate. ntruct un rulaj debitor odat testatnu mai poate fi testat nc o dat, n studiu se propune utiliza-rea sondajului aleator simplu nerepetat.

n cazul unui sondaj aleator simplu nerepetat, atunci cnd seleciase face dup o caracteristic nealternativ (n situaia analizat,rulajele debitoare ale contului 4111.Ci), volumul eantionului cetrebuie extras, se poate calcula dup formula (Jaba, 2002, p.314):

(1)

unde: n = volumul eantionului;z = valoarea variabilei corespunztoare riscului asumat (de

regul = 0,05); = abaterea medie ptratic (deviaia standard), valoare

cunoscut dintr-o cercetare anterioar sau aproximat pebaza datelor unui sondaj pilot;

N = mrimea populaiei;= eroarea limit (eroare maxim admisibil) pentru unestimator. ( = nivelul erorii acceptate);

= estimator al unui parametru al populaiei studiate.

Considernd datele privind rulajele debitoare pentru clienii

rmai n baza de sondaj, obinem: valoarea deviaiei standard,Rd= 58.212,94, minRd = 0,00 lei i maxRd = 355.320,00 lei.

Pentru estimarea valorii denaturrilor contabile care pot sapar la nivelul acestor rulaje, cu un nivel de ncredere de95% i un nivel al erorii limit de = 17.766 lei, calculmvolumul eantionului de clieni ce se poate extrage aleatornerepetat, astfel:

Pentru populaia considerat, de 468 clieni, volumul calculatal eantionului este de 38 clieni. Deoarece volumul eantio-nului depete 5% din mrimea populaiei (4685% 24uniti) ar trebui s se utilizeze formula lui Cochran (1977, p.76) privind corectarea volumului eantionului:

Cele 36 de uniti reprezint firmele clieni corespunztoareconturilor analitice 4111.Ci, care vor fi incluse n eantion ipentru care se vor testa rulajele debitoare asociate.

234/2014



Extragerea eantionului folosindSPSS 20.0

Cunoscnd volumul eantionului, extragerea eantionului sepoate face facil cu ajutorul programul statistic SPSS 20.0.Demersul necesar implic o serie de pai.

(1) Planul de sondaj. Selectm din meniul Analyze comandaComplex Samples, opiunea Select a Sample, prin carese activeaz fereastra Sampling Wizard (vezi Figura 1).n cadrul ferestrei Sampling Wizard, din opiunile exis-tente bifm Design a sample. Planul dup care se vacrea eantionul l vom salva prin intermediul casetei Filen locaia stabilit, prin intermediul butonului Browse.Prin activarea butonului Next trecem la urmtorul pas ncrearea eantionului: definirea variabilelor.

(2) Definirea variabilelor. Aceast operaie implic n primulrnd stabilirea tipului de eantion ce se dorete a fi obinut: eantion aleator simplu. n cazul sondajului alea-tor simplu nu se alege nici o variabil din lista de variabileprezentat n zona Variables, ci trecem la urmtorul pasprin intermediul butonului Next (vezi Figura 2).

(3) Alegerea metodei de eantionare. Acest pas const n selectareaprocedeului de extragere a unitilor dup care se realizea-z eantionarea, pentru exemplul de fa considerndu-seextragerea aleatoare fr nlocuire Simple RandomSample Without replacement (WOR) (vezi Figura 3).Trecerea la urmtorul pas se realizeaz tot cu ajutorulbutonului Next.

(4) Precizarea volumului eantionului. Se precizeaz volumuleantionului fie ca numr de uniti dorite, fie ca procentdin volumul populaiei. Alegem varianta numrului deuniti dorite (Counts) (vezi Figura 4), scriind n dreptulcsuei aferente numrul 36, care s-a obinut conformcalculelor anterioare.

(5) Prezentarea planului creat. n Plan Summary se sintetizeazcaracteristicile planului creat (vezi Figura 5).

(6) Salvarea eantionului obinut (Baza de date pentru eantion).Aceast operaie se poate face n fereastra SamplingWizard, prin alegerea unei opiuni: n baza de date nlucru (Active dataset), ntr-o nou baz de date (Newdataset), ntr-un fiier extern (External file). Am alesopiunea New dataset. Baza de date creat o numimeantion aleatoriu simplu CAFR.sav (vezi Figura 6).

JABA, ROBU & ROBU l

Estimarea nivelului mediu al denaturrilor contabile

privind rulajele debitoare ale conturilor de clieni

Pornind de la rezultatele statistice calculate la nivelul eantio-nului, auditorul poate estima valoarea denaturrilor rulajelordebitoare aferente conturilor de clieni pentru ntreaga popu-laie.

STATISTICA DESCRIPTIV LA NIVELUL EANTIONULUIPentru eantionul de clieni extras, s-au nregistrat valorileconfirmrilor externe primite de la teri aferente rulajelordebitoare nregistrate. n Tabelul 1 sunt prezentate pentrufiecare client valorile rulajelor debitoare, confirmrile externei diferenele nregistrate (Rulaje debitoare Confirmri externe).

Valoarea total a rulajelor debitoare este de 2.756.600,00 lei,iar valoarea total a confirmrilor externe este de 2.315.960,00lei. Se poate observa, astfel, o diferen pozitiv (de440.640,00 lei) ntre valoarea rulajelor debitoare i valoareaconfirmrilor externe, ceea ce relev apariia unor denaturrila nivelul situaiilor financiare. La nivelul eantionului analizat,pentru datele prezentate n Tabelul 1, s-a nregistrat o medie( ) a denaturrilor contabile de 12.240,00 lei i o abaterestandard (s) de 27.837,89 lei. Valoarea devianei standard maimare dect valoarea mediei se explic, n acest caz, prin valorinegative ale denaturrilor, ca urmare a unei valori mai mari aconfirmrilor externe dect cea a rulajelor debitoare nregis-trate n contabilitate.

ESTIMAREA PUNCTUAL A PARAMETRILOR DISTRIBUIEIDENATURRILOR CONTABILEMedia denaturrilor contabile la nivelul eantionului, , esteo valoare a estimatorului, , media denaturrilorcontabile la nivelul ntregii populaii.

Prin estimare punctual, = , ar rezulta c, la nivelul situa-iilor financiare, valoarea medie a denaturrilor contabile nre-gistrate pentru rulajele debitoare ale clienilor firmei auditatear fi de 12.240,00 lei.

254/2014



Estimarea prin interval de ncredere a valoriimedii a denaturrilor contabile n cadrul misiunii de audit financiar, auditorul este interesats estimeze intervalul de ncredere al valorii medii a denatur-rilor contabile care pot s apar la nivelul rulajelor debitoareale conturilor de clieni.

Intervalul de ncredere (I.C.) este definit de limitele:

(2)

Valorile lui z se citesc din Tabelul Laplace pentru riscul asumat() de ctre auditor. este media obinut la nivelul eantio

nului, iar este eroarea medie. n cazul unui sondaj aleator

simplu nerepetat, se calculeaz dup relaia:

(3)

Pentru datele considerate, eroare medie este:

La un risc asumat de 5%, ne putem atepta la un I.C.:

[12.240,00 - z /2 4.457,62; 12.240,00 + z /2 4.457,62].Exist ansa de 95% ca valoarea medie a denaturrilor conta-bile nregistrate pentru clienii contului 4111.Ci s fie acoperi-t de intervalul de ncredere [12.240,00 1,96 4.457,62;12.240,00 + 1,96 4.457,62] = [3.503,06; 20.976,94] lei.

Valoarea total a denaturrilor contabile poate fi estimat, pebaza mediei obinute, astfel: Valoarea medie Volumul populaiei= 12.240,00 468 = 5.728.320,00 lei.

Conform rezultatelor obinute, valoarea limitei superioare aI.C. este inferioar valorii pragului de semnificaie, de690.005,20 lei, ceea ce presupune c n medie valoarea dena-turrilor contabile identificate la nivelul unui rulaj debitor alconturilor de clieni este n limita valorii pragului de semnifi-caie calculat.

ns, potrivit valorii estimate a denaturrilor totale, care estesuperioar pragului de semnificaie, auditorul ar trebui s apli-ce teste suplimentare pentru a afla crei categorii de clienipoate aparine o astfel de denaturare.

n acest caz, auditorul are posibilitatea s aplice teste supli-mentare folosind un eantion stratificat. Prin acest procedeuse poate estima punctual valoarea denaturrilor contabile afe-rente rulajelor debitoare ale conturilor de clieni, n funciilede criteriile de stratificare stabilite de ctre auditor (mrimeaclientului, apartenena la o anumit zon geografic etc., plti-tor).

JABA, ROBU & ROBU l

ConcluziiPentru obinerea probelor de audit, auditorul trebuie s utili-zeze cele mai bune tehnici i procedee, asigurnd un echilibruntre costul obinerii probelor i calitatea acestora. De celemai multe ori, din cauza restriciilor de ordin financiar, detimp i de resurse umane, auditorul nu poate verifica exhaus-tiv situaia privind soldurile conturilor, tranzaciile desfuratei maniera de prezentare a situaiilor financiare. Din acesteconsiderente, auditorul financiar poate dispune verificareaconturilor pe baza datelor observate la nivelul unui eantion.

n studiul realizat, prezentm procedeul de estimare punctuali prin interval de ncredere a nivelului mediu i al valorii tota-le a denaturrilor contabile privitoare la rulajele aferente con-tului de creane-clieni. Pentru obinerea unui eantion repre-zentativ, pe baza unor date convenionale nregistrate la ofirm care este supus auditului financiar, artm modul dedeterminare a volumului unui eantion aleator simplu nerepe-tat i demersul obinerii eantionului cu ajutorul SPSS 20.0.

Pentru eantionul extras s-au nregistrat datele privind confir-mrile externe ale rulajelor debitoare. Apoi, s-a estimat valoa-rea medie i valoarea total ale denaturrilor contabile la nive-lul rulajelor debitoare ale conturilor de clieni, pentru ntreagapopulaie studiat.

Metodologia de lucru prezentat poate fi utilizat n cadrulmisiunii de audit financiar pentru obinerea probelor de auditpe baza sondajului statistic, n vederea estimrii denaturrilorcontabile. Direciile viitoare ale cercetrii urmresc dezvolta-rea studiului prin utilizarea unui sondaj aleator stratificat iestimarea denaturrilor contabile la nivelul fiecrei clase/stratcare poate fi considerat (mrime client, zon geografic, datafacturrii etc.).

Utilizarea metodelor statistice n cadrul auditului financiar, dari interconectarea acestuia cu analiza financiar i contabilita-tea pot deschide o direcie nou de cercetare, pe care onumim ipotetic auditometrie (auditometrics). l

274/2014


Arens, A., Elder, R., Beasley, M. (2012), Auditing and assurance ser-vices: an integrated approach, 14th edition, Pearson Education,New Jersey

Brbat, A. (1972), Teoria statisticii sociale, E.D.P. BucuretiCamera Auditorilor Financiari din Romnia CAFR (2012),

Ghid pentru un Audit de Calitate, Print Group, BucuretiCochran, W. G. (1977), Sampling techniques (3rd edition), John

Wiley & Sons, New YorkFederaia Internaional a Contabililor (International Federation of

Accountants - IFAC) & Consiliul pentru StandardeInternaionale de Audit i Asigurare (International Auditing andAssurance Standards Board - IAASB) (2013), Manual de reglemen-tri internaionale de control al calitii, audit, revizuire, alte serviciide asigurare i servicii conexe, Ediia 2012, coeditare CAFR - Ed.Irecson, Bucureti

Hayes, R., Dassen, R., Schilder, A., Wallage, P. (2005), Principles

of Auditing. An Introduction to Intenational Standards of Auditing,2nd edition, Ed. Pearson Education

Jaba, E. (2002), Statistic, ediia a 3-a, Ed. Economic, BucuretiJaba, E., Niculicioiu, P., Bilaus, M. (1977), Cercetarea selectiv, Ed.

Universitii Alexandru Ioan Cuza din IaiJaba, E., Grama, A. (2004), Analiza statistic cu SPSS sub

Windows, Ed. PoliromMessier, W.F.Jr., Glover, S.M., Prawitt, D.F. (2008), Auditing &

assurance services: a systematic approach, 6th edition, McGraw-Hill, New York

Soltani, B. (2003), Auditing: An International Approach, PrenticeHall, Pearson Education, Essex

Whittington, O.R. (2014), Wiley CPAexcel Exam Review 2014Study Guide: Auditing and Attestation, John Wiley & Sons, Inc.,Hoboken, New Jersey.

Bibliografie

Copyright of Audit Financiar is the property of Chamber of Financial Auditors of Romania(CFAR) and its content may not be copied or emailed to multiple sites or posted to a listservwithout the copyright holder's express written permission. However, users may print,download, or email articles for individual use.

95101890

Documents