procesul de convergent a contabila

5/12/2018 Procesul de Convergent A Contabila - slidepdf.com

http://slidepdf.com/reader/full/procesul-de-convergent-a-contabila 1/29

CAPITOLUL 1

Procesul de convergenţă contabilă1.1. De la armonizare la convergenţă contabilă

1.1.1. Teorie, normalizare şi obiective ale contabilităţii1.1.2. Surse, instrumente şi organisme de normalizare contabilă1.1.3. Medii şi modele contabile1.1.4. Mondializare – internaţionalizare şi armonizare –convergenţă1.1.5. Coordonate ale procesului de convergenţă

1.2. Răspunsul european la convergenţă1.2.1. Evoluţii europene ale ultimilor ani1.2.2. Utilizarea IAS/IFRS în Europa1.2.3. Utilizarea altor norme decât IAS/IFRS în Europa

1.3. Răspunsul românesc la convergenţă1.3.1. Evoluţii româneşti ale ultimilor ani1.3.2. Prezentul şi viitorul contabil în România



1.1. De la armonizare la convergenţă contabilă

1.1.1. Teorie, normalizare şi obiective ale contabilităţii

De la prima lucrare publicată de Luca Paciolo în anul 1494 şi până în epocacontemporană, teoria contabilităţii a avut o evoluţie continuă.

Prin teorie, în general vorbind, se înţelege procesul de simplificare şigeneralizare care facilitează reprezentarea realităţii.

Teoria a fost influenţată primordial de progresele practicii contabile, având în vedere calitatea de ştiinţă aplicativă a contabilităţii.

Teoria contabilităţii trebuie înţeleasă ca:a) un ansamblu de concepte teoretice (abstracte), idei mai mult sau

mai puţin sistematizate, aplicabile practicii contabile

În acest context, teoria contabilităţii apare ca şi o construcţieintelectuală, metodică şi organizată, cu caracter ipotetic şi sintetic.

a) un ansamblu de tehnici de culegere, prelucrare, stocare,transmitere şi utilizare a informaţiilor contabilePrin prisma acestei a doua laturi, teoria contabilităţii este văzută caşi un sistem coerent de principii, convenţii, procedee şi instrumentecare stă la baza practicii contabile.

În concluzie, teoria contabilităţii reprezintă un cadru de referinţă pentru înţelegerea şi evaluarea practicii, un ghid pentru dezvoltarea acesteia.

Contabilitatea aplicativă înregistrează, grupează, evaluează şi prezintăinformaţiile necesare pentru fundamentarea deciziilor economice ale

utilizatorilor. Presupune aşadar un obiect şi metodă proprii de studiu.

Normalizarea vizează contabilitatea financiară ca ramură acontabilităţii.

Poate fi definită drept procesul de standardizare a documentelor de sintezăcontabilă raportate periodic de întreprinderi (situaţii financiare) prin definireaterminologiei, obiectivelor şi metodologiei contabile (principii, procedee,instrumente) şi prin soluţionarea intereselor contradictorii referitoare laconţinutul şi structura situaţiilor financiare.

O consecinţă a normalizării este aşadar armonizarea tehnicilor contabilede culegere, înregistrare, grupare, evaluare şi prezentare a informaţiilor

contabile. Armonizarea contabilă constă în asigurarea compatibilităţii sistemelornaţionale de contabilitate într-un cadru regional şi/sau internaţional, prinaplicarea totală sau parţială a unor reguli comune.

Utilitatea normalizării se relevă, într-o prezentare sintetică, prin aceea căasigură:

– compararea informaţiilor în timp şi spaţiu

– controlul şi centralizarea informaţiilor

2



– fundamentarea riguroasă a deciziilor utilizatorilor de informaţii

– creşterea încrederii între partenerii sociali care folosesc un limbajstandardizat şi inteligibil

Partenerii sociali implicaţi în normalizarea contabilităţii sunt întreprinderile şi managerii lor care sunt dispuşi să ofere informaţii, contabiliicare le produc şi le controlează, respectiv utilizatorii care au nevoie de ele pentrua putea lua decizii economice.

Normalizarea are influenţă asupra:

– reglementărilor practicii contabile

– dezvoltării teoriei contabile prin cercetarea ştiinţifică,fundamentarea şi perfecţionarea conceptelor, procedeelor şiterminologiei

Normele contabile – ca emanaţie a normalizării - nu trebuie confundate cuteoria contabilităţii. Ele asigură doar o consacrare juridică a conceptelor,principiilor, procedeelor teoriei contabilităţii, asigură soluţionarea unitară a unor

aspecte ale practicii.Normalizarea este influenţată de sfera politică şi socială, este supusă

presiunii grupurilor interesate în redistribuirea bogăţiei. Aceasta pentru căinformaţiile contabile sunt un bun al pieţei informaţiilor. Or, orice piaţă trebuiesă fie reglementată şi controlată. Ca o consecinţă, pentru a putea fi acceptate, laelaborarea normelor ar trebui să participe toţi cei care le aplică, precum şiprincipalele grupuri de utilizatori.

Obiectivele contabilităţii sunt o rezultantă a:

– teoriei contabile

–intereselor grupurilor principale de utilizatori

– normelor contabile regionale şi internaţionale (în contextulglobalizării economice)

Obiectivele contabilităţii la un moment dat determină conturareadiferitelor sisteme contabile, influenţează conţinutul şi structura situaţiilorfinanciare, inclusiv modul de evaluare şi recunoaştere a elementelor componenteale acestora, aşa cum vom demonstra în capitolul următor al acestei lucrări.

1.1.2. Surse, instrumente şi organisme de normalizare contabilă

Prin sursă de normalizare contabilă se înţelege ansamblul de termenişi de instrumente pe care un organism profesional şi/sau guvernamental (public)le recomandă/impune celor care exercită profesia contabilă şi cu care pot fifamiliarizaţi beneficiarii acestora.

Instrumentele de normalizare contabilă sunt denumite şi instrumente dereglementare şi fac obiectul armonizării contabile.

Norma de contabilitate reprezintă regula precisă de evaluare, înregistrare,clasificare, evaluare şi prezentare a informaţiei contabile, elaborată în vederea

3



rezolvării unei probleme repetitive, rezultată dintr-o alegere raţională, colectivă, în cadrul unui organism de reglementare contabila profesional şi/sau public1.

De aici, normalizarea contabilităţii constă în organizarea contabilităţiidupă reguli precise, elaborate de către un organism independent, de către putereapublică sau printr-o colaborare între cele două entităţi menţionate.

Desigur, normalizarea nu trebuie confundată cu normarea. Aceasta dinurmă este o componentă a procesului de normalizare şi vizează elaborarea unuiplan de conturi şi a unor filiere de înregistrare contabilă.

Instrumentele de normalizare contabilă sunt:

Planul contabil general, reprezentat de o listă de conturi, la carese alătură norme metodologice de aplicare

Acestea din urmă constituie o construcţie coerentă, elaborată cu aportulprofesioniştilor liberali, validată de practică şi apoi impusă întreprinderilor.

Cadrul conceptual contabil, care este un document formalizatcare cuprinde descrierea:

- termenilor specifici şi a principiilor contabile general admise- caracteristicilor calitative necesare unei informaţii contabile

pentru a fi utilă- obiectivului situaţiilor financiare- criteriilor de recunoaştere a elementelor componente ale

situaţiilor financiare

În ceea ce priveşte organismele de normalizare contabilă, acesteadiferă ca şi componenţă, activitate şi politici de la regiune la regiune, de la ţară laţară. Vom expune în continuare doar acele organisme care interesează în

contextul lucrării de faţă. Este vorba de:a) pe plan international : IASB (Comisia Internaţională pentru StandardeContabile), care a elaborat un corp de norme contabile internaţionalecare pot fi structurate astfel:

- Cadrul conceptual (principii)- Norme propriu-zise, care la ora actuală se diferenţiază în:

IAS (Standarde Internaţionale de Contabilitate) IFRS (Standarde Internaţionale de Raportare

Financiară)- Interpretări ale normelor şi anume

SIC (Interpretările Standardelor Internaţioanle de

Contabilitate) Interpretări date de IFRIC (International

Financial Reporting Interpretations Committee)IASB este organismul mondial al normelor contabile creat în 1973 şi care a

avut de la început ca şi obiectiv promovarea regulilor standardizate alecontabilităţii, aplicabile lumii întregi.1 Pop A., Contabilitatea financiară românească armonizată cu Directivele contabile europene şi StandardeleInternaţionale de Contabilitate, Ed. Intelcredo, Deva, 2002, pag. 30

4



El stabileşte codul de bună conduită şi încearcă, cu un succes în creştere,să le facă acceptate de către diferitele guverne şi autorităţi contabile regionale şinaţionale.

b) în Europa : Comisia Europeană, care a elaborat şi modificat în timp,plan contabil, mai multe directive, inclusiv Directiva a IV-a, care se

referă la structura, conţinutul şi prezentarea situaţiilor financiare,respectiv Directiva a VII-a care se se referă la conturile consolidateComisia Europeană realizează normalizarea prin intermediulurmătoarelor două organisme: Comitetul de normalizare contabilă(ARC), respectiv Grupul European pentru avizarea raportărilorfinanciare (EFRAG)

c) în SUA : există trei organisme care contribuie la fixarea modalităţilor destabilire şi publicare a situaţiilor financiare:- SEC (Securities and Exchange Commission) – o comisie a

operaţiilor la bursă

- FASB (Financial Accounting Standards Board - ComisiaStandardelor de Contabilitate Financiară), organism independent,influenţat în mică măsură de către profesioniştii contabili şi guvern)

La ora actuală este sursa şi autoritatea principală a doctrinei contabile,fiind recunoscută ca atare de SEC.

FASB publică FAS-uri (Statements of Financial Accountong Standards) şiinterpretări ale acestora.

- AICPA (American Institute of Chartered Public Accountants) – ceamai înaltă autoritate americană în domeniul contabil, un fel de ordinal experţilor contabili şi auditorilor

AICPA publică GAAP, GAAS – standarde general acceptate in domeniul

contabil şi al auditului, precum şi un cod etic profesional.Normele contabile sunt elaborate în cadrul FASB, prin colaborare cu SECşi membri AICPA, în cadrul unui proces laborios, după care sunt promulgatedrept GAAP-uri.

d) în România – Guvernul (Ministerul Finanţelor Publice), care înultimele decenii a fost singurul organism cu rol în reglementareacontabilităţii, emiţând o serie de acte normative în acest scop. La oraactuală este potenţat rolul Consiliul Naţional al Contabilităţii, organismcare asigură legătura între profesioniştii contabili şi autoritatea publică,emitentă a reglementărilor contabile.

1.1.3. Medii şi modele contabile

Diferitele variabile ale mediului influenţează dezvoltarea contabilităţiifinanciare în anumite grade. Aceste variabile sunt2:

2 Gernon H., Meek G., Accounting – an international perspective, McGraw-Hill International Editions,2001, pag. 3-8

5



a) Resursele de finanţareInfluenţa resurselor de finanţare asupra orientării sau obiectivelor

contabilităţii financiare poate fi pusă în evidenţă răspunzându-se la următoarele întrebări:

- cine sunt finanţatorii, adică utilizatorii de informaţii privilegiaţi(acţionari, bănci sau stat) ?- câţi investitori şi creditori există ?- cât de strânse sunt legăturile între întreprindere şi finanţatori ?- cât de dezvoltate sunt schimburile de acţiuni şi obligaţiuni pe

piaţă ?- care este gradul de utilizare a pieţelor financiare internaţionale ?

Pornind de la răspunsurile la aceste întrebări, se conturează mai multeobiective şi practici contabile. Astfel:

1. În SUA şi Marea Britanie revoluţia industrială a condus la o dezvoltareeconomică susţinută, întreprinderile au devenit mai puternice, cu nevoi definanţare pe măsură. Grupul de acţionari a devenit mai diversificat şi mainumeros, desprinzându-se de management, care a fost ulterior asigurat deprofesionişti. Astfel, contabilitatea şi situaţiile financiare au devenit o importantăsursă de informare pentru acţionari. În plus, aceste ţări au pieţe de capitaldezvoltate, potenţând rolul contabilităţii de a determina profitabilitatea, de aanticipa viitorul întreprinderii (afacerii).

2. În alte ţări (spre exemplu, Elveţia, Germania, Japonia), există sisteme bazate pe credite care satisfac nevoile de finanţare ale întreprinderilor. Acţionariatul tinde să se concentreze. Informarea asupra activităţii întreprinderiise face prin contacte directe, vizite, cu atât mai mult cu cât ea are un numărrestrâns de creditori sau poate unul singur. Astfel, situaţiile financiare sunt

adresate mai mult statului şi cuprind informaţii sumare. Contabilitatea financiarăeste orientată spre protecţia creditorilor.

3. În Franţa şi Suedia statul joacă un rol important în gestionarearesurselor naţionale, iar întreprinderilor li se cere să realizeze politicile şiplanurile macroeconomice guvernamentale. Statul contribuie cu închirieri(concesiuni) sau investiţii în întreprinderi. Contabilitatea este orientată spredeciziile guvernamentale.

Desigur, toate aceste constatări se modifică în cazul întreprinderilormultinaţionale, care acţionează pe pieţe externe şi care raportează o varietate deinformaţii.

b) LegislatiaExistă ţări în care contabilitatea este influenţată de legislaţie, de codul

comercial, respectiv altele în care legislaţia nu are aceeaşi greutate.În ţările din prima categorie, se stipulează standarde minime de

comportament comercial. Cetăţenii sunt obligaţi să respecte litera legii. În astfelde ţări, principiile contabile sunt legi naţionale. Contabilitatea financiară este maimult o activitate a sectorului public, administrată de organisme guvernamentale

6



(sau quasi-guvernamentale). Practicile contabile tind să fie foarte descriptive,detaliate şi procedurale. Principalul rol al contabilităţii financiare estedeterminarea bazei de impozitare a întreprinderilor. Exemple de astfel de ţărisunt Franţa, Germania, România.

În celelalte ţări, legile stabilesc limitele peste care o operaţie este ilegală. În

cadrul acestor limite, sunt încurajate latitudinea şi judecata. Practicile decontabilitate sunt stabilite chiar de către contabili (mai ales în sectorul privat) iarapoi ele se generalizează. Exemple de astfel de ţări sunt SUA, Marea Britanie.

c) Legăturile politice şi economice cu alte ţăriTehnologia contabilă este importată şi exportată la fel ca şi sistemele

politice şi ideologice. Astfel, SUA a influenţat contabilitatea unor ţări ca şi Canada, Mexic,

Filipine, Israel ca urmare a proximitatii geografice şi/sau a legăturilor economice,istorice, sociale strânse.

Altă forţă semnificativă în lumea contabilă este Marea Britanie (cu Anglia

şi Scoţia în principal). Respectivele state au influenţat fostele colonii britanice,exportând chiar şi contabili. Printre aceste ţări se numără Australia, NouaZeelandă, Malaesia, Pakistan.

Începand cu 1970, Uniunea Europeană urmăreşte să armonizeze practicilecontabile din ţările membre. Deşi Marea Britanie, Germania şi Franţa auorientări fundamentale diferite în privinţa rolului şi obiectivelor contabilităţiifinanciare, totuşi au interese economice similare şi în consecinţă dorinţa de a-şiapropia practicile. La ora actuală se face simţită în această regiune spiritulnormelor contabile internaţionale care a fost preluat în actulaizările făcute asupradirectivelor a IV-a şi a VI-a a Uniunii Europene.

d) Rata inflaţieiÎn majoritatea ţărilor, contabilitatea se bazează pe principiul costuluiistoric, fundamentat la rândul său pe premisa că unitatea monetară în care seexprimă situaţiile financiare este relativ stabilă. Principiul afectează mai alesevaluarea activelor şi dintre acestea, pe cele imobilizate o perioadă mai lungă detimp.

Ţări în care inflaţia a fost foarte mare, au abandonat orice legatură cucostul istoric (America Latină). Aceste ţări îşi înregistrează activele la valoricorelate cu evoluţia preţurilor.

În alte ţări, deşi inflaţia este mică, există prevederi care cer întreprinderilor să-şi raporteze efectul schimbării preţurilor în notele la situaţiilefinancare.

e) Dimensiunea şi complexitatea afacerilor, gradul de dezvoltare almanagementului şi a comunităţii de afaceri, nivelul de educaţie

Aceşti factori definesc limitele de complexitate ale sistemului decontabilitate naţional. Cu cât este mai mare, mai complexă afacerea, cu atât maimari sunt dificultăţile de natură contabilă, iar profesioniştii contabili trebuie săfie mai calificaţi. Aceasta nu se poate obţine într-o ţară în care nivelul de educaţie

7



este scăzut, cu excepţia cazului în care se importă astfel de cunoştinţe sau setrimit în afara ţării persoane la specializare. Pe de altă parte, dacă nici utilizatoriiinformaţiei contabile nu sunt prea sofisticaţi în cererile lor, nici sistemul contabilnu este prea complex.

Majoritatea corporaţiilor multinaţionale îşi au cartierul general în ţări

dezvoltate, industrializate. Acestea au sisteme contabile sofisticate şi persoane înalt calificate. Alte ţări, în plină dezvoltare (China, Polonia, Cehia, România) îşidezvoltă în timp sistemele contabile.

f) Cultura Variabilele deja menţionate sunt în anumite grade părţi ale culturii unei

ţări, a raselor, a religiilor, a ariilor geografice. Uneori „cultura” este definită dreptsuma valorilor şi atitudinilor împărtăşite de membri unei societăţi. Din aceastaface parte literatura contabilă cu tot ce înseamnă concepte, standarde şi practici.

Culturile individualiste tind sa aibă un nivel mai înalt al dezvoltăriicontabile. În alte societăţi (grupuri), în care viitorul este ambiguu sau incert, nuse apreciază în acelaşi fel tehnologia contabilă, care se păstrează aproapeneschimbată.

Sub influenţa acestor variabile ale mediului, modelele contabile care s-auconturat în lume se pot clasifica astfel:

a) modelul imaginii fidele (prezentării corecte) Acest model este orientat spre deciziile necesare utilizatorilor externi.

Situaţiile financiare servesc în special investitorilor pentru a apreciaperformanţele manageriale şi a proiecta viitoarele cash-flow-uri şiprofitabilitatea.

Modelul este originar din Marea Britanie şi s-a extins în toate zonele lumiiunde britanicii au avut influenţă, inclusiv în SUA. În consecinţă, acesta mai estedenumit anglo-saxon sau britanic-american. Este bazat pe cutume, pe practicirecunoscute, precum şi pe o finanţare de pe pieţele de capital.

Ţări care mai aplică modelul sunt: Australia, Canada, Africa de sud,Singapore. Modelul este adoptat şi de IASB.

La standardele specifice acestui model se aliniază societăţilemultinaţionale din Europa, Japonia, dar şi ţări aflate în plină dezvoltare (China),care în felul acesta atrag mai mulţi investitori. De asemenea, aşa cum se va arăta în continuare, modelul se răspândeşte în lume prin intermediul acţiunilor IASB şia procesului de mondializare.

b) modelul juridicSe bazează pe codurile comerciale ale ţărilor Europei, ca şi Franţa,

Germania, Italia. În consecinţă, mai este denumit modelul continental . Japoniaeste şi ea o ţară în care are putere codul comercial, având sistemul juridic inspiratdin cel german.

Acest model nu este destinat investitorilor. De regulă, serveşte satisfaceriicerinţelor autorităţilor fiscale privind impozitele şi taxele sau aprecierii activităţii întreprinderii în contextul politicii macroeconomice a statului. Băncile oferă

8



principala resursă de finanţare, încurajând astfel practicile de contabilizareconservatoare, prudente. Întreprinderile mai au legături strânse cu clienţii şifurnizorii principali, precum şi cu personalul. Acestea sunt considerate grupuriapropiate întreprinderii şi deci sunt informate preferenţial.

c) modelul ajustat la inflatieSchimbarea preţurilor este un factor al activităţii economice în majoritateaţărilor. În aceste ţări se recurge la o contabilitate alternativă care să răspundăinflaţiei, adiccă să aducă ajustări la inflaţie. Modelul contabil este considerat unadaos la unul dintre cele două modele deja prezentate. Astfel, în Israel şi Mexic,se aplică un model bazat pe imaginea fidelă, dar cu ajustări bazate pe schimbareaindicelui preţurilor de consum. De asemenea, dacă inflaţia este redusă simţitor înunele ţări, se renunţă la aceste ajustări (Argentina, Brazilia).

1.1.4. Mondializare – internaţionalizare şi armonizare –

convergenţăÎnceputul secolul XXI confirmă faptul că destinele naţionale sunt

influenţate de către forţele competiţiei globale mondiale, astfel încât deciziile deexploatare, financiare şi de investiţii au considerabile implicaţii internaţionale.Cum multe dintre aceste decizii se bazează pe informaţiile contabile, cunoaşterearegulilor contabile regionale şi internaţionale este crucială pentru a avea ocorectă interpretare şi înţelegere în cadrul legăturilor de afaceri în lume.

În actualul context internaţional este necesară mai mult ca oricând otransparenţă a informaţiilor întreprinderilor. Astfel, utilizatorii de informaţii, înprimul rând investitorii, au nevoie de informaţii financiare şi nefinanciare clare,

credibile şi comparabile internaţional pe care să-şi bazeze deciziile. Aceasta este onecesitate pentru ca încrederea acestora în întreprindere şi perspectivele sale săse păstreze.

Aşadar, la ora actuală asistăm la un proces de globalizare contabilă, ca şicomponentă a globalizării economice. La rândul său, globalizarea reflectă o fază aprocesului de internaţionalizare a întreprinderilor prin care forma materială aactivităţii economice este supusă logicii abstracte a schimbului de capitaluri şi deinformaţii3.

Globalizarea contabilă urmăreşte transformarea sistemului contabil într-un model economic şi financiar, care să informeze mai corect şi mai rapidutilizatorii informaţiei contabile, îndeosebi pe cei care au finanţat o afacere şi

anume investitorii/acţionarii şi creditorii.Totuşi, globalizarea sau mondializarea în plan contabil este mai degrabăo tendinţă decât un fapt împlinit.

Termenul de internaţionalizare este mult mai potrivit, pentru că prinintermediul IASB (Comitetul Internaţional pentru Standarde Contabile) un marenumăr de persoane, întreprinderi şi ţări participă la acest proces.

3 Casta J. F., Colasse B., Juste valeur-enjeux techniques et politiques, Ed. Economica şi cabinetul Mazars,Paris, 2001, pag. 182

9



În ceea ce priveşte armonizarea, în domeniul contabil ea desemnează, aşacum s-a arătat, procesul de aliniere, de exemplu pe plan european, a normelorcontabile ale diferitelor state membre.

În Europa4, procesul a început în anul 1970 şi s-a concretizat în douădirective ale Comisiei Europene: directiva a IV-a (1978) şi a VII-a (1983). Acestea

au fost preluate mai mult sau mai puţin în legislaţia ţărilor membre şi auinfluenţat sistemele contabile ale ţărilor necomunitare.Cei care sunt mai îngăduitori cu Directivele Europene afirmă că sunt

criticabile prin gradul de învechire, având în vedere că nu au fost actualizate demai bine de două decenii, până în anul 2003, când s-a procedat la o modernizareprin preluarea mai multor elemente ale standardelor contabile internaţionale. Sepoate astfel observa tendinţa de convergenţă mai degrabă decât cea dearmonizare.

Cei mai duri, spun că procesul de armonizare a eşuat, aducândurmătoarele argumente:

- nu a existat o bază conceptuală veritabilă- nu a existat dorinţa reală de a ieşi din graniţele ţării (deşi legislaţia

naţională s-a aliniat în mare măsură, practica nu a preluat decât înmică parte respectivele reglementări)

- a existat o prea mare legătură cu fiscalitatea şi juridicul- în sfârşit, se poate spune că directivele au fost prea permisive, lăsând o

(prea) mare libertate de acţiune statelor membreÎn afara celor spuse, ţările europene cu vocaţie internaţională au fost într-o

situaţie delicată ca urmare a neconformităţii normelor contabile naţionalealiniate la cele europene cu normele internaţionale (sau cele americane, maiapropiate de spiritul IAS/IFRS).

Ca o consecinţă firească, Uniunea Europeană s-a îndreptat spre IASB şinormele sale cu care urmăreşte să se compatibilizeze (a se reţine şi actualizareaDirectivelor a IV –a şi a VII-a în anul 2003), proces denumit actualmenteconvergenţă.

1.1.5. Coordonate ale procesului de convergenţă

Ca termen, „a converge” semnifică a ajunge în acelaşi punct sau la acelaşirezultat.

Pentru a înţelege conţinutul acestui concept aplicat la nivel contabil,trebuie pornit de la realitatea că o armonizare perfectă a normelor contabile nupoate exista, din moment ce fiecare sistem contabil este influenţat de variabileeconomice, financiare, fiscale, sociale, juridice şi culturale ale mediului.Eforturile de armonizare regională au atenuat diferenţele dintre practicilecontabile dar nu au putut să le elimine. De exemplu, Directiva a IV-a europeană,deşi aplicată în toate ţările membre, nu a fost percepută în mod unitar. Deasemenea, deşi există o oarecare armonizare între sistemele contabile anglo-

4 Deaconu A., Impactul convergenţei contabile asupra reglementărilor şi practicilor naţionale, volumulconferinţei „Contabilitatea mileniului III”, Editura Sincron, Cluj-Napoca, 2003, pag. 118

10



saxone, există totuşi diferenţe între contabilitatea americană şi cea britanică, spreexemplu.

Soluţia ar fi convergenţa, tradusă prin alinierea, fără preluare identică, lanormele contabile internaţionale. Mai exact, convergenţa presupune un singurset de standarde, cu posibilitatea adaptării lor la realităţile naţionale, elaborate cu

concursul reprezentanţilor mai multor ţări. Astfel, sistemele contabile naţionale ar trebui să-şi adapteze propriilenorme la cele internaţionale (IAS/IFRS) sau chiar să le adopte cu un anumitnumăr de schimbări.

S-a dezbătut mult conţinutul procesului de „convergenţă”, proces acceptat într-o măsură tot mai mare pe plan mondial. Convergenţa este esenţială pentrudezvoltarea şi buna funcţionare a pieţei internaţionale de capital. Participanţiicheie pe aceste pieţe (întreprinderi, utilizatori de informaţii financiare cum suntanaliştii financiari şi investitorii, organismele de reglementare) doresc să o vadărealizată. Tot mai multe fluxuri traversează frontierele, activităţile de fuziunesunt tot mai numeroase, investiţiile externe continuă să crească substanţial. Aşadar, normele contabile trebuie să fie coerente cu pieţele internaţionale.

Optimiştii, adică cei care cred în utilitatea şi posibilitatea de realizare aacestui proces, aduc următoarele argumente în favoarea sa5:

investitorii şi analiştii financiari pot înţelege situaţiile financiareale societăţilor străine

fluxurile de resurse pentru investiţii se fluidizează pe planinternaţional

societăţile multinaţionale pot întocmi mai uşor conturileconsolidate

autorităţile fiscale pot măsura mai uşor impozitul pe profitdatorat de societăţile străine

întreprinderile îşi pot determina poziţia strategică în sectorul lorde activitate, pe plan mondial

Pesimiştii văd doar piedicile, greutăţile inerente şi în final pun subsemnul întrebării oportunitatea adoptării normelor contabile internaţionale –care ar asigura convergenţa – în lume.

Dacă ne limităm cu analiza la nivelul Europei, scepticii europeni arată căprocesul de convergenţă mai are mult de aşteptat. Aceştia enumeră alte realităţicu care se confruntă diferitele sisteme contabile: greutăţi şi timp pentrucorectarea unor erori de guvern, lipsuri etice, scandaluri contabile. Ei pledeazămai întâi pentru o recuperare, o curăţare a procesului contabil.

În general, pesimiştii judecă astfel:

statul rămâne un important utilizator al informaţiei contabile, orsistemele fiscale naţionale sunt foarte variate

sistemele contabile sunt subordonate sistemelor economice şipolitice, cu specificităţile lor


11



IASB sau alte organisme regionale nu dispun de autoritateanecesara pentru a impune normele lor atunci cand intra inconflict cu cele nationale (cu atat mai mult daca acestea din urmasunt elaborate de organisme independente, cu o putere legislativalimitata)

unele ţări, naţionaliste, îşi simt ameninţată suveranitateanaţională dacă se adoptă regulile internaţionale

De asemenea, cei care au retincenţe faţă de convergenţă arată că aceasta vaconduce, teoretic vorbind, la un model dual:

- majoritatea întreprinderilor (în primul rând cele mici şi mijlocii) vor utiliza un referenţial naţional racordat la normeleinternaţionale

- marile întreprinderi (pentru conturile lor consolidate şieventiual cele individuale), care acţionează pe pieţeleinternaţionale, vor utiliza un referenţial internaţional (în unelecazuri american)

Existenţa acestui model dual ar prezenta următoarele dezavantaje: nu se poate accepta ideea că două tratamente contabile diferite

(unul pentru conturile individuale şi altul pentru cele consolidate)conduc la o prezentare corectă şi fidelă

investitorii nu vor fi siguri dacă este relevantă mărimea profituluiobţinut prin aplicarea normelor naţionale sau a celorinternaţionale

managerii vor trebui să ştie să argumenteze acţionarilor de ceconturile individuale prezintă o pierdere, iar cele consolidate unprofit

pe termen lung, se poate ajunge la situaţia calculării impozituluipe profit pe baza normelor internaţionale, situaţie care ar puteadezavantaja unele ţări

Chiar dacă aceşti pesimişti ai convergenţei au parţial dreptate, soluţiapentru ceea ce critică ei este chiar utilizarea unitară a unor norme verificate,elaborate prin cooperarea organismelor profesionale şi a specialiştilor diferitelorstate. Chiar şi în SUA se observă sfârşitul autoreglării profesiei contabile şinecesitatea adoptării sau cel puţin compatibilizării GAAP cu IAS/IFRS.

În ceea ce ne priveşte, suntem întru totul pentru adoptarea IAS/IFRS şi înEuropa6. Pe de altă parte suntem conştienţi de dificultăţile acestui proces. Aceste

norme, de origine anglo-saxonă, reprezintă mai mult decât o simplă schimbare areferenţialului contabil. Astfel, pe lângă interesele profesionale, alte interesegeopolitice şi economice îngreunează ajungerea la o soluţie şi la un consens decare ar beneficia toţi. Suntem convinşi însă că, în timp, contabilitatea va jucarolul care îi corespunde în interiorul noii coordonate a comerţului internaţionalcare este globalizarea. Aceasta pentru că normele contabile internaţionale

6 Deaconu A., Adoptarea IAS/IFRS în Europa, revista “Contabilitatea, expertiza şi auditul afacerilor”, nr.8/2005, pag. 45

12



urmăresc să furnizeze investitorilor şi pieţelor de capital etaloane comune,normalizate şi mai ales precise privind activitatea întreprinderilor. Astfel, în viitor, rolul contabilităţii în furnizarea informaţiilor, în tranzacţiile cotidiene va fimult mai mare. Contabilul va fi cooptat în echipele de proiect, la fel ca şifiscalistul, juristul, alţi consultanţi.

Obiectivul IASB este ca normele internaţionale şi naţionale să conveargăspre norme de înaltă calitate.

Aceasta s-ar putea realiza printr-o colaborare cu autorităţile naţionale pe baza unor proiecte comune, prin monitorizare şi prin intensificarea comunicării.

Obţinerea convergenţei în viziunea IASB se poate realiza prin:- existenţa unui cadru conceptual unic- colaborări în cadrul unui parteneriat real- alegerea celei mai bune alternative indiferent de originea ei- crearea unor mecanisme pentru interpretări pertinente

Acţiunile menţionate trebuie să fie concertate cu aspecte de natură

practică cum sunt: alinierea reglementărilor fiscale, de piaţă, juridice, asigurareacalităţii auditului şi a conducerii întreprinderilor.IASB lasă la latitudinea statelor opţiunea de extindere a IAS/IFRS de la

conturile consolidate ale societăţilor cotate la societăţile mici şi mijlocii (IMM-URI), fie că sunt cotate sau necotate.

Liniile generale ale programului de lucru al IASB se referă la trei obiective:- favorizarea convergenţei în materie normativă- facilitarea aplicării normelor- ameliorarea normelor existente

În afara acestor teme, au fost identificate alte subiecte care vor fi încredinţate spre studiu unora dintre normalizatorii naţionali. Dintre acestea sepoate menţiona un proiect legat de întreprinderile mici şi mijlocii care va studianecesitatea furnizării unor instrumente specifice nevoilor de informaţii financiare în ţările emergente sau pentru anumite categorii de întreprinderi cum sunt IMM-urile sau întreprinderile individuale.

Aşadar, trendul mondial este realizarea convergenţei, curent la care sealiniază şi Europa. Începând cu 1 ianuarie 2005, aceasta a trecut la aplicareaefectivă a normelor contabile internaţionale – ca modalitate de asigurare aconvergenţei contabile. Încă înainte de această scadenţă – valabilă după cum seştie pentru societăţile cotate şi conturile lor consolidate – ne-am formulat cu toţiio serie de întrebări vis-a-vis de convergenţă, întrebări care rămân obiectul unordezbateri încă actuale. Dintre acestea, încă ne preocupă următoarele7:

1) Ce motive ar fi să nu se adopte IFRS ? Dacă vorbim de Europa, cu toate avantajele preluării IFRS, există şi

dezavantajul diminuării influenţei specificităţilor europene, adică modul de a înţelege noţiunea de rezultat, noţiunea de patrimoniu, principiul prudenţei.

7 Deaconu A., Impactul convergenţei contabile asupra reglementărilor şi practicilor naţionale, volumulconferinţei „Contabilitatea mileniului III”, Editura Sincron, Cluj-Napoca, 2003, pag. 121-124

13



Pe de altă parte, există o problemă importantă legată de cultură, deconcept economic, de traducere din limba engleză.

În ceea ce priveşte practica întreprinderilor, acestea vor să cunoascăcontextul şi regulile jocului şi anume ce norme contabile trebuie să aplice, cumeste ea auditată, care este influenţa informaţiei pe piaţa financiară. Din acest

punct de vedere, sunt avantajate normele deja cunoscute (naţionale, uneori celeamericane). Ar mai fi un impediment legat de complexitatea şi întinderea (mărimea)

IFRS. Trebuie încă avut în vedere şi reversul: normele prea simple (sintetice)prezintă riscul de a suscita numeroase interpretări „locale”.

2) IAS/IFRS să fie obligatoriu sau facultativ de aplicat? Aceasta depinde de autoritatea naţională. În anumite contexte, aplicarea

este obligatorie şi deci integrală. Este cazul ţărilor în care autorităţile contabileimpun deja aceste noi reguli.

3) IAS/IFRS să se aplice societăţilor cotate doar pentru conturileconsolidate sau şi pentru conturile lor individuale ? Este din ce în ce mai agreată ideea de aliniere a conturilor individuale cu

cele consolidate pentru întreprinderile aparţinând aceluiaşi grup, ca urmare adificultăţilor de preluare a datelor din conturile individuale pentru a elaborasituaţiile financiare consolidate.

4) IAS/IFRS să se aplice doar societăţilor cotate sau şi societăţilor necotate? Chestiunea este încă în discuţie. Totuşi, ar trebui să se gândească norme

pentru alte societăţi decât cele cotate pentru a satisface necesităţile lor deinformare.

IAS/IFRS nu acoperă decât o mică parte din câmpul normalizării, fiindconcepute pentru grupurile cotate şi pentru a satisface nevoile de informarefinanciară ale investitorilor). Existenţa şi noul nume al normelor internaţionale(IFRS) se justifică mai ales pentru ţările (cum este SUA) în care sunt obligate să-şi publice conturile doar întreprinderile cotate, spre deosebire de Europa undetoate întreprinderile, mari şi mici, trebuie să o facă, iar în unele cazuri pentrudouă serii de conturi (individuale şi consolidate).

5) IAS/IFRS să se aplice doar societăţilor necotate mari sau şi IMM-urilor ? Pentru IMM-uri, trebuie pusă în discuţie relevanţa IAS/IFRS. Un singur

argument solid în favoarea adoptării lor la nivelul IMM-urilor ar fi, pe planeuropean, formarea pieţei unice. Pentru IMM-URI este recomandabil un ghidnaţional, nu norme internaţionale. În cel mai rău caz, ar putea să existe regulinaţionale doar pentru problemele pentru care nu există un IAS/IFRS specific.

Referitor la aplicarea normelor contabile internaţionale IMM-urilor, IASBa dat recent un răspuns8.

8 Deaconu A., Contabilitatea Întreprinderilor Mici şi Mijlocii – standarde naţionale, europene sauinternaţionale ?, 3rd International Conference „An Entreprise Odyssey: Integration or Disintegration”, June

14



În iunie 2004 IASB a publicat un material de discuţie (discussion paper)privind propunerile sale de a dezvolta un set distinct de standarde pentru IMM-URI. Acest material nu include propuneri concrete privind conţinutul unornorme specifice IMM-urilor. Se concentrează asupra modului de abordare decătre IASB a acestui proiect. Lansează idei şi întrebări legate, printre altele, de

următoarele chestiuni:a) Ar trebui IASB să dezvolte standarde pentru IMM-URI ? b) Actualele IAS/IFRS ar fi utile pentru orice entitate?c) Ar trebui ca normele contabile pentru IMM-URI să nu fie aplicate de

societăţile cotate chiar dacă reglementările lor naţionale permit acestlucru ?

d) Care ar trebui să fie obiectivele IAS/IFRS pentru IMM-URI ?e) Căror entităţi să le fie destinate ?f) Care să fie structura IAS/IFRS?Conform IASB, obiectivele IAS/IFRS pentru IMM-URI ar fi:- să ofere standarde de calitate, uşor de înţeles pentru toate IMM-urile

- să se concentreze pe nevoile IMM-urilor- să nu se îndepărteze de cadrul conceptual al IASB- să reducă obligaţiile de raportare financiară pentru acele IMM-URI

care vor să aplice IAS/IFRS integrale (existente actualmente)- să faciliteze trecerea la IAS/IFRS integrale dacă IMM-ul devine cotat

public sau optează pentru folosirea acestor normeRămâne să urmărim cu toţii, în timp, rezultatele acestei dezbateri lansate

de IASB, pentru care se puteau primi răspunsuri până în septembrie 2004. Deasemenea, aşteptăm cu interes redactarea efectivă a unor astfel se standarde, lacare poate şi recent intrate în Uniunea Europeană sau cele care se pregătesc săadere şi-ar putea aduce contribuţia.

1.2. Răspunsul european la convergenţă

1.2.1. Evoluţii europene ale ultimilor ani

Singura regiune geopolitică care a luat decizia să aplice normele IASB esteEuropa, poate şi pentru că nu a avut rezultatele scontate în procesul armonizăriicontabile.

În urma acestei decizii, Uniunea Europeană şi-a propus să acţioneze în aşafel încât, pe de o parte, actualele norme internaţionale să fie aplicate în ţărileeuropene, iar pe de altă parte, să-şi asigure o influenţă asupra normelor care se vor elabora în viitor.

Cronologic vorbind, în cadrul Uniunii Europene s-a derulat un veritabilproces juridic care viza aplicarea în Europa a IAS/IFRS şi care a primit

15-17 th, 2006, Zagreb, Croatia

15



denumirea de “Noua strategie europeană”9. Procesul a fost iniţiat în martie 2000şi încheiat în martie 2002. Prin finalizarea acestuia, Parlamentul şi ConsiliulUniunii Europene au adoptat un regulament privind aplicarea noilor normecontabile.

Regulamentul rezultat, nr. 1606/19 iulie 2002, a urmărit două obiective

importante:- garantarea unui grad ridicat de transparenţă şi de comparabilitate asituaţiilor financiare

- funcţionarea eficientă a pieţei comunitare a capitalurilor şi a pieţelorinterne

Articolul 4 al Regulamentului preciza că, începând cu anul 2005,societăţile europene cotate trebuie să-şi prezinte conturile consolidate înconformitate cu IAS/IFRS.

De la această prevedere s-a permis o derogare pentru întreprinderile careau cotate doar obligaţiuni pe o piaţă reglementată şi pentru cele care utilizeazănorme acceptate pe plan internaţional cum sunt cele ale FASB (ComisiaStandardelor de Contabilitate Financiară). În aceste cazuri particulare, data deadoptare a normelor internaţionale a fost amânată pentru anul 2007.

Regulamentul preciza că prin norme contabile internaţionale se înţeleg vechile IAS dar şi viitoarele norme internaţionale de informare (raportare)financiară, IFRS (International financial reporting standards), precum şiinterpretările IAS (SIC), respectiv ale IFRS, atât cele actuale cât şi cele viitoare.

În afara precizărilor referitoare la societăţile cotate şi conturile lorconsolidate, Regulamentul prevedea de asemenea pentru statele membreposibilitatea de a autoriza sau obliga aceste societăţi cotate să aplice IAS/IFRS şipentru conturile lor individuale, precum şi de a autoriza sau obliga societăţilenecotate să aplice respectivele norme internaţionale.

De remarcat, în sfârşit, că se mai avea în vedere o procedură de “filtraj”,adică posibilitatea, pentru Consiliul european, de a se pronunţa dacă o nouănormă emisă de IASB va fi adoptată sau nu. Consiliul urma să vegheze canormele preluate să nu fie total deconectate de realitate sau excesiv de complexe.

Această prevedere, mai ales dacă s-ar fi concretizat în respingerea uneinorme sau a alteia, intra în contradicţie cu IAS 1 care enunţă în mod explicit căstandardele internaţionale de contabilitate se consideră adoptate dacă suntpreluate în integralitatea lor. Pentru a se evita ajungerea într-o atare situaţie,reprezentanţii Uniunii Europene reclamau organizarea unei forţe de presiuneeuropene în definirea în amonte (înainte de a se face publice) a normelorcontabile internaţionale.

În paralel cu regulamentul amintit, Consiliul european pregătea un proiectde modificare a directivelor a IV-a şi a VII-a în cadrul unei directive numită de“modernizare” pentru a permite convergenţa totală (fie de drept, fie prinopţiune/de fapt) a soluţiilor internaţionale cu cele fixate în vechile directive.Proiectul urmărea ca adoptarea IAS/IFRS să respecte exigenţele directivei a IV-a


16



şi a VII – a, adică să dea o imagine fidelă şi onestă a situaţiei financiare şi arezultatelor unei întreprinderi. Această cerinţă nu implica totuşi o strictăconformitate cu fiecare dintre dispoziţiile directivelor europene.

Justificarea acţiunii în cauză era crearea unor condiţii de concurenţăuniforme pentru societăţile europene care aplică IAS/IFRS, respectiv pentru cele

care nu le aplică. Or, cele care nu aplicau normele internaţionale, aveau ca unicăsursă de drept contabil directivele IV şi VII. În consecinţă, aceste directive eraimportant să reflecte dezvoltările contabile pe plan internaţional.

În lumina celor expuse anterior, prin Directiva Parlamentului şi aConsiliului European nr. 2003/51/CE din 18 iunie 2003, se modifică directivelecontabile IV (1978), VII (1983), precum şi alte două directive care se referă la bănci şi asigurări10.

Noua directivă europeană se aplică ţărilor membre începând cu 1 ianuarie2005, pentru întreprinderile cărora le-au corespuns vechile directive IV şi VII.

Suntem de părere că aceste modificări conduc la o apropiere importantă între normele europene şi IAS/IFRS.

1.2.2. Utilizarea IAS/IFRS în Europa11

După cum se ştie, la ora actuală IAS/IFRS au devenit noua lingua francacontabilă a Uniunii Europene odată cu adoptarea lor la 19 iulie 2002, fiindaplicabile din 1 ianuarie 2005 pentru conturile consolidate ale societăţile cotate.Este cea mai importantă schimbare în raportările financiare din ultimii 25 de anişi vor fi afectate 7000 de întreprinderi care raportau după standardele lornaţionale.

Dacă mai întâi au fost rezervate societăţilor cotate pentru conturile lorconsolidate, IAS/IFRS ating acum o altă etapă.

În primul rând, legislaţia europeană permite statelor membre să optezepentru extinderea folosirii normelor internaţionale şi pentru societăţile necotate,la fel ca şi pentru societatea mamă.

De asemenea, adoptarea normelor s-a făcut uneori înainte de anul 2005.Este cazul multor întreprinderi mari din Germania, Elveţia şi Europa estică.Respectivele întreprinderi au publicat informaţii financiare adiţionale în spiritulIAS/IFRS pentru a informa mai complet şi mai corect acţionarii, analiştiifinanciari, posesorii de acţiuni. Mai mult, în unele părţi, IAS/IFRS au fostadoptate ca şi standarde naţionale sau se utilizează ca bază pentru aplicareastandardelor naţionale, cum ar fi în România, Moldova sau Rusia.

Pentru a înţelege ritmul şi amploarea procesului de convergenţă pe planeuropean, ni se pare relevantă expunerea unei scurte statistici privind situaţia dinEuropa înainte de anul 2005. Astfel:

10 Deaconu A., Contabilitatea Întreprinderilor Mici şi Mijlocii – standarde naţionale, europene sauinternaţionale ?, 3rd International Conference „An Entreprise Odyssey: Integration or Disintegration”, June15-17 th, 2006, Zagreb, Croatia11 Deaconu A., Adoptarea IAS/IFRS în Europa, revista “Contabilitatea, expertiza şi auditul afacerilor”, nr.8/2005, pag. 44-49

17



• 71 % din întreprinderile europene recunoşteau beneficiile raportării dupăIAS/IFRS

• 57% dintre întreprinderi agreau reglementarea contabilă făcută maidegrabă de un organism paneuropean sau global decât unul naţional

• 81% dintre întreprinderi doreau libertatea de a opta pentru IAS/IFRS

înainte de 2005

Efectele adoptării IAS/IFRS în EuropaDesigur, există diferenţe mai mari sau mai mici între normele naţionale şi

cele internaţionale. Credem că, în timp, diferenţele se vor atenua. Dar pânăatunci, ele trebuie cunoscute şi gestionate.

Într-o prezentare sintetică, principalele diferenţe între normele europeneşi IAS/IFRS sunt:

a) IAS/IFRS au fost destinate facilitării comunicării de informaţii pepieţele de capital, în timp ce normele naţionale ale multor ţări dinEuropa au urmărit să sprijine politica fiscală şi alte scopuri de

reglementare. b) IAS/IFRS au fost destinate asigurării transparenţei prin intermediulpublicării şi al creşterii gradului de utilizare a valorii juste pentru activeşi datorii. Astfel, pot intra în contradicţie cu norme naţionale carepermit o prezentare limitată şi o evaluare guvernată de principiulprudenţei şi de costul istoric

Discutând la modul concret, efectul adoptării normelor internaţionale se va manifesta mai pregnant asupra următoarelor elemente: impozitele amânate,instrumentele financiare, provizioanele pentru pensii, beneficiile angajaţilor,precum şi testele de depreciere care vor utiliza rata de actualizare a pieţei şi vor

conduce la diminuarea valorii activelor.O bună parte a acestor elemente vor avea un impact important asupracontului de profit şi pierdere şi deci a performanţei raportate de întreprinderi.Efectul asupra profitului net raportat v a depinde de diferenţele dintre politicilecontabile importante cuprinse în normele contabile internaţionale, respectiv standardele naţionale. Totuşi, un efect comun pentru diferitele ţări ar fi:

- imputarea asupra cheltuielilor mai devreme şi amânarea recunoaşterii veniturilor şi/sau

- anularea provizioanelor şi prelungirea perioadelor de depreciere şi/sau- constituirea de provizioane mai mari pentru impozite amânate şi pensii

şi/sau- creşterea volatilităţii tuturor elementelor contului de profit şi pierdere, ca

urmare a cerinţei de utilizare mai asiduă a valorii juste, în particular pentruinstrumentele financiare

Un alt efect al adoptării IAS/IFRS este de aşteptat asupra relaţiilor cupieţele de capital ale întreprinderilor. Creşterea comparabilităţii situaţiilorfinanciare prin adoptarea IAS/IFRS va creşte numărul întrebărilor, verificărilorfăcute de analiştii financiari şi de alţi utilizatori, pentru că diferenţele dintre întreprinderi vor fi mai evidente. Acolo unde este posibil, întreprinderile trebuiesă limiteze aceste efecte. Managerii lor vor trebui să ofere explicaţii cât mai clare

18



pentru variaţiile semnificative dintre proprii indicatori şi cei ai sectorului. Deasemenea, aceştia vor fi altfel verificaţi de către posesorii de acţiuni, care vorputea să le valideze deciziile şi informările mult mai rapid decât înainte.

În continuarea aceleiaşi idei, adoptarea normelor contabile internaţionale va antrena o importantă evoluţie a comunicării financiare: pe de o parte, datorită

rupturii seriilor contabile şi financiare care va rezulta din introducerea noilornorme, iar pe de altă parte, datorită noilor concepte contabile care vor fiintroduse. Este vorba deci de o transformare care nu e doar de natură contabilă.

În sfârşit, în ceea ce priveşte efectele fiscale, majoritatea întreprinderiloreuropene au pus un diagnostic al implicaţiilor contabile ale adoptării normelorinternaţionale, dar nu şi unul fiscal, considerând că, pentru început, acesteevoluţii legate de conturile consolidate rămân fără implicaţii fiscale. În schimb, întreprinderile care s-au preocupat de analiza aspectelor fiscale au constatat că:

o folosirea normelor internaţionale, respectiv a celor naţionale poatemodifica profitul impozabil, pentru că normele internaţionale aufost proiectate fără să se fi avut în vedere considerente fiscale

o

există în cadrul IAS/IFRS zone unde trebuie manifestată judecataprofesională pentru a determina care elemente/operaţii ar aveaefecte majore asupra profitului brut, ca de exemplu cele dedepreciere sau amortizare

o normele internaţionale vor permite recunoaşterea anumitorcâştiguri pe care unii nu le-ar considera realizabile şi deci necesar afi taxate (de exemplu, câştigurile din reevaluarea activelor corporalesau valorile juste ale instrumentelor financiare)

În concluzie, în vederea corectei implementări a IAS/IFRS trebuie să sefacă o decuplare între profitul contabil şi cel fiscal sau, dacă această decuplaredeja există, să fie ajustate regulile fiscale pentru a reduce efectul diferenţelordintre standardele naţionale şi IAS/IFRS.

Avantajele adoptării IAS/ IFRS în EuropaCei care văd avantajele adoptării IAS/IFRS arată că acest proces este o

oportunitate pentru întreprinderi de a optimiza maniera în care:- evaluează şi măsoară performanţa internă- comunică cu exteriorul cu privire la informaţii mai multe, mai rapide şi

oferite cu o periodicitate mai mare- şi în final, obţin un avantaj concurenţial, o mai mare valoare pentru

acţionari, răspunzând astfel aşteptărilor pieţeiPotrivit unei anchete realizate de către Mazars – organizaţie internaţională

de audit şi expertize - asupra a 425 de întreprinderi europene din 6 ţări, aplicareanormelor este un mijloc de dezvoltare a pieţei de capital europene. Aceasta esteopinia a 75% din întreprinderile cotate interogate şi a 55% din cele necotate caredoresc să aplice normele. Procesul priveşte 5 milioane de întreprinderi europene(7000 întreprinderi cotate ale UE, filialele grupurilor europene cotate, grupurilenecotate care emit titluri de creanţă negociabile pe o piaţă reglementată dinUniunea Europeană, filialele grupurilor europene necotate în ţările în care seautorizează sau se impune utilizarea IAS/IFRS).

19



După părerea noastră, avantajele adoptării normelor internaţionale înEuropa pot fi redate punctual astfel:

a) Ar fi favorizată construcţia unei pieţe unificate a capitalurilorreglementată de un organism bursier european (pe baza unor normecontabile comune).

b) Se asigură în spaţiul european o mai bună comparabilitate ainformaţiilor financiare. Dispariţia anumitor anomalii contabilenaţionale, ca de exemplu tratamentul angajamentelor de pensioanaresau contabilizarea leasing-ului, este benefică.

c) Analiştii şi investitorii vor avea mai multe informaţii în privinţaunităţilor de afaceri (subunităţilor, filialelor) astfel încât slabeleperformanţe ale unor astfel de unităţi nu vor mai putea fi ascunse. Acest lucru va forţa managerii să investească resurse în sectoarele maiprofitabile sau să îmbunătăţească mai rapid performanţele verigilorslabe.

d) Se va realiza consolidarea rezultatelor pe filiale şi pe activităţi, astfel

încât vor fi cunoscute performanţele întreprinderilor pe zone geograficeşi pe sectoare de activitate.e) Creşterea transparenţei informaţiilor contabile va conduce la noi

oportunităţi de afaceri pentru că vor reduce costul atragerii de capitalprin creşterea încrederii investitorilor în raportările financiare şi înconsecinţă a reducerii primei de risc pe care ei o cer.

f) Întreprinderile vor putea să intre pe pieţele de capital din întreagalume fără să mai existe greutăţi şi cheltuieli pentru convertirea setuluide documente financiare.

g) Cursul bursier al întreprinderilor va fi îmbunătăţit. Aceasta, în primulrând, pentru că valoarea unei întreprinderi este determinată de cash-flow-urile pe care este capabilă să le genereze şi nu ar trebui să fieinfluenţată de principiile contabile care stau la baza raportărilorfinanciare or, cunoscându-se principiile contabile comune, rezultatelecontabile vor putea fi rapid corectate pentru a fi transformate în cash,iar pe de-flow-uri. Pe de altă parte, îmbunătăţirea cursului bursier esteşi consecinţa faptului că previziunile performanţelor şi cash-flow-urile întreprinderilor vor fi mai sigure, având în vedere mai marea detaliereşi transparenţă a raportărilor.

h) Unele întreprinderi europene şi analiştii lor, care sunt reprezentate pepieţe de capital internaţionale, sunt familiarizate cu US GAAP şi UK GAAP şi cunosc deci principiile contabile destinate comunicării cupieţele de capital (având în vedere inspiraţia anglo-saxonă a normelor

internaţionale).i) Prestatorii de servicii de contabilitate şi informatică vor obţine la

rândul lor beneficii. Primii, pentru că vor fi antrenaţi în explicarea,implementarea şi aplicarea noilor norme, iar cei din a doua categoriepentru că, pentru a aplica normele, întreprinderile vor trebui săschimbe programele informatice (spre exemplu, pentru a ţine seamapentru imobilizări de principiul valorii juste, de durata de viaţă utilă, de

20



valoarea reziduală iar pentru stocuri, de valoarea realizabilă netă, careinclude în calcul diferite cheltuieli, inclusiv de transport).

Dezavantajele adoptării IAS/ IFRS în EuropaEste normal ca adoptarea normelor contabile internaţionale, ca şi orice

schimbare de referenţial contabil să aibă şi dezavantaje, dintre care ni se parsemnificative următoarele:a) Pentru efectuarea analizelor financiare sunt necesari cel puţin doi ani

de date istorice privind conturile proforma. Aceasta va antrena costurisuplimentare pentru întreprinderi. Ele trebuie însă comparate cu primade risc care va fi atribuită de investitori unei întreprinderi care arprezenta conturi semnificativ diferite de ceea ce prezenta anterior şicare nu ar furniza decât un an de proforma.

b) IASB trebuie să finalizeze textul anumitor norme, iar pe de altă parte,IAS/IFRS se schimbă continuu (apar noi concepte, standardeleexistente sunt înlocuite ori modificate). În consecinţă, se constată, spreexemplu, o reticenţă din partea instituţiilor financiare care sunt directinteresate de normele IAS/IFRS fiindcă le afectează în mare măsură,dar care sunt îngrijorate de evoluţia conţinutului lor şi chiar deincertitudinea care planează asupra elaborării şi adoptării lor.Instabilitatea aceasta conduce unele sisteme naţionale/întreprinderi lapreluarea selectivă a unora dintre norme sau a unor concepte,considerate a avea mai mare stabilitate.

c) Unele IAS/IFRS nu pot fi acceptate uşor în ţări sau sectoare undeproblema respectivă este tratată radical diferit. Este cazul, în MareaBritanie spre exemplu, de tratamentul contabil al costului pensiilor.Sau, întreprinderile din sectorul bancar, servicii financiare, energie şiasigurări ar întâmpina dificultăţi particulare legate de IAS 39 privindinstrumentele financiare.

d) Pentru implementarea normelor este de regulă necesar apelul laexperţi externi (în special contabili şi financiari) dar şi alţii care oferăsoluţii întreprinderilor în privinţa procedurilor de organizare internă,comunicării, formării personalului, diagnosticului sistemulinformaţional. Toate aceste expertize vor antrena costuri semnificativepentru companie.

e) Introducerea valorii juste poate antrena o mai mare volatilitate înevaluarea activelor. Ea va avea în primul rând efect asuprainstrumentelor financiare, fuziunilor şi achiziţiilor, activelor corporale,angajamentelor de pensionare a angajaţilor.

f) Noile norme prezintă riscuri de interpretare, unii acuzând chiar un riscde „manipulare” a Situaţiilor financiare.

g) O altă critică se referă la complexitatea normelor, cu dificultăţileinerente de înţelegere şi aplicare.

h) Ar putea apărea dificultăţi în aplicarea unor norme unice, atâta timpcât se constată o mare diversitate a sectoarelor şi profilelor deactivitate.

21



i) Apropierea noilor norme de conceptele anglo-saxone suscită neliniştemai ales pentru ţările de origine latină, pentru că punerea lor înpractică poate da loc unor interpretări de manieră mai vastă decât înaceste ţări, în care regulile de prezentare şi de contabilizare suntcodificate de manieră reglementată.

j) În sfârşit, se mai pot invoca dificultăţi văzute de întreprinderilenecotate care aplică sau ar putea aplica normele în virtuteaapartenenţei lor la un grup cotat sau a implantării lor în străinătate. Ele văd adoptarea noilor norme ca pe un proces lung şi costisitor, încondiţiile în care acuză mijloacele limitate de care dispun şi slabulimpact al publicării conturilor după noile norme (având în vedere căaceste întreprinderi nu comunică cu piaţa de capital ci cel mult cuclienţii şi furnizorii).

1.2.3. Utilizarea altor norme decât IAS/IFRS în Europa

În acest subcapitol ne vom referi la alte societăţi europene decât celecotate care îşi consolidează conturile, şi anume acele societăţi care aplică începând cu anul 2005 Directiva Parlamentului şi Consiliului European nr.2003/51/CE din 18 iunie 2003, care modifică vechile directive contabile IV şi VII.

Reliefăm în continuare, prin consideraţii punctuale, spiritul acestormodificări, comparându-le cu prevederile anterioare ale directivelor IV şi VII.

Astfel, ni se par relevante următoarele modificări aduse unor articole şiparagrafe ale Directivei a IV-a a Uniunii Europene12:

a) Elaborarea altor situaţii financiare decât cele existente în conturileanuale.

Anterior : Directivele europene nu tratau, spre exemplu, tabloul fluxurilorde numerar. Ele nu impuneau elaborarea unui astfel de document, nici lanivel individual, nici consolidat. b) Posibilitatea ca posturile din bilanţ şi din contul de profit şi pierdere să

reflecte substanţa tranzacţiei sau a contractului încheiat – prevedereaplicabilă, dacă se doreşte astfel, doar anumitor categorii de societăţişi/sau conturilor consolidate

Anterior: nu era aplicabil principiul prevalenţei economicului asupra juridicului, care este menţionat în această modificare a vechilor directive.c) Adoptarea altei scheme de bilanţ, bazată pe distincţia dintre elemente

pe termen scurt sau lung, dacă această prezentare este cel puţinechivalentă celei tradiţionale.

Anterior: Directiva a IV-a furniza două modele de bilanţ (art 9 şi 10) carenu sunt bazate pe distincţia elemente pe termen scurt - termen lung ci peopoziţia active circulante - active imobilizate şi capitaluri proprii - datorii.d) Modificarea denumirii postului de bilanţ „provizioane pentru riscuri şi

cheltuieli” în „provizioane”.

12 Deaconu A., Contabilitatea Întreprinderilor Mici şi Mijlocii – standarde naţionale, europene sauinternaţionale ?, 3rd International Conference „An Entreprise Odyssey: Integration or Disintegration”, June15-17 th, 2006, Zagreb, Croatia

22



Se regândeşte definiţia provizioanelor. Astfel, ele au ca obiectacoperirea pierderilor sau datoriilor care sunt cunoscute ca şi natură şicare, la data bilanţului, sunt probabile sau sigure dar nedeterminate caşi sumă ori în ce priveşte data survenirii lor.Provizioanele nu pot avea ca obiect corectarea valorilor elementelor de

activ. Anterior: directivele europene prevedeau existenţa provizioanelor pentruriscuri şi cheltuieli, respectiv cele pentru depreciere. Actualmente, provizioanele pentru depreciere dispar ca şi structuridistincte, de rectificare a valorii activelor, la fel cum cer şi IAS/IFRS.e) Prezentarea unei „situaţii a rezultatului” în locul contului de profit şi

pierdere, dacă această prezentare este cel puţin echivalentă celeitradiţionale.

Anterior: structura contului de profit şi pierdere avea în vedere clasificareaelementelor de venituri şi cheltuieli după natură. Actualmente se sugerează posibilitatea utilizării altui criteriu declasificare, de exemplu după destinaţie, cu accent pe rezultateleintermediare, eventual cu clasificarea elementelor în ordinare şiextraordinare.f) Luarea în considerare a tuturor riscurilor care au apărut în cursul

exerciţiului sau a exerciţiului anterior, chiar dacă aceste riscuri nu suntcunoscute decât între data închiderii exerciţiului şi data la care sunt întocmite situaţiile financiare.

Anterior: nu se tratau evenimentele posterioare datei bilanţului.g) Evaluarea altor categorii de activ decât instrumentele financiare prin

referire la valoarea justă. Această prevedere poate să nu se aplice decâtconturilor consolidate.Termenul de valoare de piaţă este înlocuit cu cel de valoare justă.

Anterior: În privinţa evaluării, Directiva a IV-a amintea primatul costuluiistoric, dar lăsa statelor membre posibilitatea de a autoriza sau impunealte baze de evaluare.h) Legat de raportul de gestiune, acesta:

- conţine o expunere fidelă asupra evoluţiei afacerilor,rezultatelor şi situaţiei întreprinderii la fel ca şi o descriere aprincipalelor riscuri şi incertitudini cu care este confruntată

- în măsura în care este necesar, analiza presupune indicatoricheie ai performanţei atât de natură financiară cât şinefinanciară care au legătură cu specificul întreprinderii, maiales informaţii referitoare la problemele de mediu şi de

personal- pentru anumite societăţi se pot face excepţii de la

prezentarea informaţiilor nefinanciare Anterior: nu se cereau atât de multe detalii suplimentare faţă de situaţiilefinanciare de bază (pentru care s-a păstrat denumirea de conturi anuale) şimai ales informaţii nefinanciare, specifice IAS/IFRS.

23



În ceea ce priveşte modificările aduse unor articole şi paragrafe aleDirectivei a 7-a a Uniunii Europene, ni se par semnificative următoarele13:

a) Stabilirea conturilor consolidate şi a unui raport consolidat de gestiunedacă:

- întreprinderea (societate mamă) poate exercita sau exercită

efectiv o influenţă dominantă sau un control asupra unei alte întreprinderi (filială)- întreprinderea (societate mamă) şi o alta (filială) sunt plasate

sub o conducere unică Aceste prevederi sunt în spiritul IAS/IFRS. b) Elaborarea altor situaţii financiare faţă de cele existente în cadrul

conturile consolidate, aşa cum s-a prevăzut şi pentru conturileindividuale

c) Un raport de gestiune consolidat care să cuprindă mai multe detalii, cuinformaţii financiare şi nefinanciare aşa cum s-a precizat anterior,pentru conturile individuale

După parcurgerea celor mai importante modificări aduse directiveloreuropene, se poate observa tendinţa de apropiere a acestor norme adresate IMM-urilorsau altor societăţi care nu aplică IAS/IFRS de normele contabileinternaţionale. Obiectivul urmărit este acela de eliminare a cât mai multordiferenţe de tratament contabil între societăţile europene care aplică normecontabile naţionale.

Desigur, nu se poate afirma că s-a asigurat deja o compatibilitate perfectă. Astfel, am sesizat că nu s-au găsit soluţii, în plan european, pentru alte chestiunicare diferă faţă de IAS/IFRS, cum ar fi:

• Modificări în politicile contabile, corectarea erorilor fundamentaleDirectiva a IV - a nu se pronunţă în mod explicit asupra acestor aspecte. Se

poate totuşi considera că orice ajustare a capitalurilor proprii de deschidere(tratamentul de bază prescris de IAS/IFRS) ar fi teoretic în contradicţie cuprincipiul intangibilităţii bilanţului de deschidere, principiu enunţat în articolul31 al Directivei.

• Cheltuieli de (cercetare-)dezvoltareUniunea Europeană lasă statelor membre posibilitatea autorizării practicii

de activare a acestor cheltuieli şi în ce condiţii. În ceea ce priveşte durata lor deamortizare, aceasta nu ar trebui să depăşească 5 ani, fiind asimilate cheltuielilorde constituire.

• Contractele de leasingÎn Europa nu s-a ajuns la un consens, datorită influenţei conjugate a

ţărilor anglo-saxone, partizane ale unei abordări economice a contabilităţii şi aţărilor latine şi germanice, care ţin la concepţia juridică. Directiva europeană nuabordează deci problema contabilizării leasing-ului. De aici, ambele soluţii(înregistrarea în activul patrimonial al locatarului sau la cheltuieli cu redevenţele)sunt compatibile cu reglementările Uniunii.13 Deaconu A., Contabilitatea Întreprinderilor Mici şi Mijlocii – standarde naţionale, europene sauinternaţionale ?, 3rd International Conference „An Entreprise Odyssey: Integration or Disintegration”, June15-17 th, 2006, Zagreb, Croatia

24



• Cheltuieli cu dobânzileDirectiva a IV – a introduce o distincţie potrivit categoriei de activ avută în

vedere. Astfel, permite (dar nu impune) capitalizarea dobânzilor legate deobţinerea imobilizărilor şi lasă statelor membre posibilitatea autorizării sau nu a încorporării cheltuielilor cu dobânzile în costul stocurilor.

În concluzie, este corect ca statele europene să aibă posibilitatea de a-şimodifica prezentarea situaţiilor financiare în funcţie de evoluţia conjuncturii lanivel internaţional, aşa cum o reflectă IAS/IFRS. De asemenea, este normal caaceste state să fie în măsură să autorizeze sau să ceară aplicarea reevaluărilor şi a valorii juste în funcţie de evoluţia situaţiei la nivel internaţional, aşa cum oreflectă IAS/IFRS. Noile prevederi legislative oferă aceste posibilităţi. Mairămâne doar de observat în ce măsură practica contabilă europeană va respectaaceste prevederi.

1.3. Răspunsul românesc la convergenţă

1.3.1. Evoluţii româneşti ale ultimilor ani

Istoric vorbind, în România contabilitatea a fost orientată spre a furnizainformaţii către un singur utilizator şi anume Statul (reprezentat prin Administraţia Fiscală şi Guvern). Această orientare a impus situaţiilor financiaresă fie elaborate în acord cu reglementări care permiteau în foarte mică măsură judecata profesională. În consecinţă, s-a limitat în bună măsură importanţa

situaţiilor financiare pentru alţi utilizatori (în special acţionari şi manageri).În 1994 a fost introdus sistemul contabil francez bazat pe Planul de

conturi. Cu toate că noul sistem era mai deschis judecăţilor profesionale, înpractică acestea nu se exercitau pentru acele operaţii care nu aveau incidenţefiscale.

Ca rezultat al nevoii crescânde de transparenţă, care să îmbunătăţeascăconducerea întreprinderilor, a fost demarat un proces de aliniere la normelecontabile europene şi internaţionale. Acesta urmărea să amendeze regulilecontabile astfel încât acestea să se compatibilizeze cu IAS/IFRS elaborate deIASB şi cu Directiva a IV-a europeană.

Astfel, în România, întreprinderile considerate mari au aplicat din anul

2001 Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 94. prin respectivareglementare IAS-urile (şi într-o foarte mică măsură directivele europene) au fostadoptate în România prin aceea că 197 de întreprinderi au trebuit să aplicepentru prima dată aceste norme pentru exerciţiul financiar care se încheia la 31decembrie 2000. Numărul întreprinderilor care trebuiau să adopte noileregelementări urma să crească în următorii ani astfel încât majoritatea acestorasă ajungă la aplicarea lor până în anul 2005.

25



Întreprinderile mici şi mijlocii (inclusiv microîntreprinderile – separatedoar din punct de vedere al impozitului pe rezultat) au aplicat începând cu anul2002 Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 306. Actul normativ seconcretiza, ca şi în cazul întreprinderilor mari, într-o împletire a spirituluinormelor internaţionale cu cel al normelor europene, cu accente mai puternice pe

cele din urmă, în raport cu categoria de întreprinderi amintită. Astfel, în opinianoastră, pentru IMM-uri s-au adoptat în fapt tot normele internaţionale, într-oformă aşa-zisă simplificată, cu câteva interferenţe cu normele contabile europene(posibilitatea activării cheltuielilor de constituire, nepreluarea explicită aprincipiilor prevalenţei economicului asupra juridicului, respectiv a pragului desemnificaţie, păstrarea conturilor de depreciere a activelor).

Astfel, în timp ce europenii au acceptat foarte greu IAS/IFRS şi numaipentru societăţile cotate la nivelul conturilor lor consolidate, în România s-aupreluat ca atare aceste norme internaţionale, cel puţin la nivel de reglementare. Aplicarea practică s-a făcut cu dificultate, punând în discuţie oportunitateaadoptării unor norme care sunt emanaţia unei alte culturi, mentalităţi, puternicancorate în principii.

În consecinţă, au apărut unele contradicţii legate de respectarea Legiicontabilităţii, dar şi a reglementărilor fiscale. Printre dificultăţile de aplicare aIAS/IFRS s-au numărat14:

- nu s-a impus aplicarea IAS 29 “Raportarea financiară în economiihiperinflaţioniste”, putându-se afirma că standardele nu erau adoptate în integralitatea lor

- tratamentul de bază prescris de IAS 8 «profitul net sau pierderea netă aperioadei, erori fundamentale şi modificări ale politicilor contabile «nu era aplicabil în România

- amortizarea imobilizărilor se făcea în continuare în raport cu durata de viaţă normată (care asigură deductibilitate) şi nu cu cea utilă, estimatăde întreprindere

- existau probleme legate de înţelegerea şi aplicarea impozitului amânat(cu toate că s-au emis norme metodologice destinate clarificării acestoraspecte)

- reevaluarea imobilizărilor corporale se făcea încă pe baza prevederilorunor hotărâri de guvern, care nu corespundeau în totalitatedezideratelor normelor internaţionale

- existau dificultăţi în recunoaşterea veniturilor numai în raport cucheltuielile aferente

- Situaţia fluxurilor de numerar nu era acceptată ca şi componentă de bază a raportărilor iar întocmirea ei era uneori inadecvată

Mai mult, reglementările pentru IMM-uri în România nu respectaudezideratele: simplitate şi inteligibilitate, supleţe, adaptarea la particularităţile întreprinderii. Existau elemente specifice întreprinderilor mari care nu sepotriveau celorlalte: proceduri specifice grupului şi consolidării conturilor(inclusiv recunoaşterea fondului comercial), instrumente financiare (inclusiv

14 Deaconu A., Impactul convergenţei contabile asupra reglementărilor şi practicilor naţionale, volumulconferinţei „Contabilitatea mileniului III”, Editura Sincron, Cluj-Napoca, 2003, pag. 124-125

26



elemente derivate), utilizarea valorii juste (costul istoric ar fi putut fi suficient ca bază de evaluare), informarea pe segmente, enunţarea Situaţiei fluxurilor denumerar – chiar cu titlu opţional – ca şi componentă a situaşiilor financiare aIMM-urilor .

În concluzie, raportat la frământările reglementărilor contabile româneşti

ale ultimilor ani, principala critică care li se poate aduce este aceea că15

s-amanifestat o oarecare grabă în preluarea normelor internaţionale, ţinând cont cănu au fost create toate premisele pentru o veritabilă aplicare în practică (legislaţiea întreprinderii, fiscală, mentalitate). Poate ar fi fost bine să rămână subincidenţa IAS/IFRS societăţile cotate şi întreprinderile naţionale prevăzute iniţialde OMFP 403/1999.

Trebuie să recunoaştem însă şi avantajele pe care le-a preluat sistemulcontabil din România în ultimii ani şi anume16:

• este corect că normalizarea s-a rezolvat prin elaborarea unorreguli detaliate (poate prea complexe) şi nu generale (care nu argaranta comparabilitatea)

•

suntem de acord cu varianta unui singur sistem contabil, atâtpentru întreprinderile mari cât şi pentru IMM-URI (mai alesdacă cel care le corespunde actualmente se simplifică cuadevărat, adică se precizează anumite excepţii de larecunoşterea unor tranzacţii/elemente)

Reglementările contabile ale anului 2004 statuau că, începând cu anul2005:

- întreprinderile care îndeplineau criteriile de mărime prevăzute înOMFP 94/2001 şi care sunt cotate, vor aplica acest act normativ,aliniat normelor contabile internaţionale

- celelalte întreprinderi – necotate – vor putea opta pentru aplicareaaceluiaşi ordin de mai sus şi implicit a normelor internaţionale sau vorputea să se alinieze reglementărilor contabile simplificate dedicateIMM-urilor

- IMM – urile vor aplica în continuare aceste reglementări simplificate,la care se alătură, începând cu 1 ianuarie 2006, Directivele europeneîn materie contabilă, cu modificările ce li s-au adus

Se observă astfel în România aceeaşi tendinţă europeană de aliniere anormelor contabile destinate IMM-urilor spre cele internaţionale având în vedere17:

- conţinutul iniţial al reglementărilor specifice lor (OMFP 306/2002) carerespecta spiritul normelor internaţionale, cu puţine influenţe europene

15 Deaconu A., Impactul convergenţei contabile asupra reglementărilor şi practicilor naţionale, volumulconferinţei „Contabilitatea mileniului III”, Editura Sincron, Cluj-Napoca, 2003, pag. 12516 Deaconu A., Impactul convergenţei contabile asupra reglementărilor şi practicilor naţionale, volumulconferinţei „Contabilitatea mileniului III”, Editura Sincron, Cluj-Napoca, 2003, pag.12617 Deaconu A., Contabilitatea Întreprinderilor Mici şi Mijlocii – standarde naţionale, europene sauinternaţionale ?, 3rd International Conference „An Entreprise Odyssey: Integration or Disintegration”, June15-17 th, 2006, Zagreb, Croatia

27



- adoptarea, în anul 2006, a normelor contabile europene destinate altor întreprinderi decât cele cotate pentru conturile lor consolidate, adaptate la rândullor celor internaţionale.

1.3.2. Prezentul şi viitorul contabil în România

În ceea ce priveşte reglementările contabile actuale, acestea abrogă vechileordine 94/2001, respectiv 306/2002 şi nu mai fac diferenţa întreprinderi mari – întreprinderi mici. În consecinţă, pe baza OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobareareglementărilor contabile conforma cu directivele europene, începând cu anul2006, sistemul contabil românesc va adopta directivele contabile europene(actualizate la rândul lor în raport cu IAS/IFRS). În perspectivă, din anul 2007,se va reveni la standardele internaţionale de raportare financiară aplicabile înparalel cu normele anterioare, care sunt obligatorii pentru toate întreprinderile

indiferent de mărime.La ora actuală, sistemul contabil românesc poate fi caracterizat aşa cum se

vede în următorul tabel, în raport cu mai multe variabile ale mediului careinfluenţează în diferite grade orice sistem contabil18.

Variabila RomâniaModalităţi de finanţare Multiple: acţionari, bănci, stat,

alţi creditoriLegislaţie Legislaţie rigidăLegături politice şi economice cu alte

ţări

Ţări europene, SUA

Rata inflaţiei MedieDimensiunea si complexitateaafacerilor, gradul de dezvoltare almanagementului şi a comunităţii deafaceri, nivelul de educaţie

Mediu

Cultura- Individualism- Incertitudine

MicPuternică

În ceea ce priveşte modelul contabil care ar corespunde României,apreciem că este vorba de un model hibrid19. Ţinem seama atât de reglementările

18 Deaconu A., Groşanu A., Convergenţa contabilă şi răspunsul românesc la acest proces , volumulconferinţei internaţionale organizată de Facultatea de Ştiinţe Economice şi Sociale, Universitatea dinGodollo, Ungaria, 28-29 septembrie 2004, volumul 1, pag. 819 Deaconu A., Groşanu A., Convergenţa contabilă şi răspunsul românesc la acest proces , volumulconferinţei internaţionale organizată de Facultatea de Ştiinţe Economice şi Sociale, Universitatea dinGodollo, Ungaria, 28-29 septembrie 2004, volumul 1, pag. 82

28



contabile actuale (care reprezintă o combinaţie a normelor internaţionale cu celeeuropene) cât şi de situaţia practicii contabile.

Aşadar, IAS/IFRS corespund modelului imaginii fidele adoptat de IASB. Acest sistem nu corespunde întru totul României având în vedere că este bazat pecutume, pe practici recunoscute, precum şi pe o finanţare de pe pieţele de capital.

Sistemul contabil românesc are mai degrabă ca şi trăsături de bază pe celecaracteristice modelului juridic. Astfel, acest model nu este destinat investitorilorexterni ci mai degrabă satisfacerii cerintelor autorităţilor fiscale privindimpozitele şi taxele ori aprecierii activităţii întreprinderii în contextul politiciimacroeconomice a statului. Băncile oferă principala resursă de finantare care încurajează practicile de contabilizare conservatoare, prudente. Întreprinderilemai au legături strânse cu clienţii şi furnizorii principali, cu personalul.

Pentru asigurarea unei convergenţe complete ar trebui să se intervină înurmătoarele direcţii:

• desprinderea normelor contabile de cele fiscale, la nivelreglementar şi în practică

•

particularizarea normelor internaţionale/europene la realităţileeconomice şi financiare româneşti• simplificarea normelor contabile aplicabile întreprinderilor mici şi

mijlocii, chiar dacă acestea rămân componente ale unui sistemcontabil unic

29

procesul de convergent a contabila

Documents