www.anaf.ro 1/23

DECIZIA nr.156/2010 privind soluţionarea contestaţiei formulată de

SC X SA din X, inregistrată la Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul

Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală sub nr.X

Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor din cadrul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala a fost sesizata de Directia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili – Activitatea de Inspectie Fiscala – Serviciul de Inspectie Fiscala Regionala Z prin adresa nr.Z inregistrata la Agentia Nationala de Administrare Fiscala – Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor sub nr. Z, asupra contestatiei formulata de SC X SA din localitatea X, str. Z nr.Z, jud. Z, Z, CUI Z. Contestatia a fost formulata impotriva deciziei de impunere nr.Z emisa de Activitatea de Inspectie Fiscala in baza raportului de inspectie fiscala nr. Z si priveste suma totala de Z lei, reprezentand:

- impozitul pe profit stabilit suplimentar in suma de Z lei, - majorari de intarziere aferente impozitului pe profit in suma de Z lei, - taxa pe valoare adaugata in suma de Z lei, - majorari de intarziere aferente taxei pe valoare adaugata in suma de Z lei.

Contestaţia a fost depusă în termenul prevăzut de art.207 alin.1 din Ordonanţa Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările si completarile ulterioare, in raport de data primirii Deciziei de impunere nr.Z, respectiv in data de Z, potrivit stampilei societatii SC X SA X, aplicata pe adresa de inaintare a actelor administrative fiscale emise de organele de inspectie fiscala nr.Z, anexata la dosarul cauzei, si de data depunerii contestatiei la Directia Generala de Administrare Fiscala a Marilor Contribuabili – Activitatea de Inspectie Fiscala, respectiv Z, asa cum rezulta de pe plicul de expediere postala a contestatiei aflat in original la dosarul contestatiei.

MINISTERUL FINANTELOR Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor

Str. Apolodor nr. 17 sector 5, Bucureşti Tel : +021 319 97 54 int.2036 Fax : +021 336 85 48 e-mail : Contestatii.ANAF@mfinante.ro

www.anaf.ro 2/23

Constatand ca in speta sunt intrunite conditiile prevazute de art. 205, art. 207 alin.1 si art. 209 alin.1 lit.c din Ordonanta Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedurã fiscalã, republicata, Agentia Nationala de Administrare Fiscala prin Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor este legal investita sa solutioneze contestatia formulata de SC X SA X, societate inregistrata ca mare contribuabil la pozitia nr.Z din Ordinul nr. 2400 din 29 iulie 2009 pentru modificarea şi completarea Ordinului ministrului finanţelor publice nr.753/2006 privind organizarea activităţii de administrare a marilor contribuabili şi pentru reglementarea unor aspecte ale activităţii de administrare a marilor contribuabili.

I. Prin contestatia formulata SC X SA X solicita: - anularea partiala a Deciziei de impunere nr.X si a Raportului de

inspectie fiscala nr.X pentru suma de Z lei reprezentand: - impozit pe profit stabilit suplimentar in suma de Z lei, - majorari de intarziere aferente impozitului pe profit in suma de Z lei, - taxa pe valoare adaugata in suma de Z lei, - majorari de intarziere aferente taxa pe valoare adaugata in suma de Z lei.

1. Cu privire la cheltuielile aferente imprumutului acordat catre Xsocietatea X SA X sustine ca “a intrunit toate conditiile legale pentru a nu aplica dobanda in legatura cu imprumutul acordat catre X”.

Societatea contestatoare arata ca in luna Z 2006 a intrat in aplicare Contractul nr.Z prin care societatea contestatoare acorda un imprumut catre actionarul sau majoritar X in suma de Z euro pentru o perioada de Z luni, fara dobanda.

In data de Z s-a incheiat primul act aditional la contractul de imprumut prin care s-a majorat suma imprumutata la suma de Z euro, iar in data de Z partile au incheiat al doilea act aditional prin care partile prelungesc perioada de rambursare a imprumutului pana la data de Z.

Argumentele societatii contestatoare referitoare la masura nelegala si netemeinica a organelor de inspectie fiscala sunt urmatoarele:

- societatea nu are inclus in actul constitutiv ca obiect de activitate efectuarea de operatiuni de creditare si nu este autorizata sa obtina venituri din aceste operatiuni,

- in cazul in care se obtin venituri din operatiunile de creditare, respectiv acordarea imprumutului cu perceperea de dobanzi, societatea ar obtine venituri ilicite si sunt aplicabile prevederile art.1 lit.a si art.4 alin.2 din Legea nr.12/1990 privind protejarea populaţiei împotriva unor activităţi comerciale ilicite.

De asemenea, societatea contestatoare precizeaza faptul ca acest imprumut respecta prevederile art.100 din titlul VI Regimul juridic al garantiilor reale imobiliare din Legea nr.99/1999 privind unele măsuri pentru accelerarea reformei economice, conform caruia “În sensul prezentului titlu, orice persoană,

www.anaf.ro 3/23

dacă nu primeşte depozite, poate vinde pe credit sau poate acorda împrumuturi, fără a fi aplicabile dispoziţiile Legii bancare nr. 58/1998”.

Societatea contestatoare considera faptul ca organele de inspectie fiscala nu sunt consecvente in ceea ce priveste interpretarea contractului de imprumut fara dobanda, respectiv constata in baza prevederilor Decretului nr.31/1954 faptul ca acesta este lovit de nulitate, dar ulterior mentioneaza ca ar trebui luata in considerare dobanda de 6% pentru ca acest contract de imprumut sa reprezinte un act juridic care nu este lovit de nulitate.

Totodata, societatea X SA X contesta masura organelor de inspectie fiscala de a schimba natura juridica a operatiunii de creditare, “dintr-o operatiune efectuata conform prevederilor legale (fara aplicarea de dobanzi) intr-o activitate economica (respectiv, servicii de creditare) efectuata contra cost, care nu a fost intentionata intre parti”.

2. Cu privire la cheltuielile aferente serviciilor de consultanta achizitionate de la SC X SRL societatea X SA X considera cheltuielile inregistrate in luna Z 2007 cu serviciile de consultanta achizitionate de la SC X SRL in suma de X lei ca fiind deductibile, intrucat aceste servicii au fost efectuate conform contractului incheiat intre SC X SA X si SC X SRL si au fost inregistrate in contabilitate in baza facturii emise de SC XSRL.

In justificarea celor mentionate societatea prezinta urmatoarele argumente:

- SC X SA X detine documente justificative care demonstreaza prestarea efectiva a serviciilor de consultanta achizitionate de la SC X SRL, si necesitatea efectuarii acestor cheltuieli pentru activitatea desfasurata de catre SC X SA X, conform anexei nr.Z la contestatie,

- “rapoartele prezinta informatii detaliate privind prospectarea pietei europene efectuata de SC X SRL, concretizata in interesul unor companii straine (Z) ca SC X SA X sa fabrice o serie de vagoane in anumite conditii de productie si receptie”,

- in urma acestor servicii de consultanta societatea X SA X “a incheiat si derulat/finalizat contracte corespunzatoare de fabricatie si livrare vagoane” demonstrandu-se astfel necesitatea efectuarii acestor cheltuieli de consultanta.

3. Cu privire la taxa pe valoare adaugata aferenta serviciilor facturate de SC X SRL societatea SC X SA X contesta masura organelor de inspectie fiscala privind TVA pentru care nu s-a acordat drept de deducere in suma de X lei aferenta serviciilor de consultanta facturate de catre SC X SRL precum si majorarilor de intarziere aferente in suma de X lei.

Societatea sustine ca rapoartele de activitate prezentate in Anexa nr.Z la contestatie demonstreaza prestarea efectiva a serviciilor de consultanta

www.anaf.ro 4/23

efectuate de catre SC X SRL precum si necesitatea efectuarii acestor servicii pentru activitatea societatii contestatoare si prin urmare are dreptul la deductibilitatea cheltuielilor aferente si implicit la deducerea TVA

4. Cu privire la taxa pe valoare adaugata aferenta livrarii de bunuri catre X societatea contesta masura organelor de inspectie fiscala care au stabilit TVA colectata in suma de X lei si majorari aferente pe considerentul ca nu au fost indeplinite conditiile unei livrari intracomunitare, intrucat pe factura emisa in luna Z 2008 catre X a fost inscris eronat codul TVA Z in loc de Z.

Astfel, organele de inspectie fiscala au constatat ca operatiunea economica evidentiata in factura fiscala din data de Z emisa de SC X SA X catre X nu reprezinta operatiune economica scutita de TVA conform prevederilor art.143 alin.2 lit.a din Legea nr.571/2003, fiind incalcate prevederile art.10-1 din.OMFP nr.2421/2007.

Societatea contestatoare arata ca TVA aferenta livrarii intracomunitare in suma de Z lei a fost declarata in Decontul de TVA aferent lunii Z 2008 cat si in Declaratia recapitulativa 390 privind livrarile si achizitiile intracomunitare de bunuri aferenta trimestrului Z 2008.

SC X SA X contesta comportamentul organelor de inspectie fiscala privind operatiunea economica derulata de societate, intrucat nu au indrumat societatea in vederea demararii procedurii de corectare a facturii emise catre X care nu respecta prevederile art.155 alin.5 coroborate cu cele ale art.143 alin.2 lit.a din Codul fiscal, cu toate ca s-a furnizat organelor de inspectie fiscala in timpul controlului codul de TVA valid atribuit X.

In acelasi timp, societatea considera ca organele de inspectie fiscala au incalcat prevederile art.7 alin.3 din OG nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala in ceea ce priveste rolul activ al autoritatilor fiscale si nu au aplicat in mod obiectiv tratamentul fiscal pentru aceasta livrare intracomunitara de bunuri efectuata de societate in luna Z 2008.

II. Prin decizia de impunere contestata nr. X organele de inspectie fiscala din cadrul Directiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili – Serviciul de Inspectie Fiscala Regionala Z au stabilit debite suplimentare in baza urmatoarelor constatarilor din raportul de inspectie fiscala nr. Z:

Prin Raportul de inspectie fiscala nr.Z, care a stat la baza emiterii deciziei de impunere nr.X organele de inspectie fiscala din cadrul Directiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili – Serviciul de Inspectie Fiscala Regionala Z, au verificat perioada:

- Z taxa pe valoarea adaugata, - Z impozitul pe profit.

www.anaf.ro 5/23

Societatea X SA X din localitatea X, str. Z, jud. Z, JZ, CUI Z are ca obiect de activitate Z, cod CAEN – Z. 1. Cu privire la contractul de imprumut incheiat intre SC X SA si X actionar majoritar al societatii verificate, organele de inspectie fiscala au constatat ca in luna Z 2006 societatea X SA a incheiat contractul de imprumut nr.Z cu societatea X, contract in baza caruia creditorul SC X SA “accepta sa dea cu imprumut debitorului” X “pana la Z euro”, iar, “debitorul nu va plati dobanda in ceea ce priveste imprumutul” si “imprumutul va fi pe o perioada de Z luni de la data acestuia”.

In data de Z s-a incheiat actul aditional la contractul de imprumut prin care se stabileste majorarea sumei imprumutate la Z euro cu respectarea conditiilor din Acordul de imprumut.

In data de Z este perfectat un alt act aditional la contractul de imprumut, in baza caruia se prelungeste durata acestuia pana la data de Z.

La data controlului X detine Z% din titlurile de participare la societatea X SA, astfel organele de inspectie fiscala au constatat ca cele doua societati sunt persoane juridice afiliate.

Organele de inspectie fiscala au constatat faptul ca societatea X SA a acordat in anul 2006 un imprumut in valoare de Z euro iar X a rambursat suma de Z lei si suma de Z euro. La data de Z societatea X datora societatii X SA suma de Z euro echivalentul a Z lei, imprumut care nu a fost rambursat in anul 2007 si nici in anul 2008.

Pornind de la definitia notiunii de “persoana afiliata” cum se precizeaza la art.7 alin.1 pct.21 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, organele de inspectie fiscala au stabilit ca imprumutul acordat de societatea X SA societatii X intra sub incidenta art.11 din Legea nr.571/2003 si pct.38 din Normele de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin HG nr.44/2004, intrucat “[…] pretul pietei pentru asemenea serviciu este constituit din dobanda care ar fi fost agreata de persoane independente pentru astfel de servicii furnizate in conditii comparabile […]”. Organele de inspectie fiscala au concluzionat conform art.3 pct.3.7 din Regulamentul nr.4/2005 al Bancii Nationale a României, art.2 din Regulamentul valutar nr.4/2005 republicat in M.O. nr.616/2007, art.34 alin.1 din Decretul nr.31/1954 si dispozitiilor art.1 din Legea nr.31/1990 privind societatile comerciale, faptul ca societatile comerciale nu au aptitudinea legala de a face gratuitati si ca, “orice act juridic care nu este facut in vederea realizarii acestui scop este nul.”

Cu ocazia inspectiei fiscale referitor la contractul de imprumut incheiat intre societatea X SA si societatea X, s-a solicitat nota explicativa directorului economic Z conform adresei nr.Z.

www.anaf.ro 6/23

Cu privire la raspunsul primit conform caruia operatiunea acordarii imprumutului “are un caracter intamplator”, organele de inspectie fiscala mentioneaza ca “societatile comerciale nu au aptitudinea legala de a face gratuitati chiar daca acordarea de imprumuturi a avut caracter intamplator”. Mai mult, suma imprumutata a fost majorata fata de suma acordata initial iar perioada de acordare a imprumutului a fost extinsa prin acte aditionale, fapt ce nu sustine caracterul intamplator al operatiunii de acordare a imprumutului.

De asemenea, nu sunt prevazute garantii pe care societatea imprumutata sa le ofere atat la data incheierii contractului de imprumut cat si la data cand au fost inregistrate actele aditionale contractului.

Astfel, organele de inspectie fiscala au considerat necesara ajustarea veniturilor societatii X SA pentru a reflecta pretul de piata al imprumutului incheiat.

In baza prevederilor art.4 din Ordonanta nr.9/2000, art.23 alin.5 din Legea nr.571/2003 si HG nr.580/2006 organele de inspectie fiscala au stabilit nivelul dobanzii la 6% pe an pentru imprumutul acordat societatii X.

De asemenea, organele de inspectie fiscala au constatat ca in data de Z s-a incheiat un contract de imprumut intre societatea X care imprumuta societatii X SA suma de Z euro cu o dobanda de 5% pe an.

Astfel, organele de inspectie fiscala au stabilit in baza prevederilor legale enuntate un impozit pe profit suplimentar in suma de Z lei si majorari de intarziere aferente in suma de Z lei.

2. Cu privire la cheltuielile aferente contractul de consultanta incheiat cu SC Z SRL organele de inspectie fiscala au constatat ca in luna Z 2007 SC X SA a inregistrat pe cheltuieli de exploatare prestari servicii in valoare de X lei in baza facturi nr.Z emisa de SC Z SRL.

Societatea X SA nu a prezentat documente justificative care sa ateste realitatea operatiunilor inscrise in factura nr.Z emisa de SC Z SRL, conform contractului de consultanta nr.Z.

Mai mult, in timpul inspectiei fiscale nu a fost prezentata factura nr.X in original.

Astfel, conform prevederilor art. 21 alin.4 lit.m din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare si prevederile pct.48 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 aprobate prin HG nr.44/2004, au fost stabilite ca fiind nedeductibile aceste cheltuieli pentru care nu s-au prezentat documente care sa ateste ca serviciile au fost efectiv prestate.

In consecinta, organele de inspectie fiscala in baza prevederilor art.19 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, au stabilit un impozit pe

www.anaf.ro 7/23

profit suplimentar in suma de X lei si majorari de intarziere aferente in suma de X lei.

3. Cu privire la taxa pe valoare adaugata aferenta serviciilor facturate de SC X SRL organele de inspectie fiscala nu au acceptat la deducere TVA in suma de X lei aferente facturii fiscale nr.Z emisa de societatea Z SRL, in baza contractului de consultanta nr.Z ce are ca obiect acordarea de consultanta, indrumarea si asistenta beneficiarului, realizarea de studii de piata si orice alte activitati in legatura cu aceasta, in scopul eficientizarii activitatii beneficiarului, prin optimizarea strategiilor si tacticilor utilizate.

Intrucat, la solicitarea organelor de inspectie fiscala reprezentantii legali ai SC X SA nu au justificat prestarea efectiva a serviciilor prin prezentarea unor situatii de lucrari, rapoarte de lucru, sau orice alte materiale intocmite de catre consultant, nu au putut dovedi necesitatea efectuarii cheltuielilor prin specificul activitatii desfasurate si nu au prezentat factura in original, s-a stabilit TVA suplimentar in suma de X lei pe motiv ca nu au fost respectate prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal si HG nr. 44/2004 privind Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 cu modificarile si completarile ulterioare, respectiv art. 145 alin.2 lit. a.

4. Cu privire la taxa pe valoare adaugata aferenta livrarii de bunuri catre X organele de inspectie fiscala au constatat ca SC X SA a efectuat livrari de bunuri catre X. Cu privire la factura nr.Z emisa de catre SC X SA in valoare de Z lei s-a constatat ca acesta nu prezinta inscrisa taxa pe valoarea adaugata colectata aferenta acestei livrari, iar suma mentionata in factura este raportata in decontul privind taxa pe valoarea adaugata aferenta lunii Z 2008 la rd.1 “Livrari intracomunitare de bunuri, scutite cf. art.143 alin.2 lit.a) si d) din Codul fiscal” si in declaratia recapitulativa 390 privind livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri pentru trimestrul Z 2008, la rubrica livrari.

In urma verificarii valabilitatii codului de inregistrare in scopuri de TVA pentru cumparatorul Xinscris de SC X SA in factura nr.Z si cel inscris in declaratia 390, echipa de inspectie fiscala a constatat ca nu este valid codul TVA, fapt confirmat si de raportul nr.Z transmis de compartimentul de schimb international de informatii.

Astfel, organele de inspectie fiscala au constatat ca nu au fost indeplinite conditiile unei livrari intracomunitare nefiind precizat un cod corect de inregistrare in scopuri de TVA atribuit cumparatorului in alt stat membru.

Intrucat, operatiunea economica consemnata in factura fiscala emisa de SC X SA catre X din data de Z nu reprezinta operatiune scutita de TVA, asa cum se precizeaza la art.143 alin.2 lit.a din Legea nr.571/2003, nefiind indeplinite conditiile prevazute la art.10 - (1) din OMEF nr.2421/2007, in baza

www.anaf.ro 8/23

prevederilor art.140 alin.1 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, echipa de inspectie fiscala a stabilit taxa pe valoarea adaugata colectata in suma de Z lei si accesoriile aferente.

III. Luand in considerare constatarile organelor de control, motivele prezentate de societate, documentele existente la dosarul cauzei precum si actele normative in vigoare in perioada verificata, invocate de contestatoare si organele de control, se retin urmatoarele:

1) Referitor la impozitul pe profit in suma totala de Z lei si majorari de intarziere in suma de Z lei, Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor din cadrul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala este investita sa se pronunte daca in mod legal organele de inspectie fiscala au reintregit profitul impozabil al SC X SA cu venituri din dobanzi, stabilite prin estimare, aferente imprumutului acordat catre X din Z in baza contractului de imprumut nr.Z, in conditiile in care cele doua societati sunt persoane juridice afiliate.

In fapt, in luna Z 2006 societatea X SA a incheiat contractul de imprumut nr.Z cu societatea X, contract in baza caruia creditorul X SA “accepta sa dea cu imprumut debitorului” X “pana la Z euro” iar “imprumutul va fi pe o perioada de Z luni de la data acestuia”.

Actele aditionale din data de Z si Z stabilesc majorarea sumei imprumutate la Z euro cu respectarea conditiilor din Acordul de imprumut si prelungesc durata acestui contract pana la data de X.

X detine Z% din titlurile de participare la societatea X SA. Societatea X datoreaza societatii X SA la data de X suma de X euro

echivalentul a X lei, imprumut care nu a fost rambursat pana la sfarsitul anului 2008.

Organele de inspectie fiscala au stabilit in baza art.7 alin.1 pct.21 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, ca imprumutul acordat de societatea X SA societatii X intra sub incidenta art.11 din Legea nr.571/2003 si pct.38 din Normele de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin HG nr.44/2004.

Totodata, organele de inspectie fiscala au stabilit conform art.3 pct.3.7 din Regulamentul nr.4/2005 al Bancii Nationale a României, art.2 din Regulamentul valutar nr.4/2005 republicat in M.O. nr.616/2007, art.34 alin.1 din Decretul nr.31/1954 si dispozitiilor art.1 din Legea nr.31/1990 privind societatile comerciale, faptul ca societatile comerciale nu au aptitudinea legala de a face gratuitati. Astfel, in baza prevederilor art.4 din Ordonanta nr.9/2000, art.23 alin.5 din Legea nr.571/2003 si HG nr.580/2006 organele de inspectie fiscala au stabilit nivelul dobanzii la 6% pe an pentru imprumutul acordat societatii X majorand profitul impozabil al societatii cu venituri din dobanzi si au calculat

www.anaf.ro 9/23

impozit pe profit suplimentar in suma de X lei si majorari de intarziere aferente in suma de X lei.

Societatea contestatoare sustine ca “a intrunit toate conditiile legale pentru a nu aplica dobanda in legatura cu imprumutul acordat catre X“.

In drept, sunt aplicabile prevederile art.11 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal:

“(1) La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înţelesul prezentului cod, autorităţile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacţii pentru a reflecta conţinutul economic al tranzacţiei.

(2) În cadrul unei tranzacţii între persoane afiliate, autorităţile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielii oricăreia dintre persoane, după cum este necesar, pentru a reflecta preţul de piaţă al bunurilor sau serviciilor furnizate în cadrul tranzacţiei.[…]”,

coroborate cu prevederile pct.17 din HG nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal date in aplicarea art.11 alin.2 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, in vigoare din data de 09.05.2006:

“17. Când un contribuabil acordă un împrumut (credit) unei persoane afiliate sau atunci când acesta primeşte un astfel de împrumut (credit), indiferent de scopul şi destinaţia sa, preţul pieţei pentru asemenea serviciu este constituit din dobânda care ar fi fost agreată de persoane independente pentru astfel de servicii furnizate în condiţii comparabile, inclusiv comisionul de administrare a creditului, respectiv împrumutului.[…]

Atunci când se examinează dobânda, trebuie luate în considerare: suma şi durata împrumutului, natura şi scopul împrumutului, garanţia implicată, valuta implicată, riscurile de schimb şi costurile măsurilor de asigurare a ratei de schimb, precum şi alte circumstanţe de acordare a împrumutului.[...]”

La art.7 pct.21 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, se definesc persoanele afiliate, astfel: “21. persoane afiliate - o persoană este afiliată cu altă persoană dacă relaţia dintre ele este definită de cel puţin unul dintre următoarele cazuri: […] c) o persoană juridică este afiliată cu altă persoană juridică dacă cel puţin: (i) prima persoană juridică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot la cealaltă persoană juridică ori dacă controlează persoana juridică;

www.anaf.ro 10/23

(ii) a doua persoană juridică deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot la prima persoană juridică; […]”

Faţă de prevederile legale de mai sus se reţine că tranzacţiile între persoane afiliate se realizează conform principiului preţului pieţei libere, in condiţiile stabilite sau impuse care nu trebuie să difere de relaţiile comerciale sau financiare stabilite între întreprinderi independente iar la stabilirea profiturilor persoanelor afiliate se au în vedere principiile privind preţul pieţei care este constituit din dobânda care ar fi fost agreată de persoane independente pentru astfel de servicii furnizate în condiţii comparabile, inclusiv comisionul de administrare a creditului, respectiv împrumutului.

Din textele de lege sus mentionate, se mai retine faptul ca acestea sunt aplicabile in situatiile in care dobanda pentru un imprumut intre persoane afiliate nu este perceputa sau este sub nivelul pretului de piata.

Din analiza contractului de imprumut nr.X incheiat de societatea contestatoare cu societatea X, se retine ca societatea X SA in calitate de creditor “accepta sa dea cu imprumut debitorului” X “pana la X euro” cu conditia “debitorul nu va plati dobanda in ceea ce priveste imprumutul” si “imprumutul va fi pe o perioada de X luni de la data acestuia”.

In data de X s-a incheiat actul aditional la contractul de imprumut prin care se stabileste majorarea sumei imprumutate la X euro cu respectarea conditiilor din Acordul de imprumut.

In data de X este perfectat un alt act aditional la contractul de imprumut, in baza caruia se prelungeste durata acestuia pana la data de X.

Se retine ca prin contestatia formulata SC X SA nu invoca niciun articol de lege care sa combata incadrarea din punct de vedere fiscal a celor stabilite de echipa de inspectie fiscala privind reintregirea profitului impozabil cu veniturile din dobanzi si nu prezinta niciun document care sa combata cele constatate.

Prevederile art.34 alin.2 din Decretul nr. 31/1954 invocate de societate, nu pot fi retinute in solutionarea favorabila a contestatiei intrucat, acestea nu sunt prevederi legale care sa conduca la nulitatea actului juridic, respectiv contractul de imprumut incheiat intre cele doua societati, iar invocarea de catre organele de inspectie fiscala a acestor prevederi au fost facute in sensul accentuarii ideii ca scopul unei societati comerciale este acela de a desfasura acte de comert potrivit actului constitutiv.

Avand in vedere prevedrile art.4 si art.5 din Ordonanta nr.9/2000 privind nivelul dobânzii legale pentru obligaţii băneşti, aprobata prin Legea nr.356/2002, care stipuleaza ca:

www.anaf.ro 11/23

“În relaţiile de comerţ exterior sau în alte relaţii economice internaţionale, atunci când legea română este aplicabilă şi când s-a stipulat plata în monedă străină, dobânda legală este de 6% pe an.

În raporturile civile dobânda nu poate depăşi dobânda legală cu mai mult de 50% pe an.

Dobânda trebuie să fie stabilită prin act scris. În lipsa acestuia se datorează numai dobânda legală.”,

coroborate cu prevedrile pct. 70^1 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal aprobate prin HG nr.44/2004 cu modificarile si completarile ulterioare:

“Pentru determinarea profitului impozabil aferent anului fiscal 2006, nivelul ratei dobânzii pentru împrumuturile în valută este de 6% .”

Se retine ca, organele de inspectie fiscala legal au procedat la ajustarea veniturilor societatii contestatoare ca urmare a imprumutului acordat de aceasta societatii X, ajustarea in acest caz s-a efectuat prin aplicarea dobanzii legale prevazuta de actele normative in vigoare pe perioada verificata, aplicabile pentru imprumutul incheiat intre cele doua societati.

Intrucat, cele prezentate in sustinere de societatea contestatoare nu sunt de natura a proba nelegalitatea stabiliri ratei dobanzii pentru imprumutul acordat asa cum prevad legile fiscale aplicabile, contestatia formulata de societatea X SA va fi respinsa ca neintemeiata pentru impozitul pe profit in suma de X lei aferent veniturilor din dobanzi neinregistrate de societate.

Pe cale de consecinta, având în vedere principiul de drept conform căruia accesoriul urmeaza principalul, se va respinge contestatia si pentru accesoriile aferente impozitului pe profit in suma de X lei.

2) Referitor la impozitul pe profit in suma de X lei aferent cheltuielilor cu serviciile de consultanta, Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor din cadrul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala este investita sa se pronunte asupra deductibilitatii acestor cheltuieli in conditiile in care nu se justifica prestarea efectiva a serviciilor si nu este dovedita necesitatea efectuarii acestor cheltuieli.

In fapt, societatea X SA a inregistrat in luna X 2007 cheltuieli in baza Contractului de consultanta incheiat cu SC X SRL “pe perioada de 1 (un an incepand cu data de X”, conform caruia “obiectul contractului il constituie acordarea de catre consultant de indrumare, consultanta si asistenta beneficiarului, realizarea de studii de piata si orice alte activitati in legatura cu aceasta, in scopul eficientizarii activitatii beneficiarului, prin optimizarea strategiilor si tacticilor utilizate.”

Organele de inspectie fiscala au constatat ca societatea X SA a inregistrat cheltuieli cu serviciile de consultanta in baza Contractului de

www.anaf.ro 12/23

consultanta incheiat cu SC X SRL in suma de X lei in anul 2007, fara a putea justifica prestarea efectiva a serviciilor prin prezentarea unor situatii de lucrari, rapoarte de lucru sau orice ale materiale intocmite de catre consultant si fara a putea dovedi necesitatea efectuarii cheltuielilor prin specificul activitatii desfasurate.

Urmare a celor constatate organele de inspectie fiscala au stabilit impozit pe profit in suma de X lei in baza prevederilor art. 21 alin.4 lit.m din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare si prevederile pct.48 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 aprobate prin HG nr.44/2004.

Prin contestatia formulata societatea X SA prezinta in sustinere anexa nr.X - “raport de activitate pentru contract de vanzare-livrare [...]”.

Societatea X SA sustine ca aceste cheltuieli sunt deductibile fiscal intrucat ca urmare a informatiilor furnizate, in baza acestui contract de consultanta “a incheiat si derulat/finalizat contracte corespunzatoare de fabricatie si livrare vagoane”.

In drept, sunt aplicabile prevederile art. 21 alin.4 lit.m) din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificarile si completarile ulterioare:

“(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activităţilor desfăşurate şi pentru care nu sunt încheiate contracte;”

coroborate cu prevederile pct.48 din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 date in aplicarea art.21 alin.4 lit.m) din Codul fiscal, aprobate prin HG nr.44/2004, care precizeaza:

“48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiţii: - serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract care să cuprindă date referitoare la prestatori, termene de execuţie, precizarea serviciilor prestate, precum şi tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractului, iar defalcarea cheltuielilor de această natură să se facă pe întreaga durată de desfăşurare a contractului sau pe durata realizării obiectului contractului; prestarea efectivă a serviciilor se justifică prin: situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piaţă sau orice alte materiale corespunzătoare; - contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate.”

www.anaf.ro 13/23

Potrivit prevederilor legale citate mai sus, conditiile care trebuie indeplinite cumulativ pentru a deduce cheltuielile cu serviciile sunt expres prevazute la articolele de lege mai sus citate, respectiv existenta contractelor si prestarea efectiva a serviciilor, contribuabilul avand obligatia sa probeze necesitatea efectuarii respectivelor cheltuieli prin specificul activitatilor desfasurate.

Referitor la existenţa documentelor justificative impuse de legiuitor ca şi condiţie pentru acordarea deductibilităţii cheltuielilor cu servicii de consultanţă, prin contestaţia formulată, societatea X SA susţine ca în acest caz, „Rapoartele de activitate pentru contractul de vanzare-livrare [...]” prezinta „informatii detaliate privind prospectarea pietei europene efectuata de X, concretizata in interesul unor companii straine[...]” si „in urma serviciilor de consultanta efectuata de X, Societatea a incheiat si derulat/finalizat contracte corespunzatoare de fabricatie si livrare vagoane [...]”.

Faţă de aceste susţineri se reţine că trimiterea la contractele de vanzare-cumpare încheiate cu diverşi clienţi nu este de natură a proba faptul că acei clienţi au fost identificaţi ca urmare a studiilor, sondajelor, demersurilor întreprinse de SC Z SRL în cadrul Contractului de consultanta – anexa nr.Z la dosarul cauzei. Societatea X SA a prezentat in sustinerea contestatiei pentru justificarea serviciilor prestate, Raport de activitate pentru contractul de vanzare-livrare nr.Z, Raport de activitate pentru contractul de vanzare-livrare Z, Raport de activitate pentru contractul de vanzare-livrare Z. Din analiza acestor rapoarte, reiese ca serviciile de consultanta nu sunt prezentate detaliat, nu sunt cuantificate, nu sunt prevazute termene de executie, astfel încât sa se poata verifica daca SC Z SRL a prestat servicii de consultanta in cantitatea, de calitatea si la termenele asumate, justificand in acest mod suma facturata.

Referitor la documentele “rapoarte” prezentate de societate, se retine ca acestea cuprind o insiruire de activitati generale de tipul numarul de vagoane ce se doresc a fi fabricate de societatea contestatoare in anul 2007 si 2008, pentru care nu s-au prezentat situaţii de lucrări defalcate pe tipuri de vagoane, rapoarte de lucru privind prospectarea pietei care sa prezinte numarul de ore necesare, studii de fezabilitate, de piaţa.

Mai mult, societatea contestatoare nu a prezentat documente din care sa rezulte modul in care aceste servicii au condus la eficentizarea activitatii beneficiarului, prin optimizarea strategiilor si tacticilor utilizate asa cum s-a prevazut prin contractul incheiat intre parti.

www.anaf.ro 14/23

Avand in vedere caracterul de maxima generalitate a documentelor “raport”, se retine ca acestea nu sunt de natura a proba prestarea efectiva a serviciilor de consultanta. Societatea nu demostrează cu documente justificative demersurile concrete intreprinse cu privire la modul de desfăşurare a activităţii de consultanţă şi asistenţă curentă.

Mai mult, societatea contestatoare nu deţine documentele justificative impuse de legiuitor cu care să facă dovada că acei clienţi cu care are încheiate contracte de vanzare-cumpare au fost identificaţi de SC Z SRL şi, pe cale de consecinţă, să probeze prestarea efectivă a serviciilor de consultanţă asumate prin contractul de consultanta – anexa nr.X la dosarul cauzei.

Asadar, documentele prezentate in sustinere de societatea contestatoare nu sunt de natura a proba prestarea efectiva a serviciilor de consultanta asa cum prevad legile fiscale aplicabile, servicii pentru care SC X SA a inregistrat in anul 2007 cheltuieli in suma de X lei.

In concluzie, contestatia formulata de SC X SA va fi respinsa ca neintemeiata pentru impozitul pe profit in suma de Z lei aferent cheltuielilor in suma de X lei inregistrate de societate in baza facturi emise de SC Z SRL cu care organele de inspectie fiscala au reintregit profitul impozabil.

Pe cale de consecinta, având în vedere principiul de drept conform căruia accesoriul urmeaza principalul, se va respinge contestatia si pentru accesoriile aferente impozitului pe profit in suma de Z lei.

3). Referitor la suma de Z lei, reprezentând: - X lei, taxa pe valoarea adăugată, - X lei, majorări de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor este investită să se pronunţe dacă societatea contestatoare are drept de deducere pentru taxa pe valoarea adăugată aferentă achiziţiei serviciilor de consultanta, în condiţiile în care societatea nu justifică cu documente faptul că aceste servicii au fost efectiv prestate de către prestator şi în ce măsură sunt aferente operaţiunilor sale taxabile.

În fapt, societatea contestatoare a dedus suma de X lei reprezentand taxa pe valoarea adaugata aferenta facturii nr.Z emisa de SC X SRL, reprezentand „prestari servicii conform contract”.

Organele de inspecţie fiscală au constatat că nu au fost îndeplinite condiţiile stipulate la art.145 alin.(2) lit.a) din Codul fiscal, potrivit cărora orice persoană are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.

www.anaf.ro 15/23

De asemenea, societatea pana la finalizarea inspectiei fiscale nu a prezentat organelor de inspectie fiscala originalul facturii nr.Z.

Urmare a controlului s-a stabilit TVA suplimentară de plată în cuantum de X lei, majorări de întârziere în sumă de X lei.

În drept, sunt aplicabile prevederile art.145 alin.(2) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, privind sfera de aplicare a dreptului de deducere, care precizează: “(2) Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: a) operaţiuni taxabile;[...]”

Potrivit prevederilor enunţate mai sus, rezultă că orice persoană impozabilă, înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată are dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să-i fie livrate şi pentru prestările de servicii care i-au fost prestate sau urmează să-i fie prestate de o persoană impozabilă dacă bunurile şi serviciile achiziţionate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.

Având în vedere prevederile legale menţionate dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată este condiţionat de utilizarea serviciilor achiziţionate în folosul operaţiunilor taxabile ale persoanei impozabile.

Astfel, justificarea serviciilor ca fiind destinate operaţiunilor sale taxabile revine persoanei impozabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată care a achiziţionat serviciile respective.

Potrivit prevederilor art.126 alin.(1) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, se prevede că:

“Operaţiuni impozabile (1) Din punct de vedere al taxei sunt operaţiuni impozabile în

România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii: a) operaţiunile care, în sensul art. 128 - 130, constituie sau

sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată;

b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în conformitate cu prevederile art. 132 şi 133;

c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită la art. 127 alin. (1), acţionând ca atare;

d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activităţile economice prevăzute la art. 127 alin. (2);”

www.anaf.ro 16/23

Cu privire la aplicarea art.126 din Codul fiscal prin HG nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, se prevede la pct.2 alin.(2) că: “(2) În sensul art. 126 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, o livrare de bunuri şi/sau o prestare de servicii trebuie să se efectueze cu plată. Condiţia referitoare la "plată" implică existenţa unei legături directe între operaţiune şi contrapartidă obţinută. O operaţiune este impozabilă în condiţiile în care această operaţiune aduce un avantaj clientului, iar contrapartida obţinută este aferentă avantajului primit, după cum urmează:

a) condiţia referitoare la existenţa unui avantaj pentru un client este îndeplinită în cazul în care furnizorul de bunuri sau prestatorul de servicii se angajează să furnizeze bunuri şi/sau servicii determinabile persoanei ce efectuează plata, sau în absenţa plăţii, când operaţiunea a fost realizată pentru a permite stabilirea unui astfel de angajament. Această condiţie este compatibilă cu faptul că serviciile au fost colective, nu au fost măsurabile cu exactitate sau au făcut parte dintr-o obligaţie legală;

b) condiţia existenţei unei legături între operaţiune şi contrapartidă obţinută este îndeplinită chiar dacă preţul nu reflectă valoarea normală a operaţiunii, respectiv ia forma unor cotizaţii, bunuri sau servicii, reduceri de preţ, sau nu este plătit direct de beneficiar ci de un terţ..”

Având în vedere prevederile legale citate mai sus se reţine că pentru încadrarea unei operaţiuni ca prestare de servicii trebuie ca aceasta să aducă un avantaj clientului, iar contrapartida obţinută să fie aferentă avantajului primit condiţie îndeplinită în cazul în care furnizorul de bunuri sau prestatorul de servicii se angajează să furnizeze bunuri şi/sau servicii determinabile persoanei ce efectuează plata.

Potrivit prevederilor art.146 alin.(1) lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, în vigoare la data efectuării operaţiunilor în anul 2007 :

„(1) Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, să deţină o factură care să cuprindă informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5);”

La pct.46 alin.(1) din H.G. nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, date in aplicarea art.146 alin.1 lit.a din Codul fiscal, se prevede:

www.anaf.ro 17/23

„46. (1) Justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art. 146 alin. (1) din Codul fiscal sau cu alte documente care să conţină cel puţin informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, cu excepţia facturilor simplificate prevăzute la pct. 78. În cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, beneficiarul va solicita furnizorului/prestatorului emiterea unui duplicat al facturii pe care se va menţiona că înlocuieşte factura iniţială.”

Prin urmare, potrivit prevederilor legale citate mai sus exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată se face numai pe baza exemplarului original al facturii fiscale, respectiv facturii, care să cuprindă informaţiile prevăzute de dispoziţiile legale în vigoare şi/sau cu alte documente specifice aprobate, respectiv, în funcţie de perioada incidentă operaţiunii, cu alte documente care să conţină cel puţin informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal şi numai în cazuri excepţionale, cum ar fi pierderea, sustragerea sau distrugerea exemplarului original al documentului de justificare, deducerea poate fi justificată cu documentul reconstituit potrivit legii, respectiv, în funcţie de perioada incidentă operaţiunii, cu duplicatul facturii care va conţine menţiunea că înlocuieşte factura iniţială şi pe care beneficiarul îl va solicita furnizorului/prestatorului.

În acest sens este şi punctul de vedere emis de Direcţia de legislaţie în domeniul TVA potrivit adresei nr.Z, anexată la dosarul cauzei, prin care se precizează următoarele:˝În concluzie, pentru facturile fiscale pierdute, sustrase sau distruse aferente operaţiunilor efectuate până la 31 decembie 2006, justificarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată se poate face cu documentele reconstituite potrivit legii. Justificarea dreptului de deducere al taxei pe valoarea adăugată pe baza duplicatelor se poate face doar pentru operaţiunile efectuate după data de 1 ianuarie 2007.”

Din raportul de inspecţie fiscală nr.X se reţine că societatea a dedus taxă pe valoarea adăugată în sumă de X lei în baza facturii în copie nr.Z.

Se reţine că societatea X SA a dedus în luna Z 2007 taxa pe valoarea adăugată în valoare totală de X lei din factura primita de la SC X SRL reprezentand serviciii de consultanta în baza contractului de consultanta, Anexa nr.Z la dosarul contestatiei.

Întrucât la capitolul III punctul 2 din prezenta decizie s-a reţinut că societatea nu a justificat prestarea efectivă şi necesitatea serviciilor în cauză, acestea nefiind destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile coroborate si cu faptul ca factura nu a fost prezentata in original, se va respinge contestaţia ca neîntemeiată pentru suma de totală de X lei, reprezentând taxă pe valoarea adăugată stabilită suplimentar de plată.

www.anaf.ro 18/23

Pe cale de consecinta, având în vedere principiul de drept conform căruia accesoriul urmeaza principalul, se va respinge contestatia si pentru accesoriile taxei pe valoarea adugata in suma de X lei.

4). Referitor la suma totală de Z lei, reprezentând : - Z lei taxa pe valoarea adăugată, - Z lei accesorii aferente taxei pe valoarea adăugată, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor este investită să se pronunţe dacă societatea contestatoare are dreptul sa aplice scutirea de taxa pe valoarea adăugată aferentă livrări intracomunitare de bunuri catre Z în condiţiile în care organele de inspectie fiscala nu au verificat daca societatea a corectat documentele emise conform legislatiei in vigoare. În fapt, contestatoarea a aplicat scutirea de taxa pe valoarea adăugată aferentă livrarii intracomunitare de bunuri catre Z reprezentând Z kg tabla Z in valoare totala de Z lei conform facturii fiscale nr.Z (anexa nr.Z la dosarul contestatiei), emisa de contestatoare către societatea Z.

Pe factura fiscala nr.Z s-a inscris codul de TVA Z. In Declaratia recapitulativa privind livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri – 390 depusa de catre societatea contestatoare la trimestrul Z 2008 se afla inscris codul de TVA Z. Organele de inspecţie fiscală au stabilit o taxa pe valoarea adăugată colectată în sumă de Z lei şi accesorii aferente în sumă de Z lei, întrucât conform adresei nr.Z, reprezentând Raportul privind informaţiile primite prin sistemul VIES emisă de Compartimentul de schimb internaţional de informaţii din cadrul DGAMC Bucureşti, contestatoarea a prezentat un cod de TVA inactiv pe perioada efectuării tranzacţiilor nerespectând astfel prevederile art.143 alin (2) lit.a) din Legea nr.571/2003 privind codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

În drept, sunt aplicabile prevederile art. 143 alin (2) lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal: “[…] (2) Sunt, de asemenea, scutite de taxă următoarele: a) livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autorităţile fiscale din alt stat membru, cu excepţia: 1. livrărilor intracomunitare efectuate de o întreprindere mică, altele decât livrările intracomunitare de mijloace de transport noi; 2. livrărilor intracomunitare care au fost supuse regimului special pentru bunurile second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi, conform prevederilor art. 152^2;[...]”

www.anaf.ro 19/23

În conformitate cu prevederile art.10 alin.(1)lit.a, b şi c din OMFP nr.2222/2006 privind aprobarea Instrucţiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art. 143 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, care prevede: “ART. 10 (1) Scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, cu excepţiile de la pct. 1 şi 2 ale aceleiaşi litere, se justifică pe baza următoarelor documente: a) factura care trebuie să conţină informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal şi în care să fie menţionat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru; b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru şi, după caz, c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare.[...]”

Potrivit art.155 alin.(5) din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare: „ART. 155 Facturarea [...] (5) Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informaţii: a) numărul de ordine, în baza uneia sau mai multor serii, care identifică factura în mod unic; b) data emiterii facturii;[...] f) numele şi adresa cumpărătorului, precum şi codul de înregistrare în scopuri de TVA, în cazul în care cumpărătorul este înregistrat, conform art. 153, precum şi adresa exactă a locului în care au fost transferate bunurile, în cazul livrărilor intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143 alin. (2) lit. d);[...] i) codul de înregistrare în scopuri de TVA cu care se identifică cumpărătorul în celălalt stat membru, în cazul operaţiunii prevăzute la art. 143 alin. (2) lit. a); [...]” Având în vedere prevederile legale mai sus menţionate, se reţine faptul că sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată numai livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de TVA atribuit de autorităţile fiscale din alt stat membru.

Scutirea de taxa pentru livrarile intracomunitare de bunuri se justifica pe baza urmatoarelor documente: 1) factura fiscală în care să fie menţionat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru; 2) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru;

www.anaf.ro 20/23

3) după caz orice alte documente, cum ar fi contractul sau comanda de vânzare/cumpărare, documente de asigurare. Mai mult, potrivit Anexei nr.1, pct. 2, din O.M.F.P.nr.1706/2006 pentru aprobarea Procedurii de solicitare a verificării valabilităţii codului de înregistrare în scopuri de TVA şi a datelor de identificare ale persoanelor înregistrate în scopuri de TVA în celelalte state membre, de către persoane înregistrate în scopuri de TVA în România, în vigoare de la 01.01.2007, se prevede: „2. Verificarea valabilităţii codurilor de înregistrare în scopuri de TVA, furnizate vânzătorilor din România de către cumpărători din alte state membre, cade în sarcina vânzătorului; informaţiile obţinute ca urmare a solicitării de verificare au caracter informativ şi nu obligă în nici un fel furnizorul informaţiei.” Prin urmare, din dispoziţia legală menţionată, se reţine faptul că obligaţia verificării valabilităţii codurilor de înregistrare în scopuri de TVA a cumpărătorilor din alte state membre revine vânzătorului din România.

Se retine ca SC X SA a înregistrat în evidenţa contabilă operaţiunea evidenţiata în factura emisa ca livrare intracomunitara scutita de taxa pe valoarea adăugată pe care a declarat-o în declaraţia recapitulativă « 390 » si a inscris atat in factura fiscala cat si in declaratia recapitulativa codul de TVA Z.

Din documentele existente la dosarul cauzei, respectiv raportul de inspecţie fiscală nr.X si adresa nr.Z, rezultă că organele de inspecţie fiscală nu au acordat dreptul de scutire pentru taxa pe valoarea adăugata aferentă facturi emise către societătea din Z, respectiv Z, în temeiul art. 143 alin (2) lit.a) din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal.

Ca urmare a verificării validităţi codului de TVA s-a constatat că acesta nu era un cod valid de TVA, aşa cum a rezultat din adresa nr.Z emisă de Compartimentul de schimb internaţional de informaţii din cadrul DGAMC privind Raportul privind informaţiile primite prin sistemul VIES.

La art.159 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, se stabileste in mod expres procedura de corectare a unei facturi ce cuprinde date eronate asa cum sustine aceasta : « (1) Corectarea informaţiilor înscrise în facturi sau în alte documente care ţin loc de factură se efectuează astfel: [...] b) în cazul în care documentul a fost transmis beneficiarului, fie se emite un nou document care trebuie să cuprindă, pe de o parte, informaţiile din documentul iniţial, numărul şi data documentului corectat, valorile cu semnul minus, iar pe de altă parte, informaţiile şi valorile corecte, fie se emite un nou document conţinând informaţiile şi valorile

www.anaf.ro 21/23

corecte şi concomitent se emite un document cu valorile cu semnul minus în care se înscriu numărul şi data documentului corectat.”

Avand in vedere prevederile legale mai sus mentionate, se retine faptul ca informatiile inscrise in facturi sau alte documente pot fi corectate.

Organele de inspectie fiscala nu au verificat in timpul inspectiei fiscale daca factura fiscala nr.Z a fost corectata conform art.159 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, iar Declaratia recapitulativa privind livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri - 390 aferenta trimestrului Z 2008 a fost rectificata conform Ordinului nr. 552 din 28 martie 2008 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului « Declaraţie recapitulativă privind livrările/achiziţiile intracomunitare de bunuri » unde se precizeaza : ”În declaraţia rectificativă se rectifică tranzacţii declarate în orice perioadă de raportare anterioară şi se completează toate rubricile formularului cu datele valabile la momentul declarării, indiferent dacă acestea au mai fost declarate. Se completează câte o declaraţie rectificativă pentru fiecare perioadă de raportare pentru care se operează rectificări.”

Mai mult, contestatoarea recunoaste prin contestatie pag.Z ultimul alineat faptul ca «factura emisa de Societate catre Client pentru LIC de bunuri care nu era in conformitate cu prevederile art.155 alin.5 coroborat cu prevederile art.143 alin.2 lit.a din Codul fiscal» dar fara a preciza daca a avut loc si corectarea facturii fiscale emise in data de Z.

Din documentele existente la dosarul cauzei, respectiv din documentele anexate la raportul de inspectie fiscala, se reţine că SC X SA, a înregistrat in data de Z sub nr.Z Declaratia recapitulativa privind livrarile si achizitiile intracomunitare de bunuri pentru trimestrul Z 2007, unde se afla inscrisa achizitia intracomunitara de la aceasi societate Z ce are inscris codul de TVA Z, cod confirmat ca fiind valid prin adresa nr.Z emisa de Compartimentul de schimb international de informatii din cadrul DGAMC privind Raportul privind informatiile prin sistemul VIES, anexata in copie la dosarul contestatiei.

La pct.7.2 si pct.7.3 din HG nr.1050/2004 privind Normele metodologice de aplicare a OG nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala sunt prevazute urmatoarele :

« 7.2. Îndrumarea ca urmare a solicitării contribuabililor se face de către organul fiscal prin asistenţă directă la sediul acestuia, precum şi prin corespondenţă scrisă, e-mail, telefon şi altele asemenea. 7.3. Îndrumarea contribuabililor din iniţiativa organului fiscal se face prin furnizarea de servicii menite să le faciliteze acestora îndeplinirea obligaţiilor fiscale, precum şi prin acţiuni de educare în domeniul fiscal. Această îndrumare se poate realiza atât la nivel central, cât şi la nivel local, prin orice instrument aflat la dispoziţia organului fiscal, cum ar fi: transmiterea formularelor de

www.anaf.ro 22/23

declaraţii, furnizarea de programe informatice pentru completarea acestora, elaborarea şi distribuirea de materiale publicitare (ghiduri, broşuri, pliante, afişe şi altele asemenea), difuzarea în presa scrisă de articole, comunicate şi materiale de presă, întâlniri de lucru cu grupuri de contribuabili, furnizarea de informaţii în cadrul emisiunilor informative ale posturilor de radio şi televiziune, introducerea în programele de învăţământ a unor lecţii cu subiect de fiscalitate şi altele asemenea. ».

Cu privire la aplicarea acestor prevederi societatea sustine ca «organele de control nu au avut un rol obiectiv in realizarea inspectiei fiscale […] desi Societatea a furnizat in timpul controlului codul de TVA valid atribuit de autoritatile din X Clientului, echipa de inspectie fiscala nu a indrumat Societatea sa aplice prevederile art.159 din Codul fiscal in vederea corectarii facturii emise catre Client » si faptul ca «societatea a fost privata de dreptul de a corecta in timpul controlului documentele justificative care stau la baza tranzactiilor efectuate ».

Avand in vedere cele retinute in cauza se va face aplicarea prevederilor art.216 alin.3 din OG nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, unde se precizeaza:

“(3) Prin decizie se poate desfiinţa total sau parţial actul administrativ atacat, situaţie în care urmează să se încheie un nou act administrativ fiscal care va avea în vedere strict considerentele deciziei de soluţionare.” coroborat cu prevederile pct.12.7 din Ordinul Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr.519/2005 care prevede:

“12.7. Decizia de desfiinţare va fi pusă în executare în termen de 30 de zile de la data comunicării, iar verificarea va viza strict aceeaşi perioadă şi acelaşi obiect al contestaţiei pentru care s-a emis decizia, inclusiv pentru calculul accesoriilor aferente. ”

Prin urmare, Directia Generala de Solutionare a Contetatiilor nu se poate pronunta pe fondul cauzei intrucat organele de inspectie fiscala nu au verificat daca societatea a corectat documentele unde a inscris eronat codul de TVA aferent livrarii intracomunitare, se va desfiinta partial decizia de impunere nr.Z din data de Z pentru taxa pe valoarea adaugata in suma de Z lei si accesoriile aferente in suma de Z lei, urmand ca Directia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecţie Fiscală prin alta echipa, sa reanalizeze situatia in functie de retineri, documente, argumente si dispozitiile legale mai sus invocate tinand seama si de celelalte argumente ale societatii contestatoare.

www.anaf.ro 23/23

Pentru considerentele aratate in continutul deciziei si in temeiul art.205, art.207 alin.1, art.209 alin.1 lit.c, art.216 alin.3 din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, art. 7 pct.21, art.11 alin.2, art.23 alin.5, art.126 alin.1, art.143 alin.2 lit.a, art.145 alin.2, art.146 alin.1 lit.a, art.155 alin.5, art.159 din Legea nr. 571/2003 republicata, pct.38, pct.46 si pct.48 din HG nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/203 privind Codul fiscal, art.34 Decret 31/1954, art.4 din Ordonanta nr.9/2000, HG nr.580/2006, Anexa nr.1 pct.2 OMFP nr.1706/2006, art.10 alin.1 lit.a, b si c OMFP 2222/2006, pct.7.2 si pct.7.3 din HG nr.1050/2004 se:

DECIDE

1. Respingerea ca neintemeiata a contestatiei formulată de SC X SA impotriva deciziei de impunere nr. X emisa in baza raportului de inspectie fiscala nr. Z pentru suma de Z lei, reprezentand:

- impozit pe profit stabilit suplimentar de catre autoritatile fiscale in suma de Z lei,

- majorari de intarziere aferente impozitului pe profit in suma de Z lei, - taxa pe valoare adaugata in suma de X lei, - majorari de intarziere aferente taxei pe valoare adaugata in suma de X lei.

2. Desfiintarea partiala a Deciziei de impunere nr.X emisă în baza

raportului de inspecţie fiscală nr.X cu privire la: - taxa pe valoarea adaugata in suma de Z lei, - majorari de intarziere aferente taxei pe valoarea adaugata in suma de Z lei, urmand ca organele de inspectie fiscala, prin alte persoane decat cele care au intocmit raportul de inspectie fiscala, sa procedeze la o noua verificare a aceleiasi perioade si acelorasi obligatii bugetare tinand cont de prevederile legale aplicabile in speta precum si de cele retinute prin prezenta decizie. Prezenta decizie poate fi atacata la Curtea de Apel Z sau Curtea de Apel Z, in termen de 6 luni de la comunicare.