-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
1/77
INTRODUCERE
Lucrarea prezint mecanismele de funcionare ale unui audit extern independent, ntr-o
societate democratic modern. Semnaleaz complexitatea i importan esenial pentrusatisfacerea obligaiei de a transpune i a raporta, utilizarea fondurilor publice.
Curtea de Conturi este una dintre cele mai importante instituii ale statului de drept,
fapt pentru care aproape toate statele democratice ale lumii au prevzut chiar n legile lor
fundamentale funcionarca unei astfel de instituii.
Necesitatea i importana acestei instituii decurge nemijlocit din principiile
democratice ale organizrii i funcionrii statului i rezid n aceea ca populaia trebuie sa
cunoasc dintr-o surs independent i competent dac banii de care ea se dispenseaz, directsau indirect, prin impozite, precum i dac averea public sunt administrate conform voinei
sale statuatare prin legi adoptate de un Parlament pe care ea nssi l alege.
Motivul alegerii accstei teme s-a bazat pe faptul c administrarea banilor publici i a
patrimoniului public reprezint o importan deosebit ntr-un stat modern, deoarece de buna
desfsurare a acestui proces depinde n mare parte prosperarca ntregii socictii.
Exercitarea controlului asupra organelor i instituiilor care utilizeaz fonduri publice
devine astfel inerent asigurrii unei gestionri eficiente a treburilor publice n scopul
satisfacerii necesittilor cotidiene ale societtii, n formele i metodele prevazute de legislatia
n vigoare.
Tot odat observarea i aplicarea teoriei n practic fiindu-mi facilitat de faptul ca
sunt angajatul unei instituii de sat asupra caruia curtea de conturi exercita verificri periodice
1
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
2/77
CAPITOLUL I
CONCEPTUL I TIPOLOGIA AUDITULUI
Profesia de contabil exist cu doua milenii i.e.n., iar interesul pentru audit a aparut
ncepnd cu secolul al XIII-lea, avnd ca obiect, n special verificarea conturilor marilor
organizaii administrative.
Secolul al XVIII-lea i prima jumatate a secolului al XIX-lea a adus modificari n ceea
ce priveste categoria ordonatorilor de audit. Statele, tribunalele jurisdicionale i acionarii au
luat locul vechilor clase sociale, iar auditorii erau preferai din categoria celor mai buni
contabili.
Datorit aparitiei pietelor de capital i dezvoltrii comerului internaional n perioada
anilor 1940-1970 ordonatorii de audit i lrgesc sfera n rndul bncilor, patrimoniului i al
instituiilor financiare. n perioada 1970-1990 obiectivele auditului se orienteaz spre
atestarea auditului intern, respectarea cadrului conceptual contabil i a normelor de audit.
Auditui financiar contabil, domeniul de vrf al profesiei contabile, a fost legiferat n
Romnia abia n anul 1999, cunoscnd paii importani att prin CECCAR1, ct i prin
Ministerul Finanelor prin nfiinarea Camerei Auditorilor din Romnia care a elaborat
Standardele de Audit i Codul privind conduita etico-profesional n domeniul auditului
financiar dupa Normele IFAC2.
Obligativitatea efecturii auditului financiar contabil prevzut prin lege de toate
societaile comerciale, regiile autonome, instituiile publice, bncile, fondurile de investiii, ar
fi prevenit falimentul, bancruta frauduloas i pierderile de resurse financiare ale populaiei
printr-o informare corect, onest a tuturor participanilor la viaa economico-social.
Realizarea auditului financiar contabil presupune o cunoatere n profunzime a cadrului
contabil conceptual la nivel national i intemational, a postulatelor, principiilor, normelor,regulilor de evaluare, a instrumentelor tehnice contabile si, implicit, Standardelor
Internaionale de Audit.
1.1 DEFINIREA I OBIECTIVELE AUDITULUI1
CECCAR-Corpul Experilor Contabili i a contabililor Autorizai din Romnia2IFAC-International Federation of Accountants
2
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
3/77
Etimologia, cuvntului audit i are originea n latinescul "audire"= a asculta i
transmite mai departe.
n general, prin audit se nelege examinarea profesional a unei informaii n vederea
exprimrii unei opinii rezonabile i independente prin raportarea ei la un criteriu de calitate n
vederea satisfacerii nevoilor unor utilizatori de informatii.
Potrivit Standardelor Internationale de Audit, obiectivul unui angajament de audit al
situaiilor financiare este de a da posibilitatea auditorului s exprime o opinie cu privire la
situaiile financiare, dac acestea sunt ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n
conformitate cu cadrul identificat de raportare financiar.
ndeplinirea acestui obiectiv n condiii de certitudine absolut, chiar dac este posibil
de realizat, presupune o activitate costisitoare. Pentru a diminua aceste costuri exist ns
posibilitatea realizrii auditurilor pe baz de teste. n acest context auditorii, prin rapoartele
lor, caut s ofere o asigurare rezonabil, nu o asigurare absolut, c situaiile financiare,
examinate sunt complete i ntocmite n conformitate cu prevederile legilor reglementrilor
relevante n vigoare.
S identifice i s evalueze riscurile asupra regularitii, proprietii i controlului
financiar din cadrul organismelor centrale guvernamentale i asupra modului de raportare a
punctelor slabe ctre entiti i Parlament.
S ofere entitilor auditate sfaturi constructive care s contribuie la mbuntirea
activitii de management financiar, control i raportare.
Pentru exprimarea opiniei de audit, auditorii folosesc urmtoarele expresii:
"ofer o imagine fidel"
"prezint n mod fidel, sub toate aspectele semnificative", termeni care sunt
echivaleni.
Auditorii nu sunt responsabili pentru prevenirea i detectarea coruptiei, fraudei ierorilor, chiar dac auditurile anuale pot mpiedica svrirea de greeli i eventualele
neglijene. Responsabilitatea pentru prevenirea i detectarea corupiei, fraudei i erorilor
precum i pentru luarea de msuri corespunztoare, revine managementului entitilor publice
auditate.
Totui, chiar n aceste condiii auditorii trebuie s fie n alert atunci cnd constat :
slbiciuni ale controlului intern
neconcordane n modul de ntocmire a evidentelor financiar-contabile erori
3
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
4/77
operaiuni economice sau rezultate neobinuite, care indic existena fraudei,
lipsei de probitate sau corupiei.
Obiectivele auditului pot fi rezumate astfel :
obinerea unor avize i recomandri cu privire la evaluarea rezultatelor
exploatrii i respectrii politicii administraiei unitii patrimoniale i
asigurarea credibilitii informaiilor;
verificarea i certificarea bilanului contabil anual.
Pentru a-i exprima opinia auditorul este obligat s ia n considerare urmtoarele
criterii i obiective care guverneaz un audit al situaiilor financiare:
criteriul exhaustivitii i integritii nregistrrilor contabile;
criteriul realitii operailor;
criteriul periodicitii nregistrrilor contabile;
criteriul evalurii corecte;
criteriul corectei imputri;
criteriul corectei prezentri n conturile anuale.
Criterilul exhaustiviii i integritii nregistrrilor are n vedere c toate
operaiunile patrimoniale au fost nregistrate corect i integral n contabilitate. Pentru
ndeplinirea acestui criteriu, auditorul are dou soluii :
auditorul trebuie s verifice cu mare atenie procedurile utilizate de
ntreprindere pentru validarea tuturor modificrilor patrimoniale. Aceast
soluie are dezavantajul c necesit un timp ndelungat pentru validare.
auditorul poate utiliza rezultatele inventarierii. El trebuie s se asigure c
inventarierea a fost fcut potrivit legi. Dac prin inventariere s-au descoperit
tranzacii nenregistrate n contabilitate, iar acestea au fost operate, se
consider c toate operaiunile sunt corect inregistrate i evideniate.
Respectarea acestui criteriu presupune ca auditorul s se asigure c:
toate operaiunile reflectate n documente justificative corespunztoare
sunt evideniate n contabilitate, deci fr omisiuni;
nu exist operaiuni contabilizate de mai multe ori.
Criteriul realitii operaiilor presupune c toate informaiile cuprinse n conturile
anuale s fie justificabile i verificabile. Toate elementele patrimoniale reflectate n
contabilitate trebuie s fie n concordan cu cele identificabile fizic prin inventariere sau prin
alte proceduri cum ar fi confirmri primite de la teri, analize de laborator.
4
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
5/77
De asemenea, este necesar a se verifica dac activele i pasivele respect principiul
entitii patrimoniale, adic toate operiunile efectuate aparin i sunt n numele firmei.
Criteriul periodicitii inregistrrilor cantabile confom cruia operaiile trebuie s fie
contabilizate n perioada corespunztoare, urmrindu-se respcetarea independenei
exerciiilor, utilizarea unei contabiliti de angajament i folosirea conturilor de regularizare.
Regularizarea operaiunilor dup inventariere confer o corect delimitare n timp a
cheltuielilor i veniturilor pe ntreaga perioad a exerciiului financiar prin:
constituirea, respectiv transferul unor provizioane asupra veniturilor;
nregistrarea difereelor de curs valutar aferente lichiditilor n devize;
nregistrarea cheltuielilor pltite i veniturilor ncasate aferente
exerciiilor urmtoare prin utilizarea conturilor de regularizare;
repartizarea de pre asupra cheltuielilor i stocurilor, calculul i
contabilitatea corect a variaiei stocurilor de producie finit;
analiza amortismentelor i a provizioanelor pentru depreciere.
Corecta lor difereniere reprezint o corecie a costului istoric i atenueaz efectul de
sincronizare n evaluarea elementelor patrimoniale n momentul intrrilor i ieirilor.
Criteriul evalurii corecte presupune ca elementele patrimoniale s fie evaluate
conform cu prevederile Legii Contabilitii nr. 82/l99l i cu Cadrul general de ntocmire i
prezentare a situaiilor financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde lnternaionale de
Contabilitate. Aceasta nsamn c sumele trebuie s fie bine determinate, exacte, urmrindu-
se respectarea tuturor regulilor i principiilor contabile. Pentru o evaluare corect trebuie s se
in cont de tratamentele contabile ce se efectueaz la datele de intrare, de iesire din
patrimoniu a bunurilor, la nchiderea exerciiului i cu ocazia inventarierii.
Criteriul corectei imputri are n vedere ca toate nregistrrile s fie fcute n
conturile corespunztoare astfel nct s se respecte corespondena dintre conturi stabilit n
normele de aplicare a Planului Contabil General, respectiv cu Regulamentul de aplicare a
Legii Contabilitii i cu modilficrile aduse acestuia potrivit legii.
Criteriul corectei prezentri n conturile anuale are n vedere c toate nregistrrile s
fie corect totalizate i centralizate astfel nct s asigure o prezentare n conturile anuale
conform cu regulile n vigoare.
Auditorul urmrete concordana care trebuie s existe ntre datele nregistrate n
contabilitatea sintetic i balana de veriflcare dup inventariere ca baz de referin pentru
bilan. Exist dou tipuri de corelaii:
5
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
6/77
a) corelaia dintre Registrul jurnal de eviden cronologic i totalul rulajelor curente
ale conturilor deschise n evidena sistematic prin fiele sintetice ah.
b) corelaia dintre conturile analitice i conturile sintetice care se realizeaz prin
balana de verificare analitic deschis pentru fiecare cont sintetic de gradul I sau II dezvoltat
n analitic.
Soldurile finale prezentate n balana dup inventar reprezint situaia de referin
pentru ntocmirea corect a bilanlului contabil.
Cu ocazia examinrii conturilor anuale n vederea certificrii lor, auditorul trebuie s
urmreasc n mod deosebit respectarea de ctre unitatea patrimonial a principiilor contabile
astfel:
Principiul prudenei, avndu-se n vedere urmtoarele aspecte:
veniturile s fie contabilizate cnd sunt nregistrate;
cheltuielile se contabilizeaz imediat ce realizarea lor este probabil, chiar
eventual;
pierderile de valori obinute la nchiderea exerciiului financiar trebuie
constatate i contabilizate;
nu pot fi create rezerve ascunse sau latente pe motiv c se aplic principiul
prudenei;
constituirea provizioanelor i amortizrilor trebuie fcut chiar i n cazul
existenei unui rezultat negativ; valoarea provizioanelor sau arnortizrii se
contabilizeaz pn la cuantumul valorii contabile nete, chiar dac deprecierea
este mai mare;
riscurile i pierderile intervenite n cursul exercitiului sau anterior acestuia
trebuie contabilizate, chiar dac au aprut n perioada postericar nchiderii
exerciiuiui financiar;
n conturile anuale poate fi nscris numai rezultatul realizat la nchidereaexerciiului.
Principiul permanenei metodelorasigur continuitatea aplicrii metodelor, de la un
exerciiu la altul, privind evaluarea elementelor patrimoniale i a rezultatului. Se asigur astfel
integritatea situaiei patrimoniaie i compatibilitatea n timp a informaiilor n cazul bine
motivat, al schimbrii metodelor, acestea vor fi comentate i justificate n anexa la conturile
anuale i n raport. Schimbarca metodelor se poate realiza n urmtoarele situaii:
schimbarea metodelor contabile; schimbarea reglementrilor contabile;
6
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
7/77
schimbarea metodelor fiscale;
corectarea erorilor.
Principiul continuitii activitii se caracterizeaz prin accea c presupune c
activitatea va continua ntr-un viitor previzibil, unitatea patrimonial nu are nici intenia nici
obligaia de a fuziona, de a intra n lichidare sau de a-i reduce semnificativ activitatea;
permite raportarea n exerciiile urmtoare a unor cheltuieli de natura unor imobilizri
necorporale i corporale amortizabile sau a altor cheltuieli (in avans).
Principiul independenei exerciiului are n vedere prevederile existente n Legea
Contabilitii i n Regulamentul de aplicare a acestuia, astfel:
nregistrarea datoriilor-obigaiilor de plat;
nregistrarea cheltuielilor;
nregistrarea creanelor;
nregistrarea veniturilor;
nregistrarea evenimentelor posterioare ncheierii exerciiului financiar;
nregistrarea erorilor aferente exerciiilor anterioare.
Principiul intangibiltiii bilanului de deschidere a unui exerciiu se refer la faptul
c bilanul de deschidere trebuie s corespund cu bilanul de nchidere a exerciiului anterior.
Principiul necompensriipotrivit cruia elementele de activ i de pasiv trebuie s fie
evaluate i nregitrate n contabilitate separat, nefiind admis compensarea ntre posturile de
activ i cele de pasiv ale bilanului, precum i ntre veniturile i cheltuielile din contul de
rezultate.
1.2 ROLUL I IMPORTAN A AUDITULUI
Natura i importana informaiilor cuprinse n situaiile financiare, sunt deosebit de
complexe iar interesele utilizatorilor acestor informaii sunt uneori contradictorii. n urma
sintetizrii la sfritul exerciiului financiar a informaiilor financiar-contabile n situaiile
financiare anuale acestea sunt fcute publice, fiind astfel aduse la cunotina mai multor
categorii de utilizatori. Din aceste categorii de utilizatori amintim:
investitorii care sunt preocupai de riscul inerent al tranzaciilor i de beneficiul
adus de ctre investiiile lor, avnd nevoie de informaii pentru a decide asupra
modului de aciune al lor (a vinde, a cumpra, a pstra);
7
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
8/77
angajaii care sunt interesai att de informaii cu privire la stabilitatea i
profitabilitatea ntreprinderilor n care i desfasoar activitatea ct i de acele
informaii care le permit s evalueze capacitatea acestora de a oferii
remuneraii, pensii, oportunitti profesionale;
creditorii financiari care sunt interesai de informaiile care le permit s
determine dac mprumuturile acordate i dobnziile aferente acestora vor fi
rambursate la termen;
fumizorii i ali creditori comerciali care sunt interesai de acele informaii care
le permit s determine dac sumele ce le sunt datorate vor fi pltite la scaden;
clienii sunt interesai de informaii despre continuitatea activittii unei
ntreprinderi, n cazul n care au o colaborare pe termen lung cu aceasta sau
sunt dependeni de ea;
statul, reprezentat de Guvern i instituiile sale, care este interesat de alocarea
resurselor i implicit de activitatea ntreprinderii, solicitnd informaii pentru a
reglementa activitatea acestora i a determina politica fiscal;
pubicul care solicit informaii financiar-contabile ntreprinderilor pentru a
cunoaste evoluia recent, prosperitatea acestora precum i unele informaii
legate de sfera activittii nteprinderilor;
managerii care solicit informaii care s le permit cunoaterea nivelului pn
la care s ntreprind strategiile i operaiunile pe care le consider necesare
atingerii obiectivelor propuse, considernd contabilitatea ca pe un mijloc de
comunicare i informare, un instrument de gestiune i control3.
Responsabilitatea principal de a ntocmi i prezenta situatiile financiare ale
entitiilor patrimoniale revine conductorilor acestora.
De-a lungul timpului, practica a dovedit c exist un conflict de interese ntre cei care
culeg, prelucreaz i sintetizeaz informaiile financiar-contabile i cei care le utilizeaz.Utilizatorii informaiilor contabile manifest, de regul, o lips de ncredere n
informaiile fumizate de ctre contabilitate, deoarece productorii acestor informaii nu sunt
ntotdeauna independeni fa de operaiile efectuate i situaiile financiare ntocmite i
prezentate. Realitatea informaiilor contabile cuprinse n situaiile financiare este pus la
ndoial i datorit calitiilor moral-profesionale ale unor productori de astfel de informaii.
3I. Oprean Control i audit tinanciar contabil, Ed. Intelcredo, Deva, 2002
8
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
9/77
Pentru stabilirca unei ncrederi rezonabile n informaiile financiar-contabile
prezentate n situaiile financiare, ntre activitatea productorilor de informaii i utilizatorilor
de informaii este necesar s se interpun auditorii (experi contabili, contabili autorizai cu
studii superiare, societi de expertiz, cenzori) care contribuie la protejarea intereselor
diferitelor categorii de beneficiari de informaii contabile, i care au menirea de a restabili o
ncredere rezonabil ntre productorii i utilizatorii de informaii contabile.
Astfel se poate afirma c rolul auditului este acela de a contribui la protejarea
intereselor diferitelor categorii de beneficiari ai informatiilor financiar-contabile prezentate,
prin verificarea i certificarea situaiilor financiare anuale care conin aceste informaii.
Opinia auditorului sporete credibilitatea situaiilor financiare, oferind un nivel nalt,
dar nu absolut, de certificare datorit unor factori cum ar fi nevoia de aplicare a
raionamentului profesional, utilizarea testelor, inerenele limitri ale oricror sisteme
contabile i de control intern.
1.3 TIOLOGIA AUDITULUI
Sfera larg de cuprindere, complexitatea problematicii abordate precum i necesittiile
de ordin practic ale beneficiarilor de informaii au determinat o specializare a acestuia prin
limitarea misiunilor la anumite domenii. Astfel n literatura de specialitate auditul este
structurat dup criterii diferite n continuare ne limitam la prezentarea a doua din aceste
criterii:
l. n funcie de obiectivul urmarit:
audit financiar
audit de conformitate
audit operational (al performanei)
Auditul financiar const n colectarca probelor care privesc situaiile financiare ale
unei entiti patrimoniale i utilizarea acestor probe pentru evaluarea conformitii elaborrii,
prezentrii i publicrii acestor situaii, cu normele naionale sau internaionale sau cu un
criteriu prestabilit.
Auditul de conformitate scop: de a determina dac o persoana fizic sau o entitate
patrimonial a respectat anumite politici sau norme legale.
Audit operaional revizuire sistematic a activitailor unei organizaii (sau a unui
anumit segment al acestora) n corelaie cu anumite obiective stabilite de management n
9
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
10/77
scopul de a evalua performanele, de a identifica posibilitile de mbuntire a activitii i
de a elabora recomandri de ameliorare sau de dezvoltare a acestor activiti.
2. n funcie de afilierea auditorilor:
audit extern
audit intern
audit guvernamental
Audit extern este efectuat pe o baz contractual de ctre experi contabili
auditori independeni.
Audit intern funcie independent, stabilit n cadrul structurii de control intern al
unei companii, n scopul examinrii i evalurii permanente a activitailor i serviciilor
acesteia.
Audit guvernamental efectuat de angajaii instituiilor publice specializate
(Ministerul Finantelor, Curtea de Conturi).
1.4 AUDITUL INTERN - AUDITUL EXTERN
Modul de organizare i funcionare a sistemului contabil i a sistemului de control
intern i modul de ntocmire a situaiilor financiare sunt evaluate att de auditorii externi ct i
de ctre auditorii interni. Auditul intern prezint numeroase avantaje cum sunt:
Cunoate mai aprofundat speciticul entittii;
Garanteaz permanena interveniilor operative pentru redresarea situatiei,
pentru modificarea sau aplicarea corect a metodelor de gestiune;
Abordeaz i domenii mai puin semnificative sau prioritare, avnd un cost mai
redus;
Prin rapoartele pe care le ntocmete, informeaz conducerea, la intervale mai
scurte de timp;
Asigur o mai mare confidenialitate a informaiilor.
Totui prezint i unele inconveniente care fac util apelarea la serviciile unui auditor
extern. Astfel cunoscnd mediul intern al entitii i personalul acesteia, auditul intern nu
reuete n toate cazurile s se detaeze suficient, raionamentele sale putnd fi subiective sau
preconcepute. Auditul intern risc a se nvrti n cerc nchis, s dea dovad de rutin, ceea ce
duce la scderea competenei profesionale i a calitii lucrrilor executate.
10
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
11/77
Independena, uneori i competena, auditorilor externi, este de regul mai mare dect
a auditorilor interni.
1.4.1 Relaiile dintre auditorii interni i auditorii financiari externi
ntre responsabilitile i modul de realizare a auditului de ctre auditorii interni i
auditorii financiari externi exist asemnri i deosebiri.
Asemnrile constau n aceea c att auditorii interni, ct i cei financiari externi:
Trebuie s fie competeni pentru exercitarea auditului i s ramn obiectivi n
cursul efecturii lucrrilor lor i al raportrii rezultatelor obinute;
Aplic o metodologie similar pentru a efectua auditul, incluznd planificarea
i efectuarea testelor mecanismelor de control i a testelor substaniale;
Folosesc modelul de risc i pragul de semnificaie pentru a determina
profunzimea testelor i pentru a evalua rezultatele obinute.
Totui, deciziile lor n ceea ce privete pragul de semnificaie i riscurile pot fi diferite,
deoarece utilizatorii externi pot avea alte nevoi dect managementul unei entiti economice.
Principala deosebire este partea fa de care rspunde fiecare. Auditorul intern rspunde n
faa managementului entitatii economice. Auditorul financiar extern raspunde n faa
utilizatorilor situaiilor financiare, care se bazeaz pe faptul c auditorul aduce credibilitate
acestor situaii. Auditorii financiari externi se bazeaz pe activitatea auditorilor interni prin
intermediul folosirii modelului de risc pentru audit. Cnd auditorii financiari interni sunt
eficace, auditorii financiari externi reduc semnificativ riscul legat de control, diminund,
astfel, cantitatea de teste substaniale.
Auditorii financiari externi pot face apel la auditorii interni pentru un sprijin direct n
cursul efecturii lucrrilor de audit. n cazul n care auditorii interni ofer sprijin direct,
auditorii financiari externi evalueaz competena i obiectivitatea lor. n acest caz, lucrrile
auditorilor interni trebuie adecvat supravegheate i evaluate prin prisma circumstanelor
existente.
11
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
12/77
Tabel nr. l Pricialele diferene ntre auditul intern i auditul extern
Auditul intern Auditul externStatutul
auditoruluiAuditorul intern este angajat alunitii patimoniale, cu contract demunc, raspunznd normelor icerinelor conducerii.
Auditorul extern este o persoanindependent care efectueazlucrri de audit cu scepticism
profesional.
Beneficiariiauditului
Managerul Acionarii, bancherii, clienii,fumizorii, potenialii investitori etc.
Remuneraia Auditorul intern este remunerat prinsalariu pe baza contractului demunc.
Auditorul extern este remuneratprin onorariu stabilit prin contract.
Scop Ajut membrii organizatiei s-indeplineasc sarcinile ce le revin,
asigurnd un control eficient la uncost rezonabil. Apreciereacontrolului intem i recomandri
pentru mbuntirea lui.
Examineaza situaiile financiar-contabile ale unei companii i
exprim o opinie cu privire laacestea, urmrind respectareaprincipiilor contabile generalacceptate i a StandardelorInternaionale de Contabilitate.
Obiective Obiectivele variaz n funcie decerinele managerului.
Certificarea regularitii, sinceritiii imaginea fidel a conturilor,rezultatelor i situaiilor financiare.
Metode de lucru Metode de lucru originale specificesituatiilor de teren. Face apel lametode i tehnici noi pentru
atingerea obiectivelor.
Metode bazate pe comparaii,analize, inventare i procedurispecifice. Respect normele de
audit general acceptate iStandardele de Audit.
Independena Independena auditorului intern estedisciutabila, deoarece acesta estesubordonat managerului.
Independena auditorului externeste juridic i statutar, bazat pe
principiile unei profesii liberale.
Raportul de audit Voluminos i cu caracter privat. Succint i realizat pentru a fipublicat.
Periodicitateaauditului
Auditul intern lucreaz permanent,avnd tot timpul misiuni planificatede ctre manager.
Misiunile de audit extern suntciclice, de obicei la sfritul anului.
12
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
13/77
CAPITOLUL II
ROLUL I ATRIBUIILE CURII DE CONTURI PE LINIA
AUDITULUI PUBLIC EXTERN
2.1. ORGANIZAREA I FUNCIONAREA CURII DE CONTURI
Curtea de Conturi este instituia suprem de control financiar ulterior extern asupra
modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i
ale sectorului public.
Curtea de Conturi i exercit funciunea de control financiar ulterior extern asupra
modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i
ale sectorului public, precum i asupra modului de gestionare a patrimoniului public i privat
al statului i al unittilor administrativ-teritoriale. Prin controlul su Curtea de Conturi
urmrete respectarea legii n gestionarea mijloacelor materiale i bneti. De asemenea,
Curtea de Conturi analizeaz calitatea gestiunii financiare din punct de vedere al
economicitii, eficienei i eficacitii.
n unitile administrativ teritoriale, funciile Curii se exercit prin camerele de
conturi judeene.Sediul Curii este n capitala rii, iar sediile camerelor de conturi sunt n oraele
reedin de jude i n municipiul Bucureti.
Curtea de Conturi decide n mod autonom asupra programului su de control.
Controalele Curii se iniiaz din oficiu i nu pot fi oprite dect de Parlament i numai n cazul
depirii competenelor stabilite prin lege. Hotrrile Camerei Deputailor sau ale Senatului,
prin care se cere Curii efectuarea unor controale, n limitele competenelor sale, sunt
obigatorii. Nici o alt autoritate public nu o mai poate obliga.Curtea de Conturi nainteaz Parlamentului i, prin camerele de conturi judeene,
consiliilor locale, rapoarte n domeniile n care este competent.
Curtea are acces nengrdit la acte, documente i informaii necesare exercitrii
funciilor sale de control, oricare ar fi persoanele fizice sau juridice deinitoare.
Curtea de Conturi i intocmete buget propriu, care se prevede distinct n bugetul de
stat.
Salarizarea personalului Curii se stabilete prin lege.
13
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
14/77
Curtea de Conturi poate s participe la activitatea organismelor internaionale de
specialitate i s devin membru al acestora. Mai poate colabora cu organismele de profil i
poate excrcita, n numele lor, controlul asupra gestionrii fondurilor puse la dispoziia
Romniei, dac prin tratate sau alte inelegeri internaionale se stabilete aceast competen.
Cutea de Conturi se compune din:
Secia de control financiar ulterior
Camerele de conturi judeene i a municipiului Bucureti.
Un secretariat general.
Membrii Curii de Conturi sunt consilieri de conturi, n numar de 18. Acetia
alctuiesc plenul Curii de Conturi. Ei sunt numii de Parlament, la propunerea Comisei
pentru politic financiar, bancar i bugetar a Senatului i a Comisei pentru buget i finane
a Camerei Deputailor, pentru un mandat de 9 ani, care nu poate fi renoit.
nainte de nceperea mandatului, membrii Curii de Conturi depun jurmnt n faa
preedinilor celor dou camere ale Parlamentului Romniei.
Parlamentul numete n funcii pe preedintele Curii de Conturi, pe vicepreedinii
acesteia i pe preedinii seciilor.
Consilierii de conturi trebuie s aib o vechime n activitaile din domeniile
economico-financiare sau juridice de minimum 15 ani, studii superioare economice i o nalt
competen profesional.
Membrii Curii de Conturi sunt independeni i inamovibili pe durata mandatului lor.
Se interzice membrilor Curii de Conturi s fac parte din partide politice sau s desfoare
activiti publice cu caracter politic. Funciile de consilier de conturi sunt incompatibile cu
orice alt funcie public sau privat, cu excepia funciilor didactice din nvamantul
superior.
Membrii Curii de Conturi sunt obligai:
s-i ndeplineasc funcia ncredinat cu impariabilitate i n respectul
Constituiei;
s pstreze secretul deliberrilor i al voturilor i s nu ia poziie public sau s
dea consultaii n probleme de competen ale Curii de Conturi;
s-i exprime votul afirmativ sau negativ n adoptarea actelor Curii de
Conturi, abinerea de la vot nefiind permis;
s comunice n scris preedintelui Curii orice situaie care ar putea atrage
incompatibilitatea cu mandatul pe care l exercit;
14
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
15/77
s nu permit folosirea funciilor pe care le ndeplinesc n scop de reclam
comercial sau propagand de orice fel;
s se abin de la orice activitate sau manifestari contrare independenei i
demnitii funciei lor;
nclcarea grav a vreuneia din obigaiile prevzute mai sus atrage revocarea din
funcie a celor care au svrit-o. Revocarea membrilor Curii de Conturi se face de ctre
Parlament, la propunerea comisiilor de specialitate.
Competea de judecat. pentru infraciunile svirite de membrii Curii de Conturi
aparine Curii Supreme de Justiie, Secia penal. Competena de judecat, pentru
infraciunile svrite de controlorii financiari ai camerelor de conturi judeene aparine
Curilor de apel.
Mandatul de membru al Curii de Conturi nceteaz :
la expirarea termenului pentru care a fost numit sau n caz de demisie,
de pierdere a drepturilor electorale, de excludere de drept sau de deces;
n situaiile de incompatibilitate sau de imposibilitate a exercitrii
funciei mai mult de 6 luni;
n cazul revocrii din funcie.
Conducerea Curii de Conturi se exercit de ctre plen, de comitetul de conducere. de
preedintele i vicepreedintele Curii de Conturi, care sunt consilieri de conturi.
Comitetul de conducere se compune din preedintele Curii de Conturi,
vicepreedintele acesteia, preedinii de secii i 3 consilieri de conturi, alei de plenul Curii.
La edinele plenului Curii de Conturi i ale comitetului de conducere particip
secretarul general, precum i, n calitate de invitai, specialiti cu inalt pregtire n diferite
domenii de activimte ce intr n competena Curii.
Seciile sunt conduse de cate un consilier de conturi, care indeplinete funcia de
preedinte al seciei.Secia de control financiar ulterior este format din 9 consilieri de conturi i din
controlori financiari. Secia este organizat n divizii, conduse de ctre un consilier de conturi.
n cazul diviziilor pot fi organizate direcii, servicii i birouri de specialitate.
15
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
16/77
2.2 ATRIBUTIILE CURTII DE CONTURI PRIVIND AUDITUL
PUBLIC EXTERN
Curtea de Conturi este una dintre cele mai importante instituii ale statului de drept,fapt pentru care aproape toate statele democratice ale lumii au prevzut chiar n legile lor
fundamentale funcionarea unei astfel de instituii.
Necesitatea i importana acestei instituii decurge nemijlocit din principiile
democratice ale organizrii i funcionrii statului i rezid n aceea c populaia trebuie s
cunoasc dintr-o surs independent i competent dac banii de care ea se dispenseaz, direct
sau indirect, prin impozite, precum i dac averea public sunt administrate conform voinei
sale statutat prin legi adoptate de un Parlament pe care ea nssi l alege.De asemenea, populaia trebuie s aib convingerea c toi acei care nu respect
aceast voina sunt fcui rspunztori n faa legii i obligai s repare prejudiciile cauzate din
propria lor avere.
Curtea de Conturi trebuie s-i exercite funciunile n deplin independen, s se
supun numai legii, situndu-se n afara oricrei influiene politice sau de alta natur.
Principiul independenei este considerat de catre toate instituiile superioare de control
financiar ca fiind pivotul central al funcionarii lor.
Independena Curii de Conturi este statuat prin:
independena i inamovibilitatea membrilor si;
numirea acestora de ctre Parlament;
autonomie n stabilirea programului su de control;
iniierea controalelor din oficiu;
buget propriu
stabilirea salarizrii prin lege
autonomie n recrutarea personalului de control
acces nengrdit la informaile necesare exercitrii atribuiilor sale.
Parlamentul este singura instituie public care o poate obliga s efectueze anumite
controale care nu au fost cuprinse n programul su, dar este i beneficiarul rapoartelor
ntocmite de Curtea de Conturi.
Deoarece ntr-un stat democratic, este necesar asigurarea asupra modului n care sau
administrat banii i averea public, Raportul anual al Curii de Conturi va fi dat publicitaii
prin Monitorul Oficial al Romaniei.
16
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
17/77
Curtea de Conturi i exercit funciunea de control asupra modului de formare, de
administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului, ale sectorului public,
precum i asupra modului de gestionare a patrimoniului public i privat al statului i al
unitatilor administrativ-teritoriale.
Prin activitatea sa, Curtea de Conturi urmrete respectarea legilor i aplicarea
principiilor de economicitate, eficacitate i eficien n gestionarea mijloacelor materiale i
banesti. n acest scop, funciile Curii de Conturi au fost astfel structurate nct intervenia sa
s aib eficiena necesar n principalele momente de decizie n care angajaz finanele
publice i, mai ales, n fazele prevenite, anterioare angajrii resurselor financiare.
Pentru realizarea obiectivelor sale, Curtea de Conturi este investit cu competena de a
controla, n principal, urmatoarele:
gestionarea bugetului de stat, a bugetelor asigurrilor sociale de stat i a
bugetelor unitilor administrativ-teritoriale, precum i miscarea fondurilor
ntre aceste bugete;
constituirea i gestionarea fondurilor extrabugetare i a fondurilor de tezaur;
formarea i gestionarea datoriei publice i situaia garaniilor guvernamentale
pentru credite interne i externe;
utilizarea alocaiilor bugetare pentru investiii, a subveniilor i a altor forme de
ajutor financiar din partea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale;
constituirea, administrarea i utilizarea fondurilor publice de ctre instituiile
publice autonome cu caracter comercial i financiar i de ctre organismele
autonome de asigurri sociale;
situaia, ecoluia i administrarea patrimoniului public i privat al statului i al
unitilor administrativ-teritoriale de ctre instituiile publice, regii autonome,
societi comerciale sau de catre alte persoane juridice n baza unui contract de
concesiune sau de nchiriere.
n acest sens sunt supuse controlului Curii de Conturi:
Statul i unitile administrativ-teritoriale, n calitate de persoane juridice de
drept public, cu serviciile i instituiile lor publice, autonome sau nu;
Banca Naional a Romniei
Regiile Autonome
17
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
18/77
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
19/77
contului anual al datoriei publice a statului i situaiei garaniilor
guvernamentale pentru credite interne i externe primite de catre alte persoane
juridice
n exercitarea atribuiilor prevzute mai sus, Curtea de Conturi, n baza programului
propriu de control verific, pe parcursul exerciiului bugetar i la finele acestuia:
conturile gestiunilor publice de bani, valori i de bunuri materiale publice;
conturile execuie de casa a bugetelor publice;
bilanurile i conturile de execuie ale ordonatorilor de credite bugetare i ale
administratorilor care gestioneaz fonduri care se supun regimului bugetului
public;
conturilor operaiunilor reteritoare la datoria public.
Este de competena Curii de Conturi s stabileasc limitele valorice minime de la care
conturile prevzute anterior sunt supuse controlului sau n fiecare exercitiu bugetar.
Prin verificarea conturilor Curtea constata dac:
conturile supuse controlului su sunt exacte i conforme cu realitatea i dac
inventarierea patrimoniului public a fost fcut la termenele i n conditiile
stabilite de lege;
veniturile statului, unitiilor administrativ-teritoriale, asigurrilor sociale de
stat i ale instituiilor publice finanate integral sau partial din mijloace
extrabugetare au fost legal stabilite i ncasate la termenele prevazute de lege;
cheltuilile au fost angajate, lichidate, ordonanate, pltite i nregistrate
conform reglementrilor legale i n concordan cu prevederile legii bugetare;
modificrile aduse prevederilor initiale ale bugetelor sunt autorizate i dac s-
au fcut n conditiile legii;
subveniile i alocaiile pentru investiii s-au acordat de la buget sau fonduri
speciale, n conditiile legii i s-au utilizat conform destinatiilor stabilite;
contractarea mprumuturilor de stat, rambursarca ratelor scadente ale acestora
i plata dobnzilor alerente s-au fcut n conditiile legii
Curtea de Conturi este singura competent ca n urma verificrii conturilor s
hotrasc asupra descrcrii de gestiune.
Curtea exercit controlul la sediul su sau la fata locului. Controlorii financiari
desemnati s verifice conturile ntocmesc rapoarte n care prezint constatrile i concluziile
lor i formuleaz propuneri cu privire la msurile ce urmeaz a fi luate n legtur cu situaiaconturilor.
19
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
20/77
n cazul n care conturile prezentate nu ntrunesc condiiile care s fac posibil
verificarea lor, controlorii le restituie titularilor acestora, fixnd termen pentru completarea
sau refacerea lor, dup caz. Dac titularii conturilor nu se conformeaz acestei msuri,
completarea sau refacerca conturilor se face, pe cheltuiala acestora, de ctre un expert contabil
numit de Curtea de Conturi.
Rapoartele sunt examinate de un complet format din:
consilieri de conturi din Sectia de control ulterior;
directorul direciei de control financiar ulterior;
2 controlori financiari,
Completul pronunt ncheieri prin care dispune fie descrcarea de gestiune, fie
sesizarea Camerei de Conturi, pentru stabilirea rspunderii juridice potrivit legii.
Dac n urma examinrii raportului, a actelor i documentelor pe care se sprijin
acestea, se constat svrirea unor fapte care, potrivit legii penale, constituie infraciuni,
completul dispune sesizarea organelor de urmrire penal competente, suspendnd
examinarea cazului.
Aribuiile plenului Curii de Conturi sunt:
s aprobe Regulamentul de organizare i funcionare al Curii de Conturi,
codul etic al profesiei i statul de funcii;
s aprobe programul de control financiar anual al Curii de Conturi;
s emit avize;
s hotrasc asupra modificrii interne a Curii de Conturi, n limitele legii,
fr a se afecta competentele sale legale i prevederile bugetului propriu;
s aprobe instruciuni cu caracter obigatoriu pentru organele de control
financiar, necesare desfurrii n bune condiii a competentelor Curii de
Conturi;
s dezbat i s promoveze proiectul bugetului Curii de Conturi n vederea
integrri acestuia n bugetul de stat;
s cear periodic i s examineze rapoartele asupra activitii sectiilor Curii i
camerelor de conturi judetene;
s aleag pe consilierii de conturi;
s examineze i s aprobe propunerea de ordine de zi a sedintei plenului,
formulat de preedintele Curtii;
20
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
21/77
s examineze i s aprobe cercetarea, reinerea i arestarea sau trimiterca n
judecat penal sau contravenional a controlorilor financiari.
Plenul i exercit atribuiile cu cel putin 2/3 din numrul membrilor si, iar hotrrile
se adopt cu majoritatc de voturi din numrul celor prezeni.
Atribuiile comitetului de conduccre al Curtii de Conturi sunt:
s organizeze efectuarea controalelor solicitate prin hotrrile Camerei
Deputaiilor sau ale Senatului, precum i a altor controale care nu sunt
prevzute n programul de control anual al Curtii de Conturi;
s iniieze procedurile de cercetare a cazurilor de incapacitate i
incompatibilitate n ndeplinirea funciilor de ctre membrii Curii de Conturi;
s aprobe lista cu posturile vacante care urmeaz s fie scoase la concurs n
vederea ocuprii lor;
s aprobe tematieile i s organize concursurile i probele de selecie pentru
ocuparea posturilor vacante din cadrul compartimentelor Curii de Conturi
potrivit listei aprobate;
s numeasc secrctarul general al Curii de Conturi, directorii i sefii
compartimentelor de control;
s aprobe autorizaiile pentru contractarea de lucrri, bunuri, servicii sau alte
prestaii necesare funcionrii Curii de Conturi;
s examineze i s aprobe propunerea de ordine de zi a sedinei comitetului de
conducere, formulat de presedintele Curii;
s exercite, n ceea ce privete activitatea Curii de Conturi, personalul i
regimul de lucru, prerogativele care nu sunt atribuite, conform prezentei legi
plenului sau preedintelui Curii.
Atributiile preedintelui Curii de Conturi sunt:
s reprezinte Curtea de Conturi i s asigure relaiile acesteia cu instituiile i
autoritile publice, cu organismele naionale i internaionale de profil;
s coordoneze activitatea Curii de Conturi;
s convoace i s prezideze dezbaterile plenului i ale comitetului de conducere
i s asigure executarea hotrrilor acestora;
s propun ordinea de zi a sedinelor plenului ale comitetului de conducere i
s le supun aprobrii acestora;
s urmreasc transmiterea ctre Parlament a rapoartelor Curii de Conturi;
21
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
22/77
s numeasc personalul Curii de Conturi, cu execpia celui numit de plen sau
de comitetul de conduccre i s dispun, dac este cazul, revocarea din funcie
a acestuia, n condiiile legii;
s exercite aciunea disciplinar i s aplice sanciuni disciplinare n cazurile
prevzute de Codul etic al profesiei;
s comunice posturile vacante de membrii ai Curii de Conturi ctre Parlament,
pentru luarca de msuri n vederea ocuprii acestora;
s hotrasc constituirea de grupe de control ntre divizii, care vor funciona
numai pe durata realizrii sarcinii de control atribuite.
Atribuiile prezentate mai sus se exercit, n lipsa preedintelui Curii de Conturi, de
unul dintre vicepreedinii acesteia, desemnat de el, sau de cel mai n vrst dintre
vicepreedini.
2.3 AUDITORII PUBLICI EXTERNI I CODUL DE CONDUIT
AL ACESTORA
Actualele reglementri nu fac nici o prccizare referitoare la calitatea auditorilor publici
externi i nici la procedurile de efectuare a auditului public extern.
Din dorinta de armonizare a reglememrilor nationale cu standardele i practicile
intematinale de audit vom face cteva precizri privind calitiile profesionale i etice pe care
trebuie s le ndeplineasc auditorii publici externi.
2.3.1 Principalele obiective ale codului de conduit
Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar recunoaste
c obiectivele profesiei de auditor financiar le reprezinta desfurarea activitaii la cele mai
nalte standarde de profesionalism, pentru a atinge cel mai nalt nivel de performan i n
general pentru a ndeplini cerinele interesului. Aceste obiective impun ndeplinirea a patru
cerinte de baza:
Credibilitate
n ntreaga societate se manifest nevoia de credibilitate a informatiilor i sistemelor
de informatie.
Profesionalism
22
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
23/77
Clienii, angajatorii i alte pri interesate au nevoie de persoane care sa poata fi
identificate cu exactitate drept profesioniti n cadrul domeniului de audit financiar.
Calitatea serviciilor
Este necesar asigurarea c toate serviciile obinute de la un auditor financiar sunt
efectuate la cel mai nalt standard de performan.
ncredere
Utilizatorii serviciilor furnizate de auditorii financiari trebuie s poat avea ncredere
c exist un cadru general al conduitei eticii i profesionalitii care guvemeaz desfurarea
acestora.
2.3.2 Principiile etice care guverneaz responsabilitile profesionale
ale auditorilor
n scopul atingerii obiectivelor profesiei de auditor financiar, auditorii trebuie s
respecte urmatoarele principii fundamentale:
Independena
Auditorul trebuie s fie independent fa de subiectul i obiectul auditat.
Integritatea
Un auditor trebuie s fie drept i onest n toate relaliile profesionale i de afaceri
Obiectivitatea
Auditorul trebuie s fie imparial i nu trebuie s permit prejudecilor, confuziilor,
conflictelor de interese sau influenelor nedorite s intervin n raionamentele profesionale
sau de afaceri.
Competena profesional
Un auditor financiar trebuie s-i desfoare serviciile profesionale cu atenia cuvenit,
competen i contiinciozitate, i are datoria permanent de a-i menine cunotinele i
aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura c un client sau un angajator
beneficiaz de avantajele unui serviciu profesional competent, bazat pe cele mai noi aspecte
de practic, legislatie i tehnici.
Confidenialitatea
Principiul confidenialitii impune ca obligaie auditorilor financiari, de a se abine de
la:
23
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
24/77
Dezvluirea de informalii confideniale n afara firmei sau organizatiei
angajatoare ca urmare a unei relaii profesionale sau de afaceri, cu
excepia cazului n care a fost autorizat n mod special s faca public o
anumit informaie sau dac exist o obligaie legal sau profesional
de a face publice acelec informaii;
Folosirea informaiilor confideniale dobndite n timpul executrii
sarcinilor de serviciu n avantajul personal sau n avantajul unei tere
pri.
Conduita profesional
Un auditor financiar ar trebui s se conformeze legilor i normelor relevante i ar
trebui sa evite orice aciune ce poate discredita aceasta profesie.
Respectarea standardelor tehnice
Un auditor flnanciar trebuie s desfoare servicii profesionale n concordan cu
standardele tehnice i profesionale relevante. Auditorii financiari au datoria de a ndeplini cu
grij i competen instruciunile clientului sau angajatorului, atta vreme ct corespund
cerinelor de integritate, obiectivitate i, n cazul auditorilor financiari n practica public, de
independen. n plus, acetia trebuie s se conformeze standardelor tehnice i profesionale
promulgate de:
IFAC
Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate;
Organismele profesionale membre sau alte organisme cu atribuii de
reglementare;
Legislaiei relevante.
24
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
25/77
CAPITOLUL III
AUDITUL FINANCIAR AL ENTITILOR PUBLICE
Curtea de Conturi efectueaz auditul financiar extern n sectorul public asupra
urmtoarelor conturi de execuie:
contul general anual de execuie a bugetului de stat;
contul general anual de execuie a bugetului asigurarilor sociale de stat;
conturile anuale de execuie a bugetelor fondurilor speciale;
conturile anuale de execuie a bugetelor locale ale municipiului
Bucuresti, judetelor, sectoarelor municipiului Bucuresti, municipiilor, oraselor
i comunelor;
contul anual de execuie a bugetului Trezoreriei Statului;
conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice autonome;
conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice finanate
integral sau partial din bugctul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat,
bugetele locale i bugetele fondurilor speciale, dupa caz;
conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice finanate
integral din venituri proprii;
contul general anual al datoriei publice a statului;
contul anual de execuie a bugetului fondurilor externe nerambursabile;
alte conturi de executie a unor bugete prevzute de lege.
Auditul financiar extern asupra contului de execuie a bugetului institutiei publice
conduse de ordonatorul principal de credite se finalizeaza prin elaborarea i prezentarea unei
opinii de audit i a unui raport de audit. Raportul de audit financiar contine, n principal,
constatri cu impact financiar, constatri cu privire la rezultatele evalurii sistcmelor demanagement i control intern, precum i recomandri pentru corectarea deficienelor
constatate.
Conform principiului bunei practici n domeniu, Curtea de Conturi si-a conceput
procesul de audit n aa fel nct s obtin un nivel de incredere de 95%, ca situatiile
financiare auditate nu contin erori materiale sau neregularitai.
Auditorii nu sunt responsabili pentru prevenirea i detectarea corupiei, fraudei i
erorilor, chiar dac auditurile anuale pot impiedica savrirea de greseli i eventualeleneglijene. Responsabilitatea pentru prevenirea i detectarea corupiei, fraudei i erorilor,
25
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
26/77
precum i pentru luarea de msuri corespunztoare, revine managerului entitiilor publice
audiate.
Totui, chiar n aceste condiii auditorii trebuie s fie n alert atunci cnd constat:
slbiciuni ale controlului intern, neconcordane n modul de ntocmire a evidenelor financiar-
contabile, erori, operaiuni economice sau rezultate neobinuite, care indic exisa riscului de
fraud, lipsei de probitate sau de corupie.
3.1 PLANIFICAREA AUDITULUI
Auditul ncepe, ntotdeauna cu activitatea de planificare. Prin planificarea auditului,
auditorii caut s se asigure c vor realiza auditul ntr-o manier economic, eficient i
eficace i ntr-o perioad de timp bine determinat. Prin economic se nelege minimum de
resurse sau costuri, prin eficient, obinerea productivitii cu minimum de efort, iar eficace
nseamn s obii rezultatele propuse.
Planificarea presupune parcurgerea urmatoarelor etape:
nelegerea entitii audiate;
determinarea materialitii;
estimarea erorilor din situaiile financiare;
divizarea situaiilor financiare n categorii de operaii economice;
identificarea i evaluarea riscurilor
adoptarea deciziei privind abordarea auditului
pregtirea unui plan de audit
revizuirea planului de audit
Pentru a planifica auditul ntr-o manier economic, eficient i eficace i n special
pentru a evalua riscul, auditorul trebuie s realizeze o nelegere complet a entitii. n acestsens, pentru a nelege activitatea entitii audiate, el se va baza pe cunotinele i experiena
anterioar, cutnd s obin o serie de informaii. Determinarea materialitii l ajut pe
auditor s stabileasc natura i ntinderea procedurilor de audit, indiferent de mrimea
eantionului. Auditorii stabilesc materialitatea n funie de valoare, dar o pot determina i n
funcie de natura inerent, de caracteristicile unui element sau grup de elemente.
Pentru a calcula dimensiunea eantioanelor ce vor fi selectate pentru efectuarea
testelor auditorul face o estimare preliminar a erorilor din situaiile financiare i calculeaz o
mrime cunoscut sub denumirea de precizie. Totodat, auditorul separ situaiile
26
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
27/77
financiare n categorii de operaiuni economice i evalueaz pentru fiecare dintre acestea
riscul intern i riscul de control.
Riscul intern reprezint evaluarea auditorului privind probabilitatea ca o declaraie
eronat sau nereguralitate s poat aprea nainte de analizarea eficacitii controalelor
interne. Evaluarea riscului intern trebuie s se bazeze pe nelegerea activitii entitii audiate
i pe discuiile cu managementul. De asemenea n evaluarea riscului intern auditorul trebuie
s in cont de o serie de factori, dup cum urmeaz:
natura activitii entitii;
operaiuni economice neobinuite;
aplicarea raionamentului profesional la nregistrarea corect a operaiunilor i
a soldurilor conturilor;
active suspectibile de a fi deturnate;
numrul locaiilor;
complexitatea legilor i a principiilor contabile;
Pentru a evalua riscul de controlauditorul trebuie s in cont de o serie de factori
cum ar fi:
posibilitatea ca aceste controale s nu fie fcute de cei responsabili cu
desfurarea lor;
efectuarea necorespunztoate a controalelor datorit unor erori umane ca
rezultat al unui raionament sau interpretri greite sau datorit neglijenei sau
neateniei;
incapacitatea sistemelor de control standardizate de a aborda operaiunile
neobinuite;
eecul controlului datorit shimbri intervenite n prelucrarea operaiunilor i
abordarea unor proceduri neadegvate (nestandardizate).
Auditorul trebuie s analizeze dac mediul de control creat de conducerea entitii
favorizeaza funcionarea controalelor interne. Dac auditorul nu este multumit de mediul de
control al entitii, este putin probabil ca procedurile de control s funcioneze eficient n
practic. n consecin, nu este nevoie ca auditorul s evalueze n mod individual procedurile
de control, deoarece nu vor exista diferente fa de evaluarea riscului de control. n aceste
circumstane, chestionarul privind mediul de control nu va fi trimis entitii, iar auditorul
ncheie evaluarea riscului de control stabilind c acesta este ridicat. n cazul n care este
27
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
28/77
mulumit de mediul de control, el evalueaz i procedurile de control pentru fiecare categorie
de operaiuni.
n evaluarea riscului de control o mare importan o are raionamentul profesional.
Auditorul trebuie s-l aplice atunci cnd verific modul n care controalele interne, puse n
practic de ctre conducerea entitii, au acionat n direcia reducerii riscurilor inerente
specifice.
Pe baza rezultatelor activitilor menionate mai sus, auditorul stabilete modalitatea
de abordare a auditului. Pentru aceasta el are n vedere mai multe metode de obinere a
probelor de audit dar, ntotdeauna, utilizeaz testarea direct de fond pentru o parte din
evaluri.
n testarea directa de fond, sunt utilizate urmatoarele proceduri de audit:
Inspectia reprezint examinarea fizic a imobilizrilor corporale. Acest tip
de prob de audit este de cele mai multe ori asociat cu auditarea inventarierii;
Intervievarea const n obtinerea unor informaii verbale sau scrise de la
entitatea auditat;
Confirmarea reprezint primirea unui rspuns scris sau verbal de la o ter
parte independent, pentru a verifica acurateea informaiilor din situatiile
financare;
Calculul presupune reverificarea unui eantion de calcule i a transferului de
informaii efectuate de entitate n cursul anului auditat;
Observarea const n urmrirea de ctre auditor a unui proces sau a unei
proceduri realizate de alte persoane.
n general testele pot fi mult mai eficiente dac nc de la inceput auditorul va stabili
cu mult atenie natura testelor, respectiv de supraevaluare sau de subevaluare. Stabilirea
acestei distincii, indic auditorului direcia efecturii testelor, ,,Testele direcionate sunt
foarte utile, deoarece, n cazul contabilitii n partid dubla, o eroare aparuta ntr-o situaiefinanciar, va apare automat i n alt situatie financiara.
Procedurile analitice constituie un instrument util, care ajut auditorul s evalueze
dac anumite cifre sunt rezonabile. Acestea sunt foarte potrivite pentru categoriile de
operaiuni n care cifrele sunt uor de preliminat. Salariile sau veniturile din taxele locale sunt,
n mod special, potrivite pentru a fi testate prin proceduri analitice, deoarece cheltuielile sau
veniturile se pot previziona, putnd fi veriticate prin informaii din afara sistemului contabil.
Veniturile obinute din vnzarea activelor nu pot fi testate cu succes prin proceduri analiticedeoarece acestea difer n mod considerabil de la an la an. Procedurile analitice pot fi utilizate
28
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
29/77
i n cazul n care nu este posibil s se foloseasc informaii din afara sistemului contabil
pentru a estima cifrele din situaiile financiare. Procedurile analitice, cu toate c rmn un
instrument util, n asemenea cazuri prezint mai putin ncredere.
n astfel de cazuri, auditorul poate utiliza bugetul entitii sau alte cifre care se
regsesc n situatiile financiare anterioare (ajustate cu rata inflatiei) pentru a face o estimare
referitoare la cifrele din situatiile financiare care vor fi auditate.
Pentru auditor este eticient s poata folosi probele colectate de auditorii interni, de ali
auditori externi sau de experi topografi i evaluatori, care au masurat terenuri sau au evaluat
cldiri. De mentionat c, n condiiile n care auditorul este responsabil pentru concluziile
sale, atunci acesta se va asigura c probele obtinute sunt de ncredere.
Trebuie mentionat c, auditorii au obligaia s documenteze fiecare pas al procesului
de audit, astfel nct s fie posibil i revizuirea n dou etape prevazut de standardele
internaionale. n finalul planificrii, auditorii ntocmesc planul de audit, n scopul stabilirii
obiectivelor de audit i a modului n care acestea vor fi ndeplinite. Tot aici sunt consemnate
concluziile privind abordarea auditului, inclusiv calculul dimensiunii fiecrui eantion.
Planul de audit constituie un intrument prin care se monitorizeaz progresele realizate
i se promoveaz att calitatea ct i profesionalismul activitii de audit. De regul, planul de
audit este redactat urmrind dezvoltarea urmtoarelor titluri:
Prezentare general informaii despre entitatea auditat;
Materialitate nivelul general al materialitii pe care l stabilete auditorul i
precizarea oricror excepii cnd este cazul;
Evaluarea riscului evaluarea riscului de ctre auditori lund n considerare
evaluarea mediului de control i al controalelor aflate n funciune pentru
fiecare dintre domeniile ce urmeaza a fi auditate;
Obiectivele de audit n mod obinuit acestea includ: obiective generale,
obiective principale i obicctive specifice; Abordarea auditului n cadrul acestui titlu este prezentat rezumatul testelor
ce trebuie realizate, inclusiv volumul testelor de fond. Totodat, vor fi
prezentate situaiile n care auditorul intenioneaz s foloseasc procedurile
analitice;
Resurse i graficul de timp aceast seciune stabilete momentul n care
auditorul va ncepe i va finaliza activitatea de audit, inclusiv numarul de zile
pe care echipa de audit l va petrece la sediul entitii, cine va efectua
29
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
30/77
activitatea (inclusiv dac sunt necesari, specialiti IT sau experi externi) i
care vor fi responsabilitile acestora;
Persoanele cheie de contact din entitatea auditat se precizez numele i
prenumele, departamentul, adresa potal, telefonul i adresa de e-mail a
persoanei sau persoanelor cheie din entitate.
Revizuirea planului de auditconstituie o responsabilitate a directorului, care trebuie s
se asigure ca acesta contine suficiente activiti menite s conduc la ndeplinirea obiectivelor
auditului. De accea, el trebuie s verifice dac planul este n concordan cu politicile i
standardele aplicabile, inclusiv dac raionamentul profesional utilizat de auditori este
justificat n documentele de lucru. De exemplu, directorul va analiza modul de stabilire a
nivelului materialitatii, precum i modalitatea n care s-a realizat evaluarea riscului. De
asemenea, el veritic daca procedurile analitice planiticate sunt cele mai adecvate.
Dac este mulumit de coninutul planului prezentat de echipa de audit l aprob. n
caz contrar, va discuta cu auditorii pentru efectuarea ajustarilor necesare.
3.2 EXECUIA
Etapa descrie modul n care auditorul pune n execuie prevederile planului de audit
aprobat. Tot aici este evideniat necesitatea revizuirii planului de audit, care constituie o
activitate important, mai ales n situaia n care auditorul obtine informaii noi, care pot
genera anumite dubii n legatur cu evaluarea iniial a riscurilor sau cu unele raionamente
care au stat la baza ntocmirii acestuia. Pe parcursul execuiei, auditorul trebuie s raporteze
operativ erorile semnificative, neregularitile i suspiciunile de fraud.
Totodat, n aceasta sectiune este prezentat modul n care auditorul evalueaz
rezultatele testelor de audit. Pentru a realiza aceast evaluare se utilizeaz, nivelul de
materialitate stabilit n timpul planificrii. De asemenea, seciunea prezint i modul n care
auditorul nregistreaz rezultatele etapelor procesului de audit n documentele de lucru.
Documentele de lucru trebuie s includ toate informaiile pe care auditorul le consider
necesare pentru a documenta pe deplin munca depus i pentru a susine raportul de audit.
Fiecare document de lucru trebuie s prezinte cu claritate ceea ce deriv din probele de audit,
asupra opiniei de audit.
30
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
31/77
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
32/77
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
33/77
3.4 ASIGURAREA CALITII
Aceast activitate ajut Curtea de Conturi n actiunca de mbuntire continu a
calitii auditului, a profesionalismului auditorilor i a impactului asupra activitilor de audit.Procesul revizuirilor privind controlul calitii se realizeaz de ctre o echip din
cadrul Direciei de metodologie, care se va asigura c eantionul auditorilor selectate este
reprezentativ pentru activitatca Curii i care va urmri ca, pe parcursul activitii de revizuire
s acopere activitatea fiecrei divizii.
Anual, Direcia de Metodologie va pregti un Raport privind Asigurarea Calitii care
va sintetiza rezultatele revizuirilor.
Raportul Anual privind Asigurarca Calitii va fi prezentat Preedintelui Seciei de
Control /Audit de ctre consilierul care coordoneaz Divizia de metodologie. Acesta va
prezenta acest raport Plenului Curii, care l va analiza i va aproba aplicarea bunelor practici,
dac se consider necesar.
33
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
34/77
CAPITOLUL IV
AUDITUL PERFORMANEI I UTILIZAREA BANILOR
PUBLICI
Curtea de Conturi efectueaz auditul performanei utilizrii resurselor financiare ale
statului i ale sectorului public, precum i al modului de gestionare a patrimoniului public i
privat al statului i al unitilor administrativ-teritoriale4.
4.1 AUDITUL PERFORMANTEI I STANDARDELE GENERALE
DE AUDIT INTOSAI
Standardele internaionale INTOSAI definesc auditul performanei ca ,,un audit al
economicitii, eficienei i eficacitii cu care entitatea auditat utilizeaz resursele n scopul
ndeplinirii responsabilitilor sale.
Standardele lNTOSAI stabilesc c auditul performantei este:
Auditul economicitii activitilor administrative n raport cu principiile i
practicile unui management performant;
Auditul eficienei utilizrii resurselor umane, financiare, a altor resurse,
incluznd examinarea sistemelor informaionale, a modului de masurare i
urmarire a indicatorilor de performan, precum i a procedurilor urmate de
entitatea auditata pentru remedierea deficienelor identificate;
Auditul eficacitii performanei referitoare la ndeplinirea obiectivelor entitii
auditate i auditul impactului efectiv al activitii entitii n comparaie cu
impactul planificat al acesteia.
Asa cum este prevzut n Standardele de Audit5 , auditul performanei, ca opus a
auditului financiar, nu este un subiect excesiv al unor cerine i ateptri specifice. n timp ce
auditul financiar tinde s aplice standarde relativ fixe, auditul performanei este mai flexibil n
selectarea subiectelor, a obiectelor, metodelor i opiniilor de audit. Auditul performanei are
prin natura sa un domeniu larg i este deschis discernmntului i interpretrilor. Rapoartele
de audit al performanei sunt variate i, n mod normal, ele conin mai multe discuii, analize,
i argumentri dect auditurile financiare. Auditul performanei trebuie de aceea s aiba la4Ordonana de Urgent nr.43 din 14 iunie 20065Standardul de Audit INTOSAI-183
34
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
35/77
dispoziie o gam larg de metode de investigare i de evaluare i s funcioneze pornind de la
o baz de cunoatere diferia fa de aceea a auditului financiar.
Caracteristica special a auditului performanei este parial datorat varietii i
complexitii problemelor legate de activitatea sa. n afara abilitilor i planificrii socializate
auditul perfomanei se ndeprteaz de auditul traditional ntruct necesita o metodologie i
abordri specifice. n cadrul mandatului sau legal, auditul performanei trebuie s fie liber s
examineze toate activitile guvemului i s aduc la lumin diferite aspecte privind
economicitatea, eficacitatea i eficienta6. Dat ftiind c auditul performanei ar putea fi mult
mai deschis spre discemmnt i interpretare dect auditul financiar, auditorul performanei
trebuie s aib o grij deosebit pentru asigurarea independenei, calitii i obiectivitii
raportului pe care l ntocmeste7.
n contrast cu auditul financiar, auditul performanei nu i are rdcinile n forma
acceptat de audit care este n general aplicat n sectorul privat. Auditul performantei nu este
nici un audit periodic cu opinii formalizate i nici o examinare a problemei responsabilitii.
El a aparut din diferite nevoi i are scopuri diferite. Auditul performanei este o examinare
independent tcut pe o baza neperiodic. El i are rdcinile n cerinele unei analize
independente a economicitii, eficienei i eficacitii n activitile i programele
guvernamentale.
Caracterul distinct al auditului performanei nu trebuie, desigur, s fie considerat un
argument pentru subminarea colaborrii - atunci cnd este necesar - ntre cele dou tipuri de
audit. Mai mult, auditul performanei poate cuprinde conceptul de audit financiar tradiional,
de audit de conformitate i de corectitudine. Auditurile de conformitate se ocup de aspectele
de regularitate i legalitate. Corectitudinea se refer la conceptul de bun practic n
managementul programelor publice, managerii nu ar trebui s detumeze fondurile publice n
beneficiu personal, iar cheltuielile i programele nu trebuie s depeasc necesarul.
Auditul performantei este o activitate bazat pe cunoastere iar aspectele de calitate ide asigurare a calitii trebuie de aceea s joace un rol important n toate activitile sale.
Codul deontologic i standardele generale de audit8 ar trebui aplicate la toate auditurile
guvemului.
Standardelc etice nalte i diligena profesional ar trebui exercitate n desfurarea
auditului i n pregtirea rapoartelor aferente. Auditul performanei va trebui desfurat n
conformitate cu cea mai bun practic i cu respectarea tehnicilor i metodologiilor. Toi6
Standardele de Audit INTOSAI - 65, 166, 183, 184, 1857Standardele de Audit INTOSAI - l84, 185, l86, l878Standardele de Audit INTOSAI - 50 - 128
35
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
36/77
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
37/77
asemenea precaut s nu-i depeasc mandatul i obiectivele stabilite prin extinderea
procedurilor de examinare n zona politicului.
Modelul numit intrri/iesiri este un alt mod de ilustrare a interactiunilor dintre
cei ,,3E, conform diagramei prezentate n figura nr. l:
Figura nr.1: Modelul intrri/ieiri
Ieirile constituie rezultatul intrrilor i al aciunilor ntreprinse pentru realizarea
obiectivelor specifice. Din punct de vedere teoretic, prin procedurile sale, auditul
performanei trebuie s investigheze toate componentele i relaiile din modelul prezentat, cu
excepia componentei ,,Obicctivul politic".
Economicitatea, eficicna i eficacitatea sunt concepte care se regsesc n modelul
prezentat. Economicitatea se refer la minimizarea costului resurselor, eficiena privete
maximizarca rezultatelor obinute, iar eficacitatea se refer la atingerca obiectivelor. n
practic, n activitatea de realizare a auditului performanei, se utilizeaz definiiile celor ,,3E
recunoscute pe plan intemaional, dup cum urmeaz:
Economicitatea recprezint msura n care se asigur minimizarea costului resurselor
utilizate ntr-o activitate, fr a compromite realizarea n bune condiii a obiectivelor declarate
ale acesteia.
Problema central este aceea dac - n contextul politic i social dat - resursele au fost
alocate, administrate i utilizate cu economicitate. Mijloacele alese reprezint cea mai
economic utilizare a fondurilor publice, sau cel putin o utilizare rezonabil de economic a
37
Intrri Aciuni Ieiri Variabileexterioare
Rezultate(impact)
Economicitate Eficien Eficacitate
Mediu extern
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
38/77
acestora? Economia poate fi msurat numai dac exist un criteriu rezonabil - sau argumente
bune - pentru a face acest lucru. Economicitatea se refera i la ,,buna administrare" a banului
public.
Eficiena reprezint raportul dintre rezultatele obinute i resursele utilizate pentru
obinerea acestora. i aici aspectul central este acela al resurselor utilizate. Problema
principal este dac aceste resurse au fost utilizate optim sau satisfctor sau dac aceleai
rezultate sau rezultate similare din punct de vedere al calitii i al timpului de rulare ar fi
putut fi realizate cu resurse mai puine. Obinem oare n urma intrrilor i a aciunilor noastre
rezultatul cel mai mare, din punct de vedere al calitii i cantitii ? ntrebarea se refer la
relaia dintre calitatea i cantitatea de bunuri i servicii fumizate i activitile i costul
resurselor utilizate pentru a le produce, n vederea obinerii rezultatelor.
n mod clar, orice opinie privind eficiena este de obicei numai relativ. Numai
ocazional ineficiena este vizibil imediat. O constatare privind eficiena se poate formula prin
intermediul unei comparaii cu activitile similare, cu alte perioade sau cu un standard pe
care auditatul l-a adoptat explicit. Uneori sunt aplicabile standarde cum ar fi buna practica.
Evaluri ale eficienei s-ar putea baza i pe condiii care nu se refer la standarde specifice,
adic atunci cnd problemele sunt att de complexe nct nu exist standarde. n asemenea
cazuri, evalurile trebuie s se bazeze pe cele mai bune informaii i argumente disponibile i
s fie conforme cu analiza realizat n cadrul auditului. Multe din toate aceste precauii pot fi
considerate ca substituente pentru lipsa competiiei n activitile publice.
Auditarea eficienei mbrac aspecte cum ar fi:
Dac resursele umane, financiare i alte resurse sunt utilizate eficient,
Dac programele guvernului, entitile i activitile sunt conduse,
reglementate, organizate i executate elicient,
Dac serviciile guvernamentale sunt fumizate operativ,
Daca obiectivele programelor guvernamentale sunt atinse cu eficacitate acosturilor.
Practic, totui, este dificil s se separe cele dou concepte unul de cellalt.
Ambele pot, de exemplu s constate dac entitatea auditat:
Urmrete practicile solide de achiziie,
Achizitioneaz tipul, calitatea i cantitatea potrivit de resurse la un cost
adecvat,
i pstreaz corespunztor resursele,
38
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
39/77
Utilizeaz cantitatea optim de resurse (personal, echipament i faciliti) la
producerea sau furnizarea cantitii i calitii corespunztoare de bunuri i
servicii n manier operativ,
Se conformeaz cerintelor legilor i reglementrilor care guverneaz sau
afecteaz achiziionarea, pstrarea i utilizarea resurselor entitii.
Eficacitatea const n gradul de ndeplinire a obiectivelor declarate ale unei activiti
i relaia dintre impactul dorit i impactul efectiv realizat.
n realizarea auditului eficacitii unei activiti, entiti sau program guvernamental,
auditorul, prin examinrile sale, ncearc s gseasc rspunsuri la urmtoarele ntrebri:
Sunt atinse obiectivele de politici manageriale cu mijloacele utilizate, respectiv
sunt obinute rezultatele programate ?
Mijloacele utilizate i rezultatele obinute sunt compatibile cu obiectivele
politicii manageriale ?
Reprezint impactul programat un rezultat direct al politicii manageriale i nu
unul datorat altor circumstane?
n consecin, examinrile privind eficacitatea trebuie s arate dac obiectivele de
politic managerial au fost atinse i dac rezultatele care au fost obinute, pot fi atribuite
politicilor manageriale. Pentru a aprecia msura n care obiectivele au fost atinse, ntrebrile
auditorului trebuie s fie formulate ntr-o manier care s permit obinerea de rspunsuri utile
realizrii unei evaluri ct mai pertinente.
n practic aceasta se poate realiza att printr-o apreciere ,,inainte i dup
introducerea politicii manageriale ct i printr-o evaluare care implic un grup de
monitorizare constituit independent de politica managerial.
n practic, asemenea comparaii sunt de obicei greu de fcut, parial pentru c
materialul de comparaie lipseste de regul. n asemenea cazuri, o altemativ este s se
evalueze plauzabilitatea asumrilor pe care se bazeaz politica (teoria politicii). Adesea seva selecta un obiectiv de audit mai putin ambiios, cum ar fi evaluarea misunii n care au fost
atinse obiectivele, au fost atinse grupurile int sau nivelul performanei.
Auditorul ar putea s caute s evalueze sau s msoare eficacitatea prin compararea
rezultatelor -sau impactul sau starea de lucruri- cu scopurile prevzute n obiectivele
politicii. Aceast abordare este adesea descris ca analiza privind ,,atingerea scopului.
Totui, n cazul auditrii eficacitii, s-ar putea ncerca de asemenea determinarea msurii n
care instrumentele utilizate au contribuit n fapt la realizarea obiectivelor politicii. Aceastabordare presupune obinerea de probe din care s rezulte c obiectivele politicii manageriale
39
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
40/77
au fost atinse mai degrab ca urmare a practicilor manageriale utilizate i nu datorit
influenei altor factori.
Un aspect separat al auditului performanei sunt efectele secundare neintenionate
ale politicii. Studiul efectelor secundare este complicat de faptul c acestea pot fi foarte
diverse, ntruct ele nu sunt limitate de obiectivele politicii. O cale de limitare a sferei de
investigate este concentrarea pe acele efecte secundare care, n alte situaii, se incearc a fi
evitate (de ex. efectele nefavorabile ale politicii economice asupra mediului nconjurtor).
Aceasta nu nseamn, totui, c toate efectele secundare sunt indezirabile.
n auditarea eficacitii, auditul performanei poate de exemplu:
s evalueze dac obiectivele i mijloacele prevzute (legale, financiare, etc)
pentru un program guvernamental nou, sau n derulare, sunt corecte, coerente,
potrivite sau relevante,
s evalueze eficacitatea programelor guvernamentale i/sau a componentelor
individuale, adic s evalueze dac obiectivele sunt atinse,
s evalueze dac impacturile economice i sociale directe sau indirecte
observate ale unei politici se datoreaz politicii sau altor cauze,
s identifice factorii care inhib performana satisfctoare sau ndeplinirea
elurilor,
s evalueze dac programul completeaz, dubleaz, suprapune sau
contracarez alte programe,
s evalueze compatibilitatea sistemului de control al conducerii pentru
msurarea, monitorizare i raportarea eficacitii unui program,
s identifice utilitatea relativa a abordrilor altemative pentru a realiza o
performana mai, bun a activitii/programului/ntreprinderii sau s elimine
factorii care inhib eficacitatea activitaii/programului/ntreprinderii,
s identifice cile de a face activitatea programelor mai eficace.Dup cum s-a menionat i mai nainte, auditarea performanei nu presupune n mod
obligatoriu analizarea concomitent a economicitii, eficienei i eficacitii. Profunzimea
examinrilor celor ,,3E" depinde n mare masur de obiectivele auditului.
Astfel, dac obiectivul auditului performanei l reprezint formularea unor concluzii
referitoare la economicitate i eficiena, auditorul trebuie s ia n considerare i o scurt
analiz a eficacitii, iar n cazul unui audit al eficacitii, trebuie s se aib n vedere i unele
aspecte ale economicitii i eficienei.
40
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
41/77
O particularitate a auditului performanei o reprezint studiul efectelor neateptate, iar
dac acestea au fost negative, auditorii trebuie s delimiteze aria lor de manifestare, tinnd
cont c ele se pot propaga i n unele domenii care nu intr n competena i atribuiile de
audit ale instituiei de Audit (exemplu: efectele colaterale asupra mediului din cadrul unui
program guvernamental de stimulare economic).
4.3 MISIUNEA AUDITULUI PERFORMANEI
Auditul performanei este, conform INTOSAI, o evaluare sau examinare independena
asupra msurii n care o aciune, program sau instituie guvernamental funcioneaza eficient
i eficace i cu respectarea corespunztoare a economicitii. Scopul este s se ofere
informaii relevante privind implementarea i consecinele msurilor publice. Auditul
performanei este, n general, bazat pe deciziile i inteniile legislativului i poate fi desfurat
n ntregul sector public.
Auditul performanei promoveaz responsabilitatea, autoevaluarea i transparena n
administraie. Responsabilitatea public nseamn c cei nsrcinai cu un program
guvernamental sau cu un minister sunt inui rspunztori pentru derularea sau activitatea
eficient a unui program sau minister. Responsabilitatea, n schimb, presupune c exist o
examinare public a activitilor programului sau ministerului. Auditul performanei este o
modalitate pentru contribuabili, finaniti, legislativ, executiv, simpli cetteni i mijloace de
informare n masa de a obtine o imagine asupra desfurrii i a rezultatelor diferitelor
activiti guvernamentale.
Auditurile performanei furnizeaz informaii credibile, importante, ulile i de
ncredere. Legitimitatea i ncrederea sunt valori eseniale n toate activitile guvernamentale
iar auditul performanei poate contribui la consolidarea acestor valori prin producerea de
informaii de ncredere n legtur cu economicitatea, eficiena i eficacitatea programelor
guvernamentale. Acest lucru este facilitat de faptul ca auditul performanei este independent
de ministerele ale cror activiti sunt supuse auditului. n acest mod se obtine o opinie
independent i de ncredere asupra performanei obinute de auditat. Auditul performanei nu
reprezint nici un interes manifest i nu are legturi financiare, sau de alt fel, cu auditatul.
Furniznd evaluri independente, auditul performanei poate servi de asemenea ca baz pentru
deciziile privind investiiile i activitile viitoare.
41
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
42/77
n sintez, anumite idei pot fi identificate ca formnd baza auditului performanei. Un
punct de plecare este acela c este important s evaluezi economicitatea, eficiena i
eficacitatea activitilor guvernamentale i, n acest scop, este necesar un audit care - contrar
auditrii conturilor - examineaz o activitate, furnizeaz informaii de ncredere i dezvluie
probleme i poate s promoveze de asemenea stimulente pentru nvare i schimbare. Un al
doilea punct de plecare este importana unui examinator extern care reprezint interesul public
i care poate gndi i aciona independent n scopul de a demonstra situaia real i de a pune
la ndoiala condiiile curente. n sfrit, este important s ai n acelasi timp o imagine global
i o introspecie n interiorul activitilor guvernamentale. Urmrind evoiuia i interaciunile
dintre programe i aplicnd cunoaterea global a activitilor guvernamentale, auditul
performanei poate - direct sau indirect - s contribuie la modernizarea administraiei
guvernamentale. Baza pentru acest instrument - care ofera stimulente pentru schimbare, prin
desfurarea de evaluri independente ale performanei sectorului public - este important
cunoaterii i a infomiaiei de ncredere. ntr-o lume complex, cu resurse limitate i cu multe
incertitudini, exist necesitatea auditului performanei.
4.4 MANDATUL I OBIECTIVELE AUDITULUI
PERFORMANEI
4.4.1 Mandatul
Mandatul de audit este prevzut n general n legi. El dicteaz masura n care o
Instituie Suprem de Audit poate audita programele i ageniile din sectorul public. Mandatul
auditului performanei specific de regul cerinele minime de audit i de raportare, specific
ceea ce se cere din partea auditorului i i ofer acestuia autoritatea de a-i desfuraactivitatea i de a raporta rezultatele. Ca urmare, auditorul este orientat de mandatul de audit
atunci cnd planific auditul.
n multe tri, constituia sau legislativul dau Instituiilor Supreme de Audit n mod
explicit dreptul de a ntreprinde o anumit form de audit al performanei. Unele Instituii
Supreme de Audit pot desfura examinri ale eficienei i eficacitii aciunilor
guvernamentale complexe, prin analize aprofundate ale problemelor menionate. Altele sunt
mai limitate n abordarea lor.
42
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
43/77
-
7/31/2019 Audit Financiar La Insitutii Publice - Salarizare
44/77
raportarea impactului programului i analizarea msurii n care obiectivele
asteptate au fost realizate. n cazul n care acestea nu au fost atinse (parial sau
n totalitate) vor fi identificate cauzele;
furnizarea ctre legislativ sau entitatea auditata a rezultatelor unor analize
independente n legur cu valabilitatea i gradul de ncredere al indicatorilor de
performan stabilii. Totodat, ofer i o apreciere a gradului de ncredere a
indicatorilor de auto-evaluare stabilii i raportai de catre entitile prin care se
deruleaza programe sau care administreaz fonduri publice;
formularea de recomandri pentru legislativ i entitatea auditata, pe baza
constatrilor i concluziilor rezultate din activitatea de audit.
n practic, obiectivele auditului performanei pot fi prezentate sintetic dup cum
urmeaza:
examinarea i evaluarea modului n care entitile ce utilizeaz fonduri publice
respect n activitatea lor principiile economicitii, eficienei i eficacitii;
fumizarea ctre Parlament de informaii i recomandri independente i
impariale rezultate din auditul efectuat la entitile care au utilizat fonduri
publice;
sprijinirea entitilor auditate prin recomandri cu privire la cile i mijloacele
de mbuntire a performanei cheltuirii banului public.
4.4.3 Mandatul Curii de Conturi a Romniei
n Romania, Curtea de Conturi este definit ca ,,Instituia suprem de control financiar
extern asupra modului de formare, de administrare i ntrebuinare a resurselor financiare ale
statului i ale sect