contabilitatea nu-i doar pentru contabili!.pdf

8/14/2019 Contabilitatea nu-i doar pentru contabili!.pdf

1/20

Costel Istrate

Contabilitateanu-i doar pentru contabili!

Universul JuridicBucureti

-2009-


2/20

Editat de S.C. Universul Juridic S.R.L.

Copyright 2009, S.C. Universul Juridic S.R.L.

Toate drepturile asupra prezentei ediii aparinS.C. Universul Juridic S.R.L.

Nicio parte din acest volum nu poate fi copiat fr acordul scris alS.C. Universul Juridic S.R.L.

NICIUN EXEMPLAR DIN PREZENTUL TIRAJ NU VA FICOMERCIALIZAT DECT NSOIT DE SEMNTURA I

TAMPILA EDITORULUI, APLICATE PE INTERIORULULTIMEI COPERTE.

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a RomnieiISTRATE, COSTEL

Contabilitatea nu-i doar pentru contabili!/ Costel Istrate. -

Bucureti : Universul Juridic, 2009Bibliogr.

ISBN 978-973-127-247-4

657

REDACIE: tel./fax: 021.314.93.13tel.: 0732.320.665e-mail: [email protected]

DEPARTAMENTUL telefon: 021.314.93.15; 733.673.555DISTRIBUIE: tel./fax: 021.314.93.16

e-mail: [email protected]

www.universuljuridic.roCOMENZI ON-LINE,

CU REDUCERI DE PN LA 15%


3/20

Cui i la ce servete 11contabilitatea?

Capitolul1Cui i la ceservete contabilitatea?

Cum ai rspunde la o ntrebarede genul Ce credei c este contabilitatea? Sau mai bine, cum s-ar puteacaracteriza contabilitatea ntr-un cuvnt/o expresie. Foarte probabil, rspunsurilela aceste ntrebri vor fi diferite n funcie de distana la care se situeazrespondentul fa de profesia contabil. Pentru cei din afara profesiei decontabil, dar care au avut de-a face, ntr-un fel sau altul, cu contabilii/cucontabilitatea, rspunsurile snt foarte variate. Astfel, ntr-o cercetare efectuat

n 2007, am adresat nite chestionare unor necontabili (eantionul este redus cam 50 de persoane) i, centraliznd rspunsurile acestora, am descoperit ogam larg de preri: de la foarte util, chiar dacuneori cam rigid, pn lacontabilitatea este un ru necesar. n acelai context, ntrebnd despre calitile

pe care trebuie sle dovedeascun contabil, rspunsurile date de necontabilisnt destul de convergente cu cele oferite de contabili. Astfel, necontabiliirecomand urmtoarele caliti (n ordinea numrului de apariii): atenie,rbdare, organizare, meticulozitate, corectitudine, ordine. n ceea ce privetecontabilii, calitile gsite de acetia snt (tot n ordinea descresctoare anumrului de apariii): rbdare, meticulozitate, atenie, capacitate de analiz,ordine, contiinciozitate, capacitatea de organizare.

1.1. La ce servete contabilitatea?Cteva ipoteze privind apariiacontabilitiiDe fapt, ncercm,

pentru nceput, svedem cum se poate justifica utilitatea contabilitii. Pentru

aceasta, vom lua n considerare organizaiile implicate n afaceri de pe urmacrora urmresc sobinprofit. Termenul organizaiedesemneazaici orice fel


4/20

12 Contabilitateanu-i doar pentru contabili!

de entitate, indiferent de forma de organizare juridic: societate comercial,

regie autonom, persoan fizic autorizat; ba chiar putem considera aici iafacerile ilegale Astfel, punndu-ne n situaia administratorului unei afaceri(indiferent cum se cheam acesta - manager, director, administrator etc.),descoperim repede cavem nevoie de multe informaii pentru obinerea croras-ar putea s fie nevoie de un sistem de evidene, mai mult sau mai puincomplex, cruia i putem spune contabilitate. Un exemplu extrem de simplu arputea fi urmtorul: ne apucm de comer(cumprm diverse bunuri pentru a lerevinde) fr s ne fi nregistrat pe la Registrul comerului sau la autoritilefiscale presupunem fie c derulm o afacere ilegal, fie c trim ntr-o

societate n care comercianii nu au astfel de obligaii de nregistrare. Avem decinite bani cu care cumprm bunuri i le revindem este simplu de imaginat cne intereseaz ct am ctigat. Dac achiziia s-a fcut cu plata imediat iarvnzrile se fac, de asemenea, cu ncasarea imediat, atunci ntreprinztorul arputea sconsidere cdiferena dintre ceea ce a ncasat i ceea ce a pltit esteun fel de ctig. Un astfel de calcul este relevant, n msura n care s-a vnduttoat marfa cumprat i pentru a obine informaia respectiv este bine sateptm momentul n care mrfurile se vor fi vndut integral. ns informaiacu privire la ctigul realizat ar putea s ne fie necesar nainte de a epuiza

stocul de marf. De asemenea, n ecuaia asta pot interveni i alte variabile:colaboratori de pltit, un autovehicul folosit la transport, taxe de acces la piaaunde vindem mrfurile, cumprri pe credit (cu plata ulterioar), vnzri cu

ncasarea ulterioar etc. Dac dimensiunile afacerii snt limitate i dacntreprinztorul are o memorie foarte bun, atunci poate ine minte toatedetaliile aferente. Dac ns afacerea se dezvolt ori dac ntreprinztorulacioneazcu o minimpruden, atunci trebuie s-i noteze diversele aspectepe care snu le uite i pe care sle foloseascmai trziu ca dovadori ca sursde informaii sigure. n momentul n care ncepem s notm astfel de date,

ncepem de fapt s inem evidene este primul pas nspre separarea uneiactiviti oarecum distincte contabilitatea. E greu de crezut c se pot ineminte toate informaiile generate de derularea unei afaceri orict de simplarfi aceasta. ndrznim s spunem, pentru nceput, c evidena contabil estenecesar mcar pentru c permite ntreprinztorului s-i aduc aminteinformaii, ndeosebi cifrice, fr de care afacerea s-ar putea s nu mai fiecondus cum trebuie. De fapt, la ntrebarea cine ne oblig s inemcontabilitate, unii ar putea rspunde c legea impune aceast obligaie. Esteadevrat cn Romnia i n multe alte ri, legea impune o astfel de obligaie,dar chiar dac o astfel de lege nu ar exista, tot s-ar organiza un sistem deevidene. inerea contabilitii este justificatde nevoia de informaii, de nevoia


5/20


unei anumite rigori n administrarea afacerilor mai mari sau mai mici, legale sau

ilegale, simple sau complexe, individuale sau colective Ce informaii sntnecesare i cui le snt destinate acestea vom vedea n subcapitolele urmtoare.

1.2. Despre utilizatoriiinformaiilor furnizatede contabilitaten Romnia, evoluiile

economice i politice au fcut ca, dup1990, normele contabile surmeze ocale destul de rapidde la contabilitatea specificeconomiei centralizate spre ocontabilitate orientat spre pieele financiare. ncepnd cu anul 2000,organismul nsrcinat cu stabilirea normelor contabile n Romnia (ministerulfinanelor) a nceput un fel de aliniere a contabilitii romneti la nite normeinternaionale: IAS/IFRS (International Accounting Standards, devenite

International Financial Reporting Standards). Aceast aliniere s-a dovedit a fiutil n vederea aderrii la UE, spaiu economic n care IAS/IFRS se aplicobligatoriu ncepnd cu 2005. Apariia acestor norme contabile romneti,conforme un timp cu normele internaionale (pn n 2005, inclusiv, pentruanumite categorii de ntreprinderi) sau puternic inspirate din acestea a fostsalutat de autorii de lucrri de contabilitate din Romnia. A nceput astfel,pentru unii, ori a continuat, pentru alii (inclusiv pentru autorul lucrrii de fa)preluarea de idei, reguli, comentarii, greeli sau exagerri n traducere specificenormelor internaionale. Prelurile s-au fcut fie dup originalele n englez

(uneori cu dificulti mari n traducere), fie dupversiunile oficiale romneti(realizate mai nti prin grija ministerului finanelor i mai apoi prin grijaorganizaiei profesionale a contabililor din Romnia - CECCAR), fie dupversiuni intermediare din alte limbi. De altfel, trebuie constatat c, imediat dup1990, sursele principale de inspiraie pentru autorii romni de contabilitate aufost francofone, situaie perpetuatpnastzi, chiar dacsursele engleze devindin ce n ce mai importante. Remarcm totui c, dup prerea noastr,traducerile i adaptrile din francezau fost i rmn mult mai curate, mai bunedect traducerile i adaptrile din englez.

Intrarea noastrpe orbita IAS/IFRS-urilor a fcut ca atunci cnd se prezintutilizatorii informaiilor contabile sse facuneori o generalizare cam grbit,


6/20


prin preluarea listei i a ierarhiei acestor utilizatori din sus-citatele norme

internaionale. Spunem cgeneralizarea este grbitdin cel puin doumotive.Mai nti, IAS/IFRS-urile se referexclusiv1 la firmele cotate la burs (cele maimulte din acestea fcnd parte din grupuri de ntreprinderi) i ale cror aciunisnt deinute de multe persoane (numite investitori) care nu au posibilitatea dea participa direct la activitile firmelor respective. Astfel, singura surs deinformaii credibile i relevante - informaii de natur contabil i financiar -pentru muli din aceti investitori snt documentele contabile de sintez, numitesituaii financiare. Un al doilea comentariu de fcut n acest context se referlaceea ce folosesc utilizatorii: ei nu au acces la toat contabilitatea, ci doar la

situaiile financiare, deci ei reprezint mai degrab utilizatori ai situaiilorfinanciare dect utilizatori ai informaiilor contabilitii n general. n Romnians (ca de altfel n orice alt ar) cea mai mare parte a ntreprinderilor (canumr i nu ca dimensiuni ale afacerilor) nu snt cotate la burs, nu auinvestitori (acionari sau asociai prea muli) i nu prea au motive de a sesupune unor reguli asemntoare celor internaionale. Putem spune c laaceste ntreprinderi (n Romnia, multe dintre ele cu forma juridic de SRL2)proprietarul/proprietarii (investitorul/investitorii) snt adeseori implicai nactivitatea firmei, ca administratori ori n alt mod, iar nevoile lor de informaii

contabile/financiare snt satisfcute direct prin consultarea contabilitii curentea firmei respective, fr a mai fi necesar neaprat ntocmirea situaiilorfinanciare. Deducem de aici c este util ca, n discuia despre informaiileoferite de contabilitate, despre forma pe care o mbrac aceste informaii,despre controlul i certificarea acestor informaii, precum i despre destinatariiacestor informaii, s fac aceast distincie foarte important ntre firmelecotate i cele necotate la burs3. Pe de altparte, chiar la firmele cotate, trebuiesavem n vedere i posibilitatea existenei unor categorii de acionari implicaimai mult sau mai puin n gestiunea firmei (poate fi aici vorba despre acionarii

1Aceastafirmaie rmne adevratpnla intrarea n vigoare a unor IAS/IFRS pentruntreprinderile mici i mijlocii. Se lucreazdeja la un astfel de proiect. Eu sper ca UniuneaEuropean s nu-l ia n serios, aa nct s nu fim nevoii s mai schimbm odatmodificarea...

2 Legea societilor comerciale nr. 31/1990 republicat stabilete c societilecomerciale se pot constitui n una din urmtoarele forme: societate n nume colectiv (SNC),societate n comandit simpl (SCS), societate pe aciuni (SA), societate n comandit peaciuni (SCA) i societate cu rspundere limitat(SRL). n practica romneasca afacerilorputem bnui c formele cele mai folosite snt SRL (capital mic i rspundere limitat aasociailor) i SA (posibiliti de negociere a aciunilor deinute, de cotare la bursetc.).

3

Vezi i Feleag, L., FeleagN., Contabilitatea financiar o abordare european iinternaional, ediia a doua, pp. 40-41.


7/20


majoritari), spre deosebire de acionarii minoritari1. Primii, numii insiders,

beneficiazde o informare directdin contabilitatea firmei, nefiind obligai satepte publicarea situaiilor financiare, n timp ce minoritarii, numii outsiders,nu au altsursde informare dect situaiile financiare citate. Se constatuorexistena unei anumite asimetrii informaionale ntre cele dou categorii deinvestitori enumerate.

1.2.1.Utilizatori ai situaiilor

financiare ntocmite de firmelecotate la burs

Pentru firmele cotate la bursprelum ca atare lista i ierarhia utilizatorilorexterni ai situaiilor financiare din IAS/IFRS2: investitorii prezeni i poteniali,personalul angajat, creditorii, furnizorii i ali creditori comerciali, clienii,guvernul i instituiile acestuia, precum i publicul. Pe primul loc se aflinvestitorii i se recunoate chiar n normele internaionale c nu toatenecesitile de informaie ale utilizatorilor pot fi satisfcute de situaiilefinanciare, dar c exist cerine comune tuturor utilizatorilor. Investitorii snt

nsprivilegiai, pe motiv cei pun la dispoziia firmelor capitaluri, asumndu-iriscurile care decurg din aceasta dac investitorii snt mulumii, atunci seconsiderccea mai mare parte a nevoilor de informare a celorlali utilizatorieste satisfcut. Continund preluarea din Cadrul general i dezvoltnd puin,trasm principalele utilizri date informaiilor din situaiile financiare.

Astfel, investitorii se intereseaz de performanele afacerilor n careplaseaz bani, de riscurile la care snt expuse afacerile respective, decapacitatea firmelor de a genera fluxuri de trezorerie din care s plteasc

dividende etc. Este clar c pentru a putea identifica, interpreta i nelegeinformaiile din situaiile financiare, investitorii la care facem referire n acestcontext trebuie s aib cunotine rezonabile de contabilitate, de finane, deeconomie etc.

1Conform Richard, J., Comment la comptabilite traditionnelle allemande protg lescreanciers et les managers: une etude historique et sociologique, la adresahttp://www.dauphine.fr/cereg/cahiers_rech /cereg200201.pdf (accesat pe 21 decembrie2008).

2 Dup Standardele internaionale de raportare financiar (IFRS) 2005, incluznd

Standardele internaionale de contabilitate (IAS) i interpretri la 1 ianuarie 2005, IASB iCECCAR, Bucureti, 2005, pp. 36-37.


8/20


Angajaii i grupurile lor reprezentative (cum ar fi sindicatele) pot urmri iaprecia situaia entitilor pentru care lucreaz, inclusiv prin studierea situaiilorfinanciare fcute publice. Ei snt interesai de posibilitile firmei de a le oferiremuneraii, pensii, alte avantaje, oportuniti profesionale etc.

O categorie important de utilizatori o reprezint creditorii financiari:bncile, alte instituii de credit, dar i persoanele care investesc pe piaafinanciar n titluri de credit emise de ntreprinderi. Este binecunoscutprudena de care dau dovadadeseori astfel de creditori, interesai sestimezecapacitatea firmei mprumutate de a restitui n bune condiii mprumutul i de aachita dobnzile i comisioanele corespunztoare.

Foarte frecvent, ntreprinderea intr n relaii cu furnizorii i ali creditoricomerciali, interesai de informaii care sle permitsdetermine dacsumeledatorate lor vor fi pltite la scaden.Clienii snt interesai de informaii despre continuitatea activitii unei

ntreprinderi, n special atunci cnd au o colaborare pe termen lung cuntreprinderea respectivsau snt dependeni de ea.Guvernul i alte autoriti publice snt interesate de activitateantreprinderilor din motive fiscale, de orientare a politicilor publice, pentrucalculul unor indicatori statistici mai mult sau mai puin agregai.

n fine, publicul poate fi interesat de informaiile din situaiile financiarepublicate de ctre firmele cotate, pentru a aprecia evoluia firmei, impactulacesteia asupra comunitii. Uneori, informaiile din situaiile financiare servesci drept bazde date n efectuarea de cercetri privind diverse aspecte ale vieiieconomice, financiare etc.

1.2.2.Utilizatori ai informaiilor

furnizate de contabilitateafirmelor necotate la burs

Dac lum ca exemplu generic o societate cu rspundere limitatn careadministrator este asociatul principal (o situaie destul de frecvent nRomnia), atunci ierarhia utilizatorilor informaiilor furnizate de contabilitateeste diferit serios de cea prezentat pentru firmele cotate la burs.Considerm c utilizatorul nr. 1 este administratorul, cruia i trebuie dateprivind rezultatul (profit sau pierdere), datoriile, creanele, capitalurile proprii,

gradul de ndatorare, nivelul stocurilor, marjele de profit, adaosurile comerciale,


9/20


impozitele i taxele pltite i/sau de pltit etc. n acest context, putem spune c

organizarea i inerea contabilitii unei astfel de ntreprinderi este adaptatnevoilor conducerii, n limitele stabilite de legea contabil.ntreprinderea funcioneaznsntr-un mediu social, intrn relaii cu tot

felul de parteneri: autoriti fiscale sau de alt tip, bnci i ali finanatori etc.Unii din aceti parteneri snt interesai sanalizeze situaia firmei nainte de aderula o afacere cu aceasta acest tip de analizface apel adeseori i la dateprovenite din contabilitate. De exemplu, pentru a obine un credit de la o bancori pentru a deveni utilizator n cadrul unui contract de leasing, este foarteprobabil ca firmei s i se solicite documentele contabile de sintez pe mai

multe perioade, astfel nct finanatorul spoatcalcula indicatori prin care sstabileasc, de exemplu, dacacordsau nu finanarea. Informaiile contabilenu snt singurele cerute de finanatori, dar ele au un loc determinant. n acelaitimp, finanatorii snt adeseori ntr-o poziie de for, mai ales n relaia cu

ntreprinderi mai mici, putnd solicita tot felul de informaii contabilesuplimentare care, n mod normal, nu se fac publice. Astfel, devine importantinerea corect a contabilitii aa nct informaiile furnizate creditorilor sconducla analize ct mai credibile.

Printre finanatori se pot numra i organisme financiare sau de alt gennaionale, regionale sau internaionale, care acord sprijin n demararea saudezvoltarea unor afaceri. Aceste organisme ofer finanri nerambursabile orirambursabile dar n condiii favorabile de cost (dobnzi reduse, perioad derambursare mare, perioad de graie). Pentru a acorda astfel de finanri,organismele cu pricina pot impune diverse condiii, printre care se pot regsi ianumite obligaii de raportare contabilmai detaliatori mai strict, eventualefectuarea unor retratri ale datelor obinute dupnormele contabile romnetipentru a le face compatibile cu formatele cerute de finanatori. Totodat, n

astfel de condiii, s-ar putea s fie impus intervenia unui auditor care s-icertifice finanatorului c informaiile din contabilitatea solicitantului sntconforme cu normele. n mod sigur, contabilitatea unei firme care beneficiazsau dorete sbeneficieze de finanri de acest fel se ine cu ceva mai multatenie i, implicit, cu costuri ceva mai mari.

Un alt utilizator uor de identificat de ctre toi administratorii ori contabiliieste autoritatea fiscal. Se pare cun ntreprinztor, atunci cnd angajeazuncontabil sau o firm de contabilitate, se gndete mai puin la inereapropriu-zis a contabilitii, ct la ndeplinirea obligaiilor de natur fiscal:

calculul diverselor impozite, ntocmirea i depunerea multelor declaraii fiscale


10/20


impuse de reglementrile specifice. Sigur cfiscul (dar i alte autoriti publice)

utilizeaz informaiile din contabilitate n scopuri de control, ns acesteorganisme snt interesate mai degrab de modul n care se ndeplinescobligaiile fiscale i mai puin de maniera n care s-au obinut datele dindocumentele contabile de sintez. De exemplu, dacregula contabilimpunerecunoaterea unei cheltuieli nedeductibile fiscal i dac ntreprinderea nu acontabilizat cheltuiala respectiv, este puin probabil ca inspectorul fiscal sreproeze firmei cnu a respectat ntocmai regula contabil, avnd n vederefaptul crespectarea sau nerespectarea regulii respective nu are nici un efectfiscal. Cu toate acestea, legtura dintre contabilitate i fiscalitate rmne, pentru

multe firme din Romnia, una destul de strns(acest subiect va fi dezvoltat maijos).Pentru a rezuma, stabilim o list scurt (pe care o considerm totui

consistent) a utilizatorilor informaiilor contabilitii la firmele de dimensiunimici sau medii, ierarhia nefiind nsuna pe care so putem generaliza:

- administrator i alte persoane din conducerea firmei;- bnci, societi de leasing i ali finanatori;- autoriti fiscale i alte autoriti.

n funcie de situaiile particulare, la aceastlistse mai pot aduga i ali

utilizatori (furnizori importani, clieni importani, sindicatele, studenii aflai npracticsau care pregtesc diverse proiecte ori lucrri).

1.3. Categorii de informaiinecesare diverilor utilizatoriAm prezentat n para-grafele de mai sus liste (aproximative i incomplete) ale utilizatorilor

informaiilor oferite de contabilitate, fie n ntregul su, fie prin situaiilefinanciare pe care le furnizeazperiodic. Fiecare din utilizatorii respectivi vreas tie cte ceva. Unele cerine snt comune, altele snt specifice. Pentru

nceput, vom aborda pe scurt cteva noiuni frecvent ntlnite n discuiile desprefirme.


11/20


1.3.1.

Ce nseamnprofitul contabili cum poate fi msurat acesta?

Din informaiile cutate frecvent de ctre utilizatori am ales, pentru oscurt dezvoltare, un indicator foarte rspndit i aparent uor de neles:rezultatul contabil profit sau pierdere. Dacntrebm un numr oarecare depersoane cu cunotine minime de afaceri despre ce nseamnrezultatul, s-arputea s obinem mai multe rspunsuri, ns cel mai frecvent o s fie cel

potrivit cruia rezultatul este desemnat drept diferena dintre venituri icheltuieli. Acest rspuns este unul corect ns formula simpl venituri cheltuielipresupune cunoaterea coninutului acestor dounoi noiuni: veniturii cheltuieli. Aici intrm serios n contabilitate i s-ar putea ca cei nefamiliarizaicu noiunile contabile s fie puin derutai aflnd cprin venituri/cheltuieli nu

nelegem neaprat ncasri i pli, nu nelegem neaprat vnzri i cumprri.n fapt definirea oficiala acestor dounoiuni a fost, n normele contabile depnprin 2005 2006, una destul de ambigu1. n prezent, definiiile veniturilori cheltuielilor snt mult mai riguroase au fost copiate ca atare din normele

internaionale de contabilitate care, la rndul lor, s-au inspirat din normeleamericane Rigoarea nu nseamnnsi uurinn nelegere necontabilii(i chiar contabilii, cteodat) s-ar putea sfie surprini neplcut la aflarea uneidefiniii de acest tip. Astfel, prin venituri nelegem2 creteri ale beneficiiloreconomice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formde intrri saucreteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, concretizate n creteri alecapitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor.Complicat, nu? Pentru a nelege deci ce snt veniturile avem nevoie s

cunoatem o serie de alte noiuni: active, datorii, capitaluri proprii, contribuiileacionarilor/asociailor. E prea devreme pentru a le defini pe toate odat Darce snt cheltuielile? Opusul veniturilor, adic diminuri ale beneficiiloreconomice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formde ieiri sau

scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, concretizate n reduceri alecapitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre

acionari/asociai. i astea snt doar definiiile generale, pentru c n urma

1Astfel, prin cheltuielise nelegeasume pltite sau de pltitpe diverse destinaii, iar

prin venituri se nelegeasume ncasate sau de ncasat din diverse surse.2Conform OMFP 3055/2009.


12/20


aplicrii unui ir lung de norme contabile, recunoaterea efectiva veniturilor i

a cheltuielilor conduce la noiuni din ce n ce mai contabile, din ce n ce maideparte de nelegerea unei persoane obinuite i care n-a urmat cursurisistematice de economie, finane i/sau contabilitate.

Avnd n vedere elementele prezentate mai sus, putem accepta c, ncontabilitate, msurarea profitului sau a pierderii reprezint un lucru dificil.Vom vedea mai trziu cmrimea obinutnu este mereu una foarte credibil,ea avnd o importantcomponentadministrat, adicrezultanta unor alegeriefectuate de ntreprindere n scopul mai mult sau mai puin vizibil de amanipula informaia financiar.

Totui, este necesar ca necontabilul s priceap ceva din performanaorganizaiei. Este foarte uor pentru oricine sneleagce nseamnncasrilei plile- pentru asta nu-i nevoie de cunotine de contabilitate sau de finane.Intrrile i ieirile de bani ale unei entiti nu reprezintneaprat cea mai bunmsur a performanelor acesteia, dar prezentarea lor explicit (sau aproapeexplicit) ofero foarte bunbazde apreciere a situaiei firmei pe o perioadadat. Astfel, s-a ajuns la a cere contabililor s ntocmeasc i s ofereutilizatorilor i o astfel de situaie a ncasrilor i a plilor, numitsituaiafluxurilor de trezorerie. n acest document ar trebui saparplile efectuate, pe

destinaii, precum i ncasrile, pe proveniene1

. Aparent, este un documentsimplu de neles; evoluia tehnicilor contabile i financiare a condus totui la omanierdestul de greoaie de prezentare a principalelor fluxuri de trezorerie,prin reconstituirea acestora pe baza rezultatului contabil net - este vorba despreo aa-zis metod indirect de prezentare a fluxurilor de trezorerie deexploatare2.

Aprecierea performanelor pe baza ncasrilor i a plilor este foartepariali poate conduce la decizii greite. Este suficient slum n considerare

1

Pentru o prezentare sugestiv, fluxurile de trezorerie se mpart n trei categorii:exploatare, investiii i finanare. Coninuturile acestor categorii de fluxuri vor fi dezvoltaten alt paragraf.

2ntr-un eantion de 172 de grupuri ale cror societi mamsnt cotate la burs(celemai multe n Europa, dar i n America ori n Asia), am constatat cdoar 6 (ase) prezentaufluxurile de trezorerie de exploatare dupmetoda direct. Adicdoar n 3,5% din rapoartelecontabile respective puteam vedea care snt direct provenienele ncasrilor i care sntdestinaiile plilor cele mai importante. Celelalte grupuri foloseau metoda indirect- maisimplu de aplicat, se pare - dar care solicitmai multe cunotine din partea utilizatorilorcare vor s-o neleag. Este adevrat c eantionul nu este reprezentativ (doar n UE sntaproximativ 7.000 de grupuri cotate), dar credem c informaia este sugestiv. De

asemenea, datele snt din 2005, dar principiul contabil al permanenei metodelor nepermite sapreciem cnu s-a schimbat mare lucru pnazi


13/20


operaiunile pe credit (vnzri/cumprri cu plata amnat, mprumuturi

acordate/primite), operaiunile specifice investiiilor n diverse utilaje ori n alteechipamente ori chiar banalele salarii pentru a vedea c efortul firmei nuafecteaz ntotdeauna rezultatul contabil atunci cnd are loc plata, dup cumnici efectele nu se iau mereu n considerare n calculul rezultatului atunci cndare loc o ncasare. Ne ntoarcem la exemplul ntreprinztorului care cumprbunuri pentru a le revinde (face doar comer) i care nu este obligat de lege sincontabilitate (afacerea sa este ilegal, de exemplu). Dacmrfurile nu sepltesc imediat i dac vnzrile se fac parial pe credit, dac ntreprinztorulnostru cumpr i un vehicul pentru transport, investete ntr-un spaiu de

depozitare, cumpr un teren ateptnd s-i creasc preul, se angajeaz splteascdiverse sume pentru a fi protejat etc., atunci la ntrebarea ct ctigntr-o perioaddat, rspunsul n termeni de fluxuri de trezorerie nu este delocsatisfctor. nsui ntreprinztorul nostru va simi ceste nevoie de mai multpentru a msura performana afacerii sale. Avansm astfel, aproape fr svrem, n cunoaterea zis contabil, msurnd performana prin comparaiadintre averea net la sfritul perioadei i averea net la nceputul perioadei.

ntreprinztorul trebuie sevalueze ce are la momentul t1(bani, bunuri, creaneetc.) i s compare cu ce avea la momentul t0. Evident c, pentru ca

raionamentul s aib sens, din averea deinut trebuie sczute datoriile,obinndu-se averea net la momentele t1i t0. n continuare este simplu - dacaverea la momentul t1 este mai mare ca averea la momentul t0, atunci

ntreprinderea (i implicit ntreprinztorul) s-a mbogit: a obinut profit. Dac,dimpotriv, averea la momentul t1este mai micdect averea la momentul t0,atunci ntreprinderea a srcit: s-a nregistrat pierdere1. Pare complicat, dar

ntreprinztorul din exemplul nostru nu prea are altposibilitate de a afla dacpierde sau ctig, n condiiile n care afacerea merge n continuare. i aa sereinventeaz contabilitatea, n formele ei cele mai simple Raionamentuldescris n paragraful de faeste unul pe care i contabilii adevrai l aplic.Multe entiti (ndeosebi cele cotate la burs) ntocmesc un document numit

situaia variaiei capitalurilor proprii i unde gsim tocmai modul n care s-afcut trecerea de la averea net2iniialla averea netfinal. Trebuie spus, chiar

1 De aici se vede uor ct de important este evaluarea n contabilitate. Msurareaprofitului/pierderii depinde n mod esenial de maniera, de metodele prin care se faceevaluarea bunurilor economice, a datoriilor n cele doumomente reinute. Revenim, maitrziu

2 n contabilitate, pentru a desemna aceast avere net se folosesc mai frecvent

termenii activ net, capitaluri proprii, situaie net. Este vorba despre acelai lucru: avereatotal, din care se scad datoriile.


14/20


dac se introduce o dificultate n plus, c rezultatul astfel calculat pentru o

perioadnu este n mod obligatoriu egal cu rezultatul stabilit ca diferenntreveniturile i cheltuielile perioadei respective - diferena se poate explica prinregulile reinute pentru evaluarea i recunoaterea diverselor elemente de averei de datorii1.

1.3.2.ndatorarea i riscul vzute

dinspre contabilitate

n subcapitolul precedent am amintit cte ceva despre modul n careperformanele ntreprinderii n termeni de profit pot fi msurate prininstrumente contabile. Utilizatorii n-ar trebui sse mulumeasccu a ti ct derentabileste afacerea: este necesar ca informaia aceasta sfie completatcumulte alte detalii. Printre acestea din urm, ar fi util s se faco apreciere ariscului afacerii. Fr s intrm n detalii privind diagnosticul i evaluareafirmelor, o s reinem aici doar un indicator uor de obinut direct din datelecontabilitii i anume ndatorarea. Ct trebuie sse ndatoreze o firm? Care sfie raportul dintre resursele proprii (cele pentru care nu exist o obligaie derestituire la o scaden precizat) i datorii? n multe lucrri de analizfinanciar se sugereaz c, din totalul resurselor, datoriile nu ar trebui sdepeascdoutreimi2(2/3). Cu sigurancbncile, atunci cnd analizeazcererile de creditare, in cont i de gradul de ndatorare i chiar dacputempresupune cregulile specifice fiecrei bnci prezintdiferene din acest punctde vedere, indicatorii calculai pot fi hotrtori n luarea deciziei de creditare.Dac cercetm cteva cazuri concrete, observm o mare diversitate n

ncadrarea firmelor pe grade de ndatorare, n funcie de multe variabile. Astfel,

de exemplu, este recomandat s comparm entiti cu profiluri de activitateasemntore i s facem o analiz n funcie de situarea fa de mediasectorului. Se poate ntmpla ca o organizaie cu ndatorare sistematic i

1De exemplu, pentru anul 2008, grupul Coca Cola a avut un rezultat contabil (venituri cheltuieli) de 5.807 mil. USD (5.981 n 2007), n timp ce rezultatul calculat ca variaie acapitalurilor proprii a fost de 2.507 mil. USD (7.898 n 2007). Informaiile acestea se gsescpe site-ul grupului cel mai uor de ajuns la ele este prin studierea raportului anual (annualreport) gsit, de regul, la seciunea investors relations.

2

Vezi, de exemplu, Vintil, G., Gestiunea financiara ntreprinderii, editura Didactici Pedagogic, Bucureti, 2005, p. 223.


15/20


persistent de 80% s fie performant n termeni de profit i de imagine pe

pia. De asemenea, este important i componena datoriilor - termenlung/termen scurt, datorii bancare/nebancare, datorii cu scadena depit,datorii fa de teri externi firmei sau fa de asociai/acionari/alte persoaneafiliate. De exemplu, o bunparte din ntreprinderile romneti organizate casocieti cu rspundere limitat au n contabilitate datorii fa de asociai. nraportrile contabile, aceste datorii contribuie la creterea gradului de

ndatorare dar, de multe ori, ele reprezint cvasi-resurse proprii, avnd nvedere tocmai relaia privilegiatdintre firmi asociatul/asociaii acesteia. Laun alt nivel, pot interveni frecvent datorii n cadrul grupului, adicdatorii fade

alte componente ale aceluiai grup. Costul ndatorriieste i el de reinut: cu ctse depete o anumitdobndde referin (LIBOR, EURIBOR etc.), ct estedobnda anual efectiv, ct este ponderea comisioanelor de tot felul, ceobligaii de garantare existetc.

1.3.3.Alte cerine ale utilizatorilor

n afara reperelor simpliste stabilite mai sus n legtur cu cerineleutilizatorilor contabilitii, mai putem gsi o list lung de informaii pe carele-am putea solicita contabilului, cu mai mult sau mai puin ndreptire1.

Astfel, putem afla:- structura averii de care dispune firma;- costurile de producie sau de achiziie ale diverselor bunuri sau servicii cu

care lucreazfirma;- impozitele i taxele pltite/de pltit;- ponderea diferitelor cheltuieli/venituri n cifra de afaceri (sau n alt

mrime);- disponibilitile n lei sau n devize, la bancsau n casierie;- datoriile i creanele pe scadene, pe creditori/debitori, pe monede;- viteza de rotaie a stocurilor sau a altor elemente de avere;- gradul de uzurscriptic al echipamentelor folosite;- deprecierile, riscurile i neconcordanele constatate cu ocazia

inventarierii;

1 Uneori se exagereaz cu preteniile fa de contabilitate/contabil, cerndu-i-se

informaii care nu aparin neaprat acestui domeniu - este vorba ndeosebi de chestiuni denaturadministrativ, juridic, tehnic, fiscal, de protecie social


16/20


- estimri cu privire la ncasrile, plile, veniturile, cheltuielile, investiiile

viitoare;- rentabilitatea diverselor activiti derulate de organizaie;- remunerarea angajailor, pe ansamblu sau individual etc.Lista prezentateste un scurti, pe msurce naintm cu discuia, vom

aduga repere noi (cel mai adesea) sau vom elimina unele elemente existente(mai rar).

1.4.Cine se ocupde contabilitate

Contabilii, evident! C ne place saunu, cel mai bun termen pentru a-i desemna pe cei care fac contabilitate este celde contabil. Poate cnu sunprea bine, poate cunora li se pare devalorizant,poate care o rezonanuneori negativ. Asta e. S-au ncercat i se folosescformule diferite de genul profesionist contabil (ndeosebi pentru a desemnaexpertul contabili contabilul autorizat), economist contabil, economist. Snt iacestea acceptabile, dar, n fond trebuie srecunoatem cne numim contabili.Poate se considerctermenul contabil este valabil pentru trimii la munca de

jos i pentru care era folositi formula iitor de registre(en bookkeeper; fr teneur des livres). Fiecare este liber s-i spun cum crede de cuviin, cucondiia s-i fac bine treaba. Uneori (adeseori), termenul de contabil estefolosit de ctre necontabili aproape ca pe o njurtur: este suficient srecenzm trimiterile de acest fel fcute la adresa unui ministru romn alsntii de formaie economic i cu competene declarate n domeniul

contabil i financiar1.

1 Este vorba despre ministrul n funcie n anul 2007, despre care gsim n presformularea: Sorin Oprescu acuza "reforma" ministrului-contabil Nicolescu (pehttp://www.9am.ro/stiri-revista-presei/2007-12-10/sorin-oprescu-acuza-reforma-ministrului-contabil-nicolaescu-habar-nu-are-de-management.html, accesat pe 17 august2009). O alt ilustrare a manierei n care neleg unii s-i trateze pe contabili gsim pehttp://www.realitatea.net/tariceanu--emil-boc-se-comporta-ca-un-contabil-sef-de-la-cap_439837.html (accesat pe 17 august 2009): Triceanu a adugat cl considerpe EmilBoc un contabil de la CAP De asemenea, n Dilema veche nr. 291 din 11 septembrie

2009, n rubrica sa Note, stri, zile, Andrei Pleu spune cun finanist e bun dacreuetesomoare n el contabilul.


17/20


Pe lng cei care in efectiv contabilitatea unei entiti, trebuie s mai

contm i pe verificatori, indiferent de unde vin acetia. Gsim aici cenzori,auditori, inspectori fiscali sau ai altor organisme de control, funcionari bancari,angajai ai altor finanatori (precum firmele de leasing) etc. Persoanele careocup aceste funcii trebuie, ntr-un fel sau altul, s aib competene n

nelegerea datelor din contabilitate, n cunoaterea algoritmilor prin aplicareacrora se obin datele respective, n interpretarea indicatorilor mai mult sau maipuin agregai furnizai de contabilitate. O s vedem mai jos c unul dindocumentele cele mai bogate n informaii oferite de contabilitate este balanade verificare de aici putem afla o mulime de lucruri despre entitate, cu

condiia scunoatem semnificaia datelor pe care le conine1

.

1.5. Locul contabilitii n raportcu fiscalitatea i cu alte laturiale activitii organizaiilorAdeseori, administra-torul unei firme vede n contabil persoana care se ocup ndeosebi cu

asigurarea ndeplinirii obligaiilor fiscale ale organizaiei. Printre aceste obligaiienumerm:

- identificarea i pstrarea documentelor cu implicaii fiscale;- ntocmirea registrelor i a altor centralizatoare necesare unei corecte

evidene a impozitelor;- calculul impozitelor i taxelor, odat cu ntocmirea i depunerea

declaraiilor fiscale i sociale;- identificarea unor ci legale de optimizare fiscal, n sensul evitrii sau cel

puin a amnrii plii unor impozite.n aceste condiii, este posibil ca intervenia unui contabil ceva mai ferm s

disciplineze oarecum activitatea firmei (i mai ales a angajailor acesteia), n

1 Pentru necontabili, este util un exerciiu: facei rost de o balan de verificare incercai so citii. nelegei ceva? Vi se pare capar acolo lucruri utile, mai mult sau maipuin sintetice? Dacavei timp, notai-vnelmuririle i dupparcurgerea atenta textuluiacestei lucrri, stabilii sincer punctele n care v-ai luminat, comparndu-le cu cele

nelmurite la nceput. Asta poate fi o msur n care cartea a fost utili a meritat (nu ameritat) banii i celelalte eforturi.


18/20


sensul introducerii unei mai mari rigori n ntocmirea, circulaia, pstrarea

documentelor ale cror consecine fiscale snt evidente, precum i nrespectarea altor reguli fiscale.Probabil c, pentru multe ntreprinderi i pentru muli administratori,fiscalitateaeste perceputde o maniermai degrabnegativ, ca o piedic n

derularea unor afaceri profitabile. ntr-un fel, aceastabordare este de neles -este greu scedezi o parte din ctig frnici un fel de contrapartidimediatiexplicit. Nu trebuie uitat nscaceastsarcinfiscalresimitca apstoare(i uneori chiar insuportabil) este consecina existenei cheltuielilor publice.

Att timp ct este nevoie de educaie, aprare, ordine public, infrastructur,

pensii, asigurri de sntate, indemnizaii de omaj, subvenii i alte finanrisau cofinanri ale unor proiecte demarate de firme private etc., trebuie sacceptm existena impozitelor, taxelor i contribuiilor la diversele bugetepublice. Am artat mai sus cadeseori munca de contabilitate este perceputprin latura ei fiscal. Chiar dacaceastpercepie este una incomplet, nu sepoate nega existena unei legturi strnse ntre contabilitate i fiscalitate, maiales pentru ntreprinderile mici i mijlocii. Fiscalitatea folosete adeseoriinformaiile contabile ca punct de plecare n stabilirea sarcinilor fiscale. Pentru aface economie de timp i de alte resurse, contabilitatea accepti ea aplicarea

unor reguli fiscale, chiar dac efectele acestora asupra calitii informaieicontabile nu snt ntotdeauna dintre cele mai favorabile. Putem spune c oastfel de conectare ntre contabilitate i fiscalitate se justificla ntreprinderilemici i mijlocii prin evitarea inerii a dou rnduri de evidene paralele: ceacontabili cea fiscal. Dimpotriv, la firmele mari (ndeosebi la cele cotate laburs), calitatea informaiei contabile trebuie s primeze - n msura n careregula fiscaldenatureazinformaia contabil, este necesar sse inseparatcele dou evidene amintite mai sus. Costurile suplimentare generate de oastfel de abordare snt pe deplin justificate prin sporul de credibilitate i derelevanpe care le dobndesc datele din contabilitatea curent, precum i celedin documentele contabile de sintez. Dacla o ntreprindere mico singurpersoan ine i evidena contabil i pe cea fiscal, adeseori acesteasuprapunndu-se, la firmele mari este foarte probabil ca cele dou serii decalcule sfie realizate de compartimente/persoane distincte.

Uneori, n lucrrile de contabilitate1, este condamnat cu vehemenlegtura strnsdintre contabilitate i fiscalitate, fr nici un fel de nuanare.

Autoritatea fiscaleste artatcu degetul, i se reproeaz(cteodatpe nedrept)multe din neajunsurile afacerilor. Nu putem contesta dreptul nimnui la a-i

1Inclusiv ntr-o intervenie mai veche a autorului lucrrii de fa.


19/20


exprima prerea, mai ales dacaduce i oarecari argumente. n faa unor astfel

de luri de poziie, dar mai ales ca urmare a aderrii la UE i a ajungerii nRomnia a normelor contabile internaionale, n ultimii ani s-a ajuns i nRomnia ca regulile fiscale sfie din ce n ce mai deconectate de cele contabile.

Asta nseamn c aplicarea celor mai multe reguli fiscale nu mai estecondiionat de nregistrarea lor n contabilitate ca atare. Putem ndrzni safirmm cdeconectarea nu prea a avut efect a nivelul ntreprinderilor mici imijlocii, contabilii acestora prefernd sinun singur set de evidene, cu risculde a obine o informaie contabilaproximativ. Astfel, de exemplu, regulile deamortizare, cele de evaluare i de reevaluare, regulile de recunoatere a unor

deprecieri, unele nregistrri n contabilitate snt adeseori aplicate doar nmsura recunoaterii lor fiscale.

1.6. Obligaii minimale aleorganizaiilor privind inereacontabilitiin legea romneasc a

contabilitii nr. 82/1991, republicatn 2008, contabilitatea este desemnatcao activitate specializat n msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestiunea icontrolul activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i a rezultatelorobinute din activitatea persoanelor juridice i fizice. Ea trebuie s asigure

nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrareainformaiilor cu privire la poziia financiar(reflectat n principal prin bilan),performana financiar(redat, n primul rnd, de contul de profit i pierdere) ifluxurile de trezorerie, att pentru cerinele interne ale persoanelor care oorganizeaz, ct i n relaiile cu investitorii prezeni i poteniali, creditoriifinanciari i comerciali, clienii, instituiile publice i ali utilizatori1.

Conform aceleai legi, contabilitatea se organizeaz, de regul, ncompartimente distincte, conduse de ctre directorul economic, contabilul-efsau alt persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie. Aceste

1Aceastdefiniie este plinde noiuni noi, de cuvinte ale cror nelesuri contabilepot diferi de nelesurile atribuite lor n vorbirea curent, mai ales a necontabililor. Textul, n

special n partea care urmeaz, i propune s lmureasc cea mai mare parte aneclaritilor pe care cititorul le ncearcn aceastfaz.


20/20


persoane trebuie s aib studii economice superioare1. Totui, contabilitatea

poate fi organizati conduspe bazde contracte de prestri de servicii ndomeniul contabilitii, ncheiate cu persoane fizice sau juridice autorizate2.Rspunderea pentru organizarea i conducerea contabilitii revineadministratorului sau altei persoane creia i revine obligaia gestionrii unitiirespective. Rspunderea pentru aplicarea necorespunztoare a reglementrilorcontabile revine directorului economic, contabilului-ef sau altei persoane

mputernicite s ndeplineasc aceast funcie, mpreun cu personalul dinsubordine. n cazul n care contabilitatea este conduspe bazde contract deprestri de servicii, ncheiat cu persoane fizice sau juridice membre ale

CECCAR, rspunderea pentru conducerea contabilitii revine acestora, potrivitlegii i prevederilor contractuale. n toate situaiile, prin organizareacontabilitii i pentru buna ei funcionare, trebuie sse asigure:

- angajarea de personal calificat de specialitate sau ncheierea de contractede prestri de servicii contabile;

- ntocmirea documentelor justificative privind operaiunile patrimoniale iinerea corecti la zi a contabilitii;

- ntocmirea declaraiilor cu caracter fiscal;- organizarea i conducerea gestiunilor, stabilindu-se proceduri clare

pentru fiecare din acestea;- organizarea i efectuarea inventarierii patrimoniului, precum ivalorificarea rezultatelor acesteia;

- respectarea regulilor de ntocmire a documentelor contabile de sintez(situaiilor financiare), publicarea i depunerea la termen a acestora;

- asigurarea procedurilor de control asupra operaiunilor patrimonialeefectuate;

- pstrarea documentelor justificative, a registrelor i a situaiilor financiareanuale.

Deoarece nu toate informaiile contabilitii snt destinate publicului, norganizarea compartimentului specific se rein dou componente:contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune. Contabilitatea financiar(sau general) se organizeazi se conduce conform unor norme unitare, cucaracter obligatoriu pentru toate unitile patrimoniale i are ca obiectivprincipal furnizarea de informaii destinate att ntreprinderii nsi, ct i terilor.

1 Aceast restricie impus de lege explic, ntr-o anumit msur, afluena decandidai spre universitile n oferta crora intri studiile de economie.

2 n acest context, autorizarea se obine prin dobndirea calitii de expert contabil,

adic prin intrarea n CECCAR (Corpul experilor contabili i contabililor autorizai dinRomnia).

contabilitatea nu-i doar pentru contabili!.pdf

Documents