BILET NR.381ENUNT

OMFP 1802/2014 Cadrul legislativ si studiu de caz privind: cheltuielile de constituire; dezvoltare.

BAZA LEGALA

Imobilizrile necorporale sunt active identificabile, nemonetare, fr suport material (nu mbrac fizic forma de bunuri materiale concrete) i care sunt deinute pentru a fi utilizate n procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru scopuri administrative. Ele cuprind: cheltuieli de constituire, cheltuieli de dezvoltare, concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, fondul comercial, alte imobilizri necorporale etc. Listele de clieni nu se recunosc ca imobilizri necorporale.

O imobilizare necorporal trebuie s fie recunoscut n bilan atunci cnd:

- se estimeaz c aceasta va genera beneficii economice viitoare pentru entitate; i

- costul imobilizrii poate fi evaluat n mod credibil.

Unele imobilizri necorporale pot fi pstrate n sau pe un obiect fizic, cum ar fi un compact-disc (n cazul unui software), documentaie legal (n cazul unei licene sau al unui brevet) sau pelicul. Pentru a stabili dac o imobilizare care ncorporeaz att elemente corporale, ct i necorporale ar trebui tratat ca imobilizare corporal sau ca imobilizare necorporal, trebuie s evaluai care element este mai semnificativ. De exemplu, software-ul pentru un utilaj computerizat care nu poate opera fr acel software specific se include n valoarea acelei imobilizri corporale. Acelai lucru este valabil i pentru sistemul de operare al unui computer. Atunci cnd software-ul nu este parte integrant a hardware-ului respectiv, software-ul este tratat ca imobilizare necorporal.

1. Cheltuielile de constituire

Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea unei entiti (taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, precum i alte cheltuieli de aceast natur, legate de nfiinarea i extinderea activitii entitii).

O entitate poate include cheltuielile de constituire la Active, caz n care poate imobiliza cheltuielile de constituire. n aceast situaie, cheltuielile de constituire trebuie amortizate n cadrul unei perioade de maximum 5 ani.

n situaia n care cheltuielile de constituire nu sunt integral amortizate, profitul nu poate fi distribuit, cu excepia cazului n care suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a profitului reportat este cel puin egal cu cea a cheltuielilor neamortizate.

Sumele nregistrate la Cheltuieli de constituire trebuie s fie explicate n notele la situaiile financiare.Contul 201 Cheltuieli de constituire

Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta cheltuielilor ocazionate de infiintarea sau dezvoltarea persoanei juridice (taxe si alte cheltuieli de inscriere si inmatriculare, cheltuieli privind emisiunea si vanzarea de actiuni si obligatiuni, cheltuieli de prospectare a pietei, de publicitate si alte cheltuieli de aceasta natura legate de infiintarea si extinderea activitatii persoanei juridice).Contul 201 "Cheltuieli de constituire" este un cont de activ.In debitul contului 201 "Cheltuieli de constituire" se inregistreaza:- cheltuielile ocazionate de infiintarea sau dezvoltarea persoanei juridice (512, 531, 404, 462).In creditul contului 201 "Cheltuieli de constituire" se inregistreaza: cheltuielile de constituire amortizate integral (280).Soldul contului reprezinta valoarea cheltuielilor de constituire existente.

2. Cheltuielile de dezvoltare vs. Cheltuielile de cercetare

Cercetarea = este investigaia original i planificat ntreprins n scopul ctigrii unor cunotine sau nelesuri tiinifice ori tehnice noi. Dezvoltarea = const n aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor cunotine ntr-un plan sau proiect ce vizeaz producia de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau mbuntite substanial nainte de nceperea produciei sau utilizrii comerciale.

Pentru a stabili dac o imobilizare necorporal generat intern ndeplinete criteriile de recunoatere, trebuie s clasificai generarea imobilizrii ntr-o faz de cercetare i o faz de dezvoltare. Dac nu putei face distincia ntre faza de cercetare i cea de dezvoltare ale unui proiect intern de creare a unei imobilizri necorporale, atunci vei trata cheltuielile cu acel proiect ca i cum ar fi determinate doar de faza de cercetare.

Nicio imobilizare necorporal care decurge din cercetare nu se recunoate. Cheltuielile cu cercetarea se recunosc la cheltuieli atunci cnd sunt suportate, deoarece n faza de cercetare a unui proiect intern, o entitate nu poate demonstra c o imobilizare necorporal exist i c aceasta va genera beneficii economice viitoare.

Exemple de activiti de cercetare sunt:

(a) activitile al cror scop este acela de a obine cunotine noi;

(b) identificarea, evaluarea i selecia final a aplicaiilor descoperirilor fcute prin cercetare sau a altor cunotine;

(c) cutarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii; i

(d) formularea, design-ul, evaluarea i selecia final a alternativelor posibile pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau mbuntite.

O imobilizare necorporal generat de dezvoltare (sau faza de dezvoltare a unui proiect intern) va fi recunoscut dac i numai dac putei demonstra toate cele ce urmeaz:

(a) fezabilitatea tehnic pentru finalizarea imobilizrii necorporale, astfel nct aceasta s fie disponibil pentru utilizare sau vnzare.

(b) intenia de a finaliza imobilizarea necorporal i de a o utiliza sau vinde.

(c) capacitatea de a utiliza sau vinde imobilizarea necorporal.

(d) modul n care imobilizarea necorporal va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele, entitatea poate demonstra existena unei piee pentru producia generat de imobilizarea necorporal sau pentru imobilizarea necorporal n sine sau, dac se prevede folosirea ei pe plan intern, utilitatea imobilizrii necorporale.

(e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare i de alt natur adecvate pentru a completa dezvoltarea i pentru utilizarea sau vnzarea imobilizrii necorporale.

(f) abilitatea de a evalua credibil cheltuielile atribuibile imobilizrii necorporale pe perioada dezvoltrii sale.

Exemple de activiti de dezvoltare sunt:

a) proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i modelelor;

b) proiectarea uneltelor i matrielor care implic tehnologie nou;

c) proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot care nu este fezabil din punct de vedere economic pentru producia pe scar larg;

d) proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau mbuntite.

Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaz pe perioada contractului sau pe durata de utilizare. Atunci cnd durata contractului sau durata de utilizare depete 5 ani, aceasta trebuie prezentat n notele explicative, mpreun cu motivele care au determinat-o.

n situaia n care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepia cazului n care suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a profitului reportat este cel puin egal cu cea a cheltuielilor neamortizate.

Sumele prezentate n bilan la elementul Cheltuieli de dezvoltare trebuie s fie explicate n notele explicative.

Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaz pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dup caz (maxim 10 ani).

Faciliti pentru cercetare-dezvoltare

La calculul profitului impozabil, pentru activitile de cercetare-dezvoltare, se acord o deducere suplimentar n proporie de 50% (fa de 20%), a cheltuielilor eligibile pentru aceste activiti. Stimulentele fiscale se acord pentru activitile de cercetare-dezvoltare care conduc la obinerea de rezultate ale cercetrii, valorificabile de ctre contribuabili.

Contul 203 Cheltuieli de dezvoltare

Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta cheltuielilor de dezvoltare inregistrate in contul imobilizarilor necorporale.Contul 203 "Cheltuieli de dezvoltare" este un cont de activ.In debitul contului 203 "Cheltuieli de dezvoltare" se inregistreaza:- lucrarile si proiectele de dezvoltare efectuate pe cont propriu sau achizitionate de la terti (233, 721, 404).In creditul contului 203 "Cheltuieli de dezvoltare" se inregistreaza:- valoarea neamortizata a cheltuielilor de dezvoltare cedate (658);- cheltuielile de dezvoltare amortizate integral, precum si cheltuielile de dezvoltare aferente brevetelor sau licentelor (280, 205).

Soldul contului reprezinta valoarea cheltuielilor de dezvoltare existente.EXEMPLU

Sa zicem ca infiintam o societate cu raspundere limitata (SRL)

Cheltuielile cu inscrierea si inmatricularea la Registrul Comertului sunt in valoare de 250 lei ( conform HG 902/2012) Consideram ca am mai platit si la notar un onorariu de 150 lei. In ambele situatii am efectuat plata in numerar .Contul de imobilizari necorporale in care se reflecta cheltuielile de constituire este 201 si poarta exact aceasta denumire "Cheltuieli de constituire"1. Inregistram cheltuielile notariale 201=5311 150 lei2. Inregistram cheltuielile de la Registrul Comertului( taxele petru cererea de inregistrare, si toate operatiunile de inmatriculare si autorizare a functionarii) 201=5311 250 lei.Acest lucru inseamna ca avem cheltuieli de constituire in valoare de 400 lei.3. In luna urmatoare inmatricularii calculam amortizarea lineara pentru aceste cheltuieli.Amortizam in 2 ani. acesta insemnand 400 lei: 24 luni= 16,67 lei amortizare lunara. Amortizarea in prima luna 6811=2801 16,67 lei.Acest articol contabil il vom inregistra lunar, pana la amortizarea completa.4. Scoaterea din evidenta a cheltuielilor de constituire se va efectua prin articolul 2801=201.Tot asa vom inregistra in cazul unei societati pe actiuni, la emisiunea de actiuni , la vanzarea de actiuni sau emiterea de obligatiuni, inclusiv cheltuielile efectuate cu publicitatea emiterii de actiuni sau obligatiuni.EXEMPLU

Entitatea Listar dorete s i extind activitatea i deschide o filial. Cheltuielile suportate la nfiinarea filialei sunt de 7.000 lei. Perioada de amortizare a acestor cheltuieli este de 5 ani.

Care sunt nregistrrile contabile specifice? a) nregistrarea cheltuielilor suportate de entitate:

7.000 lei 201

Cheltuieli de constituire = 404

Furnizori de imobilizri 7.000 lei

b) plata sumelor ctre teri:

7.000 lei 404 =

Furnizori de imobilizri 5121

Conturi la bnci n lei

sau

5311

Casa n lei 7.000 lei

c) nregistrarea amortizrii anuale a cheltuielilor de constituire (7.000 lei / 5 ani):

1.400 lei 6811

Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2801

Amortizarea cheltuielilor de constituire 1.400 lei

d) scoaterea din gestiune a cheltuielilor de constituire dup trecerea celor 5 ani:

7.000 lei 2801

Amortizarea cheltuielilor de constituire = 201

Cheltuieli de constituire 7.000 lei

EXEMPLU

O fabric de confecii s-a constituit la sfritul lunii septembrie 2014 i are un capital social de 5.000 lei. Cheltuielile de constituire sunt n sum de 1.000 lei i vor fi amortizate pe o perioad de 5 ani. La sfritul anului 2014, societatea a obinut un rezultat de 2.544 lei (inclusiv rezerva legal) i a constituit rezerva legal potrivit prevederilor legale n valoare de 150 lei.

Determinai suma maxim ce poate fi distribuit din profit. Cheltuieli de constituire neamortizate la 31.12.2014 = 950 lei

Suma maxim ce poate fi distribuit = 2.544 lei 150 lei 950 lei= 1.444 lei. EXEMPLU

Entitatea BestMedical i desfoar activitatea n industria farmaceutic i realizeaz activiti de cercetare-dezvoltare prin laboratorul propriu de cercetare. n februarie 2011, entitatea a nregistrat urmtoarele consumuri pentru laboratorul propriu:

- materii prime 4.500 lei;

- materiale auxiliare 3.800 lei;

- manoper 2.000 lei (n acest exemplu, nu vom ine cont de contribuiile angajatorului);

- amortizarea echipamentelor din laborator 1.600 lei.

Care sunt nregistrrile contabile efectuate? Avnd n vedere c cercetarea este investigaia original i planificat ntreprins n scopul ctigrii unor cunotine sau nelesuri tiinifice ori tehnice noi, din activitatea desfurat n laboratorul propriu de cercetare este greu de prevzut posibilitatea obinerii de beneficii economice viitoare. Astfel, cheltuielile suportate sunt considerate costuri de cercetare si afecteaz rezultatul periaodei respective.

- nregistrarea consumului de materii prime:

4.500 le 601

Cheltuieli cu materii prime = 301

Materii prime 4.500 lei

- nregistrarea consumului de materiale auxiliare:

3.800 lei 6021

Cheltuieli cu materialele auxiliare = 3021

Materiale auxiliare 3.800 lei

- nregistrarea cheltuielilor cu salariile:

2.000 lei 641

Cheltuieli cu salariile personalului = 421

Personal - salarii datorate 2.000 lei

- nregistrarea amortizrii echipamentelor:

1.600 lei 6811

Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2813

Amortizarea instalaiilor 1.600 lei

EXEMPLU

Entitatea MediLife dorete s obin un nou vaccin antigripal. n acest sens, entitatea a ncheiat cu un centru de cercetri pentru medicamente un contract pentru achiziionarea studiului Tehnologia de obinere a vaccinului MaxSanita la nivelul sumei de 30.000 lei, TVA 24%. n aceeai lun, entitatea nregistreaz la Oficiul de Stat pentru Invenii i Mrci (OSIM) produsul obinut, taxele suportate pentru brevetarea acestei invenii fiind de 3.000 lei. n acest mod, produsul este protejat pe o perioad de trei ani, interval n care entitatea are dreptul de a vinde licena asupra fabricrii acestui vaccin.

S se nregistreze n contabilitate aceste operaiuni. nregistrarea studiului achiziionat:

30.000 lei

7.200 lei 203

Cheltuieli de dezvoltare

4426

TVA deductibil = 404

Furnizori de imobilizri 37.200 lei

brevetarea inveniei la OSIM:

33.000 lei 205

Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare = 203

Cheltuieli de dezvoltare

404

Furnizori de imobilizri 30.000 lei

3 000 lei

nregistrarea amortizrii anuale aferente imobilizrii recunoscute (33.000 lei / 3 ani):

11.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2805

Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare

scoaterea din eviden la sfritul celor 3 ani a activului amortizat integral:

33.000 lei 2805

Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare = 205

Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare 33.000 ei