Tema 9: Analiza cheltuielilor întreprinderiiI Analiza structurii cheltuielilor întreprinderii pe tipuri de activităţiII Analiza cheltuielilor pentru întreţinerea forţei de muncăIII Analiza cheltuielilor comercialeIV Analiza cheltuielilor generale şi administrativeV Analiza altor cheltuieli operaţionale

I Analiza structurii cheltuielilor întreprinderii pe tipuri de activităţiCheltuielile entităţii includ toate consumurile şi pierderile apărute în rezultatul activităţii economico-financiare. Spre deosebire de consumuri, cheltuielile nu se inclus în costul produselor fabricate, dar se reflectă în raportul de profit şi pierderi şi se scad din venituri la calcularea rezultatelor financiare.Principalele surse informaţionale pentru analiză:1. forma nr.2 „Raportul de profit şi pierderi”2. Anexa la Raportul de profit şi pierderi, subcompartimentele 1.2 „Costul vînzărilor”, 1.3

„Cheltuieli comerciale”, 1.4 „Cheltuieli generale şi administrative”, 1.5 „Alte cheltuieli operaţionale”

3. Raportul statistic 5-C „Consumurile şi cheltuielile întreprinderii”Conform SNC 3, toate cheltuielile se grupează pe tipuri de activităţi:- operaţională- de investiţii- financiară- cheltuieli excepţionaleCheltuielile activităţii operaţionale includ costul vînzărilor şi cheltuielile perioadei (cheltuieli comerciale, cheltuieli generale şi administrative).Cheltuielile activităţii de investiţii sunt legate de mişcarea şi reevaluarea activelor pe termen lung.Cheltuielile activităţii financiare reflectă modificările în componenţa capitalului propriu şi a capitalului împrumutat.Cheltuielile excepţionale includ toate pierderile provenite din calamităţi naturale şi alte evenimente neprevăzute.În procesul analizei cheltuielilor, se examinează modificarile în dinamică şi ponderea cheltuielilor pe elemente în componenţa sumei totale de cheltuieli.Tab. 9.1 Analiza componenţei şi structurii cheltuielilor entităţii pe tipuri de activităţi

Indicatori Anul precedent Anul de gestiune

Abateri

Σ, mii lei

Ponderea,%

Σ, mii lei

Ponderea,%

Mii lei p.p

A 1 2 3 4 5=3-1 6=4-21) Cheltuielile activităţii operaţionale – total,inclusiv:1.1 costul vînzărilor1.2 cheltuieli comerciale1.3 cheltuieli generale şi administrative1.4 Alte cheltuieli operaţionale

9276,2

7146,2130,0709,6

1289,8

72,96

56,211,025,58

10,14

21053,4

16027,0174,82092,8

2758,8

96,47

73,440,89,59

12,64

+11777,2

+8880,2+44,8+1383,2

+1469,0

+23,51

+17,22-0,22+4,01

+2,5

2) Cheltuielile activităţii de investiţii 3433,0 27,0 604,4 2,77 -2828,6 -24,333) Cheltuielile activităţii financiare 4,8 0,04 166,6 0,76 +161,8 +0,72Total cheltuieli (1+2+3) 12714,0 100,0

021824,4 100,0 +9110,4 X

Concluzie: Ccalculele efectuate în tab. 9.1 atestă faptul că la entitate suma cheltuielilor totale s-a majorat faţă de anul precedent cu 9110,4 mii lei sau cu 71,66%. Această creştere a fost determinată de majorarea cheltuielilor activităţii operaţionale cu 11777,2 mii lei sau de 1,3 ori.La fel se constată şi majorarea cheltuielilor din activitatea financiară 161,8 mii lei. Concomitent, reducerea cheltuielilor activităţii de investiţii a contribuit la reducerea cheltuielilor entităţii cu 2828,6 mii lei.Analizînd structura cheltuieliol menţionăm că cota preponderentă atît în anul precedent, cît şi în anul de gestiune o deţin cheltuielile activităţii operaţionale. În anul de gestiune ponderea acestora constituie 96,47% sau cu o creştere faţă de anul precedent cu 23,51 p.p.

Pentru o apreciere mai obiectivă a modificării cheltuielilor în dinamică este necesară comparaţia acestora cu dinamica veniturilor din vînzări. De regulă, cheltuielile în calcul la 1 leu VV trebuie să aibă un caracter de reducere. În asemenea situaţie se apreciază eficienţa activităţii economico-financiare.

II Analiza cheltuielilor pentru întreţinerea forţei de muncăCheltuielile pentru întreţinerea forţei de muncă includ compartimentele:

1) Fondul de retribuţie a personalului2) Plăţi şi cheltuieli incluse în salariu3) Alte cheltuieli pentru forţa de muncă

Sursa principală de informaţie:Raportul statistic forma 1-M „Numărul şi retribuţia personalului”Cheltuielile pentru întreţinerea forţei de muncă reflectă suma totală a cheltuielilor privind remunerarea muncii, la fel şi contribuţiile pentru asigurările sociale de stat şi primele obligatorii de asistenţă medicală.Mai mult de 20% din totalul cheltuielilor cu forţa de muncă ocupă fondul de retribuţie. Acesta include:1 salarii şi lefuri directe2 plăţi pentru timpul nelucrat3 prime şi remuneraţii în bani4 plăţi în naturăPlăţile şi cheltuielile neincluse în salariu includ:1 CAS2 CAM 3 Cheltuieli pentru formarea profesională a salariaţilorLa prima etapă de analiză se studiază structura cheltuielilor pentru întreţinerea forţei de muncă în dinamică conform tab. 9.2Tab. 9.2. Analiza componenţei şi structurii cheltuielilor pentru întreţinerea forţei de muncă în dinamicăFeluri de achitări Anul precedent Anul de gestiune

Σ, mii lei

Ponderea,%

Σ, mii lei

Ponderea,%

1) Fondul de retribuţie – totalinclusiv:1.1 salarii şi lefuri directe1.2 plăţi pentru timpul nelucrat1.3 prime şi remunerări în bani1.4 plăţi în natură2) Plăţi şi remuneraţii incluse în salariu

2.1 Cheltuieli pentru CAS2.2 Cheltuieli privind PAM2.3 Cheltuieli pentru formarea profesională a salariaţilor3) Alte cheltuieli pentru forţa de muncă4) Total cheltuieli pentru întreţinerea forţei de muncă

Concluzie: În baza tabelului se evidenţiază tendinţa de modificare a cheltuielilor pentru forţa de muncă în dinamică şi structura acestora.De regulă, mai mult de 80% ocupă fondul de retribuţie a personalului.Pozitiv se apreciază creşterea în dinamică a:

- salariilor şi lefurilor directe- primelor şi remunerări în bani- cheltuieli pentru formarea profesională a salariaţilor, ceea ce semnifică grija patronului

faţă de salariaţii săi.Negativ se apreciază creşterea în dinamică a plăţilor pentru timpul nelucrat, ceea ce semnifică organizarea nesatisfăcătoare a procesului de producţie la entitate.La a doua etapă de analiză se studiază structura fondului de retribuţie a personalului după categorii de lucrători (tab. 9.3).Tab. 9.2 Analiza structurii fondului de retribuţie după categorii de personal în dinamicăIndicatori Anul precedent Anul de gestiune Abateri

Σ, mii lei Ponderea,%

Σ, mii lei

Ponderea,%

Mii lei p.p

A 1 2 3 4 5 = 3-1 6 = 4-21)Fondul de retribuţie a personalului – total,inclusiv:

861,5 100,00 1124,5 100,00 +263,0 X

1.1 fondul de retribuţie a personalului activităţii de bază, dintre care:

1.1.1 fondul de retribuţie al muncitorilor

656,1

450,1

76,16

52,25

842,3

533,1

74,9

47,41

+186,2

+83

-1,26

-4,84

1.2 Fondul de retribuţie al personalului activităţii auxiliare

205,4 23,84 282,2 25,1 +76,8 +1,26

Concluzie: În baza calculelor efectuate în tabelul 9.3. se constată majorarea fondului de retribuţie a personalului faţă de anul precedent cu 263 mii lei sau cu 30,53%, fapt ce se apreciază pozitiv. Examinînd structura fondului de retribuţie observăm că ponderea principală revine personalului activităţii de bază, care în anul de gestiune a constituit 74,9%, necătînd la reducerea lentă în dinamică cu 1,26 p.p. Din aceasta, aproape ½ constituie fondul de retribuţie a muncitorilor.La a treia etapă de analiză se apreciază structura fondului de retribuţie a personalului pe tipuri de achitări în dinamică după metoda indicată în tabelul 9.3. În calitate de tipuri de achitări din tab. 9.9 -1.1, 1.2, 1.3, 1.4.La a patra etapă de analiză se calculează influenţa factorilor generali la modificarea fondului de retribuţie a personalului entităţii. Aceşti factori sunt:

1) modificarea numărului mediu al salariaţilor (NMS)2) modificarea salariului mediu anual al unui salariat (Sa)Legătura fondului de retribuţie cu aceşti factori se exprimă:FR = NMS * Sa (1)Calculul influenţei factorilor se efectuează după MDA

La a cincia etapă de analiză se calculează influenţa factorilor detaliaţi la modificarea fondului de retribuţie a muncitorilor (FRM). Aceşti factori sunt:

1) modificarea numărului mediu al muncitorilor (M)2) modificarea numărului de zile lucrate pe an de un muncitor (Z)3) modificarea duratei zilei de lucru în ore (h)4) modificarea salariului mediu pe oră a unui muncitor (Sh)

Legătura FRM cu aceşti factori se exprimă: FRM = M*Z*h*Sh (2)Calculul influenţei factorilor se efectuează prin MSL.Tab. 9.4.Nr. calc.

Nr. subst

Factori corelaţi FRM, mii lei

Calculul influenţei factorilor

Rezultatul influenţei, ±, mii lei

Cauzele abateriiM Z h Sh

1 0 218 228 6,03 1,502 450,17 - - -2 1 213 228 6,03 1,502 439,85 439,85-450,17 -10,32 ↓M3 2 213 214 6,03 1,502 412,84 412,84-439,85 -27,01 ↓Z4 3 213 214 6,48 1,502 443,65 443,65-412,84 +30,91 ↑h5 4 213 214 6,48 1,805 533,17 533,17-443,65 +89,52 ↑ShTotal X X X X X X +83,0 XConcluzie: Conform calculelor efectuate în tab. 9.4. putem constata că majorarea FRM cu 83 mii lei se datorează influenţei pozitive a următorilor factori:

1) majorării nivelului remunerării unei om-ore de la 1,502 pînă la 1,805, ceea ce a permis majorarea FRM cu 89,52 mii lei.

2) stabilirea unui orar efectiv de lucru, ceea ce a permis creşterea FRM cu 30,81 mii lei.Concomitent, reducerea efectivului de muncitori şi a activităţii lor de muncă a cauzat reducerea FRM cu 10,32 şi, respectiv, cu 27,01 mii lei.III Analiza cheltuielilor comercialeCheltuielile comerciale fac parte din cheltuielile perioadei.La prima etapa de analiză se apreciază structura cheltuielilor comerciale după tabelul 9.5Tab 9.5 Analiza componenţei şi structurii cheltuielilor comerciale în dinamicăGrupe de cheltuieli Anul precedent Anul de gestiune abateri

Σ, mii lei

Ponderea,% Σ, mii lei

Ponderea,% Mii lei

p.p

A 1 2 3 4 5=3-1 6=4-2Cheltuieli comerciale- total, inclusiv

990 100,00 840 100,00 -150 X

1.1 cheltuieli comerciale convenţional constante

332,6 33,6 301,1 35,85 -31,5 +2,25

1.2 Cheltuieli comerciale convenţional variabile

657,4 66,4 538,9 64,15 -118,5 -2,25

La această etapă se examinează cheltuielile comerciale convenţional constante şi convenţional variabile. Cheltuielile comerciale convenţional variabile sunt acele care se modifică paralel cu creşterea sau diminuarea volumului vînzărilor. Ele sunt:- Cheltuieli de transport

- Cheltuieli pentru ambalarea produselor finite si mărfurilor

- Remunerarea muncii lucrătorilor angajaţi la comercializarea produselor finite şi mărfurilor

Cheltuielile comerciale convențional constante sunt acele care nu se modifică odată cu creşterea sau diminuarea volumului vînzărilor. Acestea sunt:

- Uzura mijloacelor fixe

- Cheltuieli pentru întreţinerea şi reparaţia mijloacelor fixe

- Cheltuieli legate de returnarea produselor finite şi reducerea preţurilor la acestea.Concluzie: Calculele efectuate în tab.9.5 denotă că cheltuielile comerciale totale s-au redus faţă de anul precedent cu 150 mii lei sau cu 15,15%. Reducerea în cauză a fost determinată de reducerea cheltuielilor convenţional variabile, cît şi a celor constante, respective cu 118,5 şi 31,5 mii lei.Din datele tabelului constatăm că ponderea principală revine cheltuielilor convenţional variabile care în anul de gestiune constituie 64,15% sau cu 2,25 p.p mai puţin decît în anul precedent.

La etapa a doua se calculează modificarea cheltuielilor comerciale convenţional variabile sub acţiunea următorilor factori:

- Modificarea veniturilor din vinzări (∆VV)

- Modificarea ratei cheltuielilor comerciale convenţional variabile la 1 leu VV după formula:

(1)

Legătura cheltuielilor comerciale variabile cu aceşti factori se va exprima:

(2)

Calculul influenţei factorilor se va efectua după MDA.La a treia etapă de analiză se calculează influenţa factorilor la modificarea ratei cheltuielilor comerciale convenţional constante. În acest caz formula dependenţei factoriale se va exprima:

(3)

Calcului influenţei factorilor se va efectua dupa relaţia:

1.1

1.2

IV Analiza cheltuielilor generale şi administrativeCheltuielile generale şi administrative depind de structura organizatorică a aparatului administrativ şi de formele de gestionare a entităţii economice. La prima etapă de analiză se studiază componenţa şi structura cheltuielilor generale şi administrative în dinamică. Principalele surse de informaţie sunt: 1. Raportul de profit şi pierderi2. Anexa la raportul de profit şi pierderi subcapitolul 1.5 “Cheltuieli generale şi administrative” Tab. 9.6. Analiza dinamicii şi structurii cheltuielilor generale şi administrativeArticole de cheltuieli

Anul precedent Anul de gestiune Abateri (+,-)

Σ, mii lei Ponderea,% Σ, mii lei Ponderea,% Mii lei p.pA 1 2 3 4 5=3-1 6=4-21) uzura mijloacelor fixe de orientare

299,8 7,36 317,3 20,4 +17,5 +13,04

gospodărească2) cheltuieli pentru întreţinerea şi reparaţia mijloacelor fixe de orientare gospodărească

27,5 0,61 0,9 0,06 -26,6 -0,55

3) cheltuieli pentru întreţinerea personalului administrativ

1914,7 47,0 531,6 34,18 -1383,1 -12,82

4) impozite, taxe şi plăţi cu excepţia impozitului pe venit

100,1 2,46 32,7 2,10 -67,4 -0,36

5) cheltuieli de deplasare a personalului administrativ

1671,8 41,02 622,1 40,0 -1049,7 -1,02

TOTAL 4075,6 100,00 1555,2 100,00 -2520,4 XConcluzie: Calculele efectuate în tab. 9.6 ne atestă că în anul de gestiune suma totală a cheltuielilor generale şi administrative s-a diminuat cu 2520,4 mii lei sau cu 61,84 %. Reducerea se datorează diminuării cheltuielilor pe toate articolele, cu excepţia uzurii mijloacelor fixe. Astfel, reducerea cheltuielilor pentru întreţinerea personalului administrativ a condus la diminuarea cheltuielilor generale şi administrative cu 1383,1 mii lei sau cu 72,2 %. O reducere semnificativă se constată pe articolul cheltuieli de deplasare a personalului administrativ, care a diminuat faţă de anul precedent cu 1049,7 mii lei sau cu 62,8%. Restul articolelor au un caracter lent de reducere.Analizînd ponderea cheltuielilor generale şi administrative observăm că ponderea principală o deţine articolul „Cheltuieli pentru întreţinerea personalului administrativ”, cît şi cheltuielile de deplasare a personalului administrativ. În anul de gestiune, ponderea acestor articole a constituit 34,18 şi 40,0%. În dinamică, cota acestor articole a diminuat cu 12,82 şi 1,02 p.p.O pondere semnificativă în structura cheltuielilor o ocupă uzura mijloacelor fixe de orientare gospodărească, care în anul de gestiune constituie 20,4%. Cheltuielile pe acest articol în anul de gestiune s-au majorat cu 17,5 mii lei, iar cota cu 13,04 p.p.

De regulă cheltuielile generale şi administrative nu depind direct de volumul vînzărilor însă ele trebuie să fie menţinute la un nivel justificativ.Nivelul justificativ al cheltuielilor generale şi administrative constă în următoarele:

- ritmul de creştere a VV trebuie să depăşească ritmul de creştere a cheltuielilor generale şi administrative.

Reeşind din aceasta la etapa a doua de analiză se calculează şi se apreciază în dinamică rata cheltuielilor generale şi administrative la 1 leu a VV.

Tabelul 9.7: Analiza evoluţiei cheltuielilor generale şi administrative la 1 leu venit din vînzăriIndicatori Anul

precedentAnul de gestiune

Abaterea absoluta

Ritmul de crestere

A 1 2 3=2-1 4=(2:1)*100%

Suma totala a cheltuielilor generale si administrative, mii lei

1555,2 -2520,4 38,16

VV, mii lei 26567,2 12799,1 -13768,1 48,18Rata cheltuielilor generale si adm. la 1 lei VV (½*100), bani

15,34 12,15 -3,19 79,2

Concluzie: Calculele efectuate în tabel denotă o situaţie favorabilă privind evoluţia cheltuielilor generale şi administrative la 1 leu VV. Rata acestora în anul de gestiune a diminuat cu 3,19 bani sau cu 20,8% fapt ce se apreciază pozitiv.

V Analiza altor cheltuieli operaţionale

Conform SNC 3 cheltuielile care nu pot fi raportate nici la cheltuieli comerciale, nici la cheltuieli generale şi administrative intră în componenţa altor cheltuieli operaţionale. De regulă, la majoritatea entităţilor economice acestea includ:

- Cheltuieli de vînzare a altor active curente cu excepţia produselor finite

- Cheltuieli privind arenda curentă

- Cheltuieli sub formă de amenzi, penalităţi, despăgubiri şi alte feluri de sancţiuni

- Consumuri indirecte de producţie nerepartizate

- Alte cheltuieliLa I etapă se studiază structura şi dinamica altor cheltuieli operaţionale conform tabelului 9.8Tab.9.8 Analiza structurii altor cheltuieli operaţionale în dinamicăArticole de cheltuieli Anul precedent Anul de gestiune Abateri (+,-)

Σ, mii lei

Ponderea,% Σ, mii lei Σ, mii lei Ponderea,%

A 1 2 3 4 5 =3-1 6 =4-21.cheltuieli din vînzarea altor active curente

89,9 2,5 54,1 1,57 -35,7 -0,93

2.Cheltuieli privind arenda curentă

56.5 1,57 82,0 2,38 +25,5 +0,81

3.cheltuieli sub formă de amenzi, penalităţi, despăgubiri

1,8 0,05 0,7 0,02 -1,1 -0,03

4.cheltuieli indirecte de producţie nerepartizate

3089,8 85,88 3002,3 87,13 -87,5 +1,25

5.cheltuieli aferente produselor rebutate

341,8 9,5 289,4 8,4 -52,4 -1,1

Total 3597,8 100,00 3445,8 100,00 152,0 X

Concluzie: Calculele efectuate în tabelul 9.8ne atestă că suma altor cheltuieli operaţionale a diminuat faţă de anul precedent cu 152 mii lei sau cu 4,22%. Această abatere a fost determinată de reducerea cheltuielilor la toate articolele, cu excepţia cheltuielilor privind arenda curentă. Astfel, cheltuielile din vînzarea altor active curente au diminuat cu 35,7 mii lei sau cu 39,7%.Cheltuielile indirecte de producţie nerepartizate au diminuat faţă de anul precedent cu 87,5 mii lei sau cu 2,83%. Cheltuielile aferente produselor rebutate la fel au diminuat cu 52,4 mii lei sau cu 15,33%.Această situaţie se apreciază pozitiv. Totodată, majorarea cheltuielilor privind arenda curentă a condus la creşterea altor cheltuieli operaţionale cu 25,5 mii lei sau cu 45,13%.

La etapa a II –a se calculează şi se apreciază în dinamică rata altor cheltuieli operaţionale la 1 leu VV.Tab 9.9 Analiza altor cheltuieli operationale la 1 leu VV in dinamicaindicatori Anul precedent Anul de gestiune abaterea Ritmul de

crestereA 1 2 3=2-1 1= (2:1)*100%1.Suma altor cheltuieli operaţionale - total

3597,8 3445,8 -152,0 95,77

2. VV, mii lei 26567,2 12799,1 -13768,1 48,183. Rata altor cheltuieli operaţionale la 1 leu VV (1:2)*100, bani

13,54 26,92 +13,38 198,82

SURSA: Raportul de profit si pierderiAnexa la raportul de profit si pierderiConcluzie: Calculele efectuate denotă creşterea ratei altor cheltuieli operaţionale la 1 leu VV aproape de 2 ori faţă de anul precedent. Acest fapt se explică prin aceea că ritmul de reducere a VV a depăşit ritmul de reducere al altor cheltuieli operaţionale cu 47,59 p.p. (51,82-4,23)