contabilitatea si fiscalitatea inteprinderi 4

8/13/2019 Contabilitatea si fiscalitatea inteprinderi 4

1/11


2/11

24

- limitele juridiceprivind posibilitatea utilizrii activului (ex. contractele de leasing).Conform reglementrilor n vigoare existposibilitatea de capitalizare a cheltuielilor de constituirei amortizarea acestora

pe o perioadde maxim 5 ani.Cheltuielile de dezvoltare generate de aplicarea rezultatelor cercetrii naintea stabilirii produciei de serie (producie,

testare, uzina pilot, etc) se amortizeazpe perioada contractului sau pe durata de utilizare dupcaz.n situaia n care cheltuielile de constituire i de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nici o distribuire de

profituri,cu excepia cazului n care suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a profitului reportat este cel puin egalcu cea a cheltuielilor neamortizate.

Concesiunile se amortizeazpe durata de folosire stabilit conform contractului. n cazul n care se prevede plata unei

chirii i nu o valoare amortizabil, n contabilitatea entitii care primete concesiunea se reflectcheltuiala reprezentnd chiriafrrecunoaterea unei imobilizri necorporale.

Fondul comercialse amortizeaz, de regul, n cadrul unei perioade de maxim 5 ani. Se poate amortiza i ntr-o perioadmai mare de 5 ani cu condiia ca aceasta s nu depeascdurata de utilizare economica activului. Codul fiscal considerfondul comercial ca activ neamortizat.

Atunci cnd durata de amortizare a imobilizrilor necorporale depete 5 ani, aceasta trebuie prezentat n noteleexplicative mpreuncu motivele care a determinat-o.

Conform Codului fiscal programele informatice se amortizeazntr-o perioadde 3 ani.b) Volumul activitii sau producia realizat.Se utilizeazn cazul cldirilor, construciilor speciale, minelor, salinelor cu extracie n soluie prin sonde, carierelor,

exploatrilor de substane minerale solide,a cror duratde folosire este limitatde durata rezervelor exploatabilei care nupot primi alte utilizri dupepuizarea rezervelor, precum i n cazul investiiilor pentru decopertare1.

n cazul acestora calculul amortizrii se face conform relaiei:Aa = ARex Ea

Aa amortizare anual;n care: ARe amortizare n lei pe 1000 tone de rezervexploatibil;

Ea extracia anualde substanmineralutil, (n mii tone);

n care: Vj valoarea justa imobilizrilor;Re rezerva exploatabilde substan mineralutil, (n mii tone) existentla nceputul fiecrui exerciiu financiar.

n conformitate cu Legea 571/2003 privind amortizarea capitalului imobilizat, recalcularea amortizrii pe unitate deprodus se face:

- din 5 n 5 ani la minele de crbuni i cariere, precum i n cazul investiiilor pentru descopert;- din 10 n 10 ani la saline;

- anual, cnd intervin schimbri importante (minimum 10%) n volumul rezervelor exploatabile.

4.2. Parametrii contabili ai amortizrii imobilizrilor

Parametrii contabili ai amortizriiexprimvariabilele (mrimile) n funcie de care se determincuantumul cheltuielilorde exploatare, ce vor afecta rezultatul fiecrei perioade contabile. Conform legislaiei din ara noastracetia sunt:

a) Valoarea de intrare.Este determinatde modalitile concrete de procurare (intrare n unitate) a imobilizrilor. Aceastapoate fi reprezentatprin: costul de achiziie, costul de producie, valoarea de utilitate, valoarea de aport, valoarea just.

b) Norma (cota) de amortizare. Este reprezentatde o mrime procentualcalculatconform relaiei:n care: na- norma sau cota de amortizare;Dvu - durata de viautil;

Potrivit Directivei a-IV-a a CEE prin durata de utilizare economicse nelege durata de viautil, aceasta reprezentnd2:- perioada n care un activ este prevzut a fi disponibil pentru utilizare de ctre o entitate, exprimatn ani;- numrul unitilor de produse sau a unor uniti similare ce se estimeaz c vor fi obinute de entitate prin folosirea

activului respectiv.Norma de amortizaredepinde de regimul de amortizare folosit. Astfel, n cazul amortizrii degresive i accelerate norma

de amortizare este influenatde anumii coeficieni de multiplicare,iar n cazul lurii n considerare a uzurii morale, de duratade utilizare recalculatinnd cont de influena acesteia.

c) Data la care ncepe contabilizarea amortizrii. Potrivit legislaiei din ara noastr, amortizarea imobilizrilor secalculeazncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune, pnla recuperarea integrala valorii de intrare.

Momentul punerii n funciune depinde de tipul imobilizrii i se referla:- data achiziionrii pentru imobilizrile care nu necesitmontaj i probe tehnologice;- data terminrii montajului pentru imobilizrile care necesitmontaj;- data terminrii probelor tehnologice pentru imobilizrile care necesitasemenea probe.

1Ristea M., Contabilitatea i Fiscalitatea ntreprinderii, Editura Tribuna Economic1995, pag.1382Reglementri contabile conforme cu Directivele Europene, pct. 65, Editura Irecson, Bucureti 2006, pag. 39

e

j

R

VA =Re

100

1

xDvuna =


3/11

25

d) Regimul de amortizare. Are n vedere modalitatea de determinare a deprecierii ireversibile suferite de imobilizri nprocesul de exploatare. Este parametrul cel mai important ce vizeazraportul integratcontabilitate fiscalitatecu privire laamortizare.

Conform Standardului Internaional de Contabilitate nr.16 Imobilizri Corporale, regimul de amortizare trebuie ales nfuncie de probabilitatea generrii de beneficii economice viitoare asociate activului. Regimul de amortizare trebuie aplicat cuconsecven(conform principiului permanenei metodelor), cu excepia cazurilor n care apare o modificare semnificativfade situaia iniialn privina evoluiei beneficiilor economice asociate activului.

Teoria i practica actualn domeniul amortizrii cunoate mai multe regimuri de amortizare. Alegerea acestuia pune decele mai multe ori n contradicie politica i strategia entitii n domeniul amortizrii cu interesul fiscal al statului. Aceasta

deoarece orice cretere a amortizrii n raport cu amortizarea liniarconsideratlegitimatt pentru ntreprindere, ct i pentrustat, determin majorarea cheltuielilor i implicit diminuarea profitului i a impozitului pe profit datorat statului, iar oricediminuare a amortizrii conduce la creterea profitului i a impozitului pe profit. Tocmai de aceea, se considercriteriul celmai obiectiv ce trebuie luat n considerare la alegerea metodei de amortizare gradul de depreciere a imobilizrilor, corelat custrategia de dezvoltare a firmei.

Valoarea amortizrii corespunztoare fiecrei perioade contabile trebuie recunoscutca o cheltuial,cu excepia cazului ncare ea este inclusn valoarea contabila unui alt activ.

4.3. Implicaii fiscale ale regimurilor de amortizare a imobilizrilor

4.3.1. Amortizarea liniar

Regimul liniarde amortizare, constn includerea uniformn cheltuielile de exploatare a unei sume fixe din valoarea de

intrare (amortizabil) a unei imobilizri, proporional cu durata de viautila acesteia.Este considerat regimul de amortizarejustdin punct de vedere economic i normalsub aspectul gestiunii fiscale.n principiu presupune:- determinarea unei norme (cote, rate) de amortizare liniare (nal):

n care: nal- norma de amortizare liniar; Dvu- durata de viautil.- determinarea amortizrii anuale (Aa):

Aa = Vi x nalVi- valoarea de intrare a imobilizrii sau costul acesteia.Avnd n vedere necesitatea includerii cheltuielilor cu amortizarea n rezultatul fiecrei perioade contabile (lunar) se

impune determinarea amortizrii lunare (Al) conform relaiei:

Din relaiile prezentate rezultc indiferent de producia realizatsau de intensitatea cu care sunt utilizate imobilizrile,cheltuielile cu amortizarea vor fi aceleai de la o perioad contabil (lun) la alta. Singurul parametru care ar putea sinflueneze gestiunea fiscala ntreprinderii este data punerii n funciune a imobilizrii.

Comparativ cu practica actualdin Romnia Standardele Internaionale de Contabilitate prevd urmtoarele:- deducerea valorii reziduale din valoarea iniialsau cea reevaluata activului;

- estimarea de ctre entitate a duratei de viautile.

Exemplu:O entitate economicachiziioneazun utilaj industrial al crui cost de achiziie este de 2000 lei cu o duratdeviautilde 6 ani.

Se considercla sfritul duratei de viadin vnzarea utilajului se va ncasa suma de 200lei (valoarea rezidual).Se cere a se determina:a) valoarea amortizabil(Va)b) amortizarea anual (Aa)a) Va = Valoarea iniial(Vi) Valoarea rezidual(Vr)

= 2000 200 = 1800 lei.b) Aa = Va : Dvu = 1800 : 6 ani = 300 lei/an.Metoda liniareste utilizatde cea mai mare parte a entitilor romneti att datoritsimplitii calculelor, (volumul

cheltuielilor cu amortizarea fiind acelai de la o perioad contabil la alta), ct i a tradiiei (cutumei). n contabilitateamortizarea liniarse nregistreaz:

- evidenierea cheltuielilor cu amortizarea:6811= 281/280

- scderea din gestiune a imobilizrilor ieite prin casare sau cesiune (vnzare) pentru partea amortizatdin valoareade intrare: 281/280= 2xx

4.3.2. Amortizarea degresiv

Regimul de amortizare degresiv, este considerat unul din sistemele derogatoriide amortizare a imobilizrilor, deoarece

(%)1001

xDvu

nal =

12

AaAl =

12ali

nxVAl =


4/11

26

permite nregistrarea unei amortizri mai mari n primii ani de utilizare a activului, iar pe msur ce acesta se apropie desfritul duratei de viautile, amortizarea descrete.

Valoarea amortizrii se determinn funcie de norma (cota) de amortizare degresiv, calculatprin multiplicarea normeide amortizareliniare cu anumii coeficieni, n funcie de durata de viautila imobilizrilor i anume:

- 1,5 pentru o duratde viautilcuprinsntre 2 i 5 ani;- 2 pentru o duratde viautilcuprinsntre 5 i 10 ani;- 2,5 pentru o durat de viautilde peste 10 ani.Competena privind aprobarea regimului de amortizare degresiv, revine Consiliului de Administraie al entitii

economice, respectiv administratorului n cazul persoanelor juridice frscop lucrativ.

Metoda degresiv corespunde unei politici de stimulare a investiiilor, deoarece permite recuperarea nc dinprimii ani a celei mai mari pri din capitalurile imobilizate.

Practica contabiln domeniu cunoate douvariante de aplicare a metodei i anume3:- varianta frinfluena uzurii morale (AD1);- varianta cu influena uzurii morale (AD2).Standardele Internaionale de Contabilitate recomandi alte variantei anume:- se aplic un procent de amortizare constant la o baz variabil (ex. valoarea contabil net sau valoarea rmas de

amortizat);- se aplicun procent variabil de amortizare la o bazconstant(valoarea contabil);- se calculeazproporional cu cantitatea de produse obinute, km parcuri, numrul orelor de funcionare, etc.

4.3.2.1. Amortizarea degresivn varianta frinfluena uzurii morale (AD1)

Pentru calcularea amortizrii degresive n varianta AD1 se parcurg urmtoriipai:- Se determinnorma de amortizare degresiv(nad) conform relaiei:

KDvu

nad

= 100

1

saunad= nalx KK- coeficient de multiplicare ( 1,5; 2 ; 2,5) n funcie de durata de viautil(utilizare economic).- Se determinamortizarea aferentprimului an(A1); prin nmulirea valorii de intrare (Vi) a imobilizrii cu norma de

amortizare degresivadic:A1 = Vi x nad

- Se determinamortizarea aferentanilor urmtoriprin aplicarea normei de amortizare degresivla valoarea rmasdeamortizat, pnn anul n care amortizarea calculateste egalsau mai micdect amortizarea anualrezultatdin mprireavalorii rmase la numrul de ani rmai pnla expirarea duratei de viautile.

ncepnd din anul n care condiia nu mai este respectat pn la expirarea duratei de via utile, imobilizarea seamortizeazliniar, lund n considerare valoarea rmas(Vra) i durata rmasde amortizat (Dra).

Schema integratoarea celor prezentate pentru anul doi i urmtorii poate fi prezentatastfel:- determinarea valorii rmase de amortizat(Vra) din anul al II-lea:

Vra = Vi A1- amortizarea aferentanul 2i urmtorii:

A2 = Vra x nadAi pncnd Ad _ _Vra_______

Dra (n ani)Dra durata rmasde amortizat (n ani)

- amortizarea din anul i pnla sfritul duratei de viautile:

Prin modul n care sunt influenate rezultatele fiecrei perioade contabile, amortizarea degresivgenereazimplicaiide naturfiscalastfel:

- nregistrarea unei amortizri mai mari n primii ani de exploatare a imobilizrilor va conduce la diminuarea profituluifinanciar, dar i a impozitului pe profit, ceea ce va determina meninerea nivelului trezoreriei;

- nregistrarea unei amortizri mai mici n partea a doua a duratei de viautile a imobilizrilor va determina cretereaprofitului, dar i a impozitului pe profit, ceea ce va determina diminuarea trezoreriei prin plata unui impozit pe profit mai mare.

nregistrarea amortizrii dup metoda degresiv varianta AD1 nu exonereaz entitatea de plata impozitului pe profit,conducnd doar la amnarea la plata acestuia. Acest aspect este important mai ales n condiii de inflaie, cnd plata efectiv(suma stabilitiniial) se va face ntr-o moneddevalorizat.

3Duescu A., Ghid Pentru nelegerea i Aplicarea Standardelor Internaionale de Contabilitate, Editura CECCAR Bucureti, pag.109.

)( aniinDra

VraA ni = )( liniaraamortizare


5/11

27

Exemplu:Suma de 100 lei nepltii n primii ani se va plti n anii urmtori de utilizare a imobilizrii la aceeai valoare(100) care, datorit inflaiei, va reprezenta n termeni reali o valoare mai mic, entitatea realiznd prin amnarea pliifinanarea prin resurse proprii.

4.3.2.2. Amortizarea degresivn varianta cu influena uzurii morale (AD2)

Caracteristica eseniala metodei, constn luarea n considerare a influenei uzurii morale la calculul valorii amortizrii,

ce va influena rezultatele financiare ale perioadei contabile. Spre deosebire de varianta AD1, varianta AD2 permite includereape cheltuieli a valorii de intrare a unei imobilizri, ntr-un numr de ani inferiori duratei de viautile, diferena n ani fiindreprezentatde influenauzurii morale(ani n care nu se mai nregistreazcheltuieli cu amortizarea).

Comparativ cu varianta precedent(AD1), varianta AD2 se poate aplica numai pentru imobilizrile intrate n gestiune cu oduratde viautilmare (>5 ani).

Folosirea acestei variante conduce la o serie de modificri ale sistemului de degresivitate fade varianta AD1.Calculul amortizrilor anuale degresive n cazul utilizrii variantei AD2 presupune parcurgerea urmtoarelor etape:- recalcularea duratei de amortizare aferent regimului liniar n funcie de cota (norma) medie anual de amortizare

degresiv(DAR):

1001

xn

DAR

ad

=

n care:n

ad- cota medie anualde amortizare degresiv.

- determinarea duratei de amortizare integral(DAI):DAI = DVU DAR

n care: DVU durata de viautil.- determinarea duratei de amortizare,n sistem degresiv (DAD):

DAD = DAI DAR- determinarea duratei de amortizare n sistem liniar(DAL):

DAL = DAI DAD

nregistrarea amortizrii n varianta cu influena uzurii morale va conduce la contabilizarea unor cheltuieli anuale cuamortizarea mai mari pe durata de amortizare integral, dar apropiate ca valori pentru anii n care imobilizarea se amortizeazdegresiv i egale pentru anii n care amortizarea se realizeazliniar.

n aceste condiii, n primii ani de utilizare a imobilizrilor amortizate degresiv, amortizarea calculatva nregistra valori

mai mari i rezultate financiare mai mici, iar n ultimii ani valoarea amortizrii va fi mai micceea ce va atrage dupsinerezultate financiare mai mari. n primul caz vom nregistra un impozit pe profit mai mic,iar n cel de-al doilea un impozit peprofit mai mare (n condiiile n care celelalte cheltuieli i venituri sunt constante).

n cazul amortizrii degresive n contabilitate se vor nregistra valorile corespunztoare amortizrii economice (liniare),diferenele de impozit consemnndu-se n Declaraia fiscal.

4.3.3. Amortizarea accelerat

Este considerat regimul de amortizare cel mai avantajossub aspectul interesului fiscal al entitilor economice.Esena metodei constn amortizarea, n primul an de funcionare (12 luni), a unei cote de 50% din valoarea de intrare a

imobilizrii corporale (maini, utilaje, etc.).Pentru anii urmtori, amortizarea anualeste calculatn funcie de valoarea rmasde amortizat i numrul de ani rmai

pnla expirarea duratei de viautile.Schema integratoare privind calculul amortizrii dupmetoda acceleratse prezintdupcum urmeaz:a) Pentru primul an de utilizare:

A1 = Vi x 50 %n care:

A1 amortizarea aferentprimelor 12 luni de utilizare aimobilizrii.

Vi valoarea de intrare a imobilizrii.b) Pentru anii urmtori (din anul doi i pnla expirarea duratei normale de utilizare):

Vr = Vi A1

n care:

Dra

VrA

n =

2 1001

xDr

nar =sau

arn nxVrA =2


6/11

28

A2n - amortizarea anualncepnd din anul al doilea i pnla expirarea duratei normale de utilizare a imobilizriiVr valoarea rmasde amortizatnar norma de amortizare n funcie de valoarea rmasDr durata (numrul de ani) de amortizare rmas.

n prezent, pentru echipamente tehnologice, maini, utilaje, instalaii de lucru, componente i echipamente periferice aleacestora, inclusiv brevete de invenie puse n funciune dup data de 01.07.2002 se poate utiliza regimul de amortizareaccelerat fracordul organului fiscal teritorial.

Pentru mijloacele fixe amortizabile deducerile de amortizare se determin fr a lua n calcul amortizarea contabil iorice reevaluare contabil. Ctigurile sau pierderile rezultate din vnzarea ori scoaterea din func iune a acestor mijloace fixe

se calculeaz pe baza valorii fiscale a acestora care reprezint valoarea fiscal de intrare a mijloacelor fixe diminuat cuamortizarea fiscal.

Amortizarea fiscal determinat nu se evideniaz n contabilitate, ci n Registrul de Eviden Fiscal pentru calcululimpozitului pe pofit al entitii evideniindu-se doar n declaraia 101 la finele exerciiului financiar.

Implicaiile fiscaleale amortizrii accelerate se manifestprin includerea pe cheltuieli deductibile fiscal n primele 12luni de exploatare, a unei cote de 50% din valoare de intrare a imobilizrii, iar n urmtorii ani a diferenei rmase de amortizat.Aceasta nseamnc, n primul an, vom nregistra o cheltuial importantcu amortizarea, ceea ce va conduce la diminuarearezultatului financiar i a impozitului pe profit.

n urmtorii ani, cheltuielile sunt mai mici, ceea ce va determina creterea rezultatelor financiare i a impozitului pe profitresimit prin diminuarea trezoreriei ca urmare a plii ctre buget a impozitului pe profit. n condiii de inflaie aceste pli sevor face n moneddepreciat, ceea ce reprezintde asemenea un avantaj fiscal pentru ntreprindere.

Pentru agenii economici, metoda acceleratprezintavantaje fiscale cu att mai importante cu ct durata de viautilaimobilizrilor este mai scurt.

Exemplu:Se achiziioneazun utilaj la preul de 30.000 u.m.n. plus TVA 24%. Durata de viautileste de cinci ani.Calculai i nregistrai: achiziia, plata furnizorului de imobilizri prin banc, amortizarea n sistem accelerat i scoaterea dingestiune.

n rezolvarea acestei probleme s-a ales un mod de contabilizare care se consider a fi cel potrivit n a oferi o imaginefidel, independentde incidenele fiscale ale metodei de amortizare alese.

a) achiziia:% = 404 37.200

2131 30.0004426 7.200

b) plata furnizorului de imobilizri:404 = 5121 37.200

c) calculele aferente amortizrii:IndicatorAnul

Valoarea deintrare

Amortizareaanual

Amortizareacumulat

Valoarearmas

1 30.000 15.000 15.000 15.0002 30.000 3.750 18.750 11.2503 30.000 3.750 22.500 7.5004 30.000 3.750 26.250 3.7505 30.000 3.750 30.000 0

Nivelul amortizrii economice (dupregimul liniar) este de 6.000 (30.000:5)d) nregistrarea amortizrii:- n anul 1:

6811 = 2813 6.000- nchiderea contului de cheltuieli n anul 1:121 = 6811 6.000

Diferena de 9.000 (15.000 10.000) se va lua n considerare la calculul rezultatului impozabil (n declaraia de impunere)- n anul 2, 3, 4, 5:

6811 = 2813 6.000- nchiderea contului de cheltuieli n anul 2:

121 = 6811 6.000Diferena de 2.250 (3.750 6.000) se va lua n considerare la calculul rezultatului impozabil (extracontabil).e) scderea din gestiune dupamortizarea complet:

2813 = 2131 30.000

4.3.4. Amortizarea progresiv

Se caracterizeazprin creterea normelor de amortizaren progresie aritmeticsau geometric, de la intrarea n funciunei pnla expirarea duratei de viautile a imobilizrilor.

n esenmetoda are la bazpremisa conform creia imobilizrile se uzeazmai puin n primii ani de funcionare, cnd


7/11

29

de fapt dau maximum de randament i nu necesitcheltuieli cu ntreinerea i reparaiile considerabile, iar pe msura apropieriide limita superioar a duratei de viautil, cheltuielile cu ntreinerea i reparaiile cresc, ceea ce n mod normal atrage icheltuieli suplimentare pentru meninerea imobilizrilor la nivelul parametrilor exploatabili normali.

Calculul amortizrii anuale n cazul acestei metode se face conform relaiei:Ai = Va x pai

n care: Ai - amortizarea aferentanului iVa - valoarea amortizabilpa procentul de amortizarei - anul pentru care se calculeazamortizarea.

Procentul de amortizare se determinastfel:

n care: Cifi- cifra anului pentru care se calculeaz amortizarea (1,2n)Cif 1n- suma anilor de funcionare a imobilizrii (1 + 2 ...+ n)

Exemplu:Considerm o imobilizare n valoare de 2000 lei cu o duratde viautilde 5 ani.Rezolvare: Procentul de amortizare i amortizarea anualvor fi:

A1 = 2000 x 6,67 % = 133,4 lei

A2 = 2000 x 13,34 % = 266,8 lei

A3 = 2000 x 20 % = 400 leiA4 = 2000 x 26,67 % = 533,4 lei

A5 = 2000 x 33,34 % = 666,8 lei.Amortizarea progresiv, este ncadrat n categoria metodelor fiscale de amortizare, deoarece avantajeaz statul prin

nregistrarea de ctre entitile economice a unor cheltuieli cu amortizarea mai mici i, n consecin, a unui profit i impozit peprofit mai mare n primii ani de utilizare a imobilizrilor.

4.3.5. Amortizarea regresiv

Presupune alocarea valorii de intrare, n funcie de gradul de utilizare a activului (sau producia obinut)4. n esen,metoda presupune ponderarea valorii de intrare cu anumite cote (procente) de amortizare descresctoare n timp. Este

denumitmetoda SOFTY, fiind specificntreprinderilor americane.Argumentele ce stau la baza folosirii acestei metode, constau n prentmpinarea efectelor uzurii morale i formarearesurselor de nlocuire a imobilizrilor, cu precdere n prima parte a duratei de utilizare a acestora. Prin folosirea acesteimetode, are loc o descretere a cheltuielilor cu amortizarea n timp, ceea ce concordcu scderea randamentului utilajelor. Esteconsideratca fiind opusmetodei progresive, deoarece presupune cheltuieli cu amortizarea mai mari n primii ani de utilizarea imobilizrilor, acestea descrescnd odatcu apropierea de limita superioara duratei de viautile.

Calculul amortizrii anuale, este similar cu cel prezent la metoda progresiv (Ai = Va x pai). Difer ns calcululprocentului de amortizare. Acesta se determinconform relaiei:

n care: Dra durata rmasde amortizat, inclusiv anul pentrucare se calculeazamortizarea.

Daclum exemplul prezentat la paragraful precedent vom obine rezultatele urmtoare:

4Aceastmetodmai este cunoscuti sub denumirea de metoda nsumrii cifrelor

100xCif

Cifp

ni

i

ai =

%67,610015

1

54321

11 ==

++++

= xpa

%34,1310015

22 == xpa

%2010015

33 == xpa

%67,26100

15

44 == xpa

1001

xCif

Drap

n

ai =

%34,3310015

55 == xpa


8/11

30

Rezolvare:

A1 = 2000 x 33,34 % = 666,8 lei

A2 = 533,3 lei

A3 = 400 leiA4 = 266,8 lei

A5 = 133,4 lei.Prin folosirea metodei regresive se urmrete reducereainfluenei inflaiei asupra rezultatului activitii.

Interesele entitii pentru aceastmetodrezidn avantajelepe care le genereazi anume:- determinreducerea profiturilor, deci i a impozitelor n primii ani de exploatare a imobilizrilor, cnd resursele astfel

economisite pot fi reinvestite;- creeazpremisele economisirii resurselor, prin amnarea la plata impozitului pe profit, realizndu-se astfel finanarea,

prin resurse proprii nepurttoare de dobnzi;- plata ulterioara impozitului pe profit, la valoarea stabilitiniial (inflaia din cursul perioadei, devaloriznd moneda n

momentul plii), face ca n termeni reali sse plteascmai puin.Statul ar trebui sfie interesat n accelerarea amortizrii, ntruct prin aceasta, entitile sunt ncurajate sfacinvestiii,

dezvoltndu-se astfel baza tehnico material a naiunii, crescnd gradul de ocupare a forei de munc i reducndu-seomajul.

4.3.6. Amortizarea globala imobilizrilor

n activitatea entitilor, pot exista situaii n care obiectul amortizrii s nu poat fi identificat ca obiect singular saucomplex de obiecte, prin care sse delimiteze unitatea de msuri eviden a activelor imobilizate. n astfel de situaii, seimpune utilizarea pentru calculul amortizrii, a metodelor globale. Aceste metode presupun determinarea urmtorilorindicatori:

a) Coeficientul global al amortizrii:

n care:Kga coeficientul global al amortizriiAt amortizarea total

V.m.a. valoarea medie anuala activelor imobilizateb) Valoarea medie anuala activelor imobilizate:

V.m.a. = VA.i+ VA.m.i - Vm.en care: Vi - valoarea imobilizrilor existente n stoc la nceputul anului

Vmi -valoarea medie a imobilizrilor intrate n cursul anuluiVme- valoarea medie a imobilizrilor ieite n cursul anului.

Valoarea medie a intrrilor i ieirilor, se determinconform relaiilor urmtoare:

n care: Vi- valoarea de intrare a imobilizrilor n cursul anului;tf - numrul de luni ntregi de funcionare a imobilizrilor, din luna urmtoare celei n care a avut loc intrarea;

Ve - valoarea de ieire a imobilizrilor n cursul anului;tnf - numrul de luni ntregi de nefuncionare din luna urmtoare celei n care imobilizrile au ieit din

ntreprindere.c) Amortizarea global

%34,3310015

5

54321

51 ==

++++

= xp a

%67,26100154

1515

2 ==

= xpa

%2010015

33 == xpa

%34,1310015

24 == xpa

%67,610015

15

==

xpa

amV

tAKga

..

.=

12

tfxVi

Vmi =

12

tnfxV

Ve

me =


9/11

31

Ag = Vm.a x Kg.an care: Ag valoarea amortizrii globale.La calculul indicatorilor, se au n vedere informaii din exerciiul precedent.Dacavem n vedere coeficientul global de amortizare, se poate determina amortizarea efectivpe baza relaiei:

Aa.ef = Sd.Ai x Kgan care: Sd.A.i soldul debitor al conturilor de active imobilizri amortizabile

4.3.7 Amortizarea pe unitatea de produs

Acest tip de amortizare se aplicn funcie de rezerva exploatabilde substanmineralutil, cum este cazul cldirilor ia construciilor minelor, salinelor cu extracie n soluie prin sonde,carierelor, exploatrilor la zi, pentru substane mineralesolide i cele din industria extractivde petrol, a cror duratde folosire este limitatde durata rezervelor i care nu pot primialte utilizri dupepuizarea rezervelor, precum i a investiiilor pentru descopert.

Amortizarea pe unitatea de produs, potrivit Codului Fiscal actualizat se recalculeaz: din 5 n 5 ani la mine, cariere,extracii petroliere, precum i la cheltuielile de investiii pentru descopert; din 10 n 10 ani la saline.

O varianta acestei metode poate fiamortizarea n funcie de numrul de kilometri sau numrul de ore de funcionareprevzut n crile tehnice pentru mijloacele de transport achiziionate dupdata de 1 ianuarie 2004.

4.3.8. Amortismentele derogatorii

Amortismentele derogatorii reprezint suplimente de amortizare calculate n baza unor prevederi fiscale peste nivelul

amortizrii considerate economice (liniar). Se justificprin avantajul fiscalobinut, ntruct cheltuielile cu amortizarea suntdeductibile fiscal. Amortismentul fiscal urmrete meninerea semnificaiei noiunii de exploatare, pstrnd coninutulrezultatului curent i nemodificnd rezultatul net care depinde de opiunile fiscale ale agenilor economici.

4.3.9. Amortizarea imobilizrilor necorporale

Imobilizrile necorporale se amortizeazutiliznd regimul liniar(constant) sau amortizarea economic.Valoarea amortizrii anuale, depinde de valoarea contabil (de intrare) i de durata de utilizare. Conform legislaiei n

vigoare cheltuielile de constituire, se amortizeazntr-o perioadde maximum 5 ani; cheltuielile de dezvoltare, concesiunile,brevetele, licenele, alte valori similare i alte imobilizri necorporale se amortizeaz n cadrul duratei n care se estimeazgenerarea de beneficii economice, pe perioada contractelor sau a duratelor de utilizare.

Cheltuielile aferente achiziionrii sau producerii programelor informatice se recupereazprin intermediul deducerilor deamortizare liniarpe o perioadde trei ani.

Conform OMFP nr. 3055/2009, n cazul n care fondul comercial este tratat ca un activ, ca urmare a achizi iei de ctre oentitate a aciunilor altei entiti, fondul comercial se amortizeaz ntr-o perioad de maximum cinci ani. De asemenea,entitatea poate decide, ca tratament alternativ, amortizarea fondului comercial i ntr-o perioadmai mare de cinci ani, fradepi ns durata de utilizare economic a activului. Potrivit Legii nr. 571/2003 Codul Fiscal, amortizarea fonduluicomercial nu este recunoscutfiscal.

Cheltuielile cu amortizarea imobilizrilor necorporale sunt considerate cheltuieli de exploatare deductibile fiscal. ncondiiile n care entitile economice intr n lichidare sau fuziune, activele necorporale vor fi tratate ca fiind frvaloareeconomic.

4.4. Reflectarea n contabilitate a amortizrii imobilizrilor

Amortizarea imobilizrilor n contabilitatea analitic trebuie evideniat pe categorii de bunuri. Pentru reflectarea ncontabilitatea sintetica amortizrii imobilizrilor se folosesc urmtoarele conturi:

1. Pentru imobilizrile necorporale, se utilizeaz contul sintetic de gradul I 280 Amortizri privind imobilizrilenecorporale, detaliat n urmtoarele conturi sintetice de gradul II, operaionale.

2. Pentru imobilizrile corporale, se utilizeaz contul sintetic de gradul I 281 Amortizri privind imobilizrilecorporale, care se detaliazn urmtoarele conturi operaionale de gradul II.

Toate conturile de amortizri sunt, dup funcia contabil, conturi de pasiv, rectificative ale valorii imobilizriloramortizabile, care se crediteaz cu amortismentul calculat i se debiteaz cu amortismentul aferent imobilizrilor ieite dingestiunea entitii economice prin casare sau cedare. Soldul creditor reprezintamortismentul aferent imobilizrilor corporalesau necorporale existente n unitate la un moment dat.

4.5. Amortizarea imobilizrilor ntre norme contabile i reglementri fiscale

Conform Directivei a 4 a a CEE, att prin concepie, ct i prin gradul de deductibilitate, amortizarea reprezint unproces cu implicaiifiscale.n susinerea celor afirmate prezentm cteva aspecte eseniale ce privesc raportul contabilitate

fiscalitate vizavi de amortizare.

nprimul rnd,amortizarea reprezintunproces de recuperare auzurii fizice i moralea unei imobilizri, evideniindo cheltuialde exploatare care se deduce din rezultatul exerciiului.


10/11

32

n al doilea rnd,durata de viautila unei imobilizri influeneazsemnificativ rezultatul exerciiului. Astfel cu ctaceasta este mai mare, cu att cheltuiala cu amortizarea va fi mai mici invers.

n al treilea rnd, cheltuiala cu amortizarea unei imobilizri este influenatde valoarea de intrare sau costul imobilizrii.Cu ct valoarea de intrare este mai mare i cheltuiala va fi mai mare i invers. Aceastvaloare, se regsete n documentelecare atest intrarea imobilizrii n entitate (facturi, contracte de vnzare cumprare, rapoarte de evaluare etc.). Poate fireprezentatprin costul de achiziie, preul de producie sau valoarea de utilitate dupcaz. Valorile nu includ TVA.

n alpatrulea rnd, repartizarea pe ani (exerciii) a cheltuielilor cu amortizarea este influenatde regimul de amortizareadoptat. n funcie de acesta, amortizarea va fi inclusn cheltuieli, innd cont de uzura estimata imobilizrilor, iar valoareaamortizrii va fi influenatde regimul de amortizare practicat.

n al cincilea rnd, orice modificare privind utilitateaimobilizrilordatorituzurii morale sau fizice poate determina cavaloarea sa actualizat, sdevinvaloare netcontabil, diferena dintre cele douvalori influennd rezultatul exerciiului.

Similar sunt evideniate ctigurile sau pierderile, provenind din scoaterea din funcie a unei imobilizri.Regimul amortizrii poate determina modificarea profitului (amortizare mare determinun profit mic) i capacitatea de

autofinanare (amortizare nregistratmare determincapacitate de autofinanare mare).n conformitate cu normele europene actuale, parametrul care poate influena n mod semnificativ masa profitului n ceea

ce privete amortizarea este regimul(metoda) de amortizareutilizat. Alegerea uneia sau alteia dintre regimuri este o problem,care ine de legislaia fiecrei ri, dar i de modul n care agentul economic percepe influena amortizrii asupra rezultatului.

Literatura de specialitate europeanconsidercregimul care determin amortizarea justeste cel liniar.Orice nivel al amortizrii, peste sau sub nivelul amortizrii liniare, presupune nregistrarea de amortismente derogatoriice

influeneazrezultatul fiscal al exerciiului.Atunci cnd o entitate economic alege regimul de amortizare, interesul su este cel investiional, care ns intr n

competiie cu interesul fiscal al statului. Armonizarea celor douintereseeste realizatprin abilitatea ntreprinztorului caretrebuie sgseasc, n funcie de strategia de dezvoltare a ntreprinderii, modalitatea de mediere ntre interesul investi ional icel fiscal, care s-i asigure att protecia mpotriva riscurilor privind nclcarea reglementrilor fiscale, ct i sigurana ieficiena afacerii pe termen scurt, mediu i lung.

Conform reglementrilor fiscale5 actuale, cheltuielile aferente producerii, construirii, asamblrii, instalrii saumbuntirii mijloacelor fixe (conceptul fiscal pentru imobilizrile corporale) amortizabile se recupereazdin punct de vederefiscal prin afectarea cheltuielilor deductibile ale perioadei.

Pentru ca o imobilizare corporalsfie consideratmijloc fix, pe lngcele doucondiii:- utilizarea n producie, livrarea de bunuri, prestarea de servicii, nchiriere n scopuri administrative;- are o duratnormalde utilizare mai mare de un an,se impune ncuna, respectiv, s aibo valoare mai mare dect limita stabilit prin Hotrre a Guvernului (n prezent

1800 lei).Pentru imobilizrile care sunt folosite n loturi, seturi sau care formeaz un singur corp, lot sau set, la determinarea

amortizrii se are n vedere valoarea ntregului lot sau set. n cazul componentelor cu o durat diferit de cea a activuluicorporal rezultat, amortizarea se determinpentru fiecare componentn parte.

Conform reglementrilor fiscale (Legea 571/2003), nu suntconsiderate active amortizabile:- terenurile inclusiv cele mpdurite;- tablourile i operele de art;- fondul comercial6;- lacurile, blile i iazurile care nu sunt rezultatul unei investiii;- bunurile din domeniul public finanate din resurse bugetare;- orice mijloc fix care nu i pierde valoarea n timp datoritfolosirii, potrivit normelor n vigoare;- casele de odihn proprii, locuinele de protocol, navele, aeronavele, vasele de croazier, altele dect cele utilizate n

scopul realizrii de venituri.Regimul de amortizarese determinconform reglementrilor actuale astfel:- n cazul construciilorse aplicmetodade amortizare liniar;- pentru echipamente tehnologice, maini, utilaje, instalaii, computere inclusiv echipamente periferice ale acestora,

contribuabilul poate opta pentru metoda liniar, degresiv, accelerat,frnici un acord prealabil al fiscului;- n cazul oricrui alt mijloc fix, contribuabilul poate opta pentru metoda liniarsau degresiv;- pentru cheltuielile cu investiiile cu amenajarea terenurilorse va utiliza metoda liniarpe perioada stabilitde Consiliu

de Administraie;- mijloacele de transport pot fi amortizate n funcie de numrul de km parcuri sau numrul de ore de funcionare

prevzute n crile tehnice (pentru cele intrate dup01.01.2004).- pentru locuinele de serviciu, amortizarea este deductibil fiscal pn la nivelul corespunztor suprafeei construite

prevzute de legea locuinei.Considerm cla calculul amortizrii contabile duratele de viautileale imobilizrilor ar trebui sfie stabilite de ctre

conducerile entitilor pe bazde raionament profesional, iar duratele normale stabilite prin Hotrre de Guvern sfie utilizatedoar la calculul amortizrii fiscale.

5Legea 571/2003, modificati republicat6 Considerm n baza celor prezentate anterior, c fondul comercial nu este activ amortizabil dac nu este rezultatul uneiachiziii


11/11

33

4.6. Evaluarea parametrilor amortizrii imobilizrilor prin prisma

Standardelor Internaionale de Contabilitate

Standardele de contabilitate care au n vedere amortizarea7 se aplic terenurilor, (amenajrilor la teren) construciilor,instalaiilor tehnice i activelor necorporale destinate dezvoltrii activitii, ce pot fi evaluate credibil. Nu se aplic n cazul:pdurilor, resurselor naturale, care se regenereaz prin natura lor, concesiunilor miniere, prospeciunilor i extraciilor deminereu, petrol, gaze naturale i resurse naturale regenerabile n mod natural. Conform acestor standarde, amortizareareprezintalocarea valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de viaestimate.

Valoarea amortizabil este reprezentat de costul istoric sau valoarea substituit acesteia, care trebuie alocat fiecreiperioade contabile ntr-o maniersistematicpe parcursul duratei de viautile a activului respectiv.Durata de via util a unui activ supus amortizrii, trebuie estimat dup luarea n considerare a urmtorilor factori:

uzura fizic estimat, uzura moral, limitele legale sau de alt natur impuse utilizrii activelor. Durata de via util aactivelor supuse amortizrii trebuie revizuit periodic, iar cotele de amortizare trebuie ajustate pentru perioada curent saupentru perioada viitoare, dacestimrile difersemnificativ fade cele precedente.

Estimarea duratei de via a unui activ supus amortizrii este o problem de raionament bazat pe experien icomparabilitate cu alte tipuri de active similare. n afarde uzura fizic, ce depinde de factorii de exploatare (cum a fi numrulde schimburi n care trebuie folosit activ, programul de reparaii i ntreineri) la estimarea duratei de viautiltrebuie luai nconsiderare i ali factori, cum sunt: modificrile tehnologice sau de modernizare a dotrilor (uzura moral), modificareacererii pe piaetc.

Valoarea rezidual a unui activ este deseori nesemnificativ i poate fi ignorat n calculul valorii amortizabile. Dactotui este apreciatca fiind semnificativ, aceasta se estimeazla data achiziionrii sau la data oricrei reevaluri ulterioare,

pe baza valorii realizabile, care prevaleazla data respectivn cazul unor active similare, care au ajuns la sfritul duratei devia i care au fost exploatate n aceleai condiii n care urmeazsfie folosit activul n cauz. Valoarea rezidualbrutestediminuatcu costurile estimate ce privesc vnzarea activului la sfritul duratei de viaa acestuia.

Regimurile de amortizaretrebuie alese cu abilitate, dar odatdelimitate, trebuie aplicate consecvent de la o perioaddegestiune la alta, n afarde cazul n care apar situaii speciale, care s justifice schimbarea acestora.Oricare ar fi regimul deamortizare utilizat este necesarutilizarea constanta acesteia, indiferent de nivelul de profitabilitate a ntreprinderii sau deconsiderentele de impozitare pentru a asigura posibilitatea comparrii periodice a rezultatelor activitii de exploatare de la operioadla alta.

4.7. Tratamente contabile alternative cu ocazia evalurii activelor amortizabile

Cu ocazia delimitrii activelor supuse amortizrii, trebuie avute n vedere o serie de tratamente prin care se ncearcevaluarea activelor la o valoare ct mai real.

Tratamentul contabil de bazpornete de la premiza cun activ amortizabil de natura imobilizrilor corporale (mai puinterenurile) trebuie nregistrat la valoarea de intrare, iar pentru determinarea valorii nete trebuie luatn considerare amortizareai orice pierderi generate de deprecierea activului. n acest sens, Prezint importan: costul activului, valoarea justipierderea din depreciere.

Pierderea din deprecierereprezintdiferena dintre valoarea contabili valoarea recuperabila activului n cauz.Cu ocazia tratamentelor alternativeprevzute de IAS, trebuie avut n vedere i posibilitatea revizuirii duratei de via

utile a unui activ. Aceast durat poate fi prelungit ca urmare a unor cheltuieli ulterioare privind activul, ce mbuntescparametrii de utilizare a acestuia fa de performana estimat iniial. Pe de altparte schimbrile tehnologice sau structurapieei pot conduce la diminuareaduratei de viautile a activelor amortizabile. n aceste situaii, durata utili rata amortizriivor fi modificate corespunztor.

De asemenea, poate conduce la revizuirea duratei de viautile a unui activ politica ntreprinderii, n ceea ce privetecheltuielile de reparaie i ntreinere. Aceasta, presupune n mod inevitabil nregistrarea de cheltuieli suplimentare, care se vor

justifica doar n condiiile obinerii unor venituri suplimentare.

7IAS 36

contabilitatea si fiscalitatea inteprinderi 4

Documents