contabilitatea. în · 2018. 9. 10. · nevoia de informaţii privind costurile au apărut noi...
TRANSCRIPT
CaJJitolul 6
ROLUL CO~TABILITĂŢll
6.1 Repere privind istoria contabilităţii şi a profesiei contabile
Întreaga istorie a umanităţii gravitează în jurul conceptelor de nevoi ş1 resurse.
Nevoile sunt nelimitate în timp ce resursele sunt rare, motiv pentru care este
necesar un instrument care să asigure alocarea eficientă a acestora din urmă.
Astfel a apărut contabilitatea. Contabilitatea este o una din cele mai vechi practici
umane. Civilizaţiile antice utilizau practici rudimentare de contabilitate înainte ca
oamenii să scrie, să citească sau să numere. 'Contabilitatea s-a născut odată cu
economia de subsistenţă a comunei primitive, desenele din peşterile rupestre
nefiind altceva decât forme incipiente ale „socotelilor": câte animale au fost vânate
şi mâncate, câte ·pi,ei s-au jupuit şi câte haine au rezultat etc.
În Evul Mediu, dezvoltarea comerţului în oraşelele-state italiene a condus la
apariţia contabilităţii în partidă dublă. În 1494, călugărul franciscan Luca Paciolo a
publicat un tratat de matematică - Summa de Arithmetica, Geometria, Proportione
et Proprotionalita - care cuprindea şi o descriere a practicilor negustorilor veneţieni
ai epocii, printre care şi contabilitatea în partidă dublă. Paciolo nu a pretins că a
inventat contabilitatea în partidă dublă, dar această parte a cărţii sale a fost tradusă
în multe limbi, contabilitatea în partidă dublă fiind denumită „metoda italiană".
Contabilitatea este un sistem ce furnizează informaţii exprimate monetar despre
entităţi economice, destinate a fi utile în luarea deciziilor. Iniţial contabilitatea
furniza informaţii proprietarilor care îşi gestionau propria afacere. Ulterior, nevoile
de finanţare ale afacerilor au depăşit posibilităţile unei persoane sau unui grup
restrâns de persoane. În condiţiile unor afaceri care nu sunt gestionate de
proprietari (societăţile pe acţiuni), acţionarii trebuie să ştie dacă acestea vor obţine
profit, dacă nu ar trebui să îşi vândă acţiunile şi să cumpere acţiuni la societăţi mai
profitabile.
~surse.
e este
ractici
nte ca
ată cu
.pestre
vânate
ius la ;iolo a
1rtione
ieţieni
s că a
~adusă
"
iespre
litatea
ev oile
I grup
.te de
obţine
.ţi mai
Rolul contabilitătii 133
Există două tipuri de sisteme informaţionale:
- contabilitatea financiară care furnizează informaţii utilizatorilor externi. Este
supusă unor reguli (reglementări sau standarde) şi este disponibilă publicului;
- contabilitatea managerială care furnizează informaţii utilizatorilor interni în
vederea luării deciziilor.
Începând cu mijlocul secolului al XIX-lea în Marea Britanie societăţile comerciale
au fost obligate să întocmească situaţii financiare pentru acţionari. Ulterior,
acţionarii au resimţit necesitatea unei certificări că situaţiile financiare prezentate
sunt fiabile. Astfel, a fost introdusă obligativitatea de auditare a acestora. Profesia
contabilă îşi are rădăcinile tot în secolul al XIX-lea, odată cu recunoaşterea
Institute of Charted Accountants in England and Wales (ICAEW). La acel moment,
practica în domeniul contabilităţii era divizată în două componente:
- practica de contabilitate din cadrul companiilor;
- serviciile externe furnizate de experţii profesionişti.
Profesia contabilă la acea vreme furniza în principal servicii profesionale externe
de audit şi insolvenţă .
Primul Război Mondial a constituit o sursă de presiune pentru producerea
informaţiilor referitoare la costuri. Guvernele au dorit să ştie dacă plătesc preţuri
rezonabile producătorilor de . bunuri de război. Calculaţia costurilor le-a permis
producătorilor să monitorizeze costurile de producţie. Pe măsură ce a crescut
nevoia de informaţii privind costurile au apărut noi metode de analiză. Astfel,
calculaţia costurilor şi-a schimbat denumirea în costuri şi contabilitate de gestiune
şi ulterior în contabilitate de gestiune sau contabilitate managerială.
În a doua jumătat.e a secolului al XX-lea multe procese, anterior manuale, au
devenit computerizate. Automatizarea a fost iniţial limitată la organizaţiile mari
care utilizau computere foarte mari. Pe măsură ce au apărut computere mai mici şi
produsele soft standard de contabilitate, automatizarea s-a extins' şi la societăţile mici. Automatizarea a permis afacerilor să proceseze rapid multe date şi
managerilor să extragă mai multe informaţii din ele.
Odată cu dezvoltarea pieţelor de capital a crescut cererea investitorilor de
informaţii referitoare la companii care să fie relevante, fiabile şi comlJarabile.
134 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
Nevoia de informaţie contabilă <Je mai bună calitate în situaţiile financiare ale
companiilor a condus la dezvoltarea standardelor contabile (elaborate iniţial de .
organismele profesionale).
Pe măsură ce pieţele de -capital s-au dezvoltat, componenta financiară a devenit un
aspect important al managementului afacerilor. Aceasta are în vedere atragerea de
surse de finanţare pentru afacere la cel mai mic cost posibil şi investirea resurselor
financiare pentru a obţine o rentabilitate corespunzătoare. Atragerea şi utilizarea
surselor de finanţare reprezintă o componentă a funcţiei contabile. În cadrul
companiilor, rolul directorului financiar acoperă atât activităţile de contabilitate,
cât şi pe cele financiare.
Deoarece au fost identificate probleme legate de controalele fi~anciare slabe şi
fraude, multe companii au înfiinţat un departament de audit intern a cărui sarcină
principală este de a testa sistemele şi pr_ocedurile contabile pentru a se asigura că
aceste controale sunt eficiente şi sunt aplicate corespunzător.
. 6.2 Utilizatorii situaţiilor financiare şi informaţia contabilă
O entitate ar trebui să producă informaţii despre activităţile sale, deoarece există
diferite grupuri de persoane care doresc sau au nevoie să cunoască aceste
informaţii. Informaţiile despre companiile mari sunt, de obicei, de interes pentru
mai multe categorii de persoane, aşa că vom avea în vedere cazul unei societăţi ale
cărei acţiuni sunt tranzacţionate la Bursa de Valori.
Persoanele care ar putea fi interesate de informaţii financiare despre o companie
publică mare ar putea fi clasificate după cum urmează:
(A) Managerii companiei. Aceştia sunt numiţi de către proprietarii companiei să
supravegheze activităţile sale. Ei au nevoie de informaţii despre situaţia
financiară a companiei aşa cum este în prezent şi cum se aşteaptă să fie în
viitor pentru a gestiona afacerea eficient şi pentru a lua decizii de planificare şi
control. Managerii unei afaceri au nevoie de cele mai multe informaţii, pentru
a lua decizii de planificare şi control şi, evident, au acces privilegiat la
informaţii despre afacere;
(B) Acţionarii societăţii (proprietarii). Aceştia vor dori să evalueze cât de eficient
este managementul în îndeplinirea funcţiei sale gestionare. Ei vor dori să ştie
Rolul contabilitătii 135
cât de profitabile sunt operaţiunile companiei şi cât de mult profit îşi pot
permite să retragă din afacere pentru uzul propriu;
(C) Partenerii comerciali. Furnizorii vor dori să se informeze despre capacitatea
companiei de a-şi plăti datoriile. Clienţii trebuie să ştie că societatea este un
furnizor sigur şi că nu este în pericol să dea faliment;
(D) Furnizorii de finanţare (băncile). Banca va dori să se asigure că societatea este
în măsură să suporte dobânzile şi să ramburseze sumele avansate;
(E) Statul. Acesta, prin administraţia fiscală, solicită informaţii necesare stabilirii
bazelor de calcul ale impozitelor şi taxelor. Puterea publică utilizează
informaţii şi pentru elaborarea sintezelor macroeconomice şi a previziunilor la
nivel naţional;
(F) Salariaţii. Aceştia ar trebui să fie informaţi cu privire la situaţia financiară a
companiei, deoarece cariera lor viitoare şi dimensiunea beneficiilor primite
depind de ea;
(G) Analiştii financiari au nevoie de informaţii pentru clienţii lor;
(H) Publicul. Companiile afectează publicul într-o varietate de moduri. De
exemplu, acestea pot aduce o contribuţie semnificativă la economia locală prin
crearea de locuri de muncă şi utilizarea furnizorilor locali. Un alt factor
relevant este efectul unei întreprinderi asupra mediului.
Informaţiile contabile sunt furnizate prin intermediul situaţiilor financiare pentru a
satisface nevoile de informare ale acestor grupuri diferite. Nu toţi vor fi la fel de
mulţumiţi. Aşa cum aţi putut observa utilizatorii pot avea necesităţi informaţionale şi interese diferite. Managerii sunt responsabili _către proprietari/acţionari pentru
conducerea eficientă a afacerii. Ei sunt plătiţi pentru activitatea pe care o
desfăşoară, iar compensaţia lor majorează cheltuielile entităţii şi diminuează
profitul distribuit acţionarilor. Băncile sunt interesate de profitabilitatea entităţii şi
capacitatea ei de a-şi rambu,rsa datoriile. Managerii ar prefera să utilizeze fondurile
împrumutate pe o perioadă mai lungă şi să plătească dobânzi cât mai mici.
Salariaţii consideră că eforturile lor au contribuit la realizarea profitului ş~ doresc
majorări salariale. Acestea majorează cheltuielile societăţii şi diminuează profitul.
În concluzie, există informaţii contabile de interes comun, dar şi informaţii care
interesează doar o anumită categorie de utilizatori. De asemenea, necesităţile
informaţionale ale utilizatorilor pot deveni conflictuale sau concurente.
136 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
6.~ Structura funcţiei contabile „
Funcţia contabilă vizează operaţiunile financiare a!e organizaţiei, dar oferă
informaţii ş1 pentru alte departamente. Informaţiile financiare servesc
managementului pentru-planificare, control şi luarea deciziilor şi pentru a răspunde
cerinţelor legislaţiei. Sistemul informaţional contabil trebuie să fie adecvat pentru a
înd~plini aceste funcţii. Acesta este afectat de tipul tranzacţiilor desfăşurate şi de
natura afacerii.
Factor
Mărimea
Tipul organizaţiei
Structura organizaţiei
Exemplu
O afacere mica are un sistem informaţional simplu. O
afacere mare, cum ar fi un lanţ de supermarketuri are
siste~e informaţionale elaborate care acoperă un număr
mare de produse.
O afacere care ·prestează servicii ar putea avea nevoie să
urmărească timpul pe care îl petrec angajaţii cu o
comandă, în timp ce o companie de producţie trebuie să
urmărească vânzările, dar şi să ţină evidenţa costurilor
pentru luarea deciziilor.
Într-o afacere structurată pe zone geografice sunt
produse informaţii financiare separat pe fiecare zonă.
Activitatea de contabilitate trebuie să respecte o gamă largă de reglementări pentru
a evita eventuale sancţiuni legale. De aceea, ea tinde să fie formală şi procedurală.
La rândul lor, companiile stabilesc proceduri scrise, iar acestea fac parte dintr-un
manual de proceduri.
În unele companu, şeful departamentului de contabilitate este directorul financiar. Acesta este prezent şi în Consiliul de Administraţie şi este responsabil
atât de problemele de contabilitate de rutină, cât şi de politica financiară a
companiei.
a) controlorul financiar care poate avea ca responsabilităţi ţinerea contabilităţii,
furnizarea de rapoarte contabile pentru alte departamente, controlul trezoreriei;
Rolul contabilităţii 137
(b)-contabilul de gestiune. Contabilitatea managerială este o funcţie importantă,
ocupată de un contabil de gestiune cu statut egal cu cel al controlorului
financiar dar cu responsabilităţi distincte. Responsabilit~ţile acestuia includ:
- contabilitatea de gestiune;
- elaborarea bugetelor şi controlul bugetar;
- managementul financiar al proiectelor.
(c) o organizaţie foarte mare ar putea avea un trezorier care se ocupă de activităţile
de trezorerie, cum ar fi:
- atragerea de fonduri;
- investirea fondurilor excedentare pe piaţa monetară sau alte pieţe de
investiţii;
- controlul fluxului de numerar.
Rolul departamentului financiar contabil ar putea fi sintetizat astfel:
Contabilitatea financiarii
- înregistrarea tranzacţiilor (sistemele de înregistrare şi procesare a tranzacţiilor
sunt denumite sisteme de procesare a tranzacţiilor);
- furnizarea informaţiilor către utilizatorii externi;
- realizarea unor activităţi cum ar fi colectarea creanţelor, salarizarea etc.
Contabilitate managerială
- furnizarea de informaţii la toate nivelurile. manageriale (strategic, tactic,
operaţional);
- asistarea la pregătirea bugetelor şi planurilor de afaceri;
- furnizarea de informaţii de control pentru management, cum ar fi rapoarte de
control bugetar.
Sistemele de contabilitate managerială fumizează informaţii pentru planificare şi
control.
Gestiunea trezoreriei
- gestionarea eficientă a resurselor financiare ale companiei (inclusiv a
lichidităţilor);
- asistarea în atragerea de capital de pe piaţa de capital sau de la bănci;
gestiunea riscurilor financiare.
138 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
Afacerea a~e nevoie de lichidităţi pentru a „funcţiona . Ea trebuie să-şi gestioneze
lichidităţile pentru a dispune întodeauna de suficienţi bani pentru a efectua plăţile
importante. Dacă nu sunt disponibile lichidităţi trebuie să existe acorduri cu o . . bancă pentru a împrumuta banii imediat, de exemplu prin intermediul unei facilităţi
overdraft. Gestiunea trezoreriei implică activităţi cum ar fi:
- gestiunea conturilor bancare;
- efectuarea de plăţi;
- depunerea la bancă a încasărilor;
- încheierea de acorduri overdraft;
- plasarea excesului de lichidităţi;
- efectuarea de bugete de trezorerie;
- monitorizarea fluxurilor de trezorerie actuale.
Gestiunea fondului de rulment
O afacere trebuie să-şi finanţeze stocurile şi creanţele deoarece a suportat costuri
pentru aceste active fără să încaseze nimic. Într-o oarecare măsură acestea sunt
finanţate de sumele datorate furnizorilor. Gestiunea fondului de rulment implică:
- evitarea unor stocuri mari prin creşterea vitezei de rotaţie a acestora;
- evitarea unor creanţe prea mari;
- negocierea unor termeni favorabili cu furnizorii.
Unele dintre aceste funcţii pot fi reunite într-una singură, în special în entităţile mai
mici. Unele organizaţii au un departament de audit intern care raportează
Comitetului de Audit.
Exerciţiu:
În sarcina cui intră elaborarea bugetelor şi controlul bugetar?
A. controlorului financiar;
B. contabilului de gestiune;
C. trezorierului.
Răspuns:
B. contabilului de gestiune.
Rol
6.4
Co,
Co:
des
per
ale
Sit1
cor
infc
Ne1
fim
C01
mai
util
ges
- ni
- nr
- el:
- pe
Pe 1
a fac
- pri
- pe
- an
- op
- op
- inj
Aut'
pro
e afaceri
;tioneze
L plăţile
ri cu o
:icilităţi
osturi
sunt :ă:
mai
ează
Rolul contabilitătii 139
6.4 Natura şi rolul contabilităţii
Contakilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune
Contabilitatea financiară nu vizează fumizarea de informaţii în vederea
desfăşurării mai eficiente a afacerilor. Deşi situaţiile financiare sunt de interes
pentru management, funcţia lor principală este de a satisface nevoile de informare
ale persoanelor care nu sunt implicate în conducerea de zi cu zi a afacerii.
Situaţiile financiare permit acţionarilor să evalueze cât de bine au condus directorii
compania. De asemenea, există utilizatori externi care au nevoie de anumite
informaţii despre o companie: furnizori, clienţi, angajaţi, autorităţi, publicul larg.
Nevoile lor de informaţii sunt îndeplinite, în totalitate sau în parte, de situaţiile
financiare publicate de către companie.
Contabilul de gestiune este mai aproape de elaborarea politicilor şi de procesul de
management. El nu este interesat de raportarea către utilizatorii externi. Cerinţele
utilizatorilor externi pot fi diferite de cele ale utilizatorilor implicaţi direct în
gestionarea afacerilor din mai multe puncte de vedere, cum ar .fi:
- nivelul de agregare al informaţiilor;
- nivelul de detaliere;
- clasificarea datelor;
- perioada acoperită.
Pe plan intern, contabilitatea furnizează informaţii pentru planificarea şi controlul
afacerii referitoare la:
- profitabilitatea produselor;
- performanţa centrelor de cost/profit;
- analize de senzitivitate;
- oportunitatea investiţiilor;
- opţiunile alternative;
- informaţii referitoare la costuri etc.
Autoritatea personalului contabil este exprimată în general prin intermediul unor
proceduri şi reguli.
140 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
Managementul financiar
Managementul financiar este o disciplină separată atât de contabilitatea de
gestiune, cât şi de contabilitatea financiară, deşi într-o organizaţie mică cele trei
roluri pot fi efectuate de către aceeaşi persoană.
Managerul financiar este responsabil de atragerea de surse de finanţare ş1 de
controlul resurselor financiare, precum şi de următoarele decizii ale companiei:
- Ar trebui să se împrumute de la bancă sau ar trebui s~ emită acţiuni?
- Câte dividende ar trebui să fie distribuite?
- Ar trebui să fie achiziţionate utilaje noi?
- Cât credit trebuie să se acorde clienţilor?
- Ce reduceri ar trebui să fie acordate clienţilor care plătesc mai devreme?
Auditul
Potrivit prevederilor legale, situaţiile financiare ale unor societăţi sunt supuse
auditului. Acest lucru presupune numirea unui auditor independent (sau firmă de
audit) să invest,igheze situaţiile financiare şi să raporteze dacă acestea prezintă sau
nu o imagine fidelă a rezultatelor companiei pentru anul respectiv şi a poziţiei sale
financiare la sfârşitul anului.
Când auditorii şi-au terminat misiunea trebuie să pregătească un raport în care să
explice ce au făcut şi opinia pe care şi-au format-o. În unele cazuri, vor putea să raporteze că şi-au desfăşurat activitatea în conformitate cu Standardele de Audit şi
că, în opinia lor, situaţiile financiare prezintă o imagine fidelă şi corectă şi sunt în
mod corespunzător întocmite în conformitate cu reglementările sau standardele
contabile. Acest lucru este descris ca o opinie fără rezerve (sau „curată") de audit.
Uneori, auditorul nu este de acord cu managementul asupra unor informaţii
prezentate în situaţiile financiare. În cazul în care acesta este în imposibilitatea de a
convinge managementul să ajusteze situaţiile financiare, şi dacă elementul în
cauză este semnificativ, este de datoria auditorului să emită o opinie cu rezerve
menţionând problema (ele) în legătură cu care nu este de acord cu managementul.
Exerciţiu:
Lecturaţi următorul raport de audit:
http://www.brd.ro/ &files/ opinia-statutory-conso-bod-roO 8. pdf
Ce fel de opinie este exprimată în cadrul acestuia?
:i.cen
de
trei
de
use de
~au
ale
să
să
: ŞI
în
ele
lit.
tţii
~a
în
ve
Rolul contabilitătii 141
Auditul intern
Auditorii inte~ sunt angajaţi ai societăţii ale căror responsabilităţi sunt sta?ilite de
conducere şi care raportează cu privire la eficacitatea sistemelor de control intern.
Relaţia funcţiei contabile cu alte departamente
Este necesară o bună coordonare între diferitele departamente ale unei organizaţii.
Spre exemplu:
- departamentul de achiziţii indică facturile valabile;
- trezorierul informează departamentele de achiziţii şi contabilitate că plata s-a
efectuat;
departamentul de contabilitate produce informaţii de gestiune pentru luarea
deciziilor şi control;
- departamentul de resurse umane fumizează departamentului de contabilitate date
pentru determinarea drepturilor salariale.
Departamentul financiar contabil este esenţial pentru organizaţie deoarece:
• în cazul în care fumizează informaţii eronate, managerii vor lu<ţ decizii proaste;
• din lipsă de atenţie s-ar putea strecura tranzacţii importante neautorizate şi ar
putea apărea fraude;
• trebuie să respecte prevederile legate referitoare la organizarea contabilităţii.
6.5 Sistemul normativ contabil
Directivele contabile europene
La nivel european există Directiva a IV-a şi Directiva a VII-a care tratează aspecte
legate de contabilitate. Directivele europene nu se aplică aşa cum supt în ţările
europene, ci sunt implementate prin intermediul legislaţiei naţionale.
(i) Directiva a 4-a
Adoptată în 1978, ea se referă la regulile de evaluare, formatele situaţiilor
financiare publicate şi cerinţele privind comunicarea financiară, aspecte care
acoperă problematica societăţilor individuale.
142 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
(ii) Directiva a 7-a
Adoptată în 1983: ea vizează conturile consolidate, adică situaţiile financiare
întocmite, prezentate şi publicate pentru a oferi informaţii despre, poziţia financiară,
performanţele şi evoluţia poziţiei financiare a grupurilor de societăţi.
În prezent, există un proiect de nouă directivă contabilă care se doreşte să
înlocuiască cele două Directive (a IV-a şi a VII-a).
Reglementările naţionale
Potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, societăţile comerciale, societăţile/
companiile naţionale, regiile autonome, institutele nationale de cercetare
dezvoltare, societăţile cooperatiste şi celelalte persoane juridice au obligaţia să
organizeze şi să conducă contabilitatea proprie.
Oferta de informaţie contabilă este reglementată pentru maJontatea agenţilor
economici din România de Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 3.055/2009.
Persoanele ' juridice care la data bilanţului depăşesc limitele a două dintre
urmatoarele trei criterii, denumite în continuare criterii de mărime, (total active:
3.650.000 euro; cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro; număr mediu de salariaţi în
cursul exerciţiului financiar: 50), întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:
- bilanţul;
- contul de profit şi pierdere;
- situaţia modificărilor capitalului propriu;
- situaţia fluxurilor de numerar;
- note explicative la situaţiile financiare anuale.
Persoanele juridice care la data bilanţului nu depăşesc limitele a două dintre
criteriile de mărime întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilanţ prescurtat;
- cont de profit şi pierdere;
- note explicative la situatiile financiare anuale simplificate.
Opţional, ele pot întocmi situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia
fluxurilor de numerar.
ri
e
L,
ă
:/
3.
r
Rolul contabilitătii 143
Persoanele care înregistrează o cifra de afaceri netă sub echivalentul în lei al sumei
de 35.000 euro şi totalul activelor sub echivalentul în lei al sumei de 35.000 euro
pot opta pentru sistemul simplificat de contabilitate, aprobat prin Ordinul
Ministrului Finanţelor Publice nr. 2.239/2011.
Acestea întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilanţ simplificat;
- cont de profit şi pierdere simplificat.
Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1.286/2003 conţine o serie de prevederi
privind organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune.
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS)
Potrivit prevederilor Ordinului Ministrului Finanţelor Publice nr. 881/2012,
începând cu exerciţiul financiar al anului 2012, societăţile comerciale ale căror
valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată au obligaţia
de a aplica IFRS la întocmirea situaţiilor financiare anuale individuale. Se
realizează astfel o trecere de la aplicarea voluntară a IFRS la ap~icarea obligatorie.
Pentru anul 2012, aceste situaţii financiare sunt obţinute prin retratarea informaţiei
prelucrate conform reglementărilor naţionale urmând ca, începând cu anul 2013,
IFRS să se aplice ca bază a contabilităţii şi pentru aceste entităţi.
Emiterea acestui ordin confirmă strategia de creştere a sferei de aplicare a IFRS în
mediul românesc. Începând cu exerciţiul financiar al anului 2012, instituţiile de
credit sunt obligate să aplice IFRS ca bază a contabilităţii . De asemenea, conform
Ordinului CNVM nr. 116 din 21 decembrie 2011 entităţile autorizate, reglementate
şi supravegheate de ~NVM (societăţile de servicii de investiţii financiare,
societăţile de administrare a investiţiilor, organismele de plasament colectiv,
depozitari centrali, case de compensare şi operatori de piaţă/sistem) au ?bligaţia de
a întocmi pentru exerciţiile 2011 şi 2012, în scop informativ, un al doilea set de
situaţii financiare anuale în conformitate cu Standardele Internaţionale de
Raportare Financiară, situaţii ce sunt obţinute prin retratarea informaţiilor
prezentate în situaţiile financiare anuale întocmite în conformitate cu
reglementările naţionale. Ordinul precizează însă că situaţiile financiare întocmite
în baza IFRS sunt destinate exclusiv pentru a fi utilizate de entităţile respective,
acţionarii acestora şi CNVM şi nu pot fi invocate ca fundament al deciziei de
144 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
investiţie. Comisia de Supraveghere a A~igurărilor a stabilit lista celor 11 societăţi
de asigutare care vor întocmi un al doilea set de situaţii financiare în conformitate
cu IFRS.
Ca urmare a faptului că- de la 1.01.2013 Standardele IFRS vor fi aplicate ca bază a
contabilităţii, Ministerul Finanţelor Publice a emis ordinul nr. 1.286 din
4 octombrie 2012. Acesta conţine:
• regulile de elaborare, aprobare, auditare, depunere şi publicare a situaţiilor
financiare;
•reguli de evidenţiere a operaţiunilor economico-financiare;
• planul de conturi IFRS şi conţinutul conturilor;
•cerinţe de prezentare suplimentare cerinţelor IFRS.
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară sunt emise de IASB (Consiliul
Standardelor Internaţionale de Contabilitate). Standardele IFRS emise de IASB
sunt supuse unui proces de aprobare la nivelul Uniunii Europene1•
Societăţile din România aplică standardele IFRS în forma în care au fost adoptate
de UE ca urmare a ~rocedurii de aprobare.
6.6 Controlul asupra tranzacţiilor comerciale
Structura afacerilor
Există o serie de funcţii administrate şi gestionate în cadrul unei afaceri. Acestea
includ, spre exemplu, funcţiile de:
- aprovizionare;
- vânzări şi marketing;
- resurse umane;
- administraţie generală;
- financiară.
1 http://ec.europa.eu/internal_ market/ accounting/legal_ framework/regulations _ adopting_ ias _ en.htm
I
.I
I
u
a
s
r·
I
c p
E
c [
R
c
R
Di
fa
fu
ac
m;
ge
Va
Fu
co
Rolul contabilităţii 145
Aprovizionare (Achiziţii)
Dacă o afacere fabrică produse sau vinde mărfuri, funcţia de aprovizionare va juca
un rol important. Sarcina funcţiei de aprovizionare este aceea de a se asigura că
achiziţiile de la furnizori reprezintă cea mai bună afacere în ceea ce priveşte preţul,
serviciul, calitatea şi termenul de livrare. Departamentul este, de asemenea,
responsabil de a se asigura că doar achiziţiile necesare sunt efectuate.
Exerciţiu:
Care dintre următoarele nu sunt sarcini ale departamentului de aprovizionare?
A. Asigurarea că sunt achiziţionate doar bunuri necesare;
B. Asigurarea că furnizorii folosiţi oferă cel mai bun preţ;
C. Plata facturilor furnizorilor;
D. Negocierea de reduceri cu furnizorii.
Răspuns:
c.
Resurse umane
Orice afacere care are un număr semnificativ de salariaţi este de natură să aibă o
funcţie de resurse umane. Aceasta este responsabilă cu angajarea şi concedierea de
personal, formarea personalului şi bunăstarea generală a angajaţilor.
Funcţia financiară
Departamentul financiar se ocupă şi cu operaţii de rutină cum ar fi: trimiterea
facturilor către clienţi, primirea facturilor de la furnizori, plata facturilor către
furnizori, încasarea banilor de la clienţi şi efectuarea de plăţi, cum ar fi cele pentru
achiziţiile de active imobilizate şi plata angajaţilor. Nivelurile superioare de
management din cadrul functiei financiare pot fi, de asemenea, responsabile de , , gestiunea trezoreriei şi de finanţarea generală a organizaţiei.
Vânzări şi marketing
· Funcţia de vânzări şi marketing se va ocupa de toate aspectele legate de preluarea
comenzilor de vânzări, de publicitate, precum şi de personalul din vânzări.
146 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
Administraţia generală
Această funcţie realizează sarcinj care nu sunt executate de alte funcţii (de
exemplu, confonnitatea cu reglementările legale în domeniul securităţii la locul de
muncă, servicii de înreţinere şi reparaţii, curăţenie, secretariat etc).
Nevoia de proceduri
În orice afacere de dimensiuni rezonabile există diferite tranzacţii efectuate şi roluri
asumate de mai multe persoane diferite din cadrul acesteia. Deoarece
managementul trebuie să păstreze controlul asupra activităţilor desfăşurate sunt
necesare anumite reguli şi proceduri.
De exemplu, trebuie să existe politici de autorizare (aprobare) pentru
achiziţionarea de active imobilizate, pro.ceduri de alegere a furnizorilor, proceduri
de acceptare a noilor clienţi etc.
În organizatiile mai mici aceste proceduri pot fi comunicate verbal de către „ conducere. Totuşi, în organizaţiile mai mari, în care există multe persoane care
îndeplinesc funcţii diferite, eventual, în locaţii geografice diferite, este nevoie de
proceduri formale pentru a se asigura că procedurile şi practicile sunt urmate.
Acestea sunt incluse în manualul de politici, care va conţine procedurile necesare
pentru toate funcţiile afacerii. Fiecare angajat trebuie să citească domeniile
relevante pentru funcţia sa şi manualul de politici ar trebui să fie întotdeauna la
îndemână.
Deşi existenţa manualului de politici este recomandată ca formă de control asupra
activităţilor trebuie să se aibă în vedere şi faptul că respectarea strictă a normelor ar
putea să genereze o oarecare inflexibilitate.
Tranzacţii
Există anumite tipuri de operaţiuni/tranzacţii care sunt comune pentru majoritatea
întreprinderilor:
- efectuarea de vânzări;
- plata angajaţilor;
l de afaceri
mcţii (de
a locul de
e şi roluri
Deoarece
irate sunt
~) pentru
proceduri
de către
)ane care
ievoie de
riate.
necesare
lomeniile
ieauna la
ol asupra
rmelor ar
ajoritatea
Rolul contabilităţii
- efectuarea de achiziţii;
- cumpărarea de active imobilizate;
- plata cheltuielilor.
Sisteme şi proceduri eficiente ar trebui să se asigure că:
- relaţiile cu clienţii sunt gestionate în mod eficient;
- relaţiile cu furnizorii sunt gestionate în mod eficient;
- funcţiile interrelaţionează în mod corespunzător şi nu sunt duplicate.
147
În cadrul sistemului global, reprezentat de modul în care fiecare departament este
legat de alte departamente şi de organismele externe, există subsisteme. De
exemplu, funcţia de achiziţie va avea propriul sistem proiectat pentru a se asigura
că numai plăţile autorizate sunt efectuate, că nicio factură nu este plătită de două
ori şi că sumele sunt înregistrate în conturile corecte.
Deficienţe în proceduri pot fi semnalate de fenomene cum ar fi:
- certurile între funcţii;
- litigii cu clienţii I furnizorii;
- lipsă documente;
- marfă nelivrată.
Vânzări
Într-o organizaţie de producţie există,_ în mod normal, funcţia de marketing şi vânzări a cărei responsabilitate este de a comercializa produsele organizaţiei şi de a
prelua comenzi de la clienţi. Sarcina de a prelua comenzile revine personalului
comercial. Ea poate fi realizată prin telefon sau prin intermediul unor întâlniri
personale cu clienţii sau potenţialii clienţi.
În cazul în care o vânzare se face către un client existent, cu condiţia ca acesta să nu-şi fi depăşit limita de credit, procedura presupune ca agentul de vânzări să ia
detaliile comenzii şi să transmită aceste detalii la magazie pentru expediere şi la
departamentul de facturare pentru emiterea facturii.
Totuşi, dacă vânzarea este efectuată către un client nou, trebuie să fie determinată
bonitatea acestuia şi trebuie luată o decizie referitoare la vânzare~ pe credit către
acest client. Odată ce mărfuri}~ au fost expediate, responsabilitatea trece la
148 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
departamentul de contabilitate ca..re trebuie să factureze şi să se asigure că suma
este încasată.
Achiziţii
Achiziţiile sunt 1mţiate fie de departamentul de aprovizionare, fie de d_epozit.
Neţesitatea de a achiziţiona bunuri poate fi identificată, de exemplu, la depozit sau
magazin. Şeful de magazin (depozit) îşi dă seama că un element de stoc este scăzut
şi completează o cerere de aprovizionare care trepuie să fie aprobată, după care,
funcţia de achiziţie va identifica cel mai bun furnizor pe baza preţului, calităţii şi
condiţiilor de livrare.
Funcţia de achiziţie emite o comandă de cumparare şi mărfurile sunt primite la
magazin sau la depozit. După a_ceea, responsabilitatea se transferă la departamentul
de contabilitate, care va aştepta sosirea fa~turii pentru mărfurile de la furnizori, va
verifica dacă aceasta este corect întocmită şi pentru mărfurile care au fost primite,
va plăti suma datorată furnizorului.
Cheltuielile generale
Organizaţiile suportă o varietate de cheltuieli, cum ar fi chiria, asigurările, facturile
telefonice, facturile de energie, cheltuielile de publicitate etc. În unele cazuri,
acestea vor fi suportate de un departament al organizaţiei, cum ar fi departamentul
de marketing care desfăşoară o campanie de publicitate sau administraţia generală
a afacerii care primeşte factura telefonică.
Atunci când sunt primite, facturile pentru cheltuieli sunt trimise la departamentul
de contabilitate care va verifica dacă cheltuiala a fost efectuată, dacă este
rezonabilă şi apoi va procesa factura pentru plată.
Salarizare
În fiecare lună salariaţii trebuie să fie plătiţi. Pentru ca acest fapt să aibă loc, există
o serie de calcule care trebuie efectuate şi documente care trebuie să fie completate.
În organizaţiile mai mari există un departament de salarizare care se ocupă de
aceste activităţi. Dacă nu există un departament separat, aceasta este
responsabilitatea personalului care se ocupă de salarizare din cadrul funcţiei
contabile.
e afaceri
:ă suma
l_epozit.
)ZÎt sau
: scăzut
1ă care,
ităţii şi
nite la
mentul
ori, va
rimite,
::turile
:azuri,
1entul
1erală
ten tul
este
xi stă
~ta te.
ă de
este
cţiei
Rolul contabilitătii 149
Cheltuielile de capital
La anumite intervale de timp o organizaţ~e trebuie să achiziţioneze active
imobilizate. Acestea includ elemente cum ar fi maşinile, automobilele,
calculatoarele, mobilierul de birou etc. Pentru achiziţionarea activelor imobilizate,
managerul departamentului care are nevoie de ele trebuie să completeze o cerere
de cumpărare. Deoarece majoritatea activelor imobilizate sunt relativ scumpe,
cererea va trebui să fie aprobată de un nivel superior de conducere. Odată ce
achiziţia a fost autorizată, funcţia de achiziţie va identifica furnizorul potrivit.
Odată ce a fost emisă o comandă de achiziţie, responsabilitatea trece la funcţia
contabilă care va procesa şi apoi va plăti factura atunci când aceasta este primită.
Exerciţiu:
Care dintre următoarele persoane dintr-o organizaţie nu sunt implicate în
achiziţionarea de materiale?
A. un controlor de credit ( eng. credit controller);
B. manager de magazin;
C. contabil;
D. manager de achizţii.
Răspuns:
A. Un controlor de credit încasează creanţele neîncasate.
Controlul asupra tranzacţiilor
După cum se observă, orice tranzacţie în care este angajată o organizaţie implică un
număr de persoane diferite din cadrul său. De asemenea, există cerinţa ca
tranzacţiile să fie autorizate (aprobate).
Managementul unei afaceri mari nu poate avea timp să se implic,e personal în
fiecare tranzacţie. Cu toate acestea, pentru a menţine controlul asupra surselor de
venit ale afacerii şi asupra cheltuielilor suportate este important că tranzacţiile să
fie autorizate de către un membru responsabil al echipei de management.
150 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
Aceasta înseamnă că managementµ! trebuie să deţină controlul asupra următoarelor
domenii:
(a) vânzările pe credit efectuate către clienţii r:oi. În cazul în care are loc o
vânzare pe credit, managementul trebuie să fie cât de sigur se poate că acest
nou client poate să -plătească pentru bunurile cumpărate. Controlorul de credit
trebuie să se asigure că noul client va plăti pentru bunurile achiziţionate;
(b) ' achiziţiile de bunuri sau active imobilizate şi plăţile pentru cheltuieli. Aceste
cheltuieli sunt efectuate din banii organizaţiei şi este esenţial, prin urmare, ca
ele să fie necesare şi valabile, iar un manager responsabil să le autorizeze
(aprobe);
(c) salarizare. Una dintre cele mai mari plăţi efectuate de majoritatea
organizaţiilor este cea legată de salarii. Este esenţial să fie plătiţi doar salariaţii
care au lucrat pentru organizaţie, prin urmare un oficial responsabil ar trebui să
aprobe aceste plăţi.
Proceduri de control financiar
Procedurile 9e control financiar există în mod specific pentru a se asigura că:
- tranzacţiile financiare sunt efectuate corect;
- activele afacerii sunt protejate;
- este produsă informaţia de gestiune corectă şi la timp.
Iată câteva exemple de proceduri de control financiar:
• limite de autorizare pentru ordinele de cumpărare;
• proceduri eficiente de control al creditului;
• procedurile de securitate pentru calculatoare şi niveluri de acces la informaţii.
Deficienţe în procedurile de control financiar pot fi semnalate de:
- sume excesive de creanţe irecuperabile sau îndoielnice;
- clienţi care nu plătesc în termenul de creditare;
- furnizori care nu au fost plătiţi la timp;
- efectuarea de achiziţii neautorizate;
- nerespectarea termenelor de depunere a unor rapoarte.
faceri
relor
)C O
tcest
"'edit
:este
~, ca
~eze
atea
ia ţii
ti să
Rolul contabilitătii 151
6. 7 Principalele sisteme financiare
6. 7.1 Controlul sistemului de salarizare
Controalele-cheie pentru sistemul de salarizare vizează:
- documentarea şi autorizarea schimbărilor de personalul,
- calculul salariilor,
- plata salariilor.
Intrări în sistemul de salarizare
Principalele intrări într-un sistem de salarizare sunt:
(a) foile de prezenţă: detalii cu privire la orele suplimentare lucrate vor fi, în mod
normal, indicate pe aceste documente. Uneori, sistemul de salarizare este
conectat direct la un sistem electronic de înregistrare;
(b) detalii privind acordarea de bonusuri.
Separarea sarcinilor în cadrul departamentului de salarizare este deosebit de
importantă pentru a preveni frauda planificată (cum ar fi, de exemplu, plata de
salariaţi „fantomă").
Cele mai importante obiective ale ~istemului de control cu privire la salarii sunt:
Obiective
Stabilirea salariilor Angajatii sunt plătiţi doar pentru munca efectuată.
Salariului brut a fost calculat în mod corect şi
autorizat.
Înregistrarea salariilor Salariile sunt înregistrate corect.
Plata salariilor Sunt plătiţi angajaţii care trebuie să fie plătiţi
Reţinerile Reţinerile au fost calculate corect. ,
Sumele datorate autorităţilor statului au fost plătite.
Controale
Responsabilitatea pentru pregătirea foilol de prezenţă ar trebui să fie delegată către
o persoană potrivită. Măsura în care personalul implicat în calculul salariilor poate
152 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
îndeplini şi alte atribuţii ar trebui~ să fie definită în mod clar. În acest context, ar
trebui să se valorifice posibilităţile de segregare a sarcinilor şi controalele .
disponibile. Este necesară menţinerea de înregistrări privin~ personalul şi controlul
regulat al salariilor în înregistrări.
Autorizarea (aprobarea) este necesară pentru:
- angajarea şi concedierea angajatilor; ' '
- modificări ale salariilor;
- ore suplimentare;
- alte reţineri în afara celor obligatorii;
- avansun.
6. 7.2 Ciclurile de achiziţii şi vânzări
Întreprinderile trebuie să se asigure că su~t efectuate numai achiziţiile aprobate în
mod corespunzător şi care sunt necesare. Cele mai importante obiective ale
sistemului de control cu privire la achiziţii sunt:
~-
Caracteristică Obiective - Toate comenzile pentru bunuri şi serviciile
achiziţionate sunt autorizate în mod corespunzător şi
Comanda sunt pentru achiziţii necesare companiei;
- Comenzile sunt trimise numai către furnizorii
autorizaţi ;
- Comenzile sunt efectuate la preţuri competitive.
- Bunurile şi serviciile primite sunt utilizate în scopurile
organizaţiei şi nu în scopuri personale;
- Bunurile şi serviciile sunt acceptate doar în cazul în
care au fost comandate, iar comanda a fost autorizată;
Recepţie şi facturi - Toate bunurile şi serviciile primite sunt înregistrate
corect;
-Datoriile sunt recunoscute pentru toate bunurile şi
serviciile care au fost primite;
-Primirea de bunuri şi servicii este necesară pentru a fi
recunoscută o datorie. -
-Toate cheltuielile sunt autorizate şi sunt pentru bunuri
Contabilitate care sunt efectiv primite; -
-Achiziţiile sunt înregistrate corect în contabilitate.
nediul de afaceri
:est context, ar
şi controalele
Iul şi controlul
le aprobate în
obiective ale
izător şi I .1
ve.
scopurile
:izul în
to rizată;
[strate
le şi
ltru a fi
bunuri ,
~
Rolul contabilităţii
Controale
Testele sistemului de achiziţie se vor concentra asupra:
- achiziţiilor (autorizare);
- contabilizării (înregistrare);
- intrărilor de bunuri (stocul).
6. 7.3 Controlul ciclului de vânzări
Testele sistemului de vânzări se vor concentra asupra:
- vânzărilor (autorizare);
- contabilizării (înregistrare);
- ieşirilor de bunuri (stocul).
153
Există o serie de controale asupra vânzărilor şi creanţelor. Nu trebuie să existe
nicio posibilitate ca vânzările să fie falsificate (ar putea exista această tentaţie dacă
unele persoane au bonusuri şi comisioane bazate pe ele!).
Cele mai importante obiective ale sistemului de control cu privire la creanţe şi
vânzări sunt:
Caracteristică Obiective 1-------·~~~~~~~~f--~~~~~~~~~~~~~~~~~-~~~~~
Comenzi şi acordarea
de credit
Livrare şi facturare
Înregistrarea
în contabilitate
şi controlul creditului
Bunurile şi serviciile sunt livrate (prestate) numai
pentru clienţii cu o bonitate corespunzătoare.
Clienţii .sunt încurajaţi să plătească cu promptitudine.
Comenzile sunt înregistrate în mod corect.
Comenzile sunt onorate.
Toate livrările de bunuri sunt înregistrate.
Toate bunurile şi serviciile vândute sunt corect
facturate.
Toate facturile emise se referă la bunuri şi servicii care
au fost furnizate de către '
companie.
Facturile în roşu sunt emise numai pentru motive
întemeiate.
Toate vânzările care au fost facturate sunt înregistrate
corect în contabilitate.
Creanţele incerte sunt identificate.
154 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
Fiecărui client căruia îi sunt vândute bunuri pe credit i se stabileşte o limită de
credit. Plăţi)e efectuate de respectivul client sunt monitorizate şi se urmăreşte dacă
acesta respedă condiţiile de plată stabilite. Dacă un client are un istoric de credit . . bun compania poate avea în vedere creşterea limitei de creditare dacă clientul
solicită acest lucru.
6. 7.4 Controlul numerarului
Deşi vorbim despre numerar (în sens generic), foarte putine tranzacţii implică
utilizarea efectivă a acestuia.
Controlul asupra încasărilor
Controlul asupra încasărilor se va concentra pe trei domenii principale.
- încasările trebuie să fie primite cu promptitudine; . ·
- încasările trebuie să fie înregistrate corect;
- pierderile de încasări prin furt sau accident trebuie să fie prevenite.
Controale privind plăţile
Controalele privind plăţile efectuate trebuie să fie stricte. Acest lucru ar trebui să se
aplice pentru toate plăţile, de la cea mai mică până la cea mai mare.
Există trei etape principale în aplicarea controalelor asupra plăţilor.
Pasul 1. Obţinerea de probe documentare referitoare la motivul pentru care se face
plata şi suma de plată. În cazul plăţilor către furnizori, o dovadă documentară este
factura primită de la furnizor.
Pasul 2. Autorizaţia de plată, ce reprezintă o aprobare formală, „oficială" pentru a
efectua plata.
Pasul 3. Restricţionarea autorităţii de a efectua plata la anumite persoane
specificate.
Rol
Ex
Să
Pa~
doc
Pa~
apr
Pas
Per
din
pla1
Aut
Fie<
Act:
che
Um
- ce
- cai
Con
cicli
6.8 ,
1. Îr dubl
A. 1
B. 1· C. 1:
D. 11
a ceri
:ă de
dacă
redit
~ntul
Jlică
;ă se
face
este
ru a
•ane
Rolul contabilitătii 155
Exemplu:
Să presupunem că o companie cumpără bunuri care costă 50.000 de lei.
Pasul 1. Acesta va primi o factură de la furnizor. Aceasta este o dovadă . . documentară a motivului pentru care trebuie efectuată plata şi suma de plată.
Pasul 2. Factura va fi aprobată de către directorul funcţiei de achiziţii. Aceasta
aprobare este autorizaţia de plată.
Pasul 3. La un moment ulterior, plata se va efectua foarte probabil prin bancă.
Pentru o plată de 50.000 de lei, foarte probabil, doar directorul financiar sau
director general trebuie să semneze ordinul de plată, şi astfel, autorizarea de a face
plata este limitată la aceşti doi oameni.
Autorizarea
Fiecare plată trebuie să fie aprobată de către o persoană autorizată în acest sens.
Această persoană este, de multe ori, un manager din departamentul care a iniţiat
cheltuiala, dar fiecare organizaţie are propriul său sistem.
Următoarele limite de control trebuie să fie stabile:
- ce indivizi pot autoriza anumite cheltuieli;
- care este suma maximă a cheltuielilor pe care o persoană o poate autoriza.
Controalele descrise mai sus 'sunt concepute pentru a preveni frauda şi eroarea în
ciclul de numerar. Reconcilierea este necesară tot ca mijloc de control.
6.8 Teste grilă
1. În ce an a scris Luca Pacioli prima carte referitoare la contabilitatea în partidă dublă?
A. 1024;
B. 1494;
C. 1884;
D. 1924.
156 Profesionistul contabil în mediul de afaceri
f· În sarcina cui revine elaborarea bugetelor şi controlul bugetar?
A. controlorului financiar;
B. contabilului de gestiune;
C. trezorierului.
3. Care dintre următoarele este un obiectiv al sistemului de control cu privire la
a~hiziţii? A. Asigurarea că toate facturile primite sunt înregistrate;
B. Asigurarea că bunurile şi serviciile sunt livrate doar către clienţii cu un rating
bun de credit;
C. Asigurarea că toate facturile emise au fost înregistrate;
D. Asigurarea că sunt identificate creanţele potenţial incerte.
4. Obligativitatea întocmirii situaţiilor fir:anciare anuale este impusă de:
A. codurile de guvemanţă corporativă; ·
B. legislaţia naţională;
C. standarde internaţionale de contabilitate.
5. Care dintre următoarele grupuri de utilizatori de informaţii financiare au cel mai
mare nivel de acces la aceste informaţii referitoare la o societate?
A. managerii companiei;
B. acţionarii companiei;
C. autorităţile fiscale;
D. analiştii financiari .
6. Către cine ar trebui să raporteze departamentul de audit intern al unei organizaţii
mari?
A. directorul financiar;
B . contabilul de gestiune;
C. comitetul de audit.
7. Ce funcţie dintr-o organizaţie este responsabilă să se asigure că sunt efectuate
doar achiziţiile care sunt autorizate în mod corespunzător şi care sunt necesare?
A. desfacere;
B. financiar-contabilă;
C. achiziţii;
D. producţie.