1. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor sociale.

Cheltuielile sociale sunt cheltuieli cu deductibilitate limitata la calculul profitului impozabil. Limita de deductibilitate este cota de pana la 2%, aplicata asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit art. 21 alin.(3) lit. c) din Codul fiscal si Legii 53/2003 - Codul muncii, cu modificarile si completarile ulterioare.

Aplicatie:Un S.R.L. a realizat in anul 2015 cheltuieli cu personalul in cuantum de 100.000 lei, din care 65.000 lei sunt cheltuielile salariale, iar 35.000 lei sunt contributile sociale obligatorii ale angajatorului. De asemenea in cursul anului 2015, societatea inregistreaza cheltuieli cu biletele de odihna in valoare de 5.000 lei. Limita maxima a cheltuielilor sociale pentru care se acorda deducere este de 2%*65.000 = 1300 leiRezulta cheltuielile sociale nedeductibile = 5.000 – 1300 = 3700 lei.

2. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de cercetare.Cheltuielile privind activitatea de cercetare-dezvoltare, conform art.  19^1 (1) din Codul 

Fiscal, beneficiaza de doua stimulente fiscale:a) deducerea suplimentară la calculul profitului impozabil, în proporţie de 50%, a 

cheltuielilor eligibile pentru aceste activităţi; deducerea suplimentară se calculează trimestrial/anual; în cazul în care se realizează pierdere fiscală, aceasta se recuperează potrivit dispoziţiilor art. 26 din Codul fiscal;

b) aplicarea metodei de amortizare accelerată şi în cazul aparaturii şi echipamentelor destinate activităţilor de cercetare-dezvoltare.

Aplicatie:In luna aprilie 2014, o entitate a inregistrat urmatoarele consumuri pentru laboratorul propriu de cercetare:- materii prime: 5.000 lei,- materiale auxiliare: 8.500 lei,- manopera: 1.500 lei,- amortizare imobilizari corporale: 1.300 lei.

Intrucat cercetarea este investigarea originala si planificata intreprinsa in scopul castigarii unor cunostinte sau intelesuri stiintifice sau tehnice noi, din activitatea desfasurata in laboratorul propriu de cercetare este greu de prevazut posibilitatea obtinerii de beneficii economice viitoare. In acest sens, cheltuielile ocazionate au fost considerate costuri de cercetare si au afectat profitul contabil al perioadei.

Pentru reflectarea in contabilitate a consumurilor ocazionate in activitatea de cercetare, se efectueaza inregistrarile:Cheltuieli cu materiile prime Materii prime:  601 = 301  5.000 leiCheltuieli cu materialele consumabile Materiale consumabile 602= 302  5.000 leiCheltuieli cu salariile personalului Personal – salarii datorate 641= 421  1.500 leiCheltuieli de exploatare cu amortizarea imobilizarilor: :  6811 = 281  1.300 leiTotal cheltuieli = 16300 lei

Rezulta o deducerea suplimentara la calculul impozitului pe profit de 16.300 lei*50%=8150 lei 

De asemenea, se aplica metoda de amortizare accelerata si in cazul aparaturii si echipamentelor destinate activitatilor de cercetare-dezvoltare. 

3. Studiu de caz privind regimul fiscal al indemnizatia de delasare-detasare

Societatile comerciale care platesc impozit pe profit si dupa caz, regiile autonome la care drepturile salariale se acorda pe baza de negociere, pot deduce din baza impozabila indemnizatiile de delegare/detasare pentru deplasarile efectuate de proprii salariati, in limita a 2,5% ori nivelul indemnizatiilor stabilit prin H.G. nr. 1.860/2006.

Indemnizaţia şi orice alte sume de aceeaşi natură, primite de salariaţi pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, pentru partea care depăşeşte limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit prin hotărâre a Guvernului pentru personalul din instituţiile publice, reprezinta venit salarial. 

Aplicatie:  O societate trimite in luna ianuarie 2015, in delegatie 1 salariat, pentru o perioada de 3 zile. Diurna acordata este de 50 lei / zi. Cheltuielile cu transportul sunt de 200 lei, iar cheltuielile cu cazarea sunt de 450 lei. Diurna deductibila si neimpozabila = 2,5 * 17 lei =42,5 lei/zi. Rezulta ca diferenta de 7,5 lei (50 lei - 42,5 lei) reprezinta venit salarial, la care se va calcula impozit si contributiile sociale obligatorii.  4. Studiu de caz privind regimul fiscal al perisabilitatilor

Perisabilitatile sunt acele scazamintele care se produc in timpul transportului, manipularii, depozitarii si desfacerii marfurilor, determinate de procese naturale (ex:uscare, inghetare, topire, descompunere, spargere, scurgere, etc.)Limitele maxime de perisabilitate admise la depozitare si desfacere se stabilesc la nivelul intregii activitati a persoanei juridice platitoare de impozit pe profit, prin aplicarea coeficientului stabilit pentru grupa de marfuri la pretul de inregistrare al mafurilor intrate sau pretul de livrare.

In conformitate cu, art 21 Alin (3) din Codul fiscal, perisabilitatile sunt cheltuieli cu deductibilitate limitată, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administraţiei centrale, împreună cu instituţiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice;

Limitele maxime de perisabilitate care pot fi acordate marfurilor, sunt incadrate la art. 13 al Normei privind limitele admisibile de perisabilitate la marfuri in procesul de comercializare, aprobata prin HG 831/2004.

Pierderile produse prin neglijenta sau imputate persoanelor vinovate nu sunt considerate perisabilitati, de asemenea nici pierderile suferite pentru fabricarea unui produs sauobtinerea unui serviciu. Pierderile sau scaderile cantitative care depasesc normele de perisabilitate stabilite nu sunt deductibile din punct de vedere fiscal. Limitele admisibile de perisabilitate pentru produse alimentare sunt redate in Anexa nr. 1 la norma mentionata. La pct. 45 din aceasta anexa este prevazuta grupa preparate culinare si semipreparate, ambalate in tavi, navete,cutii, casolete. In acest caz sunt acceptate perisabilitati doar la desfacere cu amanuntulsau in alimentatia pubilca, iar coeficientul este de 0,45%.Din punct de vedere contabil, perisabilitate se inregistreaza in cheltuieli de exploare.

Aplicatie:O societate producatoare de patiserii si distribuitoare en-gross a intocmit la sfarsitul anului un proces verbal de perisabilitati pentru covrigi si gogosi si vandute valoare de 3000 lei si un proces verbal pentru alte specialitati in valoare de 200 Ron. Limita maxima de perisabilitate este de 0,45% 

pentru aceste produse (3000 + 500) *0.45% = 15.75 lei. Rezulta ca 200-15.75 = 184.25 lei cheltuiala nedeductibila 5. Studiu de caz privind regimul fiscal al tichetelor de masa

Conform Legii 142/1998 privind acordarea tichetelor de masa, cu modificarile si completarile ulterioare, salariatii pot primi o alocatie individuala de hrana, acordata sub forma tichetelor de masa, suportata integral de angajator. Angajatii pot primi un numar cel mult egal cu numarul de zile lucratoare din luna. Potrivit art. 21 alin. (3) litera e) si art. 48 alin. (5) litera f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, cheltuielile reprezentand tichetele de masa acordate de angajatori, potrivit legii, sunt cheltuieli deductibile, la calculul impozitului pe profit si a impozitului pe venit.In conformitate cu prevederile art. 55 alin (2) lit k din Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, tichetele de masa acordate salariatilor sunt venituri impozabile la calculul impozitului pe veniturile din salarii.

Conform art. 296 indice 15 litera o din codul fiscal, tichetele de masa nu sunt cuprinse in baza lunara de calcul a contributiilor sociale obligatorii. 

Aplicatie:O societate cu 5 angajti inregistreaza valoarea facturii care reprezinta valoarea tichetelor de masa achizitionate de la unitatea emitenta:100 tichete de masa * 9,35 lei/tichet = 935 lei Valoarea tichetelor acordate catre cei 5 salariati = 935 lei. Pentru acestea firma datoreaza impozit de 16% Valoare tichetelor cuvenite catre cei 5 salariati conform zilelor lucrate = 888.25 leiRezulta ca valoarea tichetelor pentru care firma datoreaza si plata contributiilor sociale este de 935 lei - 888,25 lei = 46.75 lei   

6. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor deductibile fiscal

 Conform reglementarilor contabile, respectiv OMFP 1802/2014 si Legii 82/1991 daca, in cazul inventarierii la sfarsitul exercitiului financiar, se estimeaza ca o creanta nu se va incasa integral, in contabilitate se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera. Creantele incerte se inregistreaza distinct in contabilitate (contul 4118 Clienti incerti sau in litigiu sau in conturi analitice ale conturilor de creante, pentru alte creante decat clientii).In scopul prezentarii corecte in situatiile financiare anuale, creantele se evalueaza la valoarea probabila de incasat si se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera inclusiv TVA. 

Din punct de vedere fiscal, pentru creantele incerte se pot constitui provizioane deductibile fiscal, in urmatoarele procente deductibile fiscal:

Conform art 22,  alin 1  litera c),  provizioanele constituite  în  limita unui procent de 20% începând cu data de 1 ianuarie 2004, 25% începând cu data de 1 ianuarie 2005, 30% începând cu data   de  1   ianuarie   2006,   din   valoarea   creanţelor   asupra   clienţilor,   înregistrate   de   către contribuabili,   altele   decât   cele   prevăzute   la   lit.   d),   f),   g)   şi   i),   care   îndeplinesc   cumulativ următoarele condiţii:

1. sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2004;2. sunt neîncasate într-o perioadă ce depăşeşte 270 de zile de la data scadenţei;3. nu sunt garantate de altă persoană;

4. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului;5. au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului

Conform art  22,  alin  1   j)  provizioanele   constituite   în   limita  unei  procent  de  100% din valoarea   creanţelor   asupra   clienţilor,   înregistrate   de   către   contribuabili,   altele   decât   cele prevăzute la lit. d), f), g) şi i), care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:

1. sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2007;2. creanţa este deţinută la o persoană juridică asupra căreia este declarată procedura de 

deschidere a falimentului, pe baza hotărârii judecătoreşti prin care se atestă această situaţie;3. nu sunt garantate de altă persoană;4. sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului;5. au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.

Aplicatie:O societate are un sold al creantelor de 1.200.000 lei, divizat astfel:

650.000 lei creante aflate in termenul normal de incasare;

350.000 lei  creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 90 de zile si pentru care se admite ca exista un risc de nerecuperare de 20%, rezultand un provizion de 70.000 lei ;

150.000 lei  creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 180 de zile si pentru care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 60%, rezultand un provizion in suma de 90.000 lei;

50.000 lei creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 270 de zile si pentru care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 90%, rezultand un provizion in suma de 45.000 lei.

Din punct de vedere fiscal, creantele asupra clientilor pentru care se poate constitui provizion reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei.

Ca urmare, rezulta un provizion pentru deprecierea creantelor in suma de 205.000 lei, din care numai 45.000 lei intra in calcul pentru stabilirea sumei deductibile a provizionului la calculul profitului impozabil, in conformitate cu prevederile Codului fiscal.

Inregistrarea contabila a provizionului pentru deprecierea creantelor-clienti este urmatoarea:

6814 =491 160.000 lei nedeductibil

6814=491 45.000 lei deductibil

7. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor nedeductibile fiscal

In cazul neindeplinirii unei dintre conditiile prevazute la art 22, alin 1 litera c), sau art 22, alin 1 j) din Codul fiscal,  provizionul constituit este nededucibil la calculul profitului impozabil.

Aplicatie:In cazul unei societati comerciale avem urmatoara situatie:a. Emiterea facturii catre beneficiar , cota TVA 24% :4111 = %           100,000 lei              70XX       80,645 lei              4427      19,355 lei

b. Inventariere creante si constatare risc de neincasare , estimare creanta incerta 100% si constituire provizion depreciere :4118 =    411      100,000 lei6814* =  491       100,000 lei 

* provizionul este deductibil fiscal in proportie de 30%, daca indeplineste cumulativ conditiile mentionate mai sus :6814 deductibil = 30.000 lei6814 nedeductibil = 70.000 lei 

c. In cazul incasarii clientului incert :5121 =   4118     100,000 Lei491   =   7814*    100,000 Lei

* Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata.:

7814 impozabil = 30.000 lei7814 neimpozabil = 70.000 lei 

d. Se decide conform HOT.AGA trecerea pe pierdere a creantei incerte : 654** = 4118 100,000 Lei491 = 7814* 100,000 Lei

* Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul in care creanta a fost inregistrata pe cheltuieli.:

7814 impozabil = 30.000 lei7814 neimpozabil = 70.000 lei 

** Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate, inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit.:

654 deductibil =  30.000 lei654 nedeductibil = 70.000 lei 

e. Conform hotararii judecatoresti definitive se declarara falimentul clientului potrivit lg.85/2006 si se emite factura de ajustare cu semnul minus: 654** = 4118    80,645  Lei4118 =  4427    -19,355 Lei491   =    7814*      100,000 Lei

**Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile 100% 

* 7814 impozabil = 30.000 lei, 7814 neimpozabil = 70.000 lei

8. Studiu de caz privind regimul fiscal al rezervelor

Conform ART. 22  Alin (1) din Codul fiscal, Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor şi provizioanelor, numai în conformitate cu prezentul articol, astfel: a) rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de organizare şi funcţionare. În cazul în care aceasta este utilizată pentru acoperirea pierderilor sau este distribuită sub orice formă, reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibilă la calculul profitului impozabil. Prin excepţie, rezerva constituită de persoanele juridice care furnizează utilităţi societăţilor comerciale care se restructurează, se reorganizează sau se privatizează poate fi folosită pentru acoperirea pierderilor de valoare a pachetului de acţiuni obţinut în urma procedurii de conversie a creanţelor, iar sumele destinate reconstituirii ulterioare a acesteia sunt deductibile la calculul profitului impozabil

Aplicatie:La data de 31.12.2011 societate comerciala Alfa , platitoare de impozit pe profit (16%) a inregistrat urmatorii indicatori economico-finanicari:Capital social subscris si varsat 8.000 leiVenituri totale si impozabile 260.000 leiCheltuieli totale si deductibile fiscal 215.000 leiSa se constituie rezerva legala conform limitei maxime de deductibilitate admise delegislatia in vigoare, in conditiile in care AGA a hotarat constituirea integrala a rezervei legale.Profit brut 260.000 lei – 215.000 lei = 45.000 leiSuma maxima admisa a rezervei legale:  Capital social x 20% =  8.000 lei x 20% = 1.600 leiSuma ca se poate prelua la rezerve este 45.000 lei x 5% = 2.250 lei2.250 lei > 1.600 leiRezulta ca suma care se va prelua la rezerve, aceasta fiind si deductibila integral este de 1600 lei.

Profit impozabil: 45.000 – 1.600 = 43.400 leiImpozit pe profit anual 43.400 * 16% = 6.944 lei  

9. Studiu de caz privind regimul fiscal al pensiilor facultative

Cheltuielile efectuate în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 400 euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, conform art 22 alin (3)  din codului fiscal.

Deasemenea Pct. 77 din Norma metodologica de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal, in aplicarea art.55 alin. (3) din Codul fiscal prevede ca nu sunt considerate avantaje contributiile la fondul de pensii facultative suportate de angajator pentru angajatii proprii, in limita a 400 euro anual pe participant. Asadar, contributia la pensiile facultative in suma de cel mult 400 euro suportata de angajator nu constituie avantaj si nu se impoziteaza.

Aplicatie:Presupunem ca un angajator plateste contravaloarea in lei a sumei de 500 euro/an la cursul de 4,5 lei, respectiv suma de 2.250 lei pentru un angajati care a aderat la un fond privat de pensii,Suma de 400 Euro/an respectiv 1800 lei reprezinta cheltuiala deductibila la calculul impozitului pe profit si nu este inclusa in venitul salarial.

 In schimb diferenta de 100 euro/an, respectiv suma de 450 lei se include in venitul salarial in vederea impozitarii ceea ce implica si toate contributiile sociale aferente salariului.10. Studiu de caz privind regimul fiscal al primelor de asigurare

In ceea ce priveste tratamentul fiscal al primelor de asigurare suportate de angajator inainte de incasarea sumei asigurate de catre salariat, mentionam ca sunt neimpozabile la nivelul salariatului sumele asigurate si orice alte drepturi acordate asiguratilor, din asigurarile de orice fel, potrivit legislatiei privind societatile de asigurare si supravegherea asigurarilor. 

In conformitate cu art 22 alin (3) litera k din codul fiscal, reprezinta cheltuieli cu deductibilitate limitată, cheltuielile cu primele de asigurare voluntară de sănătate, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 250 euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant.

Aplicatie:O societate comerciala a realizat in anul 2014 Venituri totale de 650.000 lei Cheltuieli totale de 520.000 lei. In cadrul acestor cheltuieli s-a inclus o suma de 20.000 lei reprezentand prime deasigurare suportate de angajator pentru cei 10 angajati ai sai in anul 2011, respectiv 2.000 lei pe angajat. Sa se determine suma deductibila a cheltuielilor cu primele de asigurare, stiind ca pentru cursul de schimb se foloseste valoarea de 1 euro= 4,5 lei.Suma deductibila = 250 euro *4.5 lei * 10 salariati =11.250 leiSuma nedeductibila = 8.750 lei.

11. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii locuintelor deserviciu

Conform codului fiscal art 22 alin (3) lit l reprezinta cheltuieli cu deductibilitate limitată, cheltuielile pentru funcţionarea, întreţinerea şi repararea locuinţelor de serviciu situate în localitatea unde se află sediul social sau unde societatea are sedii secundare,acestea fiind deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor construite prevăzute de Legea locuinţei nr. 114/1996, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, care se majorează din punct de vedere fiscal cu 10%

Conform Legii 114/1996 cu modificarile ulterioare locuinta de serviciu se defineste. ca fiind spatiul destinat angajatilor unei societati, acordat in conditiile contractului de munca. Locuintele de serviciu fac parte din patrimoniul agentilor economici si se inchiriaza angajatilor conform contractului de munca. Cheltuielile cu functionarea, intreginerea si repararea locuintelor de serviciu sunt deductibile limitat. Se calculeaza in limita corespunzatoare raportului dintre suprafetele construite prevazute de legea locuintei plus 10% si totalul suprafetei construite a locuintei de serviciu. Potrivit anexei nr. 1 din legea locuintelor 114/1996 pentru o singura persoana suprafata construibila maxim admisa este de 58 mp.

Aplicatie:O societate inregistreaza in 2014 cheltuieli cu intretinerea unei locuinte de serviciu in valoare totala de 16.000 lei. Suprafata construita este de 85 mp. Suprafata recunoscuta (58 +10%x58) = 63.8 mp. Cheltuiala deductibila fiscal 16.000 * 63.8% = 10208 lei.

12. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii unui sediu aflat in locuinta proprietate personalaIn cazul unei societati cu sediul aflat in locuinta unei persoane fizice, este necasar sa detina documente prin care se specifica suprafa folosita exclusiv pentru activitatea economica. Cheltuielile sunt deductibile in limita suprafetei folosita exclusiv pentru societate Conform art.21 alin.(3) lit.m din Legea 571/2003 privind Codul fiscal.  

Cheltuielile cu utilitatile sunt deductibile pe baza contractelor incheiate de proprietar cu furnizorul de servicii. 

Aplicatie:Sediul social al Societatii Alfa S.R.L. se afla in apartamentul proprietate personala al unei persoane fizice. Contractul de inchiriere este incheiat pentru o portiune din acesta de 70m2, intreaga suprafata a apartamentului fiind de 200 m2. Cheltuielile de functionare si intretinere sunt in suma de 1600 lei. Cheltuielile de functionare si intretinere sunt deductibile in baza raportului dintre Suprafata pusa la dispozitia proprietarului / Suprafata totala a apartamentului = 70m2/200m2=suprafata recunoscuta fiscal = 0.35Cheltuiala deductibila fiscal: 0.35 * 2800lei = 560 lei

13. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu combustibilul

Cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate exclusiv în scopul activităţii economice, cu o masă totală maximă autorizată care să nu depăşească 3.500 kg şi  care să nu aibă mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzând şi scaunul şoferului, aflate în proprietatea sau în folosinţa contribuabilului sunt deductibile in limita a 50%.Cheltuielile sunt integral deductibile in situaţia în care vehiculele respective se înscriu în oricare dintre următoarele categorii: 1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgenţă, servicii de pază şi protecţie şi servicii de curierat; 2. vehiculele utilizate de agenţii de vânzări şi de achiziţii; 3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru serviciile de taximetrie; 4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închirierea către alte persoane sau pentru instruire de către şcolile de şoferi; 5. vehiculele utilizate ca mărfuri în scop comercial. Cheltuielile care intră sub incidenţa acestor prevederi nu includ cheltuielile privind amortizarea. 

Aplicatie:Determinarea valorii nedeductibile a cheltuielilor cu întreţinerea şi reparaţiile aferente unui 

vehicul care nu este utilizat exclusiv în scopul activităţii economice- cheltuielile cu întreţinerea şi reparaţiile - 2.000 lei,- partea de TVA nedeductibilă - 240 lei,- baza de calcul al valorii nedeductibile a cheltuielilor cu întreţinerea şi reparaţiile2.240 lei (2.000 + 240)- valoarea nedeductibilă a cheltuielilor cu întreţinerea şi reparaţiile2.240 x 50% = 1.120 lei

14. Studiu de caz privind regimul fiscal al dobanzilor

Dobânzile şi pierderile din diferenţe de curs valutar, în legătură cu împrumuturile obţinute direct sau indirect de la bănci internaţionale de dezvoltare şi organizaţii similare, menţionate în norme, şi cele care sunt garantate de stat, cele aferente împrumuturilor obţinute de la instituţiile de credit române sau străine, instituţiile financiare nebancare, de la persoanele juridice care acordă credite potrivit legii, precum şi cele obţinute în baza obligaţiunilor admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată sunt deductibile integral la calculul profitului imozabil.

În cazul împrumuturilor obţinute de la alte entităţi, cu excepţia celor prevăzute ai sus, dobânzile sunt deductibile limitat.

Cheltuielile deductibile cu dobanda sunt imitate la: - nivelul ratei dobanzii de referinta a Bancii Nationale a Romaniei, corespunzatoare ultimei luni din trimestru, pentru imprumuturile in lei; si

 - nivelul ratei dobânzii anuale de 9%, pentru împrumuturile în valută. Acest nivel al ratei dobânzii se aplică la determinarea profitului impozabil aferent anului fiscal 2004. Nivelul ratei dobânzii pentru împrumuturile în valută se actualizează prin hotărâre a Guvernului.

Valoarea cheltuielilor cu dobanzile care depaseste nivelul de deductibilitate de mai sus este nedeductibila, fara sa mai fie luata in calcul in perioadele urmatoare. De asemenea, dupa determinarea acestor limite, se determina gradul de indatorare. 

Cheltuielile cu dobanzile sunt integral deductibile in cazul in care gradul de indatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de indatorare a capitalului se determina ca raport intre capitalul imprumutat cu termen de rambursare peste un an si capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la inceputul anului si sfarsitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit.

Aplicatie: O societate datoreaza dobanzi in valoare de 9400 lei pentru un imprumut primit de la un asociat.Rata dobanzii este de 9.25%, cu 3% mai mare decat nivelul ratei de referinta a BNR (6.25%). Gradul de indatorare este de 3,2

La nivelul ratei dobanzii aplicate BNR, cheltuiala cu dobanda ar fi fost:( 9400*6.25%)/9.25%=6351 leiCheltuiali cu dobanda nedeductibile, cu posibilitate de reportare ulterioara = 6351 leiCheltuieli cu dobanda nedeductibile, fara posibilitate de reportare=9400-6351=-3049 leiAceste cheltuieli se reporteaza pentru a fi recuperate in perioada in care gradul de indatorare va fi mai mic de 3.

15. Studiu de caz privind regimul fiscal al diferentelor de curs valutar:

Din punct de vedere fiscal, veniturile sau cheltuielile din diferente de curs valutar sunt luate in calcul la determinarea venitului impozabil, potrivit prevederilor din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare. Diferentele favorabile de curs valutar, rezultate in urma evaluarii creantelor si datoriilor in valuta, precum si a evaluarii disponibilitatilor valutare sunt venituri impozabile la calculul profitului impozabil. 

Diferentele nefavorabile de curs valutar, rezultate in urma evaluarii creantelor si datoriilor in valuta, precum si a evaluarii disponibilitatilor valutare, sunt cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil intrucat sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile. 

Aplicatie:La data de 1 decembrie 2014 s-au facturat catre clientilor externi produse in valoare 10.000 EUR. Data la care se incaseaza aceasta suma este 1 martie 2015. 

Evolutia cursului valutar este urmatoarea: la data facturarii = 4.09 lei/EUR la 31.12.2014 BNR = 4.15lei/EUR la 01.03.2015 BNR = 4.3 lei/EUR Intrucat in anul 2014 societatea a aplicat prevederile HG 704/1993, operatiunile s-au Inregistrat in contabilitate conform acestor reglementari. a) Reflectarea in contabilitate in anul 2014 a creantei in valuta (10.000EUR x 4.09lei/EUR= 40.900 

lei) la data facturari; 411=701   40.900 lei  b) Reflectarea in contabilitate la sfarsitul anului 2014 a creantei in valuta evaluate la cursul BNR afisat la sfarsitul anului.

Evaluarea creantelor cu diferenta de curs valuara la 31 dec. 2014 este la 10.000 EUR x 4.15 lei/EUR = 41.500 lei, rezulta o diferenta de curs = 41.500 – 40.900 = 600 lei 

411  = 765      600 lei diferenta de curs valutar favorabila

 La 1 martie 2015 se Incaseaza creanta (10.000EUR * 4.3 lei / EUR = 43.000 lei, de unde rezulta diferente de curs de la 1 martie 2015 pana la data decontarii de = 43.000 – 41.500 = 1.500 lei 

5124 = %     43.000 lei            411  41.500 lei            765    1.500 lei;

  16. Studiu de caz privind regimul fiscal al minusurilor de inventar

In cazul in care la inventariere se constata un minus aceasta cheltuiala este nedeductibila la determinarea impozitului pe profit, conform art. 21 alin. (4) lit. c) din Codul fiscal, daca stocul nu a fost asigurat. In cazul in care stocul este asigurat, cheltuiala este deductibila fiscal.In cazul in care se efectueaza o imputatie, valoarea imputatiei se efectueaza la costul de inlocuire a stocului la care se adauga TVA, conform OMFP 2861/2009 privind inventarierea. In acest caz, cheltuiala cu stocul de marfa este nedeductibila fiscal, iar venitul este neimpozabil, conform art. 20 lit. c) din Codul fiscal.

Aplicatie:La inventariere se constata un minus de produse finite de 130 lei care se imputa gestionarului, la valoare de 150 lei plus TVA 24%. Suma se incaseaza ulterior in numerar. Stocul de produse finite nu este asigurat. 

                  711                    =              345                                           130 leiVenituri aferenete costurilor                Stocurilor de produse 

Produse finite

-Imputarea către vânzător a minusului de inventar:                  4282                     =               7581                                     150 leiAlte creanţe în legătură              Venituri din despăgubiri,       cu personalul                        amenzi şi penalităţi                   4282                     =                   4427                                   36  lei  Alte creanţe în legătură                       TVA colectată            cu personalul

-Reţinerea debitului pe statul de salarii :                   421                     =                   4282                                 186 leiPersonal – salarii datorate               Alte creanţe în legătură                                                            cu personalul

Activele constatate minus in gestiune se scot din evidenta la data constatarii lipseia cesteia, iar cheltuiala nu este deductibila fiscal la calculul impozitului pe profit deoarece nu a fost asigurata.

17. Studiu de caz privind regimul fiscal al TVA aferenta bunurilor acordate salariatilor

Conform art. 128 alin. (4) lit. b) din Codul fiscal, este asimilata livrarilor de bunuri efectuate cu plata preluarea de catre o persoana impozabila a bunurilor mobile achizitionate sau produse de catre aceasta pentru a fi puse la dispozitie altor persoane in mod gratuit, daca taxa aferenta bunurilor respective sau partilor lor componente a fost dedusa total sau partial.

Astfel, daca la achizitia produselor acordate gratuit salariatilor societatea deduce TVA, acordarea acestora salariatilor este asimilata unei livrari de bunuri efectuata cu plata in conformitate cu prevederile art. 128 alin. (4) lit. b) din Codul fiscal.

In acest caz, conform art. 137 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, baza de impozitare a taxei pe valoare adaugata o constituie pretul de cumparare al produselor sau al unor bunuri similare ori, in absenta unor astfel de preturi de cumparare, pretul de cost, stabilit la data livrarii.

Pentru aceasta livrare de bunuri catre sine societatea va emite o autofactura in conformitate cu prevederile art. 155 alin. (7) din Codul fiscal.

TVA aferenta produselor acordate ca avantaje in natura se include in cheltuieli:         635            =                     4427 "Cheltuieli cu alte impozite, taxe          "TVA colectata"         si varsaminte asimilate"

In conformitate cu prevederile art. 21 alin. (4) lit. d) din Codul fiscal, nu sunt deductibile la determinarea profitului impozabil cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor acordate salariatilor sub forma unor avantaje in natura, daca valoarea acestora nu a fost impozitata prin retinere la sursa.

Aplicatie:Societatea comerciala Alfa achizitioneaza pentru salariati cate un halat, pentru cei care lucreaza in laborator. Costul fiecarui halat este de 50 lei plus TVA. Fiecare salariat in parte suporta 30% din costul halatelor.

Inregistrarea halatelor %  =        401    62 lei303                    50 lei 4426                 12 leiHalatele sunt date in folosinta salariatilor, fiecare salariat plateste pentru halat 30%*50 =15 plus TVA.461 =  %            18,6 lei           7588        15 lei           4427        3,6 leiHalatele se scad din gestiunea societatii  603 =303    50 lei

18. Studiu de caz privind regimul fiscal al platilor realizate in favoarea actionarilor

Cheltuielile facute in favoarea actionarilor sau asociatilor, altele decat cele generate de plati pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la pretul de piata pentru aceste bunuri sau servicii, nu sunt cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit. (Art22 alin (4) lit e din Codul Fiscal). Ba mai mult acestea sunt tratate ca dividende ridicate de catre actionar pentru care acesta datoreaza impozit pe dividende.

Aplicatie:O societate comerciala ii plateste actionarului sau chiria pe luna august 2012 in valoare de 3.000 lei (fara TVA). Cheltuielile nu sunt deductibile pentru societate si vor fi tratate ca dividente pentru actionar. Actionarul datoreaza impozitul aferent de 16%x  3.000 + 24% = 595 lei

Inregistrarea facturii de chirie: % = 401 3.720 lei

612                       3.000 lei4426                        720 lei

Plata facturii de chirie 401=5121      3.720 lei

Inregistrarea pe chetuieli a TVA dedus pentru chiria platita asocitatului.

 635=4427  720 lei

Stabilirea impozitului pe dividende   6588=446   595 lei

Suma de 595 lei trebuie retinuta de la asociat. Cheltuielile inregistrate in ct. 612 si ct. 635 sunt cheltuieli nedeductibile pentru societate. In cazul in care suma de 595 de lei inregistrata in ct. 6588 Alte cheltuieli de exploatare este suportata de societate si aceasta este considerata cheltuiala nedeductibila.

19. Studiu de caz privind regimul fiscal al tranzactiilor care nu au la baza un document justificativ

Cheltuielile inregistrate in contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau intrarii in gestiune, dupa caz, potrivit normelor, sunt  cheltuieli nedeductibile (Art22 alin (4) lit f din Codul Fiscal)

Aplicatie: La intoarcerea din delegatie, un salariat nu aduce factura si chitanta de  cazare de la hotel, desi in decontul de cheltuieli este trecuta contravaloarea acesteia, de 420 lei.Suma de 420 lei reprezinta o cheltuiala nedeductibila la calculul impozitului pe profit, neavand la baza document justificativ.

20. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor aferente veniturilor neimpozabile

Cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile,cu exceptia celor prevazute la art. 20 lit. D din codul fiscal,  nu sunt deductibile la calculul impozitului pe profit. Aceste cheltuieli sunt efectuate in scopul realizarii de venituri neimpozabile, cu exceptia celor privind: venituri din dividende care nu au cheltuieli aferente venituri din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere venituri din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.

Aplicatie:O societate comerciala, are ca obiect de activitate producerea de echipamente. In 2014 a realizat venituri: Venituri din vanzarea de produse: 350.000 leiVenituri din contractele de service a produselor vandute: 15.000 leiVenituri din provizioane de buna executie: 25.000 leiVenituri din provizioane pentru litigii: 10.000 leiVenituri din dividende primite de la o PJ romana: 60.000 leiVenituri din dividende primite de la o PJ straina: 100.000 leiVenituri din diferente de curs aferente titlurilor de participatie: 75.000 leiVenituri din ajustari pentru deprecierea creantelor clienti: 80.000 lei.Total Venituri: 715.000 lei.Total venituri neimpozabile: Venituri din provizioane pentru litigii + Venituri din dividende primite de la o Pj romana + Venituri din diferente de curs aferente titlurilor de participatie = 10.000 + 60.000 + 75.000 = 145.000 lei

21. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de consultant si management

Cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestari de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestarii acestora in scopul desfasurarii activitatii proprii si pentru care nu sunt incheiate contracte, sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit:

Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiţii:- serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părţi sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piaţă sau orice alte materiale corespunzătoare;- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate.

 Aplicatie:Societatea Afla prezinta la sfarsitul semetrului I din anul 2015 urmatoarele date:Cheltuieli totale 160.000 lei, din care cheltuieli de management 50.000 lei.Venituri totale de 365.000 lei. Cheltuielile de management au la baza, documente justificative, rapoarte de lucru, procese verbale doar pentru suma de 30.000 lei. Pentru diferenta de 20.000 lei exista contract si factura dar nu pot fi dovedide aceste servicii. Rezulta ca  cei 20.000 lei sunt nedeductibili la calculul impozitului pe profit.  

22. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu creantele neincasate

Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri,  in urmatoarele cazuri: - procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti; - debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori; - debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara succesor;- debitorul inregistreaza dificultati financiare majore care ii afecteaza intreg patrimoniul. 

Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, pentru partea neacoperita de provizion, potrivit art. 22, precum si pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, sunt cheltuieli nedeductibile.  In aceasta situatie, contribuabilii care scot din evidenta clientii neincasati sunt obligati sa comunice in scris acestora scoaterea din evidenta a creantelor respective, in vederea recalcularii profitului impozabil la persoana debitoare, dupa caz;

Aplicatie:O societate comerciala produce si vinde produse finite catre clientul Beta. Valoarea facturii este de 50.000 lei + Tva.Intocmirea facturii: 411=% 62.000 lei 707 50.000 lei4427      12.000 lei Deoarece riscul de neincasare este mare, se constituie provizion pentru creanta incerta de 100 % din valoarea facturii. 4118=411 62.000 lei6814=491  62.000 lei  In cazul in care clientul achita factura, anularea provizionului constituit se face prin trecerea acestuia pe venituri. 5121=4118  62.000 lei  491=7814   62.000 lei

In cazul constituirii de provizioane pentru creantele incerte, in litigiu, contribuabilul are dreptul la deducerea acestora, numai In conformitate cu prevederile Codului fiscal, adica 30% pentru provizioanele constitite incepand cu 01.01.2006.7814 impozabil = 30%*62.000 = 18.600 lei7814 neimpozabil = 70%*62.000 =43.400 lei.Daca se decide trecerea pe pierdere a creantelor incerte: 654=4118  62.000 lei491=7814  62.000 leiCheltuielile inregistrate cu aceasta ocazie sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit.654 deductibil =18.600 lei654 nedeductibil =43.400 lei.In cazul in care se declara falimetul clientul conform unei hotarari judecatoresti, se emite factura de ajustare.654=4118      50.000 lei4118=4427 - 12.000 lei491=7814           62.000 leiAceste cheltuieli sunt pierderile din creantele incerte si sunt deductibile integral.7814 impozabil =18.600 lei7814 neimpozabil= 43.400 lei.

23. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu sponsorizarea.

Cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat şi cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii; contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificările şi completările ulterioare, şi ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi cei care acordă burse private, potrivit legii, sunt nedeductibile, dar scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente în limita minimă precizată mai jos:a) 3 la mie din cifra de afaceri; pentru situaţiile în care reglementările contabile aplicabile nu definesc indicatorul «cifra de afaceri» această limită se determină potrivit normelor;b) 20% din impozitul pe profit datorat.

Sumele care nu sunt scăzute din impozitul pe profit, potrivit prevederilor prezentei litere, se reportează în următorii 7 ani consecutivi. Recuperarea acestor sume se va efectua în ordinea înregistrării acestora, în aceleaşi condiţii, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit.

Aplicatie:O societate comerciala platitoare de impozit pe profit, incheie un contract de sponsorizare conform legii sponsorizari, in calitate de sponsor, in valoarea de 3.500 cu un camin de batrani.La finalul trimestrului III, societatea prezinta urmatoarea situatie financiara:Venituri din vanzarea marfurilor = 750.000 lei; Venituri financiare = 3.500 lei; Cifra de afaceri = 750.00 lei; Cheltuieli privind marfurile = 610.000 lei; Cheltuieli cu personalul = 74.000 lei; Alte cheltuieli de exploatare = 7.000 lei;Din care cheltuieli cu sponsorizarea 3.500 lei;Total cheltuieli = 694.500 lei;Impozitul pe profit = 753.500 – 694.500 + 3.500 = 62.500 lei; 62.500 * 16% = 10.000 lei3 ‰; Cifra de afaceri = 2.250 lei;20 % Impozit pe profit = 2.000 lei;Creditul fiscal de sponsorizare = MIN (3500; 2250; 2000) = 2000 lei

Acest credit fiscal de sponsorizare miscoreaza valoarea impozitului pe profit datorat in trimestru III cu 2.000 lei.62.500 – 2.000 = 60.500 lei impozit pe profit datorat.

24. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor care provin din documente de la terti inactivi fiscal.

Cheltuielile înregistrate în evidenţa contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, reprezinta cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit.

Aplicatie:O societate primeste o factura de la un furnizor, in valoare de 300 lei. In urma unor verificari, s-a constatat ca respectivul furnizor figura pe site-ul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala ca si contribuabil inactiv. Sa se calculeze care este limita deductibilitate. Cheltuielile inregistrate in evidenta contabila care au la baza un document emis de un contribuabil inactiv nu sunt deductibile la calcul impozitului pe profit. Rezulta cheltuieli totale nedeductibile = 300 lei.  25. Studiu de caz privind regimul fiscal al cotizatiilor catre organizatiile profesionale

Conform Legii 571/2003 privind Codul Fiscal, sunt considerate cheltuieli deductibile urmatoarele: taxele de inscriere, cotizatiile si contributiile obligatorii, reglementate de actele normative in vigoare, precum si contributiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munca, 

Intră sub incidenţa prevederilor art. 21 alin. (2) lit. g) din Codul fiscal cheltuielile cu taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile obligatorii, stabilite prin acte normative, de practicare a unor profesii cum sunt: expert contabil, contabil autorizat, arhitect, medic, auditor financiar, avocat, notar şi altele asemenea.

Aplicatie:Societatea ALFA, societate de expertiza contabila, platitoare de impozit pe profit, achita in anul 2014, o cotizatie obligatorie catre CECCAR in valoare de  3.000 lei.Rezulta ca, cotizatia pentru CECCAR de 3.000 lei este integral deductibila.

26. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu amortizarea contabila si fiscalIn general, prin amortizare se intelege alocarea sistematica, pe cheltuieli de exploatare, a valorii unui activ imobilizat pe durata de utilizare economica a acestuia.Cheltuiala cu amortizarea reprezinta o cheltuiala nemonetara si are ca efect diminuarea rezultatului perioadei.In practica se utilizeaza atat amortizarea din punct de vedere contabil, cat si cea din punct de vedere fiscal.Amortizarea fiscala are ca efect diminuarea rezultatului fiscal.

Aplicatie:O intreprindere are ca obiect de activitate fabricarea de utilaje pentru constructii. In data de 29.03.2007, a achizitionat un utilaj (strung) in vederea utilizarii acestuia in activitatea de productie. Valoarea utilajului, conform facturii de achizitie, a fost de 210.000 lei. Data punerii in functiune: 01.04.2007.Durata de utilizare economica, stabilita de societate, este de 5 ani de la data punerii in functiune.Atat in scopuri contabile, cat si in scopuri fiscale, societatea utilizeaza metoda de amortizare liniara.

Din punct de vedere contabil: Utilajul achizitionat reprezinta imobilizare corporala si se inregistreaza in cadrul grupei 21 a Planului de conturi, in categoria instalatiilor tehnice (echipamente tehnologice). Inregistrarea in contabilitate a utilajului (strungului):                 %                    =                   404                                       249.900               2131                          Furnizori de imobilizari                     210.000   Echipamente tehnologice(masini, utilaje si instalatii de lucru)              4426                                                                                    39.900  T.V.A. deductibila                                Inregistrarea lunara a cheltuielilor cu amortizarea utilajului, in valoare de 3.500 lei (210.000 lei/ 5 ani/12 luni), pe durata de utilizare economica a acestuia, incepand cu data punerii in functiune:                6811              =                    2813                                              3.500Cheltuieli de exploatare    Amortizarea instalatiilor, mijloacelor   privind amortizarea         de transport, animalelor si plantatiilor       imobilizarilor

Din punct de vedere fiscal:

Utilajul achizitionat (strungul) reprezinta mijloc fix, iar amortizarea fiscala lunara a acestuia se determina in functie de durata normala de utilizare, care se stabileste conform Catalogului privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe, aprobat prin Hotararea Guvernului nr. 2.139/2004.Astfel, potrivit Catalogului, elementul strung se regaseste in cadrul: grupei 2 Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii subgrupa 2.1 Echipamente tehnologice (masini, utilaje si instalatii de lucru) clasa 2.1.5 Masini, utilaje si instalatii pentru constructii de masini si prelucrarea metalului subclasa 2.1.5.2 Strunguri ....... Acestui cod de identificare (2.1.5.2 Strunguri ...) ii corespunde o durata normala de functionare cuprinsa in intervalul 8-2 ani. In vederea determinarii amortizarii fiscale, societatea utilizeaza o durata normala de functionare de 8 ani.Amortizarea fiscala lunara este in suma de 2.188 lei, calculata astfel:210.000 lei/ 8 ani/ 12 luni Amortizarea fiscala anuala: 26.256 lei.In consecinta, societatea inregistreaza in situatiile financiare o amortizare anuala de 42.000 lei (3.500 lei x 12 luni), care reprezinta amortizare contabila. Deoarece amortizarea contabila (42.000 lei) > amortizarea fiscala (26.256 lei), diferenta dintre cele doua valori (15.744 lei) reprezinta cheltuiala nedeductibila, din punct de vedere fiscal.

27. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor de garantii de bunua executie acordate clientilor

Provizioanele pentru garanţii de bună execuţie acordate clienţilor se constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate, lucrările executate şi serviciile prestate în cursul trimestrului respectiv pentru care se acordă garanţie în perioadele următoare, la nivelul cotelor prevăzute în contractele încheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevăzut în tariful lucrărilor executate ori serviciilor prestate.Pentru lucrările de construcţii care necesită garanţii de bună execuţie, conform prevederilor din contractele încheiate, astfel de provizioane se constituie trimestrial, în limita cotelor prevăzute în contracte, cu condiţia reflectării integrale la venituri a valorii lucrărilor executate şi confirmate de beneficiar pe baza situaţiilor de lucrări.

Înregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garanţiile de bună execuţie se face pe măsura efectuării cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea perioadei de garanţie înscrise în contract.

Aplicatie:Societatea Delta S.R.L inregistreaza veniturile realizate din valoarea bunurilor, lucrarilor executate si serviciilor prestate pentru care s-au acordat garantii de 5% din valoarea contractului. Perioada de garantie este de 24 luni. Valoarea contactului este de 250.000 lei. Suma se retine din factura si se va achita la finalizarea perioadei.Valoarea garantiei = 250.000 * 5% = 12.500 lei.411=% 310.000 lei707 250.000 lei4427 60.000 leiEvidentierea garantiei: 2678=411     12.500 lei  Societatea poate constituii un provizion pentru garantie: 

6812 = 15121  2.500 lei cheltuieli de exploatare  Provizioane pt garantii .

privind provizioanele acordate clientilorAceasta cheltuiala este deductibila fiscal conform codului fiscal. La sfarsitul contractului, societatea va relua acest provizion la venituri dupa incasarea sumei.

1512  =  7812  12.500 lei Provizioane pentru garantii  Venituri din provizioane pentru  garantii  

28. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor pentru deprecierea clientilor-insolventa

Conform codului fiscal sunt cheltuieli nedeductibile, pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau în litigiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion, potrivit art. 22, precum şi pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau în litigiu, neîncasate, în alte situaţii decât cele prevăzute la art. 21 alin. (2) lit. n). În această situaţie, contribuabilii care scot din evidenţă clienţii neîncasaţi sunt obligaţi să comunice în scris acestora scoaterea din evidenţă a creanţelor respective, în vederea recalculării profitului impozabil la persoana debitoare, după caz;

Din punct de vedere fiscal, conform Codului fiscal , sunt deductibile provizioanele constituite in limita unui procent de 20% incepand cu data de 1 ianuarie 2004, 25% incepand cu data de 1 ianuarie 2005, 30% incepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili si care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:1. sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004;2. sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei;3. nu sunt garantate de alta persoana;4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;5. au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului;

De asemenea sunt deductibile ajustarile constituite in limita unui procent de 100% dinvaloarea creantelor asupra clientilor, care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:1. sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007;2. creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata procedura dedeschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceastasituatie;3. nu sunt garantate de alta persoana;4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;5. au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului.

Aplicatie:O societate comerciala Alfa, comercializeaza utilaje. Aceasta vinde catre partenerul Beta in ianuarie 2014 un utilaj in valoare de 32.000 lei plus TVA. Factura ramane neincasata iar in octombrie 2014, societatea Alfa este anuntata ca s-a inceput procedura de insolventa. 

Emiterea facturii:411 = %  39.680 lei

    707       32.000 lei4427              7.680 lei

 Incertitudinea neincasarii: 4118 = 411      39.680 lei Clienti incerti  ClientiAjustarea valorii creantei ca urmare a riscului de neincasare 6814=491     39.680 lei. In cazul in care societatea Beta achita factura, Afla reia provizionul la venituri: 411 =  4118   39.680 leiClienti     Clienti incerti5121 =   411   39.680 leiConturi la banci    Clienti 491 = 7814    39.680 leiAjustare pt deprecierea Venituri din exploatare creantelor In cazul in care insolventa se finalizeaza cu faliment si societatea nu reuseste sa incaseze creanta, se inregistreaza o pierdere: 491=7814   39.680 lei Ajustare pt depreciereaVenituri din exploatarecreantelor: % =4118   39.680 lei654 32.000 lei 4426  7.680 lei Daca procedura de faliment a fost inchisa in baza unei hotarari judecatoresti, societatea Alfa poate deduce cheltuiala cu pierderea la calcularea impozitului pe profit.

29. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor pentru deprecierea clientilor-vechime

Codul fiscal trateaza creantele neincasate sub doua aspecte:- cheltuielile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate- si cele inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate.

Cheltuielile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate sunt cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit, pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, in urmatoarele cazuri: 1. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;2. debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;3. debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara succesor;4. debitorul inregistreaza dificultati financiare majore, care ii afecteaza intregul patrimoniu.

Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate sunt deductibile doar pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit Codului Fiscal. 

Diferentierea dintre provizionul pentru deprecierea creantelor si provizionul pentru litigii, prezentat anterior, este facuta de recunoasterea de catre client/debitor a datoriei. 

Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata, sau in cazul constatarii deprecierii ireversibile a creantei, trecandu-se contravaloarea acesteia pe cheltuieli. In cazul creantelor in valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora. Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele 

incerte sau in litigiu neincasate, inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit Codului fiscal.

Aplicatie:Societatea comerciala Alfa vinde marfuri in valoare de 20.000 plus TVA clientului Beta. Societatea Beta nu mai poate achita marfurile catre furnizor si intra in procedura defaliment. Societatea Alfa inregistreaza vanzarea marfii 4111 =  %      24.800 lei707 20.000 lei   4427   4.800 leiInregistrare ajustare pt deprecierea creantei 6814 = 491 24.800 leiCurtea pronunta falimentul societatii Beta, inregistrarea pe care societatea Alfa o face: 654=4118 24.800 lei Alfa scoate din gestiune clientul        % = 4118   24.800 lei 654  20.000 lei 4426  4.800 lei Anularea provizionului constituit 491=7814  24.800 lei Venitul astfel constituit reprezinta venit neimpozabil la caculul impozitul pe profit intrucat chetuiala cu ajustarea provizionul a fost nedeductibila fiscal la constituire, sau daca a fost deductibila doar 30 % atunci in mod corespunzator si 30% din venit este impozabil, iar 70% este neimpozabil. La pronuntarea falimentului – anularea creantei se face astfel: Scoaterea din gestiune a clientului pe baza de hotarare AGA, CA, Asociat unic: 654 = 4118 cheltuiala deductibila fiscal 20.000  lei  Ajustare TVA 4426= 4118 4.800 lei Anulare provizion: 491=7814 – venit neimpozabil 24.800 lei

30. Studiu de caz privind regimul fiscal al contractului de fiducie.

In cazul contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in care constituitorul are si calitatea de beneficiar, se aplica urmatoarele reguli:a) transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar nu este transfer impozabil in intelesul prezentului titlu;b) fiduciarul va conduce o evidenta contabila separata pentru masa patrimoniala fiduciara si va transmite trimestrial catre constituitor, pe baza de decont, veniturile si cheltuielile rezultate din administrarea patrimoniului conform contractului;c) valoarea fiscala a activelor cuprinse in masa patrimoniala fiduciara, preluata de fiduciar, este egala cu valoarea fiscala pe care acestea au avut-o la constituitor;d) amortizarea fiscala pentru orice activ amortizabil prevazut in masa patrimoniala fiduciara se determina in continuare in conformitate cu regulile prevazute la art. 24, care s-ar fi aplicat la persoana care a transferat activul, daca transferul nu ar fi avut loc.In schimb, in cazul contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in care calitatea de beneficiar o are fiduciarul sau o terta persoana, cheltuielile inregistrate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar sunt considerate cheltuieli nedeductibile.