Facultatea de Ştiin Ńe Economice Bucureşti Programul de Studii: CIG Anul de studii: 2017_2018

„Auditul financiar” Titular disciplina : Prof. univ. dr. Doina Dascălu

1. ConŃinutul tematic al cursului (programă), 1. Conceptul de audit financiar. Organizarea activităŃii de audit financiar şi exercitarea

independentă a profesiei de auditor financiar

2. Responsabilitatea managementului şi guvernanŃei entităŃii economice auditate pentru

situaŃiile financiare

3. Obiective şi principii generale care guvernează un angajament de audit al situaŃiilor

financiare. Angajamentul de audit

4. Frauda şi eroarea în auditul situaŃiilor financiare. Planificarea auditului situaŃiilor

financiare

5. Probe de audit. Procedee şi tehnici folosite în audit

6. Auditarea situaŃiilor financiare anuale

7. Conceptul de audit public intern. Întocmirea raportului de audit

2. Bibliografie minim ă obligatorie 1. Preda Bianca, Hurloiu Lăcrămioara - Reglementări şi proceduri actuale privind

auditul financiar-contabil Editura FundaŃiei România de Mâine, Bucureşti, 2013

2. Hurloiu Lăcrămioara, Preda Bianca şi colectivul - Documentele financiar contabile –

Management, control, audit, clasificare şi securitate, Editura Print-Caro, Chişinău

2014

3. Preda Bianca, Hurloiu Lăcrămioara - Auditul financiar-contabil, Chisinau, 2012

4. ISA – Standardele InternaŃionale de Audit, 2008, www.cafr.ro

5. Boulescu Mircea, Bârnea Corneliu, Audit financiar, EdiŃia a III-a, Editura FundaŃiei

România de Mâine, Bucureşti, 2007;

6. Boulescu , Mircea , Audit financiar – entităŃi economice, Editura Tribuna Economică,

Bucureşti, 2007;

7. Nica Dumitru (coordonator), Evaluarea întreprinderii, Editura FundaŃiei România de

Mâine, Bucureşti, 2007;

8. Dănescu Tatiana, Audit financiar:convergenŃe între teorie şi practică, Editura

IRECSON, Bucureşti, 2007;

9. Boulescu, Mircea, Bârnea Corneliu, Audit financiar, Editura FundaŃiei România de

Mâine, Bucureşti, 2006;

10. Camera Auditorilor Financiari din România, Ghid privind unele reglementări ale

profesiei de auditor, Editura C.N.I. Coresi, Bucureşti, 2006;

11. DobroŃeanu Camelia Liliana, DobroŃeanu LaurenŃiu, Audit extern: raŃionament

profesional între naŃional şi internaŃional – studii aplicative, Editura InfoMega,

Bucureşti, 2005;

12. Arens Alvin, Loebbecke James, Elder Randal, Beasley Mark, Audit – o abordare

integrată, EdiŃia a VIII-a, Editura ARC, Bucureşti, 2003;

CAPITOLUL 1

CONCEPTUL ŞI CATEGORIILE DE AUDIT 1.1. Conceptul de audit

Prin audit se înŃelege: a) examinarea/cercetarea, profesionistă şi obiectivă, de către o persoană competentă şi

independentă, a unei informaŃii, activităŃi sau operaŃiuni, a probităŃii şi credibilităŃii tranzacŃiilor economice, precum şi a reprezentărilor financiare şi contabile, cu scopul de a:

– aprecia fiabilitatea ori eficienŃa sistemelor şi procedurilor unei entităŃi economice; – produce o judecată motivată şi independentă, cu referinŃă la normele de evaluare; – obŃine o concluzie şi o opinie rezonabilă şi independentă, prin raportarea la un criteriu sau

standard; b) procesul desfăşurat de auditori – persoane fizice sau juridice legal autorizate – prin care se

analizează şi evaluează, profesionist, informaŃii privind o entitate, prin tehnici şi procedee specifice, în vederea obŃinerii de dovezi numite probe de audit. Pe baza probelor de audit, auditorii emit în raportul de audit o opinie responsabilă şi independentă, prin apelarea la criterii de evaluare care rezultă din reglementările legale sau din buna practică recunoscută unanim în domeniul în care îşi desfăşoară activitatea entitatea auditată.

Procesul de audit, numit şi misiune de audit, se derulează pe bază de standarde naŃionale1 sau internaŃionale.

Obiect al auditului pot fi: entităŃi economice, programe, activităŃi, tranzacŃii, operaŃiuni. Evaluarea şi interpretarea rezultatelor obŃinute se efectuează, în condiŃiile existente, prin luarea

în considerare a criteriilor de evaluare, care au la bază: – referinŃe contabile identificate, respectiv norme contabile naŃionale sau internaŃionale sau

recunoscute unanim în domeniu; – principiile sănătoase de management, respectiv buna practică managerială recunoscută de

specialişti în domeniu.

1.2. Categorii de audit

În raport cu obiectivul şi aria de aplicabilitate, auditul poate fi: de conformitate sau legalitate, de atestare financiară, al performanŃelor sau rezultatelor, operaŃional de gestiune etc.

1.2.1. Auditul conformităŃii sau legalităŃii

Auditul conformităŃii sau legalităŃii: a) Înseamnă examinarea evidenŃelor financiare ale entităŃii economice pentru a determina dacă

se respectă anumite proceduri, reguli sau norme definite de o autoritate superioară. b) Cuprinde atestarea responsabilităŃii financiare a entităŃii economice. c) Presupune examinarea şi evaluarea înregistrărilor financiare şi exprimarea opiniilor asupra

situaŃiilor financiare. d) Constă în auditul: – sistemelor şi tranzacŃiilor financiare, respectiv evaluarea confor-mităŃii cu statutele şi

reglementările în vigoare; – controlul intern şi al funcŃiilor acestuia; – onestităŃii şi al caracterului adecvat în legătură cu deciziile administrative luate în cadrul

entităŃii economice auditate. e) Are ca scop de a determina dacă entitatea examinată respectă anumite proceduri, reguli sau

reglementări definite de o autoritate supraordonată. Auditul conformităŃii are şi scopul de a determina dacă: – personalul contabil respectă procedurile contabile; – se respectă clauzele juridice prevăzute în acordurile contractuale sau cu băncile şi cu alŃi

creditori. Rezultatele auditului conformităŃii se raportează cu prioritate managementului entităŃii auditate,

dar şi utilizatorilor externi. Spre deosebire de utilizatorii externi, managerii entităŃii auditate sunt prioritar interesaŃi de

gradul de conformitate cu anumite proceduri şi norme prestabilite. Pentru acest considerent, auditul conformităŃii se efectuează atât de auditorii interni angajaŃi ai entităŃii economice cât şi de auditori financiari externi independenŃi.

De exemplu: pentru auditul conformităŃii privind determinarea respectării condiŃiilor impuse de bancă în vederea continuării contractului de împrumut se au în vedere următoarele:

– criterii predefinite: clauzele contractului de împrumut; – informaŃii: evidenŃele contabile ale entităŃii economice; – probe disponibile: situaŃiile financiare şi calcule efectuate de auditor. Auditul conformităŃii se concepe, astfel încât să ofere o asigurare rezonabilă privind detectarea

prezentărilor semnificativ eronate care rezultă din nerespectarea prevederilor contractelor sau

1 Standardul naŃional de audit este un set de standarde privind activitatea de audit definite prin lege

sau alte reglementări sau de către o autoritate competentă la nivel naŃional, a căror aplicare şi satisfacere este obligatorie pentru efectuarea unui audit sau a serviciilor conexe.

acordurilor de subvenŃionare cu impact semnificativ şi direct asupra situaŃiilor finan-ciare. Auditorul efectuează proceduri suplimentare dacă îi sunt puse la dispoziŃie informaŃii care ar putea indica o posibilă nerespectare a unor asemenea prevederi, cu impact indirect, dar semnificativ asupra situaŃiilor financiare.

1.2.2. Auditul de atestare financiară – audit financiar

Auditul conformităŃii se derulează concomitent cu auditul de atestare financiară sub denumirea generică de AUDIT FINANCIAR . Auditul de atestare financiară constă în exprimarea opiniei asupra rapoartelor financiare şi în furnizarea de credibilitate asupra situaŃiilor financiare. Se atestă sau nu se atestă, dacă declaraŃiile financiare prezintă corect situaŃia financiară şi tranzacŃiile entităŃii economice.

Auditul financiar este: a) o examinare independentă (o expresie de opinie) a situaŃiilor financiare efectuată de un

auditor, în conformitate cu orice obligaŃie statutară relevantă; b) un aport de credibilitate asupra informaŃiilor contabile publicate de entitatea economică. Pentru persoane exterioare entităŃii economice, avizul sau opinia unui profesionist contabil

independent (auditor financiar) asupra documentelor financiare ale entităŃii economice constituie cea mai bună indi-caŃie privind gradul de încredere pe care poate să-l acorde acestor documente.

Avizul presupune o evaluare completă a documentelor financiar-contabile şi actelor justificative şi are scopul de a arăta dacă documentele respective prezintă corect sau nu situaŃia financiară a entităŃii economice şi rezultatul operaŃiunilor privind perioadă specificată. Fără această atestare a unui auditor independent, documentele financiar-contabile pot fi puse la îndoială sub aspect real şi juridic.

c) o revedere critică pentru evaluarea unei situaŃii financiar-contabile determinate; d) o examinare efectuată de un profesionist competent şi independent, în vederea exprimării

unei opinii motivate asupra: – validităŃii şi corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de managementul entităŃii

economice; – imaginii fidele, clare şi complete a activelor, datoriilor, poziŃiei financiare, profitului sau

pierderii entităŃii economice. În exprimarea opiniei de auditor cu privire la imaginea fidelă se are în vedere că poziŃia

financiară: a) reprezintă relaŃia dintre activele, datoriile şi capitalurile proprii ale unei entităŃii economice,

aşa cum sunt raportate în bilanŃ; b) este influenŃată de: b1) resursele economice pe care entitatea economică le controlează. InformaŃiile despre resursele

economice controlate de entitatea economică şi capacitatea sa din trecut de a modifica aceste resurse sunt utile pentru a anticipa capacitatea de a genera numerar sau echivalente ale numerarului în viitor;

b2) structura financiară a entităŃii. InformaŃiile despre structura financiară sunt utile pentru anticiparea:

– nevoilor viitoare de creditare; – modului în care profiturile şi fluxurile de trezorerie vor fi repartizate între cei care au un

interes faŃă de entitatea economică; – şanselor entităŃii economice de a primi finanŃare în viitor. b3) lichiditatea şi solvabilitatea entităŃii. InformaŃiile despre lichiditate şi solvabilitate sunt utile pentru a anticipa capacitatea entităŃii de

a-şi onora angajamentele financiare scadente. Lichiditatea se referă la disponibilităŃile de numerar în viitorul apropiat, după luarea în calcul a

obligaŃiilor financiare aferente perioadei. Solvabilitatea se referă la disponibilităŃile de numerar pe o perioadă mai mare în care urmează să

se onoreze angajamentele financiare scadente.

Imaginea fidelă este asociată cu regularitatea şi sinceritatea contabilităŃii. Regularitatea presupune conformitate cu regulile şi procedurile contabile. Sinceritatea presupune aplicarea cu bună credinŃă a regulilor şi procedurilor contabile, în funcŃie

de cunoaşterea pe care responsabilii conturilor trebuie să o aibă despre realitatea şi importanŃa operaŃiunilor, evenimentelor şi situaŃiilor din cadrul entităŃii economice.

În esenŃă, auditul financiar reprezintă activitatea de examinare în vederea exprimării, de către auditorii financiari, a unei opinii asupra situaŃiilor financiare în conformitate cu Standardele de Audit ale FederaŃiei InternaŃionale a Contabililor (IFAC).

Auditul financiar are ca obiective: a) reflectarea imaginii fidele a activelor, datoriilor, poziŃiei financiare, profitului sau pierderii în

situaŃiile financiare anuale şi a celor consolidate; b) exprimarea unei opinii privind măsura în care situaŃiile financiare prezintă o imagine fidelă a

afacerilor entităŃii economice şi a rezultatelor pentru exerciŃiul încheiat, cu respectarea legilor în vigoare şi a practicilor din Ńara în care entitatea economică îşi are sediul;

c) menŃinerea coerenŃei şi calităŃii sistemului contabil, astfel încât să asigurare certitudinea reflectării în situaŃiile financiare, sincer şi complet, a situaŃiei financiare şi rezultatelor exerciŃiului;

d) îmbunătăŃirea utilizării informaŃiei contabile; e) aprecierea performanŃelor şi eficienŃei sistemelor de informare, organizare şi control intern. Obiectul unui angajament de audit constă în a da posibilitatea auditorului să exprime o opinie

cu privire la: a) întocmirea situaŃiilor financiare, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un

cadru general de raportare financiară; b) respectarea reglementărilor legale, a statutelor, normelor şi a deciziilor manageriale; c) aplicarea bunei practici şi respectarea principiilor sănătoase de management în utilizarea

fondurilor. Auditul financiar necesită o metodologie de examinare care să asigure opinia independentă,

astfel încât să apere, în mod egal, toŃi utilizatorii informaŃiei contabile: acŃionari/asociaŃi, statul, salariaŃii, băncile, debitorii, clienŃii, furnizorii etc.

Opinia emisă de auditor sporeşte credibilitatea situaŃiilor financiare, atestă conformitatea cu legile în vigoare şi recunoaşte respectarea şi promovarea principiilor economicităŃii, eficienŃei şi eficacităŃii în activitatea entităŃilor economice auditate. Cu toate acestea, utilizatorul raportului de audit nu trebuie să considere că opinia auditorului este o garanŃie a viabilităŃii viitoare a activităŃii şi a eficienŃei de perspectivă a managementului entităŃii economice auditate.

1.2.3. Auditul performanŃei sau al rezultatelor

Auditul performanŃei sau al rezultatelor: a) este sinonim cu sintagma „valoare pentru bani”; b) constă în economicitate, eficienŃă şi eficacitate şi acoperă: – activităŃi economice şi administrative, urmărind principii şi practici de management; – eficienŃa utilizării resurselor umane, financiare, inclusiv exami-narea sistemelor de informare

asupra indicatorilor de performanŃă şi procedurilor urmate de entitatea economică; – eficienŃa şi performanŃa în legătură cu atingerea obiectivelor entităŃii economice auditate; – impactul efectiv al activităŃilor comparativ cu impactul dorit. Economicitatea presupune ca un obiectiv dat să fie atins prin minimalizarea costurilor cu

condiŃia respectării calităŃii. EficienŃa reprezintă raportul dintre costuri şi rezultate. Eficacitatea presupune maximizarea rezultatelor comparativ cu intenŃiile şi obiectivele propuse. c) este o examinare obiectivă şi sistematică a realităŃii pentru evaluarea performanŃei unui

program sau unei activităŃi în scopul de a obŃine informaŃii referitoare la utilizarea fondurilor şi

facilitarea luării deciziilor de către management în legătură cu supravegherea şi iniŃierea măsurilor corecte ce se impun;

d) urmăreşte dacă banii publici au fost bine cheltuiŃi, examinând măsurile întreprinse de entitatea economică auditată pe linia respectării economicităŃii, eficienŃei şi eficacităŃii, precum şi rezultatele obŃinute în atingerea indicatorilor de performanŃă;

e) urmăreşte dacă activitatea a condus la rezultatele programate. Analiza auditului se deplasează de la procese la rezultate;

f) combină rigoarea auditului conformităŃii şi auditului de atestare financiară cu principiul de bază al auditului, acela de adăugare de valoare şi credibilitate, în condiŃii de independenŃă şi obiectivitate ale auditorului.

1.2.4. Auditul operaŃional

Auditul operaŃional: a) reprezintă examinarea oricărei porŃiuni a procedurilor şi meto-delor operaŃionale ale entităŃii

economice, în scopul evaluării eficienŃei şi eficacităŃii; b) se finalizează cu recomandări pentru ameliorarea activităŃilor operaŃionale; c) poate cuprinde, exemplificativ, evaluarea: – eficienŃei şi acurateŃei prelucrării operaŃiunilor legate de salarii în cadrul unui sistem electronic

nou instalat; – indicatorilor privind satisfacerea clienŃilor; – prevalenŃei şi suficienŃei informaŃiilor utilizate de management în luarea deciziei privind

achiziŃionarea unor active imobilizate; – eficienŃei fluxului informaŃional privind vânzările; d) nu se limitează la contabilitate. Poate cuprinde evaluarea structurii organizatorice, a

operaŃiunilor informatizate, a metodelor de producŃie, precum şi a oricărei alte arii de activitate. Din cauza numărului mare şi diversităŃii domeniilor, a căror eficacitate operaŃională poate fi

evaluată, este foarte redusă posibilitatea definirii unui proces de audit operaŃional tipic. EficienŃa şi eficacitatea operaŃiunilor sunt cu mult mai complicat de evaluat de manieră obiectivă decât conformitatea sau prezentarea situaŃiilor financiare în acord cu principiile contabile general acceptate. Mai mult decât atât, definirea criteriilor de evaluare a informaŃiilor din cadrul unui audit operaŃional este o problemă extrem de subiectivă. În acest sens, activitatea de audit operaŃional se apropie mai curând de consultanŃa managerială decât de ceea ce se înŃelege în mod normal prin audit2.

Deşi se referă la eficienŃă şi eficacitate, pentru evaluarea acestora, în locul noŃiunii de audit operaŃional se utilizează şi termenii audit managerial sau audit de gestiune.

În sens mai larg, auditul operaŃional include evaluarea mecanismelor de control intern şi chiar testarea eficacităŃii acestor mecanisme ca parte a auditului.

Auditul operaŃional se deosebeşte de auditul financiar prin următoarele aspecte:

Aspecte: Deosebiri:

Auditul operaŃional Auditul financiar 1. Scopul auditu-lui urmărit prin efectuarea teste-

– pune accentul pe eficienŃă şi eficacitate.

– pune accentul pe faptul dacă informaŃiile istorice au fost corect înregistrate.

2 Alvin A. Arens şi James K. Loebbecke, Audit. O abordare integrată, Editura ARC, 2003, p. 15.

Aspecte: Deosebiri:

Auditul operaŃional Auditul financiar lor – vizează performanŃele

operaŃionale de perspecti-vă. De exemplu, evaluarea dacă un nou tip de materii prime este achiziŃionat la cel mai mic preŃ permiŃând, astfel, economisirea de bani în viitoarele cumpărări de materii prime de acest tip.

– este orientat spre trecut.

Aspecte: Deosebiri:

Auditul operaŃional Auditul financiar 2. DistribuŃia r-poartelor

– rapoartele sunt destinate, în esenŃă, managementului entităŃii

– raportul este, de regulă, remis numeroşilor utiliza-tori ai situaŃiilor financiare (acŃionari, bănci etc.).

– rapoartele auditului ope-raŃional diferă considerabil de la un audit la altul, datorită distribuŃiei limitate a acestora şi naturii diversi-ficate a auditului eficienŃei şi eficacităŃii.

– în rapoartele auditului financiar se folosesc for-mule şi expresii foarte precise, din cauza distri-buirii lor mai multor utili-zatori.

3. Includerea unor elemente nefinanciare în cazul auditului operaŃional

– acoperă orice aspect al eficienŃei şi eficacităŃii enti-tăŃii economice şi pot, prin urmare, implica un evantai larg de activităŃi. De exem-plu, eficacitatea unui pro-gram de promovare sau eficienŃa angajaŃilor din producŃie pot face parte dintr-un audit operaŃional.

– auditul financiar este limitat la aspectele care afectează direct fidelitatea prezentărilor din situaŃiile financiare.

1.2.5. Auditul de gestiune (auditul economicităŃii şi eficienŃei

şi auditul de program)

Auditul de gestiune care include:

a Auditul economicităŃii şi eficienŃei are ca scop să determine:

dacă entitatea îşi atrage, protejează şi foloseşte resursele de manieră economică şi eficientă

obiective de natură

operaŃională cauzele practicilor ineficiente sau neeconomicoase

dacă entitatea a respectat legile şi normele vizând economicitatea şi

obiectiv care vizează

eficienŃa conformitatea legală

b Auditul de program are ca scop să determine:

gradul în care sunt obŃinute rezultatele sau avantajele dorite fixate de organele legislative sau alte organisme de autoritate

obiective de natură

operaŃională eficacitatea entităŃii, programului, activităŃilor sau funcŃiilor

dacă entitatea a respectat legile şi normele aplicabile programului

obiectiv care vizează

conformitatea legală

CAPITOLUL 2

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMÂNIA – DEPARTA MENTUL DE AUDIT INTERN

Camera Auditorilor Financiari din România este persoană juridică autonomă, ca organizaŃie profesională de utilitate publică fără scop lucrativ, care, în numele statului, organizează, coordonează şi autorizează desfăşurarea activităŃii de audit financiar în România. Camera poate înfiinŃa reprezentanŃe în Ńară şi în străinătate.

Camera Auditorilor Financiari din România are următoarele atribuŃii: a) elaborarea reglementărilor privind: a.1) Regulamentul de organizare şi funcŃionare a Camerei, care aprobă prin hotărâre de

Guvern. Regulamentul cuprinde prevederi referitoare la: – organele de conducere ale Camerei şi modul de desemnare a acestora; – atribuŃiile şi răspunderile Camerei; – regulile de atribuire şi retragere a calităŃii de auditor financiar; – cerinŃele privind asigurarea pentru riscul profesional în exer-citarea activităŃii de audit

financiar; – abaterile, sancŃiunile şi procedurile disciplinare. a.2) Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar; a.3) Standardele de audit financiar; a.4) Programa analitică pentru examenul în vederea accesului la profesia de auditor financiar; a.5) Normele privind controlul calităŃii auditului financiar;

a.6) Normele privind pregătirea profesională continuă a audi-torilor financiari; a.7) Normele minimale de audit financiar; a.8) Standardele de audit intern; a.9) Normele de audit intern, în conformitate cu standardele internaŃionale în domeniu; a.10) Normele privind perioada de pregătire practică profesională a stagiarilor în activitatea de

audit financiar. Reglementările prevăzute la lit. a.2) – a.10) se aprobă prin hotărâri ale Consiliului Camerei. b) atribuirea calităŃii de auditor financiar şi emiterea de autorizaŃii pentru exercitarea

independentă a acestei profesii; c) organizarea şi urmărirea programului de pregătire continuă a auditorilor financiari; d) controlul calităŃii activităŃii de audit financiar; e) promovarea actualizării legislaŃiei prin instituŃiile abilitate, pre-cum şi a normelor de

auditor financiar, în concordanŃă cu reglementările instituŃiilor profesionale europene şi internaŃionale;

f) elaborarea şi urmărirea aplicării normelor interne privind acti-vitatea Camerei; g) retragerea temporară sau definitivă a dreptului de exercitare independentă a profesiei de

audit financiar în condiŃiile prevederilor Regulamentului de organizare şi funcŃionare a Camerei; h) reprezentarea profesiei de auditor financiar din România în instituŃiile şi organizaŃiile

profesionale europene şi internaŃionale; i) elaborarea şi aprobarea regulilor şi procedurilor pentru aplicarea prevederilor legale cu

privire la auditul financiar.

2.2. Organele de conducere, decizie, control şi executive ale Camerei

Organele cu rol reprezentativ, de conducere, decizie şi control sunt: ConferinŃa, Consiliul şi Biroul permanent al Consiliului Camerei.

ConferinŃa Camerei ConferinŃa Camerei este organul de conducere al Camerei şi poate fi ordinară şi

extraordinară.

ConferinŃa ordinară a Camerei: a) se întruneşte o dată pe an, la convocarea Consiliului Camerei, în cel mult 4 luni de la

încheierea exerciŃiului financiar precedent; b) are ca principale atribuŃii : – dezbaterea raportului anual de activitate al Consiliului Camerei; – dezbaterea, aprobarea sau modificarea situaŃiilor financiare anuale ale Camerei; – dezbaterea şi aprobarea raportului comisiei de auditori statutari asupra gestiunii financiare a

Consiliului Camerei; – aprobarea execuŃiei bugetului de venituri şi cheltuieli pentru exerciŃiul financiar încheiat;

proiectului bugetului de venituri şi chel-tuieli aferent exerciŃiului financiar următor; normelor de reprezentare la ConferinŃă;

– alegerea şi revocarea membrilor Consiliului Camerei; Comisiei de auditori statutari; Comisiei de apel;

– stabilirea obiectivelor strategice ale Camerei; – aprobarea: programului de activităŃi al Consiliului Camerei pe anul în curs; constituirii,

reorganizării sau desfiinŃării reprezentanŃelor din Ńară şi din străinătate ale Camerei; modificărilor şi completărilor la Regulamentul de organizare şi funcŃionare a Camerei;

c) pentru validitatea deliberărilor ConferinŃei ordinare este nece-sară prezenŃa majorităŃii simple a membrilor cu drept de vot, iar hotărârile se adoptă cu votul majorităŃii simple a celor

prezenŃi. În cazul neîndeplinirii acestor condiŃii, ConferinŃa întrunită la a doua convocare poate să hotărască asupra problemelor de pe ordinea de zi, oricare ar fi numărul membrilor prezenŃi, cu majoritate simplă de voturi;

d) membrii Camerei cu drept de vot sunt auditorii financiari care şi-au îndeplinit toate obligaŃiile către Cameră la termenele stabilite prin hotărârile acesteia.

ConferinŃa extraordinară a Camerei: a) poate fi convocată de Biroul Permanent sau la cererea a cel puŃin două treimi din numărul

membrilor Consiliului Camerei ori a unei cincimi din numărul membrilor Camerei, cu drept de vot, care adresează cererea Secretariatului general, specificând în aceasta problemele propuse să fie dezbătute în cadrul ConferinŃei extraordinare;

b) pentru validitatea deliberărilor ConferinŃei extraordinare este necesară: – la prima convocare, prezenŃa membrilor reprezentând două treimi din numărul de voturi, iar

hotărârile se iau cu votul unui număr de membri, care să reprezinte cel puŃin jumătate plus unu din numărul de voturi valabil exprimate;

– la a doua convocare, prezenŃa membrilor reprezintă jumătate din numărul de voturi, iar hotărârile se iau cu votul unui număr de membri, care să reprezinte cel puŃin jumătate plus unu din numărul de voturi valabil exprimate;

c) poate adopta hotărâri în ceea ce priveşte: – modificarea şi completarea Regulamentului de organizare şi funcŃionare a Camerei; – schimbarea sediului social; – orice altă hotărâre pentru care este necesară aprobarea Con-ferinŃei extraordinare a Camerei; d) se convoacă cu cel puŃin 30 de zile înainte de data întrunirii: – AnunŃul privind convocarea se publică în cel puŃin două cotidiene de circulaŃie naŃională şi

cuprinde locul, data de desfăşurare şi ordinea de zi a ConferinŃei. – La anunŃarea ConferinŃei se stabilesc locul, ziua şi ora desfăşurării acesteia. În cadrul aceluiaşi

anunŃ, se stabilesc locul, ziua şi ora pentru desfăşurarea ConferinŃei la a doua convocare, în caz de neîntrunire a cvorumului statutar pentru desfăşurarea acesteia la prima convocare.

– Fiecare membru persoană fizică al Camerei are dreptul la un singur vot la ConferinŃă. – Membrii Camerei pot fi reprezentaŃi în ConferinŃă de alŃi membri, în baza unei procure

speciale, autentificată de un notar public. Procurile se depun în original la Secretariatul general, înainte de data la care are loc ConferinŃa, făcându-se menŃiune despre aceasta în procesul-verbal. Un membru nu poate reprezenta mai mult de cinci persoane. Membrii Consiliului Camerei sau persoanele din aparatul executiv al acesteia nu pot reprezenta alŃi auditori financiari.

– ConferinŃa se deschide de preşedintele Consiliului Camerei sau de înlocuitorul desemnat de acesta. După constatarea îndeplinirii cerinŃelor legale pentru desfăşurarea ConferinŃei, de către preşedinte şi secretarii desemnaŃi de acesta, se trece la dezbaterea subiectelor înscrise pe ordinea de zi.

– Hotărârile ConferinŃei se adoptă prin vot deschis. Votul secret este obligatoriu pentru alegerea şi revocarea membrilor Consiliului Camerei, ai Comisiei de auditori statutari şi ai Comisiei de apel.

– Prin procesul-verbal, semnat de preşedintele şi de secretarii lucrărilor ConferinŃei, se constată îndeplinirea formalităŃilor referitoare la convocare, data şi locul de desfăşurare a ConferinŃei, numărul membrilor prezenŃi, numărul de voturi valabil exprimate, dezbaterile în rezumat, hotărârile luate, iar la cererea membrilor, declaraŃiile făcute de aceştia în cadrul şedinŃei. Pentru a fi opozabile terŃilor, hotărârile ConferinŃei sau sintezele acestora, după caz, se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.

Consiliul Camerei Membrii Consiliului Camerei se aleg de ConferinŃa ordinară a Camerei pentru o perioadă de

cinci ani. Pot îndeplini cel mult două mandate. Consiliul are în componenŃa sa 15 membri.

Orice membru al Camerei, cu excepŃia persoanelor juridice, poate fi ales ca membru al Consiliului Camerei, cu condiŃia ca:

– să fi respectat procedura de depunere a candidaturii. Can-didatura se depune la Secretariatul general în termenul şi conform modelului publicat în cel puŃin două cotidiene de largă circulaŃie. Consiliul Camerei poate cere unui candidat să dea declaraŃii privind respectarea condiŃiilor de eligibilitate;

– la data depunerii candidaturii sale să aibă capacitate deplină de serviciu; – împotriva sa să nu se fi hotărât anterior sancŃiunea excluderii din Cameră; – în ultimii cinci ani anteriori datei depunerii candidaturii sale să nu se fi hotărât de către

Cameră vreo sancŃiune disciplinară împotriva sa; – să nu deŃină o funcŃie eligibilă într-un alt organism profesional. CandidaŃii trebuie să respecte condiŃiile de eligibilitate. Alegerea se face prin vot secret. La prima şedinŃă, membrii Consiliului Camerei aleg din rândul lor, prin vot secret, un

preşedinte, un prim-vicepreşedinte şi cinci vicepreşedinŃi. Membrii Consiliului Camerei care în perioada mandatului devin incompatibili cu această

calitate au obligaŃia să solicite suspendarea lor din funcŃia pe care o deŃin în Consiliu, pe durata incompatibilităŃii.

Calitatea de membru al Consiliului Camerei încetează în una dintre următoarele situaŃii: – pierderea calităŃii de membru al Camerei; – pierderea capacităŃii de exerciŃiu şi interzicerea exercitării unor drepturi; – aplicarea de către Cameră a unei sancŃiuni disciplinare rămase definitivă împotriva sa; – neparticiparea la 4 şedinŃe consultative ale Consiliului Camerei, fără o aprobare în acest

sens; – demisia din funcŃie. Consiliul Camerei se întruneşte lunar şi ori de câte ori se consideră necesar, la cererea

preşedintelui sau cel puŃin a unei treimi din numărul membrilor săi. Consiliul Camerei coordonează, conduce şi controlează activitatea Camerei. În acest scop, are

următoarele atribuŃii : – asigură ducerea la îndeplinire a hotărârilor conferinŃelor Camerei; – asigură condiŃiile pentru administrarea şi gestionarea patri-moniului Camerei; – stabileşte strategia şi avizarea proiectului bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei; – prezintă spre aprobare ConferinŃei raportul de activitate pe perioada anterioară, situaŃiile

financiare şi proiectul programului de activitate al Camerei; – aprobă Regulamentul intern de organizare şi funcŃionare a Biroului permanent; – aprobă organigrama şi politica de personal ale Camerei; – aprobă normele privind desfăşurarea activităŃii curente a apa-ratului executiv al Camerei; – stabileşte anual indemnizaŃiile membrilor Consiliului Camerei, ai Biroului permanent al

Consiliului Camerei, ai Comisiei de auditori statutari şi ai Comisiei de apel; – îndeplineşte orice alte atribuŃii prevăzute de lege şi hotărârile ConferinŃei. În exercitarea

atribuŃiilor, Consiliul Camerei emite hotărâri. Preşedintele ales al Consiliului Camerei este preşedintele Camerei, al Consiliului şi Biroului

permanent. În exercitarea atribuŃiilor sale, preşedintele emite ordine.

Biroul permanent al Consiliului Camerei a) are în componenŃa sa preşedintele, prim-vicepreşedintele şi cei cinci vicepreşedinŃi ai

Consiliului Camerei; b) se întruneşte cel puŃin o dată pe lună şi ori de câte ori este necesar; c) atribuŃii: – elaborează bugetul de venituri şi cheltuieli anual pe care îl înaintează spre aprobare

Consiliului Camerei, nu mai târziu de data de 15 decembrie a fiecărui an anterior anului la care se referă bugetul respectiv;

– supraveghează lunar execuŃia bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei; – examinează şi propune spre aprobarea Consiliului Camerei programul de activitate al

Camerei; – aprobă programele de activitate ale departamentelor executive; – numeşte, sancŃionează şi revocă secretarul general, şefii depar-tamentelor Camerei şi alte

persoane cu funcŃii de conducere din aparatul executiv al Camerei; – aprobă organigrama aparatului executiv al Camerei şi sala-rizarea pentru fiecare funcŃie

prevăzută în aceasta; – monitorizează Registrul auditorilor financiari; – aprobă documentele emise de Cameră, supuse publicării. În exercitarea atribuŃiilor, Biroul

permanent emite decizii.

Comisia de auditori statutari a Camerei şi Comisia de apel Comisia de auditori statutari: a) este alcătuită din trei persoane alese dintre membrii Camerei. Nu pot îndeplini mandatul de

auditor statutar al Camerei: – membrii Consiliului Camerei sau personalul executiv al Camerei; – asociaŃii, angajaŃii, rudele sau afinii până la gradul al IV-lea al membrilor Consiliului

Camerei sau personalului executiv al Camerei; b) are următoarele atribuŃii: – efectuează auditul situaŃiilor financiare ale Camerei; – întocmeşte raportul de audit, precum şi alte rapoarte solicitate de Consiliul Camerei şi le

prezintă ConferinŃei spre dezbatere şi aprobare; – participă la şedinŃele Consiliului Camerei fără drept de vot. Comisia de apel este compusă din cinci membri: trei auditori financiari activi, membri ai

Camerei, aleşi de ConferinŃă şi care nu fac parte din alte organe de conducere ale Camerei, un reprezentant al Ministerului FinanŃelor Publice şi un reprezentant al Ministerului JustiŃiei. Membrii Comisiei de apel aleg dintre ei un preşedinte, care este auditor financiar activ.

Mandatul Comisiei de apel este de cinci ani şi poate fi reînnoit o sigură dată.

Aparatul executiv al Camerei Aparatul executiv al Camerei este format din: – secretariatul general; – departamente executive de: învăŃământ şi admitere; servicii pentru membri; monitorizare şi

competenŃă profesională; conduită şi disciplină profesională; servicii generale; relaŃii internaŃionale şi de audit intern.

Secretarul general: a) coordonează, conduce şi controlează activitatea departamen-telor executive ale Camerei; b) are un compartiment propriu de lucru; c) este numit de Biroul permanent; d) are, în principal, următoarele atribuŃii: – prezintă Biroului permanent al Consiliului Camerei proiectul programului de activitate al

Camerei; – propune spre avizare Biroului permanent angajarea personalului executiv, potrivit

organigramei Camerei; – asigură punerea în aplicare a deciziilor Biroului permanent cu privire la execuŃia bugetului

de venituri şi cheltuieli al Camerei; – propune Biroului permanent ordinea de zi a şedinŃelor acestuia şi ale Consiliului Camerei şi

asigură elaborarea şi prezentarea documentelor care fac obiectul şedinŃelor respective.

2.3. Departamentele executive – Departamentul de audit intern al Camerei

Departamentul de învăŃământ şi admitere are, în principal, următoarele atribuŃii: – organizarea şi desfăşurarea testului de verificare a cunoştinŃelor în domeniul financiar-

contabil pentru accesul la stagiu şi a examenului de aptitudini profesionale pentru atribuirea calităŃii de auditor financiar;

– elaborarea normelor privind admiterea la stagiu a persoanelor care au promovat testul de verificare a cunoştinŃelor în domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu;

– monitorizarea auditorilor financiari activi care îndrumă pre-gătirea practică a stagiarilor în activitatea de audit financiar;

– întocmirea documentaŃiei privind atribuirea calităŃii de auditor financiar şi de membru al Camerei;

– stabilirea cerinŃelor de pregătire profesională continuă şi orga-nizarea acestor activităŃi; – elaborarea normelor privind pregătirea profesională continuă a auditorilor financiari şi a

programului de pregătire a stagiarilor în audit financiar; – asigurarea conformităŃii cu normele federaŃiei InternaŃionale a Contabililor (IFAC) şi cu alte

norme internaŃionale în materie de pregătire profesională. Departamentul de servicii pentru membri are următoarele atribuŃii: – întocmirea, actualizarea şi publicarea Registrului auditorilor financiari; – actualizarea şi publicarea ediŃiilor revizuite ale normelor pro-fesionale privind activitatea de

audit financiar; – organizarea activităŃii de documentare şi informare; asigurarea asistenŃei profesionale pentru

membrii Camerei; – aplicarea reglementărilor privind asigurarea pentru riscul profesional al membrilor Camerei. Departamentul de monitorizare şi competenŃă profesională are, în principal, atribuŃii

privind respectarea de către membri a normelor Camerei, care se referă la: – standardele de audit financiar; – codul privind conduita etică şi profesională în domeniul audi-tului financiar; – normele minimale de audit financiar; – normele privind pregătirea profesională continuă a auditorilor financiari; – procedurile de control al calităŃii auditului financiar; – standardele de audit intern; – alte norme de reglementare a profesiei. Departamentul de conduită şi disciplină profesională analizea-ză cazurile de abatere

disciplinară la sesizarea Departamentului de monitorizare şi competenŃă profesională. Departamentul de servicii generale are, în principal, următoa-rele atribuŃii: – elaborarea bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei, pe care îl prezintă spre dezbatere şi

avizare Consiliului Camerei, în vederea aprobării de către ConferinŃă; – conducerea şi organizarea activităŃii financiar-contabile şi de execuŃie bugetară proprie; – urmărirea încasării cotizaŃiilor, taxelor şi a altor venituri ale Camerei; – asigurarea serviciilor administrative şi de gestionare a patrimo-niului Camerei şi de

tehnologie informatică. Departamentul de relaŃii interna Ńionale are, în principal, ca atribuŃii, să asigure: – cunoaşterea, sistematizarea, precum şi prezentarea Consiliului Camerei şi Biroului

permanent a materialelor referitoare la organismele internaŃionale ale profesiei contabile şi la organizaŃiile profesionale de profil din alte Ńări;

– realizarea măsurilor necesare în vederea aderării Camerei la organismele profesionale internaŃionale de profil;

– colaborarea şi cooperarea cu instituŃiile din alte Ńări care activează în domeniul auditului financiar;

– participarea reprezentanŃilor Camerei la acŃiuni de colaborare profesională cu organisme internaŃionale şi instituŃii de profil din alte Ńări.

Departamentul de audit intern face parte din aparatul executiv al Camerei şi are, în principal, următoarele atribuŃii:

– asimilarea, actualizarea şi publicarea Standardelor InternaŃionale de Audit Intern, denumite Standarde de Audit Intern, precum şi a Cadrului General al Standardelor InternaŃionale de Audit Intern, denumit Cadrul General al Standardelor de Audit Intern;

– elaborarea şi publicarea Normelor profesionale de audit intern; – coordonarea şi monitorizarea activităŃii de audit intern; – colaborarea cu celelalte departamente ale Camerei Auditorilor Financiari din România în

ceea ce priveşte pregătirea profesională a auditorilor interni, membri ai Camerei, precum şi respectarea Standardelor şi Normelor profesionale de audit intern;

– asigurarea dezvoltării relaŃiilor internaŃionale şi consolidarea acestora în domeniul auditului intern;

– colaborarea cu societăŃile interne şi internaŃionale de audit fi-nanciar şi audit intern în vederea perfecŃionării cadrului de lucru în domeniul auditului intern;

– alte atribuŃii stabilite de Consiliul şi Biroul Permanent ale Camerei Auditorilor Financiari din România.

Prin Hotărârea nr. 36/2004 intrată în vigoare începând cu 1 ianuarie 2005, Camera Auditorilor Financiari din România a aprobat asimilarea Standardelor InternaŃionale de Audit Intern, ediŃia 2004, elaborate şi publicate de Institutul Auditorilor Interni, inclusiv a Cadrului General al Standardelor InternaŃionale de Audit Intern.

Cadrul General al Standardelor de Audit Intern se compune din: A. Standardele de Audit Intern care cuprind: Codul deontologiei; Norme de Calificare; Norme

de FuncŃionare; Norme de Implementare, de Asigurare şi de ConsultanŃă; B. Norme profesionale de audit intern: – ModalităŃi Practice de Aplicare; – Norme minimale de Audit Intern: Carta de Audit Intern; Ma-nualul de Audit Intern; Planul

de Audit Intern; Dosarele de Audit Intern; Documentele de Lucru; – Ghiduri Profesionale. Consiliul Camerei Auditorilor Financiari din România este autorizat să actualizeze

Standardele de Audit Intern şi Cadrul General al Standardelor de Audit Intern în conformitate cu revizuirile efectuate de Institutul Auditorilor Interni.

Profesioniştii care efectuează lucrări de audit intern au obligaŃia să respecte Standardele de Audit Intern şi Cadrul General al Standardelor de Audit Intern.

Respectarea Standardelor de Audit Intern şi a Normelor profesionale de audit intern se controlează şi monitorizează de către Camera Auditorilor Financiari din România.

Nerespectarea prevederilor Standardelor de Audit Intern constituie abatere disciplinară şi se sancŃionează potrivit prevederilor Regulamentului de organizare şi funcŃionare a Camerei Auditorilor Financiari din România.

Procesul de pregătire profesională continuă cuprinde pentru auditorii financiari cursuri referitoare la cunoaşterea şi aplicarea Standardelor de Audit Intern. Departamentul de învăŃământ şi admitere elaborează programa de pregătire şi asigură cadrul ştiinŃific şi organizatoric pentru realizarea pregătirii profesionale în domeniul auditului intern.

CAPITOLUL 3

EXERCITAREA INDEPENDENTĂ A PROFESIEI

DE AUDITOR FINANCIAR. AUDITORUL FINANCIAR –

AUDITOR INTERN AL ENTITĂłII ECONOMICE

Auditorii financiari persoane fizice sau persoane juridice, care au dobândit această calitate şi sunt membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România, în exercitarea independentă a profesiei pot desfăşura activităŃi de:

– audit financiar; – audit intern; – consultanŃă financiar-contabilă şi fiscală; – asigurare a managementului financiar-contabil; – pregătire profesională de specialitate în domeniu; – expertiză contabilă; – evaluare; – reorganizare judiciară şi lichidare. Persoanele fizice şi juridice care au calitatea de auditor financiar pot practica activităŃile

economico-financiare menŃionate, cu respectarea reglementărilor specifice fiecăreia dintre activităŃile respective, după caz, şi a principiului independenŃei.

CondiŃii pentru exercitarea independentă a profesiei de auditor financiar

Auditorul financiar poate exercita independent profesia de auditor financiar numai dacă îndeplineşte următoarele condiŃii:

a) are calitatea de auditor financiar; b) este membru al Camerei, persoană activă; c) îndeplineşte condiŃiile stabilite prin Regulamentul de organiza-re şi funcŃionare a Camerei. Profesia de auditor financiar se exercită având la bază: a) contractul de audit financiar încheiat cu clientul, care include în mod obligatoriu clauza de

confidenŃialitate şi eventualele condiŃii speciale, adoptate de la caz la caz; b) rapoartele de audit financiar; c) viza anuală, respectiv, autorizaŃia pentru exercitarea profesiei. În exercitarea independentă a profesiei, auditorii financiari, membri activi ai Camerei, trebuie

să fie liberi şi percepuŃi a fi liberi de orice constrângere care ar putea aduce atingere principiilor de indepen-denŃă, obiectivitate şi integritate profesională.

Profesia de auditor financiar poate fi exercitată numai de persoanele care îndeplinesc condiŃiile de independenŃă.

Auditorii financiari activi, membri ai Camerei, nu pot desfăşura activităŃi de audit financiar şi audit intern care prejudiciază sau care pot prejudicia integritatea, obiectivitatea, independenŃa ori reputaŃia profe-sională aşa cum acestea sunt definite în Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar sau al auditului intern.

Integritatea, obiectivitatea sau independenŃa profesională nu este afectată dacă auditorul financiar îşi exercită profesia la două sau mai multe entităŃi economice în acelaşi timp, dacă sunt respectate prevederile legii şi Codului de conduită etică şi profesională.

Auditorul financiar, membru activ al Camerei, nu poate exercita independent profesia de auditor financiar la o entitate economică dacă este angajat al acesteia ori dacă are relaŃii cu aceasta

sau cu orice persoană cu care entitatea respectivă are relaŃii care conduc la situaŃia de incompatibilitate sau conflict de interese.

Prin incompatibilitate sau conflict de interese se înŃeleg toate situaŃiile care conduc la atingerea cerinŃei fundamentale de indepen-denŃă în exercitarea profesiei de auditor financiar activ.

Dacă pe durata exercitării profesiei nu mai îndeplineşte condiŃiile pentru exercitarea acesteia, auditorul financiar activ are obligaŃia să renunŃe imediat la îndeplinirea contractului şi să notifice clientului asupra motivului renunŃării la contract.

În cazul în care Camera Auditorilor Financiari ia cunoştinŃă de situaŃia în care un auditor financiar activ, în timpul exercitării profesiei, nu a îndeplinit cerinŃele profesionale conform normelor de audit şi Codului privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar, aceasta sesizează autoritatea statului competentă (la care se depun situaŃiile financiare ale entităŃii economice respective) asupra acestor deficienŃe şi ia măsuri disciplinare împotriva auditorului financiar respectiv. În situaŃia în care autoritatea de stat sesizată solicită efectuarea unui al doilea audit financiar, entitatea economică ia măsurile necesare pentru a se conforma, în cel mai scurt timp, dar înlăuntrul unui termen ce nu va depăşi şase luni de la data primirii de către entitatea economică a comunicării scrise.

În exercitarea independentă a profesiei, auditorii financiari persoane fizice şi persoane juridice aplică şi respectă:

– Standardele InternaŃionale de audit financiar, adoptate integral de Cameră, Normele minimale de audit financiar, Standardele de Audit intern şi Normele de audit intern, precum şi alte norme profesionale elaborate de Cameră.

– Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar elaborat de FederaŃia InternaŃională a Contabililor (IFAC).

– Normele privind pregătirea profesională continuă a auditorilor financiari, emise de Cameră. – Procedurile de control al calităŃii activităŃii de audit financiar, emise de Cameră. – Normele referitoare la obligaŃiile financiare privitoare la cotiza-Ńii şi tarife, elaborate de

Cameră. – Normele privind asigurarea pentru riscul profesional, elaborate de Cameră. Limita sumei

asigurate pentru riscul profesional se stabileşte în funcŃie de răspunderea patrimonială a auditorului financiar, conform contractului de audit încheiat cu clientul. ObligaŃii ale auditorilor financiari activi

În desfăşurarea activităŃii, auditorii financiari activi au obligaŃia: a) să dea dovadă de: – integritate în toate relaŃiile profesionale, de afaceri şi personale. Integritatea implică

onestitate, justeŃe şi corectitudine şi nu trebuie să fie afectată de interese de natură familială; – obiectivitate în exercitarea profesiei, avându-se în vedere toate considerentele relevante în

cazul încheierii fiecărui angajament pro-fesional; – independenŃă în exercitarea profesiei. Prin independenŃă se înŃelege exercitarea profesiei de

către auditorii financiari activi care nu au raporturi juridice de muncă sau civile cu clienŃii şi nu au niciun fel de alte interese materiale directe sau indirecte în raport cu aceştia, cu excepŃia onorariilor cuvenite pentru munca prestată în calitate de auditor financiar. IndependenŃa nu trebuie să fie afectată în niciun caz de interese de natură familială;

b) să accepte şi să desfăşoare activitatea pentru care sunt com-petenŃi. În cazul în care este necesar, auditorii financiari pot colabora cu specialişti şi din alte domenii;

c) să desfăşoare activitatea profesională cu respectarea confi-denŃialităŃii asupra informaŃiilor cu care operează.

Principiul este derogatoriu pentru datele solicitate expres de organele competente. În condiŃiile păstrării confidenŃialităŃii informa-Ńiilor asupra clienŃilor, Camera are acces la acestea ca urmare a atribuŃiei sale privind controlul calităŃii auditului financiar.

3.6. Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar

Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar constituie baza pe care se fundamentează normele de etică (codul de etică, reguli detaliate, îndrumări, standarde de desfăşurare a activităŃii etc.) pentru auditorii financiari.

Codul privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar recunoaşte că obiectivele profesiei de auditor financiar sunt reprezentate de desfăşurarea activităŃii la cele mai înalte standarde de profesionalism pentru a atinge cel mai înalt nivel de performanŃă şi pentru a îndeplini cerinŃele interesului public.

Obiectivele impun îndeplinirea următoarelor cerinŃe de bază: – Credibilitatea informaŃiilor şi sistemelor de informaŃie. – Profesionalism: clienŃii, angajatorii şi alte părŃi interesate au nevoie de persoane care să

poată fi identificate cu claritate ca profesio-nişti în cadrul domeniului de audit financiar. – Calitatea serviciilor, respectiv, asigurarea că toate serviciile sunt efectuate la cel mai înalt

grad de performanŃă. – Încredere: utilizatorii serviciilor furnizate de auditorii financiari profesionişti să poată avea

încredere că există un cadru al conduitei, eticii profesionale care guvernează desfăşurarea acestora. Conform Codului privind conduita etică şi profesională în dome-niul auditului financiar,

auditorul financiar exercită profesia cu următoarele principii fundamentale: – Integritatea: să fie direct şi onest în desfăşurarea serviciilor profesionale; – Obiectivitatea: să fie corect, să nu îngăduie ca obiectivitatea să fie afectată de prejudecăŃi,

conflicte de interese sau influenŃe externe. – CompetenŃa profesională: să desfăşoare serviciile profesionale cu atenŃia cuvenită,

competenŃă şi conştiinciozitate; să-şi menŃină permanent cunoştinŃele şi aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura că un client sau un angajator beneficiază de avantajele unui serviciu profesional competent, bazat pe cele mai noi aspecte de practică, legislaŃie şi tehnici.

– ConfidenŃialitatea: să nu dezvăluie nicio informaŃie dobândită pe parcursul derulării serviciilor profesionale fără o autorizare cores-punzătoare şi specifică, cu excepŃia situaŃiilor în care există un drept sau o obligaŃie legală sau profesională care impune dezvăluirea acelor informaŃii.

– Conduita profesională: să activeze într-o manieră corespun-zătoare reputaŃiei profesiei şi să evite orice comportament care ar putea discredita profesiunea.

– Standardele tehnice: să desfăşoare servicii profesionale în concordanŃă cu standardele tehnice şi profesionale relevante.

Auditorii financiari profesionişti au datoria de a îndeplini cu grijă şi competenŃă instrucŃiunile clientului sau angajatorului, conform cerinŃelor de integritate, obiectivitate şi independenŃă, precum şi de a se conforma standardelor tehnice şi profesionale promulgate de: FederaŃia InternaŃională a Contabililor (IFAC), Comitetul pentru Standardele InternaŃionale de Contabilitate, Organismele profesionale membre sau alte organisme cu atribuŃii de reglementare şi legislaŃie tehnică.

CAPITOLUL 4

AUDITUL INTERN AL ENTITĂłII ECONOMICE

Potrivit reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, situaŃiile financiare anuale întocmite de persoanele juridice care la data bilanŃului îndeplinesc criteriile de mărime, se auditează, conform legii.

Intră în această categorie persoanele juridice care la data bilanŃului depăşesc limitele a două dintre următoarele trei criterii:

– total active: 3.650.000 euro; – cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro; – număr mediu de salariaŃi în cursul exerciŃiului financiar: 50. Aceste persoane juridice întocmesc situaŃii financiare anuale care cuprind: bilanŃ, cont de

profit şi pierdere; situaŃia modificărilor capita-lului propriu, situaŃia fluxurilor de trezorerie, notele explicative la situaŃiile financiare.

SituaŃiile financiare ale entităŃilor economice se auditează de către auditori financiari, persoane fizice sau juridice – audit financiar extern independent.

Entit ăŃile economice ale căror situaŃii financiare anuale sunt supuse auditului financiar extern independent au obligaŃia să organizeze auditul intern potrivit normelor elaborate de Camera Auditorilor Financiari din România.

Auditul intern a început să devină o componentă a mana-gementului unei entităŃi economice în perioada recesiunii economice americane de la începutul secolului al XX-lea. În această perioadă a apărut nevoia ca auditorii financiari externi, independenŃi, să se bazeze pe o serie de lucrări efectuate de personal independent, dar angajat al entităŃii economice, fără ca acest personal să întocmească sinteze şi să exprime concluzii.

Personalul entităŃii economice a dobândit abilităŃi orientate pe lucrări contabile, dar utilizarea acestor profesionişti şi pentru întocmirea altor lucrări a avut ca efect percepŃia pozitivă asupra a ceea ce efectuau în cadrul entităŃii economice.

Date semnificative privind organizarea şi desfăşurarea profesiei de auditor intern sunt înregistrate în anul 1941, când s-a înfiinŃat Institutul InternaŃional al Auditorilor Interni (IIA – Institute of Internal Auditors) în Statele Unite ale Americii.

În anul 1960 s-a înfiinŃat Institutul Francez al Auditorilor şi ConsultanŃilor Interni (IFACI), care este afiliat la Institutul InternaŃional al Auditorilor Interni.

Auditul intern cunoaşte şi alte organisme cum ar fi ConfederaŃia Europeană a Institutelor de Audit Intern şi Uniunea Francofonă a Auditului Intern.

Datorită complexităŃii activităŃii, auditul intern a fost şi este în continuă evoluŃie. În România, auditul intern s-a reglementat începând cu anul 2000, odată cu trecerea la

aplicarea Standardelor InternaŃionale de Contabilitate şi auditarea activităŃilor financiare. Prin ordin al minis-trului finanŃelor publice s-au stabilit reglementări minimale referitoare la auditul intern.

Din anul 2003, în România auditul intern este reglementat şi monitorizat de Camera Auditorilor Financiari , organism de utilitate publică fără scop lucrativ. Conform acestei reglementări, responsabilii pentru organizarea activităŃii de audit intern, coordonarea lucrărilor/angajamentelor şi semnarea rapoartelor de audit intern trebuie să aibă calitatea de auditor financiar.

Numai entităŃile economice ce aplică Standardele InternaŃionale de Contabilitate şi auditează situaŃiile financiare au obligaŃia constituirii cadrului organizatoric pentru funcŃionarea auditului intern. Pe măsură ce tot mai multe entităŃi economice vor îndeplini criteriile de aplicare a Standardelor InternaŃionale de Contabilitate se va extinde şi aplicarea Standardelor de Audit Intern.

Având în vedere această extindere, Camera Auditorilor Financiari din România a asimilat integral Standardele InternaŃionale de Audit Intern şi a elaborat norme de audit intern necesare organizării şi exercitării activităŃii, sub forma normelor de calificare şi a celor de funcŃionare, precum şi a modalităŃilor practice de aplicare.

Conform legislaŃiei româneşti, auditul intern reprezintă activitatea de examinare obiectivă a ansamblului activităŃilor entităŃii economice în scopul furnizării unei evaluări independente a managementului riscului, controlului şi proceselor de management ale acesteia.

Auditul intern este: – o revedere permanentă a activităŃii entităŃii economice;

– o activitate independentă de apreciere, pentru managementul entităŃii economice, prin examinarea operaŃiunilor financiare, contabile şi de altă natură privind ansamblul serviciilor;

– o evaluare a sarcinilor şi a conformităŃii înregistrărilor contabile, rapoartelor, elementelor de activ, capitalurilor şi rezultatelor;

– o atestare sau certificare a documentelor financiar-contabile. FuncŃiile auditului intern includ, printre altele, examinarea, evaluarea şi monitorizarea

conformităŃii şi eficienŃei sistemelor contabi-le şi de control intern. Evaluarea sau estimarea, aprecierea critică, logică a activităŃii de control intern determină

dacă sistemul contabil este bine adaptat pentru: – a furniza informaŃii precise şi operative; – a asigura protecŃia produselor contra pierderilor, precum şi control asupra segmentelor

operaŃiunilor economice şi financiare. Auditul intern: – este o activitate independentă şi obiectivă, care dă entităŃii o asi-gurare în ceea ce priveşte

gradul de control asupra operaŃiunilor, o îndrumă pentru a-i îmbunătăŃi operaŃiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare;

– ajută entitatea să îşi atingă obiectivele. În acest sens, evaluează, printr-o abordare sistematică şi metodică, procesele sale de management al riscurilor, de control şi de guvernare a entităŃii şi face propuneri pentru a le consolida eficacitatea.

anŃă. Auditul intern poate fi: audit de regularitate (conformitate); audit de eficacitate; audit de

management; audit de strategie.

a) Auditul de regularitate (conformitate): – examinează şi apreciază dacă regulile şi procedurile sunt bine aplicate, dacă se respectă

organigramele, sistemele de informare etc.; – are la bază un sistem de referinŃă şi acŃionează prin constatări şi completări privind

aplicarea, interpretarea, eventualele deficite sau dezechilibre produse şi consecinŃele acestora, pe care le raportează managementului entităŃii economice;

– are ca scop compararea realităŃii cu sistemul de referinŃă adec-vat; – examinează dacă sunt respectate:

• dispoziŃiile, regulile şi procedurile definite pentru entitate; • reglementările care au legătură cu securitatea entităŃii.

Examinarea cuprinde modalităŃile de contabilizare a operaŃiunilor entităŃii şi reguli de contabilizare analitică.

b) Auditul de eficacitate: – se referă la calitate şi nu la un sistem de referinŃă. Se are în vedere că eficacitatea se referă la

calitatea activităŃii şi a rezultatelor obŃinute prin respectarea regulilor adoptate de entitatea economică, dar eficacitatea depinde de modul în care s-a desfăşurat efectiv activitatea;

– se poate numi şi audit de performanŃă, care reflectă calitatea măsurilor adoptate prin rezultatele înregistrate. Eficacitatea reprezintă atingerea obiectivelor fixate, respectiv, răspunsul entităŃii economice la aşteptări, iar eficienŃa înseamnă a face cât mai bine posibil, respectiv, a obŃine cea mai bună calitate în ce priveşte cunoştinŃele, compor-tamentele şi comunicarea.

Întrebarea esenŃială în auditul de eficacitate este dacă gestionarea entităŃii este exercitată cu maximum de eficacitate şi eficienŃă, avân- du-se în vedere dacă obiectivele fixate:

– pot fi şi sunt atinse cu maximum de eficacitate; – pot fi îmbunătăŃite, depăşite cu maximum de eficienŃă. Examinarea are în vedere care sunt indicatorii, sistemele de informare folosite, măsurile care

pot fi luate pentru ca dispoziŃiile, regulile, procedurile etc. să fie cât mai bine adaptate pentru eliminarea disfuncŃiilor şi insuficienŃelor în gestionarea entităŃii economice.

c) Auditul de management:

– examinează şi se asigură că există o politică de management şi în ce măsură aceasta este exprimată cu claritate de cel care o are în responsabilitate;

– analizează modul în care politica sectorială corespunde stra-tegiei entităŃii economice sau politicilor cuprinse şi rezultate din strategie;

– cercetează şi se asigură că pe teren, politica este cunoscută, înŃeleasă şi aplicată corespunzător. Se are în vedere conformitatea între politică şi aplicarea sa;

– are ca scop să vadă dacă misiunea responsabililor de activităŃi din structura entităŃii economice este clar definită şi dacă se referă la: prevenirea tuturor incidentelor şi penelor de funcŃionare; reducerea bugetului la costuri minime; creşterea duratei de funcŃionare a instala-Ńiilor. În funcŃie de răspunsurile la aceste întrebări auditul intern se asigură că politica de gestiune este conformă cu strategia entităŃii.

d) Auditul de strategie: – examinează dacă există o strategie definită şi aprobată şi dacă aceasta se aplică; – reprezintă o confruntare între toate politicile şi strategiile entităŃii economice cu mediul în

care aceasta se află pentru aprecierea coerenŃei globale; – se limitează la semnalarea incoerenŃelor parŃiale şi are menirea să faciliteze asigurarea

coerenŃei globale.

CAPITOLUL 5

MISIUNE, COMPETEN łE ŞI RESPONSABILIT ĂłI

PRIVIND AUDITUL INTERN

Misiunea de audit este o sarcină sau activitate specifică de audit, de verificare a

autoevaluării, în ceea ce priveşte investigarea unei fraude şi de consultanŃă. O misiune de audit poate îngloba mai multe sarcini sau activităŃi desfăşurate în

vederea atingerii unui set determinat de obiective aferente. Misiunea de audit are ca obiect elaborarea, de către auditorii interni, a unor enunŃuri

generale prin care se defineşte, ceea ce se doreşte să se realizeze în timpul misiunii. În vederea îndeplinirii misiunii de audit se aplică procedee adecvate care se enumără

în documentul numit program de lucru al misiunii. Misiunile/serviciile de audit pot fi: a) de asigurare, efectuate pentru entitate. Reprezintă examinarea obiectivă a

elementelor probante, efectuată în scopul de a furniza entităŃii o evaluare independentă a proceselor de management al riscu-rilor, de control sau de guvernare ale entităŃii. Exemplele pot include auditurile financiare, operaŃionale, de conformitate, de securitate a sistemelor etc.;

b) de consultanŃă/consiliere. Reprezintă servicii de consultanŃă sau alte servicii conexe clientului, a căror natură şi sferă de activitate sunt convenite în prealabil cu clientul. Aceste activităŃi au ca obiective adăugarea unui plus de valoare şi îmbunătăŃirea funcŃionării unei entităŃi, managementul riscului şi proceselor de control fără ca auditorul intern să îşi asume responsabilităŃi ale managementului. De exemplu, consultanŃă, consiliere, facilitare şi formare profesională.

Procesele de control reprezintă politicile, procedurile şi acti-vităŃile care fac parte dintr-un cadru general pentru desfăşurarea con-trolului, concepute pentru a asigura că riscurile se înscriu în limitele de toleranŃă stabilite de procesul de management al riscurilor.

Misiunea, competenŃele şi responsabilităŃile auditului intern se definesc în mod oficial într-un regulament/cartă de audit intern, în conformitate cu Standardele/Normele profesionale ale auditului intern, cu aprobarea managementului/consiliului.

Regulamentul de organizare şi funcŃionare al activităŃii de audit intern este un document oficial care defineşte misiunea, competenŃele şi responsabilităŃile acestei activităŃi.

Prin regulament/cartă: – se defineşte poziŃia auditului intern în cadrul entităŃii; – se stabileşte natura misiunilor de asigurare şi a celor de con-sultanŃă/consiliere; – se autorizează accesul la documentele, bunurile şi persoanele relevante pentru

îndeplinirea corespunzătoare a misiunii; – se defineşte aria (sfera) de aplicabilitate a activităŃilor de audit intern. Conformitate înseamnă garantarea în limite rezonabile a respectării şi aderării la

politici, planuri, proceduri, legi, regulamente, contracte sau alte cerinŃe ale entităŃii. Standardul reprezintă o normă profesională, elaborată de Consiliul Institutului

Auditorilor Interni (IIA), care delimitează cerinŃele necesare pentru efectuarea unei game vaste de activităŃi de audit intern şi pentru evaluarea modului de funcŃionare a activităŃii de audit intern.

Consiliu este un organism de guvernare al unei entităŃi, cum ar fi un Consiliu Director, un consiliu de supraveghere, şeful unei agenŃii sau al unui organism legislativ, consiliul de administraŃie sau de conducere al unei entităŃi nonprofit sau orice alt organism, desemnat al entităŃii, inclusiv Comitetul de audit, în faŃa căruia raportează auditorii interni.

Carta serviciului de Audit Intern este un document scris/examinat şi aprobat în mod oficial de direcŃia generală şi acceptat de consiliu, care facilitează evaluarea periodică a pertinenŃei misiunii, a compe-tenŃelor şi a responsabilităŃilor auditului intern.

Difuzarea unui document scris şi oficial care conŃine Carta Auditului Intern este un element esenŃial în administrarea auditului intern în cadrul entităŃii.

Misiunea, competenŃele şi responsabilităŃile se stabilesc şi se prezintă în scopul de a preciza rolul auditului intern şi de/a furniza o bază de evaluare a activităŃilor de audit intern.

Responsabilul auditului intern evaluează periodic dacă misiunea, competenŃele şi responsabilităŃile definite în Cartă continuă să fie pertinente pentru a permite serviciului de audit intern să îşi atingă obiectivele.

Responsabilul pentru activitatea de audit intern este postul de cel mai înalt nivel din cadrul entităŃii, cu responsabilităŃi privind activităŃile de audit intern. Într-o activitate de audit intern, organizată în mod clasic, acesta ar fi Directorul de audit intern.

În cazul în care activităŃile de audit intern sunt încredinŃate unor prestatori externi de servicii, responsabilul pentru activitatea de audit intern este persoana însărcinată să supravegheze executarea contractului de servicii şi asigurarea calităŃii de ansamblu a acestor activităŃi şi care raportează managementului general şi consiliului asupra activităŃilor de audit intern şi monitorizează implementarea recomandărilor rezultate în cadrul misiunii.

Acest post poate, de asemenea, să poarte denumirea de auditor general, şef al auditului intern sau inspector general.

Principii directoare ale realizării misiunilor de consiliere ale auditorilor intern i

Normele profesionale de calificare şi de funcŃionare ale auditului intern se aplică atât misiunilor de asigurare, cât şi misiunilor de consultanŃă/consiliere.

Prestările de servicii de consultanŃă/consiliere cuprind o varietate de activităŃi: – misiuni oficiale, definite prin acord scris; – participarea în echipe însărcinate cu proiecte sau în comitete de conducere

permanente sau temporare. Anumite angajamente de consultanŃă/consiliere, precum şi partici-pare la un proiect

de fuziune sau de achiziŃie sau misiuni de extremă urgenŃă pot necesita derogări de la procedurile care guvernează de obicei misiunile de consultanŃă/consiliere.

În cursul misiunilor de consultanŃă/consiliere, auditorii interni Ńin cont de următoarele principii directoare:

a) aportul de valoare al auditului intern, care: – este realizat în cadrul entităŃii, atunci când auditorii interni intervin conform unor

modalităŃi bine adaptate culturii şi resurselor acesteia; – se aplică activităŃilor de asigurare şi de consultanŃă/consiliere, al căror obiect este

acela de a aduce un plus de valoare entităŃii printr-o abordare sistematică şi metodică în domeniile guvernării entităŃii, al managementului riscurilor şi al controlului.

b) respectarea definiŃiei auditului intern: – auditul intern necesită aplicarea unei metodologii de evaluare riguroasă şi

sistematică; – prestaŃiile furnizate sunt în general cele legate de asigurare şi de

consultanŃă/consiliere. Totuşi, acestea pot să includă şi misiuni diferite care aduc un plus de valoare, care respectă definiŃia generală a auditului intern;

c) activităŃi care depăşesc domeniul de asigurare şi consultan-Ńă/consiliere Misiunile de audit intern pot lua forme multiple. Aşa cum asigurarea şi consultanŃa nu

se exclud reciproc, acestea nu exclud nici realizarea altor misiuni precum investigaŃiile sau alte prestaŃii din afara auditului. Numeroase servicii de audit au rol atât de asigurare, cât şi de consultaŃă/consiliere;

d) interdependenŃa dintre asigurare şi consultanŃă/consiliere Misiunile de consultanŃă/consiliere sporesc plusul de valoare adus de auditul intern.

Dacă frecvent serviciile de audit intern şi de asigurare generează misiuni de consultanŃă/consiliere, şi misiunile de consultan-Ńă/consiliere pot genera misiuni de asigurare;

e) includerea misiunilor de consultanŃă/consiliere în Cartă Auditorii interni efectuează diferite tipuri de misiuni de consultanŃă/consiliere

mergând de la analiza controalelor integrate în dezvoltarea sistemelor de plată până la studiul dispozitivelor de securitate sau la participarea la grupuri de lucru însărcinate cu examinarea operaŃiunilor şi cu formularea de recomandări etc.;

Auditul intern trebuie să fie abilitat să efectueze alte misiuni în condiŃiile în care acestea nu generează un conflict de interese şi nu sunt incompatibile cu obligaŃiile faŃă de Comitetul de audit. Această abilitare trebuie să figureze în Carta Auditului Intern.

f) obiectivitate Serviciile de consultanŃă/consiliere oferă uneori auditorilor ocazia de a-şi îmbunătăŃi

cunoştinŃele legate de procesele entităŃii sau de problemele ridicate pe parcursul unei misiuni de asigurare. Acestea nu afectează neapărat obiectivitatea auditorului sau a auditului intern.

Auditul intern nu este o funcŃie de management. Decizia de a adopta sau de a implementa recomandările formulate la finalul unei misiuni de consultanŃă/consiliere aparŃine managementului. În conse-cinŃă, obiectivitatea auditului intern nu trebuie să fie afectată de deciziile luate de management ca urmare a unor astfel de misiuni.

g) fundamentul misiunilor de consiliere în cadrul auditului intern Majoritatea prestaŃiilor de consultanŃă/consiliere reprezintă continuarea firească a

misiunilor de asigurare şi de investigaŃii şi pot consta în recomandări, studii sau evaluări formale sau informale.

Auditul intern este ideal plasat pentru a efectua activitate de consultanŃă/consultare, avându-se în vedere:

– aderarea sa la criteriile cele mai înalte de obiectivitate; – sfera sa de cunoştinŃe în domeniul proceselor organizatorice, al riscurilor şi al

strategiilor. h) comunicarea informaŃiilor esenŃiale O principală funcŃie a auditului intern este aceea de a oferi o asigurare direcŃiei

generale şi administratorilor Comitetului de audit. Misiunile de consultanŃă/consiliere nu ar putea fi îndeplinite fără a divulga informaŃii care, în viziunea responsabilului auditului intern, trebuie să fie comunicate direcŃiei generale şi consiliului. Orice activitate de consultanŃă/consiliere se înscrie în acest context.

i) înŃelegerea de către entitate a principiilor care guvernează misiunile de consultanŃă/consilier.

EntităŃile trebuie să aibă principii de bază care să guverneze îndeplinirea misiunilor de consultanŃă/consiliere, cunoscute şi înŃelese de toŃi membrii entităŃii. Aceste principii trebuie să fie codificate în Carta de Audit.

j) misiuni formale de consultanŃă/consiliere Unele asemenea misiuni pot fi încredinŃate pe o durată semni-ficativă unor consultanŃi

externi. Totuşi, unele entităŃi pot estima că serviciul de audit intern este cel mai în măsură să îndeplinească misiunile de consultanŃă/consiliere.

k) obligaŃii ale responsabilului auditului intern Misiunile de consultanŃă/consiliere permit responsabilului auditu-lui intern să poarte

un dialog cu managementul privind anumite aspecte legate de gestionarea entităŃii, cum ar fi adoptarea sferei şi a calen-darului misiunii la necesităŃile managementului.

Totuşi, responsabilul auditului intern este cel care stabileşte tehni-cile de audit ce se aplică şi informează direcŃia generală şi Comitetul de audit atunci când natura şi importanŃa rezultatelor evidenŃiază riscuri semnificative pentru entitate.

l) rezolvarea conflictelor sau a situaŃiilor neprevăzute Auditorul intern rămâne înainte de toate un auditor intern. În această calitate, toate

activităŃile sale sunt guvernate de codul de-ontologic şi de normele de calificare şi de funcŃionare care figurează în Normele pentru practica profesională a auditului intern.

Orice conflict sau activitate neprevăzută se soluŃionează conform Codului Deontologic şi Normelor.

CAPITOLUL 6

INDEPENDENłA ŞI OBIECTIVITATEA AUDITULUI INTERN AL ENTIT ĂłILOR ECONOMICE

Auditul intern trebuie să fie independent iar auditorii interni trebuie să-şi desfăşoare

activitatea cu obiectivitate.

IndependenŃa şi obiectivitatea

IndependenŃă înseamnă absenŃa condiŃiilor care ameninŃă obiecti-vitatea în fapt sau obiectivitatea în aparenŃă. Asemenea ameninŃări ale obiectivităŃii trebuie Ńinute sub control la nivelul auditorului intern, al misiunii, la nivel funcŃional şi organizaŃional.

Obiectivitate înseamnă atitudine intelectuală imparŃială care per-mite auditorilor interni să îşi efectueze misiunile într-o manieră care demonstrează credinŃa lor sinceră în rezultatele muncii lor şi faptul că nu au făcut compromisuri semnificative în legătură cu calitatea acti-vităŃii desfăşurate. Obiectivitatea le cere autorilor interni să nu îşi subordoneze propria judecată altor persoane.

Evaluarea independenŃei şi obiectivităŃii în efectuarea auditului intern al entităŃilor economice necesită luarea în calcul a unui ansamblu de elemente.

Auditorii interni sunt independenŃi atunci când pot să îşi exercite activitatea în mod liber şi obiectiv.

IndependenŃa permite auditorilor interni să judece în mod imparŃial şi fără prejudecăŃi, ceea ce este esenŃial pentru buna efectuare a auditurilor. Acest obiectiv este atins datorită poziŃiei lor în cadrul entităŃii şi datorită obiectivităŃii lor.

IndependenŃa auditului intern în cadrul entit ăŃii

A. Responsabilul pentru activitatea de audit intern raportează în cadrul entităŃii economice unui nivel ierarhic care să permită auditorilor interni să-şi îndeplinească responsabilităŃile.

IndependenŃa auditului intern în cadrul entităŃii economice se apreciază prin modalităŃi practice, cum sunt:

a) auditorii interni să beneficieze de sprijinul managementului şi al Consiliului pentru a obŃine cooperarea clienŃilor de audit şi pentru a-şi exercita activitatea fără intervenŃii;

b) responsabilul auditului intern: – să răspundă ierarhic unei persoane din cadrul entităŃii cu competenŃă şi autoritate suficiente

pentru promovarea independenŃei în: asigurarea unui domeniu cât mai larg al activităŃii de audit, desfăşurarea adecvată a comunicărilor din cadrul misiunilor de consultanŃă/con-siliere, acŃiunile care decurg din recomandările emise;

– în mod ideal, să raporteze, pe plan funcŃional, Directorului ge-neral al entităŃii economice; – să poată comunica direct cu Consiliul. Această procedură constituie un mijloc de informare

reciprocă asupra problemelor de interes comun şi contribuie la asigurarea independenŃei; – să participe la adunările Consiliului care au ca obiect probleme cu privire la: supervizarea

auditului, raportarea financiară, manage-mentul şi controlul, planificarea şi activităŃile auditului intern;

– să se întâlnească, în particular, cel puŃin o dată pe an, cu Consiliul, Comitetul de audit sau cu orice alt organ competent cu drept de deliberare.

B. Auditul intern nu trebuie să fie supus niciunei imixtiuni în ceea ce priveşte definirea ariei sale de aplicabilitate (sferei sale de intervenŃie), realizarea activităŃii şi comunicarea rezultatelor.

C. Justificarea cererilor de informaŃii de către auditorul intern. Uneori, clientul sau alte părŃi cer auditorului intern să explice importanŃa documentului

solicitat în efectuarea misiunii de audit. Obligativitatea de a justifica sau nu, în cursul misiunii de audit, necesitatea anumitor

documente/informaŃii se apreciază de la caz la caz.

PrezenŃa unor nereguli semnificative se poate traduce prin prezenŃa unui mediu mai puŃin deschis decât acela care permite o cooperare normală între auditor şi client. Totuşi, responsabilul auditului intern este cel care emite o judecată în acest sens, în funcŃie de circums-tanŃe. Obiectivitate individuală a auditorului intern

Auditorii interni trebuie să aibă o atitudine imparŃială şi neinfluenŃată şi să evite conflictele de interese.

Pentru a-şi aprecia gradul de obiectivitate, auditorii interni iau în considerare următoarele modalităŃi:

a) obiectivitatea este o atitudine mentală de independenŃă pe care auditorii au obligaŃia să o menŃină în realizarea misiunilor de audit. Auditorii interni nu trebuie să-şi subordoneze propria judecată, în ceea ce priveşte auditul, judecăŃii altor persoane;

b) obiectivitatea cere ca auditorii interni să-şi realizeze misiunile astfel încât aceştia să aibă într-adevăr încredere în rezultatul muncii lor şi să nu existe niciun compromis semnificativ privind calitatea. Auditorii interni nu trebuie să fie constrânşi în situaŃia în care s-ar simŃi incapabili să emită judecăŃi profesionale obiective;

c) evitarea conflictelor de interes sau lipsei de imparŃialitate potenŃiale sau reale la numirile în cadrul echipei de audit. Eventualele conflicte de interese sau influenŃe care ar putea afecta independenŃa auditorilor se aduc la cunoştinŃă responsabilului cu activitatea de audit intern. Se recomandă o rotaŃie regulată a auditorilor interni în cadrul echipei de audit;

d) examinarea rezultatelor aferente activităŃilor de audit înainte de comunicarea concluziilor auditului pentru a oferi asigurarea că activitatea a fost efectuată cu obiectivitate;

e) neacceptarea de sume de bani sau cadouri. Acceptarea de către auditorul intern a unei sume de bani sau a unui cadou din partea unui angajat, client, furnizor sau asociat este contrară eticii. Acest tip de comportament poate lăsa să se înŃeleagă că obiectivitatea auditorului este afectată în misiuni în desfăşurare sau în misiuni viitoare ale auditorului.

Natura misiunii de audit nu poate sub nicio formă să justifice acceptarea de sume de bani sau de cadouri.

Acceptarea de articole publicitare (stilouri, calendare, eşantioane) puse la dispoziŃia publicului şi angajaŃilor şi de o valoare minimă nu trebuie să afecteze judecata profesională a auditorilor interni.

Auditorii interni au obligaŃia să raporteze fără întârziere superiorului lor ierarhic orice situaŃie în care li s-au oferit sume de bani sau cadouri importante.

f) adoptarea unei politici de angajament în activitatea de audit intern prin evitarea conflictelor de interese sau a oricărei activităŃi care ar putea rezulta într-un conflict de interese.

CAPITOLUL 7

COMPETENłĂ ŞI CONŞTIIN łĂ PROFESIONALĂ ÎN REALIZAREA MISIUNILOR DE AUDIT INTERN

Misiunile trebuie să fie îndeplinite cu competenŃă şi conştiinŃă profesională. În realizarea misiunilor, auditorii interni Ńin cont de următoarele sugestii: a) competenŃa profesională reprezintă responsabilitatea şefului auditului intern şi a fiecărui

auditor intern. Responsabilul auditului intern se asigură că pentru fiecare misiune auditorii desemnaŃi în echipă deŃin în mod colectiv cunoştinŃele, priceperea şi competenŃele necesare pentru a realiza corect misiunea;

b) auditorii interni au obligaŃia să respecte normele de conduită profesională.

Codul deontologic al auditorilor interni depăşeşte definiŃia auditului intern incluzând două componente esenŃiale:

– principii aplicabile practicii auditului intern şi exercitării profesiei – în special principiile de integritate, obiectivitate, confiden-Ńialitate şi de competenŃă;

– reguli de conduită care descriu normele de comportament impuse auditorilor interni. Aceste reguli care facilitează interpretarea principiilor în sensul aplicării lor practice sunt menite să ghideze auditorii interni din punct de vedere etic.

CompetenŃa auditorilor interni este un principiu de conduită pentru profesia de audit intern care constă în capacitatea auditorilor interni de a aplica cunoştinŃele, aptitudinile şi experienŃa necesare în exercitarea serviciilor de audit intern şi în situaŃiile specifice ce pot fi întâlnite şi soluŃionate fără a apela la alt fel de asistenŃă.

Acest principiu se concretizează în reguli de conduită pentru auditorul intern conform cărora acesta:

– se angajează numai în acele servicii pentru care are cunoştinŃele şi experienŃa necesare; – exercită servicii de audit intern în conformitate cu normele de audit intern; – continuă să îşi îmbunătăŃească cunoştinŃele, eficienŃa şi calitatea serviciilor sale.

CompetenŃa auditorilor interni

Auditorii interni au obligaŃia să deŃină cunoştinŃele, priceperea şi celelalte competenŃe necesare executării responsabilităŃilor lor indivi-duale.

Auditorul intern trebuie să deŃină sau să dobândească în mod colectiv cunoştinŃele, priceperea şi celelalte competenŃe necesare exercitării responsabilităŃilor ce îi revin.

Pentru examinarea competenŃei auditorilor interni se ia în considerare un ansamblu de

elemente: a) auditorul intern să deŃină cunoştinŃe, pricepere şi competenŃe precise în domeniile: – aplicării normelor, procedurilor şi tehnicilor de audit necesare pentru realizarea misiunilor.

CompetenŃa este capacitatea de utilizare a cunoştinŃelor în diversele situaŃii care ar putea apărea şi de a le face faŃă fără a recurge în mod excesiv la investigaŃii şi asistenŃa tehnică;

– principiilor şi tehnicilor contabile. CompetenŃa în acest domeniu este indispensabilă auditorilor care lucrează mult cu documente şi rapoarte financiare;

– principiilor de management. CompetenŃa în acest domeniu este necesară în vederea identificării devierilor semnificative în principal de la bunele practici în afaceri. ÎnŃelegerea implică o capacitate de aplicare a cunoştinŃelor generale la situaŃiile care ar putea apărea în cursul desfăşurărilor activităŃilor de audit, de identificare a devierilor semnificative şi de efectuare a cercetărilor necesare pentru a ajunge la soluŃii rezonabile;

– principiilor de bază în contabilitate, economie, drept comercial, fiscalitate, finanŃe, metode cantitative şi tehnologii ale informaŃiei. Aceste cunoştinŃe generale au menirea să permită recunoaşterea exis-tenŃei sau a eventualităŃii apariŃiei unor probleme şi să determine în acest caz cercetările suplimentare de întreprins sau asistenŃa necesară.

b) auditorii interni: – să dispună de bune calităŃi relaŃionale şi de comunicare efi-ciente, respectiv să cunoască

bine relaŃiile umane şi să ştie să menŃină relaŃii bune cu clienŃii misiunii; – să fie capabili să comunice oral şi în scris pentru a putea expune clar şi eficace obiectivele,

aprecierile, concluziile şi recomandările misiunii; c) responsabilul auditului intern să definească criterii adecvate de formare profesională

generală şi de experienŃă pentru a putea stabili posturile de auditori interni, având în vedere natura activităŃilor şi nive-lul de responsabilitate. Este necesar să se obŃină o asigurare rezonabilă cu privire la calificările şi competenŃa candidaŃilor pentru funcŃia de auditor;

d) întregul personal al auditului intern să deŃină cunoştinŃele şi priceperea indispensabile practicării profesiei în cadrul entităŃii.

Recurgerea la prestatorii de servicii externi

Responsabilul auditului intern obŃine sprijinul, avizul şi asistenŃa persoanelor calificate dacă auditorii interni nu deŃin cunoştinŃele, price-perea şi celelalte competenŃe necesare pentru a-şi realiza parŃial sau total misiunea.

Atunci când se intenŃionează să se recurgă la prestatori de servicii externi, a căror responsabilitate este aceea de a asista la acti-vitatea de audit intern, auditorii interni iau în considerare următoarele elemente:

A. Auditul intern să dispună de personal sau să recurgă la prestatori externi de servicii calificaŃi în domenii, cum ar fi: conta-bilitate, audit, economie, finanŃe, statistică, tehnologii ale informaŃiei, inginerie, fiscalitate, drept, mediu şi orice alt domeniu necesar pentru a putea să-şi exercite responsabilităŃile de audit intern.

Totuşi, nu este necesar ca fiecare dintre membrii serviciului de audit intern să fie competent în toate aceste domenii.

B. Prestator extern de servicii este o persoană fizică sau juridică independentă de entitate, care posedă cunoştinŃe, pricepere şi experienŃă specifice unui domeniu.

Prestatorii externi de servicii: – sunt: experŃi contabili, evaluatori, specialişti în domeniul me-diului înconjurător, experŃi în

anchete asupra fraudelor, avocaŃi, ingineri, geologi, experŃi în securitate, statisticieni, specialişti în teh-nologia informaŃiei, auditori externi ai entităŃii şi alte cabinete de audit;

– pot fi mandataŃi de Consiliu, de managementul general sau de responsabilul de audit intern. C. Auditul intern poate solicita prestatori de servicii externi în special în următoarele cazuri: – misiuni de audit care implică pricepere şi cunoştinŃe deosebite în domenii, ca: tehnologia

informaŃiei, statistică, fiscalitate, activităŃi de traducere sau pentru îndeplinirea obiectivelor fixate în program;

– evaluarea activelor: terenuri, imobile, opere de artă, pietre preŃioase, investiŃii şi instrumente financiare complexe;

– determinarea cantităŃilor sau caracteristicilor fizice ale anumitor active, cum ar fi: minereurile şi rezervele de petrol;

– evaluarea lucrărilor finalizate şi în curs de finalizare în cadrul contractelor în derulare; – anchete privind frauda şi securitatea; – estimarea de sume după metode speciale, cum ar fi calculele actuariale privind

angajamentele referitoare la beneficiile acordate angajaŃilor; – interpretarea legislaŃiei, reglementărilor şi normelor tehnice; – evaluarea programului de asigurare a calităŃii activităŃii de audit intern; – fuziuni şi achiziŃii; – consultanŃă/consiliere privind managementul riscurilor. D. Când intenŃionează să recurgă la un prestator de servicii din exterior şi să se bazeze pe

serviciile oferite de acesta, responsabilul auditului intern: a) Evaluează competenŃa, independenŃa şi obiectivitatea pres-tatorului de servicii Ńinând cont

de particularităŃile misiunii care se îndeplineşte. Este indicat ca această evaluare să se efectueze şi în situaŃia în care prestatorul de servicii din

exterior este ales de managementul general sau de Consiliu. În cazul în care prestatorul de servicii este ales de alte persoane şi evaluarea lui indică faptul

că nu se poate baza pe activităŃile desfăşurate de acesta, rezultatele evaluării se comunică managementului general sau Consiliului, după caz.

b) Se asigură că prestatorul de servicii din exterior posedă cunoş-tinŃele, priceperea şi competenŃele necesare pentru îndeplinirea misiu-nii.

Pentru a evalua aceste competenŃe, responsabilul auditului intern Ńine cont de următoarele elemente:

– diplomă, certificare sau alt titlu care să ateste competenŃa pres-tatorului de servicii în domeniul în cauză;

– aderarea prestatorului de servicii la o entitate, asociaŃie pro-fesională competentă şi la Codul deontologic al acestei entităŃi;

– reputaŃia prestatorului de servicii. Luarea în calcul a acestui ele-ment poate implica consultarea unor terŃi care apelează de obicei la activităŃile prestatorului;

– experienŃa prestatorului de servicii în tipul de activităŃi care urmează a-i fi încredinŃate; – nivelul de studii şi de formare profesională a prestatorului de servicii în domeniul aferent

misiunii în cauză; – cunoştinŃele şi experienŃa prestatorului de servicii în sectorul de activitate al entităŃii. c) Examinează legăturile existente între prestatorii de servicii din exterior, organizaŃia şi

serviciul său de audit intern şi se asigură că independenŃa şi obiectivitatea prestatorului de servicii sunt garantate pe parcursul misiunii.

Pentru a efectua această examinare, responsabilul auditului intern se asigură că nicio legătură financiară, profesională sau personală nu-l împiedică pe prestatorul de servicii să formuleze o judecată sau o opinie obiectivă şi imparŃială în realizarea misiunii şi la emiterea rapoartelor.

d) Apreciază independenŃa şi obiectivitatea prestatorului de servicii din exterior Ńinând cont de următoarele elemente:

– posibilul interes financiar deŃinut de prestatorul de servicii în cadrul entităŃii; – legătura personală sau profesională între prestatorul de servicii şi Consiliul, managementul

general sau ceilalŃi membri ai entităŃii; – eventualele legături stabilite în trecut între prestatorul de servicii şi entitatea sau activităŃile

examinate; – sfera celorlalte servicii recurente prestate într-o entitate de prestatorul de servicii; – sumele de bani sau alte avantaje obŃinute, dacă este cazul, de către prestatorul de servicii; e) Dacă prestatorul de servicii este şi auditor extern al entităŃii, iar misiunea sa constă în

activităŃi de audit aprofundate, responsabilul auditului intern se asigură că activităŃile astfel realizate nu prejudiciază independenŃa auditorului extern.

ActivităŃile de audit aprofundate vizează serviciile care depăşesc cadrul normelor de audit în general admise de Codul deontologic al profesiunii de auditor extern.

Dacă auditorii externi acŃionează în fapt sau aparent ca membri ai managementului sau ca angajaŃi ai entităŃii, atunci independenŃa lor este compromisă.

În plus, este posibil ca auditorii externi să furnizeze alte servicii entităŃii, de exemplu, în ceea ce priveşte fiscalitatea sau consultan-Ńa/consiliere. IndependenŃa se apreciază în funcŃie de gama completă a serviciilor prestate pentru entitate.

f) ObŃine suficiente informaŃii în ceea ce priveşte sfera de acti-vitate a misiunii realizate de prestatorul extern de servicii, pentru a pu-tea verifica dacă aceste activităŃi corespund obiectivelor auditului intern.

Responsabilul auditului intern examinează cu prestatorul de servicii următoarele aspecte: – obiectivele şi sfera misiunii; – punctele speciale care urmează să fie acoperite în rapoartele pre-date ca urmare a misiunii; – accesul la documentele, persoanele şi bunurile materiale implicate; – informaŃiile privind ipotezele şi procedurile ce se folosesc; – proprietatea şi păstrarea documentelor de lucru, întocmite în ca-drul misiunii; – confidenŃialitatea informaŃiilor obŃinute în cursul misiunii şi restricŃiile pe care acestea le

implică. g) Când prestatorul de servicii extern desfăşoară activităŃi de audit intern, responsabilul

auditului intern precizează şi se asigură ca aceste activităŃi să fie realizate în conformitate cu standardele şi cu normele pentru practica profesională a auditului intern.

În cadrul examinării activităŃii unui prestator de servicii, responsabilul auditului intern evaluează relevanŃa activităŃilor efectuate. Această evaluare constă în special în a se asigura că informaŃiile obŃinute sunt suficiente pentru justificarea concluziilor formulate şi a soluŃiilor propuse şi pentru a decide asupra excepŃiilor semnificative sau asupra celorlalte aspecte neobişnuite.

h) MenŃionează, în documentele sau rapoartele emise în cadrul misiunii, serviciile furnizate de prestatorul de servicii extern. Despre acest lucru se informează prestatorul de servicii extern şi, dacă este cazul, se obŃine acordul acestuia înaintea oricărei menŃiuni cu privire la serviciile făcute în documentele/rapoartele misiunii de audit.

Responsabilitatea privind detectarea fraudei

Referitor la detectarea fraudei se recomandă ca auditorii interni să Ńină cont de următoarele sugestii:

a) Managementul şi auditul intern joacă un rol diferit în ceea ce priveşte detectarea fraudei. Rolul auditului intern constă în examinarea şi evaluarea, în mod independent, a activităŃilor

entităŃii sub forma unui serviciu prestat entităŃii. În ceea ce priveşte detectarea fraudei, obiectivul auditului intern este acela de a ajuta membrii

entităŃii să-şi îndeplinească funcŃiile în mod eficient furnizându-le analize, evaluări, recomandări, sfaturi şi informaŃii cu privire la activităŃile examinate.

Unul din obiectivele misiunii de audit intern este acela de a promova un control eficient efectuat la un cost rezonabil.

b) Managementul este responsabil de stabilirea şi menŃinerea unui sistem de control eficient la un cost rezonabil.

În măsura în care frauda poate afecta activităŃile examinate în derularea normală a auditului, auditorii interni sunt obligaŃi să-şi exercite funcŃiile cu „conştiinciozitate profesională”.

Auditorii interni trebuie să deŃină cunoştinŃe suficiente pentru a identifica indiciile referitoare la o posibilă fraudă, să fie vigilenŃi în cazul în care o situaŃie implică un risc de fraudă, să aprecieze nece-sitatea de a recurge la cercetări suplimentare şi să informeze autorităŃile competente.

c) Un sistem de control intern bine conceput permite diminuarea riscului de fraudă. Testele efectuate de auditori, asociate cu controalele rezonabile aplicate de management,

îmbunătăŃesc şansele de detectare a oricărui indiciu de fraudă şi, după caz, de aprofundare a investigaŃiilor.

Auditorii interni sunt obligaŃi să aibă cunoştinŃe legate de principalele riscuri şi controalele specifice tehnologiei informaŃiei, precum şi de tehnicile de audit asistate de calculator disponibile pentru a exercita activitatea desemnată. Totuşi, nu toŃi auditorii interni trebuie să aibă experienŃa unui auditor intern a cărei principală responsabilitate este auditarea sistemelor tehnologiei informaŃiei.

Responsabilul pentru activitatea de audit intern refuză o misiune de consultanŃă sau obŃine sfatul şi asistenŃa competentă din partea unor persoane calificate în domeniu dacă personalul din departamentul de audit intern nu deŃine cunoştinŃele, priceperea şi celelalte componente necesare pentru îndeplinirea în totalitate sau parŃială a misiunii.

CAPITOLUL 8

PROGRAMUL DE ASIGURARE ŞI DE ÎMBUN ĂTĂłIRE A CALIT ĂłII AUDITULUI INTERN

Programul de asigurare şi de îmbunătăŃire a calităŃii auditului intern:

a) se elaborează, actualizează şi monitorizează permanent, din punct de vedere al eficacităŃii, de către responsabilul cu activitatea de audit intern;

b) acoperă toate aspectele legate de activitatea de audit intern; c) include evaluări interne şi externe ale calităŃii şi monitorizare internă permanentă; d) se concepe astfel încât: – să ajute activitatea de audit intern să aducă un plus de valoare şi să îmbunătăŃească

activităŃile entităŃii; – să ofere o asigurare că activitatea de audit intern se desfăşoară în conformitate cu

Standardele/normele şi Codul etic/Deontologic; e) are menirea: – să satisfacă aşteptările părŃilor implicate în auditul intern, cum sunt: managementul general,

consiliul, auditorii externi, autorităŃile publice sau private de tutelă şi de control; – să întărească încrederea părŃilor implicate în activitatea şi rezul-tatele auditului intern, astfel

încât să aibă deplină siguranŃă că entitatea este sub control. Aşteptările părŃilor implicate pot fi explicite sau implicite. Dacă nu sunt exprimate formal, se

poate considera că un serviciu de audit intern care respectă normele şi Codul Deontologic şi care aduce un plus de valoare entităŃii, satisface aşteptările implicite.

f) se adaptează la evoluŃia părŃilor implicate şi aşteptărilor acestora, a normelor şi a practicii profesionale a auditului intern.

Evaluări ale programului de asigurare a calităŃii auditului intern

Auditul intern necesită adoptarea unui proces de evaluări interne şi externe care să permită monitorizarea şi evaluarea eficacităŃii globale a programului de control de calitate.

Aceste evaluări sunt destinate: – responsabilului auditului intern, ca punct de plecare pentru îmbunătăŃirea calităŃii auditului

intern; – părŃilor implicate în auditul intern, care se pot baza pe rezultatul evaluărilor pentru a întări

încrederea pe care acestea o acordă auditului intern. Atunci când elaborează sau evaluează programele pentru cali-tate, auditorii interni iau în

considerare următoarele sugestii/elemente: a) Implementarea programelor pentru calitate. Responsabilul auditului intern are obligaŃia de a se asigura de aplicarea procesului care

permite să ofere diferitelor părŃi implicate în auditul intern asigurarea rezonabilă că acest serviciu: – respectă Carta sa, care trebuie să fie în conformitate cu Normele pentru practica

profesională a auditului intern şi cu Codul Deontologic; – funcŃionează în mod eficace; – contribuie, din punct de vedere al părŃilor implicate, la crearea unui plus de valoare şi la

îmbunătăŃirea funcŃionării entităŃii. Aceste procese includ: – supervizare corespunzătoare; – evaluări interne periodice; – monitorizare continuă a asigurării calităŃii; – evaluări externe periodice. b) Monitorizarea programelor pentru calitate. Monitorizarea cuprinde măsurarea şi analiza continuă a indi-catorilor de performanŃă, cum ar

fi ciclul de auditare a misiunilor şi procentul recomandărilor acceptate. c) Evaluarea programelor pentru calitate. Obiectul evaluării este acela de a aprecia calitatea activităŃilor de audit intern şi de a emite

recomandări în vederea îmbunătăŃirii acestora. Evaluarea programelor pentru calitate se bazează în special pe următoarele aspecte: – respectarea Normelor şi a Codului Deontologic;

– caracterul adecvat al Cartei, al obiectivelor, al regulilor şi procedurilor de audit intern; – contribuŃia la procesele de management al riscurilor, de guvernare şi de control al entităŃii; – respectarea legilor, reglementărilor, normelor administrative sau sectoriale în vigoare; – eficacitatea proceselor de îmbunătăŃire continuă şi adoptarea celor mai bune practici; – contribuŃia auditului intern la crearea unui plus de valoare şi la îmbunătăŃirea funcŃionării

entităŃii. d) ÎmbunătăŃirea continuă. Programul de îmbunătăŃire şi de evaluare a calităŃii cuprinde un sistem de comunicare destinat

să faciliteze modificări aduse resurselor, tehnologiei, proceselor şi procedurilor implicate de operaŃiunile de monitorizare şi evaluare.

e) Comunicarea rezultatelor. Responsabilul auditului intern comunică rezultatele evaluării externe şi, dacă este necesar, al

evaluărilor interne ale programului pentru calitate, diferitelor părŃi implicate în auditul intern, cum ar fi managementul general, Consiliul şi auditorii externi, în baza unor principii de justificare şi transparenŃă.

Evaluări interne ale serviciului de audit intern

Evaluările interne ale serviciului de audit intern cuprind: – controale continue/revizuiri permanente privind funcŃionarea auditului intern şi performanŃa

activităŃii de audit intern; – controale/revizuiri periodice, efectuate prin autoevaluare sau de către alte persoane din

cadrul entităŃii care cunosc practicile de audit intern, Standardele şi Normele. Atunci când efectuează evaluări interne ale serviciului de audit intern, auditorii interni Ńin

cont de următoarele sugestii – recomandări : a) Controale continue Evaluările continue se bazează în special pe următoarele elemente: – supervizarea misiunilor de audit intern; – liste de control şi alte procedee care oferă asigurarea că procesele adoptate de auditul intern

într-un manual de audit şi de proceduri sunt urmate; – informaŃii furnizate de clienŃi şi părŃile implicate în auditul intern; – analize ale indicatorilor de performanŃă. De exemplu, frecvenŃa ciclului de auditare şi

procentul recomandărilor acceptate; – bugete stabilite pe proiecte, sisteme de monitorizare a perioa-delor încheiate, realizarea

planului de audit, recuperarea costurilor etc. b) Emiterea concluziilor privind calitatea prestaŃiilor şi efec-tuarea monitorizării pentru a se

asigura că s-au luat măsurile adecvate de îmbunătăŃire c) Evaluări interne periodice, care urmăresc: – respectarea Cartei, Normelor pentru practica profesională a auditului intern şi a Codului

Deontologic; – aprecierea eficacităŃii serviciului, mai ales a capacităŃii de a răspunde necesităŃilor diferitelor

părŃi implicate. d) Controale periodice, care pot: – include anchete şi discuŃii mai aprofundate cu părŃile implicate şi auditul intern; – fi realizate de: membrii auditului intern (autoevaluare), auditori interni certificaŃi; alŃi

profesionişti în audit care intervin în alte sectoare ale entităŃii. e) Emiterea concluziilor cu privire la calitatea prestaŃiilor şi luarea măsurilor

corespunzătoare pentru: – a pune în practică îmbunătăŃirile, în funcŃie de necesităŃi; – a asigura respectarea Normelor pentru practica profesională a auditului intern.

f) Adoptarea, de către responsabilul auditului intern, a unui sistem de raportare a rezultatelor examinărilor periodice ca să permită menŃinerea credibilităŃii serviciului şi să-i garanteze obiectivitatea.

Ca regulă generală, persoanele însărcinate cu evaluările continue şi periodice raportează responsabilului auditului intern pe parcursul examinărilor şi îi comunică direct rezultatele.

g) Comunicarea rezultatelor Responsabilul auditului intern: – comunică persoanelor interesate din afara auditului intern, cum ar fi managementul general,

Consiliul şi auditorii externi, rezultatele evaluărilor interne şi planurile de acŃiune care trebuie puse în practică;

– apreciază oportunitatea şi adaptează amploarea comunicării re-zultatelor pentru fiecare parte implicată.

Comunicarea rezultatelor examinărilor interne către auditorii externi poate favoriza un climat de încredere propice cooperării între auditul intern şi auditul extern.

Evaluări externe ale serviciului de audit intern

Evaluările externe, de exemplu, revizuirile/monitorizările previn asigurarea calităŃii, se realizează cel puŃin o dată la cinci ani de către un evaluator (auditor independent) sau de o echipă de evaluatori calificaŃi şi independenŃi din afara entităŃii.

Atunci când solicită o evaluare externă a serviciului lor de audit intern, auditorii interni Ńin cont de următoarele sugestii/recomandări :

a) ConsideraŃii de ordin general. Evaluarea externă a activităŃii de audit intern are ca obiect apre-cierea şi formularea unei

opinii privind: – respectarea Normelor pentru practica profesională a auditului intern; – emiterea de recomandări în vederea unei îmbunătăŃiri. b) Evaluarea externă se realizează într-o perioadă de cinci ani; c) Transmiterea la Consiliu a unui raport formal, după finali-zarea revizuirii/evaluării

externe; d) Certificările necesare pentru a fi evaluator extern: – evaluatorii interni, inclusiv cei care validează operaŃiunile de autoevaluare să fie

independenŃi de entitate şi activitatea de audit intern; – echipa însărcinată cu activitatea de evaluare/revizuire să fie formată din profesionişti

competenŃi în domeniul auditului intern şi al evaluării externe; – candidaŃii selectaŃi ca evaluatori calificaŃi pot fi evaluatorii de asigurare a calităŃii autorizaŃi,

examinatorii de instanŃe de reglementare, consultanŃi, auditori externi, alŃi prestatori de servicii şi auditori interni din afara entităŃii.

e) IndependenŃă: – persoana fizică sau juridică ce efectuează evaluarea externă, membrii echipei de evaluare şi

orice altă persoană fizică participantă la evaluare să nu aibă niciun interes în cadrul entităŃii sau o obligaŃie faŃă de aceasta sau faŃă de personal;

– personalul din celelalte departamente ale entităŃii implicate, chiar dacă nu face parte din auditul intern, nu este considerat ca fiind independent pentru realizarea unei evaluări externe;

– revizuirile/evaluările reciproce pot fi efectuate de persoane care provin din cel puŃin trei entităŃi diferite pentru a atenua problemele de independenŃă. În general nu sunt indicate revizuirile reciproce între două entităŃi;

– evaluările externe se încredinŃează numai persoanelor care îndeplinesc condiŃiile necesare, care sunt independente faŃă de entitate şi care nu se află într-o situaŃie de conflict de interese real sau aparent. Expresia „independente faŃă de entitate” înseamnă că aceste persoane nu fac parte din entitatea căreia îi aparŃine auditul intern şi nu sunt plasate sub controlul acesteia. Alegerea unui

evaluator extern se efectuează Ńinând cont de un eventual conflict de interese, real sau aparent, care rezultă din relaŃiile sale prezente sau anterioare cu entitatea sau serviciul de audit intern al acesteia.

Utilizarea menŃiunii „Efectuat în conformitate cu Standardele pentru practica profesională în

domeniul auditului intern”

Auditorii interni menŃionează în rapoartele pe care le fac că activităŃile lor sunt „efectuate în conformitate cu Standardele pentru practica profesională în domeniul auditului intern”.

Totuşi, auditorii interni pot folosi această menŃiune doar dacă evaluările programului de îmbunătăŃire a calităŃii demonstrează că activitatea de audit este efectuată în conformitate cu Standardele. Înainte de a folosi expresia „Efectuat în conformitate cu Standar-dele/Normele” este recomandabil ca auditorii interni să Ńină cont de următoarele sugestii:

a) ConsideraŃii de ordin general. Evaluările externe şi interne ale serviciului de audit intern: – au drept scop formularea unei opinii cu privire la respectarea Standardelor/Normelor pentru

practica profesională şi a Codului De-ontologic; – include, dacă este necesar, recomandări privind îmbunătăŃiri; – pot prezenta un interes considerabil pentru responsabilul audi-tului intern şi pentru ceilalŃi

membri ai echipei; – se pot efectua doar de persoanele calificate. b) Evaluarea externă se realizează într-o perioadă de maxim cinci ani. c) Folosirea expresiei „Respectarea Normelor”/„În conformitate cu Standardele”. Respectarea expresiei „Respectarea Normelor”/„În conformitate cu Standardele” presupune

realizarea unei evaluări a programului de îmbunătăŃire a calităŃii care să aibă ca rezultat asigurarea că auditul intern respectă Normele/Standardele.

Cazurile de respectare a Normelor/Standardelor care afectează domeniul în ansamblu sau modul de funcŃionare a auditului intern, inclusiv absenŃa unei evaluări externe se comunică managementului general şi Consiliului.

CAPITOLUL 9

GESTIONAREA ACTIVIT ĂłII DE AUDIT INTERN AL ENTIT ĂłII ECONOMICE

Activitatea de audit intern se gestionează de responsabilul audi-tului intern astfel încât să

asigure un plus de valoare în cadrul entităŃii. Responsabilul auditului intern are obligaŃia de a gestiona auditul intern în mod adecvat, pentru

ca: – activitatea de audit să răspundă obiectivelor generale şi celor privind responsabilităŃile

descrise în Cartă, aprobate de managementul general; – resursele auditului intern să fie utilizate în mod eficace şi eficient; – activitatea de audit să fie desfăşurată conform Normelor privind Practica Profesională a

auditului intern. Gestionarea eficace şi eficientă a resurselor auditului intern presupune ca responsabilul cu

auditul intern să aibă un rol major în recrutarea şi formarea profesională a echipei sale.

Planificarea auditului intern bazată pe riscuri

Planificarea activităŃii de audit intern bazată pe riscuri: – se realizează de responsabilul auditului intern pentru a defini priorităŃile activităŃii de audit

intern în acord cu obiectivele entităŃii; – trebuie să fie conformă cu Carta de audit şi obiectivele entităŃii. Procesul de planificare presupune stabilirea următoarelor elemen-te: – obiective; – program de lucru al misiunilor; – bugete de personal şi financiare; – rapoarte de activitate. Obiectivele auditului intern: – pot fi atinse în cadrul unor planuri operaŃionale şi a unor bugete fixate şi, în măsura în care

este posibil, să fie cuantificabile; – se completează cu criterii de măsurare a eficacităŃii auditului intern şi plan de realizare a

obiectivelor. Încă din faza de planificare se profilează obligaŃia obŃinerii de rezultate din partea auditului

intern, cu fixarea de obiective cuanti-ficabile şi realizabile şi măsurarea efectivă a acestor obiective. Prin obiective măsurabile se înŃelege îmbunătăŃirea anticipării şi soluŃionării riscurilor. Programul de lucru al misiunilor precizează: – activităŃile care se auditează; – data misiunilor; – estimarea timpului necesar, Ńinând cont de domeniul misiunii, precum şi de natura şi

obiectul lucrărilor de audit realizate de alŃi parti-cipanŃi. Programul misiunilor de audit intern se bazează pe o evaluare a riscurilor realizată cel puŃin o

dată pe an. La stabilirea acestui proces, auditorul intern ia în calcul punctele de vedere ale managementului şi Consiliului entităŃii.

Atunci când îi este propusă o misiune de consultanŃă, respon-sabilul pentru activitatea de audit intern, înainte de a o accepta, ia în calcul în ce măsură aceasta poate aduce un plus de valoare şi îmbunătăŃi managementul riscurilor şi funcŃionarea entităŃii. Misiunile acceptate se integrează în planul de audit.

PriorităŃile se stabilesc în funcŃie de: – data şi rezultatele misiunii precedente; – evaluările actualizate al riscurilor şi a eficacităŃii proceselor de management al riscurilor şi

de control; – solicitările managementului general şi ale Consiliului; – problematicile actuale referitoare la guvernarea corporativă; – schimbările importante survenite în activitate, sarcinile opera-Ńionale, programe, sisteme şi

controale; – oportunităŃile de realizare a beneficiilor de exploatare; – modificările intervenite în cadrul echipei de audit intern şi aptitudinile sale. Planificarea lucrărilor trebuie să fie suficient de flexibilă pentru a face faŃă cererilor de misiuni

neprevăzute. Situarea auditului intern în procesul de management al riscurilor, evaluarea riscurilor şi

eficacitatea procesului de management al riscurilor reprezintă unul din obiectivele prioritare pentru realizarea planificării. Criteriile de măsurare a acestui obiectiv se discută şi se stabilesc în manieră consensuală împreună cu managerii care gestio-nează riscurile.

Programul de audit intern se elaborează prin luarea în consi-derare a expunerilor la risc. Planificarea auditului intern reflectă strategia adoptată de entitate în ceea ce priveşte riscurile.

Este recomandabil să se adopte o abordare coordonată cu scopul de a exploata sinergiile care există între procesul de management al riscurilor din cadrul entităŃii şi dispozitivul său de audit intern.

ModalităŃi practice de aplicare.

a) Realizarea planificării auditului intern pe baza evaluării ris-curilor şi expunerilor la risc care pot afecta entitatea.

Scopul final al auditului intern este acela de a furniza mana-gementului informaŃii în vederea atenuării consecinŃelor negative pe care le-ar putea aduce aceste riscuri în realizarea:

– obiectivelor entităŃii; – eficienŃei proceselor de management al riscurilor. Gradul sau materialitatea riscurilor pot fi

atenuate prin efectuarea controalelor. Pentru îndeplinirea acestei misiuni este necesar să se înŃeleagă bine procesul de management

al riscurilor, respectiv, rolurile: auditului intern, managerilor, comitetului de audit şi comitetului pentru riscuri dacă există.

În cazul în care rezultă că rolurile nu sunt suficient de precise sau sunt necoordonate, auditul intern:

– informează managementul general; – face recomandări în vederea îmbunătăŃirii gestiunii riscurilor din entitate. b) Includerea în demersul de audit a anumitor componente ale planului strategic al entităŃii

pentru a Ńine cont de obiectivele globale definite în planul de afaceri. Planurile strategice reflectă atitudinea entităŃii faŃă de riscuri şi gradul de dificultate pe care îl

implică realizarea obiectivelor fixate. Standardele recomandă să se examineze demersul de audit cel puŃin o dată pe an, cu scopul de a-l adapta la strategiile şi orientările cele mai recente ale entităŃii.

Rezultatele procesului de management al riscurilor pot afecta auditul. Ca atare, aceste rezultate se iau în considerare la elaborarea planului de audit.

c) Realizarea programului misiunilor de audit, printre altele, pe baza evaluării principalelor riscuri şi expuneri la risc.

Definirea priorităŃilor este necesară în procesul de decizie privind alocarea resurselor în funcŃie de importanŃa riscurilor şi expunerilor la risc.

Zonele de audit prioritare se definesc de responsabilul auditului intern prin utilizarea a diverse modele de riscuri, modele care determină ordinea priorităŃilor misiunilor în funcŃie de factorii de risc, cum ar fi:

– consecinŃele materiale; – lichiditatea activelor; – competenŃa managementului; – calitatea controalelor interne; – nivelul de schimbare sau de stabilitate; – data ultimei misiuni de audit; – complexitatea; – relaŃiile cu personalul şi administraŃia etc. d) Actualizarea demersului şi planificării auditului intern, în scopul de a integra schimbările

privind orientarea, obiectivele şi priorităŃile hotărâte de managementul general. e) Efectuarea unor teste şi validarea expunerii la riscuri, prin uti-lizarea de metode şi tehnici

care să Ńină seama de importanŃa riscurilor şi de probabilitatea apariŃiei lor. f) Cuprinderea în notele şi rapoartele adresate managementului a concluziilor asupra

managementului riscurilor şi recomandărilor care vizează reducerea expunerilor la riscuri. g) Pregătirea, de către responsabilul auditului intern, cel puŃin anual, a unei note asupra

capacităŃii sistemului de control intern de a atenua riscurile. Nota mai cuprinde comentarii privind importanŃa riscurilor care nu fac obiectul niciunei măsuri de atenuare şi acceptarea acestor riscuri de către managementul general.

Comunicare şi aprobare

Responsabilul pentru activitatea de audit intern comunică mana-gementului general şi Consiliului, în vederea examinării şi aprobării:

– programul de audit intern (planurile privind activitatea de audit intern); – necesităŃile auditului intern (resursele necesare), precum şi impactul oricărei limitări a

resurselor necesare pentru activitatea de audit; – orice modificare importantă care ar putea interveni în cursul exercitării activităŃii de audit. Conform Normelor profesionale ale auditului intern, programele de lucru ale auditului intern,

estimările de personal şi bugetul financiar se supun anual: – managementului general, pentru aprobare; – Consiliului, pentru informare. Modificările ulterioare semnificative se semnalează, de asemenea, managementului general şi

Consiliului, pentru aprobare. Programele de lucru, estimările privind personalul şi bugetul financiar, precum şi modificările

importante survenite în cursul exer-citării activităŃii de audit: – includ obiectul (sfera de activitate) misiunilor de audit şi, după caz, limitele care sunt

impuse; – conŃin suficiente informaŃii care să permită Consiliului să stabilească dacă obiectivele şi

programele auditului intern corespund celor ale entităŃii.

Gestionarea resurselor

Responsabilul pentru activitatea de audit intern asigură că resur-sele alocate activităŃii de audit intern să fie adecvate, suficiente şi utili-zate în mod raŃional (eficace) în vederea realizării programului (planului de audit) aprobat.

Impactul oricărei limitări a resurselor se semnalează manage-mentului general. Atunci când evaluează resursele auditului intern, auditorii interni Ńin cont de următoarele

recomandări (sugestii): a) bugetele de personal şi financiare, care includ numărul audi-torilor, cunoştinŃele şi

priceperea şi celelalte competenŃe necesare pentru efectuarea lucrărilor, se determină în funcŃie de: – programele de lucru; – activităŃile administrative; – formarea generală şi profesională; – eforturile de cercetare şi dezvoltare depuse. Bugetul serviciului de audit intern, realizat în colaborare cu direc-Ńia de resurse umane şi

direcŃia de control intern (de gestiune), este for-mat din trei elemente: – buget de personal, cu plan de recrutare şi estimarea mobilităŃilor externe; – buget financiar, cu credite de studii, onorarii, subcontractare, mijloace coordonate cu

auditorii externi, cheltuieli de deplasare; – buget logistic (incinte, vehicule). Bugetul serviciului de audit intern se elaborează astfel încât să permită optimizarea structurii

şi armonizării serviciului de audit intern în funcŃie de sfera de aplicare a auditului şi constrângerile financiare.

b) responsabilul auditului intern stabileşte un program de recru-tare şi de dezvoltare a resurselor umane ale auditului intern, care con-Ńine:

– descrieri ale funcŃiei, la fiecare nivel de responsabilitate; – selectarea persoanelor fizice calificate şi competente în dome-niile auditate şi în aplicarea

cunoştinŃelor de audit intern; – o formare profesională iniŃială şi un program de formare con-tinuă pentru fiecare dintre

auditorii interni; – stabilirea de obiective de performanŃă pentru fiecare auditor intern; – consultanŃă/consiliere pentru auditorii interni privind perfor-manŃele personale şi

dezvoltarea lor profesională; – reînnoirea echipei de audit intern;

– evaluarea performanŃei fiecărui auditor intern, cel puŃin o dată pe an. Gestionarea procesului de recrutare se realizează în funcŃie de planul de independenŃă a

planului de resurse umane al auditului intern în raport cu cel al entităŃii în ansamblul său. Un grad mare de independenŃă permite selectarea colaboratorilor cel mai bine adaptaŃi şi

luarea în considerare a exigenŃelor entităŃii cum ar fi redistribuirea competenŃelor, priorităŃile interne, planul social, grila de salarizare.

Rapoarte transmise Consiliului şi managementului general

Responsabilul auditului intern raportează periodic Consiliului şi managementului general cu privire la:

– misiunile, competenŃele şi responsabilităŃile auditului intern; – rezultatele semnificative obŃinute faŃă de program; – expunerile la riscurile semnificative şi de control; – aspectele legate de guvernanŃa corporativă şi alte aspecte necesare Consiliului şi

managementului sau solicitate de acestea. Atunci când înaintează rapoarte periodice de activitate Consiliului şi managementului general,

auditorii interni au în vedere sugestii, cum sunt: a) Responsabilul auditului intern prezintă rapoarte periodice de activitate Consiliului şi

managementului general pe tot parcursul anului. Rapoartele de activitate: – subliniază constatările cele mai importante obŃinute în timpul auditurilor şi recomandările

aferente; – permite informarea Consiliului şi a managementului general cu privire la orice modificare

importantă faŃă de programul de lucru, de bugetele de personal şi financiare. Motivele acestor modificări se justifică.

b) Constatările de audit semnificative: – corespund unor situaŃii care, în opinia responsabilului auditului intern, ar putea fi nefaste

pentru entitate; – pot fi reprezentate de iregularităŃi, acte ilegale, erori, ineficienŃă, risipă, ineficacitate,

conflicte de interese şi puncte slabe de control. c) Managementul are responsabilitatea de a decide măsurile corespunzătoare privind

constatările importante semnalate şi recoman-dările formulate. Managementul general poate decide să-şi asume riscul de a nu re-media situaŃiile raportate din

pricina costurilor lor sau a altor considerente. Consiliul trebuie să fie informat cu privire la dispoziŃiile luate de managementul general

privind constatările şi recomandările semnifi-cative din cadrul misiunii de audit. d) Responsabilul auditului intern apreciază dacă este cazul să informeze Consiliul cu privire

la constatările semnificative ale misiunii de audit şi recomandările care i-au fost deja semnalate şi pentru care managementul general şi Consiliul au hotărât să-şi asume riscul de a nu remedia situaŃia raportată sau de a nu aplica măsurile corective specifice situaŃiilor raportate. Această comunicare poate fi considerată deosebit de necesară dacă au avut loc schimbări în cadrul entităŃii, al Consiliului sau al managementului general.

În acest sens, auditul intern trebuie să dispună de mijloacele necesare pentru a se orienta către un organ independent: Consiliul şi/sau comitetul de audit, în cazul în care consideră că direcŃia generală nu ia măsurile adecvate;

e) Rapoartele de audit fac şi o comparaŃie între: – realizări şi obiectivele şi programele de lucru ale auditului intern; – cheltuieli şi bugetul financiar.

CAPITOLUL 10

NATURA ACTIVITĂłII DE AUDIT INTERN

Evaluarea sistemelor de management al riscurilor,

de control şi de guvernanŃă

Activitatea de audit intern evaluează şi contribuie la îmbună-tăŃirea

sistemelor de management al riscurilor, de control şi de guvernanŃă a entităŃii

folosind o abordare sistematică şi metodică.

Evaluarea include: – determinarea naturii activităŃii de audit intern ce va fi desfăşurată; – securitatea informaŃiei privind activităŃile de guvernare; – rolul auditului intern în procesul de management al riscurilor; – rolul auditului intern în absenŃa procesului de management al riscurilor;

– programele de conformitate ale entităŃii.

Determinarea naturii activităŃii de audit intern ce se va desfăşura

Atunci când determină natura activităŃii de audit intern care va fi desfăşurată, auditorii interni iau în considerare următoarele elemente:

a) Natura activităŃilor de audit intern se defineşte prin: – abordarea sistemică şi metodică de evaluare şi îmbunătăŃire a re-levanŃei şi a eficacităŃii procesului de management al riscurilor, de control şi de guvernare corporativă;

– nivelul de calitate atins în îndeplinirea responsabilităŃilor încredinŃate. Evaluarea pertinenŃei proceselor de management al riscurilor, de control şi de guvernare a

entităŃii are ca obiective: – să ofere o asigurare rezonabilă că aceste procese funcŃionează după cum s-a prevăzut şi că permit entităŃii să-şi atingă scopurile propuse;

– să propună recomandări pentru îmbunătăŃirea modului de func-Ńionare a entităŃii în ceea ce priveşte eficienŃa şi eficacitatea.

Este posibil, de asemenea, ca managementul şi Consiliul să indice orientări generale cu privire la sfera de aplicabilitate şi la activităŃile care urmează să fie auditate;

b) Se poate lua în considerare o relevanŃă a proceselor de management al riscurilor, de control şi de guvernare corporativă dacă managementul le-a conceput şi organizat, astfel încât să ofere o asigu-rare rezonabilă că obiectivele şi scopurile fixate vor fi atinse în mod eficient şi economic.

O funcŃionare eficientă permite atingerea cu precizie a obiec-tivelor şi a scopurilor fixate, la data fixată şi la un preŃ minim.

O funcŃionare economică permite atingerea obiectivelor şi a scopurilor cu o utilizare minimă a resurselor (costuri minime) în funcŃie de expunerea la risc.

O asigurare rezonabilă se obŃine dacă sunt luate măsurile de eficacitate şi economicitate, începând cu conceperea şi aplicarea proceselor pentru reducerea riscurilor şi pentru limitarea neregu-larităŃilor anticipate la un nivel tolerabil. Conceperea proceselor începe prin determinarea

obiectivelor şi a scopurilor, după care se corelează conceptele, diversele componente, activităŃile şi persoanele, astfel încât toate acestea să participe la realizarea obiectivelor şi a scopurilor fixate.

c) Se poate lua în considerare o eficacitate a proceselor de mana-gement al riscurilor, de control şi guvernare corporativă în cazul în care managementul coordonează aceste procese, astfel încât să se obŃină asigurarea rezonabilă că obiectivele şi scopurile entităŃii vor fi atinse.

Coordonarea presupune: – realizarea obiectivelor şi a activităŃilor prevăzute; – autorizarea tranzacŃiilor şi a activităŃilor; – monitorizarea rezultatelor obŃinute; – verificarea faptului că procesele entităŃii funcŃionează aşa cum s-a prevăzut. d) În general, managementul este responsabil de dezvoltarea entităŃii în faŃa acŃionarilor,

celorlalte părŃi implicate, agenŃilor de reglementare şi publicului pe care trebuie să-l informeze cu privire la acŃiunile sale, gestionarea sa şi rezultatele entităŃii.

Mai exact, obiectivul principal al procesului de management este acela de a obŃine: – informaŃii financiare şi operaŃionale relevante şi fiabile; – o utilizare cu eficacitate şi eficienŃă a resurselor entităŃii; – protejarea activelor entităŃii; – respectarea legilor, reglementărilor, normelor de etică şi de con-duită în afaceri, precum şi a

contractelor; – identificarea expunerilor la risc existente şi utilizarea cu efi-cacitate a unor strategii pentru a

le controla; – obiectivele şi scopurile fixate pentru operaŃiuni sau proiecte. e) Managementul: – planifică, organizează şi coordonează desfăşurarea acŃiunilor ne-cesare care să ofere

asigurarea rezonabilă că obiectivele şi scopurile stabilite vor fi atinse; – examinează periodic şi modifică aceste procese pentru a Ńine cont de schimbările condiŃiilor

interne şi externe; – stabileşte şi menŃine o cultură a entităŃii şi un climat etic ce înŃe-lege existenŃa expunerilor la

risc şi implementează eficient strategii de risc pentru controale. f) Orice măsură luată de management pentru a creşte probabi-litatea că obiectivele şi scopurile

fixate vor fi atinse reprezintă un control. Controalele pot fi: – preventive, pentru a preveni apariŃia oricărui eveniment nedorit; – de detectare, pentru a identifica evenimentele nedorite care s-au produs şi a corecta efectele

acestora; – de direcŃionare, pentru a provoca şi încuraja apariŃia unui eve-niment dorit. Conceptul unui sistem de control face trimitere la un ansamblu integrat de componente şi

activităŃi utilizate de către entitate pentru a-şi atinge obiectivele şi scopurile. g) Auditorii interni examinează şi evaluează întregul proces de planificare, organizare şi

gestionare pentru a stabili dacă există o asigurare rezonabilă că obiectivele şi scopurile vor fi atinse. Auditorii interni iau în considerare posibila evoluŃie a condiŃiilor interne sau externe, reale sau

potenŃiale, care ar putea afecta capacitatea sistemului de control de a oferi o asigurare de perspectivă. În acest context, auditorii interni acordă atenŃie riscurilor unei eventuale deteriorări a performanŃei. Securitatea informaŃiei privind activităŃile de guvernare a entităŃii Evaluarea activităŃilor de guvernare a entităŃii în ceea ce priveşte securitatea informaŃiei:

– nu are drept scop prezentarea tuturor procedurilor ce trebuie aplicate în cadrul unei misiuni de audit sau de consultanŃă/consiliere privind securitatea informaŃiei; ci,

– are ca obiectiv descrierea responsabilităŃilor ce se încredinŃează auditorilor interni în plus faŃă de cele care revin managementului sau Consiliului.

Atunci când evaluează activităŃile de guvernare a entităŃii în ceea ce priveşte securitatea informaŃiei, auditorii interni Ńin cont de următoarele recomandări :

a) Responsabilul auditului intern se asigură că auditul intern dispune de sau are acces la resursele adecvate pentru a evalua securitatea informaŃiei şi expunerile la risc aferente. Se au în vedere expunerile la riscuri interne, externe şi cele aferente relaŃiilor stabilite de entitate cu alte entităŃi.

b) Auditorii interni să se asigure că: – managementul şi Consiliul sunt conştienŃi de responsabilitatea conducerii în ceea ce priveşte

securitatea informaŃiei. Această responsabilitate vizează toate informaŃiile esenŃiale pentru entitate, oricare ar fi suportul lor de păstrare;

– managementul a furnizat Consiliului şi comitetului de audit asi-gurarea că auditul intern va fi rapid informat cu privire la orice situaŃie în care securitatea informaŃiei a fost afectată sau care ar putea constitui o ameninŃare pentru entitate.

c) Auditorii interni evaluează: – gradul de eficacitate a măsurilor luate astfel încât să se poată preveni, detecta şi atenua

atacurile apărute în trecut, precum şi orice incident sau tentativă de atac care s-ar putea produce în viitor. Auditorii interni au obligaŃia să confirme că au fost bine informate atât Consiliul, cât şi comitetul de audit cu privire la ameninŃările sau incidentele apărute, punctele slabe exploatate şi măsurile corective;

– periodic sistemul de securitate a informaŃiei din entitate şi recomandă, dacă este cazul, îmbunătăŃiri sau efectuarea unor noi controale şi luarea de noi măsuri de siguranŃă. După această evaluare, un raport de asigurare se prezintă membrilor Consiliului. Aceste evaluări pot face obiectul misiunilor distincte şi izolate sau pot fi integrate în alte misiuni realizate în cadrul altor activităŃi de audit sau în cadrul planului de audit aprobat. Rolul auditului intern în procesul de management al riscurilor

Riscul de management reprezintă un proces de identificare, evaluare, gestionare şi control al evenimentelor sau situaŃiilor potenŃiale pentru a oferi o asigurare rezonabilă în ceea ce priveşte îndeplinirea obiectivelor entităŃii. Auditul intern are un rol cheie în procesul de management al riscurilor, de control şi de guvernare a entităŃii. Acest rol decurge din definiŃia auditului intern potrivit căreia acesta „ajută entitatea să îşi atingă obiectivele evaluând, printr-o abordare sistemică şi metodică, procesele sale de management al riscurilor, de control şi de guvernare a entităŃii, şi făcând propuneri pentru a le consolida eficacitatea”.

Modalitatea practică de aplicare a Normelor/Standardelor are ca obiect să ajute auditorii interni să-şi definească rolul în procesul de management al riscurilor dintr-o entitate, fără a exclude să se Ńină cont şi de alte elemente.

Pentru definirea rolului auditului intern în procesul de management al riscurilor dintr-o entitate se au în vedere recomandări, cum sunt:

a) Gestionarea riscurilor este o responsabilitate majoră a mana-gementului care are obligaŃia să se asigure, pentru a-şi atinge obiec-tivele, de implementarea şi buna funcŃionare a proceselor de mana-gement al riscurilor. Este obligaŃia Consiliului şi a comitetului de audit de a se asigura de existenŃa proceselor adecvate şi suficiente de management al riscurilor.

Rolul auditorilor interni constă în a asista managementul şi comitetul de audit prin examinarea şi evaluarea proceselor de mana-gement al riscului puse în practică de management, verificarea dacă acestea sunt suficiente şi adecvate, precum şi prin elaborarea de rapoarte şi recomandări în vederea îmbunătăŃirii proceselor respective.

Managementul şi Consiliul sunt responsabile de procesele de control şi de management al riscurilor din cadrul entităŃii. Totuşi, auditorii interni pot, în cadrul unei misiuni de consultanŃă/consiliere, să ajute entitatea să identifice, evalueze şi implementeze un sistem de management al riscurilor şi al controalelor care să răspundă acestor riscuri.

b) Evaluarea proceselor de management al riscurilor entităŃii şi informarea cu privire la aceste evaluări fac parte în mod normal din obiectivele prioritare ale auditului.

Evaluarea procesului de management al riscurilor se deosebeşte de analiza riscurilor pe care auditorii o efectuează pentru a-şi planifica activităŃile. Totuşi, informaŃiile obŃinute dintr-un proces complet de ma-nagement al riscurilor şi identificarea subiectelor de interes pentru management şi Consiliu pot ajuta auditorii interni să îşi planifice activităŃile de audit.

c) Responsabilul auditului intern trebuie să cunoască aşteptările de la management şi Consiliu cu privire la rolul auditului intern în procesul de management al riscurilor entităŃii . Acest rol se precizează în Carta auditului intern şi cea a comitetului de audit.

d) ResponsabilităŃile şi activităŃile tuturor persoanelor care intervin în grup sau individual în procesul de management al riscurilor entităŃii trebuie să fie coordonate.

Este necesar ca aceste responsabilităŃi şi activităŃi să se regăsească în mod corect prin planurile strategice ale entităŃii, soluŃiile Consiliului, decizii ale managementului, procedurile operaŃionale şi alte instrumente care Ńin de guvernarea corporativă.

Exemplificativ, activităŃile şi responsabilităŃile cuprind: – definirea orientărilor strategice, care pot fi în sarcina Consiliului sau a unui comitet; – responsabilităŃile legate de riscuri pot să revină managementului general; – acceptarea riscurilor reziduale, care poate fi încredinŃată cadrelor de conducere. Risc

rezidual este riscul care rămâne după ce managementul a luat măsurile necesare pentru reducerea impactului şi a probabilităŃii apariŃiei unui eveniment advers, inclusiv cele legate de activităŃile de control ca răspuns la riscul respectiv;

– operaŃiunile continue de identificare, evaluare, atenuare şi monitorizare, care pot fi delegate personalului de execuŃie;

– evaluările periodice şi realizarea unei asigurări, care trebuie să fie în sarcina auditului intern. e) Din partea auditorilor interni se aşteaptă să identifice şi să evalueze expunerile la risc

semnificative în cadrul activităŃilor lor curente. f) Rolul auditului intern în procesul de management al riscurilor entităŃii poate evalua în timp

şi se poate regăsi sub următoarele forme: – nicio intervenŃie a auditului intern; – auditarea procesului de management al riscurilor în cadrul programului de audit intern; – sprijin activ şi continuu şi participare la procesul de mana-gement al riscurilor, mai ales în

cadrul comitetelor de supraveghere şi de monitorizare şi în cadrul emiterii de rapoarte privind acest proces;

– gestionarea şi coordonarea procesului de management al ris-curilor. g) Cadrelor de conducere şi comitetului de audit le revine sarcina de a determina rolul

auditului intern în procesul de management al riscurilor . Vizuirea managementului asupra rolului auditului intern depinde de factori, precum cultura

entităŃii, competenŃa auditorilor interni, conjunctura locală şi practicile Ńării. h) Sunt linii directoare cu privire la rolul auditului intern în procesul de management al

riscurilor, şi recomandările cuprinse în modalităŃile practice de aplicare referitoare la: rolul auditului intern în lipsa procesului de management al riscurilor, responsabilităŃile exerci-tate de auditul intern în baza altor funcŃii, evaluarea procesului de management al riscurilor şi luarea în considerare a riscurilor la ela-borarea programului de audit. Rolul auditului intern în absenŃa procesului de management al riscurilor

Menirea auditului intern este de a ajuta entitatea să îşi atingă obiectivele. În consecinŃă, auditul intern are un rol cheie în procesul de management al riscurilor entităŃii. Totuşi, anumite entităŃi nu dispun de niciun proces real de gestionare a riscurilor.

În această ipoteză, pentru definirea rolului auditului intern în cadrul entităŃii se Ńine cont de următoarele elemente:

a) Managementul riscurilor este o responsabilitate majoră a managementului care are obligaŃia să se asigure, pentru a-şi atinge obiectivele, de implementarea şi buna funcŃionare a proceselor de management al riscurilor.

Consiliul şi comitetul de audit au obligaŃia să se asigure de aplicarea cu eficacitate a proceselor adecvate şi suficiente de mana-gement al riscurilor.

Rolul auditorilor interni constă în a asista managementul şi comitetul de audit prin: – examinarea şi evaluarea proceselor de management al riscurilor; – verificarea suficienŃei şi eficacităŃii proceselor de management al riscurilor; – elaborarea de rapoarte şi recomandări în vederea îmbunătăŃirii proceselor de management al

riscurilor. Managementul şi Consiliul sunt responsabile de procesele de control şi de management al

riscurilor din cadrul entităŃii lor. Totuşi, auditorii interni pot, în cadrul unei misiuni de consultanŃă/consiliere, să ajute entitatea să identifice, evalueze şi implementeze un sistem de management al riscurilor şi de control care să răspundă acestor riscuri.

b) Evaluarea proceselor de management al riscurilor entităŃii şi informarea cu privire la aceste evaluări fac în mod normal parte din obiectivele prioritare ale auditului.

Evaluarea proceselor de management al riscurilor adoptate de către management se deosebeşte de analiza riscurilor pe care o efectuează auditorii interni pentru a-şi întocmi programul de activitate. Totuşi, informaŃiile extrase dintr-un proces complet de management al riscurilor, inclusiv identificarea subiectelor de interes pentru management şi Consiliu, pot ajuta auditorii interni în planificarea activităŃilor de audit.

c) Responsabilul auditului intern solicită informaŃii de la mana-gement şi Consiliul cu privire la rolul auditului intern în procesul de management al riscurilor entităŃii . Acest rol se include în Carta auditului intern.

d) În cazul în care entitatea nu a adoptat un proces de mana-gement al riscurilor, auditorul intern atenŃionează managementul asu-pra acestui aspect şi formulează sugestii în vederea adoptării unui astfel de proces.

Auditorul intern consultă managementul şi Consiliul cu privire la rolul auditului intern în procesul de management al riscurilor, rol care se indică în Carta auditului intern.

e) Dacă li se solicită, auditorii interni pot să joace un rol activ prin participarea la iniŃierea unui proces de management al riscurilor în cadrul entităŃii.

În afara misiunii de asigurare, auditorii interni îşi asumă un rol de consultanŃă/consiliere în vederea îmbunătăŃirii proceselor fundamentale.

Dacă această asistenŃă depăşeşte cadrul misiunilor de asigurare şi de consiliere încredinŃate în general auditorilor interni, poate fi afectată independenŃa acestora. În acest caz, auditorii interni au obligaŃia să informeze.

f) Este necesar să se facă diferenŃă între rolul activ al auditorului intern în implementarea şi gestionarea unui dispozitiv al riscurilor şi rolul de responsabil al riscurilor.

Pentru a evita ca responsabilitatea riscurilor să fie atribuită auditorilor interni, aceştia trebuie să obŃină de la management confir-marea că acesta îşi asumă responsabilitatea pentru identificarea, atenuarea şi monitorizarea riscurilor.

Ca atare, auditorii interni pot facilita sau permite aplicarea proceselor de management al riscurilor, dar aceasta nu înseamnă că îşi asumă responsabilitatea pentru managementul riscurilor identificate.

Aspecte juridice ale evaluării de către auditorii interni a programelor de conformitate ale entităŃii

Întrucât reglementările pot fi foarte diferite de la o Ńară la alta, auditorii interni au obligaŃia să consulte un jurist cu privire la orice problemă de ordin juridic.

Obiectul programelor de conformitate constă în sprijinirea entităŃilor în prevenirea infracŃiunilor comise neintenŃionat de către personal, identificarea actelor ilegale şi descurajarea oricărei infracŃiuni comise cu bunăştiinŃă de către personal.

Programele de conformitate ale entităŃii facilitează: – justificarea cererilor de plată a despăgubirilor; – delimitarea responsabilităŃilor managementului şi restului perso-nalului; – crearea sau consolidarea identităŃii corporative şi aprecierea corectitudinii

despăgubirilor. De exemplu, pe baza sistemului juridic din Statele Unite, atunci când evaluează programele

de conformitate ale entităŃii, auditorii interni examinează aspecte care au ca obiect garantarea eficienŃei programelor.

În acest context, entitatea: a) Stabileşte, pentru personal si ceilalŃi agenŃi, standarde şi proceduri de conformitate care să

permită reducerea, în mod rezonabil, a riscului de conduită ilegală. Entitatea: – elaborează un cod de conduită scris, în care indică în mod clar activităŃile interzise.

Codul se redactează în limbaj uşor de înŃeles şi furnizează angajaŃilor îndrumări în problemele relevante, întrebări-răspunsuri şi alte informaŃii mai ample şi mai uşor de utilizat;

– realizează o organigramă care să permită identificarea mem-brilor managementului general, Consiliului, a responsabilului cu confor-mitatea şi a personalului însărcinat cu implementarea programelor de conformitate.

Un cod de conduită poate mări riscul comiterii de activităŃi ilegale sau contrare eticii de către angajaŃi, dacă aceştia îl consideră formalist şi inechitabil sau, dimpotrivă, poate reduce acest risc dacă angajaŃii îl consideră la obiect şi echitabil.

EntităŃile internaŃionale instaurează un program de conformitate la scară mondială, nu doar pentru anumite zone geografice, însă Ńinând cont de condiŃiile legislative şi reglementările naŃionale.

b) Desemnează unul sau mai mulŃi angajaŃi cu funcŃie de conducere care să supravegheze conformitatea cu normele şi procedurile.

În acest scop se au în vedere următoarele reguli: – angajaŃii cu funcŃie de conducere sunt persoanele care au un rol important în entitate

sau în procesul de luare a deciziilor: adminis-tratorii, un director, un preşedinte, persoanele cu funcŃii de conducere responsabile de o ramură sau de o parte importantă din cadrul entităŃii, cum ar fi: vânzări, administraŃie, finanŃe;

– directorul general şi ceilalŃi membri ai comitetului executiv trebuie să se implice în mare măsură în programul de conformitate pentru a asigura eficacitatea acestuia;

– în unele entităŃi, atribuirea responsabilităŃii pentru conformitate coordonatorului departamentului juridic al entităŃii poate determina personalul să creadă că managementul nu este interesat de program care ar prezenta importanŃă decât pentru departamentul juridic şi nu pentru întreaga entitate. În alte entităŃi, aceeaşi distribuŃie poate avea efectul invers;

– în marile entităŃi care cuprind mai multe unităŃi de profit este indicat să se desemneze în fiecare dintre acestea un angajat cu funcŃie de conducere ca responsabil de respectarea conformităŃii;

– nu este suficient să se creeze postul de responsabil cu conformitatea şi să se selecteze ceilalŃi membri ai echipei. Entitatea trebuie să se asigure că aceştia au autoritatea şi resursele necesare exercitării misiunii lor, precum şi acces la managementul general. Responsabilul cu conformitatea să fie direct subordonat directorului general.

c) Nu trebuie să delege competenŃe importante nelimitate unor persoane despre care ştie sau ar trebui să ştie, că ar putea comite activităŃi ilicite:

– entitatea trebuie să verifice antecedentele oricărui candidat la un post, indiferent de nivelul acestuia şi să se asigure că nu a comis nicio ilegalitate, în special în sectorul de activitate al entităŃii;

– este necesar ca, pentru fiecare candidat, să se aibă în vedere cazierul judiciar şi o chestionare a membrilor profesiunilor reglementate cu privire la orice antecedent disciplinar al candidaŃilor;

– se recomandă ca entitatea să nu prejudicieze în niciun fel viaŃa privată a angajaŃilor şi a candidaŃilor, conform legilor aplicabile în acest domeniu.