onorarii 2013

1

CODUL ETIC AL PROFESIONISTILOR CONTABILI

ONORARII SI ALTE TIPURI DE REMUNERATII

CURS PENTRU PREGĂTIREA CONTINUĂ A

STAGIARILOR PENTRU ANUL 2013

Urania Moldovanu

Seful Departamentului de monitorizare si

competenta profesionala

CODUL ETIC- ONORARII SI ALTE TIPURI DE REMUNERATII

Cuprins

I. Reglementari aplicabile

1. Codul etic al profesioniţilor contabili

2. OUG nr 90/2008 privind auditul statutar al situatiilor financiare anuale

si al situatiilor financiare anuale consolidate şi supravegherea în interes

public a profesiei contabile, modificata şi completată prin OUG 23/ 2012

3. OMFP nr 3055/ 2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile

conforme cu directivele europene

II. Onorarii adecvate pentru serviciile profesionale prestate;

1. Respectarea principiilor fundmentale de etică

2. Masuri de protecţie pentru eliminarea sau reducerea la un nivel

acceptabil a amenintărilor

2.1 Atragerea atenţiei clientului cu privire la termenii misiunii

a) Baza pe care se calculeaza onorariile si orice acorduri privind plata

acestora

b) Servicii acoperite de onorariul perceput

2.2 Alocarea timpului necesar si a personalului calificat pentru realizarea

sarcinii

2


Cuprins- continuare

2.3. Măsuri impuse de reglementările interne

a) OMFP nr 3055 / 2009

b) OUG nr 90/2008

c) Hotărârea Consiliului CAFR nr 44/2005 pentru aprobarea Normelor

privind stabilirea numărului mediu minim de ore pentru finalizarea unei

misiuni de audit financiar.

d) Hotărârea Consiliului CAFR nr 274/ 2011 pentru modificarea

Hotarârii nr 182/ 2010

3. Onorarii - valoare relativă

4. Onorarii - restanţe

III. Onorarii contingente

1. Conceptul de onorarii contingente

2. Tipuri de onorarii contingente

IV. Comisioane si onorarii conexe

V. Studii de caz

1. Existenţa unor litigii- Secţiunea B2- 21

2. Onorarii contingente- Secţiunea B2/17

3. Prestarea de servicii non-audit – Secţiunea B2/23

4. Consideraţii etice- Secţiunea B2/ 7

3

CODUL ETIC- ONORARII ŞI ALTE TIPURI DE REMUNERAŢII

I. Reglementările aplicabile

1. Codul etic al profeşionistilor contabili revizuit a fost emis de Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Etică (IESBA) al IFAC şi publicat în luna iulie 2009, intrând în vigoare de la 1 ianuarie 2011.

CAFR a adoptat Codul etic al IFAC varianta 2009 prin Hotărârea Consiliului Camerei nr 161/2010.

Codul etic revizuit stabileşte cerinţele de etică toti profesioniştii contabili, pentru toate organismele profesionale – membre ale IFAC.

Un organism membru al IFAC sau o firmă nu poate aplica standarde mai puţin exigente decât cele stabilite prin Codul etic al profeşionistilor contabili, cu excepţia faptului dacă unei organizaţii membre sau unei firme i se interzice, în baza unei legi sau unei reglementări, să respecte anumite părţi din aceste reglementări.

Camera Auditorilor Financiari diN România, ca membru al IFAC cu drepturi depline, prin Hotărârea Consiliului nr 161 din 14 aprilie 2010, a adoptat integral Codul etic al profesioniştilor contabili emis de IFAC versiunea iulie 2009, care a intrat în vigoare la data de 1 ianuarie 2011.

Codul Etic revizuit pentru profesioniştii contabili păstrează abordarea bazată pe principii, suplimentată de cerinţe detaliate.

4


I . Reglementările aplicabile

1. Codul etic al profeşionistilor contabili -continuare Codul etic revizuit include unele modificări care întăresc semnificativ cerinţele de independenţă ale tuturor auditorilor, prin unele trăsături specifice cum sunt: - extinderea cerinţelor de independenţă pentru auditurile entităţilor cotate, la toate entităţile de interes public. In acest sens, sectiunea 290 Independenta- misiuni de audit si revizuire prezinta distinct abordarea cadrului conceptual al independentei pentru entitatile de interes public; - solicitarea unei perioade de pauză, de 12 luni, înainte ca anumiţi

membri ai firmei să poată face parte din clienţii de audit de interes

public, în anumite poziţii de conducere specificate;

- extinderea cerinţelor de rotaţie a partenerului pentru toţi partenerii

cheie ai auditului o data la 7 ani, cu impunerea unei pauze de 2 ani, in

cazul entitatilor de interes public ;

- consolidarea unora dintre prevederile referitoare la furnizarea serviciilor de non -asigurare pentru clienţii de audit; - prevederea unei revizuiri anterioare sau ulterioare dacă totalul onorariilor din partea unui client de audit de interes public depăşeşte 15% din totalul onorariilor firmei pentru doi ani consecutivi; şi

5


I . Reglementările aplicabile

1. Codul etic al profeşionistilor contabili –continuare - interzicerea ca partenerii cheie de audit să fie evaluaţi cu privire la sau compensaţi pentru vânzarea de servicii de non -asigurare clienţilor lor de audit. Prevederile referitoare la Onorarii şi alte tipuri de remuneraţii sunt prezentate de Codul etic în următoarele secţiuni: a) Secţiunea 240- Onorarii şi alte tipuri de remuneraţii ; b) Secţiunea 290.220- 290.227 Independenţă – misiuni de audit şi

revizuire- Onorarii; c) Secţiunea 291.151- 291.157 Independenţă – alte misiuni de

asigurare revizuire- Onorarii

2. Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr 90/ 2008, privind auditul

statutar al situatiilor financiare anuale şi al situaţiilor financiare anuale

consolidate şi supravegherea în interes public a profesiei contabile,

modificată şi completată prin OUG 23/ 2012, care prezintă cerinţele

cadrului financiar de raportare privind onorariul de audit:

Art. 27: Onorariile de audit

„Camera, cu avizul Consiliului pentru Supravegherea în Interes Public

a Profesiei Contabile, emite hotărâri care să prevadă că onorariile

pentru auditurile statutare:

6


I. Reglementările aplicabile

2. Ordonanta de Urgenţă a Guvernului nr 90/ 2008 -continuare

(a) nu sunt influenţate sau determinate de oferirea de servicii suplimentare entităţii auditate;

(b) nu se pot baza pe nici o condiţionare, aşa cum prevede Codul etic;

(c) sunt adecvate pentru activitatea care urmează să fie efectuată."

3. OMFP nr 3055/ 2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, care prezintă cerinţele de prezentare în notele la situaţiile financiare a informaţiilor financiare referitoare la onorariile percepute de auditorul statutar pentru auditul situaţiilor financiare ale exerciţiului şi pentru alte servicii de asigurare şi non- asigurare.

Informaţii referitoare la elementele din contul de profit şi pierdere

Pct 299: „Se prezintă în mod distinct totalul onorariilor percepute,

aferente exerciţiului financiar, de auditorul financiar sau firma de audit

pentru auditul statutar al situaţiilor financiare anuale, totalul onorariilor

percepute pentru alte servicii de asigurare, totalul onorariilor

percepute pentru servicii de consultanţă fiscală şi totalul onorariilor

percepute pentru alte servicii decât cele de audit statutar.”

7


II. Onorarii adecvate pentru serviciile prestate

1. Respectarea principiilor etice

In procesul de negociere cu clientul privind serviciile profesionale un profesionist contabil de practică publică poate menţiona orice onorariu pe care îl consideră corespunzător.

Faptul în sine ca un profesionist contabil percepe un onorariu mai mic decât altul nu este in sine lipsit de etică, condiţionat de respectarea de către acesta a celor cinci principii fundmentale prevăzute de Codul etic, respectiv:

Integritatea: un profesionist contabil trebuie să fie sincer şi onest în toate relaţiile profesionale şi de afaceri;

Obiectivitatea: un profesionist contabil trebuie să fie imparţial, să nu se afle în conflict de interese sau sub influenţe nedorite care pot să prevaleze asupra rationamentului profesional sau de afaceri;

Competenţa profesională şi atenţia cuvenită : un profesionist contabil are datoria de a-şi mentine cunoştinţele şi aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura că un client sau un angajator primeşte servicii profesionale competente, bazate pe ultimele evoluţii din practică, legislaţie şi tehnică şi acţionează în conformitate cu standardele tehnice şi profesionale aplicabile;

8



Confidenţialitate: un profesionist contabil trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor dobândite, ca urmare a relaţiilor profesionale sau de afaceri şi nu trebuie să le divulge unei terţe părţi fără o autorizare specifică adecvată (cu exceptia existenţei unui drept sau a unei obligatii legale sau profesionale de a dezvălui aceste informaţii), ori să le foloseasca în interes propriu;

Comportament profesional: un profesionist contabil trebuie să se conformeze legilor şi normelor relevante şi trebuie să evite orice acţiune care discreditează profesia.

Pentru respectarea principiilor etice, auditorul financiar trebuie să stabilească, împreună cu clientul, un onorariu adecvat pentru realizarea serviciilor contractate.

2. Măsurile de protecţie pentru eliminarea /reducerea ameninţărilor

În unele situaţii, nivelul onorariului nu este adecvat, iar ca urmare pot exista ameninţări la adresa conformităţii cu principiile fundmentale ale Codului etic, care sunt generate de nivelurile diferite ale onorariilor .

Exemplu: Perceperea unui onorariu atât de mic încât ar putea fi dificil

să se realizeze misiunea în conformitate cu standardele tehnice şi

profesionale aplicabile generează o ameninţare cauzată de interesul

propriu la adresa competenţei profesionale şi a atenţiei cuvenite 9



2. Măsurile de protecţie pentru eliminarea /reducerea ameninţărilor

Semnificaţia unei astfel de ameninţări depinde de următorii factori:

nivelul onorariilor percepute;

serviciile pentru care se aplică.

Măsurile de protecţie pentru eliminarea sau reducerea ameninţărilor la un nivel acceptabil pot fi:

2.1. Atragerea atenţiei clientului cu privire la termenii misiunii:

a) baza pe care sunt percepute onorariile şi

b) serviciile acoperite de onorariul perceput;

Potrivit cerinţelor pct 11 (A23) din Standardul International de Audit (ISA) 210” Convenirea termenilor misiunilor de audit”, termenii conveniţi cu privire la misiunea de audit vor fi documentaţi într-o scrisoare de misiune sau altă modalitate adecvată de acord scris (ex: contract de prestări servicii), care include informaţii privind :

- domeniul de aplicare a auditului, legislatia aplicabila (ISA, reglement);

- forma comunicărilor privind rezultatele misiunii;

- existenţa riscului de nedetectare, datorită limitărilor inerente;

- planificarea şi efectuarea auditului, componenţa echipei;

- necesitatea declaraţiilor scrise ale conducerii;

10



2. Masuri de protecţie - continuare

- responsabilitatea conducerii de a prezenta situatiile financiare şi orice

alte informatii;

- acordul conducerii de a prezenta even ulterioare relevante;

- baza pe care este calculat onorariul si detalii privind facturarea;

- acceptarea de către conducere a termenilor misiunii.

a) In ceea ce priveşte “ baza pe care este calculat onorariul si orice

aranjamente legate de facturare”, in modelul standard al scrisorii

misiunii, prezentat in ISA 210 clarificat nu sunt furnizate detalii.

Redăm, în continuare, un exemplu de formulare:

“Onorariul nostru, care va fi facturat pe măsura ce ne desfăşurăm

activitatea, se calculează pe baza timpului necesitat de către

personalul alocat pentru misiune, plus cheltuieli ce vor fi decontate pe

masura ce vor fi efectuate.

Ratele orare individuale variază în funcţie de gradul de responsabilitate

implicat şi de experienţa şi aptitudinile necesare”. 11



2. Masuri de protecţie- continuare

b) În ceea ce priveşte “serviciile acoperite de onorariul perceput”, în scrisoarea misiunii, conform modelului prezentat de ISA 210 clarificat, se specifică:

“Auditul nostru va fi efectuat în scopul exprimării unei opinii asupra situaţiilor financiare, ca urmare a auditării bilanţului, contului de profit şi pierdere, situaţiei modificării capitalurilor proprii, situaţiei fluxurilor de trezorerie pentru anul încheiat, şi a unui sumar al politicilor contabile semnificative ”.

In acest scop este definită responsabilitatea auditorului:

“Ne vom desfăşura activitatea de audit în conformitate cu ISA.

Aceste standarde cer să respectăm cerinţele etice şi să planificăm şi să efectuăm auditul, pentru a obţine asigurări rezonabile cu privire la faptul dacă situaţiile financiare conţin denaturări semnificative.

Un audit presupune efectuarea de proceduri pentru a obţine probe de audit cu privire la sumele şi prezentările de informaţii din situaţiile financiare.

12



2. Masuri de protecţie- continuare

De asemenea, un audit include evaluarea gradului de adecvare a politicilor contabile folosite şi a estimărilor semnificative efectuate de către conducere, precum şi evaluarea prezentării generale a situaţiilor financiare”.

2.2. Alocarea timpului necesar şi a personalului calificat pentru realizarea sarcinii.

Printre informaţiile cuprinse în Scrisoarea misiunii se regăsesc, astfel cum s-a arătat, aranjamentele privind planificarea şi efectuarea auditului, inclusiv componenţa echipei de audit (ISA 210, A23).

Potrivit cerinţelor Codului etic si ale ISA 220” Controlul calitătii pentru un audit al situaţiilor financiare”, în cadrul secţiunii B2/1 “Acceptarea numirii sau a renumirii” din Ghidul pentru un audit de calitate” auditorii trebuie să documenteze referinţa de la pct 4:

“Există vreun membru al echipei misiunii care nu are timpul sau aptitudinile necesare desfăşurării misiunii?”

13



2.3 Măsuri de prot. impuse de reglementarile interne

a) Prin Hotărârea Consiliului CAFR nr. 44/23 03 2005 s-au aprobat Normele privind stabilirea numărului mediu minim de ore pentru finalizarea unei misiuni de audit financiar.

Potrivit acestor Norme, bugetul de timp minim necesar care ar trebui alocat echipei de audit pentru asigurarea finalizarii unei misiuni de audit financiar este de 240 ore.

Normele prevăd posibilitatea reducerii cu maxim 25% a numarului mediu de ore la entităţi considerate de auditorul financiar că ar prezenta un grad mai mic de complexitate a activităţii.

In acest caz, bugetul minim de timp ar fi de 180 ore, cu obligaţia auditorului financiar de a fundamenta raţionamentul său profesional cu privire la complexitatea activităţii clientului de audit.

Cu ocazia inspecţiilor efectuate în perioada anilor 2011-2012 de către DMCP s-au constatat cazuri de acceptare a unor onorarii neadecvate, precum şi neconformităţi în aplicarea reglementărilor Camerei privind numărul mediu minim de ore pentru finalizarea unei misiuni de audit financiar, cu consecinţe directe în nivelul onorariilor medii raportate, astfel cum rezulta din tabelul următor: 14



2.3 Măsuri de prot. impuse de reglementarile interne-continuare

Onorariu

Convenit-

lei/misiune

Anul 2012 Anul 2011

Medie Pers fiz Firme

audit

Medie Pers fiz Firme

audit

Maxim 340.362 84.000 340.362 150.000 62.070 150.000

Mediu 27.839 14.872 35.733 28.394 16.968 35.574

Minim 600 600 1.000 1.500 1.500 2.130

Având în vedere numărul de persoane utilizate pentru realizarea misiunilor de

audit, precum şi fondul de timp declarat, onorariile orare se prezintă astfel:

Onorariu

orar –

lei/oră-om

Medie

Pers fiz

Firme

audit

Medie

Pers fiz

Firme

audit

Maxim 400 168 400 422 316 422

Mediu 95 69 111 105 80 107

Minim 3 3 20 6 6 14

15



2.3 Măsuri de prot. impuse de reglementarile interne-continuare Valoarea minimă a onorariilor orare realizate de firmele de audit, de 20 lei/oră, a fost constatată în 2012 la o firmă de audit, a cărei activitate a fost evaluata cu calificativul B, corespunzător unei misiuni de audit cu o valoare contractată neadecvată, de 1.000 lei, realizată în cadrul unui buget de timp de 50 ore (28% din timpul minim stabilit prin H 44/2005);

O altă firmă de audit a efectuat un audit pentru un onorariu de 1.000 lei, declarând un onorariu de 100 lei-oră, realizat în cadrul unui fond de timp de 10 ore (6% din timpul minim al misiunilor cu complexitate mică)

O persoană fizică, a cărei activitate a fost evaluată cu calificativul D, a realizat o medie orară de 3,33 lei, la derularea unei misiuni cu o valoare contractată în suma de 600 lei , cu un buget de timp de 180 ore.

Alti membri persoane fizice au raportat onorarii medii de 17 lei/ oră

(fond de timp 30 ore) sau 77 lei/ora (fond de timp 26 ore)

Onorariul maxim orar de 400 lei/oră a fost constatat în 2012 la o firma evaluată cu calificativ A, corespunzător unui angajament cu o valoare contractată de 340.362 lei, în cadrul unui buget de timp de 850 ore.

De asemenea, o persoana fizică a realizat o medie orară de 168 lei, la derularea unui angajament în suma de 40.385 lei, cu un buget de timp de 240 ore-om. 16




b) Potrivit Hotărârii Consiliului CAFR nr 274/15 12 2011, pentru modificarea Hotărârii nr 182/2010 pentru aprobarea Procedurilor privind revizuirea activităţii auditorilor financiari, “până la 15 februarie a fiecărui an, CAFR va publica pe site-ul propriu nivelul mediu al onorariului orar rezultat din inspecţiile de calitate efectuate în exerciţiul anterior”( anexa I, capVI ,lit B, pct 36, lit h).

Nivelul mediu al onorariului orar publicat în 2011 a fost de 105 lei/oră

-om, iar pentru 2012 indicatorul calculat este de 95 lei/ ora-om.

Prin aceeaşi hotărâre s-au adoptat unele proceduri speciale pentru misiunile pe bază de proceduri convenite privind informaţiile financiare, aplicabile la auditarea fondurilor europene, care să fie avute în vedere la misiunile obţinute prin participări la licitaţii, dintre care:

- Verificarea modului de fundamentare a Bugetului de timp alocat misiunii pe baza procedurilor convenite, cunoscând că, în vederea planificării, desfășurării și finalizării unei misiuni de calitate, este necesar un fond de timp de minim 70 ore pentru fiecare cerere de rambursare, precum și alte 10 ore pentru raportul final;

- Verificarea modului în care auditorul a fundamentat necesarul de personal și competențele acestuia în funcție de cerințele profesio-

nale și complexitatea proiectului; 17




- Verificarea modului în care auditorul proiectului a fundamentat onorariul licitat, ținând cont de cerințele prezentate la punctele 1-3;

- Stabilirea procentului pe care onorariul oferit îl deține față de suma bugetată;

În cazul oferirii unor onorarii care diferă semnificativ de sumele alocate de autoritatea contractantă pentru realizarea misiunii, care au fost înscrise în bugetul Proiectului, în cadrul Secțiunii B “Planificare” din Ghidul privind Auditul Calității se vor documenta:

- motivele situării ofertei financiare cu mai mult de 15% sub suma prevăzută în bugetul Proiectului cu destinația „onorarii audit”;

- identificarea amenințărilor generate de interesul propriu la adresa competenței profesionale și a atenției cuvenite, dacă onorariul perceput este atât de mic încât ar putea fi dificil să se realizeze misiunea în conformitate cu standardele tehnice și profesionale aplicabile;

- evaluarea importanței amenințării generate de practicarea unui onorariu foarte mic în funcție de factorii prevăzuți de Secțiunea 240 din Codul etic.

18



3.Onorarii – valoare relativă (Secţiunea 290.220 Cod etic)

a) Atunci când totalul onorariilor datorate de un client reprezintă o proporţie semnificativă din onorariile totale ale firmei de audit, dependenţa de acel client şi preocuparea auditorului privind posibilitatea pierderii acestuia pot constitui ameninţări generate de interesul propriu sau de intimidare.

Semnificaţia ameninţării depinde de factori cum sunt:

- structura operaţională a firmei;

- dacă firma este bine stabilită pe piaţă sau nou creată;

- importanta clientului din punct de vedere cantitativ si/sau calitativ

pentru firmă.

Măsuri de protectie pentru a reduce ameninţarea la nivel acceptabil:

Luarea de masuri pentru a reduce dependenţa faţă de client;

Revizuirea externa a controlului calitatii;sau

Consultarea unei terţe părţi/organism profesional de reglementare sau un alt auditor asupra judecăţilor fundamentale din audit.

b) Onorariile datorate de clientul de audit reprezintă o proporţie mare din veniturile unui partener individual al clientului sau din veniturile unui birou individual al firmei pot genera ameninţări de interesul propriu sau de intimidare. 19



3. Onorarii – valoare relativă- continuare

Factori ai semnificaţiei ameninţării:

- semnificaţia cantitativă şi/ sau calitativă a clientului pentru partenerii biroului;

- masura în care remuneraţia partenerului biroului este dependentă de onorariile generate de client.

Măsuri de protecţie pentru a reduce amenintarea la nivel acceptabil:

Diminuarea dependenţei faţă de client;

Implicarea unui profesionist contabil pentru a revizui munca efectuată sau pentru a oferi consultanţă;

Revizuiri periodice independente interne şi externe ale calităţii misiunilor;

c) Clienţi de audit care sunt entităţi de interes public

Atunci când clientul de audit este o entitate de interes public şi, pentru

doi ani consecutivi, totalul onorariilor de la acel client şi de la părţile afiliate

ale acestuia reprezintă mai mult de 15% din totalul onorariilor primite de

firma ce a emis o opinie asupra situaţiilor financiare ale clientului, firma de

audit va trebui:

- să prezinte persoanelor însărcinate cu guvernanţa clientului de audit

faptul că aceste onorarii reprezintă mai mult de 15% din totalul onorariilor

primite de firmă,

19



3. Onorarii – valoare relativă- continuare

c) Clienţi de audit care sunt entităţi de interes public- continuare

- să discute care din măsurile de mai jos le poate aplica pentru a

reduce până la un nivel acceptabil şi să aplice măsura selectată.

Redăm măsurile aplicabile:

Înaintea emiterii opiniei de audit asupra situaţiilor financiare din cel de

al doilea an, un profesionist contabil, care nu este membru al firmei care

exprimă o opinie asupra situaţiilor financiare / un organism de reglemen-

tare, efectuează o revizuire a misiunii de audit, echivalentă cu o revizuire a

controlului calităţii acelei misiuni (revizuire anterioară emiterii, sau o

revizuire la cald) , sau

După ce opinia de audit asupra situaţiilor financiare din anul 2 a fost

emisă, dar înainte de emiterea unei opinii asupra situaţiilor financiare din

anul 3, un profesionist contabil, care nu este membru al firmei ce exprimă

opinia asupra situaţiilor financiare, sau un corp profesional de reglemen-

tare efectuează o revizuire a auditului din anul 2, ce este echivalentă cu

revizuirea controlului calităţii misiunii (revizuire ulterioară emiterii sau

revizuire la rece).

21


II. Onorarii adecvate pentru serviciile prestate 3. Onorarii – valoare relativă- continuare

c) Clienţi de audit care sunt entităţi de interes public-continuare

Atunci când totalul onorariilor depăşeşte în mod semnificativ 15%,

firma va trebui să determine dacă importanţa ameninţării este atât de

semnificativă astfel încât o revizuire ulterioară emiterii (la rece)nu ar

reduce ameninţarea la un nivel acceptabil şi, din această cauză, este

necesară o revizuire anterioară emiterii (la cald).

Atunci când onorariile continuă să depăşească în fiecare an 15%, ar

trebui în mod obligatoriu prezentate şi discutate cu cei însărcinaţi cu

guvernanţa şi aplicată una din măsurile mentionate mai sus.

Secţiunea B2/2 “Acceptarea numirii/renumirii din Ghidul pentru un audit de calitate ”

- referinţa 14 solicită ca, în cazul când venitul din onorarii de la un client depăseşte 10% (dar nu 15%) din veniturile brute din onorarii ale firmei de audit (necotată), să prezinte aspectul partenerului cuprobleme de etică şi celor însărcinaţi cu guvernanţa şi să fie realizată o revizuire la cald a misiunii, înainte de finalizarea raportului auditorului;

- referinţa 15 solicită ca, în cazul când venitul din onorarii de la un client depăseşte de obicei 15% din veniturile brute din onorarii ale firmei de audit (necotată), firma să demisioneze din calitatea de auditor, sau să nu accepte redesemnarea, după caz. 22



4. Onorarii - restanţe

Dacă onorariile datorate de un client de audit rămân restante

pentru o perioada lungă de timp, în special dacă o parte importantă

nu este plătită înainte de emiterea raportului de audit pentru anul

următor, poate apare o ameninţare generată de interesul propriu.

Dacă rămân neplătite onorarii după emiterea raportului trebuie aplicate

Masuri de protectie pentru reducerea ameninţării la un nivel acceptabil:

Implicarea unui auditor suplimentar care nu a fost un membru al

echipei de audit, pentru a revizui munca efectuata / pentru consultanţă;

Firma trebuie sa ia in considerare dacă onorariile restante ar putea fi

privite ca fiind echivalentul unui imprumut acordat clientului.

În această situaţie este necesar ca firma să determine dacă este adecvat

să continue misiunea/ să fie redesemnastă.

Secţiunea B2/2 “Acceptarea numirii/renumirii din Ghidul pentru un audit de calitate ”: Referinţa 16 solicită ca, în cazul când există onorarii neachitate pentru servicii profesionale, să fie documentate:

- discuţiile cu partenerul pe probleme de etică;

- motivele continuării misiunii;

- măsurile de protecţie implementate.

23



1. Conceptul de onorarii contingente

”Onorariile contingente sunt onorarii calculate pe o bază predeter-

minată cu privire la rezultatul unei tranzacţii sau al serviciilor

furnizate (exceptie: onorariile stabilite astfel de o instanţă sau altă

autoritate publică)”.

2. Tipuri de onorarii contingente

Se pot distinge două situaţii referitoare la onorarii contingente:

a) Un onorariu contingent facturat/ încasat de o firma pentru o misiune de audit direct sau indirect (printr-un intermediar) poate conduce la o ameninţare generată de interesul propriu şi de favorizare, care este atât de semnificativă, încât nu poate fi redusă până la un nivel acceptabil prin nici o măsură de protectie.

O firma de audit nu trebuie să incheie nici un acord privind onorariile pentru o misiune de audit, în care valoarea onorariului depinde de rezultatul muncii de audit sau de elemente care fac obiectul misiunii de audit.

b) Un onorariu contingent facturat direct sau indirect de către o firma pentru un serviciu de non-asigurare furnizat unui client de audit poate constitui o ameninţare generată de interesul propriu.

24

25



2. Tipuri de onorarii contingente- continuare

Dacă s-a negociat asupra valorii onorariului pentru o misiune de non-asigurare, pe parcursul unei misiuni de audit, iar acest onorariu a depins de rezultatul misiunii de audit, ameninţările nu ar putea fi reduse prin aplicarea nici unei măsuri de protecţie, respectiv dacă:

onorariul este încasat de firma care emite opinia asupra situaţiilor financiare, iar onorariul este semnificativ/ previzionat a fi semnificativ pentru firma;

onorariul este încasat de o firmă din reţea, care participă la o parte semnificativă a angajamentului de audit, iar onorariul este unul

semnificativ/ previzionat a fi semnificativ pentru firmă;

rezultatul serviciului de non-asigurare şi, ca urmare, dimensiunea onorariului, este dependent de o judecată viitoare sau curentă referitoare la auditarea unei sume semnificative din situaţiile financiare.

Singura soluţie aplicabilă în aceste situaţii este de a nu se accepta o astfel de misiune.

25




O firma de audit nu trebuie să incheie nici un acord privind onorariile pentru o misiune de non- asigurare, în care valoarea onorariului depinde de rezultatul muncii de audit sau de elemente care fac obiectul misiunii de audit.

Secţiunea B2/2 “Acceptarea numirii/ renumirii din Ghidul pentru un audit de calitate ”:

Referinţa 17 solicită ca, în cazul când există acorduri pentru onorarii contingente pentru servicii non- audit, firma sa nu furnizeze astfel de servicii cand rezultatul lor depinde de un rationament de audit cu privire la un aspect semnificativ din situatiile financiare.

c). Onorariile contingente pentru anumite tipuri de misiuni de non- asigurare încasate de o firma pentru servicii de non-asigurare furnizate unui client de audit, pot genera, în anumite circumstanţe, ameninţări la adresa obiectivităţii, prin interesul propriu. Sectiunea 240 Cod etic

Existenţa şi semnificaţia ameninţărilor vor depinde de factori cum sunt:

- natura misiunii;

- limitele valorilor posibile ale onorariilor;

26




- baza de calcul a onorariilor;

- impactul tranzactiei asupra situatiilor financiare în cadrul misiunii de audit;

- măsura în care o autoritate adecvată determină rezultatul în funcţie de care va fi determinat onorariul contingent;

Importanţa unor astfel de ameninţări trebuie evaluată şi trebuie aplicate masurile de protecţie necesare pentru a le elimina sau pentru a le reduce la un nivel acceptabil.

Masurile de protectie pentru a reduce ameninţarea la un nivel acceptabil pot include:

- Un pre-contract scris cu clientul privind baza de remunerare;

- Prezentarea catre grupul tinta de utilizatori (inclusiv celor insarcinati

cu Guvernanta) a activitatii realizate si a bazei de remunerare utilizate;

- Politici si proceduri de control al calitatii

- Revizuirea de catre o terta parte independenta a activitatii realizate

de catre profesionistul contabil;

- Examinarea sau determinarea onorariului final de catre un terţ.

27




Secţiunea 290 mai adaugă măsurile:

- implicarea unui profesionist care să revizuiască activitatea de audit relevantă,sau să ofere alt tip de consultanţă, după caz;

- utilizarea pentru misiunea de non-asigurare a unui profesionist care nu este membru al echipei de audit.

Referinta 23 solicita ca, daca au fost furnizate clientului de audit

servicii de non-audit, acestea sa fie consemnate in Sectiunea B2/7

“Considerente etice” si auditorul sa documenteze:

- motivele pentru care i se permite firmei sa furnizeze aceste servicii;

- masurile de protectie corespunzatoare implementate.

Referinta 24 solicita ca, daca sunt generate, de obicei onorarii

substantiale de pe urma furnizarii de servicii de non-audit clientului

si acestea depasesc onorariile de audit sa se documenteze:

- analiza auditorului cu privire la posibilitatea existentei unei perceptii privind pierderea independentei si a obiectivitatii;

- detalierea masurilor de protectie aplicate.

- 28

CODUL ETIC- ONORARII SI ALTE TIPURI DE REMUNERATII IV. Comisioane si onorarii conexe

1. Tipuri de onorarii conexe

a) Un profesionist contabil poate primi de la clientul altui profesionist contabil un comision, atunci cand nu furnizeaza serviciile specifice solicitate.

Un profesionist contabil in practica publica poate primi un comision de la o terta parte (spre exemplu de la un furnizor de software) pentru vanzarea de bunuri sau servicii unui client.

Acceptarea unui asemenea comision sau onorariu conex poate da nastere unor amenintari la adresa obiectivitatii, competentei profesionale si atentiei cuvenite.

b) Un profesionist contabil in practica publica poate sa plateasca un astfel de onorariu conex pentru a obtine un client, spre exemplu in cazul in care clientul respectiv solicita servicii specifice, care nu pot fi oferite de auditorul existent.

Plata unor astfel de onorarii conexe poate sa dea nastere unei

amenintari de interes propriu la adresa obiectivitatii, competentei

profesionale si atentiei cuvenite.

Profesionistul contabil trebuie sa evalueze importanta amenin-

tarii si sa aplice masurile de protectie, atunci cand este necesar,

pt a elimina amenintarile /pt a le aduce la un nivel acceptabil. 29

CODUL ETIC- ONORARII SI ALTE TIPURI DE REMUNERATII IV. Comisioane si onorarii conexe

1. Tipuri de onorarii conexe- continuare

Astfel de masuri pot include:

Informarea clientului in legatura cu orice acord de plata a unui onorariu conex catre un alt profesionist contabil pentru serviciul respectiv;

Informarea clientului in legatura cu orice acord pentru primirea unui onorariu conex platit de client unui alt profesionist contabil in practica publica;

Obtinerea unui acord prealabil din partea clientului in ceea ce priveste stabilirea comisionului in corelatie cu vanzarea de catre o terta parte a unor bunuri sau servicii clientului.

c) Un profesionist contabil in practica publica poate achizitiona integral sau partial o alta firma, pe baza de plati efectuate catre persoanele care au detinut anterior firma, sau catre mostenitorii acestora.

Astfel de plati nu sunt considerate comisioane sau onorarii conexe, asa cum sunt definite la paragrafele anterioare.

30


V. Studiu de caz

O firmă de audit a acţionat în judecată clientul de audit SC MIRA SA pentru declararea acestuia în stare de incapacitate de plată, întrucât nu a efectuat plata onorariilor contractate pentru ultimii doi ani, în sumă de 250.000 lei reprezentând 65% din cifra de afaceri a firmei.

Din examinarea structurii onorariilor restante, rezultă următoarele:

a) Firma a realizat o misiune de audit statutar asupra situatiilor financiare ale entităţii la 31 dec 2011, la încheierea careia a elaborat şi semnat raportul auditorului independent conform ISA 700. Onorariul auditului a fost convenit la 120.000 lei.

b) Partenerul în firmă a derulat in anul 2011 două contracte de prestări

un servicii de non-asigurare respectiv:

- contract de audit intern pentru un onorariu de 80.000 lei;

- un contract de proceduri convenite, conform ISRS 4400, având

ca obiect analiza şi clarificarea creanţelor comerciale ale entităţii,

pentru un onorariu contingent de 2% din valoarea creanţelor

clarificate si recunoscute de clienţi.

La sfârsitul misiunii s-a stabilit un onorariu final de 50.000 lei.

In prezent este în curs negocierea unui nou contract de prestări servicii de audit statutar, asupra situaţiilor financiare pentru exerciţiul 2012.

31


V. Studiu de caz

Se cere ca auditorul să documenteze:

1) În ce constau ameninţările la adresa independenţei identificate de auditor, care au fost generate de circumstanţele descrise ?

2) Măsurile de protectie care s-ar impune să fie implementate pentru reducerea ameninţărilor până la un nivel acceptabil ?

Rezolvare

Circumstantele descrise generează următoarele ameninţări la adresa independenţei:

a) Faptul ca firma de audit este în litigiu cu clientul de asigurare generează o amenintare de interes propriu si intimidare.

Auditorul financiar trebuie să evalueze importanţa ameninţării în funcţie de factorii adecvaţi precizaţi de Codul etic (sect 290.231”litigii actuale sau potenţiale”) şi să documenteze foile de lucru adecvate din Ghidul pentru un audit de calitate:

- Referinţa B2/3 testul 21;

- Sectiunea B2/7“Considerente etice.

Pentru reducerea ameninţării la un nivel acceptabil trebuie aplicate măsurile de protectie adecvate, prezntate in Secţiunea B 2/ 7.

32


V. Studiu de caz

Obiectiv

Exista vreun litigiu actual sau vreun litigiu care ameninţă să apară între firma şi client?

Constatare

Firma de audit a acţionat în judecată clientul SC MIRA SA pentru declararea acestuia în stare de incapacitate de plată, întrucat nu a efectuat plata onorariilor contractate pentru ultimii doi ani, in suma de 250.000 lei reprezentând 65% din cifra de afaceri a firmei.

Activitate desfăşurată:

Au avut loc întâlniri atât cu participanţii la misiunea de audit din partea firmei de audit, cât şi cu conducerea clientului de audit (minuta), cu care ocazie au fost discutate:

- importanta ameninţării în functie de pragul de semnificaţie al litigiului;

- disponibilitatea şi posibilităţile clientului de a plati onorariile restante.

S-au stabilit masurile adecvate pentru reducerea ameninţării la un nivel acceptabil, prezentate în B2/7

Concluzii

Am documentat in B2/ 7 toate ameninţările la adresa independenţei şi masurile de protecţie utilizate.

Nu sunt probleme în ceea ce priveşte dependenţa faţă de clientul de audit, cu condiţia aplicării măsurilor implementate din B2/7.

Semnătura Data

33

Nume client MIRA SA Perioada contabilă 31 12 2011 Ref B2/ 21


V. Studiu de caz CONSIDERAŢII ETICE (Referinţa B2/7)

Ameninţări identificate

Măsură de siguranţă implementată

Iniţiale

Data

Indepar

tata prin

Firma de audit este în

litigiu cu clientul generând

o amenintare de interes

personal şi intimidare

Conducerea firmei si a clientului pot ocupa pozitii adverse in cadrul litigiului.

Factori de evaluare:

- litigiul are legătură cu

misiunea anterioara de

audit (48% din onorariile

restante, respectiv 31%

din cifra de afaceri );

- pragul de semnificatie al

litigiului este unul ridicat, in

discuţie fiind o misiune de

audit statutar;

1. Un auditor independent va

efectua o revizuire la rece

2.S-a analizat situaţia cu

conducerea clientului,

incheindu-se o minută in care

s-au stabilit :

a) Normalizarea relaţiei dintre

conducerea firmei si a

clientului, în sensul asigurării

sincerităţii şi transparenţei

privind informatiile financiare

si afacerile clientului.

b) Obligaţia clientului de a

plăti onorariile restante

eşalonat, până la finalizarea

Raportului de audit.

UM

09 01

2013

Raport

de

revizuire

nr

OP nr

Chitanţa

nr

34


V. Studiu de caz

b) Faptul că o parte semnificativă a onorariilor restante, respectiv 50.000 lei (20% din suma în litigiu) este reprezentată de onorarii contingente rezultate din servicii non- audit (proceduri convenite) negociate de un partener în firmă pe parcursul misiunii de audit statutar (2% din valoarea creantelor clarificate şi recunoscute de clienţi), generează o amenintare de interes propriu.

Conform cerinţelor secţiunii, firma nu ar trebui sa furnizeze servicii de non- audit unui client de audit, pe baza unor onorarii contingente , atunci când sunt semnificative pentru firma, sau rezultatul lor depinde de un rationament viitor de audit cu privire la un aspect semnificativ din situatiile financiare.

Auditorul financiar trebuie să evalueze importanţa ameninţării în funcţie de factorii adecvaţi precizaţi de Codul etic (sect 290.227”onorarii contingente”) şi să documenteze foile de lucru adecvate din Ghidul pentru un audit de calitate:




35


V. Studiu de caz

Obiectiv Există acorduri de onorarii contingente (fie ca urmare a cunoştinţelor fie prin notificare) cu privire la acest client? Constatare Firma a efectuat o misiune pe baza de proced convenite şi a facturat onorarii contingente în sumă de 50.000 lei, rezultatul lor depinzând de valoarea creanţelor clarificate de firmă şi recunoscute de clienţi. Activitate desfăşurată

Au avut loc întâlniri între echipa misiuneiide audit şi conducerea clientului de audit (minuta), cu care ocazie au fost discutate:

- importanta ameninţării faţă de factorii S 290.227 din Codul etic;

- neimplicarea în misiunea de audit curentă a partenerului utilizat de către firma de audit pentru efectuarea serviciului de non-audit.


Concluzii



Semnătura Data

36



V. Studiu de caz

CONSIDERAŢII ETICE (Referinţa B2/7)



Iniţiale

Data

Indepar

tata prin

Firma a efectuat o misiune pe baza de proced convenite

şi a facturat onorarii contin-

gente în sumă de 50.000 lei, rezultatul lor depinzând de valoarea creanţelor clarificate de firmă şi recunoscute de clienţi.

Factori de evaluare

- prestarea serviciului non-audit s-a efectuat în anul anterior;

- rezultatul serviciilor a fost validat de o instanţă;

-- evenimentul nu a avut impact asupra sit financiare, creanţele fiind provizionate.

1.S-a prezentat celor însărci-

naţi cu guvernanţa activitatea realizată si baza de remunerare utilizată;

Măsuri stabilite:

-- examinarea onorariului final

de catre un profesionist

independent;

- neimplicarea în misiunea de audit curentă a partenerului utilizat de către firma de audit pentru efectuarea serviciului de non-audit;

-revizuirea la rece a activităţii

firmei de audit de un

profesionist contabil

independent.

UM

09 01

13

37

CODUL ETIC- ONORARII SI ALTE TIPURI DE REMUNERATII V. Studiu de caz

c) Un membru al echipei misiunii de audit a prestat servicii de audit intern clientului de audit financiar, aceasta generând amenintari de auto-revizuire intrucat auditorul a realizat o parte importanta a activitatilor de audit intern ale clientului de audit.

Prestatorul nu s-a limitat la activităţile a caror ameninţare de auto-revizuire ar fi putut fi redusă prin separarea clară dintre controlul activităţii de audit intern efectuat de o echipă managerială ţi activitatea propriu-zisă de audit intern.

Astfel, acesta şi-a asumat responsabilitatea pentru elaborarea, implementarea şi menţinerea controlului intern al clientului.

Auditorul financiar trebuie să evalueze importanţa ameninţării în funcţie de factorii adecvaţi precizaţi de Codul etic (sect 290.195”servicii de audit intern”) şi să documenteze foile de lucru adecvate din Ghidul pentru un audit de calitate:




38


V. Studiu de caz

Obiectiv

Au fost furnizate servicii non-audit clientului de audit?

Constatare

Un membru al echipei misiunii a furnizat clientului de audit financiar o parte importanta a activităţilor de audit intern ale entitaţii.

Activitate desfăşurată

Au avut loc întâlniri atât cu participanţii la misiunea de audit din partea firmei de audit, cât şi cu conducerea clientului de audit (minuta), cu care ocazie au fost discutate:

- importanta ameninţării faţă de factorii S 290.195 din Codul etic;

- neimplicarea în misiunea de audit curentă a partenerului utilizat de către firma de audit pentru efectuarea serviciului de audit intern.


Concluzii



Semnătura Data

39



V. Studiu de caz CONSIDERAŢII ETICE (Referinţa B2/7)



Iniţiale

Data

Indepar

tata prin

Servicii de audit intern furnizate clientului de audit financiar, care au generat ameninţări de auto-revizuire

Factori de evaluare :

- Extensia serviciilor de audit:

-- Separarea clară dintre activitatea de AI şi controlul auditului intern de catre o echipa manageriala a clientului - Riscul de denaturare al declaraţiilor aferente sumelor din situaţiile financiare.

1.S-a prezentat celor însărcinaţi cu guvernanţa activitatea realizată de auditor.Măsuri stabilite:

-Clientul a desemnat o

persoană din conducere care să fie responsabilă de activitatea de AI;

-Externalizarea misiunii; - Neimplicarea în echipa de audit a partenerului utilizat de către firmă pt efectuarea serviciului de audit intern.

UM

09 01

13

Minuta

nr .....

40

onorarii 2013

Documents