noutăți fiscale în materie de tva

CECCAR

2020

Noutăți fiscale în materie de TVA. Tratamente fiscale intracomunitare.

Juristprudență CJUE

Gabriel JINGAConf. univ. dr. Catedra de Contabilitate si Audit - ASE Bucuresti

Tel: 0723 33 46 [email protected]

2

MODIFICARE NORME DE APLICARE TVA

3

NORME TVA07 08 09 10 11 12 2020

HG864/2020

1. Obligatia de inregistrare in scopuri de TVA a unei persoane fizice care desfasoara

activitati economice, constand in vanzari de bunuri imobile

Modificarile fata de situatia anterioara constau in faptul ca indiferent daca a doua livrare

este taxabila sau scutita, persoana fizica va deveni persoana impozabila in sens TVA dupa

cea de-a doua tranzactie daca depaseste plafonul de 300.000 lei.

2. Pentru acordarea in mod gratuit de bunuri pentru scopuri legate de desfășurarea

activității economice nu se va colecta TVA, nu constituie livrare de bunuri asimilata.

În această categorie se cuprind, fără a se limita la acestea, bunurile pe care persoana

impozabilă le acordă gratuit angajaților săi și care sunt legate de desfășurarea în condiții

optime a activității economice, cum sunt, de exemplu: echipamentul de protecție și

uniformele de lucru, materiale igienico-sanitare în vederea prevenirii îmbolnăvirilor

Exemplu: sens giratoriu construit pe banii companiei donat primariei nu reprezinta livrare

asimilata

4

NORME TVA07 08 09 10 11 12 2020

Legea 131/2020 si HG864/2020

3. nu constituie livrare de bunuri, transferul alimentelor destinate consumului uman care are

loc oricand în ultimele 10 zile de valabilitate până la data durabilităţii minimale a alimentelor

respective, sub rezerva realizării transferului prin donare.

Durata minimală pentru valabilitatea unui produs este aceea prevăzută la punctul 4 din Anexa la Legea nr. 217/2016

Alimentele transferate se consideră a face obiectul darului manual în sensul art. 1.011 alin. (4) din Legea nr. 287/2009 privind Codul civil

4.dispozitii privind cupoanele valorice:

cupoanele valorice pot fi în format fizic sau electronic.

instrumentele care îi conferă deținătorului dreptul să beneficieze de o reducere la

achiziționarea de bunuri sau servicii, dar nu-i conferă dreptul de a primi aceste bunuri sau

servicii, nu sunt considerate cupoane valorice.

tichetele pentru care nu se cunosc toate elementele necesare determinării taxei datorate, cum ar fi: tichetele de masă, tichetele de vacanță, tichetele cadou și altele asemenea, sunt considerate cupoane valorice cu scop multiplu

5

NORME TVA07 08 09 10 11 12 2020

Legea 131/2020 si HG864/2020

5. Cheltuielile accesorii urmează același regim al TVA cu operațiunea de bază

În momentul în care se comercializează un pachet ce cuprinde bunuri/servicii, ce s-

ar fi facturat cu cote diferite de TVA dacă se comercializau individual, trebuie facturat

cu cota de TVA corespunzătoare livrării/prestării de servicii principale. Se invoca

Cauza C-463/16 Stadion Amsterdam CV.

Pentru băuturile alcoolice servite la restaurant sau oferite în cazul serviciilor de catering se aplică cota standard de TVA, dar nu se consideră că are loc o livrare separată de bunuri, oferirea de băuturi alcoolice făcând parte din serviciile de restaurant sau de catering

6. precizari privind cota redusa de TVA de 5% pentru cazarea

Cota redusă de taxă de 5% se aplică pentru tipurile de cazare în structurile de

primire turistică cu funcţiune de cazare. În cazul cazării cu demipensiune, cu

pensiune completă sau cu "all inclusive, cota redusă de TVA (5%) se aplică asupra

preţului total al cazării, care poate include şi băuturi alcoolice

6

NORME TVA07 08 09 10 11 12 2020

Legea 131/2020 si HG864/2020

7. precizari privind ajustarea TVA in cazul bunurilor distruse, pierdute sau furate.

Situaţiile menţionate in Codul fiscal care conduc la neajustarea TVA pot fi aplicate

cumulativ, de exemplu, pentru un stoc de produse există o pierdere datorată unor

perisabilităţi, dar stocul respectiv poate fi distrus ca urmare a degradării calitative,

ceea ce conduce la neajustarea taxei

8. precizari privind ajustarea TVA in cazul bunurilor de capital, in situatia in care

persoanele impozabile au avut codul de TVA anulat

au dreptul, după reînregistrarea în scopuri de TVA, să efectueze o ajustare pozitivă

pentru o cincime sau o douăzecime din taxa dedusă iniţial pentru fiecare an din

perioda în care au avut codul de TVA anulat și în care bunurile de capital au fost

utilizate pentru realizarea de operațiuni cu drept de deducere.

Nu se aplica, daca in perioada anularii a avut loc vanzarea acestora in regim de taxare

7

SCUTIRI TVA

TRANZACTII INTRACOMUNITARE CU BUNURI MOBILE

LIVRARE/ACHIZIŢIE INTRACOMUNITARĂ (LIC/AIC) – BUNURI TRANSPORTATE INTRE DOUA STATE MEMBRE

8

Transportul se face:fie de către furnizor, fie de către destinatarfie de către altă persoană în contul unuia dintre cei doi

BUNURI

ROMÂNIA Italia

Xfurnizor

Ydestinatar

În România are loc o livrareintracomunitară

În Italia are loc o achiziţieintracomunitară

Art

. 27

0(9

) C

. fis

c.

Art

. 27

3 C

. fis

c.

9

01 02 03 04 05 06 2020

OMF 103/2016 < 17 iulie

Justificarea scutirii pentru livrări intracomunitare

Ordin 103/2016 până la 17 iulie

1. Factura (înscris cod valid de TVA al beneficiarului)

2. Documentul care atestă că bunurile au fost transportate în alt stat membru

CMR

3. (după caz) contractul/comanda pentru bunuri, documente de asigurare.

Regulament

Se prezumă că bunurile livrate intracomunitar au fosttransportate către alt stat membru

10

Proba transportului intracomunitar

TIP 1

doc transport

TIP 2

accesoriitransport

TIP 3

decl client

▪ CMR semnat (AWB,

conosament)

▪ factură transport

▪ OP plata transport

▪ poliță asigurare marfă

▪ doc oficial emis de o autorit

publică (ex. notar) care

atestă recepția

▪ adeverință depozitar

mărfuri la destinație

▪ Declarație recepție bunuri

› data emiterii,

› numele și adresa cumpărător,

› cantitatea și natura bunurilor,

› data și locul de sosire a

bunurilor,

› nr. mijloc de transport

› datele persoanei care acceptă

bunurile în numele

cumpărătorului.

Când clientul se ocupă de

transport

emitenți independenți între ei și față de

furnizor sau client (independent = neafiliat)

01 02 03 04 05 06 2020

Regulament 1.912/2018

11

X este întotdeauna un transportator care

va furniza un CMR

Y poate fi banca (OP), asiguratorul,

depozitarul, alt tert (notar, fisc, etc.)CMR

În plus

B furnizeaza o declaratie de

primireCMR

Decl

- Facil de adunat docs

ex. CMR + OP

- mai dificil de adunat docs

ex. CMR + OP + Decl

CMR

+

OP/polita/adeverinte/Declcump

Justificare în 150 zile

- acceptată și pe duratacontrolului

Ordin 103 nou

CMR

+

OP/polita/adeverinte

+

Declaratie cump*

*doar când beneficiarulse ocupă de transport

Justificare în 10 150 zile

- acceptată și pe duratacontrolului

Regulament

CMR

* Justificare in 90 de zile

Ordin 103 vechi

12

Proba transportului intracomunitar07 08 09 10 11 12 2020

OMF 2.148/2020

NU se aplică

• transport pe cont propriu

• transportator afiliat

13

Proba transportului intracomunitar

Cazuri particulare

Caz ctr casă de expediție

› furnizorul poate justifica cu CMR (transportator) și factura (casă de

expediție)

Caz transport pe roți

› furnizorul justifică cu contractul de vz marfă din care să rezulte că

bunurile vor fi transportate în alt stat membru și dovada înmatriculării

în statul membru de destinație.

Caz alt transport organizat pe cont propriu (fz/client)

› Neacoperit în prezent de Regulament și nici de modif Ordin 103.

07 08 09 10 11 12 2020

OMF 2.148/2020

• IMPORT / EXPORT – Bunuri transportate intre un stat membru UE si un stat NONUE

14

ROMÂNIA NON-Comunitate

Import

Export

Art. 274 C. fisc.

TRANZACTII ESTRACOMUNITARE CU BUNURI MOBILE

15

Context modificări vamă

Exportator în legislația vamală

(persoana care apare la rd. 2 din DVE)

art. 1 pct. 19 din Regulamentul 2015/2446):

(i) o persoană stabilită* pe teritoriul vamal al Uniunii care are

competența** de a stabili și a stabilit că mărfurile urmează a fi scoase de

pe teritoriul vamal respectiv;

(ii) în cazul în care nu se aplică punctul (i), orice persoană stabilită pe

teritoriul vamal al Uniunii care este parte la contractul*** în baza căruia

mărfurile urmează a fi scoase de pe teritoriul vamal respectiv.

* persoană cu sediu social, sediu central sau sediu permanent în UE

** vânzătorul/furnizorul sau proprietarul bunurilor în momentul exportului

*** transportator, agent sau orice altă persoană care își asumă rolul de exportator (i se atribuie

contractual competența de a stabili că mărfurile vor fi scoase din UE).

16

Context modificări vamă

Exportator în legislația TVA

(persoana care aplică scutirea)

art. 294 din Codul fiscal:

(1) Sunt scutite de taxă:

a) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Uniunii

Europene de către furnizor sau de altă persoană în contul său;

b) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Uniunii

Europene de către cumpărătorul care nu este stabilit în România sau

de altă persoană în contul său

Note:

- Scutirea se aplică pentru livrări cu locul în România (din România începe expedierea

bunurilor)

- Se aplică o singură dată pe un lanț de livrări în România

17

Scutirea pentru export

Alinierea legislației TVA la cea vamală UE ref. export

Scutirea pentru export se dovedește cu documentele vama (ex.

certificarea încheierii operațiunii de export, documentul administrativ unic

certificat de biroul vamal de ieșire).

Practica ANAF a fost de a condiționa aplicarea scutirii de deținerea

documentelor cu solicitantul ca exportator (căsuța 2 din DVE)

› (vamal) plasarea mărfurilor în regimul vamal de export se poate realiza doar de către persoanele stabilite pe teritoriul Comunității.

când o persoană realizează o livrare în afara Comunității, dar nu are

calitatea de exportator din punct de vedere vamal (DVE pe numele

altcuiva) va aplica scutirea de TVA în baza DVE ce va include la căsuța 44

datele sale de identificare și seria/nr. facturii.

07 08 09 10 11 12 2020

OMF 2.148/2020

18


Alinierea legislației TVA la cea vamală UE ref. Export

Ex 1.

A (stabilit și înreg TVA în RO) vinde către B (stabilit în Elveția, non-EU).

B vinde către C (stabilit în Serbia, non-EU)

Transportul este în sarcina lui A

➢ A este exportator pe TVA (294 a) CF) și pe vamă.

➢ A apare la rd. 2 pe DVE și justifică scutirea. La rd. 44 nu apare un alt

exportator.

07 08 09 10 11 12 2020

OMF 2.148/2020

19



Ex 2.

A (stabilit și înreg TVA în RO) vinde către B (stabilit în Elveția, non-EU).

B vinde către C (stabilit în Serbia, non-EU)

Transportul este în sarcina lui B

➢ Scutirea se poate aplica pe oricare din tranzacții, după cum se va

completa DVE-ul

✓ A la rd. 2, nimic la rd. 44, A aplică scutirea (294 b) CF).

✓ A la rd. 2, B la rd. 44, A taxează livrarea către B, B aplică scutirea

(294 a) CF).

✓ Altă pers la rd. 2, scutirea e aplicată de pers consemnată la rd. 44

(A sau B)

07 08 09 10 11 12 2020

OMF 2.148/2020

20



Ex 3.

X (stabilit și înreg TVA în Germania) vinde către B (stabilit în Elvetia, non-

EU), bunuri care se regăsesc în România (ex. achiziționate anterior local

sau importate, rezultate după prelucrări, etc.)

X desemnează o persoană din RO ca exportator (ex. furnizorul inițial, un

comisionar, transportatorul, prestatorul de servicii de prelucrare, etc.)

Cazuri

➢ X poate aplica scutirea dacă este consemnat la rd. 44 din DVE

07 08 09 10 11 12 2020

OMF 2.148/2020

21


Documente alternative noi pentru justificare scutire export

(lipsă documente din enumarare) orice alt mijloc de probă (caz C-

275/18 Milan Vins)

07 08 09 10 11 12 2020

OMF 2.148/2020

22

Scutirea pentru servicii export

Transpunere caz C-288/16 LC

sunt scutite de TVA prestările de servicii, inclusiv transportul și

serviciile accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri.

C-288/16 LC - scutirea de TVA pentru servicii legate de exportul

bunurilor (cel mai des întâlnit fiind transportul) se aplică, în principiu,

doar de către persoana care facturează exportatorul sau destinatarul

bunurilor.

Exemplu. scutirea de TVA pentru servicii se aplică de către casa de

expediții care are relația directă cu exportatorul/destinatarul și nu de

către subcontractorii (casei de expediții) care realizează efectiv

transportul și facturează casa de expediții.

07 08 09 10 11 12 2020

OMF 2.148/2020

23

JURISPRUDENȚĂ TVA

24

Decizii recente CEJ

Obligația de a se înscrie la masa credală

SCT (C-146/19). Întrebări: Se poate reduce baza de TVA în caz de:

omisiune înscriere la masa credală?

proba obiectivă că nu s-ar fi realizat creanțele oricum sau neînscrierea e din motive rezonabile?

Soluție: reducerea TVA achitate și aferente unei creanțe nerecuperabile nu poate fi refuzat unei persoane impozabile când aceasta a omis să se înscrie la masa credală, dar demonstrează că, și dacă și s-ar fi înscris, tot nu ar fi fost recuperată.

Considerente: Înscrierea la masa credală asigură statul de colectarea veniturilor și nu e nici excesiv de constrângătoare. Neînscrierea este acceptată când se probează că oricum nu s-ar fi realizat creanța.

Deducerea TVA doar pe factură

CF SRL (C-430/19)

Soluție: factura poate fi singurul document pentru deducerea TVA, dacă nu s-au dovedit suspiciunile autorității, compania nefiind ținută să probeze că furnizorulavea bunurile și resursele necesare livrării.

Decizii recente CEJ

Plăți pentru terminarea contractului înainte de vreme

MEO (C-295/17) – caz percepere tarif pentru lunile ramase din contract (furnizor de

telecom), daca clientul reziliaza (sau îi este imputabilă rezilierea) înainte de termenul

contractual.

Soluție: Prestare de servicii (taxabila) și nu despagubire (în afara sferei).

Unicredit Leasing (C-242/18) - suma prestabilită percepută în cazul rezilierii anticipate

pentru un motiv imputabil clientului a unui contract de servicii cu o perioadă minimă de

contractare, sumă care corespunde celei pe care ar fi primit-o în restul perioadei în lipsa

rezilierii, trebuie să fie considerată contrapartidă pentru o prestare cu titlu oneros, chiar

dacă la reziliere s-a dezactivat produsul/serviciul, înaintea expirării perioadei de contractare.

Vodafone Portugal (C-43 / 19). Percepere despăgubiri la nivelul costurilor de instalare

pentru pachet servicii de telefonie, net, televiziune, altfel promovate drept oferite gratuit.

Soluție: sumele percepute în cazul rezilierii anticipate, pentru motive proprii clientului, a unuicontract de prestări de servicii care prevede respectarea unei perioade contractuale, înschimbul acordării unor condiții avantajoase, trebuie considerate ca reprezentândremunerarea unei prestări de servicii cu titlu oneros,

A contat că suma era determinată în contract și ideea că prețul e format în general plecând de la

costuri și durata angajamentului.

26

Remedii rapide

27

Remedii rapide

Măsuri provizorii

Directiva 1910/2018 - 3 remedii rapide, din 1 ianuarie 2020 (transpusă

cu întârziere):

nr de TVA al clientului devine conditie obligatorie pt scutirea

livrarilor intracomunitare (deja implementată la noi);

simplificarea tranzactiilor in lant

simplificarea si armonizarea regulilor privind stocurile la dispozitia

clientilor;

01 02 03 04 05 06 2020

OUG 6/2020

28

Remedii rapide

1. Codul de TVA al clientului de LIC – condiție de fond

Context: Potrivit interpretării CJUE*, codul clientului e doar o condiție de formă pentru

dreptul de a scuti o LIC => amenzi, dar nu refuzul scutirii în sine.

• Mecsek-Gabona C-273/11, VSTR C-587/10, Plöckl C-24/15, Euro-Tyre C-21/16

Ca remediu rapid, până la adoptarea regimului definitiv de TVA, directiva va

include drept condiție de fond ca furnizorul să aplice scutirea:

1. Cumpărătorul comunică un cod valid de TVA în alt stat membru decât cel în

care începe transportul bunurilor.

2. Furnizorul înscrie livrarea în declaratia recapitulativă (390)

Altfel, – în absența declararii sau daca declararea este facuta eronat -, scutirea NU se

aplică.

Exceptie cand autorit fiscala apreciaza ca motivata justificarea furnizorului cu privire la

erorile survenite.

Acceptata remedierea*, dar nu mai târziu de finalizarea inspecției fiscale.

*Includere in VIES ulterior sau rectificativa, greseli neintentionate rectificate

01 02 03 04 05 06 2020

OUG 6/2020

29

Remedii rapide

2. Livrări în lanț

Context: Kreuzmayr (C-628 / 16) AT – caz furnizor care a aplicat scutirea pt LIC,

deși clientul a revândut către un alt terț de pe teritoriul statului de expediere, fără

să-i mai comunice furnizorului

Soluție CJUE: scutirea se aplică pe a doua relație, în ciuda lipsei informării.

Similare: C-245/04 Emag Handel Eder, C-386/16 Toridas.

Remediu tocmai pentru livrările succesive ale acelorași bunuri când fac

obiectul unui singur transport intracomunitar între 2 state membre.

În astfel de situații, conform jurisprudenței CJUE, transportul trebuie atribuit

unei singure livrări din lanț, astfel încât să rezulte pt care se aplică scutirea de

TVA.

Soluție: transportul este atribuit livrării efectuate către operatorul intermediar

care transportă bunurile (un furnizor din lanț, nu primul).

Excepție: când operatorul intermediar comunică furnizorului său codul de

TVA din statul membru din care bunurile sunt transportate, transportul va fi

atribuit livrării realizate de operatorul intermediar.

01 02 03 04 05 06 2020

OUG 6/2020

30

R

O

Regula. B este identificat ca intermediarul care se ocupă

de transport. A aplică scutirea

Excepție. B furnizează cod cu RO. A nu aplică scutirea

(colectează TVA). B aplică scutirea

31

Remedii rapide

3. Stocuri la dispozitia clientilor (1/2)

Prin măsurile de simplificare:

se evită înregistrarea de TVA a furnizorului în SM unde se termină

transportul bunurilor și are loc livrarea locală cu TVA a bunurilor;

Se declară doar o LIC scutită în SM în care începe transportul bunurilor

și o AIC în SM unde se termină transportul bunurilor (de către

beneficiar).

Totuși, nu toate statele membre aplică măsurile de simplificare, iar, chiar și

în cazul celor care aplică, condițiile pot diferi -> aplicare neuniformă.

măsurile de simplificare aplicate până la 2020 de o parte din statele

membre devin parte din Directiva de TVA.

01 02 03 04 05 06 2020

OUG 6/2020

32

Remedii rapide

Stocuri la dispozitia clientilor (2/2)

Particularități:

termen maxim de 12 luni în care bunurile transmise din alt stat membru să

fie livrate clientului sau returnate in acelasi stat membru de unde au fost

anterior transmise

Altfel, furnizorul e obligat să se înregistreze in SM unde au ajuns bunurile

dacă

se depășește termenul de 12 luni mentionat anterior;

transferă bunurile in alt stat membru decat cel din care au fost trimise,

livrează bunurile către o altă persoană care nu este inscrisa in

registru/declaratia recapitulativa sau

bunurile sunt distruse, pierdute, furate

Înregistrarea va fi utilizată doar pentru aceste situații de excepție; pentru

celelalte se vor aplica măsurile de simplificare în continuare.

01 02 03 04 05 06 2020

OUG 6/2020

390 cu o nouă secțiune III. TRANSFERUL DE BUNURI ÎN CADRUL REGIMULUISTOCURI LA DISPOZIŢIA CLIENTULUI

33

Remedii rapide

Exemple aplicare măsuri simplificare

T0. data transportului - nu are loc un transfer de bunuri

furnizorul

- nu este obligat să

declare AIC în RO și

nici să se înregistreze

în RO

- declară cu 0 pe

beneficiar în VIES*

- emite doc tip aviz cf

art. 320 (5) CF

clientul înreg bunurile in

Registru2

- emite doc tip aviz cf art. 320

(5) CF

01 02 03 04 05 06 2020

OUG 6/2020

34

T1. Data ieșirii din stoc.

furnizorul declară LIC (VIES)

pt bunurile consumate/vândute

și completează în Registru1

clientul declară AIC

(VIES) bunuri scoase din

stoc și modifică în

Registru2.

Remedii rapide

Exemple aplicare măsuri simplificare

01 02 03 04 05 06 2020

OUG 6/2020

35

ALTE SUBIECTE

36

Alte subiecte

1. Preţurile de transfer şi TVA

Risc de ajustare pe TVA, doar atunci cand unul din cei doi parteneri afiliati sunt

implicati intr-o tranzactie in sfera TVA, iar dreptul de deducere a TVA este

limitat (ex Prorata<100% la comparator). Baza legala - art. 286 pct. e din

Codul Fiscal. Situatii cand trebuie dovedit prin dosar al preturilor de transfer ca

tranzactia a avul loc la pret de piata:

atunci când contrapartida este mai mică decât valoarea de piață, iar beneficiarul

livrării sau al prestării nu are drept complet de deducere;

atunci când contrapartida este mai mică decât valoarea de piață, iar furnizorul sau

prestatorul nu are un drept complet de deducere și livrarea sau prestarea este scutită

fara drept de deducere;

atunci când contrapartida este mai mare decât valoarea de piață, iar furnizorul sau

prestatorul nu are drept complet de deducere.

Declararea in D394 a tranzactiilor cu persoanele afiliate incepand cu luna

septembrie 2020 – Ordin 3281/2020

Se bifeaza si declara doar in lunile in care avem tranzactii cu parti afiliate

37

Alte subiecte

2. Procedura de inregistrare in scopuri de TVA – OUG 69/2020 din 17 mai

2020

Persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de TVA, cu

excepția persoanelor nerezidente, au obligația să depună numai declarația de

înregistrare fiscală/declarația de mențiuni (010 fizic la ghiseu), fără să fie

necesară atașarea unor documente justificative

Pentru cei care au avut codul anulat reinregistrarea se face in baza unor criterii

de evaluare a intenției și capacității de a desfășura activități economice în sfera

de aplicare a TVA

Anexa nr. 5 din HG 864/2020

38

MULTUMESC

noutăți fiscale în materie de tva

Documents