Tratamentul fiscal al datoriilor comerciale restante

Economia concureniala funcioneaz ca un mecanism prin intermediul cruia se realizeaz un ansamblu coerent de schimburi de valori. Aceste valori bunuri materiale i servicii necesare satisfacerii nevoilor de ordin economic i social sunt asigurate de activitile economice, n cadrul crora locul principal revine produciei .

Activitatea de producie este influenat att de complexitatea intrinsec a procesului de producie, ct i de ansamblul relaiilor cu tere persoane, i anume: ageni economici, bnci, salariai, statul; suportul acestor relaii constnd n fluxuri de valori ce se produc . Astfel, una dintre prile contractante ofer bunul sau serviciul spre vnzare (vnztor) flux real de bunuri i servicii, iar cealalt parte remite contravaloarea sa (cumprtor) - flux financiar de valori de schimb(bani). Totui, aceste fluxuri nu se realizeaz n acelai moment, adic, n unele cazuri prile contractante ofer bunul sau serviciul urmnd ca plata s se fac ulterior, iar n unele cazuri livrarea bunurilor i serviciilor poate fi precedat de acordarea unor avansuri .

Dac n cadrul relaiilor economice, fluxurile de valori se produc n momente diferite, atunci se nasc obligaii (datorii) pentru beneficiar i drepturi (creane) pentru furnizor sau prestator.

n marea lor diversitate, aceste relaii se ntreptrund, ntr-un circuit n care fiecare agent economic se afl n dubl ipostaz, att pentru vnztor, ct i de cumprtor. Stingerea acestor creane sau datorii se face, de regul, prin intermediul mijloacelor bneti, utiliznd:

Operaiuni bneti de decontare cu / fr numerar ;

Operaiuni bneti de decontare prin efecte comerciale ;

Toate relaiile agenilor economici cu terii se creeaz i se sting ntr-o nlnuire fr sfrit, fiecare n parte avnd scadene ferme de decontare, aceste relaii fiind, n majoritatea cazurilor, reciproce, de exemplu:

n relaiile comerciale cu furnizorii, unitatea patrimonial are obligaia plii contravalorii bunurilor, lucrrilor sau serviciilor primite, dar i dreptul asupra acestuia pentru avansul sau acontul acordat .

Datoriile reprezinta obligatii actuale ale intreprinderii ce decurg din evenimente trecute si prin decontarea carora se asteapta sa rezulte o iesire de resurse care incorporeaza beneficii economice. Standarul International de Contabilitate clasifica o datorie ca datorie curenta atunci cand:1) se asteapta sa fie achitata in cursul normal al ciclului de exploatare al intreprinderii, sau2) este exigibila in termen de 12 luni de la data bilantului.Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung. Provizioane, datorii si active contigente defineste provizioanele ca fiind datorii incerte din punct de vedere al perioadei de exigibilitate sau al valorii. Stingerea datoriilor recunoscute se poate realiza sub forma de plata in numerar, transfer de alte active, prestarea de servicii, inlocuirea acelei obligatii cu alta, conversia obligatiei in capital propriu etc. Evaluarea datoriilor este in corelatie si se bazeaza pe valoarea istorica rezultata din contractul care atesta crearea datoriilor. Datoriile sunt evidentiate in contabilitate cu ajutorul conturilor din clasa 4 Conturi de terti (datorii curente) si in clasa 1 conturi de capital (datorii pe termen lung), delimitate pe grupe sau in cadrul unei grupe, ca de exemplu:40 Furnizori si conturi asimilate42 Personal si conturi asimilate43 Asigurari sociale, protectie sociala si conturi asimilate44 Bugetul statului, fonduri speciale si conturi asimilate16 imprumuturi si datorii asimilate. Conturile de datorii furnizeaza informatii privind existenta si miscarea obligatiilor intreprinderii fata de terti (datorii comerciale, datorii in cadrul grupului, datorii salariale, datorii sociale, datorii fiscale si datorii diverse) pentru care intreprinderea trebuie sa acorde o prestatie sau un echivalent valoric.

Pentruevidenaincontabilitatea datoriilor comerciale pecarentreprinderea i le creeaz n calitatea sa de beneficiar de bunuri materiale(materii prime, materiale consumabile, mrfuri), lucrri i servicii, se folosesc,dup caz, conturile:401 Furnizori404 Furnizori de imobilizri408 Furnizori-facturi nesosite.

Datoriile se nregistreaz n contabilitatea societilor comerciale pe baza documentelor de livrare emise de furnizori, pe baza facturilor i avizelor densoire a mrfii.Decontarea datoriilor fa de furnizori se poate faceastfel:a)prin achitarea imediat a facturilor n numerar i cu instrumente de platcorespunztoare formelor de decontare (achitare)aplicate;

b)pebazacredituluicomercialacordatdefurnizor,ncarescopbeneficiarul emite furnizorului un bilet la ordin sau acesta accept cambiaemis de furnizor.Aceste nscrisuri, numite efecte comerciale, sunt titluri negociabile carereprezint creane la vedere sau pe termen scurt, n beneficiul persoanelor carele posed.Operaiunile privind cumprrile de bunuri, executrile de lucrri iprestrile deservicii efectuatepe bazaefectelor decomer senregistreaz ncontabilitate n conturile:403 Efecte de pltit405 Efecte de pltit pentru imobilizri.Efectele comerciale de plat reprezint titluri de valoare care atest obligaia de plat a ntreprinderii n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii.Avansurileacordatefurnizoriloricreaneledinambalajeialtebunuri de primit de la acetia se nregistreaz n contabilitate cu ajutorulcontului ;409 Furnizori debitori.Regulamentul privind aplicarea Legii Contabilitii precizeaz referitorla contabilitatea furnizorilor urmtoarele:Efectele comerciale scontate neajuns la scaden se nregistreazntr-un cont n afara bilanului i semenioneaz n anexa la bilan.Efectele de comer trebuie s ndeplineasc condiii de form ifond prevzute de reglementrile n vigoare, fr de care validitatea lor poate fianulat sau contestat.

Datoriile unitii patrimoniale se nregistreaz n contabilitate lavaloarea lor nominal. Datoriile n devize se nregistreaz n contabilitate n lei,la cursul de schimb nvigoare la data efecturii operaiilor.Diferenele de curs valutar, ntre data nregistrrii datoriilor ndevize i data plii lor, se nregistreaz ca o cheltuial sau un venit financiar,dup caz.Contabilitatea furnizorilor se ine pe categorii, precum i pe fiecarepersoanfizicsaujuridic.Inacestsens,ncontabilitatea analitic,furnizoriise grupeaz n interni i externi, iarn cadrul acestora pe termene deplat:

termen lung peste 5 ani;termen mediu de la 1 la 5 ani;termen scurt sub 1 an.

In cadrul conturilor de furnizori se grupeaz distinct datoriile dintranzaciile cu clauz de rezerv de proprietate. De asemenea, n contabilitate aanalitic segrupeazdistinct furnizorii iclieniilacare unitatea patrimonialdeine titluri de participare.Datoriile pe termen scurt provin din tranzaciile cu persoane fizice sau juridice (cumprarea de bunuri, lucrri sau servicii, utilizarea forei de munc, plata impozitelor i taxelor etc.), n care ntreprinderea trebuie s efectueze o plat sau o contraprestaie ntr-o perioad de timp de pn la un an. Standardul Internaional de Contabilitate IAS 1 Prezentarea Situaiilor Financiare clasific o datorie ca datorie curent atunci cnd: (1) se ateapt s fie achitat n cursul normal al ciclului de exploatare al ntreprinderii; sau (2) este exigibil n termen de 12 luni de la data bilanului. Datoriile comerciale trebuie clasificate ca fiind curente, indiferent de scadena lor. Datoriile pe termen scurt pot fi mprite n urmtoarele categorii: datorii comerciale; datorii salariale; datorii sociale; datorii fiscale; datorii diverse. Datoriile comerciale sunt printre posturile recomandate de IAS 1 n structura minimal a bilanului. Criteriile de recunoatere a datoriilor i creanelor n bilan sunt prezentate n IAS 39. Acestea trebuie recunoscute doar atunci cnd ntreprinderea devine parte a unui contract i, ca urmare, are dreptul legal de a primi numerar sau, respectiv, are obligaia legal de a pltIConform IAS 1 , O datorie trebuie clasificat drept datorie curent atunci cnd satisface oricare dintre urmtoarele criterii:

(a) se ateapt s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii;

(b) este deinut n primul rnd n scopul de a fi tranzacionat;

(c) este exigibil n termen de dousprezece luni dup data bilanului; sau

(d) entitatea nu are un drept necondiionat de a amna decontarea datoriei pentru cel puin dousprezece luni dup data bilanului.

Toate celelalte datorii trebuie clasificate drept datorii pe termen lung.

Anumite datorii curente, cum ar fi datoriile comerciale i unele datorii privind angajaii i alte costuri de exploatare, fac parte din capitalul circulant utilizat n ciclul normal de exploatare al entitii. Astfel de elemente de exploatare sunt clasificate drept datorii curente, indiferent dac sunt exigibile dup mai mult de dousprezece luni de la data bilanului. Acelai ciclu normal de exploatare se aplic la clasificarea activelor i datoriilor unei entiti. Atunci cnd ciclul normal de exploatare al unei entiti nu este clar identificabil, se consider c durata lui este de dousprezece luni.

Alte datorii curente nu sunt decontate ca parte a ciclului normal de exploatare, dar sunt exigibile n termen de dousprezece luni dup data bilanului sau sunt deinute n primul rnd n scopul de a fi tranzacionate. Se poate oferi drept exemplu datoriile financiare care sunt clasificate drept deinute n vederea tranzacionrii n conformitate cu IAS 39, descoperirile de cont i partea curent din datoriile financiare pe termen lung, dividendele de pltit, impozitul pe profit i alte datorii necomerciale. Datoriile financiare care ofer finanare pe termen lung (adic nu fac parte din capitalul circulant utilizat n ciclul normal de exploatare al entitii) i nu sunt exigibile n dousprezece luni dup data bilanului constituie datorii pe termen lung,.

Totui, datoria este clasificat drept datorie pe termen lung dac creditorul a fost de acord pn la data bilanului s ofere o perioad de graie care s se ncheie la cel puin dousprezece luni dup data bilanului, n cadrul RO - IAS 1 10 creia entitatea s poat rectifica nclcarea i n timpul creia creditorul s nu poat solicita rambursarea imediat.

Datoriile comerciale reflect relaiile ntreprinderii cu alte ntreprinderi legate de aprovizionarea i desfacerea de bunuri i servicii.

Relatiile cu furinizorii se concretizeaza in bunuri si servicii primite, adica in cheltuieli efectuate si, concomitent, datorii comerciale. In plan financiar, datoriile comerciale se lichideaza prin plata.

n contabilitate, datoriile comerciale se grupeaza dupa diferite criterii, fiecare avndu-si importanta sa n gestiunea ntreprinderii, prin urmare exist 2 criterii:

primul:nationalitatea partenerilor comerciali n functie de care distingem: creante si datorii comerciale interne, respectiv creante si datorii comerciale externe; al doilea:perioada de decontare ntre parteneri, n functie de care distingem: si datorii comerciale curente, respectiv creante si datorii comerciale pe termen lung.

Datoriile comerciale curente includ att creantele si datoriile comerciale cu plata imediata (cu numerar), ct si pe cele decontabile n cadrul perioadei privind circuitul bancar al documentelor (vnzare cumparare cu decontare la/pna la 30 de zile, 60 de zile sau 90 de zile).

Potrivit reglementarilor contabile n aceasta categorie se includ toate creantele si datoriile comerciale pe termen scurt, adica cele cu decontare pna la un an de zile. Aceste creante si datorii comerciale au incluse n valoarea lor si dobnda, uneori, cazul vnzarilor cu plata n rate, aceasta fiind calculata distinct.

Creantele si datoriile comerciale pe termen lung sunt cele decontabile ntr-o perioada mai mare de un an de zile, ele fiind purtatoare de dobnzi (vnzarea este asociata unei operatii de finantare).

Daca luam n considerare tipurile de operatiuni generate de practica economica, ntlnim, ndeosebi n cadrul decontarilor creantelor si datoriilor comerciale curente doua cazuri:cazul general:creante si datorii comerciale curente si pe termen lung obisnuite.cazuri particulare:creante si datorii comerciale cu facturi cu reduceri de pret; creante si datorii comerciale fara facturi; creante si datorii comerciale generate de facturi ntocmite fara sa se fi livrat/primit bunurile; creante si datorii comerciale exprimate n valuta, dar decontabile n lei s.a.

Stingerea unei creante/datorii si scoaterea acesteia din evidenta contabilapoate fi efectuata prin incasare, prin compensare, prin prescriere sau anulare, precum si prin cedarea acesteia catre un alt creditor.Decicreantele si datoriile comerciale inseamna angajamente in derulare cu clientii si furnizorii firmei, ca urmare a unor tranzactii comerciale de vanzare sau de cumparare care au loc in perioada precedenta.

Creantele si datoriile comerciale influenteaza cash-flow-ul firmei pentru perioada urmatoare:

creantele comerciale suntbani imobilizatila clienti si trebuie sa se transforme inbani lichizipentru a plati datoriile firmei si pentru a se continua activitatea firmei;

datoriile comerciale suntobligatiile de platacatre furnizorii de bunuri si servicii livrate.

Managementul creantelor si al datoriilor inseamnamanagementul cash-flow-ului angajatla termene de incasare si de plata scadente conform conditiilor negociate in cadrul tranzactiilor comerciale.

Insa, intre momentul negocierii si vanzarii si pana la momentul incasarii (intrarii banilor in cont) pot sa apara diverse situatii neprevazute sau necontrolabile in relatia / in activitatea clientului si care pot sa genereze dificultati in derularea fluxurilor de incasari.

De aceea trebuie sa monitorizam si sa evaluam permanent valoarea si structura creantelor pe termene scadente (in termen sau in intarziere) astfel incat sa gasim solutii pentru recupararea banilor imobilizati la clienti.

La fel se pune problema si in cazul datoriilor scadente catre furnizori, scadente care respecta scadentele negociate si scadente care sunt deja in depasire.

Analizand activitatea firmei pe componente comerciale (produse, vanzari si clienti, achizitii si furnizori) trebuie sa identificamsolutii pentru evitarea blocajelor financiaresi pentru asigurarea stabilitatii financiare a firmei, pe termen scurt / mediu / lung.

Termenele de prescriptie ale datoriilor difera in functie de calitatea pe care o are creditorul. Atunci cand este vorba de stat, datoriile se prescriu in termen de 5 ani, in timp ce, in cazul oricaror alte datorii, termenul de prescriptie este de 3 ani.Prescriptia unei datorii presupune ca, dupa trecerea unui anumite perioada de timp, debitorul nu mai poate fi obligat la plata restantei respective prinmijloace de constrangere garantate de stat. Practic, dreptul de actiune impotriva debitorului se prescrie, adica datornicul nu mai poate fi executat silit. Prin implinirea termenului de prescriptie,orice titlu executoriu isi pierde puterea executorie. Prescrierea datoriilor este reglementata de Codul de Procedura Fiscala, in cazul datoriilor catre stat, si de Codul de Procedura Civila, atunci cand este vorba de alte datorii decat cele fiscale.

n cazulobligaiilor contractuale de a da sau de a face, prescripia ncepe s curg de la data cnd obligaia devine exigibil i debitorul trebuia astfel s-o execute, adic termenul de plat/scadena stabilit() prin contract. Trebuie precizat c n cazul n care societatea a confirmat soldul furnizorului pe baza extrasului de cont la inventariere sau alt modalitate de confirmare a debitelor, termenul de 3 ani decurge ncepnd cu aceast nou dat, n conformitate cu art 2.541 din Codul Civil.Conform Codului Civil, termenul de prescriere reprezint undreptal debitorului inu o obligaie. Astfel, dup scurgerea celor 3 ani, nu este obligatorie scoaterea din eviden a furnizorilor prescrii.Pentru a scoate din eviden datoriile prescrise trebuie parcursi urmatorii pasi:1.Departamentul financiar-contabil va ntocmio not justificativ(not, memoriu, referat) n care va prezenta detalii despre datorie sub forma naturii, vechimii, demersurile ntreprinse, cauzele neachitrii, starea furnizorului i va constata prescrierea acesteia, cu propunerea de a fi scoas din eviden;2.AGA se va ntruni i va hotr pe baza notei justificative dac aprob sau nu scoaterea din evidena contabil a datoriei;3.Administratorul societii, innd cont de Hotrrea AGA, va emite o decizie de aprobare a prescrierii datoriei;4.Departamentul financiar-contabil, n baza deciziei administratorului ca document justificativ, va ntocmi nota contabil de prescriere a datoriei.

Conform OMFP 3055/2009, datoriile prescrise, scutite sau anulate se inregistreaza pe venituri. Astefel, soldul creditor al contului 401 care nu se mai achita furnizorului se inregistreaza prin creditul contului 758.Venitul recunoscutla scoaterea din evidena contabil a furnizorului neachitat reprezint unvenit impozabilla calcul impozitului pe profit,deoarece nu este menionat la art. 20 din Codul Fiscal ca fiind un venit neimpozabil.Transferul soldului creditor al contului de Furnizori intrat n perioada de prescriere sau declarat n stare de falimentnureprezint o operaiune impozabil din punct de vedere al TVA. Relaia de decontare dintre doi parteneri de afaceri nu este o operaiune propriu-zis de livrare de bunuri sau de prestare de servicii din sfera TVA, efectuat cu plat.Astfel, laanularea unei datorii fa de un furnizornuse colecteazTVA deoarece aceast operaiune nu este asimilat unei livrri de bunuri sau prestri de servicii pentru a fi considerat impozabil. De asemenea, societateanuva ajustaTVA pentru care s-a exercitat dreptul de deducere la momentul achiziiei bunurilor sau serviciilor.Att timp ct bunurile sau serviciile au fost utilizate n cadrul activitii economice desfurate de ctre entitate nu trebuie ajustat TVA doar pentru c datoria a fost anulat din contabilitate.Baza fiscal a unei datoriiBaza fiscal a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuit acelui activ sau acelei datorii n scopuri fiscale, conform IAS 12 Impozitul pe profit.

Baza fiscal a unui activBaza fiscal a unei datorii

Baza fiscalBaza fiscal a unui activreprezint valoarea care va fi deductibil n scopuri fiscale din orice beneficiu economic impozabil care va fi generat pentru o entitate atunci cnd aceasta recupereaz valoarea contabil a activului. Dac aceste beneficii economice nu vor fi impozabile, atunci baza fiscal a activului este egal cu valoarea sa contabil.Baza fiscal a unei datoriieste valoarea sa contabil, minus orice sum care va fi deductibil n scopuri fiscale n ceea ce privete respectiva datorie n perioadele contabile viitoare. n cazul veniturilor care sunt ncasate n avans, baza fiscal a datoriei astfel rezultate este valoarea sa contabil, minus valoarea veniturilor ce nu vor fi impozabile n perioadele viitoare.

ExempluUn utilaj cost 100. n scopuri fiscale, amortizarea n valoare de 30 a fost deja dedus n perioada curent i n cele anterioare, iar costul rmas va fi deductibil n perioadele viitoare fie ca amortizare, fie ca deducere n urma cedrii utilajului. Venitul generat de utilizarea utilajului este impozabil, orice ctig rezultat din cedarea utilajului va fi impozabil i orice pierdere din cedarea acestuia va fi deductibil n scopuri fiscale. Baza fiscal a utilajului este de 70.Datoriile curente includcheltuielile angajatecu o valoare contabil de 100. Cheltuielile aferente vor fi deduse n scopuri fiscale pe baza contabilitii de cas. Baza fiscal a cheltuielilor constatate n avans este nul.

Dobnda de ncasatare o valoare contabil de 100. Venitul din dobnd aferent va fi impozitat pe baza contabilitii de cas. Baza fiscal a dobnzii de ncasat este nul.Datoriile curente includvenitul din dobndncasat n avans, cu o valoare contabil de 100. Venitul din dobnd aferent a fost impozitat pe baza contabilitii de cas. Baza fiscal a venitului din dobnzi ncasat n avans este nul.

Creanele comercialeau o valoare contabil de 100. Venitul aferent lor a fost deja inclus n profitul impozabil (pierderea fiscal). Baza fiscal a creanelor comerciale este de 100.Datoriile curente includcheltuielile angajatecu o valoare contabil de 100. Cheltuiala aferent a fost deja dedus n scopuri fiscale. Baza fiscal a cheltuielilor constatate n avans este de 100.

Dividendele de ncasatde la o filial au o valoare contabil de 100. Dividendele nu sunt impozabile. n fond, ntreaga valoare contabil a activului este deductibil din beneficiile economice. Prin urmare, baza fiscal a dividendelor de ncasat este de 100Datoriile curente includamenzile i penalitilede pltit cu o valoare contabil de 100. Amenzile i penalitile nu sunt deductibile n scopuri fiscale. Baza fiscal a amenzilor i a penalitilor de pltit este de 100