CONTROL FINANCIAR , EXPERTIZA CONTABILA SI CONSULTANTA

Conf. Univ. Dr. Sgărdea Florin

CUPRINS PROGRAMA

Controlul financiar: Principii şi reguli; tipuri de control; Organizarea şi exercitarea controlului financiar;

Expertiza contabilă: conţinut; organizare şi exercitare; organisme profesionale ; Standarde şi reglementări.

Consultanţa financiar-contabilă şi fiscală; Prezentare comparativa privind controlul financiar,

expertiza contabilă şi consultanţa financiar-contabilă şi fiscală.

BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ

Boulescu Mircea, Ghiţă Marcel – Expertiza contabilă, Editura Didactica si Pedagogica, Bucuresti, 2001

CECCAR – Reglemantari privind profesia, etica si deontologia Colectia legislativa – Codul civil si Codul penal, codurile specifice de

procedură Ţurlea Eugeniu – Expertiza contabila, Editura Scripta, 1998 Ordonanta Guvernului nr. 119/ 1999 privind auditul public intern si

controlul financiar preventiv cu modificarile si completarile ulterioare, Monitorul Oficial al Romaniei nr.799/12.11.2003;

Ordinul ministrului finantelor publice nr. 522/ 2003 pentru aprobarea normelor generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, Monitorul Oficial al Romaniei nr. 320/13.05.2003.

Manualul de control financiar preventiv, Ministrului finantelor publice, Directia generala de control financiar preventiv

Bibliografie selectivă

CECCAR – Ghidul pentru aplicarea Normei profesionale nr. 35/2001 privind expertizele contabile, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2003

O.G. nr. 17/2007 pentru modificarea si completarea 65130 301 0 33>O.G nr. 65/1994 privind organizarea activitatii de expertiza contabila si a contabililor autorizati; M.Of. 84/2.02. 2007

Colecţia legislativă – Codul civil şi Codul penal, codurile specifice de procedură

H.G. nr. 1052/2006 pentru aprobarea Regulamentului de organizare si functionare al Camerei Consultantilor Fiscali . M.Of. nr.732/ 28 .08.2006

CONTROLUL FINANCIAR PROBLEME DE BAZĂ

Conform Dictionarului Explicativ al Limbii Romane (Dex) termenul de control are urmatoarea semnificaţie:

CONTRÓL, controale, s. n. 1. Analiză permanentă sau periodică a unei activități, a unei situații etc. pentru a urmări mersul ei, buna desfășurare și pentru a lua măsuri de îmbunătățire.

2. Control obștesc = formă de control social, specifică țărilor socialiste, care se exercită de către masele largi de oameni ai muncii și de reprezentanții organizațiilor de masă și obștești. 3.Supraveghere continuă (morală sau materială); 4. stăpânire, dominație. 5 Putere de dirijare a propriilor sale gesturi și mișcări. 6. Instituție sau grup de persoane care supraveghează anumite activități. 7. Verificare a propriilor manifestări;

Punctul de plecare al definiţiei activităţii de control îşi are originea în expresia latinească „contra rolus” care poate fi tradusă prin verificarea actului original după duplicatul acestuia, încredinţat, în acest scop, unei persoane specializate.

Definitia Controlului

În funcţie de evoluţiile înregistrate de domeniul economic căruia îi aparţine şi pornind de la noţiunea mai sus menţionată, în literatura de specialitate, controlul financiar a fost definit ca fiind acţiunea de determinare a stării unor activităţi economice reprezentate în documente financiare şi contabile, prin raportarea acestor reprezentări la prevederile legale prin care au fost definite.

Procesul de control cuprinde următoarea succesiune de acţiuni:

Tipuri de control regasite în practică:

A)    După natura activităţii controlate şi a obiectivelor urmărite:

-control tehnic -control economic -control juridic -control legislativ -control comercial -control al calităţii produselor -control financiar-fiscal -control sanitar -control al protecţiei consumatorilor ,etc.

Controlul tehnic este exercitat de cadre cu pregătire tehnică şi vizează: -tehnologia producţiei -cantitatea şi calitatea mijloacelor tehnice utilizate -producţia obţinută Controlul economic este exercitat de către cadre cu pregătire economică şi vizează: -modul de alocare şi utilizare a resurselor de producţie -valorificarea corespunzătoare conform programului prestabilit -obţinerea eficienţei vizate (programate) -efectele sociale şi impactul social. Controlul juridic este exercitat de către organele cu pregătire juridică şi vizează: -respectarea actelor normative concretizate în legi, ordonanţe de urgenţă,hotărâri, norme

metodologice,ordine,etc. Controlul financiar-fiscal exercitat de către organe cu pregătire economică care îşi desfăşoară activitatea în domeniul financiar fiscal şi vizează:

-latura bănească a activităţii economice -modul de calculare (stabilire) şi virare a unor impozite şi taxe conform destinaţiei stabilite de legiuitor -modul de constituire şi utilizare a bugetelor (BS, BASS, BL, FS) Celelalte tipuri de control vizează un segment al vieţii economico-sociale

După momentul exercitării controlului, avem:

1.-controlul (preventiv) anticipat (ante)

2.-controlul concomitent (monitorizare)

3.-controlul ulterior (post factum)

Controlul preventiv

Controlul preventiv se exercită de către şeful compartimentului financiar contabil sau înlocuitorul de drept al acestuia şi vizează:

-necesitatea -oportunitatea -legalitatea -economicitatea -realitatea operaţiunilor economico-financiare Are rolul de a stopa derularea oricărei activităţii încă

din faza de angajare a operaţiunilor şi proceselor economice care nu îndeplinesc aceste cinci condiţii.

Controlul concomitent

Controlul concomitent se exercită de către personalul care exercită controlul financiar preventiv, personal tehnic, personal economic-acesta realizându-se pe domeniul său de activitate şi în baza atribuţiilor de serviciu stabilite prin fişa postului.

Controlul ulterior

Controlul ulterior este exercitat de către organele de specialitate cu pregătire economică şi juridică (uneori) organizate în compartimente, funcţii distincte (birouri, servicii, direcţii) şi vizează:

-integritatea patrimonială a unităţilor controlate organizate pe gestiuni se mai numeşte control de gestiune axat exclusiv pe verificarea gestionară.

-integritatea mijloacelor materiale şi băneşti organizarea contabilităţii, efectuarea inventarierilor, organizarea controlului preventiv şi ierarhic operativ curent. Exercitarea acestuia , realitatea datelor înscrise în bilanţul contabil, în contul de profit şi pierdere, efectuarea de plăţi şi încasări în lei şi valută, realitatea posturilor de debit şi credit se numeşte control financiar intern de gestiune.

Activitatea practică sau uzanţa curentă numeşte acest control controlul financiar intern de gestiune.

După nivelul la care se exercită controlul

-control macroeconomic;

-control microeconomic.

Controlul macroeconomic se exercită la nivelul întregii economii naţionale prin intermediul organelor centrale (ministere) pe ramuri , subramuri ale economiei, poate viza şi nivelul teritorial-judeţe.

Controlul microeconomic se exercită la nivelul verigilor de bază ale activităţii social economice în regim autonom, instituţii publice,societăţi comerciale fie ca un control propriu al managerului, sau ca un control al organelor specializate (cenzorii, CFI,etc).

Caracteristicile activităţii de control financiar

Criteriile de clasificare: momentul efectuării verificării faţă de momentul

desfăşurării activităţii controlate; structurile care îl exercită, aparţinând diferitelor sfere

ale societăţii româneşti, legislativă sau executivă; alte criterii:

– volumul documentelor şi/sau al operaţiunilor controlate;– durata şi intensitatea verificării.

după momentul efectuării propriu-zise a activităţilor :

a. control financiar preventiv; b. control financiar operativ-curent; c. control financiar ulterior.

a. control financiar preventiv

Referitor la controlul financiar preventiv, se menţionează că este considerat este o formă a controlului financiar, ale cărui trăsături caracteristice sunt următoarele:

este exercitat înainte de efectuarea unei operaţiuni sau activităţi supuse verificării sau înainte de lansarea (transmiterea) unui document în procesul economic;

scopul principal al exercitării constă în identificarea şi eliminarea operaţiunilor care ar putea determina apariţia de perturbaţii în activitatea entităţii economice;

are o contribuţie semnificativă la realizarea unui management eficient al activităţii desfăşurate de entităţile economice;

este organizat în cadrul compartimentului financiar-contabil al entităţii economice.

a. control financiar preventiv

Astfel, în funcţie de personalul desemnat să exercite această activitate, controlul financiar preventiv poate fi clasificat în:

control financiar preventiv exercitat de structuri proprii de control ale entităţii economice;

control financiar preventiv exercitat de structuri specializate de control aparţinând statului.

Sfera de acţiune a controlului financiar preventiv este formată din ansamblul documentelor şi operaţiunilor din care derivă drepturi şi obligaţii patrimoniale, pe care o entitate economică le are faţă de o persoană fizică sau juridică, precum şi faţă de instituţiile statului.

a.1.) La nivelul societăţilor comerciale

a.1.) la nivelul societăţilor comerciale, indiferent de forma şi natura capitalului social ale acestora, sunt supuse activităţii de control financiar preventiv următoarele operaţiuni:

încheierea contractelor sau a comenzilor interne sau externe de aprovizionare sau a contractelor ce au ca obiect executarea de lucrări sau prestări de servicii;

efectuarea de plăţi, în lei şi/sau valută, pentru produsele aprovizionate, lucrările executate sau diversele servicii prestate;

efectuarea de plăţi pentru activitatea desfăşurată în cadrul unităţii de către personal propriu, ca şi a altor drepturi cuvenite acestuia;

trecerea pe seama cheltuielilor sau a rezultatelor financiare a pierderilor şi/sau a daunelor aduse patrimoniului care nu au fost produse cu vinovăţie;

alte operaţiuni stabilite de conducerea unităţii economice. Controlul financiar preventiv mai poate fi exercitat, de asemenea, asupra operaţiunilor de creditare, de

finanţare şi de plată, în lei şi/sau valută, efectuate în legătură cu activităţile de producţie, investiţii, comerţ sau aparţinând altor sectoare stabilite prin prevederi sau norme legale.

a.2) La nivelul instituţiilor publice

a.2) La nivelul instituţiilor publice, al ministerelor şi al altor instituţii centrale asimilate acestora, conduse de ordonatori de credite, principalele operaţiuni pentru care sunt stabilite obiective de control financiar preventiv sunt:

deschiderea, repartizarea şi modificarea creditelor bugetare; angajamente din care rezultă, direct sau indirect, obligaţii de

plată către terţi; ordonanţarea cheltuielilor; concesionarea, închirierea, transferul, vânzarea şi schimbul

bunurilor ce formează patrimoniul instituţiilor publice; alte operaţiuni stabilite de ordonatorul de credite, conducător al

instituţiei publice.

b. Controlul financiar operativ curent

Trasaturi caracteristice : este exercitat concomitent cu realizarea activităţilor şi operaţiunilor economice controlate; este exercitat pe toată durata desfăşurării proceselor economice supuse acţiunii de verificare,

identificându-se, atât în timp, cât şi în spaţiu, cu însăşi activitatea de management general; este realizat de către personal calificat, încadrat într-o structură distinctă aflată în directa

subordonare a conducătorului unităţii economice. Prin rezultatele obţinute, controlul financiar operativ curent constituie una dintre pârghiile cele

mai importante ale conducătorului de activităţi economice în activitatea de management pe care acesta o desfăşoară, deoarece permite cunoaşterea, în orice moment, a modului concret de realizare a sarcinilor rezultate din programele generale de gestionare a patrimoniului unităţii economice.

Sfera de acţiune a controlului operativ curent este formată din totalitatea documentelor şi activităţilor întocmite şi realizate în cadrul unităţilor patrimoniale, indiferent de forma acestora.

Controlul operativ curent se realizează prin operaţiuni inopinate sau acţiuni financiare stabilite prin programele de activitate şi control ale unităţii economice şi se desfăşoară în principalele locaţii în care sunt desfăşurate procesele economice, secţii de producţie, unităţi de desfacere, localuri şi pieţe publice, depozite şi altele.

Aşa cum s-a arătat, prin rezultatele sale, această formă de control financiar furnizează date operative pentru stabilirea şi punerea în aplicare a deciziilor necesare atât realizării în condiţii de eficacitate, eficienţă şi economicitate a programelor economice, cât şi remedierii eventualelor disfuncţionalităţi apărute în derularea normală a activităţilor şi proceselor economice ce fac obiectul unităţii economice.

c. Controlul financiar ulterior

Controlul financiar ulterior este o formă a controlului financiar, care are ca principale trăsături caracteristice următoarele:

este exercitat după efectuarea activităţilor şi/sau a proceselor economice supuse acţiunilor de verificare;

rezultatele obţinute constau, în cele mai multe cazuri, în remedierea unor abateri de la prevederile şi normele legale de reglementare a activităţilor economice supuse controlului;

este organizat şi se exercită atât în cadrul entităţilor economice, cât şi prin structuri specializate ale statului.

La nivelul instituţiilor publice, principalele obiective ale activităţii de control financiar ulterior constau în stabilirea:

modului de administrare şi utilizare a fondurilor acordate de la buget; modului de utilizare a mijloacelor şi a fondurilor din dotarea unităţilor economice

ale statului; îndeplinirea integrală şi la termen a tuturor obligaţiilor financiare şi fiscale faţă

de diferitele structuri guvernamentale.

La nivelul unităţilor economice principalul obiectiv al controlului financiar ulterior constă în stabilirea modului de gestionare a mijloacelor materiale şi băneşti din patrimoniul fiecăreia dintre acestea în legătură cu:

integritatea mijloacelor materiale şi băneşti deţinute cu orice titlu;

respectarea prevederilor şi a normelor legale privind aprovizionarea, expediţia, transportul şi recepţia mijloacelor materiale;

respectarea prevederilor legale privind încadrarea şi salarizarea personalului de conducere şi execuţie;

legalitatea, realitatea şi necesitatea cheltuielilor efectuate în numerar sau prin alte mijloace de plată, în lei şi/sau valută.

Un alt criteriu după care activitatea de control financiar se poate clasifica este cel efectuat după structurile care o exercită, după cum urmează:

A. – control financiar organizat şi exercitat de instituţiile specializate ale statului, denumit în continuare controlul financiar al statului;

B. – control financiar organizat şi exercitat de către structurile proprii, aparţinând entităţilor economice, denumit în continuare controlul financiar propriu.

A. Controlul financiar al statului

Instituirea la nivel naţional a unui sistem complex de control financiar este una dintre necesităţile organizatorice ale oricărui stat de drept.

Pornind de la importanţa acestei activităţi, o dată cu trecerea de la economia centralizat-planificată la economia de piaţă, chiar în Legea fundamentală[1], Constituţia României, au fost înscrise prevederi concrete privind organizarea şi exercitarea activităţii de control financiar. Acest control financiar al statului, în România, se poate clasifica în funcţie de forma de subordonare a instituţiilor abilitate prin prevederi legale să exercite această activitate. Astfel, în funcţie de acest criteriu, se poate concluziona că activitatea de control financiar al statului, în funcţie de instituţiile care îl exercită se clasifică în:

A1. Control financiar exercitat de structurile specializate aflate în subordinea Parlamentului României;

A.2. Controlul financiar exercitat de către structurile specializate aflate în sfera de activitate a executivului.

[1] Constituţia României, adoptată în şedinţa din 21 noiembrie 1991 a Adunării Constituante.

A.1. Astfel, dacă la art.137(1) al Constituţiei României din anul 1991 a fost prevăzut, la modul general, că „…formarea, administrarea, întrebuinţarea şi controlul resurselor financiare ale statului, ale unităţilor administrativ-teritoriale şi ale instituţiilor publice sunt reglementate prin lege”, la art.140 al acesteia se nominalizează chiar unul dintre organismele desemnate să efectueze această activitate, astfel: „…Curtea de Conturi exercită controlul asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public…”. După revizuirea, în anul 2003, a Legii fundamentale[1], prevederile în legătură cu organizarea şi exercitarea activităţii de control financiar au fost menţinute în totalitate.

Pornind de la aceste prevederi constituţionale, au fost aprobate organizarea şi exercitarea controlului financiar, pe măsura consolidării economiei de piaţă liberă, astfel:

În Legea finanţelor publice[2], la art. 1, a fost prevăzut că „…activitatea privind finanţele publice …cuprinde controlul asupra modului de folosire a mijloacelor materiale şi băneşti aparţinând regiilor autonome, instituţiilor publice şi asupra capitalului social al statului în societăţile comerciale”.

Ulterior, după abrogarea acesteia, prin noua Lege a finanţelor publice[3], problema controlului financiar al statului a fost reluată, precizându-se şi unele dintre organismele de control care au competenţa efectuării acestei activităţi.

La art. 1 al acestei legi se prevedea obligaţia referitoare la „stabilirea normelor privind formarea, administrarea, întrebuinţarea şi controlul resurselor financiare ale statului…”, pentru ca, în continuare, în legătură cu organele care au competenţa efectuării activităţii de control, să se menţioneze: „Constituirea, repartizarea şi utilizarea resurselor financiare ale statului …precum şi păstrarea şi întrebuinţarea mijloacelor materiale şi băneşti ale statului se controlează de către Curtea de Conturi a României, Ministerul Finanţelor şi alte organe împuternicite de lege”.

După abrogarea şi a acestei legi, în noua lege[4] a finanţelor publice au fost înscrise noi prevederi în legătură cu exercitarea de către structurile statului a activităţii de control financiar.

Astfel, la art. 56(5) al acesteia se menţionează „...Contul general anual de execuţie a bugetului de stat, a bugetului asigurărilor sociale de stat şi celelalte conturi anuale de execuţie se aprobă prin lege, după verificarea acestora de către Curtea de Conturi”.

Separat de aceste referiri generale, activitatea de control financiar a fost reglementată şi printr-o lege proprie[5], în care, la art. 1, se menţionează că „...Ministerul Finanţelor Publice, în numele Statului, efectuează, prin aparatul specializat, controlul administrării şi utilizării mijloacelor financiare ale organelor centrale şi locale ale administraţiei de stat, precum şi ale instituţiilor de stat şi verifică respectarea reglementărilor financiar-contabile în îndeplinirea obligaţiilor acestora faţă de stat”.

[1] Constituţia României 2003, forma republicată a Constituţiei din 1991, revizuită prin Legea nr. 429/2003 aprobată prin Referendum naţional, confirmat prin Hotărârea nr. 3 din 22 octombrie 2003 a Curţii Constituţionale, publicată în Monitorul Oficial nr. 787 din 31 octombrie 2003.

[2] Legea nr. 10 din 29 ianuarie 1991, privind finanţele publice, publicată în Monitorul Oficial nr. 23 din 30 ianuarie 1991.

[3] Legea nr. 72 din 12 iulie 1996, privind finanţele publice, publicată în Monitorul Oficial nr. 152 din 17 iulie 1996.

[4] Legea nr. 500 din 11 iulie 2002, privind finanţele publice, publicată în Monitorul Oficial nr. 593 din 13 august 2002, cu modificările şi completările ulterioare.

[5] Legea nr. 30 din 22 martie 1991, privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar şi a Gărzii Financiare, publicată în Monitorul Oficial nr. 64 din 27 martie 1991.

B. Controlul financiar propriu

B. Controlul financiar propriu Necesitatea instituirii, de către entităţile

economice, indiferent de forma acestora, a unui sistem de control financiar propriu rezultă din obligaţia:

cunoaşterii de către conducătorii entităţii economice, în orice moment şi la detaliu, a stării patrimoniului propriu;

recuperării prejudiciilor şi stabilirii răspunderilor pentru situaţii care au afectat integritatea sau corecta administrare a patrimoniului.

B. control financiar propriu

B.1. control financiar propriu organizat şi exercitat în cadrul societăţilor comerciale, regiilor autonome, societăţilor şi companiilor naţionale, numit în continuare controlul financiar al agenţilor economici;

B.2. control financiar propriu organizat şi exercitat în cadrul instituţiilor publice.

Controlul financiar propriu organizat în cadrul agenţilor economici menţionaţi se exercită, la rândul său, tot prin două forme:

B.1.1. control financiar preventiv al agenţilor economici; B.1.2. control financiar de gestiune.

Clasificarea după alte criterii Controlul financiar mai poate fi clasificat şi după alte criterii decât

cele prezentate, stabilite în funcţie de maniera de exercitare a acţiunii de verificare sau determinate de nevoia de informare a factorilor de decizie în legătură cu starea, la un moment dat, a unei operaţiuni, activitate sau fenomen economic.

Dintre aceste criterii, volumul controlat al documentelor şi/sau al operaţiunilor verificate, durata şi intensitatea efectuării verificării sunt cele mai uzuale.

A. Volumul documentelor şi/sau al operaţiunilor După volumul documentelor şi/sau al operaţiunilor ce fac obiectul

unei acţiuni de verificare, controlul financiar se clasifică în: control financiar total; control financiar prin sondaj.