Contabilitatea mărfurilor Evaluarea stocurilor de mărfuri. Contabilitatea stocurilor de mărfuri la preţul cu

amănuntulAceastă categorie de stocuri constituie o structură importantă în cadrul stocurilor achiziţionate cu scopul

revânzării în aceeaşi stare. Sunt asimilate mărfurilor şi stocurile de materii prime şi materiale disponibile, redistribuite pentru a fi vândute, precum şi produsele obţinute din producţie proprie (produse finite, semifabricate) care se vând prin magazinele proprii.

Contabilitatea mărfurilor presupune practicarea următoarelor preţuri specifice circulaţiei mărfurilor:- costul de achiziţie asimilat de cele mai multe ori cu preţul de cumpărare (de facturare al furnizorilor)

este specific comerţului en-gros prin care se achiziţionează de la producători şi se desface un volum mare de mărfuri. În acest caz contul 371 „Mărfuri” evidenţiază costul de achiziţie, neutilizându-se conturile 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” şi 4428 „TVA neexigibilă”. Rezultatul este reprezentat de adaosul comercial determinat prin calculul preţului de vânzare cu ridicata (cost de achiziţie + adaos).

- preţul de vânzare cu amănuntul (inclusiv taxa pe valoarea adăugată) este practicat în comerţul en-detail unde vânzarea mărfurilor se face cu bucata. În acest caz pentru ca în contul 371 „Mărfuri” să se formeze preţul de vânzare cu amănuntul se impune utilizarea concomitentă a conturilor 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” şi 4428 „TVA neexigibilă” pentru a reflecta TVA aferentă mărfurilor existente în entităţile en-detail.

Potrivit metodei de evaluare la preţ cu amănuntul intrările şi ieşirile de mărfuri sunt evaluate la preţ cu amănuntul determinat astfel:

PVA = Cost de achiziţie + Adaos comercial + TVALa contabilizarea operaţiilor specifice mărfurilor pot fi delimitate 3 momente: intrarea în gestiune,

vânzarea şi scăderea (scoaterea) din gestiune.I. INTRAREA ÎN GESTIUNE. În acest moment se determină preţul cu amănuntul al mărfurilor care se

înregistrează în contul 371 „Mărfuri” ţinând seama de componentele sale: 1. Costul de achiziţie rezultă din facturile furnizorilor şi se reflectă ca o obligaţie faţă de furnizori în contul

401 „Furnizori”.2. Adaosul comercial se calculează prin aplicarea cotei de adaos practicată de entitate asupra costului

de achiziţie; prin însumarea acestor 2 componente se obţine preţul de vânzare. Adaosul comercial se evidenţiază în contul 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” (P), cont care reflectă în calitatea sa de cont rectificativ al stocurilor de mărfuri următoarele:

- în credit: adaosul comercial aferent mărfurilor intrate;- în debit: adaosul comercial aferent mărfurilor vândute.3. TVA concură la formarea preţului de vânzare cu amănuntul aferent mărfurilor intrate şi se evidenţiază

în creditul contului 4428 „TVA neexigibilă”. Cota de TVA se aplică la preţul de vânzare format din cost de achiziţie şi adaos comercial.

TVA = 19% x preţ de vânzare = 19% x (cost de achiziţie + adaos comercial)Diminuarea contului 4428 are loc cu ocazia scăderii din gestiune a mărfurilor vândute.

II. VÂNZAREA MĂRFURILOR (VÂNZAREA PROPRIU-ZISĂ). Are loc de regulă cu numerar, dar şi cu tichete valorice sau cu card-uri, preţul cu amănuntul fiind detaliat la vânzare pe 2 componente:

- preţul de vânzare (se va utiliza contul 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”)- TVA colectată inclusă în preţ (se va utiliza contul 4427 „TVA colectată”.Calculul TVA colectată inclusă în preţul de vânzare cu amănuntul aferent mărfurilor vândute se face prin

aplicarea cotei recalculate de TVA asupra PVA, iar preţul de vânzare se calculează ca diferenţă: PVA – TVA inclusă în preţ. Cota recalculată de TVA se determină prin aplicarea procedeului „sutei mărite”.

C' TVA = unde: C = cota de TVA

C'= cota recalculată de TVA

C' TVA = = 15,966387

III. SCĂDEREA DIN GESTIUNE. Se face lunar la preţul de vânzare cu amănuntul evidenţiindu-se concomitent:

- costul de achiziţie al mărfurilor vândute reflectat în debitul contului 607 „Cheltuieli privind mărfurile”;- adaosul comercial aferent mărfurilor vândute regăsit în debitul contului 378 „Diferenţe de preţ la

mărfuri”;- TVA neexigibilă aferentă vânzărilor regăsită în contul 4428 „TVA neexigibilă”.

Adaosul comercial aferent mărfurilor vândute se determină de regulă prin metoda procentului mediu de adaos comercial: a. determinarea cotei/procentului de adaos comercial:

K378 = )

b. stabilirea adaosului comercial aferent stocului de mărfuri: adaos comercial = K378 x (Sfd371 – Sfc 4428)

Contabilitatea stocurilor obţinute din activitatea de exploatareA. Contabilitatea stocurilor fabricateProdusele finite sunt bunuri care au parcurs toate fazele procesului de fabricaţie şi nu au nevoie de

prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, corespund normelor de calitate, au fost recepţionate şi s-au întocmit documentele de predare la magazie.

Semifabricatele sunt produse al cărui proces tehnologic s-a terminat într-o secţie (fază de fabricaţie) s-au întocmit documentele de predare la depozit, urmează a fi prelucrate în continuare pentru a intra în componenţa produselor finite sau vândute terţilor.

Produsele reziduale reprezintă produse rebutate ce nu corespund normelor de calitate, materialele recuperabile şi deşeurile.

Conturile 341„Semifabricate”, 345„Produse finite”, 346„Produse reziduale”, după conţinutul economic sunt conturi de active circulante materiale (stocuri), iar după funcţia contabilă conturi de active.

În metoda inventarului permanent se debitează cu preţul de înregistrare (costul efectiv de producţie sau costul prestabilit) al produselor intrate în gestiune şi se creditează cu valoarea la preţ de înregistrare aferent produselor ieşite din gestiune. Soldul debitor reprezintă valoarea la preţ de înregistrare aferent produselor existente în stoc.

În metoda inventarului intermitent conturile de stocuri se debitează la sfârşitul lunii cu valoarea la preţ de înregistrare aferent produselor existente în stoc şi se creditează la începutul lunii cu valoarea stocului iniţial de produse.

În situaţia în care evidenţa produselor se ţine la costuri prestabilite1 (standard), iar costurile de producţie calculate la finele lunii sunt diferite se utilizează contul 348 „Diferenţe de preţ la produse”, folosit de regulă în cazul inventarului permanent. Acest cont evidenţiază diferenţele (în plus sau în minus) dintre costul de producţie efectiv şi costul prestabilit al produselor. Este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a produselor,

1 Costul standard (prestabilit) este antecalculat în funcţie de nivelurile normale ale materialelor, manoperei, etc. Aceste niveluri sunt revizuite periodic şi ajustate în funcţie de condiţiile existente la un moment dat. În acest caz contul 345 „Produse finite” funcţionează la costul standard (prestabilit). Diferenţele de preţ între costul prestabilit sau costul standard al produselor şi costul lor efectiv se înregistrează în conturile de diferenţe şi se repartizează asupra valorii bunurilor ieşite pe baza unui coeficient de repartizăre (K) calculat prin relaţia :

SI + RD cumulat al ct. 348 „Diferenţe de preţ la produse” Kr = --------------------------------------------------------------------------

SI + RD cumulat al ct. 345 „Produse finite”

RC ct. 348 = RC ct. 345 „Produse finite x Kr

La finele perioadei, soldul contului de diferenţe de preţ se cumulează cu soldul contului de produse evidenţiate la preţ de înregistrare, rezultând astfel valoarea produselor la costul de producţie efectiv.

cont bifuncţional.Cost efectiv > cost prestabilitÎn debitul contului se înregistrează diferenţele în plus (nefavorabile economic) dintre costul efectiv şi

costul prestabilit aferente produselor intrate în gestiune din producţie proprie C711”Variaţia stocurilor”În creditul contului se înregistrează diferenţele în plus dintre costul efectiv şi costul prestabilit repartizate

asupra produselor ieşite din gestiune prin vânzare D711.Cost efectiv < cost prestabilitÎn creditul contului se înregistrează diferenţele în minus (favorabile economic) aferente produselor intrate

în gestiune din producţie proprie D711În debitul contului se înregistrează diferenţele în minus dintre costul efectiv şi costul prestabilit

repartizate asupra produselor ieşite din gestiune prin vânzare C711Soldul contului debitor respectiv creditor reprezintă diferenţele în plus respectiv în minus aferente

produselor existente în stoc.Contabilitatea operaţiunilor privind produsele finite se diferenţiază în funcţie de metoda de contabilitate

sintetică a stocurilor respectiv dacă se apelează la metoda inventarului permanent sau metoda inventarului intermitent.

SCHEMA GENERALĂMetoda inventarului permanent Metoda inventarului intermitent

1/n Obţinere produse finite - bon de predare 345 = 711 cost standard

1/n -

2/n ∆ în +, în - (cost efectiv, cost prestabilit) 348 = 711 ∆ + 711 = 348 ∆ -

2/n ∆ în +, în - (cost efectiv, cost prestabilit) rămâne fără obiect (evaluarea produselor fabricate pe bază de inventare faptice se realizează direct în costuri efective)

3/n Vânzare – factura de vânzare 411 = % preţ de vânzare+TVA 701 preţ de vânzare 4427 TVA

3/n Vânzare – factura de vânzare411 = % preţ de vânzare+TVA 701 preţ de vânzare 4427 TVA

4/n Descărcare gestiune 711 = % cost efectiv 345 cost prestabilit 348 ∆+

711 = 345 cost prestabilit 348 = 711 ∆-

4/n -

5/n - 5/n La sfârşitul lunii n are loc inventarierea 345 = 711 cost efectiv

6/n+1 - 6/n+1 La începutul lunii n+1 scoaterea stocurilor din evidenţă 711 = 345

Pentru a înţelege fluxul înregistrărilor contabile privind produsele fabricate se prezintă în continuare modul de funcţionare al contului 711„Variaţia stocurilor” care evidenţiază costul de producţie aferent producţiei obţinute şi livrate. Este un cont bifuncţional.

Se creditează cu costul de producţie sau cu costul prestabilit aferent produselor şi producţiei neterminate obţinute, precum şi cu diferenţele de preţ aferente.

Se debitează cu costul de producţie sau cu costul prestabilit aferent produselor ieşite din gestiune în urma vânzării şi a reluării la începutul perioadei a producţiei în curs de execuţie, precum şi cu diferenţele de preţ aferente.

Soldul final creditor reprezintă variaţia în plus (creşterea) stocului de produse faţă de începutul lunii.Soldul final debitor reflectă variaţia în minus (descreşterea) stocului de produse faţă de începutul lunii.

B. Contabilitatea producţiei în curs de execuţieProducţia în curs de execuţie reprezintă producţia care nu a trecut prin toate fazele de prelucrare

prevăzute de procesul tehnologic, produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime, inclusiv lucrările şi serviciile neterminate. Se determină la finele perioadei de gestiune şi se evaluează la costul de producţie.

Contabilitatea se conduce cu grupa 33 „Producţia în curs de execuţie” care cuprinde conturile 331 „Produse în curs de execuţie” şi 332 „Lucrări şi servicii în curs de execuţie” . Sunt conturi de stocuri de activ, care se debitează la stocare cu costul de producţie al producţiei în curs de execuţie consemnată în listele de inventariere (33 „Producţie în curs de execuţie” = 711 „Variaţia stocurilor”) şi se creditează în momentul destocării la începutul perioadei următoare, odată cu scoaterea ei din gestiune (711 „Variaţia stocurilor” = 33 „Producţia în curs de execuţie”). Soldul debitor reprezintă valoarea la cost de producţie aferent producţiei neterminate la sfârşitul perioadei.

Contabilitatea deprecierii stocurilorStocurile pot suferi deprecieri în raport cu valoarea de intrare, ca urmare a demodării, degradării sau

datorită faptului că la inventar, valoarea realizabilă netă este apreciată ca fiind mai mică decât valoarea contabilă (de înregistrare). Întrucât activele de natura stocurilor trebuie reflectate în bilanţ la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin înregistrarea în contabilitate a ajustărilor pentru deprecierea stocurilor.

Relaţia de principiu utilizată pentru calculul ajustărilor la închiderea exerciţiului financiar cu ocazia inventarierii activelor este:

Ajustări pentru= Valoarea contabilă - Valoarea de inventar deprecierea stocurilor (costul lor) (realizabilă netă)

Deprecierea valorii stocurilor nu se face în mod direct prin creditarea conturilor de stocuri ci prin folosirea conturilor rectificative din grupa 39„Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie” în cadrul căreia sunt create conturi pentru fiecare categorie de stocuri astfel.

Conturile din grupa 39 după conţinutul economic sunt conturi rectificative ale valorii stocurilor, prin deducerea valorii ajustărilor din valoarea de înregistrare a categoriei respective de stocuri, în vederea stabilirii valorii nete a lor. După funcţia contabilă sunt conturi de pasive. Se creditează cu valoarea ajustărilor constituite sau suplimentate de regulă la sfârşitul exerciţiului pe seama cheltuielilor de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante.

Se debitează în exerciţiul următor cu ajustările anulate sau diminuate aferente stocurilor ieşite din gestiune ca urmare a utilizării sau valorificării lor, trecându-se la venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante. Soldul creditor reprezintă valoarea ajustărilor constituite la finele perioadei.

Exemplu: La sfârşitul exerciţiului N ca urmare a inventarierii rezultă următoarea situaţie a stocurilor. lei Denumirea Valoarea Valoarea Diferenţe Ajustarestocurilor contabilă de inventar + / - de creat (Vc) (Vi) . 301 „Materii prime” 250.000 260.000 + 10.000 -302 „Materiale 90.000 90.000 - - consumabile”345 „Produse finite” 350.000 300.000 - 50.000 50.000 depreciere371 „Mărfuri” 1.000.000 980.000 - 20.000 20.000 depreciere .

Ajustarea pentru deprecierea stocurilor se constituie numai dacă Vi < Vc deci dacă rezultă minus de valoare.Înregistrarea constituirii ajustărilor la finele exerciţiului N:

a) pentru deprecierea produselor finite şi a mărfurilor

70.000 6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante

= %394 Ajustări pentru deprecierea produselor397 Ajustări pentru deprecierea mărfurilor

50.000

20.000

La sfârşitul exerciţiului N+1 situaţia stocurilor se prezintă astfel:Stocuri Valoarea

contabilă (Vc)

Valoarea de inventar

(Vi)

Diferenţe+ / -

Ajustări necesare

Ajustări existente

301

302345

371

250.000

90.000350.000

1.000.000

230.000

90.000340.000

1.000.000

- 20.000depreciere

-- 10.000

depreciere-

20.000

-10.000

-

-

-50.000

20.000La sfârşitul exerciţiului N + 1a) Ajustări de constituit la materii prime

20.000 6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante

= 391 Ajustări pentru deprecierea materiilor prime

20.000

b) Reducerea ajustării la produse finite cu 40.000 lei şi anularea ajustării la mărfuri prin trecerea sumelor respective la venituri.

40.000

20.000

%394 Ajustări pentru deprecierea produselor397 Ajustări pentru deprecierea mărfurilor

= 7814 Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante

60.000

Aplicatie