contabilitatea creditelor si a imprumuturilor

7/28/2019 Contabilitatea Creditelor Si a Imprumuturilor

http://slidepdf.com/reader/full/contabilitatea-creditelor-si-a-imprumuturilor 1/32

INTRODUCERE

În sistemul bancar contabilitatea creditelor şi a împrumuturilor are un rol deosebit. Creditul

este unul din motoarele principale ale întregului angrenaj economico-social. Utilizarea

raţională a creditului şi împrumutului sporeşte puterea productivă a capitalului şi asigură un

volum mare de produse. Creditul a apărut pe baza dezvoltării producţiei de mărfuri, corelat

cu dezvoltarea schimbului (vanzarea pe credit).

Sub aspect economic, creditele şi împrumuturile reprezintă operaţiunea prin care o persoană

fizică sau juridică (debitorul) obţine fonduri sau bunuri de la altă persoană fizică sau juridică

(creditorul), asumandu-şi obligaţia să le restituie sau să le plătească la termen /scadenţa.

Creditul a apărut din necesitatea stingerii obligaţiilor dintre diferiţi agenţi economici, proces

căruia moneda lichidă nu-i putea face faţă.

Scopul principal al contabilităţii creditelor este de a identifica riscurile aferente acordării

unui credit, de a concluziona asupra probabilităţii de rambursare şi de a face recomandări

privitoare la tipul şi structura facilităţii de credit în funcţie de riscurile aferente şi nevoile reale

de finanţare, în condiţiile maximizării profitului băncii. Activitatea de acordare a creditelor se

bazează pe următoarele principii generale: activitatea de angajare şi acordare a creditelor sub

toate formele, precum şi activitatea de asumare a unor riscuri, se bazează pe resursele proprii şi

atrase ale băncii. În acest scop, este necesar ca evidenţa contabilă să fie structurată pe un sistem

de conturi, corespunzător, în lei şi valută, de credite şi disponibilităţi deschise diferenţiat, pe

următoarele categorii: feluri de valută; termen scurt, mijlociu, lung; feluri de capital ale agenţilor economici: de stat, privat, mixt, străin sau al persoanelor fizice.

Contabilitatea externă, condusă şi organizată cu ajutorul calculatorului, asigură

distribuirea zilnică a extraselor de cont bancare ale clientilor, balanţa soldurilor conturilor

clienţilor şi balanţa rulajelor conturilor clienţilor în forma stabilită de comun acord cu Directia

Clientelă, controlul şi evidenţa acestora în materie de disponibilităţi şi credite existente în

conturile clienţilor, conturi pe care le au în administrare.

1



CONTABILITATEA CREDITELOR ŞI A ÎMPRUMUTURILOR

CAPITOLUL I

1.1. Definiţii şi generalizări

Uneori societăţile comerciale sunt legate între ele printr-o reţea de relaţii de capital, adică

prin deţinerea de acţiuni şi părţi sociale. Acele societăţi care au o poziţie de control sau de

influenţă semnificativă în alte societăţi pot susţine financiar dezvoltarea acestora din urmă nu

numai prin deţinerea de participaţii, ci şi prin acordarea de împrumuturi în condiţii

avantajoase, pe termen lung sau scurt.

Împrumuturile primite pe termen mai mare de un an de către o societate de la societăţile

care deţin participaţii în capitalul propriu sunt reflectate cu ajutorul contului de bază “ Datorii

care privesc imobilizările financiare”, care funcţionează similar contului de bază “Credite

bancare pe termen lung ”. 1

Contul afiliat se dezvoltă pe două conturi sintetice de gradul II pentru a evidenţia separat

obligaţiile generate de primirea împrumuturilor de la entităţile afiliate şi de la cele care deţin

interese de participare, respectiv:

- A “Datorii faţă de entităţile afiliate”;

- B “Datorii faţă de entităţile de care compania este legată prin interese de participare”. 2

_____________________________________

1. Basno C., Dardac V. – Operaţiuni bancare, p.53 Editura Didactică şi Pedagogică,

Bucureşti, 2006.2. ibidem, p. 59

2



Prezentele reglementări prevăd forma şi conţinutul situaţiilor financiare anuale, principiile

contabile generale şi regulile de evaluare a elementelor prezentate în situaţiile financiare anuale,

regulile de întocmire, aprobare, auditare şi publicare a situaţiilor financiare anuale şi a situaţiilor

financiare anuale consolidate ale instituţiilor de credit şi instituţiilor financiare nebancare,

regulile de înregistrare în contabilitate a operaţiunilor economicofinanciare efectuate, planul de

conturi aplicabil instituţiilor de credit şi instituţiilor financiare nebancare şi precizări privind

documentele, formularele şi registrele de contabilitate, precum şi normele de întocmire şi

utilizare a acestora.” 3

Reglementări privind contabilitatea creditelor şi împrumuturilor

Un activ reprezintă o resursă controlată de către o instituţie de credit ca rezultat al unor

evenimente trecute, de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru

instituţia de credit şi al cărui cost poate fi evaluat în mod credibil; o datorie reprezintă o obligaţie

actuală a instituţiei de credit ce decurge din evenimente trecute şi prin decontarea căreia se

aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează beneficii economice; capitalurile proprii

reprezintă interesul rezidual al acţionarilor în activele unei instituţii de credit după deducerea

tuturor datoriilor sale.” Acţiunile proprii răscumpărate, potrivit legii, sunt prezentate în bilanţ ca

o corecţie a capitalului propriu. Câştigurile sau pierderile legate de cumpărarea, vânzarea,

emiterea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale instituţiei nu vor fi recunoscute în

contul de profit şi pierdere. Contravaloarea primită sau plătită în urma unor astfel de operaţiunieste recunoscută direct în capitalurile proprii.” 4

___________________________________

3. Ionescu L. – Fundamentele profesiunii bancare, p.22, Editura Economică, Bucureşti, 20074. Capron M. – Contabilitatea în perspectivă, p. 33; Editura Humanitas, Bucureşti, 2005.

3



1.2. Active şi datorii contingente

Un activ contingent este un activ potenţial care apare ca urmare a unor evenimente

anterioare datei bilanţului şi a căror existenţă va fi confirmată numai prin apariţia sau neapariţia

unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul

instituţiei de credit. Un exemplu în acest sens îl reprezintă un drept de creanţă ce poate

rezulta dintr-un litigiu în instanţă (de ex. o despăgubire), în care este implicată instituţia de credit

şi al cărui rezultat este incert. Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente

neplanificate sau neaşteptate, care pot să genereze intrări de beneficii economice în instituţia de

credit. Activele contingente nu trebuie recunoscute în conturile bilanţiere. Acestea trebuie

prezentate în notele explicative în cazul în care este probabilă apariţia unor intrări de beneficii

economice. Activele contingente nu sunt recunoscute în situaţiile financiare, deoarece ele nu sunt

certe, iar recunoaşterea lor ar putea determina recunoaşterea unui venit care să nu se realizeze

niciodată. În cazul în care realizarea unui venit este sigură, activul aferent nu este un activ

contingent şi trebuie procedat la recunoaşterea lui în bilanţ. Activele contingente sunt evaluate

continuu pentru a asigura reflectarea corespunzătoare în situaţiile financiare a modificărilor

survenite. Astfel, dacă intrarea de beneficii economice devine certă, activul şi venitul

corespunzător vor fi recunoscute în situaţiile financiare aferente perioadei în care au survenit

modificările. În schimb, dacă este doar probabilă o creştere a beneficiilor economice, instituţia

de credit va prezenta în notele explicative activul contingent. O datorie contingentă este:

a) o obligaţie potenţială, apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanţului şi

a cărei existenţă va fi confirmată numai de apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor

evenimente viitoare incerte, care nu pot fi în totalitate sub controlul instituţiei de credit; sau

b) o obligaţie curentă apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanţului, dar

care nu este recunoscută deoarece: − nu este sigur că vor fi necesare resurse care să încorporeze

beneficii economice pentru stingerea acestei datorii; sau − valoarea datoriei nu poate fi evaluată

suficient de credibil. Datoriile contingente nu se recunosc în bilanţ, acestea fiind prezentate în

4



cadrul elementelor în afara bilanţului. În situaţia în care o instituţie de credit are o obligaţie

angajată în comun cu alte părţi, partea asumată de celelalte părţi este prezentată ca o datorie

contingentă. Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dacă a devenit

probabilă o ieşire de resurse care încorporează beneficiile economice. Dacă devine probabil

faptul că va fi necesară o ieşire de resurse care încorporează beneficiile economice pentru un

element considerat anterior datorie contingentă, se va recunoaşte un provizion în situaţiile

financiare aferente perioadei în care a intervenit modificarea, cu excepţia cazurilor în care nu

poate fi făcută nicio estimare credibilă şi, drept urmare, va exista o datorie care nu poate fi

recunoscută, dar va fi prezentată ca obligaţie contingentă. 5 O instituţie de credit ale cărei valori

mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, astfel cum aceasta este definită

în legislaţia în vigoare privind piaţa de capital, va include în raportul administratorilor o

declaraţie referitoare la guvernanţa corporativă. Această declaraţie va fi inclusă ca o secţiune

distinctă a raportului administratorilor şi va cuprinde cel puţin următoarele informaţii:

a) o trimitere la: − codul de guvernanţă corporativă care se aplică instituţiei de credit şi/sau

codul de guvernanţă corporativă pe care instituţia de credit a decis în mod voluntar să-l aplice.

Instituţia de credit va indica prevederile care sunt disponibile public; şi/sau − toate informaţiile

relevante referitoare la practicile de guvernanţă corporativă aplicate în plus faţă de cerinţele

legislaţiei naţionale. În acest caz, instituţia de credit va face disponibile public practicile sale de

guvernanţă corporativă;

__________________________________

5. Collase B. – Compabilité générale, p.45; Dunod, Paris, 2003

5



1.3. Ce zice legislaţia naţională?

În măsura în care, potrivit legislaţiei naţionale, instituţia de credit se îndepărtează de la

codul de guvernanţă corporativă care i se aplică sau pe care a ales să-l aplice, o explicaţie a

acesteia privind părţile din cod pe care nu le aplică şi motivele neaplicării. În situaţia în care

instituţia de credit a decis să nu aplice nici o prevedere a unui cod de guvernanţă corporativă, la

care se face referire. Aceasta va explica motivele pentru care a decis o asemenea manieră; o

descriere a principalelor caracteristici ale controlului intern şi sistemelor de gestionare a

riscurilor, în relaţie cu procesul de raportare financiară; în cazul instituţiilor de credit ale căror

valori mobiliare - în totalitate sau o parte din aceste titluri - sunt admise la tranzacţionare pe o

piaţă reglementată şi ale căror valori mobiliare fac obiectul unei oferte publice de preluare, astfel

cum aceasta este definită în legislaţia în vigoare privind piaţa de capital: − deţinerile

semnificative directe şi indirecte de acţiuni (inclusive deţinerile indirecte prin structuri

piramidale şi deţineri încrucişate de acţiuni, aşa cum acestea sunt definite în reglementările în

vigoare privind piaţa de capital); 6

− deţinătorii oricăror valori mobiliare cu drepturi speciale de control şi o descriere a acestor

drepturi; − orice restricţii privind drepturile de vot, cum ar fi limitările drepturilor de vot ale

deţinătorilor unui procent stabilit sau număr de voturi, termenele de exercitare a drepturilor de

vot sau sistemele prin care, cooperând cu instituţia de credit, drepturile financiare ataşate

valorilor mobiliare sunt separate de deţinerea de valori mobiliare; − regulile care prevăd numireasau înlocuirea membrilor consiliului de administraţie şi modificarea actelor constitutive ale

instituţiei de credit; − puterile membrilor consiliului de administraţie şi, în special, cele

referitoare la emiterea sau răscumpărarea de acţiuni; modul de desfăşurare a adunării generale a

acţionarilor sau asociaţilor şi atribuţiile cheie ale acesteia, ca şi o descriere a drepturilor

_______________________

6. Colecţia Monitorul Oficial

6



acţionarilor sau asociaţilor şi a modului în care acestea pot fi exercitate; structura şi modul de

operare a organelor de administraţie, conducere şi supraveghere şi ale comitetelor acestora.

Membrii organelor de administraţie, conducere şi supraveghere ale instituţiei de credit au

obligaţia colectivă de a asigura că situaţiile financiare anuale şi raportul administratorilor sunt

întocmite şi publicate în conformitate cu legislaţia naţională.”

1.3.1. Titlurile

În cazul cedentului (cel care primeşte împrumutul), contabilizarea pensiunilor livrate se

realizează astfel:

− la începutul operaţiunii, titlurile cedate se menţin în activ, iar preţul cesiunii se înregistrează în

contul “Titluri date în pensiune livrată”;

− la fiecare închidere contabilă, titlurile cedate menţinute în activ se evaluează după regulile

proprii categoriei în care sunt clasate titlurile; dobânzile aferente împrumuturilor primite privind

titlurile se înregistrează în contul “Datorii ataşate”;

− la scadenţă, cedentul reprimeşte titlurile, rambursează împrumutul şi plateşte plăteşte

dobânzile. 7

În cazul cesionarului (cel care acordă creditul), contabilizarea pensiunilor livrate se

realizează astfel:

− la începutul operaţiunii, titlurile nu sunt înscrise în activul cesionarului, ieşirea de lichidităţi

înregistrându-se în contul ”Titluri primite în pensiune livrată”;− la fiecare închidere contabilă, dobânzile aferente creditelor acordate privind titlurile se

înregistrează în contul “Creanţe ataşate”, iar titlurile primite nu fac obiectul reevaluării;

− la scadenţă, cesionarul retrocedează titlurile, încasează creditul şi dobânzile aferente.

__________________________________________

7. Dedu Vasile, Encin Adrian – Contabilitate bancară, p.82; Editura Economică, Bucureşti,2001.

7



Titlurile primite în pensiune livrată de către cesionar pot fi redate în pensiune, vândute ferm

sau date cu împrumut. În cazul titlurilor primite în pensiune şi date din nou în pensiune,

operaţiunile contabile urmează procedura prevăzută pentru pensiunile livrate în cazul cedentului.

La vânzarea fermă a titlurilor primite în pensiune livrată, cesionarul înregistrează datoria de

titluri în contul “Alte datorii privind titlurile”, care se evaluează la fiecare închidere contabilă, iar

diferenţele rezultate se înregistrează în conturile de venituri sau cheltuieli, după caz. Titlurile

primite în pensiune şi apoi date cu împrumut se înregistrează de către cesionar în contul "Titluri

date cu împrumut", în contrapartida contului "Alte datorii privind titlurile" şi se evaluează la

fiecare închidere contabilă. Diferenţele rezultate se contabilizează în aceleaşi conturi. În afara

operaţiunilor de pensiune, se pot efectua împrumuturi de titluri având ca scop facilitarea

operaţiunilor solicitate de clientelă şi care permit împrumutatului să satisfacă imediat cererea,

fără ca titlurile să fi fost cumpărate. 8

Contabilizarea împrumuturilor de titluri se realizează astfel :

− la împrumutător, creanţa reprezentând titlurile date cu împrumut se înregistrează în contul

"Titluri date cu împrumut" în contrapartida conturilor de titluri. Dacă împrumutul este garantat

cu titluri, acestea se înscriu în contul în afara bilanţului "Titluri primite în garanţie".

La fiecare închidere contabilă, titlurile se evaluează după regulile proprii categoriei în care au

fost clasate, iar dobânda aferentă împrumutului de titluri se înregistrează în contul "Creanţe

ataşate". La scadenţă, împrumutătorul primeşte titlurile proprii, încasează dobânda aferentă şi

restituie titlurile primite în garanţie în cazul în care împrumutul a fost garantat cu titluri.− la împrumutat, datoria aferentă titlurilor se înregistrează în contul "Datorii privind titlurile

luate cu împrumut" în contrapartida contului; 9

_________________________________________

8. Feleagă N., Ionaşcu I. – Contabilitate financiară, vol. 1-4, Editura Economică, Bucureşti, 2004

9. Pântea P. Şi colectiv – Contabilitatea financiară a agenţilor economici din România, p.13;Editura Intelcredo, Deva, 2004

8



"Titluri luate cu împrumut", la preţul pieţei din ziua realizării tranzacţiei. Eventualele titluri

date în garanţie se înscriu în contul în afara bilanţului "Titluri date în garanţie". La fiecare

închidere contabilă, titlurile şi datoria aferentă acestora se evaluează la cursul pieţei, conform

regulilor titlurilor de tranzacţie, iar dobânda de plătit se înregistrează în contul "Datorii ataşate".

La scadenţă, împrumutatul restituie titlurile, plăteşte dobânda şi primeşte titlurile date în garanţie

în cazul în care împrumutul a fost garantat cu titluri. Titlurile luate cu împrumut pot fi date în

pensiune livrată, vândute ferm sau date cu împrumut. În cazul pensiunii livrate, împrumutatul

constată o datorie, pentru valoarea primită, în contul "Titluri date în pensiune livrată" sau

creditează contul "Titluri luate cu împrumut" cu valoarea de piaţă a titlurilor, în situaţia de

vânzare fermă sau dare cu împrumut. 10

Pentru titlurile luate cu împrumut şi vândute ferm, datoria de titluri înregistrată se evaluează

la fiecare închidere contabilă după regulile titlurilor de tranzacţie.

Împrumuturile primite pe baza titlurilor emise se înregistrează în conturile de datorii

constituite prin titluri, la valoarea de rambursare. Primele de emisiune şi primele de rambursare

se înregistrează în conturi distincte şi se amortizează eşalonat, până la scadenţa titlurilor.

Dobânzile datorate pentru împrumuturile primite se înregistrează în contul "Datorii ataşate".

Se pot emite obligaţiuni convertibile în acţiuni, ai căror posesori au dreptul ca, în cadrul unui

termen fixat prin contractul de emisiune, să-şi exercite opţiunea de convertire a titlurilor

obligatare în acţiuni. 11

______________________________________________

10. Ionaşcu I., Mureşan Mariana – Contabilitatea bancară, vol. I, Contabilitatea societăţilor

bancare, Editura Napoca, STAR Cluj, 1998.11. Zaharciuc Elena – Contabilitatea societăţilor bancare, Editura Teora, 2001.

9



CAPITOLUL II

2.1. Contabilitatea creditelor bancare

Creditele şi împrumuturile bancare pe termen mediu şi lung sunt o componentă a

capitalurilor permanente şi reprezintă o sursă de finanţare cu caracter durabil, durata rambursării

fiind cuprinsă între 1-5 ani pentru creditele bancare pe termen mediu şi peste 5 ani pentru

creditele pe termen lung.1) Asemenea credite se primesc de la instituţiile bancare în lei şi/sau în

valută, sunt destinate finanţării investiţiilor, se garantează cu activele întreprinderii sau de către

terţi şi sunt purtătoare de dobânzi. 2) Pentru înregistrarea în contabilitate a operaţiilor ocazionate

de primirea şi rambursarea creditelor menţionate se foloseşte contul de pasiv “Credite bancare

pe termen lung”. Se creditează cu valoarea creditelor contractate de la bancă şi se debitează cu

valoarea creditelor rambursate. Soldul creditor reflectă creditele de restituit băncii. 12

Contul de bază se dezvoltă pe mai multe conturi sintetice de gradul II, în funcţie de

natura creditelor bancare pe termen lung, şi anume:

1- „Credite bancare pe termen lung”;

2- „Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadenţă”;

3- „Credite externe guvernamentale”;

4- „Credite externe garantate de stat”;

5- „Credite externe garantate de bănci”;

6- „Credite de la trezoreria statului”;7- „Credite bancare interne garantate de stat”. 13

___________________________________

12. Bărbăcioru V. şi colectiv Contabilitatea financiară, Editura CERTI, Craiova, 1994.

13. Bărbăcioru V. şi colectiv Contabilitatea întreprinderii, vol.1 şi 2, Editura Scrisul Românesc,Craiova, 1997.

10



Dobânzile datorate pentru creditele bancare pe termen lung primite sunt reflectate prin

contul de pasiv „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung”. Exemplu: O regie

autonomă beneficiază la 1.07.N de un credit bancar pe termen de un an în valoare de 10.000

EUR, la un curs de 14.00 lei /EUR. Dobânda anuală datorată băncii este de 12%, potrivit

contractului de împrumut şi se achită integral la scadenţa rambursării împrumutului (pe

30.06.N+1). La 31.12.N cursul de schimb al monedei europene este de 14.00 lei, iar la

rambursare de 15.00 lei.

În contabilitatea regiei autonome se înregistrează operaţiile:

În exerciţiul N

1) Primirea creditului de la bancă în contul de disponibil.

1

.

5124 “Conturi la bănci

în valută”

= 1621 “Credite bancare pe

termen lung”

140.00

0

140.000

10.000 EUR x 14.00/EUR = 140.000lei

2.2. Contabilitatea împrumuturilor şi a creditelor clasice

În aceasta categorie de credite intra creditele pe termen lung, mediu şi scurt care sunt acordate

de bănci în baza unei cereri de credit şi a evaluării prin creditul scoring.

În categoria creditelor clasice intră următoarele tipuri de credite:

1. Credite de trezorerie - credite pe termen scurt acordate pentru acoperirea imediată de

lichidităţi.

Aici se cuprinde:

- creditele pentru vânzări în rate

- creditele pentru finanţarea stocurilor

- creditele pentru importuri

11



- creditele acordate persoanelor fizice şi facilităţi de credit acordate titularilor de cont (credite

acordate în cazul descoperirii de cont acordate clienţilor A, clienţi cu care banca au inchiriat

convenţie în acest sens.

Credite pentru export – creditele acordate pentru activitatea de export în formele:

- credite de mobilizare a creanţelor pe termen scurt acordate asupra străinătăţii exportatorilor sub

forma plăţii creanţelor asupra clienţilor străini;

- credite furnizori acordate exportatorilor rezidenţi pe termen scurt sau mediu prin scontarea

efectelor trase de furnizor asupra clienţilor importatori;

- credite cumpărător au drept obiect o garanţie dată de stat şi care se acordă pe termen mediu şi

lung importatorilor.

Evidenta acestor credite se ţine cu contul "Credite pentru export" care se dezvoltă pe sintetice

de gradul 2 pe tipuri de credite.

Creditele de echipament - acordate pe termen mediu şi lung pentru finanţarea investiţiilor

productive efectuate de clienţii băncilor. Cuprind:

- creditele agricultorilor

- creditele cu dobândă subvenţională.

Evidenţa se ţine cu contul "Credite pentru echipament".

Credite pentru bunuri imobiliare – credite pe termen mediu şi lung , acordate pentru achiziţii,

amenajări sau reparaţii de bunuri imobiliare.

În funcţie de cel care efectuează operaţiunea cu bunul imobil, creditul poate fi:

- credit promotor care se acordă persoanelor juridice specializate în operaţiuni cu bunuri

imobiliare;

- credite investitor care se acordă direct celui care efectuează operaţiunea şi care va fi

proprietarul definitiv al bunului.

12



Evidenţa se ţine cu contul "Credite pentru imobile". În practica bancară se pot întâlni credite

care să nu corespundă nici unuia din tipurile prezentate. În acest caz evidenţa se tine cu contul

"Alte credite acordate clienţilor". Toate aceste conturi sunt conturi care evidenţiază plasamente,

deci, sunt conturi de activ.

În debit se înregistrează valoarea creditului la momentul acordării efective iar în credit,

valoarea ratelor scadente la momentul rambursării cât şi valoarea creditului acordat şi

rambursarea până la scadenţă.

Soldul conturilor este debitor şi reprezintă valoarea creditelor acordate şi neajunse la

scadenţă. Pentru evidenţierea dobânzii calculate şi neajunse se utilizează câte un cont sintetic de

gradul II pentru fiecare categorie de credite şi anume un cont de creanţe ataşate.

În debit se înregistrează creanţa privind dobânda calculată şi neajunsă la scadenţă iar în

credit se înregistrează dobanda încasată la scadenţă sau dobânda neîncasată la scadenţă şi trecută

în categoria restanţe sau îndeoielnice. 14.

Pentru evidenţierea creanţelor restante se utilizează contul care se dezvoltă pe sintetice de

gradul II astfel:

"Creanţe restante", cont ce evidenţiază creditele a căror rambursare a întârziat faţă de prima

scadenţă cu o zi lucrătoare;

" Dobânzi restante", cont care evidenţiază dobânzile a căror plată a întârziat cu cel puţin o zi

lucrătoare.

Pentru evidenţierea creanţelor îndoielnice , contul "Creanţe îndoielnice", cont care sedezvoltă pe sintetice de gradul II astfel:

"Creanţe îndoielnice", cont care evidenţiază creditele care au staţionat în conturi restante 90 de

zile "Dobanzi indoielnice", cont care înregistrează dobânzile care au staţionat mai mult de 90 de

zile.

_______________________________________

14. Manolescu M., Iordache A. Contabilitate de gestiune, p.124; Editura Sidex, Galaţi, 2008

13



În debit se înregistrează valoarea creditelor trecute la restanţe, respectiv la îndoielnice iar în

credit se înregistrează valoarea creditelor restanţe sau îndoielnice recuperate. Soldul contului este

debitor şi reprezintă creditele nerecuperate.

Evidenţa provizioanelor specifice de risc se face cu contul " Provizioane pentru creanţe din

operaţiuni cu clientela", cont care este de pasiv.

Pentru constituirea şi suplimentarea provizioanelor specifice de risc se utilizează contul

"Cheltuieli cu provizioane din operaţiuni cu clientela".

Pentru anularea sau diminuarea provizionului se utilizează contul "Venituri din provizioane

pentru creanţe din operaţiuni cu clientela".

Dobânda produsă de operaţiuni de creditare constituie pentru bănci un venit bancar care se va

evidenţia cu contul "Venituri din operaţiuni cu clientela".

2.2.1. Contabilitatea operaţiunilor de creditare

Orice operaţie de creditare parcurge 3 momente:

1. Aprobarea cererii de creditare, reprezintă evidenţierea angajamentului de finanţare în favoarea

clientului debitor. Pentru că angajamentul este o promisiune care ne-a afectează patrimoniul

bancar, el este evidenţiat cu ajutorul contului "Angajamente în favoarea clienţilor". În debit se

înregistrează angajamentul la momentul aprobării cererii iar în credit stingerea angajamentului.

Acest cont în partida dublă prin creditarea sau debitarea contului "Contrapartida", cont care nu

are conţinut economic fiind utilizat pentru funcţionarea în partida dublă a contului din clasa 9.2. Acordarea efectivă a creditului care presupune stingerea angajamentului de credit, acordarea

creditului evidenţiază dobânda şi constituirea provizionului de risc în concordanţă cu categoria

de clienţi (cota de provizion de risc este prevăzut de BNM şi se aplică la valoarea totală a

creditului mai puţin garanţia depusă de client).

14



3. Rambursarea şi plata dobânzii presupune rambursarea ratei scadente, încasarea dobânzii şi

diminuarea provizionului sau recalcularea lui în funcţie de valoarea rămasă de rambursat şi de

serviciul datoriei.

Dacă aceste etape nu au avut loc înseamnă că respectivul credit trece la restanţe ceea ce

implică recalcularea provizionului, dobânda şi înscrierea în conturi corespondente de credite

restanţe.

2.3. Contabilitatea cheltuielilor privind împrumuturile

Există un standard care se extinde asupra tuturor persoanelor juridice şi fizice care

desfăşoară activitate de înreprinzător şi sînt înregistrate în Republica Moldova, precum şi

asupra filialelor, reprezentanţelor şi altor subdiviziuni structurale, situate atît pe teritoriul

Moldovei, cît şi peste hotarele ei. Standardul nu depinde de mărimea efectivă sau presupusă a

capitalului propriu, inclusiv de acţiunile privilegiate care nu sînt clasificate ca datorie.

În prezentul standard noţiunile utilizate semnifică:

Împrumuturi - credite bancare şi împrumuturi primite de întreprindere de la alte

persoane juridice şi fizice pe o anumită perioadă şi pentru o anumită plată;

Cheltuieli de împrumut - cheltuieli pentru plata dobînzilor şi/sau alte cheltuieli

suportate de întreprindere în legătură cu primirea mijloacelor împrumutate;

Activ calificat - activ care necesită în mod obligatoriu o lungă perioadă de creare şi

pregătire spre utilizare, conform destinaţiei, sau spre vînzare;

Capitalizarea cheltuielilor de împrumut - procesul de includere a cheltuielilor de

împrumut în valoarea de bilanţ a activului calificat;

Overdraft bancar - tip de credit bancar primit de întreprindere prin emiterea cecului sau

a dispoziţiei de plată în suma care depăşeşte soldul de mijloace în contul ei de decontare;

15



condiţiile creditului privind overdraftul sînt stipulate la deschiderea contului şi acesta nu poate

să depăşească suma fixată.

Cheltuielile de împrumut cuprind:

a) dobânzile privind împrumuturile pe termen scurt şi pe termen lung, inclusiv

overdraftul bancar;

b) amortizarea reducerilor (scontului) sau premiilor privind împrumuturile;

c) amortizarea altor cheltuieli ce ţin de primirea împrumuturilor;

d) plăţile financiare aferente chiriei finanţate în conformitate cu S.N.C. 17 "Contabilitatea

chiriei";

e) diferenţele de curs generate de împrumuturile în valută străină şi considerate drept

corecţii ale cheltuielilor aferente plăţii dobânzilor.

Activele calificate cuprind:

a) stocurile de mărfuri şi materiale care necesită o perioadă îndelungată de creare şi

pregătire spre utilizare, conform destinaţiei, sau spre vânzare;

b) mijloacele fixe care necesită o lungă perioadă de producţie sau construcţie;

c) proprietatea investiţională;

d) cheltuielile capitalizate privind contractele de construcţie;

e) cheltuielile capitalizate privind lucrările de proiectare şi experimentare;

f) activele nemateriale create de întreprindere.

În componenţa activelor calificate nu se includ:a) stocurile de mărfuri şi materiale produse în procesul activităţii ordinare a întreprinderii

sau obţinute în cantităţi mari în mod repetitiv în cursul unei perioade scurte de timp;

b) activele care sunt gata spre a fi utilizate conform destinaţiei sau vândute în momentul

achiziţionării acestora;

c) investiţiile, cu excepţia proprietăţii investiţionale.

16



Cheltuieli de împrumut-abordare

Cheltuielile de împrumut se consideră drept cheltuieli în acea perioadă de gestiune, în

care au fost suportate de întreprindere, indiferent de destinaţia specială şi de utilizarea

efectivă a împrumuturilor primite. Contabilizarea acestor cheltuieli se efectuează în

conformitate cu prevederile S.N.C. 3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor

întreprinderii".

Cheltuieli de împrumut-abordare alternativă admisibilă

Cheltuielile de împrumut se capitalizează, adică se includ în valoarea de bilanţ a

activelor calificate. Capitalizarea acestor cheltuieli se efectuează cu respectarea următoarelor

condiţii:

a) cheltuielile de împrumut sunt legate nemijlocit de achiziţionarea, construcţia sau

producţia activului calificat;

b) există o certitudine justificată că activul calificat creat sau achiziţionat, în valoarea

căruia se includ cheltuielile de împrumut, va aduce în viitor avantaje economice întreprinderii;

c) cheltuielile de împrumut suportate efectiv pot fi determinate cu exactitate.

Cheltuielile de împrumut care nu corespund condiţiilor sus-numite se consideră drept

cheltuieli în acea perioadă de gestiune, în care au fost suportate de întreprindere.

Cheltuieli de împrumut supuse capitalizării

Capitalizării sunt supuse numai acele cheltuieli de împrumut care puteau fi evitate, dacănu ar fi fost realizate investiţii capitale în activul calificat. Mărimea cheltuielilor de împrumut

capitalizate se determină în funcţie de destinaţia specială a împrumuturilor primite.

Dacă întreprinderea primeşte împrumuturi special pentru achiziţionarea, construcţia

sau producţia unui anumit activ, suma cheltuielilor de împrumut supusă capitalizării

reprezintă cheltuielile de împrumut efective suportate de întreprindere în cursul perioadei de

17



gestiune cu minusul oricărui venit obţinut din utilizarea provizorie a acestor împrumuturi în

alte scopuri până la investirea lor în activul calificat.

Când întreprinderea primeşte împrumuturi generale pentru desfăşurarea activităţii

sale, care ulterior se utilizează pentru achiziţionarea, construcţia sau producţia activului

calificat, suma cheltuielilor de împrumut capitalizate se determină prin înmulţirea ratei de

capitalizare la mărimea investiţiilor capitale realizate în activul respectiv. Rata de capitalizare

se calculează ca mărimea medie ponderată a cheltuielilor privind împrumuturile nestinse în

cursul perioadei de gestiune, cu excepţia împrumuturilor primite nemijlocit în scopul

achiziţionării, construcţiei sau producţiei unui activ concret.

Rata de capitalizare poate fi determinată atât pentru o grupă integrală (compania

principală şi întreprinderile-fiice ale acesteia), cât şi pentru fiecare întreprindere-fiică, dacă

aceasta primeşte în mod îndependent împrumuturi şi poartă răspundere pentru utilizarea şi

stingerea acestora. 15

Suma cheltuielilor de împrumut capitalizată în perioada de gestiune nu trebuie să

depăşească suma efectivă totală a cheltuielilor de împrumut suportate în această perioadă.

Dacă valoarea de bilanţ sau valoarea definitivă presupusă a activului calificat depăşeşte

suma de recuperare a acestuia sau valoarea realizabilă netă, suma de depăşire (diferenţa) se

anulează parţial sau integral în funcţie de tipurile activelor calificate în conformitate cu

prevederile S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale", "Contabilitatea cheltuielilor

pentru cercetări ştiinţifice şi lucrări de proiectare şi experimentare", "Contabilitatea activelor nemateriale", "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung".

_________________________________

15. Staicu C., Contabilitatea financiară, vol.1, Editura Chimenerg, Craiova, 2003.

18



Capitalizarea cheltuielilor de împrumut pentru activele calificate se efectuează de la

începutul realizării:

a) investiţiilor capitale în activul respectiv;

b) cheltuielilor de împrumut;

c) activităţii necesare privind crearea activului şi pregătirea acestuia spre utilizarea

presupusă sau spre vînzare.

17. Investiţiile capitale în activul calificat cuprind:

a) cheltuielile aferente plăţii mijloacelor băneşti, utilizării altor active sau apariţiei

datoriilor pentru care se calculează dobînzi;

b) cheltuielile de împrumut capitalizate în perioada precedentă.

Mărimea investiţiilor capitale în baza cărora se determină cheltuielile de împrumut

capitalizate se diminuează cu suma subvenţiilor primite, aferente activelor respective şi

contabilizate în conformitate cu S.N.C. 20 "Contabilitatea subvenţiilor de stat şi publicitatea

asistenţei de stat". 16

Activitatea necesară pentru crearea activului şi pregătirea acestuia spre utilizarea

presupusă sau spre vânzare cuprinde:

a) procurarea, producţia sau construcţia activului calificat;

b) activitatea tehnică sau administrativă, inclusiv activitatea premergătoare începerii

producţiei sau construcţiei, de exemplu, activitatea legată de primirea autorizaţiei pentru

construcţie;c) păstrarea stocurilor de mărfuri şi materiale, considerată ca o parte necesară a

procesului de creare şi pregătire a acestuia, spre utilizare după destinaţie sau spre vînzare, de

exemplu, păstrarea vinurilor brute în decursul unei perioade îndelungate de timp pentru

producţia vinurilor de calitate superioară, şampaniei etc.

____________________________________

16. Ordonanţa Guvernului nr.22/1996 privind actualizarea şi completarea regimului general alcontabilităţii, Monitorul Oficial nr.170/1996.

19



Capitalizarea cheltuielilor de împrumut continuă în perioada suspendării producţiei

sau construcţiei activului calificat din cauze naturale, caracteristice unei zone geografice

concrete. De exemplu, capitalizarea cheltuielilor de împrumut continuă în cazul suspendării

provizorii a construcţiei podului din cauza nivelului înalt al apei, cu condiţia că un atare nivel al

apei constituie un fenomen obişnuit într-o anumită perioadă a anului.

Capitalizarea cheltuielilor de împrumut trebuie să fie suspendată în cazul în care

încetează pe o perioadă îndelungată de timp activitatea necesară pentru crearea activului şi

pregătirea acestuia spre utilizare după destinaţie sau spre vînzare. De exemplu,

cheltuielile de împrumut nu se capitalizează, dacă nu este începută sau dacă este suspendată

pe o perioadă îndelungată de timp producţia/construcţia activului calificat.

Capitalizarea cheltuielilor de împrumut încetează în cazul în care activitatea de bază

privind crearea activului calificat şi pregătirea acestuia spre utilizare după destinaţie sau spre

vînzare este încheiată. Activul se consideră terminat (gata spre a fi utilizat sau vîndut) în cazul

în care producţia sau construcţia fizică a acestuia este încheiată, deşi activitatea administrativă

curentă şi lucrările legate de finisarea suplimentară nesemnificativă, la comanda

cumpărătorului sau arendaşului, pot încă să continue.

În cazul în care a luat sfârşit lucrul de pregătire a unor părţi distincte ale activului

calificat şi fiecare parte poate să fie utilizată separat, iar lucrările privind alte părţi ale

activului continuă, capitalizarea cheltuielilor de împrumut pentru fiecare parte încheiată a

activului încetează, iar pentru părţile neterminate continuă.Dacă unele părţi încheiate ale activului calificat nu pot fi utilizate pînă la încheierea

tuturor celorlalte părţi constitutive ale acestuia, capitalizarea cheltuielilor privind părţile

încheiate ale activului va continua. În acest caz capitalizarea cheltuielilor de împrumut

încetează în momentul cînd activul va fi gata integral spre utilizare după destinaţie sau spre

vânzare.

20



CAPITOLUL III

3.1 Cetăţenii se împrumută în euro pentru nevoi personale

Împrumuturile în euro sunt cele mai căutate credite de nevoi personale, iar interesul pentru

ele este în creştere, potrivit unui studiu realizat de Media Moldova Promotion pe baza

informaţiilor cel mai des căutate de internauţi pe site-ul menţionat. Aproape 57% dintre

persoanele care au căutat informaţii despre creditele de nevoie personale în luna august, 2008

doreau să se îndatoreze în moneda europeană. Leul era preferat de aproape 39% dintre vizitatorii

site-ului. La creditele contractate pentru investiţii imobiliare, circa 68a dintre cei care se

informeaăa despre aceste produse preferă moneda europeană.

Preferinţele moldovenilor arată că cei care doresc să se împrumute se uită în continuare la

costul împrumutului şi pun mai puţin preţ pe unele atenţionări referitoare la o posibila depreciere

a cursului. La capitolul economii, leul era preferat de aproape 80% dintre potenţialii clienţi ai

băncilor, aceştia încercând să obţină randamente cât mai bune pentru banii puşi deoparte. 17

Sume mari şi perioade lungi

Mai mult de jumatate dintre persoanele care au căutat informaţii despre creditele de nevoi

personale în euro doreau să împrumute sume de peste 7.500 de euro. În acelaşi timp şi perioada

pe care doreau să ia împrumutul era mare: de peste şapte ani, în cazul a aproape jumătate dintre

vizitatorii site-ului.Aceasta reflectă dorinţa cetăţenilor de a împrumuta de la bănci sume cât mai mari. De

altfel, un sfert dintre cei care au căutat informaţii despre creditele de nevoi personale în euro

doreau să împrumute peste 10.000 de euro. Credite de peste 10.000 de euro sunt din ce în ce mai

cerute, subliniază realizatorii studiului.

_______________________

17. Timpul, septembrie 2008

21



La polul opus se află împrumuturile mici, contractate pe perioade scurte. Împrumuturile

rambursate în mai puţin de trei ani erau agreate de numai 145 dintre cei care căutau credite. În

acelaşi timp, sume de până la 2.000 de euro erau căutate numai de 5,5% dintre aceştia.

Pe de altă parte, sumele căutate de cei care doreau să se împrumute în lei erau mai mici faţă

de cele căutate de persoanele care optau pentru creditele în euro. Mai mult de jumătate dintre cei

care se informau despre creditele în moneda naţională doreau împrumuturi de până la 20.000 de

lei, adică sub 6.100 de euro.

Depozite marunte, în lei

Nivelul economiilor pe care vizitatorii site-ului doreau să le depună la bănci era mult mai

mic faţă de valoarea creditelor vizate de aceştia. Majoritatea dorea să depună o sumă de până la

10.000 de lei (circa 3.100 euro). Cei mai mulţi dintre aceştia doreau să depună mai puţin de

5.000 de lei (aproximativ 1.500 de euro). Perioadele pe care cetăţenii preferă să economisească

sunt mici. Cei mai mulţi au selectat o perioadă de numai o lună (28%). Nu în ultimul rând,

interesul moldovenilor pentru informaţiile referitoare la depozite este extrem de redus faţă de

numărul celor care au căutat informaţii referitoare la împrumuturile date de bănci.

3.2. Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate

Se ţine pe următoarele categorii:

• împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni şi primele de rambursare a acestora;

• creditele bancare pe termen lung şi mediu;

• datorii legate de participaţii şi alte împrumuturi;

• datorii asimilate precum şi dobânzile aferente acestora.

Conturile utilizate pentru reflectarea în contabilitate a operaţiilor economice referitoare la

împrumuturi şi datorii asimilate sunt următoarele:

22



161 - Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni

162 - Credite bancare pe termen lung şi mediu

162.1- Credite bancare pe termen lung şi mediu rambursabile

162.2- Credite bancare pe termen lung şi mediu nerambursabile la scadenţă

162.3- Credite externe guvernamentale

162.4- Credite externe garantate de stat

162.5- Credite externe garantate de bănci

162.6- Credite de la trezoreria statului

166 - Datorii legate de participaţii

167 - Alte împrumuturi şi datorii asimilate

168 - Dobânzi aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate

168.1- Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni

168.2- Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung şi mediu

168.6 - Dobânzi aferente datoriilor legate de participaţii

168.7- Dobânzi aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate

169 - Prime privind rambursarea obligaţiunilor

Contul 161 “Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa împrumuturilor din emisiunea obligaţiunilor.

Contul 161 este un cont de pasiv. În creditul contului se înregistrază:• suma împrumuturilor obţinute la valoarea de rambursare a obligaţiunilor emise (461);

• suma primelor de rambursare aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni

(169).

În debitul contului 161 “Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni” se înregistrează:

• valoarea obligaţiunilor emise şi răscumpărate anulate (505);

23



• diferenţele favorabile de curs valutar rezultate în urma lichidării împrumuturilor din

emisiuni de obligaţiuni exprimate în devize (765).

Soldul contului 161 reprezintă împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni nerambursate.

Contul 162 “Credite bancare pe termen lung şi mediu”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa creditelor bancare pe termen lung şi mediu

primite de la societăţi comerciale şi instituţii bancare. Contabilitatea analitică se organizează

distinct. Contul 162 este un cont de pasiv. În creditul contului se înregistrează:

• suma creditelor pe termen lung şi mediu primite (401, 404, 512);

• reluarea sumelor înregistrate ca diferenţe favorabile de curs valutar la închiderea

exerciţiului anterior (477);

• diferenţe nefavorabile de curs valutar rezultate la închiderea exerciţiului, aferente

datoriilor exprimate în devize ca urmare a creşterii cursului valutar (476).

În debitul contului se înregistrează:

• suma creditelor pe termen lung şi mediu rambursate (512);

• reluarea sumelor înregistrate ca diferenţe nefavorabile de curs valutar la închiderea


• diferenţe favorabile de curs valutar rezultate în urma scăderii cursului valutar al

împrumuturilor pe termen lung şi mediu, exprimate în devize la închiderea exerciţiului

(477);

• diferenţe favorabile de curs valutar rezultate în urma lichidării împrumuturilor în

devize (765).

Soldul contului reprezintă creditele pe termen lung şi mediu nerambursate.

24



Contul 166 “Datorii legate de participaţii”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa datoriilor legate de participaţii. Contul 166 este

un cont de pasiv. În debitul său se înregistrează:

reluarea sumelor înregistrate ca diferenţe nefavorabile de curs valutar la închiderea exerciţiului

anterior (476); sumele restituite societăţilor comerciale care deţin titluri de participaţie ale

unităţii patrimoniale (512); diferenţe favorabile de curs valutar rezultate la închiderea exerciţiului

anterior (477), în urma scăderii cursului valutar al împrumutului pe termen lung şi mediu

exprimat în devize; diferenţele favorabile de curs valutar rezultate în urma lichidării datoriilor

legate de participaţii în devize (765).

În creditul contului se înregistrează: sumele încasate de la societăţile comerciale care

deţin titluri de participaţie ale unităţii patrimoniale (512); diferenţe nefavorabile de curs valutar

rezultate la închiderea exerciţiului, aferente datoriilor exprimate în devize ca urmare a creşterii

cursului valutar (476); reluarea sumelor înregistrate ca diferenţe favorabile de curs valutar la

închiderea exerciţiului anterior (477). Soldul contului reprezintă sumele primite şi nerestituite.

Contul 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa altor împrumuturi şi datorii asimilate, cum sunt:

depozite, garanţii primite şi alte datorii asimilate. Contabilitatea analitică se ţine pe feluri de

împrumuturi şi datorii asimilate. Contul 167 este un cont de pasiv.

În creditul contului se înregistrează:• sumele încasate reprezentând alte împrumuturi şi datorii asimilate (512);

• diferenţele din lichidarea împrumuturilor şi datoriilor asimilate (658);

• valorificarea concesiunilor (205);

• reluarea sumelor înregistrate ca diferenţe favorabile de curs valutar la închiderea


25



• diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate la închiderea exerciţiului, aferente

altor împrumuturi şi datorii asimilate ca urmare a creşterii cursului valutar (476).


• sumele reprezentând alte împrumuturi şi datorii asimilate rambursate (512);

• valoarea bunurilor preluate în concesiune conform contractelor încheiate, restituite

(205);

• reluarea sumelor înregistrate ca diferenţe nefavorabile de curs valutar la închiderea

exerciţiului (476);

•

diferenţe favorabile de curs valutar rezultate în urma scăderii cursului valutar, aferente

altor împrumuturi şi datorii asimilate, în devize (765).

Soldul contului reprezintă alte împrumuturi şi datorii asimilate nerestituite.

Contul 168 “Dobânzi aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa dobânzilor datorate, aferente împrumuturilor din

emisiunea de obligaţiuni, creditelor bancare pe termen lung şi mediu, datoriilor legate de

participaţii, precum şi celor aferente altor împrumuturi şi altor datorii asimilate.

Contul 168 este un cont de pasiv. În creditul său se înregistrează:

• valoarea dobânzilor datorate aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate (666).


• suma dobânzilor plătite (451,512);

• diferenţele favorabile de curs valutar rezultate în urma lichidării împrumuturilor şi

datoriilor asimilate, în devize (765).

Soldul contului reprezintă dobânzile neplătite.

26



Contul 169 “Prime privind rambursarea obligaţiunilor”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa primelor de rambursare reprezentând diferenţa

dintre valoarea de emisiune şi valoarea de rambursare. Contul 169 este un cont de activ. În

debitul său se înregistrează:

• suma primelor de rambursare aferente împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni

(161).

În creditul contului se înregistrează:

• valoarea primelor de rambursare amortizate (686);

Soldul contului reprezintă valoarea primelor de rambursare neamortizate. 18

3.3. Împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni

Împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni reprezintă datorii pe termen lung, create prin

vânzarea de obligaţiuni (titluri de credit) către persoane fizice sa juridice. Obligaţiunea este

valoarea mobiliară negociabilă, care conferă deţinătorului calitatea de creditor. El are dreptul de

a încasa de la emitent dobânzile aferente sumei date cu împrumut. Împrumuturile din emisiuni de

obligaţiuni mai sunt cunoscute şi sub denumirea de împrumuturi obligatare. Obligaţiunile dau

dreptul la dobândă care este negociată, fără a participa la gestiunea societăţii. În funcţie de tipul

dobânzii, împrumuturile obligatare pot fi cu dobândă fixă, cu dobândă variabilă. Pentru

împrumuturile cu dobândă fixă rata dobânzii rămâne aceeaşi de la data emisiunii obligaţiunilor şi

până la data scadentă. Pentru împrumuturile cu dobândă variabilă, rata dobânzii se modifică pe

perioada împrumutului în funcţie de evoluţia pieţei monetare.

_______________________________

18. Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi

necorporale, Monitorul Oficial nr. 80/2003, modificată şi completată prin Ordonanţa Guvernuluinr. 54/1997, Monitorul Oficial nr. 225/2006, aprobată prin Legea nr. 227/1998, MonitorulOficial nr.473/1998.

27



Societatea pe acţiuni poate emite obligaţiuni la purtător sau nominative, pentru o sumă care

să nu depăşească ¾ din capitalul vărsat şi existent, conform ultimului bilanţ aprobat. Valoarea

nominală a unei obligaţiuni nu poate fi mai mică de 25.000 lei. Obligaţiunile din aceeaşi

emisiune trebuie să fie de o valoare egală şi acordă posesorilor lor drepturi egale. Obligaţiunile

pot fi emise în formă materială, pe suport hârtie sau în formă dematerializată, prin înscriere în

cont. Obligaţiunile pot fi convertibile în acţiuni. Valoarea nominală a obligaţiunilor convertibile

în acţiuni va trebui să fie egală cu cea a acţiunilor.

Vânzarea obligaţiunilor se face, de regulă, prin intermediar (societăţi de valori mobiliare

sau alte instituţii financiare ori bancare abilitate), fără a fi exclusă posibilitatea vânzării directe

de către societatea comercială emitentă. Obligaţiunile se rambursează de societatea emitentă la

scadenţă.

Înainte de scadenţă, obligaţiunile din aceeaşi emisiune şi cu aceeaşi valoare pot fi

rambursate, prin tragere la sorţi, la o sumă superioară valorii nominale, stabilită de societate şi

anunţată public cu cel puţin 15 zile înainte de data tragerii la sorţi. Obligaţiunile convertibile pot

fi preschimbate în acţiuni ale societăţii emitente, în condiţiile stabilite în prospectul de ofertă

publică.

Modalităţile de rambursare a obligaţiunilordin momentul contractării împrumutului pot fi:

• rambursarea constantă prin anuităţi cu plata corespunzătoare a dobânzilor;

• rambursarea integrală la scadenţă cu plata anuală a dobânzilor;

• rambursarea în tranşe egale, prin procedeele tragerilor la sorţi sau răscumpărării şi anulării

obligaţiunilor.

Pentru înregistrarea în contabilitate a împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni se

analizează următoare elemente definitorii: valoarea nominală – este valoarea înscrisă pe

obligaţiune şi nu poate fi mai mică de 25.000 lei;

28



• valoarea de emisiune – este valoarea încasată pe obligaţiune în momentul vânzării (preţul plătit

de cumpărător);

• valoarea de rambursare – valoarea plătită de emitent în momentul răscumpărării obligaţiunilor

(momentul rambursării împrumutului); ea poate fi egală sau mai mare decât valoarea nominală;

• prima de rambursare – reprezintă diferenţa dintre valoarea de rambursare (mai mare) şi

valoarea de emisiune (mai mică), respectiv diferenţa plătită în plus deţinătorilor (cumpărătorilor)

de obligaţiuni; se achită pentru a face împrumutul cât mai atractiv; primele de rambursare a

obligaţiunilor trebuie amortizate prin sume anuale rezonabile, cel mai târziu până în momentul

rambursării datoriei;

• dobânda - venitul obligaţiunilor se determină prin aplicarea procentului de dobândă la valoarea

nominală.

Evaluarea împrumuturilor şi datoriilor pe termen lung cu ocazia primei recunoaşteri în

contabilitate se face la valoarea nominală sau valoarea de rambursare, dacă cele două valori sunt

diferite. Evaluarea la inventar se face, de regulă, la valoarea lor probabilă de plată, iar

inventarierea datoriilor şi împrumuturilor pe termen lung se face pe bază de extras de cont.

Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate se ţine cu ajutorul următoarelor conturi:

• Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni;

• Credite bancare pe termen lung;

• Datorii ce privesc imobilizările financiare;

• Alte împrumuturi şi datorii asimilate;• Dobânzi aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate;

• Prime privind rambursarea obligaţiunilor.

Contul Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni este folosit pentru evidenţa împrumuturilor

din emisiunea obligaţiunilor şi, după funcţia contabilă, este un cont de pasiv. Se creditează cu

suma împrumuturilor obţinute la valoarea de rambursare a obligaţiunilor emise şi se debitează cu

29



suma împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni rambursate. Soldul contului reprezintă

împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni nerambursate. Conţinutul economic al următoarelor

trei conturi este acela de datorii pe termen lung, iar funcţia lor contabilă este de pasiv. Se

creditează cu sumele împrumutate de la bănci, alte instituţii de credit, persoane fizice şi juridice,

potrivit legii. Se debitează cu ocazia restituirii împrumuturilor şi datoriilor asimilate. Soldul

creditor al acestor conturi reprezintă datoriile neachitate. Contul Dobânzi aferente

împrumuturilor şi datoriilor asimilate evidenţiază dobânzile aferente, pe categorii de

împrumuturi şi datorii, cu ajutorul conturilor sintetice de gradul II. Se creditează cu dobânzile

angajate în fiecare exerciţiu şi se debitează cu dobânzile plătite. Soldul acestui cont este creditor

şi reflectă dobânzile angajate şi neachitate. Contul Prime privind rambursarea obligaţiunilor

este un cont cu funcţie contabilă de activ, cu ajutorul căruia se ţine evidenţa primelor de

rambursare reprezentând diferenţa dintre valoarea de emisiune şi valoarea de rambursare. În

debit înregistrează primele de rambursare aferente împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni,

iar în credit valoarea primelor de rambursare amortizate. Soldul contului reprezintă valoarea

primelor de rambursare, neamortizate şi se prezintă în bilanţ ca o corecţie a împrumutului din

emisiunea de obligaţiuni, sumele fiind detaliate în notele la conturile anuale. Contul Cheltuieli

privind dobânzile serveşte pentru înregistrarea angajării cheltuielilor cu dobânzile cuvenite

obligatarilor.

30



CONCLUZII

Elementele de contabilitate care vor sta în toate cazurile la baza asumării de către bancă

a unor angajamente sunt următoarele: încadrarea în strategia generală a băncii; această strategie

generală a băncii vizează atât menţinerea pe linia politicii monetare a BNM cât şi obţinerea unui

profit cât mai mare, evitarea riscurilor, gestionarea cât mai eficientă a resurselor băncii; situaţia

concretă a fiecărui client; se vor urmări lichidarea, bonitatea, solvabilitatea, responsabilitatea

activităţii desfăşurate, precum şi poziţia pe piaţă a fiecărui agent economic; activitatea de

asumare de angajamente şi de derulare a operaţiunilor de creditare, va fi treptat, pe măsura

posibilităţilor, descentralizată în sensul aprecierii serviciilor de clientelă din punct de vedere al

localizării teritoriale.

În acest scop, data fiind tendinţa generală de descentralizare a activităţii economice, se

vor urmări deschiderea cât mai rapidă de sucursale, în toate reşedinţele de judeţ şi în marile oraşe

industriale ; în toate cazurile, se va urmări corelarea directă, generală a posibilităţilor de

refinanţare existente în momentul respectiv; o atenţie deosebită se va acorda categoriilor de

garanţii ce se vor obţine în acoperirea angajamentelor asumate, în numele clienţilor săi, între

care, un loc deosebit trebuie să ocupe garanţiile materiale reale oferite de client, bazate pe

propria lor activitate, precum şi garanţiile bugetare;una din declaraţiile pe linie financiar

contabilă, de organizare contabilă, sau de orice altă natură solicitată de bancă, se va dovedi falsă;

obiectul nu se înscrie în parametrii de eficienţă economică; clientul nu are suficiente

disponibilităţi în conturile sale pentru achitarea la termen şi în cuantumul prevăzut, a obligaţiilor ce-i revin faţă de bancă; derularea operaţiunilor legate de angajamentele asumate de bancă,

pentru şi în numele clientelei, trebuie să asigure alocarea unor sume importante pentru

constituirea de provizioane de risc, dacă ţinem seama de gradul de incertitudine ridicat, generat

de faptul că majoritatea clienţilor sunt noi, precum şi de necesitatea acoperirii angajamentelor

asumate în conformitate cu practica bancară internaţională.

31



BIBLIOGRAFIE

1. Basno C., Dardac V. – Operaţiuni bancare, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2006.

2. Capron M. – Contabilitatea în perspectivă, Editura Humanitas, Bucureşti, 2005.

3. Collase B. – Compabilité générale, Dunod, Paris, 2003

4. Dedu Vasile, Encin Adrian – Contabilitate bancară, Editura Economică, Bucureşti, 2001

5. Feleagă N., Ionaşcu I. – Contabilitate financiară, vol. 1-4, Editura Economică, Bucureşti, 2004

6. Pântea P. Şi colectiv – Contabilitatea financiară a agenţilor economici din România, EdituraIntelcredo, Deva, 2004

7. Ionaşcu I., Mureşan Mariana – Contabilitatea bancară, vol. I, Contabilitatea societăţilor

bancare, Editura Napoca, STAR Cluj, 1998.

8. Zaharciuc Elena – Contabilitatea societăţilor bancare, Editura Teora, 2001.

9. Bărbăcioru V. şi colectiv Contabilitatea financiară, Editura CERTI, Craiova, 1994.

10. Bărbăcioru V. şi colectiv Contabilitatea întreprinderii, vol.1 şi 2, Editura Scrisul Românesc,Craiova, 1997.

11. Staicu C., Contabilitatea financiară, vol.1, Editura Chimenerg, Craiova, 2003.

* Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şinecorporale, Monitorul Oficial nr. 80/2003, modificată şi completată prin Ordonanţa Guvernuluinr. 54/1997, Monitorul Oficial nr. 225/2006, aprobată prin Legea nr. 227/1998, MonitorulOficial nr.473/1998. * Ordonanţa Guvernului nr.22/1996 privind actualizarea şi completarea regimului general alcontabilităţii, Monitorul Oficial nr.170/1996.

* Hotărârea guvernului nr.909/1997 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii

nr.15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale,modificată şi completată prin Ordonanţa Guvernului nr. 54/1997, Monitorul Oficial nr. 4/1998.

* Ordonanţa Guvernului nr. 70/1994 privind impozitul pe profit, republicată, aprobată şimodificată prin Legea nr. 73/ 1996, Monitorul Oficial nr. 40/1997, cu modificările şicompletările ulterioare, Ordonanţa Guvernului nr. 40/1998, Monitorul Oficial nr.43/1998,aprobată prin Legea nr. 249/1998, Monitorul Oficial nr. 511/1998, Ordonanţa deUrgenţă a Guvernului nr.217/1999 pentru modificarea şi completarea O.G. nr.70/1994, M.Of.nr.650/1999.

contabilitatea creditelor si a imprumuturilor

Documents