EXERCIȚII PREGĂTIRE STAGIARI SISTEM COLECTIV – ANUL IIICATEGORIA II : Auditul statutar și alte misiuni de audit și certificare

(16 exerciții)

1.Elementele de bază ale raportului de audit într-o misiune de audit statutar.

Elementele de bază ale raportului de audit sunt:

1. Titlul raportului – de recomandat este «Raportul auditorului independent»2. Destinatarul – raportul trebuie să fie adresat destinatarului corespunzător, în mod obișnuit consiliul de administrație al unității ale cărei situații financiare au fost auditate.3. Paragraful introductiv – cuprinde identificarea entității auditate și a situațiilor financiare auditate, data și perioada acoperite prin aceste documente, rezumatul politicilor contabile semnificative și alte note semnificative.4. Responsabilitatea conducerii pentru situațiile financiare – Raportul auditorului trebuie să precizeze că cei din conducere sunt responsabili pentru întocmirea și prezentarea corectă a situațiilor financiare în conformitate cu cadrul general aplicabil.5. Responsabilitatea auditorului – Raportul auditorului trebuie să precizeze că responsabilitatea auditorului este aceea ca pe baza auditului să exprime o opinie asupra situațiilor financiare auditate.Acest paragraf cuprinde referențialul de audit utilizat (Standarde Internaționale de Audit sau norme și practici naționale), descrierea lucrărilor efectuate de către auditor, întinderea lucrărilor de audit, precum și precizarea că auditul a fost planificat și executat de o manieră care să asigure în mod rezonabil că situațiile financiare nu comportă anomalii semnificative.6. Paragraful opiniei – Raportul de audit trebuie să prezinte clar opinia auditorului asupra faptului dacă situațiile financiare dau o imagine fidelă poziției, situației financiare și rezultatelor obținute în acord cu referințele contabile și cu prevederile legale.7. Alte responsabilități de raportare – Auditorul, potrivit jurisdicției respective, poate avea și alte responsabilități de raportare în cadrul raportului de audit asupra situațiilor financiare. Aceste alte responsabilități de raportare ar trebui să fie elaborate într-o secțiune separată din raportul auditorului care urmează paragrafului de opinie, pentru a le distinge clar de responsabilitatea de bază a acestuia: opinia asupra situațiilor financiare.8. Semnătura auditorului – Raportul de audit trebuie să poarte semnătura societății de expertiză contabilă însoțită de semnătura auditorului sau a conducătorului sau numai a auditorului persoană fizică.

1

9. Data raportului – Raportul auditorului trebuie să poarte data de la sfârșitul lucrărilor de audit; raportul nu trebuie să poarte o dată anterioară celei la care situațiile financiare au fost închise și aprobate.10.Adresa auditorului – Se menționează într-un spațiu anume locul specific, în general cel al orașului în care sunt situate birourile auditorului care are responsabilitatea auditului.

2. Opinia defavorabilă: motive, mod de prezentare.

O astfel de opinie datorată de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile, se poate prezenta astfel:“Astfel, cum este explicat în nota “X”, nu s-au constatat amortismente în situaţiile financiare. Această practică nu este, în opinia noastră, în acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat în active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear şi a unei cote de …. pentru clădiri şi …. pentru utilaje, trebuia să se ridice la suma de …., pentru exerciţiul încheiat la 31 decembrie 200… . În consecinţă, amortismentele cumulate trebuiau să se ridice la …. mil. lei, iar pierderea exerciţiului şi pierderile cumulate la …. mil. lei.După părerea noastră, datorită incidenţei faptelor menţionate în paragraful precedent, situaţiile financiare nu dau o imagine fidelă situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200…, contului de profit şi pierdere, pentru exerciţiul încheiat la această dată, şi nu sunt conforme cu prevederile legale şi statutare.”

3. Explicaţi semnificaţia datării raportului de audit.

Raportul trebuie să poarte data de la sfârşitul lucrărilor de audit. Cititorul este astfel informat că auditorul a apreciat efectele evenimentelor şi tranzacţiilor intervenite până la acea dată şi de care el a avut cunoştinţă asupra situaţiilor financiare.Întrucât responsabilitatea auditorului constă în emiterea unui raport asupra situaţiilor financiare pregătite şi prezentate de conducerea societăţii, raportul său nu trebuie să poarte o dată anterioară celei la care situaţiile financiare au fost aprobate.

4. Imposibilitatea exprimării unei opinii: motive, mod de prezentare.

Imposibilitatea exprimarii unei opinii apare atunci cand efectul posibil al limitării sferei este atât de semnificativ şi cuprinzător, încât auditorul nu a putut să obţină suficiente probe de audit corespunzătoare şi, prin urmare,

2

nu poate exprima o opinie asupra situaţiilor financiare.

“Noi nu am fost în măsură să asistăm la inventarul fizic, nici să procedăm la confirmarea directă a conturilor de clienţi, din cauza limitării întinderii lucrărilor noastre, impusă de către direcţiune.Având în vedere importanţa faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimăm opinia asupra conturilor anuale.”

5. Opinia fără rezerve: semnificaţie, mod de prezentare.

Opinia fără rezerve semnifică faptul că situaţiile financiare dau o imagine fidelă a poziţiei, situaţiei financiare şi rezultatelor obţinute (sau prezintă în mod sincer în toate aspectele semnificative) în acord cu referinţele contabile şi, dacă este cazul, că ele sunt conforme cu prevederile legale.

“După părerea noastră, conturile anuale dau o imagine fidelă (sau prezintă în mod sincer, în toate aspectele lor semnificative), poziţiei şi situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200… precum şi rezultatelor acestor operaţii şi fluxurilor de trezorerie pentru exerciţiul închis la această dată, în conformitate cu normele internaţionale (sau naţionale) de contabilitate”.

6. Opinia fără rezerve, dar cu un paragraf de observaţii: semnificaţie, mod de prezentare.

În unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat, adăugând un paragraf de observaţii al cărui obiectiv este de a lămuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o manieră detaliată în anexă. Acest tip de opinie se formulează atunci când apar elemente care însă nu afectează opinia auditorului; paragraful de observaţii se situează, de regulă, după paragraful de opinie.

Forma de prezentare a paragrafului de opinie în acest caz este următoarea:“Fără să exprimăm o rezervă asupra situaţiil;or financiare, noi atragem atenţia asupra notei “X” din anexă. Societatea face obiectul unui proces în care este acuzată de infracţiune în utilizarea brevetelor şi în care i se pretinde vărsarea

3

redevenţelor şi daunelor de interese; societatea a angajat o contra-acţiune şi audierile preliminare, cât şi procedurile juridico-administrative ale celor două acţiuni sunt în curs. Rezultatul final al acestei afaceri nu poate, în prezent, să fie determinatşi, în consecinţă, nu au fost constituite provizioane pentru acoperirea cheltuielilor care ar putea să rezulte”.

7. Paragraful opiniei: tipuri de opinie.

Raportul de audit trebuie să prezinte clar opinia auditorului asupra faptului de a şti dacă situaţiile financiare dau o imagine fidelă a poziţiei, situaţiei financiare şi rezultatelor obţinute (sau prezintă în mod sincer în toate aspectele semnificative) în acord cu referinţele contabile şi, dacă este cazul, dacă ele sunt conforme cu prevederile legale.

Termenii utilizaţi pentru exprimarea opiniei auditorului sunt „dau o imagine fidelă” sau „prezintă în mod sincer în toate aspectele lor semnificative.” Aceste două formulări semnifică, între altele, că auditorul nu ia în considerare decât elementele semnificative privind situaţiile financiare.

În scopul de a aviza pe cititor asupra contextului în care noţiunea de fidelitate este exprimată, opinia auditorului va preciza referinţa în raport de care situaţiile financiare sunt stabilite, utilizând termeni ca „în conformitate cu IAS (sau cu normele naţionale)”.

În afara opiniei referitoare la imaginea fidelă, poate fi necesară includerea în Raportul auditorului a unei opinii asupra faptului de a şti dacă aceste situaţii financiare sunt conforme cu alte prevederi legale sau statutare.

Tipuri de opinie ale auditorului:a) opinia fără rezerve (curată);b) opinia cu rezerve (opinie calificată);c) opinia defavorabilă;d) imposibilitatea de a exprima o opinie.

a) opinia fără rezerve (curată) – se emite atunci când auditorul nu are constatări cu impact semnificativ asupra situațiilor financiare, sau dacă are, întreprinderea a rectificat situațiile financiare (au rămas fără obiect) (opinia curată).

4

O derivată a opiniei fără rezerve: opinia fără rezerve, dar cu paragraf de observații. Se emite atunci când auditorul are unele constatări care nu sunt de natură a-i modifica opinia, dar care se consideră că trebuie aduse la cunoștința utilizatorilor situațiilor financiare.b) opinia cu rezerve (opinie calificată) – se emite atunci când auditorul nu a participat la inventariere și nici nu s-a asigurat prin metode alternative de control de certitudinea stocurilor la 31 decembrie, precum și atunci când există constatări cu impact semnificativ, dar întreprinderea a refuzat rectificarea situațiilor financiare.c) opinia defavorabilă – se emite atunci când există constatări cu impact semnificativ asupra situațiilor financiare, bazate pe dezacorduri grave cu conducerea întreprinderii în ceea ce privește aplicarea principiilor și regulilor contabile.d) imposibilitatea exprimării unei opinii – se emite atunci când, din diferite motive, auditorul a fost împiedicat să aplice tehnicile și procedurile de audit pe care le-a considerat necesare.

8. Paragraful privind natura şi întinderea lucrărilor de audit.

Sfera angajamentului de audit” se referă la capacitatea auditorului de a desfăşura procedurile de audit cerute în mod necesar de circumstanţe. Acest lucru este necesar pentru cititor ca o certificare a faptului că auditul a fost desfăşurat în conformitate cu standardele sau practicile stabilite. Dacă nu este prevăzut altfel, se presupune că standardele sau practicile de audit urmate sunt cele în vigoare în ţara indicată la adresa auditorului.De asemenea, raportul trebuie să includă o declaraţie asupra faptului că auditul a fost planificat şi desfăşurat pentru a se obţine o certificare rezonabilă cu privire la situaţiile financiare, şi anume că acestea nu conţin denaturări semnificative.Raportul auditorului trebuie să releve faptul că auditul include:(a) examinarea, pe bază de teste, a probelor care susţin sumele din situaţiile financiare şi alte informaţii prezentate;(b) evaluarea principiilor contabile folosite la întocmirea situaţiilor financiare;(c) evaluarea estimărilor semnificative făcute de către conducere la întocmirea situaţiilor financiare; şi(d) evaluarea prezentării generale a situaţiilor financiare. Raportul trebuie să includă o declaraţie a auditorului cu privire la faptul că auditul conferă o bază rezonabilă pentru exprimarea opiniei.

5

9. Situaţii care conduc la formularea altei opinii decât opinie fără rezerve.

De fiecare dată când auditorul emite un raport, altul decât un raport fără rezervă, el trebuie să includă în raportul său o descriere clară a tuturor motivelor care justifică decizia sa, și de fiecare dată când poate să cifreze (să estimeze) incidența posibilă asupra situațiilor financiare. Aceste informații trebuie să fie date de preferință într-un paragraf distinct care să îl preceadă pe cel care cuprinde exprimarea opiniei sau imposibilitatea de a exprima o opinie și pot, de asemenea, să facă trimitere la o notă anexă mai aprofundată.

Situațiile care conduc la formarea altei opinii decât opinia fără rezerve sunt:

a) Dezacorduri cu conducerea întreprinderii privind principiile și metodele contabile, privind:- insuficiența provizioanelor pentru deprecierile de stocuri și creanțe;- stocuri supraevaluate sau subevaluate;- nerespectarea principiului independenței exercițiului;- neluarea în considerare a principiului prudenței prin supraevaluarea

activelor;- erori în clasarea terților.

b) Limitarea întinderii lucrărilor:- impusa de împrejurări (de exemplu, semnarea contractului de

prestări servicii după încheierea exercițiului a împiedicat auditorul să asiste la inventarierea fizică și nu s-a putut asigura de realitatea stocurilor inventariate prin alte mijloace de control);

- impusa de conducerea întreprinderii (de exemplu, conducerea refuză auditorului adresarea cererilor de confirmare a soldurilor sau insuficiența onorariilor).

c) Incertitudini asupra estimărilor contabileÎn anumite împrejurări, conducerea întreprinderii nu dispune de

informații suficiente pentru a transpune o situație în bilanțul contabil sau poate lua o decizie pe baza unor informații insuficiente.

De exemplu, în momentul semnării raportului de audit, există riscuri privind anumite operații care nu pot fi previzionale sau a căror sumă nu poate fi provizionată cu o aproximație rezonabilă, deoarece:

- suma lor este nesigură sau necunoscută;- probabilitatea realizării este nesigură.

d) Caz particular: continuitatea activitățiiExistența incertitudinii despre continuitatea activității sau faptul că ea

este definitiv compromisă determină auditorul să examineze dacă transpunerea contabilă a acestei situații este conformă principiului continuității exploatării și apreciază, după caz, consecințele pe care să le înscrie în raportul său.

6

10. Cazuri de dezacord cu conducerea întreprinderii-client.

Dezacordul reprezintă o iregularitate contabilă pe care conducerea întreprinderii refuză să o corecteze.

Pot constitui dezacorduri:- insuficienţa ajustărilor pentru deprecierile de stocuri şi de creanţe;- stocuri supraevaluate sau subevaluate din cauza unor erori în

calculul costurilor producţiei sau în determinarea mărimii stocului (cantităţilor);

- nerespectarea principiului independenţei exerciţiilor;- neluarea în considerare a evenimentelor posterioare închiderii

exerciţiului care confirmă sau infirmă o situaţie existentă la data închiderii exerciţiului;

- neluarea în considerare a principiului prudenţei prin supraevaluarea activelor;

- erori în clasarea terţilor (clienţi incerţi menţinuţi în categoria clienţilor obişnuiţi)

Auditorul certifica “cu rezerva” atunci cand iregularitatea este semnificativa, dar importanta ei nu este suficienta pentru a considera ca situatiile financiare nu sunt corecte si sincere si ca nu dau o imagine fidela asupra pozitiei si situatiei financiare precum si asupra rezultatului exercitiului. Oricare ar fi natura neregularitatilor, auditorul isi prezinta in raport opinia precizand:

- natura dezacordului;- postul si suma respectiv;- influenta asupra rezultatului net.

11. Etica în audit ( Codul etic național al profesionistilor contabili, principii fundamentale, independența în audit( abordarea conceptuala ,amenintari la adresa independenței, masuri de protejare a independenței.

Codul etic IFAC defineste profesionistul contabil ca fiind membrul unui organism profesional care a aderat la IFAC, fie ca e vorba de liber-profesionist (persoana fizica, asociat al unei societati civile de contabilitate sau actionar al unei societati comerciale de contabilitate) sau salariati în industrie, comert, sectorul public sau educatie. Termenul de profesionist contabil utilizat în aceasta lucrare include termenul de "auditor", adica profesionistul contabil însarcinat cu realizarea unei misiuni de audit de baza, speciala sau misiuni conexe de audit.

7

Codul este obligatoriu tuturor profesionistilor contabili indiferent de activitatile pe care le desfasoara (contabilitate, audit, consultanta) si indiferent cum îsi desfasoara activitatea: ca liber-profesionist sau ca angajat; cele 3 parti care compun Codul se aplica dupa cum urmeaza:. Partea A - tuturor profesionistilor contabili;. Partea B - numai profesionistilor contabili liber-profesionisti;. Partea C - numai profesionistilor contabili angajati.Potrivit Standardului International de Audit (ISA) nr. 100 si Standardului International privind Angajamentele de Asigurare (ÎSAE) nr. 3000, profesionistul contabil trebuie sa se conformeze regulilor de etica emise de IFAC (Federatia Internationala a Contabililor) reguli continute în "Codul de Etica Profesionala a Conta-bililor" care a fost adoptat în România de catre Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati - organismul national membru al IFAC, sub denumirea de Codul Etic National al Profesionistilor Contabili (denumit în continuare Codul).Necesitatea Codului consta în:- necesitatea garantarii unei calitati optime a serviciilor;- conservarea încrederii publicului în profesie;- asigurarea protectiei, atât a profesionistului contabil cât si a tertilor beneficiari sau utilizatori ai serviciilor acestuia;- confirmarea de autoritate a lucrarilor efectuate de profesionistii contabili;- necesitatea asigurarii apararii onoarei si independentei profesionistului contabil şi a organismului din care face parte.Acceptarea responsabilitatii fata de public este o caracteristica a profesiei contabile care o defineste de celelalte profesii. Publicul (clienti, furnizori, actionari, salariati, statul etc.) se bazeaza pe integritatea si obiectivitatea profesionistilor contabili, pentru mentinerea unei functionari corespunzatoare a economiei, iar societatea conteaza pe profesionistii contabili a caror atitudine si comportament au impact asupra bunastarii comunitatii (rol social al profesionistilor contabili).Obiectivele profesiei contabile constau în îndeplinirea celor mai înalte standarde de profesionalism, atragerea celor mai înalte nivele de performanta si satisfacerea exigentelor interesului public, iar cerintele de baza pentru îndeplinirea acestor obiective sunt legate de profesionalismul, încrederea, credibilitatea si cel mai înalt standard de calitate în activitatea profesionistilor contabili.

8

2. Principii fundamentalePentru realizarea obiectivelor profesiei contabile, profesionistii contabili trebuie sa respecte un numar de conditii sau principii fundamentale.a) Integritatea si obiectivitateaIntegritatea presupune ca profesionistul contabil trebuie sa fie drept si cinstit atunci când efectueaza servicii profesionale.Obiectivitatea presupune ca profesionistul contabil trebuie sa fie impartial, fara prejudicii, sa nu se afle în situatii de incompatibilitate, de conflict de interese sau în alte situatii de natura a determina un tert sa puna la îndoiala obiectivitatea acestuia.Integritatea nu presupune numai cinste dar si echitate si sinceritate. Principiul obiectivitatii impune fiecarui profesionist contabil obligatia de a fi just, cinstit în plan intelectual si neimplicat în conflicte de interese.Profesionistii contabili trebuie, în orice, sa garanteze integritatea lucrarilor lor si sa ramâna obiectivi în judecata si rationamentul lor, oricare ar fi natura activitatii b) Competenta profesionala, grija si sârguintaAcest principiu presupune ca profesionistul contabil trebuie sa furnizeze servicii profesionale cu competenta, grija si sârguinta si este obligat sa mentina în permanenta un nivel de cunostinte si de competenta profesionala, care sa justifice asteptarile unui client sau al angajatorului; aceasta presupune ca el sa fie la curent cu ultimele evolutii si noutati din practica profesionala, din legislatie si tehnici de lucru;Profesionistul contabil nu trebuie sa pretinda ca are (sa afiseze ca are) competente sau experiente pe care acesta nu le are.Competenta profesionala se divide în doua componente:a) Achizitionarea (obtinerea) competentei profesionale: studii, vechime, examen de acces, stagiu, examen de aptitudini.b) Mentinerea competenteic) ConfidentialitateAcest principiu presupune ca profesionistul contabil trebuie sa respecte confidentialitatea informatiilor obtinute în timpul misiunilor sale si nu trebuie sa le utilizeze sau sa le divulge fara autorizare scrisa, în afara de cazurile când obligatia divulgarii e prevazuta prin lege sau norme regulamentare.

9

Profesionistii contabili trebuie sa respecte confidentialitatea informatiilor referitoare la afacerile unui client sau ale angajatorului, obtinute în cursul prestatiei serviciilor sale; aceasta obligatie se aplica si dupa terminarea relatiilor între profesionist si clientul sau angajatorul sau.Profesionistii contabili trebuie sa se asigure ca persoanele angajate sub orice forma - subalterni sau colaboratori - respecta aceleasi reguli de confidentialitate. Confidentialitatea nu se refera numai la divulgarea informatiilor; ea implica, de asemenea, faptul ca informatiile primite nu sunt folosite de profesionistul contabil în beneficiul sau personal sau al unui tert.d) ProfesionalismPresupune ca profesionistul contabil nu trebuie sa faca ceva care ar aduce atingere reputatiei profesiunii contabile sau ar putea conduce la discreditarea ei; aceasta obliga institutele membre IFAC ca, la elaborarea regulilor de etica, sa prevada responsabilitati clare ale profesionistului contabil vis-â-vis de clienti, terti, angajatori, alti membri ai profesiei, public în general.e) Respectul fata de normele tehnice si profesionaleAcest principiu presupune ca profesionistul contabil trebuie sa realizeze serviciile profesionale conform normelor tehnice si profesionale aplicabile si este obligat sa urmareasca cu grija si competenta instructiunile clientului sau sau angajatorului sau, în masura în care acestea sunt compatibile cu exigentele de integritate, obiectivitate, iar în cazul profesionistilor liberali, de independenta.între altele, profesionistul contabil trebuie sa respecte normele tehnice si profesionale publicate de:- IFAC (Standardele Internationale de Audit);- IASCF (Standardele Internationale de Raportare Financiara);- organismul profesional membru IFAC- legislatia în vigoare.3. Independenta în auditPrincipiul independentei se aplica tuturor profesionistilor contabili în practica libera (liber-profesionistii contabili) indiferent natura serviciului profesional prestat. în cazul executarii, însa, a unor misiuni de audit prin care se furnizeaza o asigurare (certi- tudine) în ce priveste credibilitatea situatiilor sau informatiilor financiare în fata publicului, independenta devine cea mai sigura garantie ca

10

profesionistul contabil si-a îndeplinit misiunea în conditii de integritate si cu obiectivitate. 3.1. Abordarea conceptuala Independenta are doua componente fundamentale:- Independenta de spirit (rationamentului profesional):Este caracterizata prin starea de spirit care înlesneste obtinerea unei opinii neafectate de influente care pot compromite acest rationament profesional, permitând profesionistului contabil sa actioneze cu integritate, cu obiectivitate si cu prudenta profesionala.- Independenta în aparenta (comportamentala): Se caracterizeaza prin evitarea faptelor si circumstantelor care pot fi atât de semnificative, încât o terta persoana, logica si informata (detinând toate informatiile relevante si aplicând toate masurile de prevedere necesare), ar putea ajunge la concluzia normala ca integritatea, obiectivitatea si prudenta profesionala ale cabinetului/societatii sau grupului sau ale unui membru al acestora au fost compromise.Cerintele cu privire la independenta profesionistilor contabi I i se pot sintetiza astfel:- pentru misiunile (contractele) de audit, membrii cabinetelor/societatilor de audit trebuie sa fie independenti fata de clientii lor;- pentru misiunile (contractele) de servicii conexe si alte servicii profesionale prestate clientilor - care nu sunt clienti în cadrul unui contract de audit - (deci de non-audit), când utilizatorul anume precizat nu este restrâns contractual la una sau anumite persoane, membrii cabinetelor/societatilor de expertiza contabila trebuie sa fie independenti fata de client;- pentru misiunile (contractele) de servicii conexe si alte servicii profesionale prestate clientilor - care nu sunt clienti în cadrul unui contract de audit - (deci de non-audit), când utilizatorul anume precizat este restrâns contractual la una sau anumite persoane, membrii cabinetelor/societatilor de expertiza contabila trebuie sa fie independenti fata de client.Evaluarea amenintarilor la adresa independentei si masurile ulterioare trebuie sa fie bazate pe dovezile obtinute înainte de acceptarea misiunii (contractului) si în timp ce acesta este în derulare.

11

3.2. Amenintari la adresa independentei Independenta este potential amenintata în urmatoarele situatii: interes propriu, slabirea autocontrolului, renuntarii la propriile convingeri, manifestari de familiarism si actiuni de intimidare.3.2.1. Cauze datorate interesului propriuAu loc atunci când un cabinet, societate sau membrii acestora ar putea beneficia de un interes (participare) financiar din partea clientului sau daca un interes propriu al acestor cabinete ar intra în conflict cu clientul respectiv. Astfel de exemple pot fi:□ participare financiara directa sau indirecta la capitalul propriu al clientului respectiv;□ un împrumut sau o garantie la sau de la un client sau de la persoane care gestioneaza patrimoniul clientului;□ onorarii totale provenind de la un singur client;□ preocupare cauzata de posibilitatea pierderii unui contract (misiune);□ relatii de afaceri cu clientul contractului de prestari de servicii profesionale;□ potentiala angajare ca salariat al clientului;□ onorarii neprevazute în contractul de audit sau de prestari de servicii profesionale.3.2.2. Cauze legate de slabirea autocontroluluiDe regula, pentru contractele (misiunile) de audit sau de non-audit este necesar sa fie reevaluata modalitatea de asigurare a independentei cabinetului/societatii sau a membrilor acesteia, pentru a fundamenta concluzia finala a nivelului de asigurare a angajamentului.Amenintarea la adresa independentei, legate de slabirea autocontrolului, apare atunci când unul din membrii cabinetului/societatii a fost anterior una din persoanele care a gestionat patrimoniul clientului si din aceasta pozitie poate exercita o influenta semnificativa directa asupra nivelului de asigurare al angajamentului fata de client.Exemple în acest sens, neexhaustive, care pot crea acest gen de amenintari la adresa independentei, pot fi:□ un membru al cabinetului/societatii care este sau a fost recent una din persoanele care a gestionat patrimoniul clientului;□ un membru al cabinetului/societatii care este sau a fost recent un angajat al clientului într-o pozitie din care poate exercita o

12

influenta semnificativa directa asupra nivelului de certitudine - asigurare - a contractului fata de client;□ prestarea de servicii pentru un client al unui contract de audit sau de non-audit care poate afecta direct nivelul certitudinii asigurarii profesionistului contabil fata de client;□ pregatirea datelor originale utilizate la generarea situatiilor financiare sau pregatirea unor înregistrari care fac obiectul nivelului de asigurare a profesionistului contabil fata de client.3.2.3. Cauze datorate renuntarii la propriile convingeriApar atunci când cabinetul/societatea sau un membru al acestuia, promoveaza, sau poate fi perceput a promova situatia sau opinia unui client pâna la punctul în care obiectivitatea sa este sau poate fi înteleasa ca fiind compromisa. Aceasta ar putea fi cazul în care cabinetul/societatea sau un membru al acestuia si-au subordonat rationamentul lor profesional aceluia al clientului.Exemple în acest sens, fara a fi exhaustive, care pot crea a-menintari la adresa independentei de acest fel pot fi: - a se ocupa cu, a fi promotor al actiunilor sau a altor titluri de valoare ale clientului; - a actiona ca un avocat sau consilier al clientului, în litigiile sau în rezolvarea neîntelegerilor cu terte parti.3.2.4. Cauze datorate manifestarilor de familiarism Au loc atunci când, în virtutea unor relatii strânse cu un client cu cei care gestioneaza patrimoniul sau cu angajatii acestuia, cabi-netul/societatea de profil sau un membru al acestora, devine prea întelegator fata de interesele clientului.Exemple în acest sens, care pot crea amenintari de acest fel la adresa independentei, fara a fi exhaustive, pot fi:□ un membru al cabinetului/societatii care are un membru de familie (afin) sau o ruda apropiata care are o functie de raspundere în întreprinderea clientului;□ un membru al cabinetului/societatii care are un afin sau o ruda apropiata care, ca angajat al clientului, este în masura a exercita o influenta directa si importanta asupra realizarii obiectului contractului încheiat cu clientul;□ un fost partener al cabinetului/societatii care a devenit o persoana care gestioneaza patrimoniul clientului sau este angajat al clientului, care ar putea exercita o influenta directa si importanta asupra realizarii obiectului contractului încheiat cu clientul;

13

□ asociere de lunga durata a unui membru al cabinetului/societatii cu un client al acestora;□ acceptarea de daruri sau ospitalitate, în afara de cazul când valoarea acestora este nesemnificativa, de catre membrii cabinetului/societatii, de la clientul acestora sau de la persoanele care gestioneaza patrimoniul sau sunt angajati ai clientului.3.2.5. Cauze datorate unor actiuni de intimidareAu loc atunci când un membru al cabinetului sau societatii poate fi implicat sa actioneze obiectiv si sa exercite prudenta profesionala, prin amenintari reale sau percepute, de la persoanele care gestioneaza patrimoniul sau de la angajatii clientului.Fara a exista o limitare a exemplelor amenintarilor de acest fel la adresa independentei, acestea pot fi:□ amenintarea cauzata de cererea din partea clientului catre cabinetul/societatea respectiva de a înlocui un membru al acesteia, în cazul unui dezacord de aplicare a unui principiu de contabilitate;□ presiune din partea clientului, pentru a reduce necorespunzator cantitatea de munca executata de membrii cabinetului/societatii, în scopul reducerii onorariilor.3.3. Masuri de protejare a independenteiMembrii echipei de profesionisti contabili în audit, servicii conexe si alte servicii profesionale contabile au responsabilitatea de a ramâne independenti, luând în considerare conditiile în care îsi exercita profesia si amenintarile la adresa independentei si sa ia toate masurile de prevedere disponibile pentru a elimina aceste amenintari sau a le reduce la un nivel acceptabil.Când sunt identificate amenintari la adresa independentei, altele decât cele care, în mod evident, sunt fara importanta, trebuie identificate masurile de protejare corespunzatoare a independentei aplicarea lor, pentru a elimina aceste amenintari sau a le reduce la un nivel acceptabil. Natura masurilor de protejare care urmeaza a fi aplicate va varia în functie de împrejurari. Trebuie întotdeauna acordata atentie situatiilor în care o terta persoana responsabila si informata, cunoscînd toate informatiile relevante, inclusiv masurile de protejare aplicate, ar putea trage concluzia în mod rezonabil ca aceste masuri sunt inacceptabile.Aceasta concluzie a unei terte persoane va fi influentata de rectori, cum ar fi: semnificatia amenintarii la adresa independentei, natura serviciilor profesionale contractate, utilizatorii anume precizati ai

14

raportului misiunilor de audit sau servicii conexe si struc-tura cabinetului/societatii.Misiunile de protejare a independentei se împart în trei mari categorii:- masuri de protejare create de profesie, legislatie sau reglementari;- masuri de protejare stabilite în cadrul contractului încheiat cu clientul beneficiar al serviciilor profesionale;- masuri de protejare stabilite în cadrul propriilor sisteme si proceduri ale cabinetelor/societatilor.Cabinetul/societatea de expertiza contabila sau de audit si membrii acesteia trebuie sa aleaga masuri de protejare corespunzatoare pentru a elimina sau reduce amenintarile la adresa independentei la un nivel acceptabil.3.3.1. Masurile de protejare a independentei dispuse de profesie, legislatie sau reglementariConstau în:□ cerinte de educatie, instruire si experienta pentru accesul la profesie;□ cerinte de educatie (formare) continua;□ standarde profesionale, monitorizare si metode disciplinare;□ control extern al sistemului de control al calitatii serviciilor profesionale prestate de cabinetul/societatea de expertiza contabila sau audit;□ legislatie care guverneaza cerintele de independenta a pro-fesiei si a profesionistilor contabili.3.3.2. Masurile de protejare stabilite în cadrul contractului încheiat cu clientulConstau în:□ aprobarea sau ratificarea de catre Adunarea generala a clientului, a numirii cabinetului/societatii prestatoare de servicii profesionale, atunci când alte persoane împuternicite sa administreze patrimoniul si sa-1 reprezinte juridic pe client au semnat contractul;□ nominalizarea angajatilor competenti ai clientului, împuterniciti a lua decizii manageriale;□ stabilirea de catre client a politicilor si procedurilor pentru o raportare financiara (situatii financiare) corecta;

15

□ procedurile interne ale clientului privind asigurarea delegarii obiective a angajatilor pentru buna gestionare a bunurilor si valorilor;□ structura conducerii corporative a clientului, printre care si comitetul de audit care asigura supravegherea procesului de validare a informatiilor si situatiilor financiare silegatura, comunicatiile cu cabinetul/societatea care presteaza servicii profesionale pentru client.în cazul auditarii societatilor cotate, cabinetele/societatile de audit trebuie sa comunice cel putin o data pe an, oral si scris, toate aspectele relatiilor dintre ele si clientul auditului, apreciate, potrivit rationamentului profesional, ca având legatura cu independenta.Aceste comunicari pot varia în functie de împrejurarile decise de cabinetele/societatile de audit, dar trebuie, în general, sa abordeze aspecte relevante stabilite în aceasta sectiune.3.3.3. Masurile de protejare a independentei, stabilite în interiorul propriilor sisteme si proceduri ale cabinetelor/societatilorAstfel de masuri constau în:□ importanta independentei acordata de conducerea cabinetului/societatii si modalitatea de implicare a membrilor echipelor de profesionisti contabili în audit, servicii conexe si alte servicii profesionale, pentru satisfacerea interesului public;□ politici si proceduri de implementare si monitorizare a controlului calitatii nivelului de asigurare al angajamentului cu clientul;□ politici de independenta documentate privind identificarea amenintarilor la adresa independentei, evaluarea importantei acestor amenintari si identificarea masurilor de protejare, precum si modalitatea de aplicare a lor pentru eliminarea sau reducerea amenintarilor la un nivel acceptabil;□ politici interne si proceduri de supraveghere a respectarii aplicarii politicilor si procedurilor privind independenta;□ politici si proceduri care sa permita identificarea intereselor sau relatiilor dintre cabinetele/societatile si membrii acestora cu clientii serviciilor prestate;□ politici si proceduri privind monitorizarea evitarii obtinerii veniturilor cabinetului/societatii de la un singur client.□ modalitatea de folosire a diferitilor parteneri si echipe pentru prestarea unor servicii profesionale care reprezinta parti dintr-un contract încheiat cu un client;

16

□ politici si proceduri care sa interzica membrilor cabinetului/societatii si altor persoane, care nu fac parte din echipa de audit si servicii conexe, sa influenteze rezultatul nivelului de asigurare angajat;□ comunicarea sincronizata a politicilor si procedurilor cabinetului/societatii, inclusiv orice schimbari ale acestora, tuturor colaboratorilor si angajatilor, incluzând instruirea corespunzatoare si formarea lor continua;□ desemnarea unui membru cu experienta al managementului cabinetului/societatii drept delegat responsabil pentru supravegherea functionarii adecvate a sistemului de protejare a independentei;□ mijloace de a informa partenerii si personalul de conducere al clientilor si al entitatilor lor raportoare ca trebuie sa ramâna independenti fata de cabinetul/societatea prestatoare de servicii profesionale;□ un mecanism disciplinar, pentru a asigura conformarea cu politicile si procedurile stabilite;□ politici si proceduri pentru a însarcina colaboratorii si angajatii cabinetului/societatii sa comunice nivelurilor superioare orice chestiune privind independenta si obiectivitatea care îi preocupa; acestea includ si informarea membrilor cabinetului/societatii asupra procedurilor deschise împotriva lor;□ includerea suplimentara în echipa a unui profesionist contabil care sa supravegheze lucrarile efectuate sau pentru a da recomandarile necesare cerute. Aceasta persoana ar putea fi angajata din afara cabinetului /societatii /grupului sau sa fie cineva din interiorul lor, care nu a fost membru al echipei de audit si servicii conexe;□ rotirea personalului cu functii de conducere;□ eliminarea unei persoane din echipa de audit si servicii conexe, când are participari financiare personale care pot crea o amenintare la adresa independentei.Când masurile de protejare a independentei, aratate mai înainte, sunt insuficiente pentru a elimina sau reduce la un nivel acceptabil amenintarile la adresa independentei sau când cabinetul/societatea considera necesar sa nu elimine activitatile, situatiile sau interesele care creeaza amenintarea, atunci singura masura utila va fi aceea de a refuza contractul privind acordarea nivelului de asigurare angajat sau de a se retrage din acest contract.

17

12.Controlul de calitate al serviciilor de audit

1. Controlul de calitate la nivelul organismului profesionalControlul de calitate reprezinta un ansamblu de masuri luate de organismele profesionale, care vizeaza analiza modului de organizare si functionare a unui cabinet si aprecierea modului de aplicare în cadrul cabinetului a standardelor internationale si a normelor profesionale emise de aceste organisme.Obiectivele urmarite prin controlul de calitate se refera la:-       oferirea catre public a unei bune perceptii despre calitatea serviciilor;-       armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor;-       contribuirea la buna organizare a cabinetelor si la perfectionarea metodelor de lucru;-       aprecierea modului de aplicare a regulilor si normelor profesionale;-       dezvoltarea solidaritatii în rândul profesiei, prin favorizarea contactelor dintre colegi, aproprierea si respectul profesionistilor fata de organismul profesional.Principiile fundamentale care stau la baza organizarii controlului de calitate sunt: universalitatea, confidentialitatea, colegialitatea, adaptarea controlului si urmarirea.Controlul de calitate trebuie sa cuprinda, pentru fiecare dosar de audit, urmatoarele puncte:-     calitatea elementelor probante din dosarul de audit ca baza a aprecierii lucrarii de audit;-     respectarea normelor de audit;-     respectarea principiilor si regulilor deontologice cu deosebire cele legate de independenta;-     rapoartele de audit sub aspectele: conformitatea formei cu tipul de opinie, conformitatea situatiilor financiare cu cadrul de prezentare a informatiilor financiare din raport, cazuri de nesemnalare a neconformitatii situatiilor financiare cu alte obligatii legale.. Exista o discutie din punct de vedere a metodelor de control între auditorii care au drept clienti organisme de interes general (societati cotate, institutii de credit, de asigurari, de investitii, organisme de plasament colectiv în valori mobiliare si fondurile de pensii) si ceilalti auditori.Distinctia consta în:-     o frecventa a controalelor, mai ridicata;-     dreptul publicului de a avea cunostinta de aceste controale;-     posibilitatea pentru autoritatile competente responsabile cu organizarea controlului de a avea acces la dosarele de control al calitatii, în conditii de confidentialitate;. Sistemul de control al calitatii trebuie sa fie suficient de credibil; pentru aceasta publicul trebuie sa aiba posibilitatea sa cunoasca despre existenta acestuia; cea mai buna cale este aceea de a participa nepracticieni în structurilede supraveghere ale sistemelor de control. Aceasta presupune o

18

extindere a atributiilor celor care asigura supravgherea profesiei (reprezentantii Ministerului Finantelor Publice, de exemplu) Dreptul de supraveghere a publicului are ca obiect:-     supravegherea gestiunii sistemului de control intern (planificarea si controlul);-     evaluarea rezultatelor controlului de calitate;-     publicitatea rezultatelor controlului; publicarea rezultatelor se face fara a fi nominalizat vreun cabinet de audit;pentru o mai mare credibilitate rezultatele pot fi însotite de masuri luate la nivelul profesiei..       Aplicarea de sanctiuni disciplinare. Trebuie sa fie adoptate sanctiuni disciplinare pentru rezultatele negative care sa mearga pâna la radierea din Tablou. Controlul de calitate poate fi considerat ca un mijloc de a face sa fie respectate regulile..       Confidentialitate. Auditorul nu poate invoca regulile de confidentialitate în legatura cu dosarele clientilor sai ce vor face obiectivul controlului de calitate; aceste reguli de confidentialitate si obligatii se transfera la controlorul de calitate..       Calitatea controlului de calitate depinde de experienta adecvata si o formare (instruire) în controlul de calitate..       Independenta si obiectivitatea controlorului de calitate: selectia unui controlor de calitate pentru o misiune de control trebuie sa se bazeze pe criterii care sa asigure independenta si obiectivitatea controlorului respectiv.Controlul de calitate are doua componente:-     controlul structural, care are ca obiectiv general cunoasterea cabinetului de audit;- controlul tehnic, care urmareste aprecierea modului de aplicare de catre cabinetul de audit a normelor profesionale; el se realizeaza prin sondaj si se efectueaza asupra dosarelor de lucru ale cabinetului.Controlul de calitate are drept referinta regulile si normele profesionale în vigoare în momentul efectuarii auditului, precum si uzantele profesionale.

2. Controlul de calitate Ia nivelul cabinetuluiStandardul International de Audit (ISA) nr. 220 stabileste procedurile si principiile fundamentale precum si modalitatile lor de aplicare cu privire la controlul de calitate si în mod deosebit, la politicile si procedurile folosite de un cabinet în lucrarile de audit si la procedurile referitoare la lucrarile încredintate unor colaboratori ai auditorului.Natura, calendarul si întinderea politicilor si procedurilor de control de calitate ale unui cabinet sau societate depind de numerosi factori ca: felul si importanta activitatii sale, dispersia geografica, nivelul de organizare, costuri etc.Obiectivele politicilor de control de calitate adoptate de catre un cabinet sau o societate sunt urmatoarele:

exigente profesionale: personalul cabinetului sau al societatii trebuie sa se conformeze principiilor de independenta, integritate, obiectivitate, confidentialitate si profesionalism, înscrise în Codul etic;

19

aptitudini si competente: nivelul de instruire si formare al personalului cabinetului sau societatii permite acestuia sa se achite în mod corect si complet de sarcinile pe carele primeste în cadrul unei misiuni de audit;

repartizarea lucrarilor: lucrarile de audit vor fi încredintate personalului care dispune de pregatirea si experienta necesara;

delegarea: conducerea, supervizarea si revederea lucrarilor realizate la toate esantioanele permit obtinerea unei asigurari rezonabile ca lucrarile efectuate raspund normelor de calitate stabilite.Diversi factori pot determina auditorul sa delege o parte din lucrarile sale: talia si complexitatea întreprinderii, volumul lucrarilor necesare în raport cu termenele stabilite de predare a acestora, numarul mare de clienti care au acelasi termen de predare a lucrarilor, complexitatea problemelor de rezolvat care obliga auditorul sa faca apel la diversi specialisti si experti independenti. Urmatoarele operatiuni trebuie sa fie realizate numai de auditor si nu pot fi delegate:.       stabilirea planului de audit si a programului de lucru;.       desemnarea sefului de misiune, a personalului si colaboratorilor afectati fiecarei misiuni;.       supravegherea executarii misiunii;.       aprecierea marilor optiuni luate de întreprindere în momentul închiderii conturilor, cu deosebire cele legate de evaluarea si depreciere a activelor;.       examenul si semnatura rapoartelor;.       relatiile exterioare în legatura cu misiunea de audit.

consultarea: de fiecare data, când este necesar, vor fi consultate persoane competente din interiorul sau din exteriorul cabinetului sau societatii;

acceptarea si pastrarea clientilor: lista clientilor potentiali si existenti va fi revazuta periodic, sub aspectele legate de independenta cabinetului si capacitatea sa de a satisface cererea clientilor;

control: eficacitatea si adaptarea politicilor si procedurilor de control de calitate existente trebuie controlate periodic;

conducerea lucrarilor: colaboratorii, carora li se încredinteaza diferite lucrari, trebuie informati de responsabilitatile lor si de obiectivele si procedurile ce trebuiesc urmarite.Instrumentele de baza pentru asigurarea conducerii eficiente a lucrarilor sunt: planul misiunii, programul de lucru si bugetul de timp;

supravegherea: este strâns legata de conducerea lucrarilor si de revizuirea lucrarilor.

Personalul investit cu responsabilitati de revizuire în cadrul unei misiuni de audit exercita urmatoarele functiuni:.    urmareste desfasurarea lucrarilor si determina daca:colaboratorii dispun de aptitudinile si competentele necesare pentru a duce la bun sfârsit sarcinile încredintate; colaboratorii înteleg desfasurarea misiunii de audit; lucrarile sunt realizate conform programului de lucru si planului misiunii;.    se informeaza si studiaza problemele contabile si de audit care apar în timpul misiunii, evalueaza consecintele si modifica, daca e cazul, programul de lucru si planul misiunii;

20

.    transeaza divergentele de apreciere si interpretare ale personalului si stabileste nivelul de consultanta necesar.

Revizuirea lucrarilor: lucrarile realizate de fiecare colaborator sunt revazute de catre un profesionist cu un nivel de competenta cel putin echivalent, pentru a determina daca:.     au fost realizate conform programului de lucru;.     atât lucrarile cât si concluziile au fost corect documentate;.     toate problemele semnificative au fost rezolvate sau au fost relatate în concluziile auditului;.     obiectivele procedurilor de audit au fost atinse;.     concluziile formulate concorda cu opinia auditorului.Sunt, de asemenea, examinate periodic:.     programul de lucru si planul misiunii;.     evaluarea riscurilor inerente si a riscurilor legate de control si eventualele modificari aduse programului de lucru si planului misiunii;.     documentarea elementelor probante obtinute prin controalele proprii;.     situatiile financiare, propunerile de ajustari rezultate din audit si raportul de audit.

13. Prin ce se caracterizează raportul auditorului asupra respectării clauzelor contractuale?

Raportul auditorului se referă exclusiv la respectarea clauzelor care vizează aspecte contabile şi financiare (de exemplu, metode de evaluare şi de prezentare). Poate fi vorba de împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni (plata dobânzilor, menţinerea indicatorilor financiari la un anumit nivel).

14. Prin ce se caracterizează raportul auditorului asupra situaţiilor financiare condensate?

Raportul auditorului asupra situaţiilor financiare condensate este emis numai în cazul în care anterior a fost emis, de către acelaşi auditor, un raport de audit asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor. Raportul trebuie să permită identificarea situaţiilor financiare auditate din care s-au născut situaţiile financiare condensate. Trebuie făcută referire la data raportului de audit asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor şi la tipul de opinie exprimată în acel raport. Este necesară menţiunea că, pentru o bună înţelegere a rezultatelor şi situaţiilor financiare ale entităţii, situaţiile financiare condensate trebuie citite

21

împreună cu situaţiile financiare în ansamblul lor şi cu raportul de audit asupra acestora.Opinia auditorului, în acest caz, poate face obiectul unui raport distinct sau poate fi inclusă în raportul auditorului.

15. Structura dosarului exerciţiului.

Dosarul exerciţiului este bine să fie împărţit pe secţiuni (părţi) pentru a uşura utilizarea sa. În general se foloseşte o împărţire în 10 secţiuni (părţi) simbolizate de la A la J, astfel:

- EA (dosarul exerciţiului, Secţiunea A) intitulată “Acceptarea misiunii”;- EB (dosarul exerciţiului, Secţiunea B) intitulată “Sinteza misiunii şi

rapoarte”;- EC (dosarul exerciţiului, Secţiunea C) intitulată “Orientare şi

planificare”;- ED (dosarul exerciţiului, Secţiunea D) intitulată “Evaluarea riscului legat

de control”;- EE (dosarul exerciţiului, Secţiunea E) intitulată “Controale substantive”;- EF (dosarul exerciţiului, Secţiunea F) intitulată “Utilizarea lucrărilor altor

profesionişti”;- EG (dosarul exerciţiului, Secţiunea G) intitulată “Verificări şi informaţii

specifice”;- EH (dosarul exerciţiului, Secţiunea H) intitulată “Lucrările de sfârşit de

misiune”;- EI (dosarul exerciţiului, Secţiunea I) intitulată “Intervenţii cerute prin

reglementări diverse”;- EJ (dosarul exerciţiului, Secţiunea J) intitulată “Controlul conturilor

consolidate”;

16. Elementele de bază ale raportului de audit într-o misiune de audit statutar.

Elementele de bază ale raportului de audit sunt:

1. Titlul raportului – de recomandat este «Raportul auditorului independent»

2. Destinatarul – raportul trebuie să fie adresat destinatarului corespunzător, în mod obișnuit consiliul de administrație al unității ale cărei situații financiare au fost auditate.

3. Paragraful introductiv – cuprinde identificarea entității auditate și a situațiilor financiare auditate, data și perioada acoperite prin aceste documente, rezumatul politicilor contabile semnificative și alte note semnificative.

22

4. Responsabilitatea conducerii pentru situațiile financiare – Raportul auditorului trebuie să precizeze că cei din conducere sunt responsabili pentru întocmirea și prezentarea corectă a situațiilor financiare în conformitate cu cadrul general aplicabil.

5. Responsabilitatea auditorului – Raportul auditorului trebuie să precizeze că responsabilitatea auditorului este aceea ca pe baza auditului să exprime o opinie asupra situațiilor financiare auditate.

Acest paragraf cuprinde referențialul de audit utilizat (Standarde Internaționale de Audit sau norme și practici naționale), descrierea lucrărilor efectuate de către auditor, întinderea lucrărilor de audit, precum și precizarea că auditul a fost planificat și executat de o manieră care să asigure în mod rezonabil că situațiile financiare nu comportă anomalii semnificative.

6. Paragraful opiniei – Raportul de audit trebuie să prezinte clar opinia auditorului asupra faptului dacă situațiile financiare dau o imagine fidelă poziției, situației financiare și rezultatelor obținute în acord cu referințele contabile și cu prevederile legale.

7. Alte responsabilități de raportare – Auditorul, potrivit jurisdicției respective, poate avea și alte responsabilități de raportare în cadrul raportului de audit asupra situațiilor financiare. Aceste alte responsabilități de raportare ar trebui să fie elaborate într-o secțiune separată din raportul auditorului care urmează paragrafului de opinie, pentru a le distinge clar de responsabilitatea de bază a acestuia: opinia asupra situațiilor financiare.

8. Semnătura auditorului – Raportul de audit trebuie să poarte semnătura societății de expertiză contabilă însoțită de semnătura auditorului sau a conducătorului sau numai a auditorului persoană fizică.

9. Data raportului – Raportul auditorului trebuie să poarte data de la sfârșitul lucrărilor de audit; raportul nu trebuie să poarte o dată anterioară celei la care situațiile financiare au fost închise și aprobate.

10.Adresa auditorului – Se menționează într-un spațiu anume locul specific, în general cel al orașului în care sunt situate birourile auditorului care are responsabilitatea auditului.

23