contabilitate_dec.cu sal.pg.19 (1)
Post on 16-Feb-2015
27 Views
Preview:
TRANSCRIPT
UNIVERSITATEA HYPERION
FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE
CONTABILITATE
MODULUL II
- SUPORT DE CURS ÎN FORMAT ID -
AUTOR: Lect.univ.drd. Mitroi Andreea
2
INTRODUCERE
Obiectivele disciplinei:
Contabilitatea financiară are ca obiectiv primordial înregistrarea fluxurilor existente între
întreprindere şi mediul ei economic şi social. Cursul intitulat Contabilitate financiară
urmăreşte îmbogăţirea cunoştinţelor din sfera disciplinelor cu caracter economic şi managerial
ale studenţilor. Prin conţinutul şi structura sa, această disciplină răspunde nevoii de a oferii
studenţilor cunoştinţe referitoare la structura financiară a societăţilor comerciale şi a
performanţelor înregistrate în urma exploatării capitalului, se prezintă tehnici de înregistrare
specifice circuitului economic din întreprindere, precum modul de analiză şi interpretare a
rezultatelor financiare.
Prin parcurgerea cursului de Contabilitate financiară se urmăreşte dezvoltarea
următoarelor competente generale:
1. Cunoaştere şi înţelegere:
o Să cunoască limbajul specific contabilităţii financiare;
o Să identifice obiectivele şi funcţiile contabilităţii şi să cunoască rolul
departamentului financiar – contabil într-o firmă;
o Să identifice utilizatorii de informaţii contabile şi cerinţele lor
informaţionale.
2. Explicare şi interpretare:
o Să interpreteze corect informaţia contabilă rezultată din documentele
de sinteză;
o Să evalueze corect performanţele întreprinderii pe baza informaţiilor
contabile;
o Să realizeze o analiză şi o interpretare a fenomenelor şi proceselor
economice sub aspectul financiar – contabil.
3. Instrumental-aplicative:
o Să conducă activitatea financiar – contabilă dintr-o societate
comercială, capacitatea de a îndeplinii funcţii manageriale pe diferite
3
trepte ierarhice;
o Să întocmească situaţii financiare;
o Să fie capabili să utilizeze un soft contabil.
4. Atitudinale:
o Abilitatea de a formula, argumenta şi implementa decizii concrete,
viabile pe baza analizelor şi a studiului literaturii de specialitate;
o Capacitatea de a evalua independent un fenomen complex din
domeniul financiar-contabil, la nivel naţional şi internaţional şi de a
formula concluzii pertinente pe baza analizei;
o Abilitatea de a colabora cu specialişti din alte domenii
o Abilitatea de a lucra în instituţii de specialitate internaţionale
Competente specifice:
Să cunoască modalităţile concrete de înregistrare în contabilitate a
operaţiunilor economico – financiare;
Să identifice obiectivele şi funcţiile contabilităţii şi să cunoască rolul
departamentului financiar – contabil într-o firmă;
Să identifice utilizatorii de informaţii contabile şi cerinţele lor informaţionale
4
CUPRINS
MODULUL 1
CONTABILITATEA DECONTĂRILOR CU TERŢII
Unitatea de învăţare 1
Contabilitatea decontărilor comerciale
Unitatea de învăţare 2
Contabilitatea decontărilor salariale, sociale şi fiscale
Unitatea de învăţare 3
Contabilitatea altor creanţe şi datorii faţă de terţi
Teste grilă
MODULUL 2
CONTABILITATEA TREZORERIEI
Unitatea de învăţare 4
Contabilitatea operaţiunilor de trezorerie
Teste grilă
MODULUL 3
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR, VENITURILOR ŞI A REZULTATULUI
EXERCIŢIULUI
Unitatea de învăţare 5
5
Contabilitatea cheltuielilor
Unitatea de învăţare 6
Contabilitatea veniturilor
Unitatea de învăţare 7
Contabilitatea rezultatului exerciţiului
Teste grilă
MODULUL 4
ÎNTOCMIREA SITUAŢIILOR FINANCIARE
Unitatea de învăţare 8
Conţinutul situaţiilor financiare anuale
Unitatea de învăţare 9
Inventarierea patrimoniului
Unitatea de învăţare 10
Particularităţi contabile ale închiderii exerciţiului financiar
Teste grilă
MODULUL 5
ETICA PROFESIEI CONTABILE
Unitatea de învăţare 11
Etica profesiei contabile
BIBLIOGRAFIA ÎNTREGULUI SUPORT DE CURS
6
NOTIȚELE CURSANTULUI
7
MODULUL 1
CONTABILITATEA
DECONTĂRILOR CU TERŢII
Unitatea de învăţare 1
CONTABILITATEA DECONTĂRILOR COMERCIALE
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
8
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească noţiunile de creanţe şi datorii comerciale;
O2: să cunoască modalităţile de evaluare a creanţelor şi datoriilor comerciale
O3: să contabilizeze operaţiile privind decontările comerciale
NOŢIUNI TEORETICE
1.1. Conţinutul decontărilor comerciale
Întreprinderile îşi desfăşoară activitatea în contextul unui sistem complex de relaţii de
decontare cu furnizorii, cu clienţii, cu angajaţii, cu organismele de asigurare şi protecţie
socială, cu bugetul statului şi alte organisme publice, cu grupul de asociaţi şi cu subunităţile,
precum şi cu alte persoane fizice şi juridice, care în contabilitate poartă denumirea de terţi.
9
Aceste relaţii comerciale curente generează, în contabilitate, apariţia datoriilor pentru
beneficiar şi a creanţelor pentru furnizor sau prestator, ambele situaţii având termene de
decontare, de regulă, sub un an.
Datoriile (obligaţiile) întreprinderii reprezintă surse străine atrase de la creditori.
Existenţa lor este generată de decalajul de timp dintre momentul primirii valorilor economice
şi cel al livrării unui echivalent valoric sau a unei contraprestaţii pe măsură. Agenţii
economici care au avansat valorile economice poartă denumirea de creditori.
Reflectarea contabilă a acestor datorii începe odată cu crearea angajamentelor şi
încetează în momentul stingerii (plăţii) lor.
Creanţele întreprinderii reprezintă drepturile generate de existenţa unui decalaj între
momentul livrării unor bunuri economice sau prestării unor servicii şi cel al decontării, adică a
primirii unui echivalent valoric sau a unei contraprestaţii pe măsură. Agenţii economici care
au beneficiat de bunurile şi valorile avansate, poartă denumirea de debitori.
Evaluarea datoriilor şi creanţelor se face în momentul apariţiei lor la valoarea
nominală consemnată în documente, adică a sumelor datorate, respectiv a sumelor de încasat
sau de decontat.
Datoriile şi creanţele exprimate în devize se înregistrează în contabilitate în lei, la
cursul de schimb existent la data efectuării operaţiilor care le-au generat.
Diferenţele de curs valutar ce apar între data plăţii datoriilor respectiv încasării
creanţelor în valută şi data la care au fost înregistrate iniţial, sunt recunoscute ca venituri
financiare (la datorii – cursul valutar scade, la creanţe cursul valutar creşte) respectiv
cheltuieli financiare (la datorii cursul valutar creşte, la creanţe cursul valutar scade) în
perioada în care apar.
1.2. Organizarea sistemului informaţional contabil al decontărilor comerciale
Existenţa unei mari varietăţi de relaţii economice din care iau naştere datorii şi creanţe
generează o diversitate de documente primare care le consemnează.
Prezentarea succintă a categoriilor de datorii şi creanţe corelate cu principalele
documentele aferente ar fi:
- angajarea respectiv stingerea datoriilor şi a creanţelor faţă de furnizori şi respectiv clienţi
presupune utilizarea de: facturi, facturi fiscale, aviz de însoţire a mărfii, ordin de plată, cec,
bilet la ordin, cambie, chitanţă;
10
- angajarea respectiv stingerea datoriilor şi a creanţelor faţă de personalul unităţii presupune
utilizarea de: state de plata, listă de indemnizaţii, listă de avans chenzinal, listă pentru plăţile
parţiale, ordin de deplasare, chitanţa;
Principalele documente cu caracter operativ utilizate pentru evidenţa datoriilor şi
creanţelor sunt:
Registrul de comenzi şi Fişa de urmărire a executării comenzilor, utilizate pentru
urmărirea realizării contractelor încheiate cu furnizorii de bunuri şi servicii.
Fişa de urmărire a contactelor, folosită pentru urmărirea livrărilor de bunuri şi servicii
către clienţi.
Relaţiile economice care dau naştere la datorii şi creanţe comerciale impun existenţa
unui număr semnificativ de persoane fizice sau juridice, a căror urmărire individuală se
realizează prin organizarea contabilităţii analitice.
Urmărirea datoriilor şi a creanţelor se realizează valoric, eventual cu distincţie asupra
datei şi documentului de creare a lor, respectiv a datei şi documentului de stingere a lor.
Contabilitatea analitică se ţine cu ajutorul „Fişelor de cont pentru operaţii diverse”
sau cu diferite situaţii întocmite prin programele informatice.
1.3. Contabilitatea sintetică a decontărilor comerciale
Cumpărările de bunuri şi servicii de către o întreprindere, de la furnizori interni sau
externi, generează datorii care, de regulă se sting prin plata contravalorii bunurilor şi
serviciilor achiziţionate. După modul de decontare a datoriilor comerciale:
datorii provenite din cumpărări pe credit comercial, care se achită prin instrumentele
obişnuite de plată (ordin de plată);
datorii privenite din cumpărări pe credit cambial, care peresupune că decontarea se face
prin intermediul efectelor de comerţ (trata, biletul la ordin).
Contabilitatea datoriilor din cumpărări se conduce cu ajutorul grupei de conturi 40
“Furnizori şi conturi asimilate”, detaliată pe următoarele conturi operaţionale:
401 “Furnizori”;
403 “Efecte de plătit”;
404 “Furnizori de imobilizări”;
405 “Efecte de plătit pentru imobilizări”;
408 “Furnizori facturi nesosite”;
11
409 “Furnizori – debitori”, respectiv:
4091 “Furnizori-debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor”
4092 “Furnizori-debitori pentru prestări de servicii şi executări de lucrări”
Toate conturile din grupa 40 “Furnizori şi conturi asimilate” sunt conturi cu funcţie de
pasiv, cu excepţia contului 409”Furnizori – debitori”, cu cele două conturi operaţionale de
gradul II, care având cifra nouă pe treapta a 3-a a simbolului contului, au o funcţie inversă.
Vânzările de bunuri şi servicii de către furnizori generează drepturi de creanţă asupra
cumpărătorilor. După modul de decontare, creanţele comerciale se împart în:
creanţe din vânzări pe credit comercial;
creanţe din vânzări pe credit cambial.
Contabilitatea creanţelor din vânzări de bunuri şi servicii se conduce cu ajutorul
conturilor din grupa 41 “Clienţi şi conturi asimilate” care cuprinde următoarele conturi
operaţionale:
411 “Clienţi”
o 4111 “Clienţi”;
o 4118 “Clienţi incerţi sau în litigiu”
413 “Efecte de primit de la clienţi”;
418 “Clienţi – facturi de întocmit”, şi
419 “Clienţi – creditori”.
Toate conturile menţionate funcţionează după regulile conturilor de activ, cu excepţia
contului 419 “Clienţi creditori” care are funcţia inversă, fiind, deci, un cont de pasiv
În cazul în care furnizorul acceptă, în contul datoriei cumpărătorilor, efecte de comerţ,
creditul comercial acordat de furnizor devine credit cambial, folosindu-se în acest scop contul
413 “Efecte de primit de la clienţi”. La cumpărător, în locul contului 413 “Efecte de primit de
la clienţi” apar conturile 403 “Efecte de plată” şi 405 “Efecte de plată pentru imobilizări”
Drepturile de creanţă din livrări de bunuri şi prestări de servicii neîncasate în termen
de către furnizori, ca urmare a solvabilităţii reduse a clienţilor sau a notificării şi acţionării
acestora în judecată pentru recuperarea creanţelor, dau dreptul furnizorului de a trece
drepturile de creanţă în contul 4118 “Clienţi incerţi sau în litigiu”.
Livrările de bunuri şi servicii făcute către clienţi, pentru care nu s-au întocmit facturile
fiscale se contabilizează cu contul 418 “Clienţi facturi de întocmit”, iar TVA aferentă acestora
este considerat până în momentul întocmirii facturii ca şi TVA neexigibilă. La cumpărător
datoria se înregistrează în contul 408 „Furnizori – facturi nesosite”
12
În raporturile dintre furnizori şi beneficiari, ca urmare livrărilor de bunuri şi servicii,
apar situaţii în care furnizorii acordă beneficiarilor reduceri de preţuri . Astfel, în literatura de
specialitate întâlnim două categorii de reduceri de preţ:
- reduceri comerciale: rabatul, remiza, risturnul;
- reduceri financiare: scontul.
Rabatul reprezintă reducerea aplicată de către furnizor asupra preţului de vânzare
pentru calitatea inferioară a bunurilor livrate.
Remiza reprezintă reducerea pe care furnizorul o acordă pentru importanţa
cumpărătorului în clientela vânzătorului, fidelitatea clientului, volumul mare al unor comenzi.
Risturnul este o reducere ce poate fi acordată pentru depăşirea unui plafon valoric
anual al cumpărărilor stabilit prin contract.
Scontul este reducerea financiară de care poate beneficia clientul, dacă acesta îşi
plăteşte înainte de scadenţă datoria, contabilizându-se, în contabilitatea cumpărătorului, ca şi
un venit financiar iar la vânzător ca o cheltuială financiară. În acest scop se folosesc conturile
767 “Venituri din sconturi obţinute” şi 667 “Cheltuieli privind sconturile acordate”
Toate aceste reduceri de preţ trebuie să fie convenite între părţi şi prevăzute în contact
ca şi clauze contractuale.
Metodologia de calcul a reducerilor:
- reducerile comerciale premerg reducerile financiare;
- reducerile se aplică asupra netului anterior;
- se operează întâi rabaturile, apoi remizele;
- în baza de calcul a TVA nu se includ reducerile comerciale şi financiare indiferent
dacă acestea sunt acordate la facturarea bunurilor sau ulterior.
În anumite situaţii (în cazul bunurilor de valoare mare, cu ciclu lung de fabricaţie)
cumpărătorul acordă furnizorului avansuri în contul bunurilor care urmează a fi realizate şi
livrate de furnizor. Astfel, cumpărătorul devine creditorul furnizorului, pe perioada dintre
momentul acordării avansului şi momentul decontării valorii bunurilor ce formează obiectul
tranzacţiei comerciale, iar furnizorul devine debitor pentru avansul primit.
Raporturile de decontare furnizor-client, generate de acordarea avansurilor comerciale
se reflectă, în contabilitate, cu ajutorul contului 409 “Furnizori – debitori”, la cumpărător şi cu
13
ajutorul contului 419 “Clienţi – creditori”, la furnizor. De asemenea, contul 409 “Furnizori –
debitori” se utilizează în contabilitatea cumpărătorului şi pentru contabilizarea ambalajelor de
circulaţie care circulă pe principiul restituirii, facturate de furnizor
Dacă avansul comercial se acordă pentru prestări de servicii şi executări de lucrări se
foloseşte contul 4092 “Furnizori – debitori pentru prestări de servicii şi executări de
lucrări”, iar dacă acesta se acordă pentru achiziţionarea de imobilizări, intervin conturile 232
“Avansuri acordate pentru imobilizări corporale”, respectiv contul 234 “Avansuri
acordate pentru imobilizări necorporale”.
PROBLEME REZOLVATE
1. O întreprindere achiziţionează pe bază de aviz de însoţire a mărfii materii prime în
valoare de 10.000 lei şi TVA 19%. Ulterior se primeşte factura care se decontează prin ordin
de plată. Se vând apoi, produse finite la preţul de vânzare de 15.000 lei şi TVA 19%, costul de
producţie fiind de 8.000 lei. La sfârşitul lunii se regularizează TVA-ul.
Variantă: Se consideră aceleaşi date cu menţiunea că preţul de vânzare al produselor
finite e de 9.000 lei şi TVA 19%.
Achiziţionare de materii prime pe bază de aviz
de însoţire a mărfii
%
301
4428
= 408
11.900
10.000
1.900
Primirea facturii 408
4426
=
=
401
4428
11.900
1.900
Achitarea facturii 401 = 5121 11.900
Vânzare produse finite 4111 = %
701
4427
17.850
15.000
2.850
Descărcarea gestiunii de produsele vândute 711 = 345 8.000
Regularizarea TVA-ului 4427 = %
4426
4423
2.850
1.900
950
Variantă 4111 = % 10.710
14
Vânzarea de produse finite
Regularizarea TVA-ului
%
4427
4424
=
701
4427
4426
9.000
1.710
1.900
1.710
190
2. Societatea A livrează societăţii B mărfuri în valoare de 100.000 lei şi TVA 19%.
Costul de achiziţie al mărfurilor livrate de societatea A este de 80.000 lei. Furnizorul acceptă
ca decontarea să se facă pe baza unui bilet la ordin întocmit de client. După primirea
efectului comercial, furnizorul îl depune la bancă şi se încasează la scadenţă.
Să se înregistreze aceste operaţii atât în contabilitatea furnizorului cât şi a
clientului.
a) În contabilitatea societăţii A:
Livrarea mărfurilor 4111 = %
707
4427
119.000
100.000
19.000
Descărcarea gestiunii de mărfurile vândute 607 = 371 80.000
Acceptarea biletului la ordin 413 = 4111 119.000
Depunerea la bancă spre încasare 5113 = 413 119.000
Încasarea, prin bancă, la scadenţă a efectului
comercial
5121 = 5113 119.000
b) În contabilitatea societăţii B:
Primirea mărfurilor %
371
4426
= 401 119.000
100.000
19.000
Emiterea biletului la ordin 401 = 403 119.000
Plata, la scadenţă, a biletului la ordin 403 = 5121 119.000
15
3. Se vând unui client mărfuri pe bază de aviz de însoţire a mărfii în valoare de 10.000
lei şi TVA 19%; ulterior se întocmeşte şi factura. Decontările se fac prin bancă. Să se
înregistreze aceste operaţii în contabilitatea ambelor societăţi.
a) În contabilitatea furnizorului:
Livrare de mărfuri fără factură 418 = %
707
4428
11.900
10.000
1.900
Emiterea facturii 4111
4428
=
=
418
4427
11.900
1.900
Decontarea facturii 5121 = 4111 11.900
b) În contabilitatea clientului:
Recepţia mărfurilor fără factură %
371
4428
= 408 11.900
10.000
1.900
Primirea facturii 408
4426
=
=
401
4428
11.900
1.900
Decontarea facturii 401 = 5121 11.900
REZUMAT
În cadrul acestei unităţi am făcut o prezentare a conceptelor de creanţe şi datorii şi am
continuat cu modalitatea de organizare a contabilităţii analitice şi sintetice a terţilor. Astfel,
contabilitatea analitică a datoriilor şi creanţelor se conduce la compartimentul contabilităţii
numai valoric, folosindu-se în acest sens formularul “Fişa de cont pentru operaţii diverse”,
deschisă pentru fiecare persoană fizică sau juridică titulară de datorii sau creanţe.
Contabilitatea sintetică a datoriilor şi creanţelor pe termen scurt şi a conturilor de regularizare
se conduce cu ajutorul conturilor clasei a 4-a din lista de conturi.
16
Am continuat cu o clasificare a datoriilor şi creanţelor comerciale după mai multe
criterii pentru a se fixa şi înţelege mai bine noţiunile respective.
Am făcut deosebirea între reducerile comerciale (rabat, remiza şi risturn) şi reducerile
financiare (scont) care apar în relaţiile dintre clienţi şi furnizori.
TEME DE CONTROL
1. Care este deosebirea dintre o creanţă şi o datorie?
2. Care credeţi că trebuie să fie raportul între creanţe şi datorii privite în mod global?
Argumentaţi.
3. Se poate întâmpla ca soldul contului 401 “Furnizori” să aibă sold debitor ? Argumentaţi!
4. Care este deosebirea între bilet la ordin şi trată? Dar între reducerile comerciale şi cele
financiare care apar în relaţiile dintre clienţi şi furnizori?
PROBLEME PROPUSE
1. Conform contractului, clientul acordă furnizorului un avans în numerar de 2.380 lei.
Ulterior, furnizorul livrează clientului semifabricate, respectiv materii prime în valoare de
15.000 lei şi TVA. Preţul de înregistrare la furnizor al semifabricatelor este de 10.000 lei.
Decontarea facturii se face prin bancă, ţinându-se seama de avansul acordat anterior. Se
înregistrează operaţiile atât în contabilitatea furnizorului, cât şi în cea a clientului în două
variante: când avansul cuprinde/nu cuprinde TVA .
2. Se vând unui client mărfuri pe bază de aviz de însoţire a mărfii în valoare de 10.000
lei şi TVA 19%; ulterior se întocmeşte şi factura. Decontările se fac prin bancă. Să se
înregistreze aceste operaţii în contabilitatea ambelor societăţi.
17
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
18
Unitatea de învăţare 2
CONTABILITATEA DECONTĂRILOR SALARIALE, SOCIALE ŞI
FISCALE
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească noţiunile de creanţe şi datorii salariale, sociale şi fiscale;
O2: să prezinte conţinutul creanţelor şi datoriilor salariale, sociale şi fiscale din punctul de
vedere al contabilităţii
O3: să contabilizeze operaţiile privind decontările cu salariaţii, organismele de asigurări şi
protecţie socială şi cu bugetul de stat
19
NOŢIUNI TEORETICE
1.3. Contabilitatea decontărilor cu personalul şi cu bugetele de asigurări sociale
Salariile constau din totalitatea veniturilor în bani sau în natură, obţinute de o
persoană fizică ce desfăşoară activitate în baza unui contract individual sau colectiv de
muncă, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor sau forma sub care se
acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă, de maternitate şi
pentru concediu privind îngrijirea copilului până la doi ani.
Deci, salariul reprezintă contraprestaţia muncii depuse de salariat în baza contractului
individual de muncă.
Salariul cuprinde: salariu de bază; indemnizaţie; sporurile, precum şi alte adaosuri.
Corelat cu munca salariată funcţionează sistemul de asigurări şi protecţie socială.
În contabilitatea întreprinderilor din România, componentele drepturilor salariale
cuvenite personalului acestora reprezintă atât cheltuieli ale angajatorilor, cât şi obligaţii de
plată ale acestora.
Cheltuielile salariale principale suportate de către angajatori (îndeosebi cele
referitoare la drepturile salariale cuvenite) se referă la componentele fondului de salarii al
fiecărui angajat. Acesta include totalitatea salariilor brute (aferente timpului lucrat) suportate
de angajator. Elementele salariului brut în general, a celui aferent timpului efectiv lucrat în
special sunt următoarele:
- salariul de încadrare – stabilit în urma negocierilor colective sau individuale dintre
patronat şi şi salariaţi sau reprezentanţii acestora, este echivalentul valoric al muncii prestate.
- sporurile şi adaosurile - acordate pentru:
vechime în muncă;
condiţii de muncă periculoase, grele, penibile, nocive, de noapte;
uzitarea limbilor străine în timpul serviciului;
plata muncii suplimentare;
îndeplinirea unor funcţii suplimentare;
indemnizaţiile de conducere;
cota-parte din profit care se cuvine şi se repartizează salariaţilor.
20
- indexările – se obţin în urma aplicării procentelor (generate de creşterea preţurilor) asupra
salariului de încadrare.
- indemnizaţiile pentru concediile de odihnă - sunt acordate după 11 luni lucrate (în regim
de normă întreagă de muncă), în cazul salariaţilor angajaţi prin repartiţie sau în funcţie de
numărul de luni lucrate, în cazul salariaţilor angajaţi prin transfer în interes de serviciu de la o
altă unitate patrimonială.
- indemnizaţiile aferente concediilor pentru formare profesională – sunt acordate
la cererea salariatului cu cel puţin o lună înainte de efectuarea acesteia, iar durata aferentă
acestora nu poate fi dedusă din durata concediului de odihnă anual, ci dimpotrivă este
asimilată unei perioade de muncă efective. Concediile pentru formare profesională se pot
acorda cu sau fără plată. Cele fără plată se acordă la iniţiativa salariatului.
- indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă – plătite sau nu din fondul de
salarii brut realizat conform timpului efectiv lucrat.
- avantajele în natură – constituie partea salariului acordată sub formă de bunuri şi servicii.
Alături de componentele drepturilor salariale cuvenite personalului, cheltuielile
suportate de angajator includ şi cele referitoare la contribuţiile la bugetele de asigurări şi
protecţie socială, care vor fi tratate în subcapitolul următor intitulat "Contabilitatea
asigurărilor sociale, a protecţiei sociale şi a operaţiile asimilate".
La baza stabilirii salariilor pentru fiecare angajat stau documentele primare, care se pot
grupa după cum urmează:
- documente referitoare la prezenţa la lucru şi volumul de muncă prestat: condică de
prezenţă, carnet de pontaj, fişă de pontaj, foaie colectivă de pontaj, situaţia prezenţelor şi
absenţelor, etc.
- documente referitoare la producţia obţinută: pontajul lucrărilor manuale, pontajul
mecanizatoru-lui, bon de lucru individual, bon de lucru colectiv, raport de producţie şi
salarizare, etc.
- documente referitoare la stabilirea salariilor: listă de avans chenzinal, stat de plată pentru
angaja-ţi, listă pentru plăţi parţiale, listă de indemnizaţii pentru concediul de odihnă,
desfăşurătorul indemnizaţiilor plătite în contul asigurărilor sociale de stat, drepturi băneşti-
chenzina I, drepturi băneşti-chenzina II, cerere tip privind solicitarea drepturilor de asigurări
sociale, altele decât pensiile, fişă de evidenţă a salariilor
- documente referitoare la evidenţa nominală a angajaţiilor, a salariilor acestora şi a
impozitelor aferente: contract de muncă, decizie de desfacere a contractului de muncă,
adeverinţă salariat, declaraţie iniţială/rectificativă privind evidenţa nominală a asiguraţilor şi a
21
obligaţiilor de plată către bugetul asigurărilor sociale, declaraţie privind evidenţa nominală a
asiguraţilor şi a obligaţiilor de plată la bugetul asigurărilor pentru şomaj, declaraţie privind
obligaţiile de plată la bugetul general consolidat, fişe fiscale, registrul de evidenţă a
salariaţilor.
Cheltuielile salariale ale întreprinderii, în afara salariului brut, sunt reprezentate de
următoarele contribuţii:
1. Bugetul (contribuţia) sistemului public de pensii şi alte drepturi de asigurări
sociale, la care angajaţii contribuie cu 9,5 %, prin stopaj la sursă, iar angajatorul, cu o cotă, în
funcţie de condiţiile de muncă, luându-se ca bază, fondul brut de salarii şi anume:
pentru condiţii normale de muncă 19,5%;
pentru condiţii deosebite de muncă 24,5 %;
pentru condiţii speciale de muncă 29,5%.
2. Bugetul (contribuţia) pentru fondul de şomaj, care se alimentează prin contribuţia
angajatorului în cotă de 2 % din fondul brut de salarii, şi 1 % contribuţia salariatului calculată
la salariul de încadrare.
3. Bugetul (contribuţia) asigurărilor sociale de sănătate (BASS), alimentat cu
contribuţia unităţii (angajatorului) de 6 % din fondul de salarii realizat şi din cota de 6,5 % din
venitul brut al salariatului.
4. De asemenea, angajatorul calculează şi varsă contribuţia pentru accidente de
muncă şi boli profesionale, în procent de 0,5 - 4 % din fondul de salarii realizat, în funcţie de
codul CAEN aferent activităţii desfăşurate de întreprindere;
Pe lângă aceste contribuţii legate de salarii, angajatorul mai datorează şi comisionul
către Inspectoratul Teritorial de Muncă, calculat astfel:
- în cazul în care completarea eventualelor modificări ale drepturilor salariale inserate
în carnetele de muncă se realizează de către Camera de Muncă – se aplică procentul de 0,75%
asupra fondului brut de salarii realizat conform timpului de muncă efectiv lucrat;
- în cazul în care evidenţa tuturor modificărilor salariale din carnetele de muncă se
realizează la nivelul întreprinderii în cauză, în urma aprobărilor primite de la Inspectoratul
Teritorial de Muncă – se aplică procentul de 0,25% asupra fondului brut de salarii realizat
conform timpului de muncă efectiv lucrat.
Menţionăm că pentru angajaţii care lucrează la alte firme decât cea unde au funcţia de
bază, acest comision nu se plăteşte.
22
În conformitate cu reglementările legale în vigoare, angajaţii beneficiază de drepturi
privind asigurările sociale, dintre care amintim:
- indemnizaţia pentru incapacitate temporară de muncă – se achită din fondul brut
de salarii aferent timpului efectiv lucrat şi din bugetul asigurărilor sociale de stat.
- indemnizaţia pentru maternitate – se suportă integral din bugetul asigurărilor
sociale de stat. Concediile medicale pentru maternitate se acordă pe o perioadă de 126 de zile
calendaristice
- indemnizaţia pentru creşterea copilului – se suportă integral din bugetul
asigurărilor sociale de stat, acordându-se unuia dintre părinţii copilului, până când acesta
împlineşte vârsta de 2 ani, iar în cazul copilului cu handicap, până la împlinirea vârstei de 3
ani.
- indemnizaţia pentru îngrijirea copilului bolnav – se suportă integral din bugetul
asigurărilor sociale de stat, acordându-se până când copilul bolnav împlineşte vârsta de 7 ani
sau în cazul copilului cu handicap până la vârsta de 18 ani
- ajutorul de deces – suportându-se integral din bugetul asigurărilor sociale de stat,
acesta se acordă în cazul decesului asiguratului sau al unui membru de familie aflat în
întreţinerea titularului. Cuantumul ajutorului de deces se stabileşte anual prin legea bugetului
asigurărilor sociale de stat şi nu poate fi mai mic decât valoarea salariului mediu brut pe
economie, iar în cazul decesului unui alt membru de familie, indemnizaţia se înjumătăţeşte. În
principal, aceasta se acordă unei singure persoane (soţul/soţia, părintele, copilul, tutorele,
curatorul, moştenitorul sau o terţă persoană care dovedeşte că a suportat cheltuielile de
înmormântare).
- alte concedii plătite - se acordă salariaţilor pentru diferite scopuri şi anume:
pentru căsătorie – 5 zile calendaristice
pentru naşterea sau căsătoria unui copil al salariatului – 3 zile calendaristice
pentru decesul soţului/soţiei sau al unei rude până la gradul II – 3 zile
calendaristice
Contabilitatea sintetică a decontărilor cu salariaţii se realizează cu ajutorul conturilor:
421 "Personal – salarii datorate", care este un cont de pasiv fiind
utilizat pentru evidenţa decontărilor cu personalul pentru drepturile
salariale în bani şi în natură ale acestuia, inclusiv a adaosurilor şi
premiile plătite din fondul de salarii;
423 "Personal – ajutoare materiale datorate", este utilizat pentru
evidenţa ajutoarelor pentru incapacitate temporară de muncă, a celor
23
pentru îngrijirea copilului, a celor de maternitate, a ajutoarelor de
deces, etc. datorate personalului;
424 "Participarea personalului la profit" care este un cont de pasiv
fiind utilizat pentru evidenţa stimulentelor materiale repartizate
angajaţilor din profitul net realizat;
425 "Avansuri acordate personalului", este un cont de activ cu
ajutorul căruia se ţine evidenţa avansului chenzinal acordat angajaţilor;
426 "Drepturi de personal neridicate", cont de pesiv, în care se
transferă drepturile de personal neridicate. În condiţiile în care
drepturile personalului se achită prin virament bancar, prin carduri,
utilizarea acestui cont în practică este limitată;
427 "Reţineri din salarii datorate terţilor", este utilizat pentru
evidenţa reţinerilor din drepturile salariale datorate terţilor (ca de
exemplu: chirii, popriri, pensii alimentare, etc);
428 „Alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul”
4281 „Alte datorii în legătură cu personalul”
4282 „Alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul”
Contabilitatea sintetică a decontărilor cu bugetele de asigurări şi protecţie socială se
efectuează cu ajutorul conturilor de gradul I din grupa 43 "Asigurări sociale, protecţie
socială şi conturi asimilate" şi din grupa 44 "Bugetul statului, fonduri speciale şi conturi
asimilate" şi anume:
431 "Asigurări sociale" – cu detalierea pe următoarele conturi de gradul II:
o 4311 "Contribuţia unităţii la asigurările sociale"
o 4312 "Contribuţia personalului pentru pensia suplimentară"
o 4313 "Contribuţia angajatorului la asigurările sociale de sănătate"
o 4314 "Contribuţia angajaţilor la asigurările sociale de sănătate"
437 "Ajutor de şomaj" – cu detalierea următoare:
o 4371 "Contribuţia unităţii la fondul de şomaj"
o 4372 "Contribuţia personalului la fondul de şomaj"
438 "Alte datorii şi creanţe sociale" - care se desfăşoară pe următoarele
conturi de gradul II:
o 4381 "Alte datorii sociale"
o 4382 "Alte creanţe sociale"
24
Toate aceste conturi, cu excepţia contului 4382 "Alte creanţe sociale", de regulă sunt
conturi de pasiv, reflectând datorii ale întreprinderii faţă de beneficiarii sumelor respective. În
cazul în care întreprinderea plăteşte mai mult decât are obligaţia, acest conturi vor prezenta
sold debitor, fapt care le transformă în conturi de activ. Deci, în anumite situaţii, aceste
conturi pot fi, după funcţia contabilă, bifuncţionale.
Conturile de cheltuieli legate de salariile personalului sunt: 641 "Cheltuieli cu salariile
personalului" şi 645 "Cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială", acesta din urmă
detaliindu-se pe mai multe conturi sintetice de gradul II.
1.4. Contabilitatea decontărilor cu bugetul statului
Derularea activităţilor economice a firmelor generează datorii şi creanţe faţă de
bugetul statului şi faţă de alte organisme publice.
Datoriile fiscale se concretizează în impozite, taxe şi contribuţii. Acestea se pot
clasifica după cum urmează:
impozite directe, suportate direct de către plătitori şi anume:
impozitul pe profit;
impozitul pe veniturile microîntreprinderilor;
impozitul pe veniturile de natura salariilor;
impozitul pe dividende;
impozite şi taxe locale: impozitul pe clădiri, pe terenuri, pe venitul agricol, taxa
pentru mijloacele de transport, taxa pentru utilizarea mijloacelor de publicitate, afişaj şi
reclamă, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor, impozitul pe
spectacole, taxa hotelieră, etc.;
fondurile speciale: fondul special pentru dezvoltarea sistemului energetic, pentru
produse petroliere, fondul de protejare a asiguraţilor. Fondul de protecţie a victimelor, fondul
cinematografic naţional, fondul special al drumurilor publice, fondul cultural naţional, etc.
impozite indirecte, incluse în preţurile bunurilor şi tarifele serviciilor şi anume:
taxa pe valoarea adăugată;
accize;
taxe vamale;
taxe pentru jocuri de noroc;
taxe pentru eliberarea de licenţe, autorizaţii de funcţionare, etc.
25
Creanţele fiscale care apar în urma relaţiilor cu bugetul statului se concretizează în
subvenţii de primit şi vărsăminte virate în plus.
Pentru reflectarea datoriilor şi creanţelor faţă de buget şi alte organisme publice în lista
de conturi prevăzute de OMFP nr. 1752/2006 s-a prevăzut structura de conturi 44 “Bugetul
statului, fonduri speciale şi conturi speciale”, în cadrul căreia s-au instituit şi nominalizat
conturi operaţionale grupate în două categorii, şi anume:
A. Conturi de datorii, şi anume:
441 “Impozit pe profit/venit”
442 “Taxa pe valoarea adăugată” , cu detalierea:
o 4423 “TVA de plată”
o 4427 “TVA colectată”
o 4428 “TVA neexigibilă”
444 “Impozit pe salarii”
446 “Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
447 “Fonduri speciale, taxe şi vărsăminte asimilate”
448 “Alte datorii şi creanţe cu bugetul statului”
cu contul operaţional:
o 4481 “Alte datorii faţă de bugetul statului”
B. Conturi de creanţe:
441 “Impozit pe profit/venit”
442 “Taxa pe valoarea adăugată”; cu conturile operaţionale:
o 4424 “TVA de recuperat”
o 4426 “TVA deductibilă”
o 4428 “TVA neexigibilă”
445 “Subvenţii”
448 “Alte datorii şi creanţe cu bugetul statului”, cu contul operaţional:
o 4482 “Alte creanţe privind bugetul statului”.
Calculul impozitului pe profit se face prin aplicarea cotei de impozit pe profit (16%)
la baza de calcul a impozitului pe profit stabilită la sfârşitul fiecărei luni sau trimestru, după
caz, cumulat de la începutul anului, vărsându-se până în data de 25 a lunii următoare perioadei
de calcul.
26
Baza de calcul a impozitului pe profit se calculează ca diferenţă între veniturile
realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora dintr-un an fiscal,
din care se scad veniturile(elementele) neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile,
conform relaţiei:
Rf = Rc – Vnimp + Cn
unde:
Rf - rezultat fiscal (profit impozabil/pierdere fiscală);
Rc - rezultat contabil (Rc = Venituri totale – Cheltuieli totale)
Vnimp – venituri (elemente) neimpozabile;
Cn - cheltuieli nedeductibile.
Veniturile neimpozabile şi cheltuielile nedeductibile sunt definite ca atare în legislaţia
fiscală în vigoare.
Impozitul pe venit se datorează doar de către microîntreprinderile care nu au optat
pentru plata impozitului pe profit şi se calculează prin aplicarea procentului de 2% în 2007,
2,5% în 2008 şi 3% în 2009 asupra sumei totale a veniturilor trimestriale, evidenţiate în
conturile din clasa a 7-a "Conturi de venituri", cu excepţia celor înregistrate în conturile 711
"Variaţia stocurilor", 721 "Venituri din producţia de imobilizări necorporale", 722 "Venituri
din producţia de imobilizări corporale", 7584 "Venituri din subvenţiile pentru investiţii", 781
"Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare" şi 786 "Venituri financiare din
provizioane". Impozitul de venit datorat se poate diminua dacă microîntreprinderile
achiziţionează case de marcat, prin deducerea valorii de achiziţie (pe bază de document
justificativ) a acestora din baza impozabilă, în trimestrul punerii lor în funcţiune. Plata
impozitului se realizează trimestrial, până la data de 25, inclusiv, a primei luni din trimestrul
următor. Impozitul pe venit datorat se înregistrează în contul 441 “Impozit pe profit/venit”
şi reprezintă o cheltuială a întreprinderii, înregistrată cu ajutorul contului 698 “Alte cheltuieli
cu impozitele care nu apar în elementele de mai sus”.
Taxa pe valoarea adăugată (TVA) este un impozit indirect care se datorează
bugetului de stat.
Operaţiunile impozabile cuprinse în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se
clasifică din punct de vedere al regimului de impozitare astfel:
A. Operaţiuni impozabile sau taxabile, pentru care se aplică cota standard sau redusă;
27
Principalele operaţiuni taxabile sau impozabile sunt:
- livrari de bunuri corporale şi necorporale, cum ar fi: imobilizări corporale,
imobilizari necorporale şi stocuri;
- prestări de servicii: reparaţii, transport, lucrări de construcţii, închirieri,
activităţi de intermediere, de publicitate, consulting, de studii, cercetări şi expertize,
etc;
- importul de bunuri şi servicii.
B. Operaţiuni scutite cu drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa pe
valoarea adăugată, dar este permisă deducerea taxei pe valoarea adăugată datorate sau plătite
pentru bunurile sau serviciile achiziţionate.
Principalele operaţiuni scutite cu drept de deducere sunt:
- exportul de bunuri şi prestarile de servicii legate direct de exportul bunurilor ;
- activităţile desfăşurate în zona liberă de către agenţii economici autorizaţi în
acest scop.
C. Operaţiuni scutite fără drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa pe
valoarea adăugată şi nu este permisă deducerea taxei pe valoarea adăugată datorate sau plătite
pentru bunurile sau serviciile achiziţionate.
Cota standard a taxei pe valoarea adăugată este de 19% şi se aplică asupra bazei de
impozitare pentru orice operaţiune impozabilă care nu este scutită de taxa pe valoarea
adăugată sau care nu este supusă cotei reduse a taxei pe valoarea adăugată.
Cota redusă a taxei pe valoarea adăugată este de 9% şi se aplică asupra bazei de
impozitare, pentru următoarele prestări de servicii şi/sau livrări de bunuri:
- dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de
arhitectură şi arheologice, grădini zoologice şi botanice, târguri, expoziţii;
- livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, cu excepţia celor destinate exclusiv
publicităţii;
- livrările de proteze de orice fel şi accesoriile acestora, cu excepţia protezelor dentare;
- livrările de produse ortopedice;
- medicamente de uz uman şi veterinar;
- cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară, inclusiv
închirierea terenurilor amenajate pentru camping.
Taxa pe valoarea adăugată se calculează prin aplicarea cotei standard sau a cotei
reduse asupra bazei de impozitare.
28
Pentru sumele obţinute din vânzarea mărfurilor cu amănuntul, din unele prestări de
servicii în ale căror tarife se include TVA, din vânzarea de bunuri la licitaţie, pe bază de
evaluare sau expertiză, precum şi pentru alte situaţii similare, TVA se calculează, prin
înmultirea acestor sume cu cota recalculată. Cota recalculată se determină astfel: [cota
taxei/(cota taxei+100)] x l00. Spre exemplu, nivelul cotei standard recalculate este de
15,966%.
Principalele documentele justificative pe baza cărora se poate înregistra taxa pe
valoarea adăugată în contabilitatea întreprinderii sunt: facturi fiscale, bonuri de comandă-
chitanţă, monetare, bilete de călătorie, bonuri fiscale, declaraţia vamala de import, etc.
Organizarea evidenţei operative a T.V.A. constă din întocmirea următoarelor
documente:
- Cerere de luare în evidenţă ca plătitor de T.V.A. - întocmită de către întreprindere în
două exemplare;
- Jurnal pentru cumpărari - în care se înregistrează toate cumpărările pe baza facturilor
primite în cursul lunii, cu scopul determinării T.V.A. deductibile, care s-a achitat sau se va
achita furnizorilor;
- Jurnal pentru vânzări - în care se înregistrează livrările pe baza facturilor şi a altor
documente legale emise în cursul lunii, cu scopul determinării T.V.A. colectate, care s-a
încasat sau se va încasa de la clienţi;
- Borderoul de vânzare (încasare) - în care se centralizează zilnic încasările realizate
de unităţi;
- Borderoul cuprinzând operaţiunile asimilate livrărilor de bunuri şi servicii;
-Decontul privind T.V.A. - se întocmeşte lunar pe baza totalurilor preluate din
jurnalele pentru vânzări şi cumpărări; se depune la organele financiare până la data de 25 a
lunii urmatoare. Prin derogare, conform reglementărilor fiscale în vigoare, pentru
întreprinderea care nu a depăşit în cursul anului precedent o cifră de afaceri din operaţiuni
taxabile şi/sau scutite cu drept de deducere de 100.000 euro inclusiv, la cursul de schimb
valutar din ultima zi lucrătoare a anului precedent, perioada fiscală este trimestrul
calendaristic.
- Cerere de compensare - se întocmeşte în cazul în care suma negativă a taxei pe
valoarea adăugată se compensează cu impozitele şi taxele datorate bugetului de stat.
Contabilitatea sintetică a taxei pe valoarea adaugată se realizează cu ajutorul contului
442 "Taxa pe valoarea adaugată", care se detaliază pe următoarele conturi de gradul II:
4423 "T.V.A. de plată"
29
4424 "T.V.A. de recuperat"
4426 "T.V.A. deductibilă"
4427 "T.V.A. colectată"
4428 "T.V.A. neexigibilă".
Subvenţiile sunt sume primite cu titlu gratuit (nerambursabile şi nepurtătoare de
dobânzi). Există trei categorii de subvenţii pe care administraţia publică le poate acorda
agenţilor economici şi anume:
- subvenţii pentru investiţii acordate pentru realizarea de obiective de investiţii;
- subvenţii de exploatare acordate unităţilor economice care produc bunuri destinate
pieţei, pentru acoperirea diferenţelor de preţ la anumite bunuri şi servicii;
- subvenţii guvernamentale acordate drept compensaţie pentru pierderile de un agent
economic ca urmare a unor cheltuieli generate de evenimente extraordinare.
Subvenţiile de primit stabilite pe baza contractului cu administraţia publică, generează
înregistrarea în contabilitate a unor creanţe privind sumele de primit, care la încasare se sting,
folosindu-se contul de activ 445 „Subvenţii de primit” detaliat în urmîtoarele conturi
operaţionale de gradul II:
4451 „Subvenţii guvernamentale”
4452 „Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenţii”
4458 „Alte sume primite cu caracter de subvenţii”
Alte conturi utilizabile sunt:
a) Contul 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate” cu ajutorul căruia se
contabilizează impozitul pe dividende se calculează în cotă de 10% pentru dividendele
cuvenite asociaţilor/acţionarilor persoane fizice şi juridice. Impozitul care trebuie reţinut se
plăteşte la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se plăteşte
dividendul.
În cazul în care dividendele distribuite nu au fost plătite până la sfârşitul anului în care
s-au aprobat situaţiile financiare anuale, impozitul pe dividende se achită până la data de 31
decembrie a anului respectiv.
Accizele reprezintă taxe de consumatie care se datorează bugetului de stat pentru
anumite produse autohtone sau din import, cum ar fi: alcool, produse din tutun şi uleiuri
minerale.
Accizele preced T.V.A. şi se calculează prin aplicarea unei cote procentuale asupra
bazei de impozitare.
30
Accizele se plătesc la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei
în care acciza devine exigibilă.
Impozitele şi taxele locale reprezintă venituri ale bugetelor locale. Principalele
impozite şi taxe locale sunt:
- impozitul pe cladiri;
- impozitul pe teren;
- taxa asupra mijloacelor de transport;
- taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor;
- taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate;
- impozitul pe spectacole, etc.
b) Contul 447 „Fonduei speciale – taxe şi vărsăminte asimilate” cu ajutorul căruia se
contabilizează sumele datorate bugetului cu destinaţii speciale prevăzute de lege, cum ar fi:
fondul special de sănătate publică, fondul special al drumurilor publice, fondul pentru
dezvoltarea şi promovarea turismului, fondul de mediu etc.
c) Contul 448 „Alte datorii şi creanţe în legătură cu statul” utilizat pentru înregistrarea
datoriilor (cont 4481 „Alte datorii faţă de bugetul statului”) şi creanţelor (cont 4482 „Alte
creanţe privind bugetul statului”) nereflectate în conturile prezentate anterior.
PROBLEME REZOLVATE
1. Se întocmeşte statul de salarii al unei firme, cunoscând următoarele:
- salariul brut de încadrare include sporurile (de noapte, de condiţii periculoase, etc.)
acordate personalului;
- în condiţiile a 21 de zile lucrătoare în lună, numărul de ore corespunzător este de 170;
- primul salariat are în întreţinere 1 copil (deducerea de bază este de 350 RON);
- ultimul salariat are în întreţinere soţul invalid de gradul I şi o bunică (deducerea de bază
este de 450 RON ;)
- avansul este de 40% din salariul de încadrare, dar salariaţii au la această entitate funcţia
de bază;
- angajaţii nu au alte reţineri (rate, chirii, garanţii, etc.);
- contractele şi cărţile de muncă ale angajaţilor se păstrează la Camera de Muncă.
În aceste condiţii, statul de salarii cuprinde următoarele date:
31
Nume şi
prenume
Salar brut
de încadrare
Nr.ore
lucrate în
lună
Salar brut de
încadrare afe-
rent timpului
efectiv lucrat
CAS
9,5%
Fond şomaj
1%
CASS
6,5%
0 1 2 3 4 = 3 9,5% 5 = 1 1% 6 = 3 6,5%
1. Man Dana 400 170 400 38 4 26
2. Pop Ioana 580 180 614 58 6 40
3. Rus Ana 620 154 562 53 6 37
TOTAL 1.600 1.576 149 16 103
Deducere
personală
Salariul
impozabil
Impozit pe
veniturile din
salarii
Avans Rest de plată Semnă-
tura
7 8 = 3 –
(4+5+6+
+7)
9= 8 16% 10 11 = 8 -9-10 +7 12
350 - 18 - 160 172
250 260 42 232 236
450 16 3 248 215
1.050 258 45 640 623
Impozitele patronale pentru acesţi angajaţi sunt următoarele:
- contribuţia 19,50% CAS: 1.576 lei 19,50% = 307 lei
- contribuţie 0,85% concedii şi indemnizaţii: 1.576 lei 0,85% = 13 lei
- contribuţia 2,00% fond şomaj: 1.576 lei 2,00 % = 32 lei
- contribuţia 0,25% fond de garantare pentru plata
creanţelor salariale: 1.576 lei 0,25 % = 4 lei
- contribuţia 6,00% CASS: 1.576 lei 6,00 % = 95 lei
- contribuţia 0,55% FAAMBP1: 1.576 lei 0,55 % = 9 lei
- contribuţia 0,75% comision ITM: 1.576 lei 0,75 % = 12 lei
Pe baza datelor de mai sus se vor face înregistrările contabile corespunzătoare.
În luna următoare se achită impozitele reţinute pe destinaţii şi se plătesc salariile nete.
Rezolvare:
1) Înregistrarea cheltuielilor salariale privind salariile brute aferente timpului lucrat cuvenite
personalului:
641 „Cheltuielile cu salariile = 421 „Personal – salarii datorate" 1.576
1 FAAMBP = fond asigurare accidente de muncă şi boli profesionale, stabilit în funcţie de cod CAEN firmă
32
personalului"
2) Înregistrarea reţinerilor din salariile brute aferente timpului lucrat cuvenite personalului:
421 „Personal – salarii datorate" = %
4312 „Contribuţia personalului la
asigurările sociale”
4372 „Contribuţia personalului la
ajutorul de şomaj”
4314 „Contribuţia personalului la
asigurările sociale de sănătate”
444 „Impozitul pe veniturile de natura
salariilor”
425 „Avansuri acordate personalului”
953
149
16
103
45
640
3) Înregistrarea cheltuielilor firmei cu impozitele patronale:
6451 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale"
= 4311.01 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale"- analitic 19,50%
307
6451 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale"
= 4311.02 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale"- analitic 0,85%
13
6452 „Contribuţia unităţii la
fondul de şomaj"
= 4371 „Contribuţia unităţii la fondul de
şomaj"
32
6458 „Alte cheltuieli privind
asigurările şi protecţia socială"
= 4381 „Alte datorii sociale" 4
6453 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale de sănătate"
= 4313 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale de sănătate"
95
635 „Cheltuieli cu alte
impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate"
= 447.01 „Fonduri speciale – taxe şi
vărsăminte asimilate" – analitic 0,55%
FAAMBP
9
635 „Cheltuieli cu alte
impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate"
= 447.02 „Fonduri speciale – taxe şi
vărsăminte asimilate" – analitic 0,75%
comision ITM
12
33
4) Înregistrarea achitării în luna următoare a impozitelor reţinute pe destinaţii:
%
4311.01 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale" – analitic
19,50%
4311.02 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale" – analitic
0,85%
4312 „Contribuţia personalului
la asigurările sociale"
4313 „Contribuţia angajatoru-
lui la asigurările sociale de să-
nătate"
%
4314 „Contribuţia personalului
la asigurările sociale de
sănătate"
4371 „Contribuţia unităţii la
fondul de şomaj"
4372 „Contribuţia personalului
la ajutorul de şomaj"
4381 „Alte datorii sociale"
444 „Impozitul pe veniturile
de natura salariilor"
447.01 „Fonduri speciale – taxe
şi vărsăminte asimilate" –
analitic 0,55% FAAMBP
447.02 „Fonduri speciale –
taxe şi vărsăminte asimilate" –
analitic 0,75% comision ITM
=
=
5121 „Conturi la bănci în lei"
5121 „Conturi la bănci în lei"
564
307
13
149
95
221
103
32
16
4
45
9
12
5) Achitarea salariilor nete în numerar:
34
421 „Personal – salarii
datorate"
= 5311 „Casa în lei" 623
2. În trimestrul I al exerciţiului financiar N s-au înregistrat în contabilitate
următoarele cheltuieli şi venituri:
- cheltuieli cu materiile prime: 1.000 lei
- cheltuieli cu materialele auxiliare: 1.200 lei
- cheltuieli privind alte materiale consumabile: 1.500 lei
- cheltuieli privind mărfurile: 20.000 lei
- cheltuieli de reclamă (pe bază de contract scris): 500 lei
- cheltuieli de sponsorizare: 50 lei
- cheltuieli privind penalităţile de întârziere: 80 lei
- venituri din vânzarea mărfurilor: 60.000 lei
- venituri din activităţi diverse: 15.000 lei
- venituri din titluri de participare: 400 lei
Pierderea fiscală din exerciţiul precedent este de 287,54 lei
Determinarea rezultatului impozabil:
Rezultatul impozabil= Rezultatul contabil + Cheltuielile nedeductibile fiscal – Venituri
neimpozabile
Rezultatul contabil = Total venituri – Total cheltuieli = 75.400 – 24.330 = 51.070 lei
Cheltuieli nedeductibile fiscal = 50 + 80 = 130 lei
Venituri neimpozabile = 400+ 287,54 = 687,54 lei
Rezultatul impozabil = 51.070 + 130 – 687,54 = 50.512,46 lei
Calcularea impozitului pe profit datorat pe trimestrul I: 50.512,46 lei 16% = 8.081,99 lei ≈
8.082 lei
1) Înregistrarea impozitului pe profit datorat pe trimestrul I:
691 „Cheltuieli cu impozitul pe
profit"
= 4411 „Impozitul pe profit" 8.082
2) Înregistrarea achitării cu ordin de plată bancar a impozitului pe profit datorat (până la data
de 25 aprilie N):
35
4411 „Impozitul pe profit" = 5121 „Conturi la bănci în lei" 8.082
3. O entitate producătoare de soft achiziţionează materiale consumabile în valoare de
10.000 lei, T.V.A. 19%. Entitatea facturează în cursul lunii servicii următorilor beneficiari:
- unei alte entitati, valoarea de 15.000 lei, T.V.A. 19%;
- unei instituţii bugetare, valoarea de 25.000 lei fara T.V.A..Valoarea facturată
reprezintă crearea unui soft destinat activităţii de învăţămînt, operaţiunea în cauză fiind
scutită de T.V.A..
Se înregistrează operaţiile de mai sus, inclusiv T.V.A. devenită nedeductibilă ca
urmare a aplicării proratei, şi regularizarea T.V.A., ştiind că din luna anterioară entitatea
are de recuperat de la bugetul statului T.V.A. în sumă de 2.137 lei.
1) Înregistrarea achiţionării materialelor consumabile:
%
301 „Materii prime"
4426 „T.V.A. deductibilă"
= 401 „Furnizori" 11.900
10.000
1.900
2) Înregistrarea prestării de servicii către entitatea privată:
4111 „Clienţi" = %
704 „Venituri din lucrări executate şi servicii
prestate"
4427 „T.V.A. colectată"
17.850
15.000
2.850
3) Înregistrarea prestării de servicii către instituţia publică:
4111 „Clienţi" = 704 „Venituri din lucrări executate şi servicii
prestate"
25.000
Observaţie : Menţionăm că nu avem subvenţii legate direct de preţul acestora, precum şi
alocaţii, subvenţii sau alte sume primite de la bugetul de stat sau de la bugetele locale în
scopul finanţării de activităţi scutite fără drept de deducere sau care nu intră în sfera de
aplicare al TVA-ului.
36
Calcularea proratei: (15.000 ):(15.000 + 25.000 ) 100 = 37,5%
T.V.A. de dedus: T.V.A. deductibilă x prorata = 1.900 37,5%= 713 RON
Diferenţa dintre T.V.A. deductibilă şi T.V.A. de dedus: 1.900-713 = 1.187 RON
4) Înregistrarea diferenţei aferente:
635 „Cheltuieli cu alte
impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate"
= 4426 „T.V.A. deductibilă" 1.187
5) Înregistrarea regularizării T.V.A. la sfârşitul lunii:
4427 „T.V.A. colectată" = %
4426 „T.V.A. deductibilă"
4423 „T.V.A. de plată"
2.850
713
2.137
4423 „T.V.A. de plată" = 4424 „T.V.A. de recuperat" 2.137
REZUMAT
În ceea ce priveşte decontările cu personalul şi cu bugetele de asigurări sociale, am prezentat,
teoretic, a salariilor şi a componentelor sale. Se disting, în acest context, două categorii de
relaţii de decontare pentru activitatea contabilă, şi anume:
1. Relaţii de decontare dintre angajator şi angajaţi generate de munca prestată şi de
obligaţiile de a reţine prin stopaj la sursă contribuţiile salariaţilor la fondurile de asigurări şi
protecţia socială.
2. Relaţii de decontare dintre angajator şi organismele de asigurări sociale şi protecţia
socială, folosindu-se conturile din grupa 43 “Asigurări sociale, protecţia socială şi conturi
asimilate”
Salariile personalului şicontribuţiile la asigurările sociale şi protecţie socială asociate
acestora, suportate şi plătite de unitate, sunt cheltuieli ale unităţii şi se înregistrează în
conturile din grupa 64 “Cheltuieli cu personalul”. Contribuţiile plătite de unitate în numele
salariaţilor nu reprezină o cheltuială, ele reţinându-se din sumele datorate salariaţilor.
37
Legat de decontările cu bugetul statului am făcut o clasificare a impozitelor şi taxelor
datorate bugetului de stat, după mai multe criterii; apoi am făcut o trecere în revistă a
impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat cu specificarea conturilor folosite în
contabilitate pentru evidenţa acestora.
TEME DE CONTROL
1. Stabiliţi relaţiile care pot să apară între profitul contabil şi cel fiscal (impozabil).
2. În ce situaţie contul 441”Impozit pe profit/venit” este un cont de creanţe faţă de bugetul
statului ?
PROBLEME PROPUSE
1. Un salariat a închiriat un spaţiu dezafectat din unitatea în care lucrează, plătind o
chirie lunară de 1.000 lei + TVA 19%. Să se înregistreze creanţa privind chiria de încasat.
Varianta I: Încasarea în numerar a creanţei;
Varianta II: Reţinerea pe statul de plată a creanţei.
2. Se înregistrează în contabilitate următoarele operaţiuni:
Înregistrarea unei amenzi datorate bugetului de stat conform procesului –
verbal de 200 lei;
Achitarea prin ordin de plată a amenzii;
Salarii în sumă de 4.600 lei neridicate în termenul de prescripţie, în cadrul unei
unităţi cu capital de stat;
Virarea la buget cu ordin de plată a salariilor neridicate.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi internaţională,
Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
38
Unitatea de învăţare 3
CONTABILITATEA ALTOR CREANŢE ŞI DATORII FAŢĂ DE TERŢI
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească noţiunile de alte creanţe şi datorii faţă de terţi;
O2: să prezinte conţinutul altor creanţe şi datorii faţă de terţi din punctul de vedere al
contabilităţii
O3: să contabilizeze operaţiile privind alte creanţe şi datorii faţă de terţi
39
NOŢIUNI TEORETICE
3.1. Conţinutul şi structura decontărilor în cadrul grupului şi cu
acţionari/asociaţi
Grupul este denumirea generică dată asocierii de întreprinderi cu personalitate
juridică distinctă, în cadrul căreia relaţiile sunt influenţate (impuse, controlate sau afectate
semnificativ) de către una dintre societăţi care are capacitatea de a-şi impune autoritatea
decizională asupra activităţii celorlalte; interesul economic urmărit în cadrul grupului se
identifică la nivelul acestei societăţi şi circumscrie interesul individual al celorlalte
întreprinderi din cadrul grupului. Societatea dominantă din cadrul grupului este denumită
„societate mamă”, iar întreprinderile a căror activitate este controlată de aceasta sunt denumite
„filiale”.
Grupul de întreprinderi cuprinde o societate mama şi toate filialele sale. Cel mai
cunoscut exemplu de control al societăţii mamă faţă de una din filialele sale este acela direct,
în care societatea mamă deţine peste 51% din drepturile de vot ale filialei.
Practica economică a consacrat mai multe tipuri de relaţii de grup, validate de
literatura de specialitate sub denumiri printre care se numără acelea de holding, trust,
întreprindere multinaţională, corporaţie sau conglomerat.
Societăţile comerciale ce formează grupul îşi pot acorda ajutoare materiale şi
financiare cu titlu rambursabil, generând datorii şi obligaţii. Pentru reflectarea acestora în
contabilitate s-a constituit şi nominalizat contul 451 „Decontări între entităţi afiliate”, care
se desfăşoară pe două conturi operaţionale de gradul II, respectiv:
4511 „Decontări între entităţi afiliate”
4518 „Dobânzi aferente decontărilor între entităţi afiliate”
Aceste conturi sunt bifuncţionale.
Ajutoarele financiare acordate în cadrul grupului pot fi reprezentate uneori şi sub
forma intereselor de participare. Interesul de participare se poate transforma într-o participare
în acţiuni sau în intenţia de a achiziţiona acţiuni.
Deci, interesele de participare reprezintă interesele deţinute de o întreprindere în
acţiunile altei întreprinderi.
40
Contabilitatea relaţiilor de decontare privind interesele de participare se realizează cu
ajutorul contului bifuncţional 452 "Decontări privind interesele de participare", detaliat în
conturile operaţionale de gradul II:
4521 „Decontări privind interesele de participare”
4528 „Dobânzi aferente decontărilor privind interesele de participare”
Două sau mai multe întreprinderi cu personalitate juridică distinctă pot să desfăşoare
activităţi pentru atingerea unui scop comun pe o perioadă de timp delimitată, fără a face parte
dintr-un grup sau fără să fie nevoite să constituie o societate comercială separată. Ele au
posibilitatea să îşi definească termenii colaborării, delimiteze responsabilităţile, limitele
implicării şi repartizarea beneficiilor într-un Contract de asociere în participaţie care va sta la
baza colaborării.
Ţinerea contabilităţii activităţilor desfăşurate în participaţie se poate efectua în cadrul uneia
dintre entităţi sau poate fi organizată distinct, însă, din punct de vedere organizatoric, una
(unele) dintre întreprinderi va fi considerată ca având un rol activ (în contabilizarea
operaţiunilor), iar celelalte rol pasiv. Indiferent de modalitatea în care va fi condusă
contabilitatea asocierii în participaţie, între întreprinderile coparticipante vor apare relaţii de
decontare care „vizează trei grupe principale de probleme, şi anume:
1. încasări şi restituiri de sume vizând constituirea şi lichidarea necesarului de fond de rulment
pentru dezvoltarea operaţiunilor în participaţie;
2. transferuri de venituri şi cheltuieli între coparticipanţii la realizarea de operaţiuni în
participaţie şi decontarea sumelor reprezentând rezultatul financiar brut între coparticipanţi;
3. transferul de amortizări şi a decontărilor echivalentului valoric al acestora pentru
imobilizările proprietate ale coparticipanţilor, dar a căror amortizare se colectează de către
compartimentul organizator şi realizator de contabilitate a operaţiunilor în participaţie.”2
Conturi utilizate
Pentru contabilizarea operaţiunilor desfăşurate în participaţie, s-a instituit contul bifuncţional
458 „Decontări din operaţii în participaţie”, detaliat analitic în:
4581 „Decontări din operaţii în participaţie – pasiv” şi
4582 „Decontări din operaţii în participaţie – activ”.
2 Atanasiu Pop – coordonator, Contabilitate financiară, partea I, Editura Scrisul Românesc, Craiova, 2003, pag.
399
41
Soldul creditor al contului 458 „Decontări din operaţii în participaţie” reprezintă sumele
datorate coparticipanţilor ca rezultat favorabil (profit) din operaţii în participaţie, precum şi
sumele datorate de coparticipanţi pentru acoperirea eventualelor pierderi înregistrate din
operaţii în participaţie.
Soldul debitor al contului 458 „Decontări din operaţii în participaţie” reprezintă sumele ce
urmează a fi încasate din operaţii în participaţie ca rezultat favorabil (profit) sau sumele
datorate de coparticipanţi pentru acoperirea eventualelor pierderi înregistrate din operaţii în
participaţie.
Datoriile şi creanţele din relaţiile din asociaţi şi societăţile comerciale pot proveni ca
urmare a sumelor acordate de asociaţi societăţii, din operaţiuni de capital, precum şi din
dividende cuvenite asociaţilor.
Contabilitatea decontărilor cu asociaţii se realizează cu ajutorul conturilor:
455 „Sume acordate acţionarilor/asociaţilor”, cont sintetic de gradul I, cont
de pasiv, defalcat pe două conturi operaţionale de gradul II, respectiv:
o 4551 „Acţionari/sociaţi – conturi curente”
o 4558 „Aacţionari/sociaţi – dobânzi la conturi curente”
456 „Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul”, cont sintetic,
operaţional, cu funcţie de activ.
457 „Dividende de plată”.
3.2. Conţinutul şi structura datoriilor şi creanţelor diverse
Pe lângă creanţele şi datoriile curente generate de vânzările de bunuri şi prestările de
servicii, decontările cu personalul pentru munca prestată, legăturile dintre unităţi şi subunităţi,
cele din cadrul grupului, etc., pot să apară şi diverse alte creanţe şi datorii într-o multitudine
de situaţii.
Aşa ar fi de exemplu: creanţele apărute din imputaţii, din emisiuni de obligaţiuni, din
vânzări de active imobilizate, din reactivări de debite sau diverse datorii, cum ar fi sumele
încasate şi necuvenite; sumele datorate terţilor reprezentând despăgubiri şi penalităţi; datorii
privind achiziţionarea titlurilor de plasament şi diverse alte datorii.
Contabilitatea debitorilor şi creditorilor diverşi se conduce cu contul 461 „Debitori
diverşi”, cont de activ, detaliat pe fiecare debitor, respectiv contul 462 „Creditori diverşi”,
cont de pasiv, detaliat pe fiecare creditor.
42
3.3. Conţinutul şi structura veniturilor şi cheltuielilor înregistrate în avans
În derularea activităţii agenţilor economici apar unele cheltuieli sau venituri care
privesc exerciţiile viitoare sau unele operaţiuni care temporar se contabilizează în anumite
conturi, iar ulterior, după clarificare, se trec la alte conturi.
Aşa ar fi de exemplu: cheltuielile şi veniturile înregistrate în avans şi care urmează a
se eşalona pe cheltuieli sau venituri, conform unor scadenţare; ori eventuale sume în curs de
clarificare care nu pot afecta o anumită cheltuială sau un anumit venit, etc. Conturile folosite:
471 „Cheltuieli înregistrate în avans”, 472 „Venituri înregistrate în avans” şi 473
„Decontări din operaţii în curs de clarificare”
Sunt asimilabile cheltuielilor şi veniturilor înregistrate în avans şi sumele aferente unor
operaţiuni în curs de lămurire.
Principalele operaţii în curs de clarificare se referă la încasările şi plăţile pentru care
nu există documente, încasări sau plăţi efectuate din eroare în conturile bancare, documente
din care nu rezultă clar natura operaţiei etc. Toate sumele în curs de clarificare trebuie
lămurite până la închiderea exerciţiului financiar. Sumele înregistrate în acest cont trebuie
clarificate de către entitate într-un termen de cel mult trei luni de la data constatării.
Contabilitatea operaţiunilor în curs de clarificare se realizează cu ajutorul contului 473
“Decontări din operaţii în curs de clarificare”.
Acest cont este utilizat pentru a ţine evidenţa sumelor în curs de clarificare. După
conţinutul economic, un cont de regularizare, după funcţia contabilă este un cont bifuncţional,
care poate funcţiona ca un cont de activ, atunci când reflectă creanţe de clarificat şi ca un cont
de pasiv, atunci când reflectă datorii de clarificat.
Se debitează cu sumele în curs de clarificare de natura activelor şi cu sumele
clarificate de natura pasivelor.
Se creditează cu sumele în curs de clarificare de natura pasivelor şi cu sumele
clarificate de natura activelor.
Soldul debitor sau creditor exprimă sume în curs de clarificare.
3.4. Conţinutul şi structura decontărilor între unităţi
Specificul întreprinderii şi volumul mare de activitate al acesteia pot determina,
descentralizarea acestora pe subunităţi (sau puncte de lucru). Lucrările contabile ale
43
subunităţilor fără personalitate juridică se realizează în cadrul acestora, de regulă, până la
nivelul balanţei de verificare. În schimb, situaţiile financiare anuale se întocmesc doar la
nivelul întreprinderii. În acest scop, informaţiile din balanţele întocmite de către subunităţi se
centralizează într-o balanţă la nivelul întregii întreprinderi.
Între întreprindere şi subunităţile sale pot avea loc transferuri de valori, în urma cărora
apar datorii şi creanţe. De asemenea, astfel de transferuri pot avea loc şi între subunităţile
aceleiaşi întreprinderi.
Contabilitatea decontărilor în cadrul unităţii se conduce cu grupa de conturi 48
„Decontări în cadrul unităţii”, constituindu-se şi simbolizându-se două conturi operaţionale,
şi anume:
481 „Decontări între unitate şi subunităţi”, cont sintetic de gradul I,
operaţional, cont bifuncţional. Cu ajutorul lui se conduce evidenţa decontărilor
între unitate şi subunităţile sale fără personalitate juridică, dar care conduc
contabilitate.
482 ”Decontări între subunităţi”, cont sintetic de gradul I, operaţional,
bifuncţional, detaliat în analitic pe fiecare subunitate.
REZUMAT
În cadrul acestei unităţi am abordat pe scurt alte creanţe şi datorii care pot apărea în urma
tranzacţiilor realizate de o unitate economică. Astfel am prezentat decontările care pot să aibă
loc în cadrul unui grup de societăţi, am definit noţiunea de interese de participare şi
componentele sale: întreprinderea asociată şi investiţiile strategice.
Alte noţiuni pe care le-am trecut în revistă în cadrul acestei unităţi sunt: debitorii şi
creditorii diverşi, cheltuielile şi veniturile anticipate, decontări din operaţii în curs de
clarificare, decontări în cadrul unităţii, respectiv decontări între unitate şi subunităţi şi
decontări între subunităţi, accize, dividende şi impozitul pe dividende. Pentru fiecare din
aceste categorii economice sunt alocate conturi corespunzătoare naturii lor, de activ sau de
pasiv, pe care le-am prezentat.
44
TEME DE CONTROL
1. Care este deosebirea dintre o creanţă şi o datorie? Care credeţi că trebuie să fie raportul
între creanţe şi datorii privite în mod global? Argumentaţi.
2. În ce situaţie contul 441”Impozit pe profit/venit” este un cont de creanţe faţă de bugetul
statului ?
3. Se poate întâmpla ca soldul contului 401 “Furnizori” să aibă sold debitor ? Argumentaţi!
4. Care este deosebirea între bilet la ordin şi trată? Dar între reducerile comerciale şi cele
financiare care apar în relaţiile dintre clienţi şi furnizori?
5. Stabiliţi relaţiile care pot să apară între profitul contabil şi cel fiscal (impozabil).
PROBLEME PROPUSE
1. Conform contractului, clientul acordă furnizorului un avans în numerar de 2.380 lei.
Ulterior, furnizorul livrează clientului semifabricate, respectiv materii prime în valoare de
15.000 lei şi TVA. Preţul de înregistrare la furnizor al semifabricatelor este de 10.000 lei.
Decontarea facturii se face prin bancă, ţinându-se seama de avansul acordat anterior. Se
înregistrează operaţiile atât în contabilitatea furnizorului, cât şi în cea a clientului în două
variante: când avansul cuprinde/nu cuprinde TVA .
2. Un salariat a închiriat un spaţiu dezafectat din unitatea în care lucrează, plătind o
chirie lunară de 1.000 lei + TVA 19%. Să se înregistreze creanţa privind chiria de încasat.
Varianta I: Încasarea în numerar a creanţei;
Varianta II: Reţinerea pe statul de plată a creanţei.
3. Se înregistrează în contabilitate următoarele operaţiuni:
45
Înregistrarea unei amenzi datorate bugetului de stat conform procesului –
verbal de 200 lei;
Achitarea prin ordin de plată a amenzii;
Salarii în sumă de 4.600 lei neridicate în termenul de prescripţie, în cadrul unei
unităţi cu capital de stat;
Virarea la buget cu ordin de plată a salariilor neridicate.
4. Societatea mamă acordă filialei un împrumut prin bancă de 100.000 lei, cu dobândă
de 15% (pe an). După 9 luni, filiala achită dobânda şi restituie împrumutul. Să se înregistreze
aceste operaţii în contabilitatea ambelor societăţi.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
46
TESTE DE AUTOEVALUARE
1. Ce semnifică următoarea înregistrare contabilă: 2131= 456
a) subscrierea acţionarilor la capitalul social;
b) echipament tehnologic achiziţionat;
c) retragerea aportului acţionarilor la capitalul social;
d) primirea aportului în natură la capitalul social;
e) reevaluarea echipamentelor tehnologice aduse de acţionari ca aport la capitalul social.
2. Alegeţi formula contabilă corectă, pentru achiziţia unor materii prime, în valoare de 1.000 lei:
a) % = 401 1.190
351 1.000
4426 190;
b) 4111 = % 1.190
351 1.000
4427 190;
c) % = 401 1.190
351 1.000
4427 190;
d) % = 4111 1.190
351 1.000
4427 190;
e) % = 4111 1.190
351 1.000
4428 190.
3. Alegeţi formula contabilă corectă, în situaţia înregistrării salariilor cuvenite personalului pentru
munca prestată în valoare de
57.000 lei:
a) 421 = 641 57.000;
b) 641 = 425 57.000;
c) 425 = 5121 57.000;
d) 641 = 421 57.000;
e) 425 = 5311 57.000.
47
4. Alegeţi formula contabilă corectă, în situaţia înregistrării la sfârşitul lunii, a impozitului pe venituri
de natura salariilor, în valoare de 3.500 lei:
a) 641 = 421 3.500;
b) 421 = 401 3.500;
c) 421 = 441 3.500;
d) 421 = 698 3.500;
e) 421 = 444 3.500.
5. La sfârşitul lunii se cunosc următoarele date:
– TVA colectată (4427) – 5.850 lei
– TVA deductibilă (4426) – 2.500 lei
– TVA neexigibilă (4428) – 1.000 lei
Se cere a se determina TVA de plată:
a) 1.500 lei;
b) 2.350 lei;
c) 3.350 lei;
d) 1.635 lei;
e) 1.000 lei.
6. La sfârşitul lunii avem următoarele date:
ct. 4427...............R.C.................... 3.400 lei
ct. 4426.............. R.D.....................2.300 lei
Cum se înregistrează regularizarea TVA?
a) % = 4427 3.400
4426 2.300
4424 1.100;
b) % = 4426 3.400
4423 2.300
4427 1.100;
c) 4426 = 4427 2.300;
d) 4427 = % 3.400
4426 2.300
4423 1.100;
e) 4423 = 4426 1.100.
48
7. Cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea entităţii, se înregistrează în contabilitate ţinând
cont de natura acestora folosind următoarea înregistrare:
a) 201 = 401;
b) 201 = %
404, 462, 512, 531;
c) 461 = 280;
d) 512 = 201;
e) 280 = 201.
8. Valoarea avansurilor acordate furnizorilor, cu ocazia regularizării plăţilor cu aceştia, se efectuează
cu articolul contabil:
a) 401 = 532;
b) 658 = 401;
c) 401 = %
572, 531, 444;
d) 409 = 401;
e) 401 = 409.
9. Valoarea livrărilor de bunuri, a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate către clienţi, pentru
care nu s-au întocmit facturi fiscale, inclusiv taxa pe valoarea adăugată aferentă, se face cu
înregistrarea contabilă:
a) 418 = %
701 la 708
4428;
b) 418 = 707;
c) 605 = 418;
d) 665 = 418;
e) 668 = 418.
10. Taxa pe valoarea adăugată încasată de la bugetul statului sau taxa pe valoarea adăugată de
recuperat, compensabilă în perioadele următoare cu taxa pe valoarea adăugată de plată, permite
folosirea formulei contabile:
a) 4424 = 4426;
b) 4424 = %
512
4423;
49
c) 4423 = 4424;
d) 512 = 4424;
e) 4424 = 453.
11. Evidenţa sumelor datorate terţilor, pe bază de titluri executorii sau a unor obligaţii ale entităţii faţă
de terţi, provenind din alte operaţii, alţii decât entităţile afiliate şi entităţile legate prin interese de
participare, se înregistrează prin:
a) 462 = 581;
b) 201 = 462;
c) % = 462
512, 531, 201,
658, 472, 131, 665;
d) 462 = 117;
e) 149 = 462.
12. Ce semnifică urmatoarea formula contabilă:
161 = 456 160.000
a) răscumpărarea obligaţiunilor de către acţionari sau asociaţi;
b) convertirea obligaţiunilor în acţiuni subscrise de proprietari;
c) retragerea din societate a unor proprietari;
d) achiziţionarea de către asociaţi a obligaţiunilor emise de societate
e) transformarea asociaţilor în acţionari
13. Ce semnificaţie are urmatoarea formulă contabilă:
201 = % 10.000
401 2.000
404 8.000
a) contravaloarea cheltuielilor de constituire datorate de firmă furnizorilor de servicii şi
de imobilizari;
b) achitarea contravalorii cheltuielilor de constituire către furnizori;
c) amortizarea cheltuielilor de constituire;
d) nici un răspuns nu este corect.
e) achiziţionarea de materii prime şi mijloace fixe
14. Ce semnifică formula contabilă 261 = 456
50
a) achiziţionarea de titluri de participare;
b) retragerea de capital social;
c) aport la capitalul social sub forma de titluri de participare;
d) restituirea aportului la capitalul social sub forma de titluri de participare.
e) aport la capitalul social de mijloace fixe
15. Cât timp se păstrează în arhivă statele de plată a salariilor şi a situaţiilor financiare anuale :
a) nu se păstrează în arhivă;
b) 15 ani;
c) 10 ani;
d) 35 de ani;
e) 50 de ani.
16. Care este înregistrarea corectă a achiziţionării cu factură a unei clădiri? :
a) 212 = 404;
b) 211 = 404;
c) 411 = 212;
d) 404 = 512;
e) 301 = 401.
17. Care este înregistrarea corectă a achiziţionării de mărfuri de la furnizori, cu factură :
a) 371 = 401;
b) 371 = 426;
c) 371 = 456;
d) 371 = 711;
e) 371 = 701.
18. Care este înregistrarea corectă a plusurilor constatate în casieria întreprinderii
a) 5311 = 766;
b) 5311 = 754;
c) 5311 = 768;
d) 4282 = 411;
e) 5311 = 5121.
19. Care este înregistrarea corectă a achitării unei datorii către furnizori din contul bancar :
a) 401 = 5121;
b) 301 = 5121;
51
c) 404 = 301;
d) 5121 = 404;
e) 505 = 303
20. Care este înregistrarea corectă a plătii salariilor lunare datorate personalului
a) 425 = 421;
b) 401 = 404;
c) 421 = 5311;
d) 5311 = 421;
e) 421 = 4111.
Raspunsuri:
1.d 2. a 3. d 4.e 5. e 6.d 7.b 8.e 9. a 10.b 11.c 12. b
13.a 14.c 15.e 16.a 17.a 18.d 19. c 20.e
52
MODULUL 2
CONTABILITATEA TREZORERIEI
53
Unitatea de învăţare 4
CONTABILITATEA TREZORERIEI
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească şi să explice noţiunile legate de trezoreria unei entităţi economice;
O2: să prezinte conţinutul trezoreriei din punctul de vedere al contabilităţii
O3: să contabilizeze operaţiile legate de elemente de trezorerie
54
NOŢIUNI TEORETICE
1.1. Caracterizarea generală a trezoreriei
În sens larg, noţiunea de trezorerie cuprinde toate mijloacele de care o entitate
economică dispune pentru a putea face faţă plăţilor cum sunt: disponibilităţile din casierie şi
din bănci, valorile mobiliare de plasament, efectele comerciale scontate, creditele pe termen
scurt.
În sens restrâns, noţiunea de trezorerie cuprinde doar disponibilităţile băneşti ale
unităţii economice aflate în casieria unităţii şi la bănci, fie în lei, fie în valută.
Contabilitatea trezoreriei asigură evidenţa existenţei şi mişcării titlurilor de plasament,
disponibilităţilor în conturi la bănci şi în casă, creditelor bancare pe termen scurt şi a altor
valori de trezorerie.
Contabilitatea trezoreriei trebuie organizată şi condusă în aşa fel încât sa asigure
înfăptuirea următoarelor obiective:
a) reflectarea, urmărirea şi controlul existenţei şi gestionării corecte a elementelor de
trezorerie;
b) respectarea disciplinei financiare privind operaţiile de încasări şi plăţi fără numerar
prin conturile deschise la bănci;
c) urmărirea modificărilor ce intervin în componenţa şi volumul elementelor de
trezorerie;
d) asigurarea promptă şi corectă a tuturor informaţiilor privind elementele de
trezorerie necesare factorilor de decizie din unităţile economice.
Contabilitatea analitică a trezoreriei se organizează pe gestiuni de păstrare şi mişcare
a numerarului.
Contabilitatea sintetică a trezoreriei se organizează cu ajutorul conturilor din clasa 5
„Conturi de trezorerie”, care cuprinde următoare grupe de conturi:
50 „Investiţii pe termen scurt”
51 „Conturi la bănci”
53 „Casa”
54 „Acreditive”
58 „Viramente interne”
55
59 „Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie”.
1.2. Contabilitatea investiţiilor pe termen scurt
Investiţiile pe termen scurt sunt titluri de plasament concretizate în hârtii de valoare,
care au scop principal realizarea unui câştig în urma vânzării acestora la un preţ mai mare (cel
puţin aceasta este dorinţa unităţii) decât cel de cumpărare. De asemenea, se mai includ şi alte
titluri de valoare deţinute pe termen scurt din care se obţin câştiguri nu neapărat din
revânzarea lor ci din dobânzile pe care societatea le încasează în legătură cu aceste titluri.
În categoria investiţiilor pe termen scurt se includ:
acţiuni emise de către societăţi din cadrul grupul sau din afara acestuia, care
sunt cumpărate pentru a fi vândute în termen scurt pentru obţinerea unui câştig;
obligaţiuni emise şi răscumpărate care, de regulă, urmează a fi anulate;
obligaţiuni emise de alte unităţi, care sunt cumpărate pentru a fi vândute pe
termen scurt pentru obţinerea unui câştig;
alte investiţii financiare pe termen scurt: bonuri de subscriere
autonomă,certificate de investitor, certificate de depozit, etc.
Titlurile de plasament se deosebesc de titlurile imobilizate deoarece pentru acestea din
urmă intenţia unităţii este de a le deţine pe o perioadă mai mare de un an, pe când titlurile de
plasament sunt deţinute în cadrul unităţii pe termen scurt. Bineînţeles că pot să aibă loc
reclasări ale unui titlu de valoare din cadrul imobilizărilor financiare în cadrul investiţiilor pe
termen scurt, şi invers, în funcţie de intenţia unităţii cu privire la termenul deţinerii lor în
patrimoniul întreprinderii.
La intrarea în întreprindere, titlurile de plasament se evaluează la costul de achiziţie,
prin care se înţelege preţul de cumpărare sau valoarea stabilită conform contractelor.
Cheltuielile accesorii de cumpărare a titlurilor de plasament (comisioane) se înregistrează
direct în cheltuielile exerciţiului.
Contabilitatea investiţiilor pe termen scurt se realizează cu ajutorul conturilor din
grupa 50 „Investiţii financiare pe termen scurt” care se detaliază pe următoarele conturi
sintetice, operaţionale:
501 „Acţiuni deţinute în entităţi afiliate”
505 „Obligaţiuni emise şi răscumpărate”
506 „Obligaţiuni”
56
508 „Alte investiţii financiare pe termen scurt şi creanţe asimilate” şi care se
detaliază pe următoarele conturi operaţionale de gradul II:
o 5081 „Alte titluri de plasament”
o 5088 „Dobânzi la obligaţiuni şi titluri de plasament”
509 „Vărsăminte de efectuat pentru investiţii financiare pe termen scurt”,
detaliat în următoarele conturi operaţionale de gradul II:
o 5091 „Vărsăminte de efectuat pentru acţiunile deţinute în entităţi
afiliate”
o 5092 „Vărsăminte de efectuat pentru alte investiţii pe termen scurt”
Toate conturile menţionate sunt conturi de activ, cu excepţia contului 509, care
funcţionează după regulile conturilor de pasiv.
1.3. Contabilitatea decontărilor prin trezorerie
1.3.1. Contabilitatea valorilor de încasat
Valorile de încasat sunt instrumente de plată la termen aflate în posesia beneficiarului pentru
a fi încasate în termen scurt. În această categorie se includ: cecul, biletul la ordin, cambia şi
warantul. Cecul este titlul de credit prin care trăgătorul (creditorul) dă ordin trasului - băncii
sale la care are deschis contul bancar, bancă ce are calitatea de debitor, să plătească suma
înscrise pe cec beneficiarului sau la ordinul acestuia. Deci cecul se aseamănă cu cambia
(trata).
Valorile de încasat se grupează în contabilitate astfel:
Cecuri de încasat – sunt instrumente de plată la termen primite de la clienţi şi depuse
la bancă pentru încasare;
Efecte de încasat – sunt bilete la ordin sau cambii depuse la bancă pentru încasarea
acestora la scadenţă;
Efecte remise spre scontare - sunt instrumente de plată la termen depuse la bănci în
vederea încasării acestora înainte de scadenţă, operaţie numită scontare; banca percepe
o dobândă (taxa scontului), calculată în funcţie de riscul de neîncasare la scadenţă a
efectului respectiv şi de numărul de zile până la scadenţă.
Contabilitatea valorilor de încasat se realizează cu ajutorul contului de activ 511
“Valori de încasat”, care se desfăşoară pe următoarele conturi sintetice de gradul II :
57
5112 “Cecuri de încasat”
5113 „Efecte de încasat;
5114 „Efecte remise spre scontare”
1.3.2. Contabilitatea decontărilor prin conturile bancare curente
Decontările fără numerar se fac prin virarea unor sume în lei sau în valută din contul
debitorului în contul creditorului. Decontările fără numerar utilizează instrumente şi mijloace
de plată emise pe suport de hârtie, magnetic sau electronic.
Pentru disponibilităţile în valută se deschid conturi distincte pentru fiecare tip de
valută. Încasările şi plăţile în valută se echivalează în lei la cursul zilei, iar la sfârşitul
perioadei (de regulă exerciţiu financiar), disponibilităţile în valută se evaluează în lei la cursul
din ultima zi a perioadei. Datorită fluctuaţiei cursurilor valutare pot apărea diferenţe de curs
favorabile, ce reprezintă venituri financiare – înregistrate în contul 765 „Venituri din diferenţe
de curs valutar”, sau nefavorabile, ce reprezintă cheltuieli financiare - înregistrate în contul
665 „Cheltuieli din diferenţe de curs valutar”,. În anumite cazuri se impune înregistrarea în
contabilitate şi a unor sume în curs de decontare (sume depuse la bancă sau virate către terţi
dar neînregistrate în extrasul de cont, sume consemnate în conturi separate la bănci (pentru
procurări de valută)- caz în care pentru evidenţierea acestora se foloseşte contul 5125 „Sume
în curs de decontare”.
Contabilitatea sintetică a operaţiunilor prin conturile deschise la bănci, se conduce cu
contul 5121 „Conturi la bănci în lei” şi 5124 „Conturi la bănci în valută”, intervenind şi
conturile de cheltuieli şi venituri din diferenţe de curs valutar, în cazul derulării operaţiunilor
în valută.
Dacă aceste conturi reflectă doar disponibilităţile agenţilor economici la bănci, atunci
ele au funcţia contabilă de activ, soldul lor fiind întotdeauna debitor.
Dacă societatea beneficiază de o linie de credit atunci conturile respective sunt
bifuncţionale, soldul lor putând fi, fie debitor, fie creditor. Linia de credit presupune că
societatea poate face plăţi peste disponibilul existent în contul bancar, în limita unui
plafon de creditare admis. În situaţia în care societatea foloseşte linia de credit soldul
contului 5121 sau 5124 este creditor, reprezentând datoria societăţii faţă de bancă.
Creditul astfel folosit se rambursează în momentul alimentării contului bancar din
încasări de la clienţi sau din alte surse. Avantajul acestei forme de creditare este că
58
societatea plăteşte dobândă doar pentru suma efectiv folosită şi doar pentru perioada
cât este folosită linia de credit.
În ceea ce priveşte dobânzile de încasat sau de plătit, societatea le înregistrează pe
măsură ce apar în extrasele de cont. Dacă dobânzile aferente unei luni nu se plătesc/încasează
în luna respectivă atunci, conform principiului independenţei exerciţiului, se impune
înregistrarea cheltuielilor şi veniturilor privind dobânzile în corespondenţă cu contul 518
“Dobânzi”, care se desfăşoară pe două conturi sintetice de gradul II: 5186 “Dobânzi de
plătit” şi 5187 “Dobânzi de încasat”.
1.3.3. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt
Întreprinderile care nu au resurse financiare suficiente pot apela la credite bancare pe
termen scurt acordate, fie în baza unei linii de credit, fie prin conturi distincte. Cele acordate
în baza unei linii de creditare le-am analizat mai sus şi am văzut că pentru contabilizarea
acestora se folosesc conturile 5121 sau 5124.
În ceea ce priveşte creditele acordate în conturi distincte, acordarea acestora se face la
solicitarea întreprinderii, cu precizarea obiectului de creditare, însă numai pe bază de garanţii
materiale. Contul folosit pentru reflectarea acestora în contabilitate este 519 „Credite
bancare pe termen scurt”, în cadrul căruia s-au instituit şi nominalizat conturi sintetice de
gradul II, astfel:
5191 „Credite bancare pe termen scurt”;
5192 „Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadenţă”;
5193 „Credite externe guvernamentale”;
5194 „Credite externe garantate de stat”;
5195 „Credite externe garantate de bănci”;
5196 „Credite de la trezoreria statului”;
5197 „Credite interne garantate de stat”;
5198 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt”
Toate conturile sintetice de gradul II sunt conturi de datorii, conturi cu funcţie de
pasiv.
În aceeaşi ordine de idei, pe lângă creditele bancare obţinute într-un cont distinct, sunt
şi aşa-numitele credite-furnizori, adică banca acordă întreprinderii un credit, dar fără a
59
alimenta contul bancar al acesteia, ci plătind direct, în numele societăţii respective, datoria
faţă de un furnizor al acesteia. Deci, în urma obţinerii unui credit-furnizor, se înregistrează
stingerea datoriei faţă de un furnizor al acesteia, concomitent cu apariţia datoriei faţă de
bancă.
1.3.4. Contabilitatea decontărilor în numerar şi a avansurilor de trezorerie
Întreprinderile pot face o serie de încasări şi plăţi în lei şi/sau valută prin casieria
unităţii, cunoscute sub denumirea generică de decontări în numerar.
Încasările în lei pot să provină din vânzarea de produse din producţie proprie, din
vânzarea de mărfuri, lichidarea unor debitori, ridicări de numerar de la bancă, aport la capital,
etc. Plăţile în lei se pot face pentru achitarea drepturilor salariale, plata ajutoarelor materiale
din fondul asigurărilor sociale, avansuri spre decontare, cumpărări de bunuri, depuneri de
numerar la bancă, etc.
Asemenea operaţii se fac prin casieria unităţii cu respectarea prevederilor
Regulamentului nr.2/1991, cu completările ulterioare, emis de Banca Naţională a României.
Atunci când se foloseşte numerarul, încasarea/plata se face individual, imediat şi fără
intermediere. Fluxurile de numerar la casierie sunt conduse cu ajutorul registrului de casă,
condus separat pentru operaţiunile în lei de cele în valută.
Ca documente folosite în operaţiile de casă în lei, care stau la baza înregistrărilor în
contabilitate, întâlnim:
Cecul de numerar, folosit la ridicarea sumelor de la bancă. Trebuie să fie
semnat de persoanele împuternicite să dispună plăţi din conturile deschise la
bancă;
Chitanţa, se emite la fiecare încasare în lei, cu excepţia ridicărilor de numerar
pentru care se foloseşte cecul de numerar;
Foaia de vărsământ cu chitanţă, serveşte pentru depunerea sumelor în lei din
casierie la bancă;
Dispoziţia de plată încasare, utilizată fie pentru plăţi în lei din casierie, fie
pentru încasări în lei, când nu există alte documente justificative de plăţi şi
încasări. Când este utilizată ca dispoziţie de încasare, pentru sumele încasate,
casierul trebuie să emită chitanţă.
60
Unele plăţi se fac direct pe baza documentelor justificative întocmite anterior de
diferite compartimente ale unităţii (state de salarii, liste de avans chenzinal, ordin de
deplasare, fără să se mai întocmească alte documente de plată).
Reglementările în vigoare limitează plăţile către o altă întreprindere la un plafon zilnic
de maximum 50.000.000 lei, cu excepţia magazinelor de tip cash&carry la care plăţile se pot
realiza până la suma de 100.000.000 lei.
Contabilitatea sintetică a decontărilor în numerar realizează cu ajutorul conturilor
5311 „Casa în lei şi 5314 „Casa în valută. Aceste conturi sunt, după funcţia contabilă,
conturi de activ iar după conţinutul economic, conturi de active circulante băneşti.
În casieriile unităţilor se pot păstra şi alte valori şi anume: timbre poştale şi fiscale,
bilete de tratament şi odihnă, tichete de călătorie, bonuri de combustibil. Contabilitatea altor
valori se conduce cu ajutorul contului 532 „Alte valori”, care se dezvoltă pe următoarele
conturi operaţionale:
5321 „Timbre fiscale şi poştale”;
5322 „Bilete de tratament şi odihnă”;
5323 „Tichete şi bilete de călătorie”;
5328 „Alte valori”.
Toate conturile menţionate sunt conturi de activ, debitându-se cu intrările în unitate de
elemente aparţinând altor valori şi creditându-se cu ocazia ieşirii acestora din gestiune, soldul
acestor conturi reprezintă alte valori existente în unitate la data determinării lor.
Prin casieria unităţii se derulează şi operaţiile privind avansurile de trezorerie.
Acestea sunt sume puse la dispoziţia administratorilor sau a altor salariaţi în vederea efectuării
unor plăţi în numele acesteia. De regulă, justificarea avansului şi transformarea sa în
cheltuială efectivă are loc la încheierea mandatului, pe baza unui decont de cheltuieli.
Avansurile de trezorerie se pot acorda în lei sau în valută. Contabilitatea avansurilor de
trezorerie se realizează cu ajutorul contului de activ 542 „Avansuri de trezorerie”.
1.3.5. Contabilitatea acreditivelor şi viramentelor interne
Legat de decontările fără numerar este şi noţiunea de acreditiv. Acreditivul reprezintă
disponibilităţile băneşti ale unui agent economic virate într-un cont distinct la bancă din care
se plătesc obligaţiile faţă de furnizori pe măsura livrării bunurilor prin prezentarea
documentelor de livrare de către banca furnizorului băncii clientului. De aceea se mai
61
foloseşte şi denumirea de acreditiv documentar (plata se face contra documente).
Acreditivul este o modalitate de plată, de regulă impusă de furnizor, atunci când nu există
încredere între parteneri şi furnizorul vrea să-şi asigure încasarea contravalorii bunurilor pe
care le va livra clientului. De regulă această modalitate de plată este folosită în decontările
internaţionale.
Acreditivul poate fi alimentat şi din credite pe termen scurt, dacă cumpărătorul nu
dispune de lichidităţi proprii. Acreditivele pot fi deschise în lei sau valută.
Contabilitatea sintetică a acreditivelor se realizează cu ajutorul contului 541
„Acreditive”, care se detaliază pe două conturi sintetice de gradul II: 5411 „Acreditive în lei”
şi 5412 „Acreditive în valută”. Funcţionarea acestor conturi de activ este similară cu a
conturilor 5121 şi 5124 atunci când acestea se utilizează ca şi conturi de disponibilităţi.
De asemenea, există anumite operaţii care reprezintă transferuri de mijloace băneşti
dintr-un cont de trezorerie în altul şi anume:
între conturile bancare deschise la aceeaşi bancă sau la bănci diferite;
între conturile bancare şi casieria unităţii.
Deoarece aceeaşi operaţie se evidenţiază în mai multe registre (registru de casă, extras
de cont) există riscul unor înregistrări duble sau omiterea operaţiei respective. Pentru evitarea
acestor riscuri, se utilizează contul de tranzit 581 „Viramente interne”. Acest cont nu
trebuie să prezinte sold.
1.4. Contabilitatea pierderilor de valoare a activelor de trezorerie
Investiţiile financiare pe termen scurt sunt supuse deprecierii (reversibile), caz în care
se impune constituirea de ajustări pentru depreciere. Contabilitatea acestor ajustări se conduce
cu ajutorul conturilor din grupa 59 „Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de
trezorerie”, în cadrul căreia s-au nominalizat conturi operaţionale, de gradul I, care au funcţia
contabilă de pasiv, şi anume:
591 „Ajustări pentru pierderea de valoare a acţiunilor deţinute la entităţile afiliate”
595 „Ajustări pentru pierderea de valoare a obligaţiunilor emise şi răscumpărate”
596 „Ajustări pentru pierderea de valoare a obligaţiunilor”
598 „Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiţii pe termen scurt şi creanţe
asimilate”
62
PROBLEME REZOLVATE
1. La scadenţa împrumutului din emisiunea de obligaţiuni societatea răscumpără
propriile obligaţiuni, cu plata în numerar în vederea anulării lor. Preţul de răscumpărare
este de 10.000 lei (egal cu valoarea nominală totală a obligaţiunilor răscumpărate).
Răscumpărarea obligaţiunilor la scadenţă 505 = 5311 10.000
Anularea obligaţiunilor răscumpărate 161 = 505 10.000
2. Societatea A livrează societăţii B mărfuri în valoare de 10.000 lei şi TVA 19%.
Costul de achiziţie al mărfurilor vândute este de 6.000 lei. Decontarea facturii se face pe
baza unui cec emis de societatea B. Să se înregistreze operaţiile în contabilitatea celor doi
parteneri.
a) În contabilitatea societăţii A:
Livrarea mărfurilor 411 = %
707
4427
11.900
10.000
1.900
Descărcarea gestiunii 607 = 371 6.000
Primirea cecului şi depunerea lui la bancă 5112 = 411 11.900
Încasarea cecului 5121 = 5112 11.900
b) În contabilitatea societăţii B:
Primirea mărfurilor %
371
4426
= 401 11.900
10.000
1.900
Emiterea cecului 401 = 403 11.900
Plata prin bancă a cecului 403 = 5121 11.900
63
3. O societate comercială depune la bancă un efect comercial în vederea scontării.
Valoarea înscrisă pe efectul de comerţ este de 10.000 lei, iar taxa scontului percepută de
către bancă este de 5%. La scadenţă banca încasează contravaloarea efectului scontat.
Depunerea la bancă efectului comercial 5114 = 413 10.000
Încasarea efectului scontat 5121 = 5114 10.000
Achitarea taxei scontului (5%) 627 = 5121 500
Înregistrarea efectelor scontate neajunse la
scadenţă
D8037 10.000
Scoaterea din evidenţă la scadenţă a efectului de
comerţ ca urmare a încasării lui de către bancă
C8037 10.000
4. Se primeşte un credit bancar pe 3 luni în sumă de 90.000 lei, care trebuie
rambursat în 3 rate lunare egale începând cu sfârşitul primei luni. Dobânda este de 20% pe
an şi trebuie achitată lunar. Din cauza unor dificultăţi financiare, rata şi dobânda aferente
ultimei luni se achită în luna următoare.
Primirea creditului 5121 = 5191 90.000
Achitarea dobânzii şi rambursarea primei rate a
creditului în prima lună
%
666
5191
=
5121
31.500
1.500
30.000
Achitarea dobânzii şi rambursarea cele de a doua
rate a creditului în a doua lună
%
666
5191
=
5121
31.000
1.000
30.000
Dobânzi neachitate la scadenţă aferente ultimei
luni 666 = 5198 500
Înregistrarea creditului restant 5191 = 5192 30.000
Achitarea în luna următoare a dobânzii restante
şi rambursarea ratei restante
%
5198
5192
=
5121
30.500
500
30.000
5. Să se înregistreze în contabilitate următoarele operaţiuni:
64
5.1. Se achită în numerar cheltuielile privind transportul unor bunuri în valoare de 1.000 lei
şi TVA 19%.
5.2. Se încasează în numerar o imputaţie în valoare de 5.000 lei şi TVA 19%.
5.3. Se achiziţionează în numerar timbre poştale în valoare de 300 lei, care ulterior se
utilizează pentru trimiterea corespondenţei.
5.4. Se achiziţionează bonuri de combustibil în valoare de 1.000 lei şi TVA 19%, achitate în
numerar. Bonurile se utilizează pentru cumpărare de combustibil, care ulterior se dă în
consum.
5.5. Se achiziţionează bilete de tratament achitate în numerar în valoare de 2.000 lei, care
se repartizează unor salariaţi pentru a urma un tratament.
5.6. Se acordă un avans de trezorerie unui salariat în sumă de 2.500 lei, din care se achită
următoarele:
- materiale consumabile în sumă de 1.000 lei şi TVA 19%;
- cheltuieli cu cazarea: 500 lei şi TVA 19%;
- bilete CFR: 357 lei, inclusiv TVA 19%;
- cheltuieli cu diurna: 100 lei.
Avansul neutilizat se restituie casieriei.
5.1) Achitarea în numerar a cheltuielilor privind
transportul unor bunuri (în locul contului 624 pot
fi utilizate şi conturile de stocuri )
%
624
4426
=
5311
1.190
1.000
190
5.2) Încasarea în numerar a unei imputaţii 5311
=
%
7581
4427
5.950
5.000
950
5.3) Cumpărarea timbrelor poştale 5321 = 5311 300
Utilizarea timbrelor 626 = 5321 300
5.4) Achiziţionarea bonurilor de combustibil %
5328
4426
=
5311
1.190
1.000
190
Utilizarea bonurilor pentru cumpărare de
combustibil 3022 = 5328 1.000
Consumul combustibilului 6022 = 3022 1.000
5.5) Achiziţionarea biletelor de tratament 5322 = 5311 2.000
Utilizarea biletelor 6458 = 5322 2.000
65
5.6) Acordarea avansului 542 = 5311 2.500
Achitarea materialelor consumabile %
302
4426
=
542
1.190
1.000
190
Achitarea biletelor de transport (se poate
deduce TVA, TVA = 357 x 19 : 119)
%
625
4426
=
542
357
300
57
Achitarea cazării %
625
4426
=
542
595
500
95
Cheltuieli cu diurna 625 = 542 100
Restituirea avansului neutilizat 5311 = 542 258
6. O întreprindere deschide un acreditiv în sumă de 10.000 lei din care se fac plăţi către
furnizori în valoare de 9.500 lei. Acreditivul neutilizat se virează în contul curent.
Deschiderea acerditivului 581
5411
=
=
5121
581
10.000
10.000
Achitarea datoriei faţă de furnizor din acreditiv 401 = 5411 9.500
Retragerea acerditivului neutilizat 581
5121
=
=
5411
581
500
500
7. O întreprindere achiziţionează din import mărfuri în valoare de 10.000 USD la cursul
de 2,8 lei/USD. Taxa vamală de 10% şi TVA-ul se achită prin bancă, în lei. Pentru
achitarea datoriei se deschide un acreditiv în valoare de 12.000 USD la cursul de 2,9
lei/USD. La data plăţii furnizorului extern cursul valutar este de 2,85 lei/USD.
Acreditivul neutilizat se virează la sfârşitul lunii în contul de disponibilităţi în valută la
cursul de 3 lei/USD.
Importul de mărfuri 371 = 401 28.000
Achitarea taxei vamale de 10% şi a TVA-ului de
19%
%
371
4426
=
5121
8.652
2.800
5.852
66
Deschiderea acreditivului în devize 581
5412
=
=
5124
581
34.800
34.800
Plata furnizorului extern %
401
665
=
5412
28.500
28.000
500
Retragerea acreditivului neutilizat la cursul de 3
lei/USD (2.000 x 3)
581
5124
=
=
5412
581
6.000
6.000
Înregistrarea diferenţelor de curs valutar pentru
acreditivul în devize 665 = 5412 300
REZUMAT
În cadrul acestui modul am abordat problematica investiţiilor financiare pe termen
scurt şi a valorilor de încasat. Structura investiţiilor financiare pe termen scurt, şi anume:
acţiuni proprii emise şi răscumpărate în vederea anulării sau revânzării lor ulterioare; acţiuni
emise de alte unităţi, achiziţionate în scopuri speculative; obligaţiuni emise de alte societăţi,
achiziţionate în vederea obţinerii unor câştiguri pe termen scurt; obligaţiuni proprii emise şi
răscumpărate, de regulă în vederea anulării, alte titluri de plasament. În ceea ce priveşte
valorile de încasat, componenţa acestora este: cecuri de încasat, efecte de încasat, efecte
remise spre scontare.
Pentru fiecare din elementele de trezorerie de mai sus am prezentat conturile asociate
în vederea reflectării lor în contabilitate; totodată am rezolvat câteva studii de caz pentru a
ilustra modul de funcţionare a conturilor asociate acestor elemente patrimoniale.
Pentru o bună înţelegere a materialului legat de decontări am structurat această
problemă astfel: contabilitatea decontărilor în numerar şi contabilitatea decontărilor fără
numerar.
Decontările în numerar se conduc cu ajutorul contului 5311 „Casa în lei” iar a celor în
valută cu contul 5314 „Casa în valută”. În casieriile unităţilor se pot păstra şi alte valori şi
anume: timbre poştale şi fiscale, bilete de tratament şi odihnă, tichete de călătorie, bonuri de
combustibil. Contabilitatea altor valori se conduce cu ajutorul contului 532 „Alte valori”. Am
prezentat, de asemenea, şi operaţiile derulate prin casieria unităţii, prin intermediul
avansurilor de trezorerie, reflectate cu ajutorul contului 542 „Avansuri de trezorerie”.
67
Decontările fără numerar se fac prin virarea unor sume în lei sau în valută din contul
debitorului în contul creditorului. Decontările fără numerar utilizează instrumente şi mijloace
de plată emise pe suport de hârtie, magnetic sau electronic. Pentru reflectarea încasărilor şi
plăţilor fără numerar se folosesc diverse conturi, şi anume: 5121 „Conturi la bănci în lei” şi
5124 „Conturi la bănci în valută”, pentru a înregistra disponibilităţile în lei sau valută de care
dispune o întreprindere. Aceste conturi sunt, după funcţia contabilă, conturi de activ. În cazul
în care societatea obţine o linie de creditare, putând face plăţi peste disponibilul existent,
conturile mai sus menţionate pot avea şi sold creditor, comportându-se astfel ca şi conturi de
pasiv; acest lucru se menţine până în momentul în care, pe baza alimentărilor conturilor
bancare, se rambursează suma folosită din linia de credit aprobată, după care conturile
funcţionează iarăşi ca şi conturi de disponibilităţi. Pentru reflectarea creditelor bancare pe
termen scurt, obţinute printr-un cont distinct, se foloseşte contul 519 „Credite bancare pe
termen scurt”. Am analizat de asemenea şi acreditivele deschise la dispoziţia furnizorilor de
bunuri.
INTREBĂRI DE CONTROL
1. Care sunt raţiunile pentru care o întreprindere îşi răscumpără de pe piaţă propriile acţiuni?
2. Care sunt avantajele şi dezavantajele acreditivului ca modalitate de decontare?
3. Ce se înţelege prin efecte remise spre scontare?
PROBLEME PROPUSE
1. Se primeşte la începutul lunii februarie un credit bancar pe două luni în valoare de
1.000 USD la cursul de 2,4 lei/USD. Dobânda de 1% pe lună se achită în valută la sfârşitul
fiecărei luni, când se restituie şi cele două rate egale. La sfârşitul lunii februarie cursul
dolarului este de 2,3 lei/USD, iar la sfârşitul lunii martie cursul este de 2,5 lei/USD.
68
2. O întreprindere deschide un acreditiv în sumă de 8.000 lei, din care se fac plăţi către
furnizori în valoare de 7.500 lei. Acreditivul neutilizat se virează în contul de disponibil.
3. Se exportă mărfuri în valoare de 10.000 USD la cursul de 2,4 lei/USD. Decontarea
se face ulterior la cursul de 2,3 lei/USD. Costul de achiziţie al mărfurilor vândute este de
18.000 lei. La sfârşitul anului disponibilităţile în devize sunt de 10.000 USD provenind din
încasarea mărfurilor exportate, iar cursul valutar este de 2,5 lei/USD.
4. Se achiziţionează 100 de acţiuni cu preţul unitar de 20 lei. Plata acestora se face
ulterior cu ordin de plată. La sfârşitul anului N cursul unitar al acţiunilor era de 18 lei. În
perioada următoare se vând în numerar 20 de acţiuni cu preţul unitar de 19 lei. La sfârşitul
anului N + 1 cursul unei acţiuni a scăzut la 17 lei.
5. Se achiziţionează 100 de acţiuni la preţul unitar de 20 lei, cu plata în numerar. La
sfârşitul anului cursul acţiunilor era de 19 lei. În perioada următoare se vând, cu încasare
ulterioară, 50 din acţiunile cumpărate în anul precedent la preţul uniatr de 21,5 lei. De
asemenea se mai cumpără 60 de acţiuni la preţul unitar de 21 lei. La sfârşitul anului următor
cursul unitar al acţiunilor era de 20 lei.
6. Societatea A livrează produse finite societăţii B (pentru aceasta produsele finite sunt
materii prime) în valoare de 8.000 lei şi TVA 19%. Furnizorul acceptă ca decontarea să se
facă pe baza unui efect de comerţ (bilet la ordin). După primirea efectului comercial,
furnizorul îl depune la bancă spre încasare la scadenţă. Preţul de înregistrare al produselor
finite livrate este de 5.000 lei. Să se înregistreze operaţiile în contabilitatea celor două
societăţi.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
69
TESTE DE AUTOEVALUARE
1. Alegeţi formula contabilă corectă, în situaţia achitării unei datorii faţă de furnizorul de energie
electrică, în valoare de 450 lei:
a) 401 = 5121 450;
b) 401 = 519 450;
c) 404 = 5121 450;
d) 519 = 4111 450;
e) 401 = 408 450.
2. Alegeţi formula contabilă corectă, în situaţia achitării avansului chenzinal în valoare de 26.000 lei:
a) 5311 = 425 26.000;
b) 421 = 5311 26.000;
c) 421 = 425 26.000;
d) 425 = 5311 26.000;
e) 425 = 421 26.000.
3. Ce explicaţie puteţi ataşa următoarei formule contabile: 2131 = 5121
a) achitarea contravalorii echipamentului tehnologic furnizorului;
b) plata taxei pe valoarea adăugată aferentă importului de echipament;
c) se înregistrează taxa vamală datorată;
d) se achită furnizorului de echipamente tehnologice;
e) nu are nici o semnificaţie.
4. Diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate în urma evaluării datoriilor în valută, reprezentând
vărsăminte de efectuat pentru investiţiile pe termen scurt, la cursul de închidere a exerciţiului
financiar:
a) 665 = 509;
b) 509 = 512/531;
c) 765 = 509;
d) 509 = 501;
e) 509 = 505/506.
5. Sumele achitate reprezentând cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile, redevenţele, locaţiile de
gestiune, primele de asigurare, studiile şi cercetările, comisioanele şi onorariile, protocol, depla-
70
sări, detaşări, transferuri, taxe poştale şi taxe de telecomunicaţii, precum şi sume achitate pentru
alte servicii executate de terţi se înregistrează:
a) % = 512
611 la 614
622 la 626, 628;
b) 401 = 512;
c) 667 = 512;
d) 512/531 = 411;
e) 621 = 512.
6. Sumele plătite terţilor sau virate prin acreditivele deschise în bănci, ca urmare a încetării valabilităţii
acreditivului, se înregistrează în contabilitatea agentului economic astfel:
a) 581 = 541;
b) 541 = %
401, 512;
c) 401 = 541;
d) 665 = 541;
e) 541 = %
401, 404, 581.
7. Evidenţa viramentelor de disponibilităţi între conturile de trezorerie ale entităţii se înregistrează prin
articolul contabil:
a) 581 = %
512, 531, 541;
b) 581 = 401;
c) 581 = 371;
d) % = 581;
371
4426
e) 401 = 581.
8. O societate producătoare de utilaje incaseaza de la clienti un avans de 5 000 lei pentru un
utilaj. Formula contabila privind incasarea avansului este:
a) 5121 = 401 5.000
b) 5121 = 419 5.000
c) 5121 = 409 5.000
d) 5121 = 411 5.000
71
e) 419 =5121 5.000
9. Care este semnificaţia următoarei formulei contabile:
5121 = 2676 5.000
a) încasarea contravalorii imobilizarilor financiare cedate;
b) scăderea din evidenţa a imobilizarilor financiare cedate;
c) achitarea de garanţii şi cauţiuni către terţi, din contul bancar;
d) achitarea de garanţii şi cauţiuni către terţi, din contul bancar;
e) plata unor imobilizări financiare
10. Care este înregistrarea corectă a încasării unei creanţe a clienţilor în valoare de 30.000, prin casierie
a) 411 = 5121;
b) 5121 = 5311;
c) 5311 = 411:
d) 411 = 5311:
e) 5121 = 404.
11. Care este înregistrarea corectă a plăţii unei datorii de 10.000 lei către Electrica S.A. dintr-un credit bancar
pe termen scurt.
a) 5121 = 5191;
b) 5191 = 5121;
c) 5121 = 401;
d) 5121 = 5191
e) 5311 = 5121.
12. Care este înregistrarea corectă a plăţii dividendelor către acţionari în valoare de 15.000 din contul bancar
a) 4111 = 5121;
b) 5121 = 401;
c) 212 = 5311;
d) 457 = 5121;
e) 456 = 5311.
13. Plata T.V.A. – ului deductibil şi a comisioanelor vamale se înregistrează prin formula :
a) 2123 = 5121
b) 5121 = 404
c) % = 5121
4426
72
446
d) 446 = 302
e) 445 = 5121.
14. Se cumpără cu plata în numerar următoarele : seminţe şi materiale de plantat în valoare de 250 lei şi
combustibil în valoare de 50 lei. Înregistrarea corectă în contabilitate este :
a) 3015 = 5121
b) 3012 = 5121
c) 5311 = 3012
d) 5311 = %
3015
3012
e) % = 5311
3015
3012
RASPUNSURI:
1.a 2.d 3.a 4.a 5.a 6.e 7.a 8.b 9.d 10.a 11.c 12.d 13.c
14.d
73
MODULUL 3
CONTABILITATEA
CHELTUIELILOR ŞI VENITURILOR
74
Unitatea de învăţare 5
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească şi să explice noţiunile legate de cheltuielile unei entităţi economice;
O2: să prezinte conţinutul cheltuielilor din punctul de vedere al contabilităţii
O3: să contabilizeze operaţiile legate de cheltuielile unei entităţi.
75
NOŢIUNI TEORETICE
1.1. Contabilitatea cheltuielilor
Realizarea obiectului de activitatea al oricărei întreprindere, în esenţă generator de
venituri, reclamă importante eforturi materiale, de muncă şi băneşti concretizate, de regulă, în
cheltuieli.
Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor, ori creşteri ale
datoriilor care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate
din distribuirea acestora către acţionari.
În general cheltuielile reprezintă expresia valorică a operaţiilor economice referitoare
la cumpărarea şi utilizarea bunurilor economice. Structura analitică a cheltuielilor este
deosebit de diversificată, dar pot fi identificate cel puţin patru modalităţi principale de
formare (apariţie) a acestora:
a) Consumul de bunuri stocabile în activitatea curentă de exploatare, cum ar fi de exemplu
consumul de materii prime, consumul de materiale auxiliare etc..
b) Angajarea unei cheltuieli care intervine în momentul cumpărării de elemente
nestocabile, lucrări, utilităţi şi servicii destinate producţiei, cu ocazia naşterii datoriei
faţă de furnizori.
c) Plata unei sume de bani destinată satisfacerii unei nevoi curente a întreprinderii, pentru
care anterior plăţii nu a fost înregistrat angajamentul (obligaţia) de plată.
d) Încorporarea (includerea) în cheltuielile curente ale exerciţiului financiar expirabil a
unor sume reprezentând deprecieri economice ireversibile (amortizările imobilizărilor),
deprecierile economice probabil reversibile (provizioanele pentru deprecierea activelor)
sau rezerve pentru acoperirea riscurilor, pierderilor şi/sau cheltuielilor estimate viitoare
(provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli).
Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe feluri de cheltuieli, după natura lor astfel:
a) Cheltuieli de exploatare care cuprind:
Cheltuieli cu materiile prime, materialele consumabile şi materialele de natura
obiectelor de inventar; costul de achiziţie al materialelor nestocate, trecute direct
76
asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei şi apei consumate; valoarea animalelor
şi păsărilor vândute vii sau sacrificate, costul mărfurilor şi al ambalajelor vândute.
Cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi: cheltuieli de întreţinere şi
reparaţii, cheltuieli cu redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile, cheltuieli cu
primele de asigurare, cheltuieli cu studiile şi cercetările; cheltuieli cu alte servicii
executate de terţi (colaboratori): comisioane şi onorarii, cheltuieli de protocol,
reclamă şi publicitate, cheltuieli cu transportul de bunuri şi persoane, cheltuieli cu
deplasări detaşări şi transferuri, cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii,
cheltuieli cu serviciile bancare şi altele.
Cheltuieli cu personalul: cheltuieli cu salariile, cheltuieli cu asigurările şi protecţia
socială precum şi alte cheltuieli cu personalul suportate de persoana juridică.
Alte cheltuieli de exploatare: pierderi din creanţe şi debitori diverşi, cheltuieli cu
despăgubirile, amenzile şi penalităţile suportate de persoana juridică, donaţii şi alte
cheltuieli similare precum şi cheltuielile privind activele cedate şi alte operaţii de
capital etc..
b) Cheltuieli financiare care cuprind:
cheltuieli reprezentând pierderi din creanţe legate de participaţii;
cheltuieli privind investiţiile financiare cedate;
cheltuieli cu diferenţele de curs valutar nefavorabile;
cheltuieli cu dobânzile privind exerciţiul financiar în curs;
cheltuieli cu sconturile acordate clienţilor;
cheltuieli reprezentând pierderi din creanţe de natură financiară şi altele.
c) Cheltuieli extraordinare care sunt reprezentate de pierderile din calamităţi şi alte
evenimente extraordinare.
d) Cheltuielile cu amortizările, provizioanele şi ajustările pentru depreciere sau
pierdere de valoare care se referă la cheltuielile de exploatare cu amortizările,
cheltuielile de exploatare cu provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli, respectiv
cheltuielile de exploatare şi financiare cu provizioanele pentru deprecieri şi cheltuielile
financiare referitoare la amortizarea primelor privind rambursarea obligaţiunilor.
Contabilitatea cheltuielilor se realizează în cadrul unei contabilităţi de angajamente,
înregistrându-se cheltuialile în momentul consumului sau al ieşirii din patrimoniu, indiferent
de momentul plăţii. În cazul în care organizarea contabilităţii sintetice a stocurilor se face prin
metoda inventarului intermitent, cheltuielile sunt recunoscute în contabilitate în momentul
77
achiziţiei bunurilor şi nu în momentul consumului, urmând ca la sfârşitul lunii să se rectifice
mărimea cheltuielilor înregistrate în funcţie de mărimea stocurilor constatată la inventariere.
Contabilitatea cheltuielilor se conduce cu clasa a 6 – a de conturi „Conturi de
cheltuieli”, în cadrul căreia sau nominalizat următoarele grupe de conturi:
60 „Cheltuieli privind stocurile”;
61 „Cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi”;
62 „Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi”;
63 „Cheltuieli cu impozitele, taxele şi vărsămintele asimilate”;
64 „Cheltuieli cu personalul”;
65 „Alte cheltuieli de exploatare”;
66 „Cheltuieli financiare”;
67 „Cheltuieli extraordinare”;
68 „Cheltuieli cu amortizările şi provizioanele şi ajustările pentru depreciere
sau pierdere de valoare”;
69 „Cheltuieli cu impozitul pe profit şi alte impozite”.
Toate conturile operaţionale de cheltuieli din clasa a 6 – a, din cadrul grupelor
menţionate, debitându-se cu cheltuielile ocazionate şi se creditează, de regulă, la sfârşitul
perioadei, prin încorporarea lor în rezultat. Conturile de cheltuieli nu prezintă sold la sfârşitul
unei perioade de gestiune.
PROBLEME REZOLVATE
1. Se înregistrează în contabilitate următoarele operaţii:
- Prime de asigurare achitate în numerar: 2.000 lei;
- Cheltuieli de protocol achitate în numerar: 150 lei şi TVA 19%;
- Valoarea facturii telefonice: 1.400 lei şi TVA 19%;
- Comisioane bancare plătite: 200 lei;
- Impozit pe clădiri datorat: 600 lei;
- Cheltuieli cu dobânzile achitate prin bancă: 900 lei;
- Închiderea conturilor de cheltuieli la sfârşitul lunii.
Prime de asigurare achitate în numerar 613 = 5311 2.000
78
Înregistrarea cheltuielilor de protocol
Plata în numerar
%
623
4426
401
=
=
401
5311
178
150
28
178
Factura telefonică %
626
4426
= 401 1.666
1.400
266
Comisioane bancare 627 = 5121 200
Impozit pe clădiri datorat 635 = 446 600
Cheltuieli cu dobânzile achitate prin bancă 666 = 5121 900
Închiderea conturilor de cheltuieli la sfârşitul
perioadei (în practică se închid,de regulă, lunar
chiar dacă reglementările în vigoare permit
închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri
anual sau semestrial)
121 = %
613
623
626
627
635
666
5.250
2.000
150
1.400
200
600
900
2. Se achiziţionează materii prime în valoare de 1.000 lei şi TVA 19%. Evidenţa
materiilor prime se ţine la cost efectiv. Se dau în consum materii prime în valoare de 600 lei.
La sfârşitul lunii valoarea materiilor prime existente în stoc este de 400 lei. La sfârşitul lunii
se închid conturile de cheltuieli.
Să se înregistreze în contabilitate aceste operaţii în următoarele situaţii: a) unitatea
aplică metoda inventarului permanent; b) unitatea aplică metoda inventarului intermitent.
7.4. unitatea aplică metoda inventarului permanent
Achiziţionarea de materii prime %
301
4426
= 401 1.190
1.000
190
Consumul de materii prime 601 = 301 600
Închiderea contului de cheltuieli 121 = 601 600
b) unitatea aplică metoda inventarului intermitent
79
Achiziţionarea de materii prime %
601
4426
= 401 1.190
1.000
190
Consumul de materii prime - - -
Înregistrarea stocului de materii prime stabilit la
inventarierea de la sfârşitul lunii
301 = 601 400
Închiderea contului de cheltuieli 121 = 601 600
Notă: La începutul lunii următoare, stocul de materii prime de la sfârşitul lunii precedente se trece din
nou asupra cheltuielilor printr-o formulă contabilă inversă.
REZUMAT
Desfăşurarea normală a activităţii oricărui agent economic presupune consum de
resurse, cunoscute sub denumirea generică de cheltuieli.
Conform reglementărilor contabile în vigoare, cheltuielile constituie diminuări ale
beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri sau
scăderi ale valorii activelor, ori creşteri ale datoriilor care se concretizează în reduceri ale
capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acţionari.
Recunoaşterea cheltuielilor în situaţiile financiare are loc atunci când a avut loc o
reducere a beneficiilor economice viitoare aferente diminuării unui activ sau creşterii unei
datorii, modificare care poate fi evaluată în mod credibil. Deci, recunoaşterea cheltuielilor
are loc simultan cu recunoaşterea creşterii datoriilor sau reducerii activelor.
Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe feluri de cheltuieli, după natura lor economică,
putându-se deosebi:
1. cheltuieli de exploatare;
2. cheltuieli financiare;
3. cheltuieli extraordinare:
4. cheltuieli cu amortizările, provizioanele şi ajustările pentru
depreciere sau pierdere de valoare, impozitul pe profit/venit şi alte
impozite şi taxe
80
Contabilitatea cheltuielilor se conduce cu clasa a 6 – a de conturi „Conturi de
cheltuieli”.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
81
Unitatea de învăţare 6
CONTABILITATEA VENITURILOR
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească şi să explice noţiunile legate de veniturile unei entităţi economice;
O2: să prezinte conţinutul veniturilor din punctul de vedere al contabilităţii
O3: să contabilizeze operaţiile legate de veniturile unei entităţi.
82
NOŢIUNI TEORETICE
1.1. Contabilitatea veniturilor
Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
perioadei contabile sub formă de intrări sau creşteri ale activelor, ori descreşteri ale datoriilor,
care se concretizează în creşteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din
contribuţii ale acţionarilor.
În general veniturile reprezintă expresia valorică a producţiei stocate şi/sau livrate.
Similar cheltuielilor, veniturile au o mare diversitate, dar, totuşi, pot fi identificate cel puţin
patru modalităţi principale de formare (apariţie) a lor:
a) Obţinerea producţiei fabricate în cadrul obiectului principal de activitate al unei
întreprinderi productive. În acest moment al ciclului economic, evaluarea producţiei
obţinute se face la costuri efective de producţie.
b) Livrarea (facturarea) producţiei fabricate, care constituie momentul transferului
dreptului de proprietate de la producător (vânzător) către client (cumpărător). În acest
moment al ciclului economic, evaluarea producţiei vândute se face la preţuri de vânzare,
inclusiv TVA – acolo unde este cazul. Veniturile din vânzare se constituie pentru
producător (vânzător) la nivelul preţului negociat de vânzare fără eventuala Taxă pe
Valoarea Adăugată.
c) Încasarea unor sume de bani, ca urmare a facturării de produse, lucrări, prestaţii şi
servicii care fac obiectul curent de activitate al întreprinderii, dar pentru care nu s-au
înregistrat anterior creanţe faţă de clienţi (cumpărători).
d) Încorporarea (includerea) în veniturile curente ale exerciţiului financiar expirabil a unor
sume reprezentând venituri care au fost estimate ca probabile în exerciţiile financiare
anterioare, dar care au devenit certe în exerciţiu financiar expirabil. Este vorba de
venituri constatate în avans scadente şi/sau de venituri din anularea provizioanelor
pentru deprecieri, riscuri şi cheltuieli, rămase fără obiect.
Contabilitatea veniturilor se ţine pe categorii de venituri, după natura lor, astfel:
a) Venituri din exploatare, care cuprind:
venituri din vânzarea produselor, mărfurilor, lucrărilor executate şi serviciilor prestate;
venituri din variaţia stocurilor, reprezentând variaţia în plus (creştere) sau în minus
(reducere) dintre valoarea la cost de producţie efectiv a stocurilor de produse şi
83
producţie în curs de la sfârşitul perioadei şi valoarea stocurilor iniţiale ale produselor şi
producţiei în curs, neluând în calcul provizioanele pentru depreciere constituite.
Variaţia stocurilor de produse finite şi în curs de execuţie pe parcursul perioadei
reprezintă o corecţie a cheltuielilor de producţie pentru a reflecta faptul că fie producţia
a mărit nivelul stocurilor, fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.
Veniturile din producţia stocată se înscriu, alături de celelalte venituri, în contul de
profit şi pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor):
venituri din producţia de imobilizări, reprezentând costul lucrărilor şi cheltuielile
efectuate de unitate pentru ea însăşi, care se înregistrează ca active imobilizate corporale
şi necorporale;
venituri din subvenţii de exploatare, reprezentând subvenţiile pentru acoperirea
diferenţelor de preţ şi pentru acoperirea pierderilor, precum şi alte subvenţii (finanţarea
activităţii de cercetare şi alte finanţări) de care beneficiază unitatea;
alte venituri din exploatarea curentă, cuprinzând veniturile din creanţe recuperate şi alte
venituri din exploatare.
b) Venituri financiare, care cuprind:
venituri din imobilizări financiare;
venituri din investiţii financiare pe termen scurt;
venituri din creanţe imobilizate;
venituri din investiţii financiare cedate;
venituri din diferenţe de curs valutar;
venituri din dobânzi;
venituri din sconturi obţinute; şi
alte venituri financiare.
Sumele colectate de persoana juridică în numele unor terţe părţi, inclusiv în cazul
contractelor de mandat sau comision, nu reprezintă venit din activitatea curentă, în această
situaţie, veniturile din activitatea curentă sunt reprezentate de comisioanele cuvenite.
Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacţie este determinată, de obicei, printr-un
acord între vânzătorul şi cumpărătorul/utilizatorul activului, ţinând cont de suma oricăror
reduceri comerciale.
c) Venituri extraordinare (de exemplu, daunele pretinse de deţinătorii de poliţe în urma
producerii unor calamităţi).
84
d) Venituri din provizioane şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare
anulate.
Contabilitatea veniturilor se ţine pe categorii de venituri, după natura lor, cu ajutorul
clasei a 7 – a de conturi, „Conturi de venitrui” folosindu-se următoarele grupe de conturi:
70 „Cifra de afaceri”;
71 „Variaţia stocurilor”;
72 „Venituri din producţia de imobilizări”;
74 „Venituri din subvenţii de exploatare”;
75 „Alte venituri din exploatare”;
76 „Venituri financiare”;
77 „Venituri extraordinare”, şi
78 „Venituri din provizioane şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de
valoare”
Conturile sintetice care sunt operaţionale, din grupele respective, se creditează cu
veniturile obţinute şi se debitează, de regulă, la sfârşitul lunii prin închiderea conturilor de
venituri în contul de rezultat.
PROBLEME REZOLVATE
La începutul lunii stocul de produse finite este de 5.000 lei. În cursul lunii se obţin
produse finite evaluate la cost efectiv de 10.000 lei. Se vând, apoi, produse finite la preţul de
vânzare de 20.000 lei şi TVA 19%, cu încasare ulterioară prin bancă. Să se înregistreze în
contabilitate operaţiile de mai sus şi să se închidă conturile de venituri în următoarele
situaţii:
a) preţul de înregistrare al produselor vândute este de 8.000 lei;
b) preţul de înregistrare al produselor vândute este de 13.000 lei.
Obţinerea produselor finite 345 = 711 10.000
Vânzarea produselor finite 411 = %
701
4427
23.800
20.000
3.800
85
Descărcarea gestiunii de produsele vândute
a) Cazul I
b) Cazul II
711
711
=
=
345
345
8.000
13.000
Închiderea conturilor de venituri
a) Cazul I
b) Cazul II
%
701
711
%
701
711
=
=
121
121
22.000
20.000
2.000
17.000
20.000
3.000
Să se înregistreze următoarele operaţii atât în contabilitatea furnizorului, cât şi în cea a
clientului:
- Facturarea unor lucrări de reparaţii: 1.000 lei şi TVA 19%;
- Facturarea unui proiect de cercetare: 600 lei şi TVA 19%;
- Redevenţe privind chiria: 600 lei şi TVA 19%;
- Facturarea unui comision de intermediere: 200 lei şi TVA 19%;
- Valoarea facturii privind un transport de bunuri: 300 lei şi TVA 19%;
- Valoarea facturii privind cazarea unui delegat: 400 lei şi TVA 19%;
- Sconturi acordate de către furnizor: 250 lei;
- Donaţie în numerar: 700 lei;
- Despăgubiri decontate prin bancă: 100 lei.
a) În contabilitatea furnizorului:
Facturarea unor lucrări de reparaţii 4111 = %
704
4427
1.190
1.000
190
Facturarea unui proiect de cercetare 4111 = %
705
4427
714
600
114
Redevenţe privind chiria 4111 = %
706
714
600
86
4427 114
Facturarea unui comision de intermediere 4111 = %
704
4427
238
200
38
Facturarea unui transport de bunuri 4111 = %
704
4427
357
300
57
Factura privind cazarea unui delegat 4111 = %
704
4427
476
400
76
Sconturi acordate 667 = 4111 250
Donaţie în numerar 6582 = 5311 700
Despăgubiri acordate prin bancă 6581 = 5121 100
b) În contabilitatea clientului:
Facturarea unor lucrări de reparaţii %
611
4426
= 401 1.190
1.000
190
Facturarea unui proiect de cercetare %
614
4426
= 401 714
600
114
Redevenţe privind chiria %
612
4426
= 401
714
60
114
Facturarea unui comision de intermediere %
622
4426
= 401 238
200
38
Facturarea unui transport de bunuri %
624
4426
= 401 357
300
57
Factura privind cazarea unui delegat %
625
= 401 476
400
87
4426 76
Sconturi primite de la furnizori 401 = 767 250
Donaţie în numerar 5311 = 7582 700
Despăgubiri primite prin bancă 5121 = 7581 100
REZUMAT
Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
perioadei contabile sub formă de intrări sau creşteri ale activelor, ori descreşteri ale datoriilor,
care se concretizează în creşteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din
contribuţii ale acţionarilor.
Din definiţia veniturilor rezultă că ele includ atât veniturile din activităţile curente, cât
şi câştigurile din orice alte surse.
Veniturile unei activităţi economice apar sub diverse denumiri, cum ar fi cele din
vânzarea produselor finite, din vânzarea mărfurilor, ori din dividende sau chirii, pe când
câştigurile reprezintă creşteri ale beneficiilor economice şi deci, nu diferă ca natură de
venituri. Ele pot apărea în urma ieşirii activelor imobilizate, ori celor rezultate din reevaluarea
titlurilor de plasament.
Recunoaşterea veniturilor, în contul de profit şi pierdere are loc atunci când a avut loc
o creştere a beneficiilor economice viitoare aferente creşterii unui activ sau diminuării unei
datorii, modificare care poate fi evaluată în mod credibil.
Deci, recunoaşterea veniturilor se realizează simultan cu recunoaşterea creşterii
activelor sau a reducerii datoriilor.
Corespunzător cheltuielilor, veniturile prezintă aceeaşi structură.
O categorie aparte din cadrul conturilor de venituri o reprezintă contul 711 “Variaţia
stocurilor”, în legătură cu care am luat un exemplu ilustrând cele două ipostaze în care se
poate afla soldul lui înainte de închidere.
88
INTREBĂRI DE CONTROL
1. Putem spune, ţinând cont de definiţia cheltuielilor şi veniturilor, că acestea reprezintă
pentru întreprindere o sărăcire, respectiv o îmbogăţire?
2. Există vreo diferenţă între cheltuială şi pierdere? Dar între venit şi câştig? Explicaţi!
3. Care este rolul contului 711”Variaţia stocurilor” în contabilitatea românească? Cum vedeţi
viitorul acestui cont?
4. În care din următoarele conturi consideraţi că trebuie să se înregistreze diferenţele de preţ
favorabile aferente acţiunilor proprii răscumpărate de pe piaţă şi anulate, în vederea
diminuării capitalului social: contul 1068 “Alte rezerve”, contul 6583 „Cheltuieli privind
activele cedate şi alte operaţii de capital”, contul 668 „Alte financiare”? Argumentaţi!
5. De ce în contul 6641 “Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate” apare cuvântul
cheltuieli iar în contul 6642 “Pierderi privind investiţiile financiare pe termen scurt cedate”
apare cuvântul pierderi?
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
4. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
5. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
6. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
89
Unitatea de învăţare 7
CALCULUL ŞI ÎNREGISTRAREA REZULTATULUI
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească şi să explice noţiunile legate de rezultatul exerciţiului;
O2: să prezinte tipurile de rezultate ale exerciţiului
O3: să contabilizeze operaţiile legate de închiderea rezultatului exerciţiului
90
NOŢIUNI TEORETICE
2.1.5. Rezultatul exerciţiului
Rezultatul activităţii (profit sau pierdere) se stabileşte cumulat de la începutul
exerciţiului financiar, ca diferenţă între veniturile totale şi cheltuielile totale ale entităţii.
Rezultatul fiscal (profitul impozabil) = Rezultatul contabil PLUS Cheltuieli
nedeductibile - Deduceri fiscale
Operaţii specifice
Închiderea conturilor de
cheltuieli
121 = 6xx
Profit sau pierdere Cheltuieli
Închiderea conturilor de
venituri
7XX = 121
Venituri Profit sau pierdere
Repartizarea profitului 121 = 129
Profit sau pierdere Repartizarea profitului
Reportarea profitului 121 = 117
Profit sau pierdere Rezultat reportat
Reportarea pierderii 117 = 121
Rezultat reportat Profit sau pierdere
2.1.6 Repartizarea profitului
Repartizarea profitului trebuie înregistrată în contabilitate pe destinaţii, după
aprobarea situaţiilor financiare anuale. Destinaţiile pe care se poate repartiza profitul net
contabil sunt: rezerve legale, acoperirea pierderilor contabile din anii precedenţi, rezerve
statutare, surse proprii de finanţare, participarea salariaţilor la profit, dividende, cpaital social.
Profitul rămas după repartizarea rezervelor se preia la începutul exerciţiului financiar
următor în contul 117 „Rezultatul reportat” de unde urmează să se repartizeze pe alte
destinaţii (dividende, rezerve etc) care se hotărăsc de catre Adunarea generala a asociaţilor
sau acţionarilor.
Rezultatul reportat reprezintă profitul nerepartizat sau pierderea reportată
(neacoperită) din exerciţiile precedente. Profitul reportat se va repartiza pe destinaţii în
91
exerciţiile financiare ulterioare, iar pierderea reportata se va acoperi din profiturile
exercitţiilor financiare ulterioare, din rezerve sau din capitalul social. Dacă o entitate
înregistrează profit în exerciţiul curent şi corectează erori care se referă la exerciţii financiare
anterioare, şi care generează pierderi contabile reportate, acestea trebuie să fie acoperite
înaintea de orice repartizare a profitului.
În bilanţul exerciţiului financiar, conturile 121 şi 129 prezintă solduri, închiderea lor
urmând să se facă începutul exerciţiului financiar următor celui pentru care se întocmesc
situaţiile financiare anuale.
Operaţii specifice
Repartizarea profitului 129 = %
Repartizarea profitului
1171
Rezultatul reportat
1061
Rezerve legale
1063
Rezerve statutare sau
contractuale
1068
Alte rezerve
457
Dividende de plată
REZUMAT
Rezultatul activităţii (profit sau pierdere) se stabileşte cumulat de la începutul exerciţiului
financiar, ca diferenţă între veniturile totale şi cheltuielile totale ale entităţii. Repartizarea profitului
trebuie înregistrată în contabilitate pe destinaţii (rezerve legale, acoperirea pierderilor contabile din
anii precedenţi, rezerve statutare, surse proprii de finanţare, participarea salariaţilor la profit,
dividende, cpaital social.), după aprobarea situaţiilor financiare anuale.
Rezultatul reportat reprezintă profitul nerepartizat sau pierderea reportată (neacoperită) din
exerciţiile precedente. Profitul reportat se va repartiza pe destinaţii în exerciţiile financiare ulterioare,
92
iar pierderea reportata se va acoperi din profiturile exercitţiilor financiare ulterioare, din rezerve sau
din capitalul social.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
93
TESTE DE AUTOEVALUARE
1. Formula contabilă 607 = 371 poate reprezenta:
a) mărfuri scăzute din gestiune;
b) mărfuri cumpărate de la un agent economic neplătitor de TVA;
c) mărfuri restituite furnizorului;
d) mărfuri achiziţionate de la furnizori;
e) nu are nici o semnificaţie.
2. Alegeţi formula contabilă, în situaţia vânzării unor produse finite având în vedere următoarele:
preţul de vânzare – 4.000 lei, iar TVA – 19%
a) 4111 = % 4.760
701 4.000
4426 760;
b) 4111 = % 4.760
702 4.000
4427 760;
c) % = 701 4.760
4111 4.000
4427 760;
d) 461 = % 4.760
701 4.000
4427 760;
e) % = 701 4.760
4111 4.000
4427 760.
3. La sfârşitul lunii avem următoarele date:
ct. 601.............. R.D.................... 3.469 lei
ct. 607.............. R.D..................... 2.531 lei
ct. 711 ............. R.C..................... 2.000 lei
Cum se înregistrează închiderea conturilor de cheltuieli?
a) 711 = 121 2.000;
b) 121 = % 6.000
601 3.469
94
607 2.531;
c) 121 = 711 2.000;
d) % = 121 8.000
601 3.469
607 2.531
711 2.000;
e) % = 121 8.000
601 3.469
607 2.531.
4. La sfârşitul lunii avem următoarele date:
ct. 701...............R.C.................... 3.000 lei
ct. 707.............. R.C.....................2.500 lei
ct. 711 ............. R.C.....................2.000 lei
Cum se înregistrează închiderea conturilor de venituri?
a) % = 121 5.500
701 3.000
707 2.500;
b) % = 121 7.500
701 3.000
707 2.500
711 2.000;
c) 121 = 711 2.000;
d) 121 = % 5.500
701 3.000
707 2.500;
e) 711 = 121 2.000.
5. Acoperirea pierderilor contabile realizate în exerciţiile financiare precedente, care reduc capitalul
social, conform hotărârii Adunării Generale a Acţionarilor/asociaţilor se face:
a) 101 = 117;
b) 121 = 117;
c) 117 = 121;
d) 461 = 117;
e) 462 = 401.
95
6. Profitul net contabil realizat la închiderea exerciţiului curent repartizat la rezerve în baza unor
prevederi legale, se face prin:
a) 121 = 107;
b) 107 = 121;
c) 129 = 106;
d) 765 = 107;
e) 456 = 107.
7. Profitul net realizat în exerciţiul financiar încheiat este evidenţiat la începutul exerciţiului financiar
următor prin:
a) 121 = 117;
b) 104 = 117;
c) 106 = 117;
d) 117 = 101;
e) 462 = 101.
8. Pierderile contabile realizate în exerciţiul financiar încheiat sunt transferate la începutul exerciţiului
financiar următor asupra rezultatului reportat prin:
a) 404 = 117;
b) 117 = 121;
c) 101 = 121;
d) 457 = 117;
e) 117 = 448.
9. Evidenţa repartizării profitului realizat în exerciţiul curent şi repartizat pentru constituirea de
rezerve potrivit legii, se înregistrează folosind articolul contabil:
a) 106 = 129;
b) 456 = 121;
c) 129 = 106;
d) 121 = 106;
e) 106 = 121.
10. Dobânzile datorate, aferente împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni, creditelor bancare pe
termen lung, datoriilor faţă de entităţile afiliate, respectiv entităţile de care compania este legată
prin interese de participare, se înregistrează în contabilitate astfel:
a) 168 = 512;
96
b) 666 = 168;
c) 168 = 461;
d) 461 = 168;
e) 168 = 765.
11. Valoarea sconturilor acordate clienţilor, debitorilor sau reţinute de bănci se înregistrează în
contabilitatea entităţii astfel:
a) 667 = 401;
b) 667 = 668;
c) 667 = %
411, 461, 531, 512;
d) % = 601;
303
4426
e) 667 = 421.
12. Evidenţa cheltuielilor de exploatare privind amortizările şi provizioanele se înregistrează prin
articolul contabil:
a) 681 = 401;
b) 681 = %
151, 280, 281;
c) 411 = 681;
d) 681 = 446;
e) 531 = 681.
13. Veniturile realizate din vânzarea mărfurilor, pentru care nu s-au întocmit facturi fiscale; se face
înregistrarea contabilă:
a) 411 = 707;
b) 707 = 401;
c) 418 = 707;
d) 531 = 701;
e) 401 = 411.
14. Costul de producţie sau preţul de înregistrare al semifabricatelor, produselor finite şi produselor
reziduale obţinute, la finele perioadei, constatate plus de inventar, precum şi diferenţele între preţul
prestabilit şi costul de producţie aferent se înregistrează prin articolul contabil:
a) % = 711;
97
341, 345,
346, 349
b) 361 = 701;
c) 711 = %
401, 349;
d) % = 707;
301, 341, 345
e) 601 = 711.
15. Veniturile generate de evenimente care au caracter întâmplător, accidental sunt :
a) venituri diverse;
b) venituri accidentale şi/sau financiare;
c) venituri extraordinare;
d) venituri excepţionale;
e) venituri totale.
16. Activele sunt grupate în bilanţ după:
a) provenienţa, natura, destinaţia, gestiunea şi durata;
b) lichiditate şi exigibilitate;
c) natură, destinaţie şi lichiditate;
d) natură;
e) exigibilitate.
17. Cum se inregistreaza dobânzile anuale aferente creantelor legate da participatii?
a) 267 = 766
b) 267 = 763
c) 267 = 768
d) 261 = 768
e) 267 = 765
18. Din categoria activelor circulante fac parte:
a) semifabricatele, marcile de fabrica, productia în curs de executie, marfurile;
b) marfurile, marcile de fabrica, obiectele de inventar, disponibilitatile în devize;
c) marfurile, disponibilitatile în devize, productia în curs de executie, semifabricatele;
d) marfurile, titlurile de participare, semifabricatele, produsele finite.
e) marfurile, producţia finită, mijloacele fixe, datoriile pe termen scurt
98
19. Un activ reprezinta:
a) o resursă controlată de către intreprindere ca rezultat al unor evenimente prezente şi de la care se
asteapta sa genereze în prezent beneficii economice pentru intreprindere;
b) o resursă controlată de către intreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute şi de la
care se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare pentru intreprindere;
c) o resursă controlată de intreprindere ca rezultat al unor evenimente prezente şi de la care sa
asteapta sa genereze beneficii economice viitoare pentru intreprindere;
d) o resursă controlată de intreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute şi de la care se asteapta
sa genereze beneficii economice prezente pentru intreprindere.
e) orice resursa controlată de întreprindere de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice
viitoare.
20. Care este semnificaţia următoarei formule contabile?
231 = 722 10.000
a) obţinerea de imobilizari corporale din productia proprie;
b) primirea prin donaţie de imobilizari în curs;
c) imobilizari în curs nefinalizate pâna la sfârşitul exerciţiului financiar;
d) imobilizari în curs puse în funcţiune la sfârşitul exerciţiului.
e) venituri obţinute din subvenţii folosite pentru achiziţionarea de imobilizari corporale
21. La finele exerciţiului financiar, o societate prezintă următoarea situaţie: venituri totale 500.000 lei,
din care dividendele încasate de la o alta societate comerciala 60.000 lei; cheltuielile totale 390.000
lei, din care amenzi şi penalitaţi plătite 20.000 lei, cheltuieli în avans 30.000 lei. Determinaţi suma
datorată de societate pentru impozitul pe profit (cota 16%) :
a) 25.000 lei;
b) 37.500 lei;
c) 11.200 lei.
d) 15.000 lei
e) 22.500 lei
22. Furnizorii se includ în categoria :
a) datoriilor financiare;
b) datoriilor fiscale;
c) datoriilor salariale;
d) datoriilor comerciale;
e) datoriilor sociale.
99
23. Pasivul bilanţier este format din :
a) datorii;
b) disponibilităţi;
c) capitaluri;
d) imobilizări;
e) capitaluri şi datorii.
24. Bilanţul contabil este format din:
a) activ;
b) pasiv;
c) disponibilităţi;
d) imobilizări;
e) activ şi pasiv.
25. Registrul de casă este :
a) un registru contabil obligatoriu;
b) un document cumulativ, completat lunar;
c) un registru în care se consemnează zilnic toate operaţiunile de
încasare şi plăţi;
d) un registru cu regim special de numerotare şi înscriere;
e) un registru contabil facultativ.
26. Consumul de materii prime în procesul de producţie se înregistrează astfel :
a) 601 = 3021;
b) 301 = 721;
c) 601 = 301;
d) 371 = 701;
e) 701 = 5121.
27. Care este înregistrarea corectă a consumului de materii prime, conform bonului de consum :
a) 301 = 601;
b) 301 = 401;
c) 601 = 301;
d) 401 = 421;
e) 701 = 404.
28. Care este înregistrarea corectă a scăderii din gestiune a mărfurilor vândute
100
a) 302 = 401;
b) 401 = 301;
c) 607 = 371;
d) 371 = 607;
e) 707 = 371.
29. Care este înregistrarea corectă a cumpărării de mărfuri de la furnizori
a) 302 = 404;
b) 371 = 401;
c) 421 = 301;
d) 401 = 371;
e) 5311 = 101.
Raspunsuri:
1.a 2.d 3.b 4.b 5.a 6.c 7.a 8.b 9.c 10.b 11.c 12.b
13.c 14.a 15.c 16.c 17.b 18.c 19.b 20.c 21.c 22.d 23.e 24.d
25.c 26.c 27.c 28.c 29.b
101
MODULUL 4
ÎNTOCMIREA SITUAŢIILOR
FINANCIARE
102
Unitatea de învăţare 8
CONŢINUTUL SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească şi să explice noţiunile legate de conţinutul situaţiilor financiare;
O2: să prezinte principalele categorii de elemente conţinute în situaţiile financiare
103
NOŢIUNI TEORETICE
Cadrul general de întocmire a situaţiilor financiare elaborat de Comitetul IASC
Factori sociali, economici şi juridici au determinat diferenţe, privind situaţiile
financiare, de la o ţară la alta. Aceşti factori au contribuit la utilizarea unor criterii diferite de
recunoaştere a structurii din situaţiile financiare şi la opţiunea pentru diferite baze de evaluare.
Ei influenţează şi aria de aplicabilitate şi informţiile prezentate în situaţiile financiare.
Comitetul IASC este angajat în atenuarea acestor diferenţe, el caută să armonizeze
reglementările, standardele şi procedeele privind întocmirea şi prezentarea situaţiilor
financiare; realizarea armonizării impune ca situaţiile financiare să furnizeze informaţii utile
pentru adoptarea deciziilor economice.
Aproape toţi utlizatorii iau decizii pentru:
a) a hotărî când să cumpere, să păstreze sau să vândă o investiţie de capital;
b) a evalua răspunderea sau gestionarea managerială
c) a evalua capacitatea întreprinderii de a plăti salariile, a-şi păstra locurile de muncă şi
de a oferi alte beneficii angajaţilor
d) a evalua garanţiile pentru creditele acordate întreprinderilor
e) a determina politicile de impozitare
f) a determina profitul şi dividendele ce se pot distribui
g) a reglementa activitatea întreprinderii
Situaţiile financiare se întocmesc conform unui model contabil bazat pe costul istoric
recuperabil şi pe conceptul de menţinere a nivelului capitalului financiar nominal
Este posibil ca într-un număr limitat de cazuri, să existe un conflict între cadrul
general şi un IAS.
În aceste cazuri primează cerinţele IAS.
Cadrul general este revizuit permanent de Comitetul IASC.
ARIA de aplicabilitate
Cadrul general abordează:
a) Obiectivul situaţiilor financiare
b) Caracteristicile calitative care determină utilitatea informaţiilor din situaţiile financiare
104
c) Definirea, recunoaşterea şi evaluarea elementelor pe baza cărora se întocmesc
situaţiile financiare.
d) Conceptele de capital şi de menţinere a nivelului capitalului.
Un set de situaţii financiare, inclusiv situaţii fianciare consolidate cuprinde: un bilanţ, un
cont de profit şi pierdere, o situaţie a modificărilor poziţiei financiare, (situaţia fluxurilor de
trezorerie sau situaţia fluxurilor de fonduri), politici contabile şi note explicative.
Cadrul general se aplică tuturor întreprinderilor, indiferent de forma juridică, forma de
proprietate sau obiectul de activitate.
Utilizatorii situaţiilor financiare:
Investitorii, preocupaţi de riscul inerent tranzacţiilor şi profitul adus de
investiţiile lor
Angajaţii, interesaţi de stabilitatea şi profitabilitatea întreprinderii
Creditorii financiari, interesaţi de lichiditatea şi solvabilitatea întreprinderii
pentru rambursarea creditelor şi plata dobânzilor
Furnizorii şi creditorii comerciali
Clienţii, preocupaţi de continuitatea activităţii întreprinderii cu care
colaborează pe termen lung sau de care sunt dependenţi
Guvernul şi instituţiile sale, în vederea determinării politicii fiscale şi calculul
unor indicatori statistici
Publicul, interesat în aplicarea politicilor fiscale locale
Obiectivul situaţiilor financiare este furnizarea de informaţii referitoare la poziţia
financiară, performanţa şi modificările poziţiei financiare, rezultatul administrării
întreprinderii şi modul de gestionare a resurselor.
Poziţia financiară, performanţa şi modificările poziţiei financiare, generează
informaţii privind capacitatea întreprinderii de a genera numerar sau echivalente ale
numerarului.
Poziţia financiară a întreprinderii este influenţată de:
Resursele economice pe care le controlează
Structura sa financiară
Lichiditatea si solvabilitatea
Capacitatea de adaptare la mediu
105
Aceste informaţii sunt utile pentru:
Anticiparea capacităţii întreprinderii de a genera numerar
Anticiparea nevoilor de creditare, a şanselor de a primi finanţări în
viitor
Evaluarea modificărilor potenţiale ale resurselor pe care întreprinderea
le va controla în viitor
Posibilitatea întreprinderi de a genera fluxuri de trezorerie
Informaţii privind modificările poziţiei financiare a întreprinderii sunt utilizate în
evaluarea activităţii sale de exploatare, finanţare şi investiţie în perioada de raportare.
Poziţia financiară se determină pe baza informaţiilor din bilanţ, şi performanţa pe baza
contului profit şi pierdere.
CONCEPTE DE BAZĂ
Pentru îndeplinirea obiectivelor, situaţiile financiare se întocmesc pe baza contabilităţii de
angajamente, conform căreia efectele tranzacţiilor şi altor evenimente sunt recunoscute, când
acestea se produc şi nu când numerarul sau echivalentul său este decontat. La momentul
producerii se înregistrează în contabilitate şi se raportează în situaţiile financiare ale perioadei
aferente. Ca urmare situaţiile financiare cuprind evenimente trecute dar şi obligaţii de plată în
viitor sau creanţe de încasat.
Principiile contabilităţii
Principiul continuităţii activităţii – în elaborarea situaţiilor financiare se
pleacă de la prezumţia ca o întreprindere îşi va continua activitatea şi în
viitorul previzibil; se presupune că întreprinderea nu are intenţia şi nici nevoia
de a-şi lichida sau reduce semnificativ activitatea;
Caracteristicile calitative ale situaţiilor finaciare:
Sunt atributele care determină utilizarea informaţiei oferite de situaţiile
financiare; acestea sunt:
Ineligibilitatea
Relevanţa
Credibilitatea
Comparabilitatea
106
Intangibilitatea se referă la înţelegerea lor foarte uşoară; în acest scop utilizatorii
trebuie să cunoască activitatea întreprinderii, să aibe noţiuni de contabilitate şi dorinţa de a
studia informaţia
Relevanţa – informaţiile sunt relevante atunci când influenţează deciziile economice
ale utilizatorilor; aceste informaţii sunt frecvent folosite ca bază în previzionarea poziţiei şi
performanţelor financiare viitoare.
Pragul de semnificaţie
Relevanţa informaţiei este influenţată de natura sa şi de pragul de
semnificaţie;
Informaţiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar
putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaţiilor
financiare.
Pragul de semnificaţie depinde de mărimea elementului sau erorii, judecată în
împrejurările specifice ale omisiunii sau declarării eronate.
Credibilitatea
Pentru a fi utilă, informaţia trebuie să fie credibilă; ea este credibilă
atunci când nu conţine erori semnificative, nu este părtinitoare, iar
utilizatorul ştie că reprezintă ceea ce se asteaptă să reprezinte.
Informaţia poate fi relevantă, dar puţin credibilă sub aspectul naturii sau reprezentării.
Astfel, reflectarea în bilanţ a daunelor cerute într-un litigiu poate duce utilizatorul în eroare.
Aceste informaţii trebuie prezentate în note.
Reprezentarea fidelă este o condiţie pentru ca informaţia să fie credibilă. Informaţia
trebuie să reprezinte cu fidelitate tranzacţiile şi evenimentele. Există un risc în reprezentarea
cu fidelitate a informaţiei datorită dificultăţilor de identificare a tranzacţiilor, evaluării, sau
chiar prezentării în situaţiile financiare (de exemplu identificarea fondului comercial).
Prevalenţa economicului asupra juridicului
Informaţiile trebuie să fie contabilizate şi prezentate conform fondului lor şi în
concordanţă cu realitatea economică şi nu doar cu forma lor juridică.
Neutralitatea impune ca informaţia să fie lipsită de influenţe. Situaţiile financiare nu
sunt neutre dacă prin selectarea şi prezentarea informaţiei influenţează luarea unei decizii.
Prudenţa înseamnă un grad de precauţie pentru a face estimări cerute în condiţii de
incertitudine, astfel încât activele şi veniturile să nu fie supraevaluate, iar datoriile şi
107
cheltuielile să nu fie subevaluate. Prudenţa nu permite nici constituirea de rezerve ascunse sau
de provizioane excesive, situatiile financiare nemaifiind neutre şi deci credibile.
Integralitatea impune ca informatiile din situatiile financiare să fie complete în
limitele rezonabile ale pragului de semnificaţie şi ale costului obţinerii lor.
Comparabilitatea este necesară pentru ca utilizatorii să identifice tendinţele în poziţia
financiară a întreprinderii şi performanţele sale; comparaţia se poate face în timp, dar şi cu
alte întreprinderi cu acelaşi obiect de activitate.
Limite privitoare la informaţia relevantă şi credibilă
Oportunitatea – o întârziere exagerată în raportarea informaţiilor, face ca acestea să-
şi piardă relevanţa; ca urmare, conducerea poate fi nevoită să aleagă între valoarea relativă a
raportării la un anumit moment şi furnizarea de informaţii credibile.
Daca se aşteaptă toate elementele informaţiei, ea este credibilă, dar , datorită
întârzierii, da utilitate redusă.
Raportul cost-profit presupune ca profitul de pe urma informaţiei să depăşească
costul furnizării acesteia. În plus costul poate fi suportat de un utilizator iar de profit se poate
bucura un alt utilizator.
Imaginea fidelă/Prezentarea fidelă
Situaţiile financiare se pot descrie ca prezentând „o imagine fidelă” a poziţiei
financiare, a performanţei şi a modificărilor poziţiei financiare a unei întreprinderi.
Structurile situaţiilor financiare
Structurile bilanţului sunt:
Activele
Datoriile şi capitalul propriu
Structura contului Profit şi Pierdere, legată în mod direct de evaluarea
performanţei, sunt cheltuielile şi veniturile
Elemente legate direct de evaluarea poziţiei financiare sunt : activele, datoriile şi
capitalul propriu.
Activele sunt definite astfel:
Un activ reprezintă o resursă controlată de întreprindere, rezultat al unor
evenimente trecute şi de la care se aşteaptă să genereze profituri economice
viitoare pentru întreprindere
108
O datorie reprezintă o obligaţie actuală a întreprinderii ce decurge din
evenimente prezente şi prin decontarea căreia rezultă o ieşire de resurse care
încorporează beneficii economice.
Capitalul propriu reprezinta interesul rezidual al acţionarilor în activele unei
întreprinderi dupa deducerea tuturor datoriilor sale.
Definirea elementelor de venituri şi cheltuieli
Veniturile constitiuie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe
parcursul perioadei contabile sub formă de intrări sau creşteri ale activelor ori
descreşteri ale datoriilor, şi care se concretizează în creşteri ale capitalului
propriu, altele decât cele rezultate din contribuţii ale acţionarilor.
Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice, pe parcursul
perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori
creşteri ale datoriilor şi care se concretizează în reduceri ale capitalului
propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acţionari.
Venituri
Definiţia veniturilor include atât venituri din activitatea curentă cât şi câştiguri din
orice alte surse: vânzări, comisioane, dobânzi, dividende, redevenţe, chirii, etc.
Câştigurile reprezintă creşteri de beneficii economice şi ca urmare prin natura lor nu
diferă de venituri.
Definiţia cheltuielilor include pierderile precum şi acele cheltuieli generate de
activitatea curentă a întreprinderii
Recunoaşterea structurilor financiare
Recunoaşterea semnifică încorporarea în bilanţ sau în contul Profit şi Pierdere a unui
element care îndeplineşte criteriile de recunoaştere; nerecunoaşterea acelui element nu poate
fi corectată nici prin prezentarea politicilor contabile folosite, nici prin note sau informaţii
suplimentare.
Un element care corespunde definiţiei unei structuri a situaţiilor financiare
trebuie recunoscut, în cazul în care:
Este probabil ca orice beneficiu economic viitor să fie asociat să intre sau să
iasă din întreprindere
109
Elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluată în mod credibil; când
nu poate fi realizată o estimare rezonabilă; elementul nu va fi recunoscut în
bilanţ sau în contul Profit şi Pierdere.
Evaluarea structurilor situaţiilor financiare este procesul prin care se determină
valorile la care structurile financiare vor fi recunoscute în bilanţ şi în contul Profit şi Pierdere.
Bazele de evaluare utilizate în situaţiile financiare:
Costul istoric – activele se înregistrează la suma plătită în numerar sau în echivalente
de numerar sau la valoarea justă din momentul cumpărării; datoriile se înregistrează la
valoarea ce se aşteaptă a fi plătită pentru a stinge datoriile (impozitul pe profit)
Costul curent – activele se înregistrează la valoarea în numerar sau în echivalente ale
numerarului, care ar trebui plătită daca acelaşi activ sau unul asemănător ar fi
achiziţionat în prezent, datoriile se înregistrează la valoare neactualizată în numerar
sau în echivalente de numerar, necesară pentru a deconta obligaţiile în prezent
Valoarea realizabilă (de decontare a obligaţiei)
Activele se înregistrează la valoarea în numerar sau în echivalente ale
numerarului care poate fi obţinută în prezent prin vânzarea normală a activelor.
Datoriile se înregistrează la valoarea lor de decontare – aceasta reprezentând
valoarea neactualizată, care trebuie plătită pentru a achita datoriile potrivit
cursului normal al afacerilor
Valoarea actualizată
Activele se înregistrează la valoarea actualizată a intrărilor de numerar, care
urmează a fi generata de derularea normală a activităţii întreprinderii.
Datoriile se înregistrează la valoarea actualizată a intrarilor şi ieşirilor de
numerar, care se aşteaptă să fie recunoscute pentru a deconta datoriile, potrivit
cursului normal al afacerilor.
Conceptul de capital şi de menţinere a nivelului capitalului
Conceptul de capital
Conform conceptului financiar capitalul este sinonim cu activele nete sau cu
capitalul propriu al întreprinderii
Conform conceptului fizic capitalul reprezintă capacitatea de producţie a
întreprinderii exprimată în unităţi naturale (cantitative)
110
Conceptul de capital fizic se adoptă dacă principala preocupare a utilizatorului
situaţiilor financiare este capacitatea de exploatare a întreprinderii
Dacă se urmăreşte menţiunea capitalului investit, se foloseşte noţiunea de capital
financiar.
Aceste concepte conduc la:
a) Menţinerea capitalului financiar – conform acestui concept, se obţine profit
dacă valoarea financiară (monetară) a activelor nete la sfârşitul perioadei este
mai mare decât valoarea financiară a activelor la începutul perioadei, după
excluderea oricăror contribuţii din partea proprietarilor în timpul perioadei
analizate.
b) Menţinerea capitalului fizic – se obţine profit când capacitatea fizică
productivă (de exploatare) a întreprinderii la sfârşitul perioadei depăşeşte
capacitatea fizică productivă de la începutul perioadei, după ce s-a exclus orice
distribuire către proprietari şi orice contribuţie din partea lor, în timpul
perioadei analizate.
Pentru evaluarea capitalului fizic se utilizează costul curent.
În termeni generali, o întreprindere şi-a menţinut capitalul daca la sfârşitul perioadei are un
capital egal cu cel de la începutul perioadei; orice valoare în plus este considerată profit.
Principii şi reguli contabile
Principii contabile aplicate în evaluarea posturilor din situaţiile financiare:
Principiul continuităţii activităţii – se prezintă eventualele elemente
care creează nesiguranţa continuării activităţii (în notele explicative);
dacă nu s-a respectat acest principiu, trebuie prezentate explicaţii
privind modul de întocmire a situaţiilor financiare şi motivele care au
detereminat-o
Permanenţa metodelor – modificarea politicii contabile sunt permise
doar dacă sunt cerute de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat
informaţii mai credibile
Principiul prudenţei – se vor lua în considerare numai profiturile
recunoscute până la data încheierii exerciţiului financiar. Se va ţine
seama de toate obligaţiile previzibile şi de pierderile potenţiale, chiar
111
dacă apar între data închiderii exerciţiului şi data întocmirii situaţiilor.
Se va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor,
chiar dacă rezultatul exerciţiului financiar este profit sau pierdere.
Principiul independenţei exerciţiului
Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv –
pentru determinarea valorii unei poziţii de bilanţ, se va determina
separat valoarea fiecărui element de activ si pasiv
Principiul intangibilităţii – se permit corecţii impuse de IAS 8
Principiul noncompensării – se exceptează compensările admise de
standarde
Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului –
informaţiile prezentate în situaţiile financiare trebuie să reflecte
realitatea economică a evenimentelor şi tranzacţiilor, nu numai forma
lor juridică
Principiul pragului de semnificaţie – orice element care are o valoare
semnificativă trebuie prezentat distinct în situaţiile financiare.
Elementele de aceeaşi natură sau cu funcţii similare trebuie însumate,
nefiind necesară prezentarea lor separată. Elemente care apar dupa data
bilanţului pot furniza informaţii suplimentare cu privire la estimările
făcute de management la data bilanţului; daca situaţiile financiare nu au
fost aprobate, ele trebuie ajustate pentru a reflecta şi informa
suplimentar.
Daca apar abateri de la aceste principii, se vor permite numai în
cazuri excepţionale; acestea se prezintă în notele explicative, se
prezintă şi motivele pentru care s-au efectuat şi efectele lor asupra
activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi rezultatului.
TRATAMENTE CONTABILE
Un activ, o datorie se recunoaşte numai atunci când:
Este posibl să aducă întreprinderii beneficii economice viitoare sau să genereze
ieşirea activelor
Costul său poate fi evaluat în mod credibil
112
Pentru a evalua nivelul sub care un element nu trebuie prezentat în bilanţ, ci
trecut în contul Profit şi Pierdere, întreprinderea va utiliza raţionamentul
profesional; la fel pentru încadrarea unui element într-o categorie separată sau
într-una comună;
Reguli de evaluare la intrarea în patrimoniu:
La intrare se utilizează valoarea de intrare sau valoarea contabilă
Pentru bunuri, aport la capitalul social se ia în consideraţie preţul pieţei,
utilitatea, starea şi amplasarea bunurilor
Bunurile primite gratuit – la valoarea de utilitate stabilită în funcţie de preţul
pieţei, starea si amplasamentul acesteia
Cele 2 valori se substituie costului de achiziţie (Ca)
Bunurile cumpărate la Ca şi cele produse la Cp (cost de producţie). Activele
dobândite prin schimb cu alte active se înregistrează, la valoarea justă a
activelor primite în schimb;
Ca = Pc + taxe , cheltuieli de aprovizionare şi alte cheltuieli necesare punerii
în stare de utilitatea sau intrării în gestiune a bunului
În cazul mijloacelor fixe Ca cuprinde si costurile estimate pentru demontarea şi
mutarea activului, costul de restaurare a amplasamentului la sfârşitul duratei de viaţă a
acestuia. Aceste costuri se reflectă printr-un provizion, costul de demontare şi montare se
înregistrează în contul de Profit şi Pierdere prin amortizare.
Cp = cost de achiziţie a materiilor prime şi alte cheltuieli directe plus cota parte din
cheltuielile alocate raţional, ca fiind legate de fabricaţia bunurilor.
Cheltuielile generate de administrare şi cheltuielile financiare nu se includ în
costul de producţie cu excepţia situaţiilor înscrise în standarde.
Costul îndatorării respectiv cheltuielile cu dobânzile şi diferenţele de curs aferente
dobânzii la împrumut, care sunt direct atribuite achiziţie, construcţiei sau producţiei unui activ
pe termen lung se includ în cost dacă se îndeplinesc condiţiile IAS 23.
Cheltuielile de desfacere nu se includ în Cp al unui bun.
În valoarea contabilă a activelor nu se cuprind cheltuielile din diferenţe de curs
La inventariere evaluarea se face la valoarea actuală a fiecărui element denumită si
valoare de inventar, stabilită de utilitatea, starea bunului şi preţul pieţei
Creditele şi datoriile se evaluează la valoarea probabilă de încasat respectiv de plată.
113
La închiderea exerciţiului, pentru bilanţ, evaluarea elementelor patrimoniale se face
la valoarea de intrare în patrimoniu, respectiv valoarea contabila pusă de acord cu rezultatul
inventarierii.
Elemente monetare exprimate în valută trebuie raportate, utilizându-se cursul de
închidere; diferentele de curs sunt cheltuieli sau venituri după caz.
Elemente nemonetare se evaluează la cursul de schimb de la data efectuării
tranzacţiei. Înregistrate la valoarea justă şi exprimate în valută, se evaluează utilizând cursul
de schimb de la momentul determinării valorii respective.
La iesirea din patrimoniu se foloseşte valoarea de intrare.
Reguli adiţionale privind imobilizările
Cheltuieli de constituire se imobilizează şi se amortizează pe o perioadă de maxim 5
ani.
Cheltuielie de dezvoltare, concesiunile şi brevete se supun IAS 38
Fondul comercial se tratează de regulă ca un activ în situaţiile financiare consolidate.
Valoarea fondului comercial se amortizează pe durata utilizării fondului comercial, dar
nu mai mult de 20 de ani.
Primele privind rambursarea obligaţiunilor se tratează ca un activ, care corectează
împrumutul din emisiunea de obligaţiuni.
Daca valoarea prezentată în bilanţ diferă semnificativ de valoarea realizabilă netă ( în
cazul în care întreprinderea intenţionează sa nu utilizeze activele în procesul de producţie)
respectiv valoarea de recuperare (intenţia utilizarii activului) aceasta diferenţă se prezintă pe
total şi pe categorii în notele explicative.
DOCUMENTE DE SINTEZĂ ŞI RAPORTARE CONTABILĂ (SITUAŢII
FINANCIARE)
Ele servesc la sintetizarea informaţiilor cuprinse în documentele justificative, şi se întocmesc
la termene precise. IASC statuează că „informaţiile financiare sunt furnizate, în principal,
printr-un bilanţ – cele privind performanţele, printr-un cont de profit şi pierderi – iar
informaţiile privind evoluţia situaţiei financiare, printr-un tablou de flux (tablou de finanţare
sau tabloul trezoreriei)”.
Cu ajutorul acestor situaţii datele înregistrate în conturi sunt consolidate şi prezentate sub
forma unor indicatori economico-financiari care dau o imagine clară şi fidelă asupra situaţiei
patrimoniului, asupra situaţiei financiare şi asupra rezultatelor obţinute (profit şi pierdere).
114
În continuare vor fi prezentate structurile celor mai importante situaţii financiare, şi anume
bilanţul şi contul de profit şi pierdere, în forma în care se completează în România.
Structura bilanţului este următoarea:
Judeţul .................................................|_|_|
Entitate........................................................
Adresa: localitatea .....................................,
sectorul ........, str. ................, nr. ...............,
bl. ................, sc. ................., ap ................,
Telefon .................., fax ............................,
Număr din registrul comerţului .................
Forma de proprietate............................................................|_|_|
Activitatea preponderentă …………………………………….
(denumire clasă CAEN) ............................................................
Cod clasă CAEN ...........................................................|_|_|_|_|
Cod unic de înregistrare ...............................|_|_|_|_|_|_|_|_|_|_ |
BILANŢ la data de ...............
- lei -
Denumirea elementului Nr.
rd.
Sold la:
Începutul
exerciţiului
financiar
Sfârşitul
exerciţiului
financiar
A B 1 2
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE
1. Cheltuieli de constituire
(ct. 201– 2801)
01
2. Cheltuieli de dezvoltare
(ct. 203 – 2803 – 2903)
02
3. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi
active similare şi alte imobilizări necorporale
(ct. 205 + 208 – 2805 – 2808 – 2905 – 2908)
03
4. Fond comercial
(ct. 2071 – 2807 – 2907)
04
5. Avansuri şi imobilizări necorporale în curs de execuţie
(ct. 233 + 234 – 2933)
05
TOTAL (rd. 01 la 05) 06
II. IMOBILIZĂRI CORPORALE
1. Terenuri şi construcţii
(ct. 211 + 212 – 2811 – 2812 – 2911 – 2912)
07
2. Instalaţii tehnice şi maşini
(ct. 213 – 2813 – 2913)
08
3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier
(ct. 214 – 2814 – 2914)
09
4. Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie
(ct. 231 + 232 – 2931)
10
TOTAL (rd. 07 la 10) 11
III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE
115
Denumirea elementului Nr.
rd.
Sold la:
Începutul
exerciţiului
financiar
Sfârşitul
exerciţiului
financiar
A B 1 2
1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
(ct. 261 – 2961)
12
2. Împrumuturi acordate entităţilor afiliate
(ct. 2671 + 2672 – 2964)
13
3. Interese de participare
(ct. 263 – 2962)
14
4. Împrumuturi acordate entităţilor de care compania este
legată în virtutea intereselor de participare
(ct. 2673 + 2674 – 2965)
15
5. Investiţii deţinute ca imobilizări
(ct. 265 – 2963)
16
6. Alte împrumuturi
(ct. 2675* + 2676* + 2678* + 2679* – 2966* – 2968*)
17
TOTAL (rd. 12 la 17) 18
B. ACTIVE IMOBILIZATE – TOTAL
(rd. 06 + 11 + 18)
19
ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
1. Materii prime şi materiale consumabile
(ct. 301 + 302 + 303 +/ – 308 + 351 + 358 + 381 +/ – 388 –
391 – 392 – 3951 – 3958 – 398)
20
2. Producţia în curs de execuţie
(ct. 331 + 332 + 341 +/ – 348* – 393 – 3941 – 3952)
21
3. Produse finite şi mărfuri
(ct. 345 + 346 +/ – 348* + 354 + 356 + 357 + 361 +/ – 368 +
371 +/ – 378 – 3945 – 3946 – 3953 – 3954 – 3956 – 3957 –
396 – 397 – 4428)
22
4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri
(ct. 4091)
23
TOTAL (rd. 20 la 23) 24
II. CREANŢE
(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai
mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare
element.)
1. Creanţe comerciale26
(ct. 2675* + 2676*+2678*+2679* -2966* – 2968* + 4092 +
411 +413 + 418-491)
25
2. Sume de încasat de la entităţile afiliate
(ct. 451** – 495*)
26
3. Sume de încasat de la entităţile de care compania este legată 27
116
Denumirea elementului Nr.
rd.
Sold la:
Începutul
exerciţiului
financiar
Sfârşitul
exerciţiului
financiar
A B 1 2
în virtutea intereselor de participare
(ct. 453 – 495*)
4. Alte creanţe
(ct. 425 + 4282 + 431** + 437** + 4382 + 441** + 4424 +
4428** + 444** + 445 + 446** + 447** + 4482 + 4582 + 461
+473**-496+ 5187)
28
5. Capital subscris şi nevărsat
(ct. 456 – 495*)
29
TOTAL (rd. 25 la 29) 30
III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT
1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
(ct. 501 -591)
31
2. Alte investiţii pe termen scurt
(ct. 505 + 506 + 508 – 595 – 596 – 598 + 5113 + 5114)
32
TOTAL (rd. 31 + 32) 33
IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI
(ct. 5112 + 512 + 531 + 532 + 541 + 542)
34
ACTIVE CIRCULANTE – TOTAL
(rd. 24 + 30 + 33 + 34)
35
C. CHELTUIELI ÎN AVANS
(ct. 471)
36
D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O
PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se
separat împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni
convertibile
(ct. 161 + 1681 -169)
37
2. Sume datorate instituţiilor de credit
(ct. 1621 + 1622 + 1624 + 1625 + 1627 + 1682 + 5191 + 5192
+ 5198)
38
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
(ct. 419)
39
4. Datorii comerciale – furnizori
(ct. 401 + 404 + 408)
40
5. Efecte de comerţ de plătit
(ct. 403 + 405)
41
6. Sume datorate entităţilor afiliate
(ct. 1661 + 1685 + 2691 + 451***)
42
7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în
virtutea intereselor de participare
43
117
Denumirea elementului Nr.
rd.
Sold la:
Începutul
exerciţiului
financiar
Sfârşitul
exerciţiului
financiar
A B 1 2
(ct. 1663 + 1686 + 2692 + 453***)
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind
asigurările sociale
(ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 + 423 + 424 +
426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 + 441*** +
4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481 + 455 +
456*** + 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)
44
TOTAL (rd. 37 la 44) 45
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE
(rd. 35 + 36 – 45 – 62)
46
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
(rd. 19 + 46-61)
47
G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O
PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se
separat împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni
convertibile
(ct. 161 +1681 -169)
48
2. Sume datorate instituţiilor de credit
(ct. 1621 + 1622 + 1624+ 1625 + 1627 + 1682 + 5191 + 5192
+ 5198)
49
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
(ct. 419)
50
4. Datorii comerciale-furnizori
(ct. 401 + 404 +408)
51
5. Efecte de comerţ de plătit
(ct. 403 + 405)
52
6. Sume datorate entităţilor afiliate
(ct. 1661 + 1685 + 2691 + 451***)
53
7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în
virtutea intereselor de participare
(ct. 1663 + 1686 + 2692 + 453***)
54
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind
asigurările sociale
(ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 + 423 + 424 +
426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 + 441*** +
4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481 + 455 +
456*** + 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 +
5194 + 5195 + 5196 + 5197)
55
TOTAL (rd. 48 la 55) 56
118
Denumirea elementului Nr.
rd.
Sold la:
Începutul
exerciţiului
financiar
Sfârşitul
exerciţiului
financiar
A B 1 2
H. PROVIZIOANE
1. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare
(ct. 1515)
57
2. Provizioane pentru impozite
(ct. 1516)
58
3. Alte provizioane
(ct. 1511 + 1512+151327 +1514+ 1518)
59
TOTAL (rd. 57 la 59) 60
I. VENITURI ÎN AVANS
1. Subvenţii pentru investiţii
(ct. 131 + 132 + 133 + 134 + 138)
61
2. Venituri înregistrate în avans
(ct. 472)
62
TOTAL (rd. 61 + 62) 63
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL
1. Capital subscris vărsat
(ct. 1012)
64
2. Capital subscris nevărsat
(ct. 1011)
65
3. Patrimoniul regiei
(ct. 1015)
66
TOTAL (rd. 64 la 66) 67
II. PRIME DE CAPITAL
(ct: 104)
68
III. REZERVE DIN REEVALUARE
(ct. 105)
69
IV. REZERVE
1. Rezerve legale
(ct. 1061)
70
2. Rezerve statutare sau contractuale
(ct. 1063)
71
3. Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din
reevaluare
(ct. 1065)
72
4. Alte rezerve
(ct. 1068)
73
Acţiuni proprii
(ct. 109)
74
119
Denumirea elementului Nr.
rd.
Sold la:
Începutul
exerciţiului
financiar
Sfârşitul
exerciţiului
financiar
A B 1 2
TOTAL (rd. 70 la 73 – 74) 75
V. PROFITUL SAU PIERDEREA
REPORTAT(Ă)
(ct. 117)
SOLD C 76
SOLD D 77
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA
EXERCIŢIULUI FINANCIAR
(ct. 121)
SOLD C 78
SOLD D 79
Repartizarea profitului
(ct. 129)
80
CAPITALURI PROPRII – TOTAL
(rd. 67 + 68 +69 + 75 + 76 – 77 + 78 – 79 – 80)
81
Patrimoniul public
(ct. 1016)
82
CAPITALURI – TOTAL (rd. 81 + 82) 83
ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,
Numele şi prenumele Numele şi prenumele
Calitatea
Semnătura Semnătura
Ştampila unităţii Nr. de înregistrare în organismul profesional
120
Structura contului de profit şi pierdere este următoarea:
CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE la data de ..................
- lei -
Denumirea indicatorilor Nr. rd. Exerciţiul
financiar
Precedent Curent
A B 1 2
1. Cifra de afaceri netă (rd. 02 la 05) 01
Producţia vândută
(ct. 701 + 702 + 703 + 704 + 705 + 706 + 708)
02
Venituri din vânzarea mărfurilor
(ct. 707)
03
Venituri din dobânzi înregistrate de entităţile al căror obiect
principal de activitate îl constituie leasingul
(ct. 766*)
04
Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri
nete
(ct. 7411)
05
2. Variaţia stocurilor de produse finite
şi a producţiei în curs de execuţie
(ct. 711)
Sold C 06
Sold D 07
3. Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii şi
capitalizată
(ct. 721 + 722)
08
4. Alte venituri din exploatare
(ct. 758 + 7417)
09
VENITURI DIN EXPLOATARE – TOTAL
(rd. 01 + 06 – 07 + 08 + 09)
10
5. a) Cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile
(ct. 601 +602-7412)
11
Alte cheltuieli materiale
(ct. 603 + 604 + 606 + 608)
12
b) Alte cheltuieli externe (cu energie şi apă)
(ct. 605-7413)
13
c) Cheltuieli privind mărfurile
(ct. 607)
14
6. Cheltuieli cu personalul
(rd. 15+16), din care:
15
a) Salarii şi indemnizaţii29
(ct. 641+642-7414)
16
b) Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială 17
121
(ct. 645-7415)
Denumirea indicatorilor Nr. rd. Exerciţiul
financiar
Precedent Curent
A B 1 2
7. a) Ajustări de valoare privind imobilizările corporale şi
necorporale
(rd. 19 – 20)
18
a.1) Cheltuieli
(ct. 6811 +6813)
19
a.2) Venituri30
(ct. 7813)
20
b) Ajustări de valoare privind activele circulante
(rd. 22 – 23)
21
b.1) Cheltuieli
(ct. 654 + 6814)
22
b.2) Venituri
(ct. 754 + 7814)
23
8. Alte cheltuieli de exploatare (rd. 25 la 28) 24
8.1. Cheltuieli privind prestaţiile externe
(ct. 611 +612 + 613 + 614 + 621 +622 + 623 + 624 + 625 +
626 + 627 + 628 – 7416)
25
8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
(ct. 635)
26
8.3. Cheltuieli cu despăgubiri, donaţii şi activele cedate
(ct. 658)
27
Cheltuieli privind dobânzile de refinanţare înregistrate de
entităţile al căror obiect principal de activitate îl constituie
leasingul
(ct. 666*)
28
Ajustări privind provizioanele (rd. 30-31) 29
– Cheltuieli
(ct. 6812)
30
– Venituri
(ct. 7812)
31
CHELTUIELI DE EXPLOATARE – TOTAL
(rd. 11 la 15 + 18 + 21 +24 + 29)
32
PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE
– Profit
(rd. 10-32)
33
– Pierdere
(rd. 32-10)
34
9. Venituri din interese de participare
(ct. 7611 +7613)
35
– din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 36
122
10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care fac parte din
activele imobilizate
(ct. 763)
37
– din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 38
Denumirea indicatorilor Nr. rd. Exerciţiul
financiar
Precedent Curent
A B 1 2
11. Venituri din dobânzi
(ct. 766*)
39
– din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 40
Alte venituri financiare
(ct. 762 + 764 + 765 + 767 + 768)
41
VENITURI FINANCIARE – TOTAL
(rd. 35 + 37 + 39 + 41)
42
12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare şi
investiţiile deţinute ca active circulante
(rd.44-41)
43
– Cheltuieli
(ct. 686)
44
– Venituri
(ct. 786)
45
13. Cheltuieli privind dobânzile
(ct. 666*-7418)
46
– din care, cheltuielile în relaţia cu entităţile afiliate 47
Alte cheltuieli financiare
(ct. 663 + 664 + 665 + 667 + 668)
48
CHELTUIELI FINANCIARE – TOTAL
(rd. 43+ 46+ 48)
49
PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIAR(Ă):
– Profit
(rd. 42- 49)
50
– Pierdere
(rd. 49 – 42)
51
14. PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT(Ă):
– Profit
(rd. 10 + 42-32-49)
52
– Pierdere
(rd. 32 + 49 – 10 – 42)
53
15. Venituri extraordinare
(ct. 771)
54
16. Cheltuieli extraordinare
(ct. 671)
55
17. PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA
EXTRAORDINARĂ:
123
– Profit
(rd. 54 – 55)
56
– Pierdere
(rd. 55 – 54)
57
VENITURI TOTALE
(rd. 10 + 42 + 54)
58
CHELTUIELI TOTALE
(rd. 32 + 49 + 55)
59
Denumirea indicatorilor Nr. rd. Exerciţiul
financiar
Precedent Curent
A B 1 2
PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT(Ă):
– Profit
(rd. 58-59)
60
– Pierdere
(rd. 59-58)
61
18. Impozitul pe profit31
(ct. 691)
62
19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
(ct. 698)
63
20. PROFITUL SAU PIERDEREA NET(Ă) EXERCIŢIULUI
FINANCIAR:
– Profit
(rd. 60-62-63)
64
– Pierdere
(rd. 61 + 62 + 63); (rd. 62 + 63 – 60)
65
ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,
Numele şi prenumele Numele şi prenumele
Calitatea
Semnătura Semnătura
Ştampila unităţii Nr. de înregistrare în organismul profesional
_____ ***)
Conturi de repartizat după natura elementelor respective.
***) Solduri debitoare ale conturilor respective.
***) Solduri creditoare ale conturilor respective.
REZUMAT
Situaţiile financiare se întocmesc conform unui model contabil bazat pe costul istoric
recuperabil şi pe conceptul de menţinere a nivelului capitalului financiar nominal.
124
Cadrul general abordează:
e) Obiectivul situaţiilor financiare
f) Caracteristicile calitative care determină utilitatea informaţiilor din situaţiile financiare
g) Definirea, recunoaşterea şi evaluarea elementelor pe baza cărora se întocmesc
situaţiile financiare.
h) Conceptele de capital şi de menţinere a nivelului capitalului.
Un set de situaţii financiare, inclusiv situaţii fianciare consolidate cuprinde: un bilanţ, un cont
de profit şi pierdere, o situaţie a modificărilor poziţiei financiare, (situaţia fluxurilor de
trezorerie sau situaţia fluxurilor de fonduri), politici contabile şi note explicative.
Cadrul general se aplică tuturor întreprinderilor, indiferent de forma juridică, forma de
proprietate sau obiectul de activitate.
Obiectivul situaţiilor financiare este furnizarea de informaţii referitoare la poziţia financiară,
performanţa şi modificările poziţiei financiare, rezultatul administrării întrerinderii şi modul
de gestionare a resurselor.
Poziţia financiară, performanţa şi modificările poziţiei financiare, generează informaţii
privind capacitatea întreprinderii de a genera numerar sau echivalente ale numerarului.
Informaţii privind modificările poziţiei financiare a întreprinderii sunt utilizate în evaluarea
activităţii sale de exploatare, finanţare şi investiţie în perioada de raportare.
Poziţia financiară se determină pe baza informaţiilor din bilanţ, şi performanţa pe baza
contului profit şi pierdere.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
125
Unitatea de învăţare 9
INVENTARIEREA PATRIMONIULUI
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească şi să explice modul în care se efectuează inventarierea patrimoniului;
O2: să cunoască regulile de inventariere a patrimoniului
O3: să contabilizeze operaţiile legate de diferenţele constatate la inventarierea patrimoniuluiu
126
NOŢIUNI TEORETICE
NORME PRIVIND ORGANIZAREA ŞI EFECTUAREA INVENTARIERII
ELEMENTELOR DE ACTIV ŞI DE PASIV
Inventarierea elementelor de activ şi de pasiv reprezintă ansamblul operaţiunilor prin
care se constată existenţa tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric sau numai
valoric, după caz, la data la care aceasta se efectuează. Actul normativ care reglementează
efectuarea operaţiunilor de inventariere este O.M.F.P. nr. 1753/2004 pentru aprobarea Normelor
privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv.
În temeiul prevederilor Legii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările
ulterioare, unităţile au obligaţia să efectueze inventarierea generală a elementelor de activ şi
de pasiv deţinute la începutul activităţii, cel puţin o dată pe an pe parcursul funcţionării lor, în
cazul fuziunii sau încetării activităţii, precum şi în următoarele situaţii:
a) la cererea organelor de control, cu prilejul efectuării controlului, sau a altor organe
prevăzute de lege;
b) ori de câte ori sunt indicii că există lipsuri sau plusuri în gestiune, care nu pot fi stabilite
cert decât prin inventariere;
c) ori de câte ori intervine o predare-primire de gestiune;
d) cu prilejul reorganizării gestiunilor;
e) ca urmare a calamităţilor naturale sau a unor cazuri de forţă majoră;
f) în alte cazuri prevăzute de lege.
La începutul activităţii unităţii, inventarierea are ca scop principal stabilirea şi evaluarea
elementelor de activ ce constituie aport la capitalul unităţii. Elementele de activ care constituie
aport la capitalul social al agenţilor economici, la patrimoniul iniţial al persoanelor juridice fără
scop patrimonial şi la patrimoniul instituţiilor publice se înscriu în registrul-inventar grupate pe
conturi.
Inventarierea anuală a elementelor de activ şi de pasiv se face, de regulă, cu ocazia
încheierii exerciţiului financiar, avându-se în vedere şi specificul activităţii fiecărei
unităţi.
În cadrul agenţilor economici cu activitate complexă, bunurile pot fi inventariate şi înaintea
datei de încheiere a exerciţiului financiar, cu condiţia asigurării valorificării şi cuprinderii
rezultatelor inventarierii în situaţiile financiare întocmite pentru exerciţiul financiar respectiv.
127
În situaţia inventarierii unor gestiuni pe parcursul anului, în registrul-inventar se va cuprinde
valoarea stocurilor faptice inventariate şi înscrise în listele de inventariere actualizate cu
intrările şi ieşirile de bunuri din perioada cuprinsă între data inventarierii şi data încheierii
exerciţiului financiar.
Răspunderea pentru buna organizare a lucrărilor de inventariere revine administratorului,
ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaţia gestionării elementelor de activ
şi de pasiv şi care elaborează şi transmite comisiilor de inventariere proceduri scrise adaptate
la specificul unităţii.
Inventarierea elementelor de activ şi de pasiv se efectuează de către comisii de inventariere,
formate din cel puţin două persoane, numite prin decizie scrisă. În decizia de numire se
menţionează în mod obligatoriu componenţa comisiei, numele responsabilului comisiei,
modul de efectuare a inventarierii, gestiunea supusă inventarierii, data de începere şi de
terminare a operaţiunilor. Pentru desfăşurarea în bune condiţii a operaţiunilor de inventariere,
în comisii sunt numite persoane cu pregătire corespunzătoare economică şi tehnică, care să
asigure efectuarea corectă şi la timp a inventarierii elementelor de activ şi de pasiv, inclusiv
evaluarea lor conform reglementărilor contabile aplicabile.
Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv se pot efectua atât cu salariaţii
proprii, cât şi pe bază de contracte de prestări de servicii încheiate cu persoane juridice sau
fizice cu pregătire corespunzătoare.
Din comisia de inventariere nu pot face parte gestionarii depozitelor supuse inventarierii
şi nici contabilii care ţin evidenţa gestiunii respective.
Membrii comisiilor de inventariere nu pot fi înlocuiţi decât în cazuri bine justificate şi numai
prin decizie scrisă, emisă de către cei care i-au numit.
Principalele măsuri organizatorice care trebuie luate de către comisia de inventariere sunt
următoarele:
a) înainte de începerea operaţiunii de inventariere să ia de la gestionarul răspunzător de
gestiunea bunurilor o declaraţie scrisă din care să rezulte dacă:
– gestionează bunuri şi în alte locuri de depozitare;
– în afara bunurilor unităţii respective, are în gestiune şi alte bunuri aparţinând terţilor, primite
cu sau fără documente;
– are plusuri sau lipsuri în gestiune, despre a căror cantitate sau valoare are cunoştinţă;
– are bunuri nerecepţionate sau care trebuie expediate (livrate), pentru care s-au întocmit
documentele aferente;
– a primit sau a eliberat bunuri fără documente legale;
128
– deţine numerar sau alte hârtii de valoare rezultate din vânzarea bunurilor aflate în gestiunea
sa;
– are documente de primire-eliberare care nu au fost operate în evidenţa gestiunii sau care nu
au fost predate la contabilitate.
De asemenea, gestionarul va menţiona în declaraţia scrisă felul, numărul şi data ultimului
document de intrare/ieşire a bunurilor în/din gestiune.
Declaraţia se datează şi se semnează de către gestionarul răspunzător de gestiunea bunurilor şi
de către comisia de inventariere, care atestă că a fost dată în prezenţa sa;
b) să identifice toate locurile (încăperile) în care există bunuri ce urmează a fi inventariate;
c) să asigure închiderea şi sigilarea spaţiilor de depozitare, în prezenţa gestionarului, ori de
câte ori se întrerup operaţiunile de inventariere şi se părăseşte gestiunea.
Dacă bunurile supuse inventarierii, gestionate de către o singură persoană, sunt depozitate în
locuri diferite sau când gestiunea are mai multe căi de acces, membrii comisiei care
efectuează inventarierea trebuie să sigileze toate aceste locuri şi căile lor de acces, cu excepţia
locului în care a început inventarierea, care se sigilează numai în cazul când inventarierea nu
se termină într-o singură zi. La reluarea lucrărilor se verifică dacă sigiliul este intact; în caz
contrar, acest fapt se va consemna într-un proces-verbal de constatare, care se semnează de
către comisia de inventariere şi de către gestionar, luându-se măsurile corespunzătoare.
Documentele întocmite de comisia de inventariere rămân în cadrul gestiunii inventariate, în
locuri special amenajate (fişete, casete, dulapuri etc.), încuiate şi sigilate. Sigiliul se păstrează,
pe durata inventarierii, de către responsabilul comisiei de inventariere;
d) să bareze şi să semneze, la ultima operaţiune, fişele de magazie, menţionând data la
care s-au inventariat bunurile, să vizeze documentele care privesc intrări sau ieşiri de bunuri,
existente în gestiune, dar neînregistrate, să dispună înregistrarea acestora în fişele de magazie
şi predarea lor la contabilitate, astfel încât situaţia scriptică a gestiunii să reflecte realitatea.
La unităţile de desfacere cu amănuntul, care folosesc metoda global-valorică, gestionarul
trebuie să întocmească şi să depună la contabilitate, înainte de începerea inventarierii, raportul
de gestiune în care să se înscrie toate documentele de intrare şi de ieşire a mărfurilor, precum
şi cele privind numerarul depus la casierie, întocmit până în momentul începerii inventarierii;
e) să verifice numerarul din casă şi să stabilească suma încasărilor din ziua curentă, solicitând
întocmirea monetarului (la gestiunile cu vânzare cu amănuntul) şi depunerea numerarului la
casieria unităţii;
f) să controleze dacă toate instrumentele şi aparatele de măsură sau de cântărire au fost
verificate şi dacă sunt în bună stare de funcţionare.
129
În cazul în care gestionarul lipseşte, comisia de inventariere aplică sigiliul şi comunică aceasta
conducerii unităţii respective. Conducerea unităţii are obligaţia să îl încunoştinţeze imediat, în
scris, pe gestionar despre inventarierea ce trebuie să se efectueze, indicând locul, ziua şi ora
fixate pentru începerea lucrărilor.
Dacă gestionarul sau reprezentantul său legal nu se prezintă la locul, data şi ora fixate,
inventarierea se efectuează de către comisia de inventariere
în prezenţa altei persoane, numită prin decizie scrisă, care să îl reprezinte pe gestionar.
Pentru desfăşurarea corespunzătoare a inventarierii este indicat, dacă este posibil, să se sisteze
operaţiunile de intrare-ieşire a bunurilor supuse inventarierii, luându-se din timp măsurile
corespunzătoare pentru a nu se stânjeni procesul normal de livrare sau de primire a bunurilor.
Dacă operaţiunile de aprovizionare-livrare a bunurilor nu pot fi suspendate, se prevede crearea
unei zone tampon în care să se depoziteze bunurile primite în timpul inventarierii sau să se
permită expedieri la clienţi, iar operaţiunile respective se vor efectua numai în prezenţa
comisiei de inventariere, care va menţiona pe documentele respective „primit în timpul inven-
tarierii” sau „eliberat în timpul inventarierii”, după caz, în scopul evitării inventarierii duble
sau a omisiunilor.
Pe toată durata inventarierii, programul şi perioada inventarierii sunt afişate la loc vizibil.
Inventarierea imobilizărilor necorporale se efectuează prin constatarea existenţei şi
apartenenţei acestora la unităţile deţinătoare, iar în cazul brevetelor, licenţelor, al know-how şi
al mărcilor de fabrică este necesară dovedirea existenţei acestora pe baza titlurilor de
proprietate.
Inventarierea terenurilor se efectuează pe baza documentelor care atestă proprietatea
acestora şi a schiţelor de amplasare.
Clădirile se inventariază prin identificarea lor pe baza titlurilor de proprietate şi a dosarului
tehnic al acestora.
Construcţiile şi echipamentele speciale cum sunt: reţelele de energie electrică, termică,
gaze, apă, canal, telecomunicaţii, căile ferate şi altele similare se inventariază potrivit
regulilor stabilite de deţinătorii acestora.
Imobilizările corporale care în perioada inventarierii se află în afara unităţii (vapoare,
locomotive, vagoane, avioane, autovehicule etc.), plecate în cursă de lungă durată, maşinile de
forţă şi utilajele energetice, maşinile, utilajele şi instalaţiile de lucru, aparatele şi instalaţiile de
măsurare, control şi reglare şi mijloacele de transport date pentru reparaţii în afara unităţii se
inventariază înaintea ieşirii lor temporare din unitate sau prin confirmare scrisă primită de la
unitatea unde acestea se găsesc.
130
În listele de inventariere a imobilizărilor necorporale şi corporale aflate în curs de execuţie se
menţionează pentru fiecare obiect în parte, pe baza constatării la faţa locului: denumirea
obiectului, descrierea amănunţită a stadiului în care se află acesta, pe baza valorii din
documentaţia existentă (devize), precum şi în funcţie de volumul lucrărilor realizate la data
inventarierii. Materialele şi utilajele primite de la beneficiari pentru montaj şi neîncorporate în
lucrări se inventariază separat.
Investiţiile puse în funcţiune total sau parţial, cărora nu li s-au întocmit formele de înregistrare
ca imobilizări corporale, se înscriu în liste de inventariere separate. De asemenea, lucrările de
investiţii care nu se mai execută, fiind sistate sau abandonate, se înscriu în liste de inventariere
separate, arătându-se cauzele sistării sau abandonării, aprobarea de sistare sau abandonare şi
măsurile ce se propun în legătură cu aceste lucrări.
Stabilirea stocurilor faptice se face prin numărare, cântărire, măsurare sau cubare, după caz.
Bunurile aflate în ambalaje originale intacte nu se desfac decât prin sondaj, acest lucru
urmând a fi menţionat şi în listele de inventariere respective.
La lichidele a căror cantitate efectivă nu se poate stabili prin transvazare şi măsurare,
conţinutul vaselor – stabilit în funcţie de volum, densitate, compoziţie etc. – se verifică prin
scoaterea de probe din aceste vase, ţinându-se seama de densitate, compoziţie şi de alte
caracteristici ale lichidelor, care se constată fie organoleptic, fie prin măsurare sau probe de
laborator, după caz.
Materialele de masă ca: ciment, oţel beton, produse de carieră şi balastieră, produse agricole şi
alte materiale similare, ale căror cântărire şi măsurare ar necesita cheltuieli importante sau ar
conduce la degradarea bunurilor respective, se pot inventaria pe bază de calcule tehnice.
Bunurile aflate asupra angajaţilor la data inventarierii (echipament, cazarmament, scule,
unelte etc.) se inventariază şi se trec în liste separate, specificându-se persoanele care răspund
de păstrarea lor. În cadrul evidenţierii acestora pe formaţii şi locuri de muncă, bunurile vor fi
centralizate şi comparate cu datele din evidenţa tehnico-operativă, precum şi cu cele din
evidenţa contabilă.
Bunurile cu un grad mare de perisabilitate se inventariază cu prio-
ritate fără a se stânjeni desfacerea imediată a acestora. Comisia de inventariere are obligaţia să
controleze toate locurile în care pot exista bunuri supuse
inventarierii.
Toate bunurile ce se inventariază se înscriu în listele de inventariere, care trebuie să se
întocmească pe locuri de depozitare, pe gestiuni şi pe categorii de bunuri.
131
Bunurile aparţinând altor unităţi (închiriate, în leasing, în custodie, cu vânzare în
consignaţie, spre prelucrare etc.) se inventariază şi se înscriu în liste separate. Listele de
inventariere pentru aceste bunuri vor conţine informaţii cu privire la numărul şi data actului
de predare-primire şi ale documentului de livrare, precum şi alte informaţii utile.
Listele de inventariere cuprinzând bunurile aparţinând terţilor se trimit
şi persoanei fizice sau juridice, române ori străine, după caz, căreia îi
aparţin bunurile respective, în termen de cel mult 15 zile de la terminarea inventarierii,
urmând ca proprietarul bunurilor să comunice eventualele nepotriviri în termen de 5 zile de la
primirea listelor de inventariere. Neconfirmarea în acest termen presupune recunoaşterea
exactităţii datelor înscrise în listele de inventariere. În caz de nepotriviri, unitatea deţinătoare
este obligată să clarifice situaţia diferenţelor respective şi să comunice constatările sale
persoanei fizice sau juridice căreia îi aparţin bunurile respective, în termen de 5 zile de la
primirea sesizării.
Pentru bunurile depreciate, inutilizabile sau deteriorate, fără mişcare ori greu vandabile,
comenzi în curs, abandonate sau sistate, precum şi pentru creanţele şi obligaţiile incerte ori în
litigiu se întocmesc liste de inventariere separate sau situaţii analitice separate, după caz.
Determinarea stocurilor faptice se face astfel încât să se evite omiterea ori inventarierea de
două sau de mai multe ori a aceloraşi bunuri.
Bunurile aflate în expediţie se inventariază de către unităţile furnizoare, iar bunurile
achiziţionate aflate în curs de aprovizionare se inventariază de unitatea cumpărătoare şi se
înscriu în liste de inventariere separate.
Înainte de începerea inventarierii producţiei în curs de execuţie şi a semifabricatelor din
producţia proprie, este necesar:
– să se predea la magazii şi la depozite, pe baza documentelor, toate piesele, ansamblurile şi
agregatele a căror prelucrare a fost terminată;
– să se colecteze din secţii sau ateliere toate produsele reziduale şi deşeurile, întocmindu-se
documentele de constatare;
– să se întocmească documentele de constatare şi să se clarifice situaţia semifabricatelor a
căror utilizare este îndoielnică.
În cazul producţiei în curs de execuţie se inventariază atât produsele care nu au trecut prin
toate fazele (stadiile) prelucrării impuse de procesul tehnologic de producţie, cât şi produsele
care, deşi au fost terminate, nu au trecut toate probele de recepţionare tehnică sau nu au fost
completate cu toate piesele şi accesoriile lor.
132
În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea, lucrările şi serviciile în curs
de execuţie sau neterminate.
Materiile prime, materialele, prefabricatele, piesele de schimb, semifabricatele etc., aflate la
locurile de muncă şi nesupuse prelucrării, nu se consideră producţie în curs de execuţie.
Acestea se inventariază separat şi se repun în conturile din care provin, diminuându-se
cheltuielile, iar după terminarea inventarierii acestora se vor evidenţia în conturile iniţiale de
cheltuieli.
Inventarierea producţiei în curs de execuţie din cadrul secţiilor auxiliare se face prin stabilirea
gradului de executare a lucrărilor (reparaţii, lucrări pentru terţi etc.).
La unităţile de construcţii-montaj, în listele de inventariere a producţiei neterminate se
includ:
– categoriile de lucrări şi părţi de elemente de construcţii la care n-a fost executat întregul
volum de lucrări prevăzute în normele de deviz;
– lucrările executate (terminate), dar nerecepţionate de către beneficiar.
Inventarierea lucrărilor de modernizare nefinalizate sau de reparaţii ale clădirilor, instalaţiilor,
maşinilor, utilajelor, mijloacelor de transport şi ale altor bunuri se face prin verificarea la faţa
locului a stadiului fizic al lucrărilor. Astfel de lucrări se consemnează într-o listă de
inventariere separată, în care se indică denumirea obiectului supus modernizării sau reparaţiei,
gradul de executare a lucrării, costul de deviz şi cel efectiv al lucrărilor executate.
Creanţele şi obligaţiile faţă de terţi sunt supuse verificării şi confirmării pe baza extraselor
soldurilor debitoare şi creditoare ale conturilor de creanţe şi datorii care deţin ponderea
valorică în totalul soldurilor acestor conturi, potrivit „Extrasului de cont”, sau punctajelor
reciproce, în funcţie de necesităţi. În situaţia unităţilor care efectuează decontarea creanţelor şi
obligaţiilor pe bază de conturi sau deconturi externe periodice confirmate de către partenerii
externi, aceste documente ţin locul extraselor de cont confirmate.
Disponibilităţile băneşti, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanţie,
acreditivele, ipotecile, precum şi alte valori aflate în casieria unităţilor se inventariază în
conformitate cu prevederile legale. Disponibilităţile aflate în conturi la bănci sau la
unităţile Trezoreriei Statului se inventariază prin confruntarea soldurilor din extrasele de
cont emise de acestea cu cele din contabilitatea unităţii. În acest scop, extrasele de cont din
ziua de 31 decembrie sau din ultima zi lucrătoare a anului, puse la dispoziţie de unităţile
bancare şi unităţile Trezoreriei Statului, vor purta ştampila oficială
a acestora.
133
Disponibilităţile în lei şi în valută din casieria unităţii se inventariază în ultima zi
lucrătoare a exerciţiului financiar, după înregistrarea tuturor operaţiunilor de încasări şi plăţi
privind exerciţiul respectiv, confruntându-se soldurile din registrul de casă cu monetarul şi cu
cele din contabilitate.
Înscrierea în listele de inventariere a mărcilor poştale, a timbrelor fiscale, tichetelor de
călătorie, bonurilor cantităţi fixe, a biletelor de spectacole, de intrare în muzee, expoziţii şi
altele asemenea se face la valoarea lor nominală, cu excepţia timbrelor cu valoare filatelică.
Pentru toate celelalte elemente de activ şi de pasiv cu ocazia inventarierii, se verifică
realitatea soldurilor conturilor respective, iar pentru cele aflate la terţi se fac cereri de
confirmare, care se vor ataşa la listele respective după primirea confirmării.
Pe ultima filă a listei de inventariere, gestionarul trebuie să menţioneze dacă toate bunurile şi
valorile băneşti din gestiune au fost inventariate şi consemnate în listele de inventariere în
prezenţa sa. De asemenea, acesta menţionează dacă are obiecţii cu privire la modul de
efectuare a inventarierii. În acest caz, comisia de inventariere este obligată să analizeze
obiecţiile, iar concluziile la care a ajuns se vor menţiona la sfârşitul listelor de inventariere.
Listele de inventariere se semnează pe fiecare filă de către membrii comisiei de
inventariere şi de către gestionar. În cazul gestiunilor colective (cu mai mulţi gestionari),
listele de inventariere se semnează de către toţi gestionarii, iar în cazul predării-primirii
gestiunii, acestea se semnează atât de către gestionarul predător, cât şi de către cel primitor.
Inventarierea elementelor de activ ale unităţii se materializează prin înscrierea acestora, fără
spaţii libere şi fără ştersături, în formularul „Lista de inventariere”. Acest formular serveşte
ca document pentru stabilirea lipsurilor şi a plusurilor de bunuri şi valori, constatate cu ocazia
inventarierii, precum şi pentru constatarea deprecierilor.
În cazul imobilizărilor corporale, precum şi al celorlalte elemente de activ pentru care au fost
constituite provizioane pentru deprecieri, în listele de inventariere se va înscrie valoarea
contabilă netă a acestora, care se va compara cu valoarea lor actuală, stabilită cu ocazia
inventarierii.
Pentru inventarierea elementelor de activ şi de pasiv ce nu reprezintă bunuri este suficientă
prezentarea lor în situaţii analitice distincte care să fie totalizate şi să justifice soldul
conturilor sintetice respective în care acestea sunt cuprinse şi care se preiau în Registrul-
inventar.
Registrul-inventar (cod 14-1-2) este un document contabil obligatoriu în care se înscriu
rezultatele inventarierii elementelor de activ şi de pasiv, grupate după natura lor, conform
posturilor din bilanţ.
134
Elementele de activ şi de pasiv înscrise în registrul-inventar au la bază listele de inventariere,
procesele-verbale de inventariere şi situaţiile analitice, după caz, care justifică conţinutul
fiecărui post din bilanţ.
În cazul în care inventarierea are loc pe parcursul anului, datele rezultate din operaţiunea de
inventariere se actualizează cu intrările sau ieşirile din perioada cuprinsă între data
inventarierii şi data încheierii exerciţiului financiar, datele actualizate fiind apoi cuprinse în
registrul-inventar. Operaţiunea de actualizare a datelor rezultate din inventariere se va efectua
astfel încât la sfârşitul exerciţiului financiar să fie reflectată situaţia reală a elementelor de
activ şi de pasiv.
Înainte de stabilirea rezultatelor inventarierii se procedează la o analiză a tuturor stocurilor
înscrise în fişele de magazie şi a soldurilor din contabilitate pentru bunurile inventariate.
Erorile descoperite cu această ocazie trebuie corectate operativ, după care se procedează la
stabilirea rezultatelor inventarierii, prin confruntarea cantităţilor consemnate în listele de
inventariere, cu evidenţa tehnico-operativă pentru fiecare poziţie în parte.
Evaluarea elementelor de activ şi de pasiv cu ocazia inventarierii se face potrivit prevederilor
reglementărilor contabile aplicabile. Evaluarea se va efectua cu respectarea principiului
permanenţei metodelor, potrivit căruia modelele şi regulile de evaluare trebuie menţinute,
asigurând comparabilitatea în timp a informaţiilor contabile.
Evaluarea activelor imobilizate şi a stocurilor, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea
actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar, stabilită în funcţie de utilitatea
bunului, starea acestuia şi preţul pieţei.
La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenţei, potrivit căruia se
va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor. În cazul în care se constată
că valoarea de inventar, stabilită în funcţie de utilitatea bunului pentru unitate şi preţul pieţei,
este mai mare decât valoarea cu care acesta este evidenţiat în contabilitate, în listele de
inventariere se vor înscrie valorile din contabilitate.
În cazul în care valoarea de inventar a bunurilor este mai mică decât valoarea din
contabilitate, în listele de inventariere se înscrie valoarea de inventar.
Imobilizările necorporale şi corporale constatate ca fiind depreciate se vor evalua la valoarea
actuală a fiecăreia, stabilită în funcţie de utilitatea sa şi preţul pieţei. Corectarea valorii
contabile a imobilizărilor necorporale şi corporale şi aducerea lor la nivelul valorii de inventar
se efectuează, în funcţie de tipul de depreciere existentă, fie prin înregistrarea unei amortizări
suplimentare, în cazul în care se constată o depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau
135
suplimentarea unor provizioane pentru depreciere, în cazul în care se constată o depreciere
reversibilă a acestora.
Evaluarea imobilizărilor corporale la data bilanţului se efectuează la cost, mai puţin
amortizarea şi provizioanele cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluată, aceasta fiind
valoarea justă la data reevaluării, mai puţin orice amortizare şi orice pierdere din depreciere
cumulată, în conformitate cu reglementările contabile aplicabile.
Activele de natura stocurilor se evaluează la valoarea contabilă, mai puţin deprecierile
constatate. În cazul în care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de
inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea
unui provizion pentru depreciere.
Provizioanele pentru deprecieri sau amortizarea suplimentară se înregistrează în
contabilitate indiferent de situaţia economică a unităţii, inclusiv în cazul în care aceasta
înregistrează pierdere contabilă.
Evaluarea titlurilor de valoare (titluri de participare, titluri de plasament, alte titluri) se
efectuează, în cazul celor cotate pe pieţe reglementate
şi supravegheate de Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare, pe baza pre-
ţului mediu ponderat, calculat pe ultimele 12 luni calendaristice, pentru titlurile tranzacţionate
în respectivul interval de timp, iar în cazul titlurilor netranzacţionate pe pieţele reglementate şi
supravegheate, în funcţie de valoarea activului net pe acţiune.
Tratamentul plusurilor de valoare rezultate din evaluarea titlurilor de valoare este cel prevăzut
de reglementările contabile aplicabile.
Evaluarea creanţelor şi a datoriilor se face la valoarea lor probabilă de încasare sau de
plată, în conformitate cu reglementările contabile aplicabile. Diferenţele constatate în minus
între valoarea de inventar stabilită la inventariere şi valoarea contabilă netă a creanţelor se
înregistrează în contabilitate pe seama provizioanelor pentru deprecierea creanţelor. Evaluarea
creanţelor şi a datoriilor exprimate în valută se face la cursul de schimb valutar comunicat de
Banca Naţională a României, valabil pentru data încheierii exerciţiului financiar. Diferenţele
de curs valutar favorabile sau nefavorabile între cursul de schimb valutar la care sunt
înregistrate creanţele sau datoriile în valută şi cursul de schimb valutar de la data încheierii
exerciţiului se înregistrează potrivit reglementărilor contabile aplicabile.
Scăderea din evidenţă a creanţelor şi datoriilor ale căror termene de încasare sau de plată sunt
prescrise se efectuează numai după ce au fost întreprinse toate demersurile juridice, potrivit
legii, pentru decontarea acestora.
136
Rezultatele inventarierii se înscriu de către comisia de inventariere într-un proces-verbal.
Procesul-verbal privind rezultatele inventarierii trebuie să conţină, în principal,
următoarele elemente: data întocmirii; numele şi prenumele membrilor comisiei de
inventariere; numărul şi data deciziei de numire a comisiei de inventariere; gestiunea
inventariată; data începerii şi terminării operaţiunii de inventariere; rezultatele inventarierii;
concluziile şi propunerile comisiei cu privire la cauzele plusurilor şi ale lipsurilor constatate şi
la persoanele vinovate, precum şi propuneri de măsuri în legătură cu acestea; volumul
stocurilor depreciate, fără mişcare, cu mişcare lentă, greu vandabile, fără desfacere asigurată
şi propuneri de măsuri în vederea reintegrării lor în circuitul economic; propuneri de scoatere
din uz a obiectelor de inventar şi declasare sau casare a unor stocuri; constatări privind
păstrarea, depozitarea, conservarea, asigurarea integrităţii bunurilor din gestiune, precum şi
alte aspecte legate de activitatea gestiunii inventariate.
Pentru elementele de activ la care s-au constatat deprecieri, pe baza listelor de inventariere
întocmite distinct, comisia de inventariere face propuneri privind constituirea provizioanelor
pentru depreciere sau de înregistrare a unor amortizări suplimentare (pentru deprecierile
ireversibile ale imobilizărilor), acolo unde este cazul, arătând totodată cauzele care au
determinat aceste deprecieri.
Pentru toate plusurile, lipsurile şi deprecierile constatate la bunuri, precum şi pentru pagubele
determinate de expirarea termenelor de prescripţie a creanţelor sau din alte cauze, comisia de
inventariere trebuie să primească explicaţii scrise de la persoanele care au răspunderea
gestionării, respectiv a urmăririi decontării creanţelor.
Pe baza explicaţiilor primite şi a documentelor cercetate, comisia de inventariere stabileşte
caracterul lipsurilor, pierderilor, pagubelor şi deprecierilor constatate, precum şi caracterul
plusurilor, propunând, în conformitate cu dispoziţiile legale, modul de regularizare a
diferenţelor dintre datele din contabilitate şi cele faptice, rezultate în urma inventarierii.
În situaţia constatării unor plusuri în gestiune, bunurile respective se vor evalua la valoarea
justă. În cazul constatării unor lipsuri în gestiune, imputabile, administratorii vor lua măsura
imputării acestora la valoarea lor de înlocuire. Prin valoare de înlocuire, se înţelege costul de
achiziţie al unui bun cu caracteristici şi grad de uzură similare celui lipsă în gestiune la data
constatării pagubei, care va cuprinde preţul de cumpărare practicat pe piaţă, la care se adaugă
taxele nerecuperabile, inclusiv T.V.A., cheltuielile de transport, aprovizionare şi alte cheltuieli
accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în gestiune a bunului
respectiv. În cazul bunurilor constatate lipsă, ce urmează a fi imputate, care nu pot fi
137
cumpărate de pe piaţă, valoarea de imputare se stabileşte de către o comisie formată din
specialişti în domeniul respectiv.
La stabilirea valorii debitului, în cazurile în care lipsurile în gestiune nu sunt considerate
infracţiuni, se va avea în vedere posibilitatea compensării lipsurilor cu eventualele plusuri
constatate, dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:
– să existe riscul de confuzie între sorturile aceluiaşi bun material, din cauza asemănării în
ceea ce priveşte aspectul exterior: culoare, desen, model, dimensiuni, ambalaj sau alte
elemente;
– diferenţele constatate în plus sau în minus să privească aceeaşi perioadă de gestiune şi
aceeaşi gestiune.
Nu se admite compensarea în cazurile în care s-a făcut dovada că lipsurile constatate la
inventariere provin din sustragerea sau din degradarea bunurilor respective datorate vinovăţiei
persoanelor care răspund de gestionarea acestor bunuri.
Listele cu sorturile de produse, mărfuri, ambalaje şi alte valori materiale care întrunesc
condiţiile de compensare datorită riscului de confuzie se aprobă anual de către administratori,
respectiv de către ordonatorii de credite, şi servesc pentru uz intern în cadrul unităţilor
respective. Compensarea se face pentru cantităţi egale între plusurile şi lipsurile constatate. În
cazul în care cantităţile sorturilor supuse compensării, la care s-au constatat plusuri, sunt mai
mari decât cantităţile sorturilor admise la compensare, la care s-au constatat lipsuri, se va
proceda la stabilirea egalităţii cantitative prin eliminarea din calcul a diferenţei în plus.
Această eliminare se face începând cu sorturile care au preţurile unitare cele mai scăzute, în
ordine crescătoare. În cazul în care cantităţile sorturilor supuse compensării, la care s-au
constatat lipsuri, sunt mai mari decât cantităţile sorturilor admise la compensare, la care s-au
constatat plusuri, se va proceda, de asemenea, la stabilirea egalităţii cantitative prin eliminarea
din calcul a cantităţii care depăşeşte totalul cantitativ al plusurilor. Eliminarea se face
începând cu sorturile care au preţurile unitare cele mai scăzute, în ordine crescătoare.
Pentru bunurile la care sunt acceptate scăzăminte, în cazul compensării lipsurilor cu plusurile
stabilite la inventariere, scăzămintele se calculează numai în situaţia în care cantităţile lipsă
sunt mai mari decât cantităţile constatate în plus. În această situaţie, cotele de scăzăminte se
aplică în primul rând la bunurile la care s-au constatat lipsurile.
Dacă în urma aplicării scăzămintelor respective mai rămân diferenţe cantitative în minus,
cotele de scăzăminte se pot aplica şi asupra celorlalte bunuri admise în compensare, la care s-
au constatat plusuri sau la care nu au rezultat diferenţe.
138
Diferenţa stabilită în minus în urma compensării şi aplicării tuturor cotelor de scăzăminte,
reprezentând prejudiciu pentru unitate, se recuperează de la persoanele vinovate, în
conformitate cu dispoziţiile legale.
Normele privind limitele admisibile la perisabilitate sau cele stabilite intern nu se aplică
anticipat, ci numai după constatarea existenţei efective a lipsurilor şi numai în limita acestora.
De asemenea, normele de scăzăminte nu se aplică automat, aceste norme fiind considerate
limite maxime. Pentru pagubele constatate în gestiune răspund persoanele vinovate de
producerea lor. Imputarea acestora se va face la valoarea de înlocuire.
Propunerile cuprinse în procesul-verbal al comisiei de inventariere se prezintă, în termen de 3
zile de la data încheierii operaţiunilor de inventariere, administratorului unităţii. Acesta, cu
avizul conducătorului compartimentului financiar-contabil şi al conducătorului
compartimentului juridic, decide, în termen de cel mult 5 zile de la primirea procesului-
verbal, asupra soluţionării propunerilor făcute, cu respectarea dispoziţiilor legale.
Rezultatul inventarierii se înregistrează în contabilitate potrivit prevederilor Legii nr. 82/1991,
republicată, cu modificările şi completările ulterioare, şi în conformitate cu reglementările
contabile aplicabile.
Pe baza registrului-inventar şi a balanţei de verificare întocmite la
31 decembrie se întocmeşte bilanţul care face parte din situaţiile financiare anuale, ale cărui
posturi, în conformitate cu prevederile Legii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi
completările ulterioare, şi ale reglementărilor contabile aplicabile, trebuie să corespundă cu
datele înregistrate în contabilitate, puse de acord cu situaţia reală a elementelor de activ şi de
pasiv stabilită pe baza inventarului.
TEME DE CONTROL
1. Precizaț i care este scopul ș i importanț a inventarierii patrimoniului .
2. Daț i exemple de modul în care trebuie înregistrate rezultatele inventarierii .
3. Realizaț i o Declaraț ie de Inventar .
4. Realizaț i o Decizie privind numirea comisiei de inventariere .
REZUMAT
139
Inventarierea are ca scop principal stabilirea situaţiei reale a tuturor elementelor de activ şi de
pasiv ale fiecărei unităţi, precum şi a bunurilor şi valorilor deţinute cu orice titlu, aparţinând
altor persoane juridice sau fizice, în vederea întocmirii situaţiilor financiare anuale care
trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei financiare şi a performanţei unităţii pentru
respectivul exerciţiu financiar.
Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor constatate faptic şi înscrise în
listele de inventariere cu cele din evidenţa tehnico-operativă (fişele de magazie) şi din
contabilitate.
Rezultatele inventarierii trebuie înregistrate în evidenţa tehnico-operativă în termen de cel
mult 3 zile de la data aprobării procesului-verbal de inventariere de către administrator sau
ordonatorul de credite.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
140
Unitatea de învăţare 10
PARTICULARITĂŢI CONTABILE ALE ÎNCHIDERII EXERCIŢIULUI
FINANCIAR
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească şi să explice noţiunile legate de închiderea exerciţiului;
O3: să contabilizeze operaţiile legate de închiderea exerciţiului
141
NOŢIUNI TEORETICE
DOCUMENTELE CARE SUNT FOLOSITE LA OPERAŢIUNILE DE
INVENTARIERE
Aşa cum s-a precizat în subcapitolul anterior, inventarierea elementelor de activ şi de pasiv se
efectuează de către comisii de inventariere, formate din cel puţin două persoane, numite prin
decizie scrisă. În decizia de numire a comisiei de inventariere trebuie să se menţioneze
componenţa comisiei, numele responsabilului comisiei, modul de efectuare a inventarierii,
gestiunea supusă inventarierii, data de începere şi de terminare a operaţiunilor, după modelul
următor:
Unitatea ...........................
Decizie privind numirea comisiei de inventariere
prin prezenta decizie, administratorul societăţii …………………………………………,
domnul ……………………………… constituie comisia de inventariere în vederea
efectuării inventarierii patrimoniului la data de 31.12.200..., formată din:
………………………………………… în calitate de ……………………………
………………………………………… în calitate de ……………………………
………………………………………… în calitate de ……………………………
Administratorul societăţii decide că:
a) responsabilul comisiei de inventariere va fi ……………………………………………
b) gestiunile supuse inventarierii vor fi: mijloace fixe, obiecte de inventar, marfa şi
materialele din depozit;
c) efectuarea inventarierii se va face în zilele de …………………………………………
Prezenta decizie va fi adusă la cunoştinţă persoanelor de mai sus.
Nume: ……………………… Semnătura: ……………………
Administrator/Director General
………………………………………
142
Formatul declaraţiei de inventar este următorul:
DECLARAŢIE DE INVENTAR
.............................................
(Unitatea)
Subsemnatul ......................................... gestionar al ............................. numit prin decizia
nr. ....... din data de ........... declar:
1. Toate valorile materiale şi băneşti aflate în gestiunea subsemnatului se găsesc în
încăperile (locuibile)
...........................................................................................................................................
...........................................................................................................................................
2. Posed (nu posed) valori materiale şi băneşti aparţinând terţilor
...........................................................................................................................................
...........................................................................................................................................
3. Am (nu am) cunoştinţă de existenţa unor plusuri sau minusuri în valoare
(cantitate) de .............................................................................................................. .......
....................................................................................................................................... ....
4. Am (nu am) eliberat valori materiale şi băneşti fără documente legale.
Beneficiar ........................................................................................................................
Beneficiar .................................................................................................................. ......
Beneficiar ........................................................................................................................
5. Am (nu am) valori materiale nerecepţionate sau care trebuie expediate, pentru care
s-au întocmit documentele aferente în cantitate de ..........................................................
...........................................................................................................................................
6. Am (nu am) documente de primire-eliberare care nu au fost operate în evidenţa
operativă sau nu au fost predate la contabilitate ..............................................................
...........................................................................................................................................
7. Deţin (nu deţin) numerar din vânzarea mărfurilor aflate în gestiune, de lei ..............
............................................................................................................................................
8. Ultimele documente de intrare sunt:
fel ................................................... nr. ............. din data de ....................................... .....
fel ................................................... nr. ............. din data de ............................................
9. Ultimele documente de ieşire sunt:
fel .................................................. nr. ............. din data de ........................................ ....
fel .................................................. nr. ............. din data de ............................................
10. Ultimul raport de gestiune a fost încheiat la data de ........................... pentru
perioada ...........................
11. Dacă mai aveţi ceva de adăugat ....................................................................................
143
.........................................................................................................................................
Semnături | Dată în faţa noastră | Gestionar
Data ……………… ora …………
Inventarierea elementelor de activ ale unităţii se materializează prin înscrierea acestora, fără
spaţii libere şi fără ştersături, în formularul „Lista de inventariere”. Listele de inventariere se
semnează pe fiecare filă de către membrii comisiei de inventariere şi de către gestionar.
Lista de inventariere serveşte ca:
– document pentru inventarierea bunurilor aflate în gestiunile unităţii;
– document pentru stabilirea lipsurilor şi plusurilor de bunuri (imobilizări, stocuri materiale)
şi a altor valori (elemente de trezorerie etc.);
– document justificativ de înregistrare în evidenţa magaziilor (depozitelor) şi în contabilitate a
plusurilor şi minusurilor constatate;
– document pentru întocmirea registrului-inventar;
– document pentru stabilirea provizioanelor pentru deprecieri;
– document centralizator al operaţiunilor de inventariere.
Unul dintre cele mai utilizate formate ale listelor de inventariere este prezentat mai jos.
Pentru comunicarea şi solicitarea de la debitor a sumelor pretinse, rămase neachitate, provenite
din relaţii economico-financiare şi ca instrument de conciliere prearbitrală, se utilizează
„Extrasul de cont”. Modelul său este următorul:
Conform dispoziţiilor în vigoare, vă înştiinţăm că, în evidenţele noastre contabile, la data de
..............., unitatea dvs. figurează cu următoarele
debite: ............
Documentul
(felul, numărul şi data) Explicaţii Suma
144
În termen de 5 zile de la primire urmează să ne restituiţi acest extras confirmat pentru suma
acceptată, iar în cazul constatării de diferenţe să anexaţi nota explicativă cuprinzând
obiecţiile dvs. Prezentul extras de cont ţine loc de conciliere conform procedurii arbitrale.
Conducătorul unităţii,
LS .......................
Conducătorul compartimentului
financiar-contabil,
Unitatea debitoare completează următoarele elemente:
Confirmăm prezentul extras de cont pentru suma de ................ lei, pentru achitarea căreia (se
va completa după caz):
a) am depus la bancă ordinul de plată nr. ............ din ...................
b) am depus la Oficiul Poştal nr. ............. mandatul poştal nr. ...........
din ..............
c) urmează sa efectuăm plata într-un termen de ........................ .
Obiecţiile noastre privind sumele din prezentul extras de cont sunt cuprinse în nota
explicativă anexată.
Conducătorul unităţii,
LS .......................
Conducătorul compartimentului
financiar-contabil,
În fine, rezultatele inventarierii se înscriu de către comisia de inventariere într-un proces-
verbal. Procesul-verbal privind rezultatele inventarierii cuprinde următoarele elemente:
Proces verbal de inventariere la 31.12.200.....
Comisia de inventariere constituită din:
…………………………………… ………în calitate de
……………………………
145
…………………………………………… în calitate de
……………………………
…………………………………………… în calitate de
……………………………
în baza deciziei nr. …… /……………… a efectuat inventarierea mijloacelor
fixe, obiectelor de inventar, mărfii şi materialelor din depozit în zilele de
....................................................
Au fost constatate următoarele: / nu au fost constate plusuri sau
minusuri de inventar.
Rezultatele inventarierii cuprinse în listele de inventar prin efectuarea
inventarierii faptice se vor înregistra în contabilitate.
Comisia de inventariere declară încheiată inventarierea
patrimoniului
la 31.12.200.....
Comisia de inventariere:
Nume: …………………………… semnătura: ________________
Nume: ………………………… semnătura:
________________
Nume: ………………………… semnătura:
________________
Încheiat azi: …………………
REGULARIZAREA DIFERENŢELOR CONSTATATE LA INVENTARIERE
În situaţia în care la inventarierea patrimoniului s-au constatat diferenţe între situaţia scriptică
(contabilă) şi cea faptică, este necesară să se facă regularizarea (punerea de acord), de aşa natură
încât contabilitatea să poată prezenta fidel, în concordanţă cu realitatea, situaţia patrimoniului
întreprinderii.
În cele ce urmează, vor fi prezentate cele mai uzuale înregistrări care se fac pentru regularizarea
diferenţelor constatate la inventariere. Ele vor fi sintetizate în mod generic, pe clase de conturi.
146
A. Plusuri la inventariere
1) Stocuri cu excepţia produselor
Ct. Stocuri clasa 3 = Ct. Cheltuieli cl. 6, gr. 60
2) Stocuri de natura produselor (inclusiv semifabricate)
Ct. Stocuri clasa 3
gr. 33, gr. 34, ct. 354
= 711Variaţia stocurilor
3) Numerar şi alte valori în casă
Ct. trezorerie clasa 5 = 768 Alte venituri financiare
4) Imobilizări corporale
Ct. clasa 2 = 131 Subvenţii pentru investiţii
B. Minusuri la inventariere
1) Stocuri cu excepţia produselor
Ct. Cheltuieli = Ct. Stocuri clasa 3
Clasa 6, gr. 60
2) Stocuri de natura produselor
711 Variaţia stocurilor = Ct. Stocuri clasa 3
Gr. 33, 34, ct. 354
3) Numerar şi alte valori în casă
668 = Ct. Trezorerie clasa 5
Alte cheltuieli financiare
4) Imobilizări corporale:
%
6583
Clasa 2, gr. 28
= clasa 2, gr. 21
5) Pentru mărfurile evidenţiate la preţ de vânzare se fac în plus înregistrările:
%
378
Diferenţe de preţ la mărfuri
4428
= 371 Mărfuri
147
TVA neexigibilă
6) Pentru minusurile imputabile recuperabile de la personal şi/sau de la terţi se fac în plus faţă de
operaţiile de la pct. B1-B4 înregistrările:
4282 = %
Alte creanţe
în legătură cu personalul
7583 Venituri din vânzarea activelor
şi alte operaţii de capital
sau
461 Debitori diverşi = 7588 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectată
7) Pentru minusurile neclarificate:
a) Înregistrarea minusurilor
473 = %
Decontări din operaţii
în curs de clarificare
Ct. Clasa 2 Imobilizări
Ct. Clasa 3 Stocuri
Ct. Clasa 5 Trezorerie
b) la clasificare
– pentru cele suportate de întreprindere:
% = 473
Gr. 60, Gr. 58
Cont 711Variaţia stocurilor
Decontări din operaţii
în curs de clarificare
– pentru cele imputate:
4282 = %
Alte creanţe
în legătură cu personalul
473 Decontări din operaţii
în curs de clarificare
7583 Venituri din vânzarea activelor
şi alte operaţii de capital
sau
461 Debitori diverşi = 7588 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectată
8) Pentru minusurile din calamităţi
671 = %
Cheltuieli privind calamităţile Ct. Clasa 2 Imobilizări
148
şi alte evenimente extraordinare Ct. Clasa 3 Stocuri
Ct. Clasa 5 Trezorerie
REZUMAT
Inventarierea elementelor de activ şi de pasiv se efectuează de către comisii de inventariere,
formate din cel puţin două persoane, numite prin decizie scrisă. În decizia de numire a
comisiei de inventariere trebuie să se menţioneze componenţa comisiei, numele
responsabilului comisiei, modul de efectuare a inventarierii, gestiunea supusă inventarierii,
data de începere şi de terminare a operaţiunilor
Înainte de începerea operaţiunii de inventariere gestionarul răspunzător de gestiunea bunurilor
face o declaraţie scrisă care se datează şi se semnează de către gestionarul răspunzător de
gestiunea bunurilor şi de către comisia de inventariere, care atestă că a fost dată în prezenţa
sa. În situaţia în care la inventarierea patrimoniului s-au constatat diferenţe între situaţia scriptică
(contabilă) şi cea faptică, este necesară să se facă regularizarea (punerea de acord), de aşa natură
încât contabilitatea să poată prezenta fidel, în concordanţă cu realitatea, situaţia patrimoniului
întreprinderii
TEME DE CONTROL
1. Să se descrie etapele efectuării inventarierii patrimoniului.
2. Să se completeze documentele specifice efectuării inventarierii menţionate în curs.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
149
TESTE DE AUTOEVALUARE
1. Diferenţele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea creditelor în valută la închiderea
exerciţiului financiar, precum şi la rambursarea acestora, se face prin articolul contabil:
a) 665 = 162;
b) 512 = 162;
c) 765 = 512;
d) 531 = 162;
e) 162 = 765.
2. Evidenţa ajustărilor constituite de entitate pentru deprecierea creanţelor din conturile de debitori
diverşi se efectuează înregistrarea:
a) 681 = 496;
b) 496 = 531;
c) 512 = 496;
d) 496 = 401;
e) 411 = 496.
3. Valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime incluse pe cheltuieli, constatate lipsă la inventar
sau distruse, pierderile din deprecieri ireversibile, precum şi cele aflate la terţi şi a diferenţelor
de preţ nefavorabile aferente în contabilitatea entităţii se înregistrează:
a) 301 = 601;
b) % = 401;
301
4426
c) 601 = %
301, 308, 351;
d) 473 = 301;
e) 601 = 401.
4. Valoarea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor neîncasabile şi a clienţilor dubioşi sau rău platnici
sau în litigii, constituite sau majorate, se înregistrează în contabilitate prin articolul contabil:
a) 681 = 491/496;
b) 681 = 401;
c) 681 = %
150
707
4427;
d) 401 = 531;
e) 512 = 411.
5. Care este formula contabila privind înregistrarea diferenţelor nefavorabile de curs valutar aferent
creditelor pe termen lung în devize, la sfârsitul exerciţiului, în valoare de 1.000 lei?
a) 665=162 1.000
b) 162=5124 1.000
c) 162=665 1.000
d) 665=5124 1.000
e) 665 = 419 1.000
6. Care este înregistrarea corectă a constatării unui plus de combustibil la inventar :
a) 3022 = 401;
b) 3022 = 6026;
c) 3022 = 6022;
d) 361 = 7026;
e) 5121 = 5311.
7. Care este înregistrarea corectă a constatării în urma inventarierii a unui minus de materii prime în depozit
a) 121 = 301;
b) 301 = 404;
c) 301 = 601;
d) 601 = 301;
e) 301 = 707.
8. Care este înregistrarea corectă a minusurilor la materialele consumabile constatate la inventariere
a) 602 = 302;
b) 668 = 302;
c) 345 = 711;
d) 711 = 701;
e) 511 = 401.
9. Care este înregistrarea corectă a plusurilor constatate la inventarerea produselor finite
a) 345 = 401;
151
b) 345 = 701;
c) 345 = 711;
d) 341 = 701;
e) 345 = 401.
10. În câte zile de la data aprobării procesului-verbal de invenatariere sunt înregistrate în evidenţa tehnico-
operativă rezultatele inventarierii ? :
a) 2 zile;
b) cel mult 3 zile;
c) 5 zile;
d) 4 zile;
e) o lună de zile.
11. În ce document se consemnează inventarierea elementelor de activ ale unităţii? :
a) registrul jurnal;
b) opis;
c) lista de inventariere
d) cartea mare;
e) registrul-inventar.
RĂSPUNSURI:
1.e 2.a 3.c 4.a 5.a 6.c 7.d 8.a 9.c 10.b 11.c
152
MODULUL 5
ETICA PROFESIEI CONTABILE
153
Unitatea de învăţare 11
ETICA PROFESIEI CONTABILE
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfârşitul parcurgerii unităţii de învăţare, studenţii trebuie:
O1: să definească şi să explice noţiunile legate de rezultatul exerciţiului;
O2: să prezinte tipurile de rezultate ale exerciţiului
O3: să contabilizeze operaţiile legate de închiderea rezultatului exerciţiului
154
NOŢIUNI TEORETICE
ETICA PROFESIONISTILOR CONTABILI
Etica profesioniştilor contabili se referă la respectarea unor norme de conduită şi a unor
principii impuse de Codul etic naţional al profesioniştilor contabili din România, elaborat de
CECCAR în conformitate cu cerinţele IFAC.
Profesia de contabil are trei obiective principale:
- indeplinirea unor standarde înalte de profesionalism
- atingerea celor mai înalte nivele de performanţă
- răspunderea la cerinţele interesului public.
În exercitarea profesiei lor, contabilii trebuie să satisfacă patru cerinţe de bază: credibilitatea,
profesionalismul, calitatea serviciilor oferite şi încredere. Satisfacerea acestor cerinţe se
bazează pe calităţi esenţiale pe care profesioniţtii contabili trebuie să le deţină, şi anume:
’’ştiinţă, competenţă, conţtiinţă, independenţă de spirit şi dezinteres material, moralitate,
probitate şi demnitate’’
În categoria profesioniştilor contabili se includ auditorii financiari independenţi, directorii
financiari, auditorii interni, experţii contabili, consultanţii manageriali etc. fiecare având
cerinţe specifice de etică a profesiei, în funcţie de aria de responsabilitate în legătură cu
interesul public. Utilizatorii externi ai situaţiilor financiare se bazează pe rezultatele muncii
profesioniştilor contabili în ceea ce priveşte corectitudinea raportărilor publicate,
managementul financiar eficient al entităţilor, consultanţa contabilă şi fiscală pe care aceştia o
pot oferi.
Un profesionist contabil trebuie să respecte următoarele principii fundamentale:
(a) Integritate. Un profesionist contabil trebuie să fie drept şi onest în toate relaţiile
profesionale şi de afaceri.
(b) Obiectivitate. Un profesionist contabil trebuie să fie imparţial şi nu trebuie să permită
prejudecăţilor, confuziilor, conflictelor de interese sau influenţelor nedorite să intervină în
raţionamentele profesionale sau de afaceri.
(c) Competenţa profesională şi prudenţa. Un profesionist contabil are o datorie permanentă de
a-şi menţine cunoştinţele şi aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura că
un client sau un angajator primeşte servicii profesionale competente, bazate pe ultimele
155
evoluţii din practică, legislaţie şi tehnică. Un profesionist contabil ar trebui să acţioneze cu
prudenţă şi în conformitate cu standardele tehnice şi profesionale aplicabile în furnizarea de
servicii profesionale.
(d) Confidenţialitate. Un profesionist contabil trebuie să respecte confidenţialitatea
informaţiilor dobândite ca urmare a unei relaţii profesionale sau de afaceri şi nu trebuie să
divulge astfel de informaţii unei terţe părţi fără o autorizaţie specifică, cu excepţia cazului în
care există un drept sau o obligaţie legală sau profesională de a dezvălui aceste informaţii.
Informaţiile confidenţiale obţinute în cadrul unei relaţii profesionale sau de afaceri nu trebuie
utilizate în avantajul personal al profesionistului contabil sau al unor terţe părţi.
(e) Comportament profesional. Un profesionist contabil ar trebui să se conformeze legilor şi
normelor relevante şi ar trebui să evite orice acţiune ce poate discredita această profesie.
(f) Respectul faţă de normele tehnice şi profesionale. Profesionistul contabil trebuie sa-şi
îndeplinească sarcinile profesionale în conformitate cu normele tehnice şi profesionale
relevante. Profesioniştii contabili au datoria de a executa cu grija şi abilitate instrucţiunile
clientului sau patronului în măsura în care sunt compatibile cu cerinţele de integritate,
obiectivitate şi, în cazul liber-profesioniştilor contabili, cu independenta (după cum se va
vedea în Secţiunea 290 de mai jos). În plus, ei trebuie sa se conformeze normelor profesionale
şi tehnice emise de: IFAC, IASB, C.E.C.C.A.R., CAFR şi legislaţia relevanta.
Circumstanţele în care acţionează profesioniştii contabili pot permite apariţia unor ameninţări
la adresa conformităţii cu principiilor fundamentale. Este imposibil de definit fiecare situaţie
care lasă loc unor astfel de ameninţări şi de specificat măsurile care trebuie luate pentru a le
diminua. Mai mult, natura misiunilor şi sarcinile de serviciu pot varia, aşadar pot exista
ameninţări diferite, care cer aplicarea unor alte tipuri de măsuri de protecţie. Un cadru
conceptual care îi cere profesionistului contabil să identifice, să evalueze şi să răspundă
acestor ameninţări conform principiilor fundamentale, şi nu doar pentru a respecta un set de
reguli specifice ce pot fi arbitrare, este aşadar, în interesul publicului.
Un profesionist contabil are obligaţia de a evalua orice ameninţări la adresa conformităţii cu
principiile fundamentale atunci când are cunoştinţă sau se preconizează că are cunoştinţă de
circumstanţe sau relaţii ce pot compromite conformitatea cu principiile fundamentale.
Un profesionist contabil trebuie să ia în calcul atât factorii calitativi cât şi cantitativi atunci
când apreciază importanţa unei ameninţări. Dacă un profesionist contabil nu poate
pune în practică măsuri de protecţie adecvate, atunci profesionistul contabil va trebui
să refuze să mai furnizeze serviciul profesional respectiv, sau dacă este cazul să
156
renunţe la clientul respectiv (în cazul unui profesionist contabil independent) sau la
organizaţia angajatoare (în cazul unui profesionist contabil angajat).
Conformitatea cu principiile fundamentale poate fi, teoretic, ameninţată de o mare varietate de
situaţii. Multe ameninţări se încadrează în următoarele categorii:
(a) Ameninţarea generată de interesul propriu apare atunci când profesionistul contabil sau un
membru al familiei acestuia are un interes financiar sau de alt gen;
(b) Ameninţarea generată de auto-examinare (auto-control) poate apărea atunci când un
raţionament anterior trebuie să fie re-evaluat de către profesionistul contabil responsabil de
acel raţionament;
(c) Ameninţarea generată de favorizare poate apărea atunci când un profesionist contabil
promovează o poziţie sau o opinie până la un punct în care obiectivitatea sa poate fi
compromisă;
(d) Ameninţarea generată de familiaritate poate apărea atunci când, în virtutea unei relaţii
strânse, un profesionist contabil simpatizează prea mult cu interesele altor părţi; şi
(e) Ameninţarea generată de intimidare apare atunci când un profesionist contabil poate fi
împiedicat să acţioneze obiectiv prin intermediul unei ameninţări, reale sau presupuse.
Măsurile de protecţie create de profesie, legislaţie sau reglementări includ, dar nu sunt limitate
la:
• cerinţe educaţionale, de formare şi experienţă la intrarea în profesie;
• cerinţe de dezvoltare profesională continuă;
• reglementări de guvernare corporativă;
• standarde profesionale;
• proceduri disciplinare şi de monitorizare profesională sau reglementară;
• examinarea externă a rapoartelor, evaluărilor, comunicatelor sau informaţiilor unui
profesionist contabil de către o terţă parte împuternicită prin lege.
Unele măsuri de protecţie pot creşte probabilitatea de identificare sau de eliminare a
comportamentului lipsit de etică. Astfel de măsuri de protecţie, care pot fi generate
de profesia contabilă, de legislaţie, reglementări sau de organizaţia angajatoare,
includ dar nu sunt limitate la:
• sisteme de reclamaţii eficace, gestionate publice de către compania angajatoare, de către
profesie sau un organism de reglementare, care îi împuterniceşte pe colegi, angajatori
sau reprezentanţi ai marelui public să atragă atenţia asupra unui comportament ne-
profesional sau lipsit de etică.
157
• o obligaţie explicită de a raporta încălcări ale prevederilor etice.
Natura măsurilor de protecţie care trebuie aplicate va varia în funcţie de situaţie. În
exercitarea unui raţionament profesional, un profesionist contabil ar trebui să ia în
considerare ceea ce consideră inacceptabil o terţă parte credibilă şi informată, care
cunoaşte toate informaţiile relevante, inclusiv importanţa unei ameninţări şi măsurile
de protecţie aplicate.
În evaluarea conformităţii cu principiile fundamentale, unui profesionist contabil i se poate
cere să decidă asupra unui conflict privind aplicarea principiilor fundamentale.
În iniţierea unui proces de soluţionare fie formal, fie informal, un profesionist contabil trebuie
să ia în considerare următoarele, fie individual fie împreună, ca parte a unui proces
de soluţionare:
- fapte relevante;
- chestiuni etice implicate;
- principii fundamentale legate de problema pusă în discuţie;
- procedurile interne implementate; şi
- modalităţi de acţiune alternative
Luând în considerare aceste chestiuni, un profesionist contabil trebuie să determine
modalităţile adecvate de acţiune care respectă principiile fundamentale identificate.
Profesionistul contabil trebuie, de asemenea, să ia în calcul consecinţele fiecărei modalităţi
posibile de acţiune în parte. Dacă problema rămâne nerezolvată, profesionistul contabil
trebuie să se consulte cu alte persoane din cadrul firmei sau al organizaţiei angajatoare pentru
a obţine sprijin în obţinerea unei soluţii.
Când o chestiune implică un conflict cu o organizaţie sau în cadrul unei organizaţii un
profesionist contabil trebuie, de asemenea, să ia în considerare consultarea cu
persoanele însărcinate cu guvernarea organizaţiei, precum consiliul de administraţie
sau comitetul de audit.
Este în interesul profesionistului contabil să documenteze fondul economic al problemei şi
detaliile privitoare la discuţiile avute sau la deciziile luate, cu privire la respectiva
problemă.
Dacă un conflict important nu poate fi rezolvat, un profesionist contabil poate dori să obţină
sprijin profesional de la organismul profesional relevant sau de la consilierii juridici,
pentru a obţine îndrumări pe probleme etice, fără a încălca clauza de
158
confidenţialitate. De exemplu, un profesionist contabil poate întâlni un caz de
fraudă, prin raportarea căruia ar încălca clauza de confidenţialitate. Profesionistul
contabil trebuie atunci să ia în considerare consilierea juridică pentru a determina
dacă este obligat să raporteze acest lucru.
Dacă, după epuizarea tuturor posibilităţilor relevante, conflictul etic rămâne nerezolvat, un
profesionist contabil ar trebui, dacă acest lucru este posibil, să refuze să mai
continue asocierea cu problema care a generat conflictul. Profesionistul contabil
poate determina că, în situaţia respectivă, este mai indicat să se retragă din echipa
misiunii sau dintr-o sarcină specifică, sau să renunţe la acea misiune, companie sau
organizaţie angajatoare.
Uneori profesioniştii contabili se întâlnesc cu situaţii care pot da naştere la conflicte de
interese. Asemenea conflicte pot apărea intr-o mare varietate de aspecte de la dilema
relativ neînsemnata, pana la cazul extrem de frauda şi activităţi ilegale similare. Nu
este posibil sa se încerce întocmirea unei liste detaliate cu potenţialele cazuri în care
ar putea apărea conflicte de interese. Profesionistul contabil trebuie sa fie în
permanenta conştient de aceasta şi sa fie prudent în fata factorilor care pot da naştere
la conflicte de interese. Trebuie notat faptul ca, o diferenţa onesta de opinie intre un
profesionist contabil şi o alta parte nu constituie o problema etica în sine. Oricum,
faptele şi împrejurările fiecărui caz necesita o investigaţie din partea celor interesaţi.
Se recunoaşte, totuşi, ca pot exista factori specifici care intervin când responsabilităţile
unui profesionist contabil pot intra în conflict de interese cu cerinţele interne sau
externe de un tip sau altul. Prin urmare:
- poate exista pericolul presiunii din partea unei autorităţi superioare, director sau partener;
sau atunci când exista relaţii personale sau de familie care pot da naştere posibilităţii
exercitării unei presiuni asupra lor. Intr-adevăr, trebuie descurajate relaţiile sau
interesele care ar putea influenta sau ameninţa integritatea profesionistului contabil.
- unui profesionist contabil i se poate cere sa acţioneze contrar normelor profesionale şi/sau
tehnice.
- poate apărea o problema legata de loialitate care trebuie sa se împartă intre superiorul
profesionistului contabil şi normele profesionale de comportament care ii sunt impuse.
- poate apărea un conflict când este publicata o informaţie înşelătoare, care poate fi în
avantajul angajatorului sau al clientului şi de care poate beneficia sau nu profesionistul
contabil, ca rezultat a acelei publicări.
159
La aplicarea normelor generale de comportament etic, profesioniştii contabili angajaţi pot
întâlni situaţii legate de identificarea unui comportament care nu este etic sau de rezolvarea
unui conflict etic. Când se confrunta cu probleme etice importante, pentru a rezolva acest
conflict, profesioniştii contabili trebuie sa respecte politicile stabilite de către organizaţia,
(întreprinderea) la care este angajat. Daca asemenea politici nu rezolva conflictul etic, trebuie
sa se tina cont de următoarele:
- sa se analizeze problema conflictuală cu superiorul ierarhic imediat. Daca problema nu
este rezolvata cu superiorul ierarhic imediat şi profesionistul contabil se decide sa
meargă la nivelul superior următor de conducere, superiorul ierarhic imediat trebuie sa
fie înştiinţat despre aceasta decizie. Daca se descoperă ca şeful ierarhic superior este
implicat în problema conflictuală, profesionistul contabil trebuie sa prezinte problema la
nivelul imediat superior din conducere. Când şeful ierarhic superior este şeful
compartimentului următoarele niveluri superioare care pot controla activitatea urmează
sa fie directorii de resort, Consiliul de administraţie, sau Adunarea generala (după caz).
- sa se solicite consultanta sau consiliere, pe baza confidenţiala, de la un consilier
independent sau de la organismul profesional contabil, pentru a obţine o înţelegere a
posibilelor evoluţii ale situaţiei.
- daca conflictul de etica mai exista încă după epuizarea completa a tuturor posibilităţilor de
control intern, în ultima instanţa profesionistul contabil nu poate avea alta soluţie la
unele probleme semnificative (de ex. frauda) decât sa-şi dea demisia şi sa prezinte un
memorandum informativ unui reprezentant corespunzător al acelei organizaţii
(întreprinderi).
Orice profesionist contabil intr-un post superior de conducere trebuie sa încerce sa se asigure
ca, în cadrul organizaţiei (întreprinderii) pentru care lucrează, sunt stabilite anumite politici în
vederea rezolvării conflictelor.
Organismelor membre ale IFAC li se recomanda cu insistenta sa se asigure ca membrii lor
care se confrunta cu conflicte de etica au acces la activităţi confidenţiale de consiliere. În
acest sens în cadrul C.E.C.C.A.R. funcţionează Comisia de etica profesionala, comisiile de
apel, Tribunalul arbitral şi comisiile de disciplina.
Un profesionist contabil care prestează servicii profesionale în domeniul fiscalităţii este
îndreptăţit sa propună cea mai buna soluţie în favoarea unui client sau a unui angajator cu
condiţia ca prestaţia sa fie efectuata cu competenta. În nici un caz nu trebuie sa fie diminuate
integritatea şi obiectivitatea, iar opinia profesionistului contabil trebuie sa fie conform legii.
Dubiile pot fi rezolvate în favoarea clientului sau a angajatorului daca exista elemente
160
rezonabile pentru soluţia respectiva. Un profesionist contabil nu trebuie sa dea unui client sau
unui angajator asigurarea ca declaraţia fiscala şi consultanta în materie fiscala sunt dincolo de
orice îndoiala. Profesionistul contabil trebuie sa se asigure ca angajatorul sau clientul sunt
conştienţi de limitele legate de serviciile şi consultanta fiscala şi ca nu interpretează greşit
exprimarea opiniei drept o afirmare a existentei unui fapt real.
Un profesionist contabil care întreprinde sau asista la pregătirea unei declaraţii fiscale trebuie
sa informeze clientul sau angajatorul ca responsabilitatea pentru conţinutul declaraţiei revine
în primul rând clientului sau angajatorului. Profesionistul contabil trebuie sa ia masurile
necesare pentru a se asigura ca declaraţia fiscala este corect întocmita pe baza informaţiei
primite.
Consultanta fiscala sau opiniile referitoare la consecinţa materiala date clientului ori unui
angajator trebuie sa fie exprimate sub forma unei scrisori sau intr-o nota în dosarul de lucru.
Un profesionist contabil nu trebuie sa fie asociat cu nici o declaraţie sau comunicare în care
exista motiv sa se creadă ca:
a) ar conţine o declaraţie falsa sau înşelătoare;
b) ar conţine declaraţii sau informaţii furnizate neglijent sau fără nici o cunoaştere reala a
faptului ca ele sunt adevărate sau false, sau
c) ar omite sau ascunde informaţia ceruta a fi prezentata şi o asemenea omitere sau
ascundere poate induce în eroare autorităţile fiscale.
Un profesionist contabil poate pregăti declaraţiile fiscale implicând folosirea estimărilor daca
o asemenea practica este în general admisa sau daca circumstanţele date nu permit obţinerea
de informaţii exacte. Atunci când sunt folosite estimările, ele trebuie sa fie prezentate în aşa
fel încât sa nu lase impresia ca aceste date sunt exacte. Profesionistul contabil trebuie sa fie
convins ca sumele estimate sunt rezonabile în aceasta situaţie.
Un profesionist contabil, în mod obişnuit, se poate baza în pregătirea unei declaraţii fiscale pe
informaţia furnizata de client sau angajator, în cazul în care informaţia pare rezonabila. Cu
toate ca nu se cere examinarea sau revizuirea documentelor, ori a altor evidente în sprijinirea
informaţiei, profesionistul contabil trebuie sa încurajeze, atunci când este cazul, furnizarea
acestor date.
În plus, profesionistul contabil:
- trebuie sa folosească atunci când este posibil declaraţiile fiscale ale clientului din anii
anteriori;
- este necesar sa facă în mod rezonabil verificări, atunci când informaţia prezentata pare sa
fie incorecta sau incompleta;
161
- este încurajat sa facă referiri la registrele şi înregistrările operaţiunilor respective.
Când un profesionist contabil descoperă o eroare sau o omisiune în declaraţia fiscala a
anului anterior (cu care poate sa fie asociat sau nu profesionistul contabil) sau ca nu s-a
completat sau nu s-a înregistrat declaraţia fiscala ceruta, el trebuie:
- sa îl sfătuiască prompt pe client sau angajator în legătura cu eroarea sau omisiunea şi sa
recomande informarea autorităţilor fiscale. În mod normal profesionistul contabil nu este
obligat sa informeze autorităţile fiscale, iar aceasta nu poate fi făcuta fără permisiunea
clientului sau angajatorului;
- daca clientul sau angajatorul nu corectează eroarea, profesionistul contabil:
• trebuie sa informeze clientul sau angajatorul ca nu este posibil sa lucreze pentru ei în
legătura cu acea declaraţie sau cu alte informaţii prezentate autorităţilor; şi
• trebuie sa ia în consideraţie daca continuarea misiunii sale cu clientul sau angajatorul
este în concordanta cu responsabilităţile sale profesionale.
- daca profesionistul contabil ajunge la concluzia ca poate fi continuata relaţia profesionala
cu clientul sau cu angajatorul, trebuie luate toate masurile rezonabile pentru a se asigura
ca eroarea nu este repetata în declaraţiile fiscale viitoare;
- în împrejurarea în care profesionistul contabil a încetat sa mai acţioneze pentru client sau
pentru angajator el trebuie sa comunice decizia sa clientului sau angajatorului şi nu
trebuie sa dea informaţii terţilor, fără consimţământul clientului sau al angajatorului, cu
excepţia cazului în care aceasta i se cere prin lege.
Conformitatea cu principiile fundamentale poate fi ameninţată şi în următoarele situaţii:
1. când profesionistul contabil efectuează lucrări pentru agenţii economici sau pentru
instituţiile la care au şi calitatea de salariat, indiferent de natura şi durata contractului de
muncă.
2. când profesionistul contabil efectuează lucrări pentru agenţii economici sau pentru
instituţiile cu care angajatorii profesionistului contabil se află în raporturi contractuale,
ca de exemplu:
a - profesionistul contabil angajat în industrie, comerţ, educaţie, etc. sau într-o
societate de expertiză, prestează servicii profesionale pentru o entitate care se află în
relaţie contractuală cu angajatorul său;
b - profesionistul contabil angajat într-o instituţie publică, prestează servicii
profesionale pentru o entitate cu care instituţia se află în raporturi juridice de drept
comercial, fiscal, etc.
162
3. când profesionistul contabil efectuează lucrări pentru agenţii economici sau pentru
instituţiile cu care angajatorii profesionistului contabil se află în concurenţă;
4. când profesionistul contabil efectuează lucrări pentru agenţii economici sau instituţii, sau
persoane fizice, în cazul în care sunt rude sau afini până la gradul patru inclusiv sau soţi
ai administratorilor;
5. când profesionistul contabil efectuează lucrări în situaţia în care există elemente care
atestă starea de conflict de interese. Există conflict de interese în următoarele situaţii:
a. acceptarea numirii sau desemnării în calitate de expert într-o cauza, dacă:
- expertul sau un membru al familiei sale se află într-o relaţie de muncă, de familie,
comercială sau de altă natură cu una din părţile cauzei;
- expertul a avut calitatea de angajat sau a avut relaţii contractuale de orice fel cu una
din părţi în ultimii 2 ani;
- expertul, are cunoştinţă sau ar fi trebuit să ştie, în virtutea funcţiilor pe care le
deţine în structurile alese şi executive ale Corpului, că în cauza respectivă au
existat sau există litigii în curs la comisia de disciplină sau la alte organe şi
instanţe ale Corpului, privind un membru al Corpului.
b. acceptarea numirii sau desemnării în calitate de expert în mai multe faze succesive
ale aceleiaşi cauze, cum ar fi:
- expert în faza de cercetare şi în faza de judecată;
- expert numit într-o fază şi expert (consilier) al unei părţi în altă fază;
c. obţinerea de lucrări în împrejurări legate de exercitarea funcţiilor şi atribuţiilor
aferente calităţii de organ ales sau numit în structurile de conducere şi de execuţie ale
filialei CECCAR;
INTEGRITATE
Principiul integrităţii impune ca obligaţie tuturor profesioniştilor contabili de a fi drepţi şi
oneşti în relaţiile profesionale şi de afaceri. Integritatea implică, de asemenea,
tranzacţii corecte şi juste.
Un profesionist contabil nu trebuie să se asocieze cu rapoartele, evidenţele, comunicatele sau
alte informaţii când apreciază că acestea:
- conţin o declaraţie în mod semnificativ falsă sau care induce în eroare
- conţin declaraţii sau informaţii eronate;
- omit sau ascund informaţii, atunci când aceste omisiuni induc în eroare.
163
OBIECTIVITATE
Principiul obiectivităţii impune o obligaţie tuturor profesioniştilor contabili de a nu îşi
compromite profesia din cauza unor erori, conflicte de interese sau din cauza
influenţei nedorite a unor alte persoane.
Un profesionist contabil poate fi pus în situaţii în care obiectivitatea îi este afectată. Este
imposibil ca toate aceste situaţii să fie definite şi descrise. Relaţiile care aduc un plus
de confuzii sau influenţează în mod negativ raţionamentele profesionale ale
profesionistului contabil ar trebui evitate.
Profesioniştii contabili îşi desfăşoară activitatea în multe domenii diferite şi trebuie sa-
şi demonstreze obiectivitatea în împrejurări diferite. Liber-profesioniştii contabili
realizează rapoarte de certificare, prestează servicii fiscale şi alte servicii de
consultanta manageriala. Alţi profesionişti contabili angajaţi întocmesc situaţii
financiare fiind subordonaţi altora, executa serviciile de audit intern şi servesc în
diferite funcţii financiare de conducere din industrie, comerţ, sectorul public şi
educaţie. De asemenea, unii profesionişti contabili pregătesc şi instruiesc pe cei care
aspira sa intre în profesie. Indiferent de poziţie sau serviciul prestat, profesioniştii
contabili trebuie sa protejeze integritatea serviciilor profesionale şi sa menţină
obiectivitatea în raţionamentul profesional.
În selecţionarea situaţiilor şi practicilor de care se vor ocupa în mod specific potrivit
cerinţelor etice legate de obiectivitate, trebuie acordata atenţia corespunzătoare
următorilor factori:
a) Profesioniştii contabili sunt expuşi unor situaţii în care asupra lor se pot exercita presiuni
ce le pot diminua obiectivitatea.
b) Este practic imposibil sa se definească şi sa se descrie toate situaţiile în care ar exista
aceste posibile presiuni. În stabilirea standardelor pentru identificarea relaţiilor care pot,
ori par sa afecteze obiectivitatea profesionistului contabil, trebuie sa domine un caracter
rezonabil.
c) Trebuie evitate relaţiile care permit ca idei preconcepute părtinirea ori influentele altora
sa încalce obiectivitatea.
d) Profesioniştii contabili au obligaţia de a se asigura ca personalul angajat pentru serviciile
profesionale contabile şi-au însuşit principiul obiectivitătii.
164
Profesioniştii contabili nu trebuie sa accepte sau sa ofere cadouri sau invitaţii (la mese,
spectacole) care pot fi considerate a avea o influenta importanta şi dăunătoare asupra
raţionamentului lor profesional sau asupra acelora cu care negociază.
COMPETENŢA PROFESIONALĂ ŞI PRUDENŢA
Principiul competenţei profesionale şi al prudenţei impune următoarele obligaţii
profesioniştilor contabili:
(a) menţinerea cunoştinţelor şi aptitudinilor profesionale la nivelul necesar astfel încât
clienţii sau angajatorii săi să fie siguri că primesc servicii profesionale competente; şi
(b) să acţioneze cu prudenţă în conformitate cu standardele tehnice şi profesionale, atunci
când oferă servicii profesionale.
Servicii profesionale competente necesită un raţionament solid în aplicarea cunoştinţelor şi
aptitudinilor profesionale în furnizarea unor astfel de servicii. Competenţa
profesională poate fi împărţită în două faze separate:
(a) Obţinerea unui nivel de competenţă profesională;
(b) Menţinerea unui nivel de competenţă profesională.
Menţinerea unui nivel de competenţă profesională necesită o permanentă conştientizare şi
înţelegere a evoluţiilor relevante pe plan profesional tehnic şi în mediul de afaceri.
Dezvoltarea profesională continuă elaborează şi menţine capacităţile care îi permit
unui profesionist contabil să desfăşoare o activitate competentă într-un mediu
profesional.
Seriozitatea include responsabilitatea de a acţiona în conformitate cu prevederile unei sarcini,
cu atenţie şi meticulozitate ţinând cont de un interval de timp.
Un profesionist contabil ar trebui să se asigure treptat că cei care îşi desfăşoară activitatea sub
tutela unui profesionist contabil beneficiază de instruire şi supervizare adecvată.
Dacă este cazul, un profesionist contabil ar trebui să îi atenţioneze pe clienţi, angajatori şi alţi
utilizatori de servicii profesionale de limitele inerente serviciilor pentru a evita
înţelegerea eronată a unei opinii exprimate drept afirmarea unui fapt.
CONFIDENŢIALITATEA
Principiul confidenţialităţii impune ca obligaţie profesioniştilor contabili, de a se abţine de la:
165
(a) Dezvăluirea de informaţii confidenţiale în afara firmei sau organizaţiei angajatoare ca
urmare a unei relaţii profesionale sau de afaceri, cu excepţia cazului în care a fost
autorizat în mod special să facă publică o anumită informaţie sau dacă există o obligaţie
legală sau profesională de a face publice acele informaţii.
(b) Folosirea informaţiilor confidenţiale dobândite în timpul executării sarcinilor de
serviciu în avantajul personal sau în avantajul unei terţe părţi.
Un profesionist contabil trebuie să respecte întotdeauna confidenţialitatea, chiar şi într-un
mediu social. Profesionistul contabil trebuie să fie conştient de posibilitatea unor
scurgeri de informaţii, în special în situaţii ce implică o asociere de afaceri pe termen
lung cu un asociat sau cu un afin.
Un profesionist contabil trebuie, de asemenea, să menţină confidenţialitatea în prezentarea de
informaţii către un posibil client sau angajator.
Un profesionist contabil trebuie, de asemenea, să ia în considerare menţinerea
confidenţialităţii în cadrul firmei sau al organizaţiei angajatoare.
Un profesionist contabil trebuie să facă tot posibilul pentru a se asigura că personalul aflat sub
controlul său şi persoanele care îi furnizează consultanţă sau asistenţă respectă
principiul confidenţialităţii.
Obligaţia de confidenţialitate continuă şi după încheierea relaţiei dintre profesionistul contabil
şi client sau angajator. Când profesionistul contabil schimbă organizaţia angajatoare
sau obţine un nou client el are dreptul să utilizeze experienţa anterioară. Profesionistul
contabil nu ar trebui, totuşi, să folosească sau să divulge informaţii confidenţiale
primite sau obţinute dintr-o relaţie profesională sau de afaceri.
În următoarele situaţii profesioniştii contabili sunt sau pot fi obligaţi să divulge informaţii
confidenţiale:
- Atunci când divulgarea este autorizată de către client sau angajator;
- Atunci când divulgarea este autorizată prin lege, de exemplu:
• pentru a furniza documente sau alte probe în cursul unor proceduri
judiciare; şi
• pentru a aduce la cunoştinţa autorităţilor publice în măsură eventuale
încălcări ale legii.
- Atunci când există o obligaţie profesională sau un drept de a le divulga atunci când nu este
interzis prin lege:
• pentru a se conforma controlului calităţii unui corp membru sau al organismului profesional;
166
• pentru a răspunde unei anchete sau unei investigaţii din partea organizaţiei membre sau al
unui organism normalizator.
• pentru a proteja interesele profesionale ale unui profesionist contabil în cursul procedurilor
judiciare; şi
• pentru a respecta standardele tehnice şi cerinţele etice.
Atunci când profesionistul contabil a determinat că informaţia confidenţială poate fi
divulgată, trebuie avute în vedere următoarele aspecte:
- Dacă interesele tuturor părţilor, inclusiv ale terţelor părţi ale căror interese ar putea fi
afectate, ar fi prejudiciate în cazul în care clientul sau angajatorul consimt ca
profesionistul contabil să divulge informaţii;
- Dacă sunt cunoscute sau nu toate faptele semnificative şi dacă pot fi susţinute cu dovezi,
în măsura în care acest lucru este posibil; când situaţia implică fapte sau opinii
nefondate, trebuie să se recurgă la raţionamentul profesional pentru a se determina tipul
de prezentare care trebuie făcută, dacă este disponibil; şi
- Ce tip de comunicare este preconizată şi cui i se adresează; mai exact, profesionistul
contabil trebuie să fie convins că părţile cărora li se adresează comunicarea sunt
destinatarii adecvaţi şi că au responsabilitatea să reacţioneze ca atare.
COMPORTAMENT PROFESIONAL
Principiul comportamentului profesional impune ca obligaţie profesioniştilor contabili de a se
conforma legilor şi reglementărilor relevante şi de a evita orice acţiuni care pot
discredita profesia contabilă. Acestea includ acţiuni pe baza cărora, o terţă parte
raţională şi informată, la curent cu toate informaţiile relevante, ar concluziona că
este afectată în mod negativ buna reputaţie a profesiei.
În cadrul strategiei de promovare şi de marketing a lor şi a activităţii pe care o efectuează,
profesioniştii contabili nu trebuie să furnizeze informaţii eronate despre profesia lor.
Profesioniştii contabili trebuie să fie cinstiţi şi loiali şi nu trebuie:
- să facă revendicări exagerate pentru serviciile pe care le oferă, calificările pe care le
posedă şi experienţa pe care o deţin;
- să ofere referinţe compromiţătoare sau comparaţii lipsite de fundament privind munca
desfăşurată de alţii.
167
TEME DE CONTROL
1. Identificaţi căte două cerinţe specifice unei categorii de profesionişti contabili legate de
interesul public.
2. Care sunt cerinţele de bază pe care trebuie să le satisfacă profesioniştii contabili?
3. Caracterizaţi principiul obiectivităţii
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Feleagă N., Malciu L. Contabilitate financiară – o abordare europeană şi
internaţională, Ed. Economică, Bucureşti, 2007.
2. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2004.
3. *** Legea nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare.
168
BIBLIOGRAFIE CURS
Britton Anne, Waterson Chris Financial Accounting, Prentice Hall, Fourth Edition,
2005
Ilie Mihai Tehnica şi managementul operaţiunilor bancare,
Editura Expert, Bucureşti, 2003
Possler l., Lambru G.,Lambru B. Contabilitatea întreprinderii, Editura fundaţiei Andrei
Şaguna, Constanţa, 2006
Feleaga N., Ionascu I. Tratat de contabilitate financiara, vol I-II, Editura
Economica, Bucuresti 2004
Oprea C., Ristea M. Bazele contabilitatii, EDP, Bucuresti 2003
Ristea M. Contabilitatea financiară, Ed. Universitară, Bucureşti,
2004
*** Legea contabilitatii nr. 82/1991
*** Ordinul Ministrului Finatelor Publice
nr.3055/29.10.2009 pentru aprobarea Reglementarilor
contabile conforme cu directivele europene
*** Ordinul Ministrului Finatelor Publice
nr.2861/09.10.2009 pentru aprobarea Normelor privind
organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de
natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii
IASC Standardele Internaţionale de Contabilitate,
traducere din limba engleză, Editura
Economică,Bucureşti 2001
*** Colectivul de lucru al Ministerului Finanţelor Publice,
Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale
de Contabilitate, Editura Economică, Bucureşti, 2001
*** Dictionary of accounting, Oxford University Press, U.
K., 1995
*** Ghid pentru înţelegerea şi aplicarea Standardelor
Internaţionale de Contabilitate, Editura CECCAR,
Bucureşti, 2004
169
*** PricewaterhouseCoopers-Understanding IAS, Analysis
and interpretation of International Accounting
Standards, Second Edition, Bath Press, U.K., 1998
*** Revista Contabilitatea, expertiza şi auditul afacerilor –
Editura C.E.C.C.A.R, 2007
*** Standardele Internaţionale de Contabilitate 2000,
International Accounting Standards Committee, Editura
Economică, Bucureşti, 2000
*** I.A.S.B., Standarde Internaţionale de Raportare
Financiară (IFRS), Editura CECCAR, 2007
170
NOTIŢELE CURSANTULUI
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
171
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
172
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
173
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
174
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
__________________________________________________________________________
top related