Student : Ilinescu E.N. Remus-CristianFacultatea: Contabilitate si Informatica de GestiuneAnul : IISeria : CGrupa : 630

Tratamente contabile privind fondul comercial pozitiv si negativIFRS versus OMFP 3055/2009

Odata cu intrarea in vigoare a Ordinului nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor

contabile conforme cu directivele europene, publicat in Monitorul Oficial nr. 766

bis/10.11.2009, la 1 ianuarie 2010, unul din aspectele la care s-au adus completari fata de 31

decembrie 2009 este fondul comercial.

Potrivit definitiei, fondul comercial este un tip de imobilizare necorporala. Este un fond

destinat achizitionarii unor active fixe corporabile (magazine, depozite en gros etc.) ce pot conduce

la un potential economic deosebit datorita pozitiei lor strategice in ceea ce priveste vadul comercial,

retelele comerciale, debuseul, dotarile si personalul calificat de care dispun etc.

Fondul comercial reprezinta elementele necorporale care nu fac obiectul unei evaluari si/sau unei

contabilizari separate in bilant si care concura la dezvoltarea intreprinderii. Notiunea de fond

comercial se apropie de cea de "diferenta de achizitie" care apare in contextul conturilor

consolidate, cu ocazia operatiilor de achizitie de titluri. Fondul comercial este, deci, o rezultanta, o

supravaloare nedisociata de intreprindere.

Factorii care contribuie la aceasta rezultanta sunt de natura obiectiva:

- calitatea gestiunii, competenta tehnica si cunostintele acumulate de personal;

- know-how industrial;

- stabilirea resurselor de aprovizionare;

- clientela, vadul, debuseele, studiile si cercetarile;

- reputatia, imaginea intreprinderii.

O.M.F.P. nr. 3.055/2009 imparte fondul comercial in:

- fond comercial pozitiv (A) - cont 2071 - cu precizarea ca acest cont apare, de regula, in situatiile

financiare anuale consolidate;

- fond comercial negativ (P) - cont 2075 - cu precizarea ca acest cont apare numai in situatiile

financiare anuale consolidate.

Evidentierea in contabilitate a fondului comercial pozitiv

Prevederile detaliate cu privire la tratamentul fondului comercial sunt exprimate in

Reglementarile contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin O.M.F.P. 3.055 /2009,

doar pentru fondul comercial pozitiv, in situatia in care costul de achizitie este mai mare decat

valoarea justa la data tranzactiei, a achizitionarii unui business de catre o societate.

In acest caz, recunoasterea in contabilitate a fondului comercial pozitiv se face cu

indeplinirea criteriilor de recunoastere prevazute in reglementarile mai sus amintite.

Asa cum am mai precizat, fondul comercial poate fi tratat ca un activ si, in acest caz, trebuie

sa facem precizari legate de amortizarea acestuia. Ca durata de amortizare, reglementarile

contabile precizeaza ca fondul comercial se amortizeaza, de regula, pe o perioada de maximum cinci

ani.

Evidentierea in contabilitate a fondului comercial negativ

Fondul comercial negativ (cont 2075 "Fond comercial negativ") se intalneste in situatia in

care costul de achizitie este mai mic decat valoarea justa la data tranzactiei, a afacerii achizitionate

de catre o societate.

In Reglementarile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitatilor Economice

Europene - O.M.F.P. nr. 3.055/2009 se fac urmatoarele referiri cu privire la fondul comercial

negativ: Contul 2075 "Fond comercial negativ" este un cont de pasiv, cu ajutorul lui tinandu-se

evidenta fondului comercial negativ rezultat la consolidare.

In creditul contului 2075 "Fond comercial negativ" se inregistreaza diferenta negativa intre

costul de achizitie si valoarea, la data tranzactiei, a partii din activele nete achizitionate, iar in

debitul contului 2075 "Fond comercial negativ" se inregistreaza cota-parte din fondul comercial

negativ reluat la venituri (7815 "Venituri din fondul comercial negativ").Trebuie mentionat faptul

ca definitia fondului comercial este aceeasi, indiferent daca este vorba despre fond comercial

pozitiv sau fond comercial negativ. Avand in vedere ca in ultimul timp sunt tot mai numeroase

situatiile in care o societate achizitioneaza o afacere pentru care costul de achizitie este sub

valoarea justa a acesteia, se pune problema tratamentului contabil in aceste situatii.

Pentru o intelegere mai buna a celor doua situatii, vom exemplifica achizitia de catre o societate comerciala a unei afaceri, careia ii corespund urmatoarele elemente:

- imobilizari corporale in valoare de 100.000 lei, care se vor amortiza pe o perioada de 5 ani;- stocuri in valoare de 5.000 lei;- datorii catre furnizori in valoare de 75.000 lei.

Se considera ca valorile elementelor mentionate mai sus sunt cele juste, stabilite cu ocazia achizitiei afacerii si nu exista cheltuieli viitoare legate de achizitie. Astfel, afacerea achizitionata valoreaza (100.000 + 5.000) - 75.000 = 105.000 -75.000 = 30.000 leiVom analiza cele doua situatii in functie de costul de achizitie:

1. Cost de achizitie de 35.000 lei, deci avem o diferenta platita peste valoarea justa a afacerii, iar evidentierea in contabilitate se va face astfel:

110.000            %    =                %                 110.000100.000            21x                   401                  75.000    "Imobilizari corporale"        "Furnizori/datorii preluate"    5.000             30x                   401              35.000    "Stocuri"              "Furnizori/cost de achizitie"         2071            5.000    "Fond comercial pozitiv"            

Fondul comercial urmeaza sa se amortizeze pe o perioada de 5 ani, insa aceasta amortizare nu este deductibila din punct de vedere fiscal.

2. Cost de achizitie de 28.000 lei, deci in acest caz exista o diferenta negativa fata de valoarea justa a afacerii. in acest caz, diferenta de 2.000 lei trebuie analizata pentru a se putea identifica de unde va obtine societatea in viitor beneficii; intrucat s-a constatat ca prin utilizarea imobilizarilor amortizabile se vor obtine beneficii suplimentare se considera ca intreaga suma de 2.000 lei este asociata acestora, iar evidentierea in contabilitate se va face astfel:

105.000                   %     =     %            105.000100.000                   21x        401            5.000    "Imobilizari corporale"        "Furnizori/datorii preluate"    5.000                 30x        401             28.000    "Stocuri"         "Furnizori/cost de achizitie"                                  2075          2.000                      "Fond comercial negativ"    

Fondul comercial negativ urmeaza a fi reluat la venituri pe durata ramasa de amortizare a imobilizarilor corporale. Astfel, pentru fiecare din cei cinci ani ramasi de amortizare, in acelasi timp cu inregistrarea cheltuielilor cu amortizarea (100.000 / 5 ani = 20.000 lei/an), se va proceda la diminuarea veniturilor amanate (2.000 / 5 ani = 400 lei/an).

6811                  =             2807                         20.000 lei/an"Cheltuieli de exploatare privind    "Amortizarea fondului comercial"amortizarea imobilizarilor"2075                 =                     7815                         400 lei/an"Fond comercial negativ"       "Venituri din fondul comercial negativ"

Intrucat contul 2075 "Fond comercial negativ" nu poate fi folosit decat in situatiile financiare anuale consolidate, pentru situatiile financiare anuale individuale se va folosi contul 475 "Subventii pentru investitii" .

Intre OMFP 3055/2009 i IFRS există diferen e privind recunoa terea imobilizărilor ș ț ș

necorporale în cazul combinărilor de întreprinderi (de exemplu, spre deosebire de IFRS, listele de

clienti nu sunt recunoscute ca o imobilizare necorporală conform OMFP3055/2009), precum i în ș

ceea ce prive te tratamentul contabil al fondului comercial:ș

- conform IFRS, fondul comercial negativ este recunoscut integral la venituri comparativ cu

OMFP 3055/2009 unde în general acesta se recunoa te integral ca i element de pasiv, cu ș ș

anumite excep ii;ț

- conform OMFP 3055/2009 fondul comercial pozitiv este supus amortizării în timp ce

conform IFRS acesta este testat periodic pentru depreciere

IFRS

Fondul comercial este supus unui test de

depreciere anual. Deprecierea constatată pentru

fondul comercial nu poate fi reluată ulterior.

OMFP 3055/2009

Fondul comercial se amortizează într-o

perioadă de 5 ani. Totuşi, entităţile pot să

amortizeze fondul comercial în mod sistematic

într-o perioadă de peste cinci ani, cu condiţia ca

această perioadă să nu depăşească durata de

utilizare economică. OMFP 3055/2009 nu

permite reevaluarea imobilizărilor necorporale.

Entităţile care trec la IFRS  pot utiliza pentru imobilizările necorporale politici contabile în

conformitate cu IAS 38 (imobilizări cu durată de viaţă nedeterminată, reevaluare). Entităţile vor

anula amortizarea fondului comercial existent şi vor proceda la efectuarea unui test de depreciere.

Opţiunea valorii juste drept cost prezumat din IFRS 1 (care presupune evaluarea imobilizărilor

necorporale la valoarea justă la data trecerii la IFRS care să fie utilizată drept cost ulterior în

detrimentul unei aplicări retrospective a politicilor din IAS 38) este aplicabilă doar pentru

imobilizările necorporale pentru care există piaţă activă

Entităţile care trec la IFRS pot aplica excepţia opţională din IFRS 1 sau pot aplica retroactiv IFRS 3.Fondul comercial negativ este recunoscut integral la venituri.Fondul comercial pozitiv este testat periodic pentru depreciere.

Spre deosebire de IFRS, listele de clien i nu suntț recunoscute ca o imobilizare necorporală conform OMFP 3055/2009. Fondul comercial pozitiveste supus amortizării.

Bibliografie :

- www.ceccar.ro

- www.kpmg.ro

- www.contabilul.manager.ro

- www.legalis.ro