Tema 7

Tema 7. Aplicarea procesului de audit

7.1 Auditul activelor pe termen lung Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului activelor pe termen lung. Auditul activelor materiale pe termen lung

Auditul activelor nemateriale i investiiilor financiare

Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului activelor pe termen lung.La auditul activelor pe termen lung n afar de actele normative cu caracter general, este necesar a se conduce de:

Catalogul mijloacelor fixe i activelor nemateriale, aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.338 din 21.03..2003;

Regulamentul privind evidena i calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri fiscale, aprobat prin Hotrrea Guvernului nr. 289 din 14.03.2007; S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997; Comentariile privind aplicarea S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung, aprobate prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 68 din 25.06.2001; Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.27 din 28.04.2004; Regulamentul cu privire la evaluarea obiectelor de proprietate intelectual, aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.783 din 30.06.2003;

Regulamentul cu privire la modul de folosire a mrcilor proprietate a statului, aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.852 din16.08.2001;

S.N.C. 13 Contabilitatea activelor nemateriale, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.16 din 29.01.1999;

Comentariile privind aplicarea S.N.C. 13 Contabilitatea activelor nemateriale, aprobate prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 109 din 28.11-2001; Legea privind Comisia Naional a Pieei Financiare (titlul modificat prin Legea nr.129-XVI din 07.06.2007, n vigoare din 06.07.2007) nr. 192-XIV din 12.11.98(Monitorul Oficial al R.Moldova nr.22-23/91 din 04.03.1999), M.O. al Republicii Moldova nr.117-126BIS din 14.08.2007, pag.3;

S.N.C. 25 Contabilitatea investiiilor, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997;

S.N.C. 27 Rapoartele financiare consolidate i contabilitatea investiiilor n ntreprinderile fiice, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.16 din 29.01.1999;

S.N.C. 28 Contabilitatea investiiilor n ntreprinderile asociate,aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997; Comentariile privind aplicarea S.N.C. 25 Contabilitatea investiiilor, aprobate prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 16 din 29.01.1999;

Comentariile privind aplicarea S.N.C. 27 Rapoartele financiare consolidate i contabilitatea investiiilor n ntreprinderile fiice, aprobate prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 59 din 04.06.2001;

Comentariile privind aplicarea S.N.C. 28 Contabilitatea investiiilor n ntreprinderile asociate, aprobate prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 16 din 29.01.1999;

n componena mijloacelor fixe sunt incluse obiectele a cror valoare unitar depete plafonul stabilit de legislaie i sunt utilizate mai mult de un an.(Codul fiscal, Articolul 26. Deducerea uzurii calculate. (2) Proprietatea pe care se calculeaz uzura este proprietatea material reflectat n bilanul contabil al contribuabilului n conformitate cu legislaia i folosit n activitatea de ntreprinztor, a crei valoare scade prezumtiv ca urmare a uzurii fizice i morale i a crei perioad de exploatare este mai mare de un an, iar valoarea ei depete suma de 3000 lei. )

Potrivit paragrafului 21 din S.N.C. 16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lungmijloacele fixe cuprind: cldirile; construciile speciale;

instalaiile de transmisiune;

mainile i utilajele (instalaiile i echipamentele de for, de msurare, reglare i utilaje de laborator);

calculatoarele;

mijloacele de transport;

Instrumentele;

inventarul de producie i de uz casnic;

plantaiile perene;

cheltuielile capitale privind ameliorarea terenurilor;

alte mijloace fixe (cheltuieli capitale pentru mijloacele fixe luate cu chirie, fondurile de bibliotec etc.).

n conformitate cu paragraful 23 din S.N.C. 16, n componena mijloacelor fixe nu se includ, dar se atribuie la investiii sau stocuri de mrfuri i materiale:

cldirile, construciile speciale i alte obiecte pe care ntreprinderea nu le utilizeaz n activitatea sa operaional i sunt destinate pentru scopuri investiionale; animalele tinere i la ngrat; obiectele destinate nchirierii.

Potrivit paragrafului 5 din S.N.C. 13 Contabilitatea activelor nemateriale, activele nemateriale cuprind: cheltuielile de organizare - cheltuieli aferente crerii ntreprinderii (pregtirea documentelor pentru nregistrare; executarea tampilelor; taxele de stat; plata serviciilor prestate de consultani, a aciunilor de reclam etc. ); goodwill-ul (fondul comercial) - depirea valorii de procurare a ntreprinderii n ansamblu asupra valorii de pia a tuturor activelor, dac acestea ar fi fost procurate separat, diminuat cu suma datoriilor; brevetele - drepturi exclusive garantate de stat pe o anumit perioad, pentru fabricarea unui fel de produse, utilizarea sau vnzarea unui produs specific, de exemplu, drepturile ce rezult din brevetele care aparin ntreprinderii privind inveniile, noile soiuri de plante etc. ; emblemele comerciale i mrcile de deservire - simboluri (denumiri) nregistrate, protejate de stat, cu drept exclusiv de utilizare a lor pentru identificarea mrfurilor, serviciilor unor persoane juridice i fizice de mrfurile i serviciile identice ale altor persoane juridice i fizice; licenele - drepturi ntocmite juridic pentru practicarea unui anumit gen de activitate. Pentru proprietatea intelectual licena este un acord (contract) conform cruia o persoan (liceniar) n anumite condiii (de regul, pentru un comision) permite altei persoane (liceniat) s foloseasc drepturile la proprietatea intelectual; know-how-urile - cunotine tehnico-tiinifice, tehnologice, comerciale, financiare, organizatorice, de gestiune, biotehnice i de alt natur, acumulate de ntreprindere, care constituie secret comercial i aduc avantaj economic (profit); copyright - drepturi de autor garantate de stat pentru publicarea, editarea, vnzarea operelor literare, muzicale, video i de cinema, precum i a altor opere de art pe ntreaga durat prevzut de legislaie; francizele - drepturi acordate de o ntreprindere (deintor de drepturi) altei persoane juridice sau fizice pentru utilizarea unei anumite formule a produsului sau tehnologii a procesului de producie pentru un comision stabilit; programele informatice - set de documentaie tehnic i de exploatare, precum i complexul de programe pentru sisteme de prelucrare a informaiei; desenele i mostrele industriale - un nou tip de articol nregistrat, cu funcie de utilitate care acord deintorului documentului de protecie dreptul exclusiv de utilizare a articolului; drepturile de utilizare a activelor materiale pe termen lung; drepturile care rezult din documentele de protecie care aparin ntreprinderii, pentru invenii, mostre utile, denumirea locurilor de origine a mrfurilor, soiurilor noi de plante i rase de animale, realizri de selecie, drepturi i privilegii de monopol, inclusiv dreptul de rulare a filmelor, dreptul de utilizare i nregistrare a locului de broker procurat, drepturile de marketing, drepturile pentru desene i mostre industriale, alte tipuri de proprietate intelectual.

Conform paragrafului 7 nu se consider active nemateriale: licenele, procurate pe o perioad de pn la un an, i programele informatice, elaborate de ntreprindere n decursul unei perioade, copiate pentru vnzare n decursul a mai multe perioade i contabilizate n componena produselor n conformitate cu cerinele S.N.C. 2 "Stocurile de mrfuri i materiale"; fondul comercial, brevetele, emblemele comerciale i alte active nemateriale incluse n componena proprietii investiionale n conformitate cu S.N.C. 25 "Contabilitatea investiiilor".

Investiia reprezint un activ deinut de ntreprinderea investitor n scopul ameliorrii situaiei sale financiare prin obinerea veniturilor (dobnzilor, dividendelor..), majorarea capitalului propriu i ctigarea altor profituri.Conform paragrafului 10 din S.N.C. 25 investiiile se clasific dup urmtoarele criterii:

a) pe tipuri:

- titluri de valoare (aciuni, obligaiuni, cambii etc.);

- cota de participaie n capitalul statutar al altei ntreprinderi;

- proprietatea investiional;

- alte investiii financiare (depozite etc.);

b) pe direcii de investire:

- n prile legate (n ntreprinderi asociate, filiere, mixte, n alte pri legate);

- n prile nelegate (investiii pn la 20% n capitalul statutar al altor ntreprinderi etc.);

c) pe termene de deinere:

- investiii pe termen scurt;

- investiii pe termen lung. Auditul activelor materiale pe termen lungObiectivele vizate de auditor sunt : exhaustivitatea ( plenitudinea ) se verific dac toate mijloacele fixe sunt nregistrate i toate activele care trebuie capitalizate au fost corect reflectate.

exactitatea, adic soldurile conturilor de imobilizri au fost identificate, grupate i nregistrate corect. existena mijloacele fixe exist n realitate n contabilitate la data bilanului.

perioada corect: intrrile i ieirile de active imobilizate au fost nregistrate n perioada corect

evaluarea: activele reevaluate sunt corect calculate i corect reflectate n contabilitate .

corecta prezentare i reflectare: toate soldurile mijloacelor fixe au fost corect reflectate.

Informaiilebilaniere i notele explicative trebuie s cuprind informaii complete cu privire la : valoarea iniial la nceputul anului;

intrri sau diminuri n timpul anului; soldul final la 31 decembrie;

de asemenea amortizarea calculat la nceputul anului; reconcilieri;

amortizri n cursul exerciiului financiar; soldul final al amortismentelor la 31 decembrie;

provizioanele pentru deprecierea imobilizrilor vor conine aceleai informaii ca i amortizrile .

n bilan valoarea mijloacelor fixe va fi egal cu valoarea contabil diminuat la amortizri corect calculate i reflectate n cursul anului i cu suma provizioanelor.

Pentru verificarea acestor costuri bilaniere auditorul urmeaz s utilizeze urmtoarele documente: fiierul sistematic al mijloacelor fixe (registrul mijloacelor fixe);

registrul mijloacelor fixe; calculul amortizrilor; evaluarea lor conform rapoartelor de evaluare; facturile emise de furnizori; titluri de proprietate; dosarul de procese verbale ale adunrii generale ale acionarilor ale consiliului de administraie;

procese verbale de punere n funciune sau dup caz de scoatere din funciune sau casare; documente ce confirm efectuarea reparaiilor mijloacelor fixe.

Principalul document n care se ine evidena mijloacelor fixe este, de regul, fiierul sistematic al mijloacelor fixe. Pentru a se face un studiu relevant al auditului mijloacelor fixe trebuie s se neleag coninutul fiierului sistematic al mijloacelor fixe. Fiierul este format dint-un set de fie de inventar (set de evidene), cte una pentru fiecare obiect de mijloace fixe aflate n proprietatea ntreprinderii.* Fiecare fi de inventar conine informaii descriptive, data achiziionrii, costul iniial, amortizarea aferent exerciiului n curs i amortizarea cumulat a activului n cauz. De asemenea , fiierul sistematic conine i informaii privind mijloacele fixe achiziionate i cedate n cursul exerciiului contabil.

Auditorul n mod obligatoriu va verifica corectitudinea :

a) calculrii uzurii cu scopuri fiscale;

b) reflectri cheltuielilor ce in de reparaia mijloacelor fixe tot n scopuri fiscale;

c) determinrii veniturilor sau pierderilor din comercializarea mijloacelor fixe n scopuri fiscale;

d) reflectrii n declaraia privind impozitele pe venit a pierderilor din urma lichidrii mijloacelor fixe;e) determinarea bazei valorice a mijloacelor fixe la sfritul perioadei. Auditul activelor nemateriale i investiiilor financiare

Activ necorporal (AN): Activ nemonetar care se manifest prin proprietile lui economice. El nu are substan fizic ci acord drepturi i beneficii economice proprietarului acestuia sau deintorului unei participaii.

Controlul conturilor de imobilizri impune distincia ntre diferitele categorii de imobilizri. n cazul imobilizrilor necorporale trebuie verificat mai nti: proprietatea ntreprinderii asupra lor; modul de evaluare; i respectarea regimului de amortizare care este specific fiecreia dintre acestea. O atenie deosebit trebuie acordat amortizrii imobilizrilor necorporale, metodelor folosite, legalitii cotelor aplicate, precum i constituirii i utilizrii ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor.

n cazul cesionrii de imobilizri se va urmri: nregistrarea pe cheltuieli a valorii neamortizate; i nregistrarea pe venituri a sumelor ncasate.n continuare prezentm cteva aspecte vizate n cazul unor imobilizri:

Pentru cheltuielile de constituire i cheltuielile de cercetare-dezvoltare se urmrete:

natura cheltuielilor, pe baz de piese justificative (s nu fie simple cheltuieli de exploatare pe care ntreprinderea le-a imobilizat n scopul ameliorrii rezultatelor);

mrimea sumelor i eventual ponderea lor;

amortizarea lor, respectiv cotele utilizate i ncadrarea n termenele legale.Pentru concesiuni, brevete, licene, mrci, procedee tehnologice, drepturi i valori similare, fond comercial i alte imobilizri necorporale se verific:

justificarea intrrii n patrimoniu (cumprare sau aport) prin intermediul actelor notariale sau a actelor sub semntur privat;

dac nu au intervenit nstrinri dup data obinerii documentelor privind dreptul de proprietate;

dac n cazul aporturilor exist avizul unui expert privind evalurile;

dac imobilizrile necorporale produse n interior sunt rezultatul unei investiii reale;

data de nregistrare a imobilizrii;

dac sunt nregistrate n concordan cu legislaia;

dac s-au constituit provizioane pentru deprecieri;

modul de cesionare.Investii in valori mobiliare

Obiective de audit

Principalele obiective in auditarea investiiilor i a veniturilor asimilate investiiilor sunt acelea de a determina dac:

Toate investiiile nregistrate in bilan sunt deinute de entitate (Existena);

Toate veniturile nregistrate din investiii au fost realizate de entitate la data bilanului (Existenta);

Toate investiiile deinute de entitate si toate veniturile acumulate din investiii la data bilanului au fost nregistrate in contabilitate (Completitudine);

Investiiile si veniturile din investiii sunt nregistrate in bilan si in contul de profit si pierdere la o suma corespunztoare (Evaluare);

Entitatea deine investiiile nregistrate in bilan si nu exista nici o restricie asupra lor (Drepturi si obligaii);

Investiiile si veniturile asimilate sunt clasificate, descrise si prezentate in mod corespunztor in situaiile financiare si in notele explicative, in conformitate cu principiile contabile (Prezentare)

Proceduri ilustrative:1. Compararea soldurilor finale cu cele iniiale si investigarea oricror variaii anormale (sau absenta variaiilor).

2. Compararea valorii de piaa a titlurilor din perioada curenta cu cea din perioada precedenta .3. Efectuarea de teste de rezonabilitate a veniturilor din dobnzi prin multiplicarea ratei medii de dobnda cu media sumelor investite.

Teste de detaliu

Observarea indicilor referitori la investiii neobinuite (titluri fictive sau cu risc mare). Discutarea cu clientul a procedurilor folosite pentru a determina daca scderea valorii de piaa a investiiilor este sau nu temporara.

Se determina daca orice scdere a valorii de piaa sub cost este sau nu temporara, prin efectuarea unor sau tuturor din urmtoarele proceduri: revizuirea celor mai recente situaii financiare auditate ale emitentului; stabilirea perioadei in care valoarea de piaa a fost sub cost; stabilirea termenilor generali ai prospectului de emisiune si a evenimentelor specifice care pot influenta operaiile emitentului; se stabilete daca declinul valorii de piaa corespunde tendinelor ciclice ale industriei emitentului sau reflecta un declin prelungit in industria respectiva; compararea modificrilor valorii de piaa a emitentului cu tendinele din industria emitentului si de pe piaa globala; compararea modificrilor valorii de piaa ale investiiei cu cele ale investiiilor similare; determinarea existentei inteniei si abilitaii entitii de a deine investiia pentru o perioada suficient pentru a permite recuperarea valorii de piaa; revizuirea ctigurilor realizate si nerealizate dup data bilanului.

Proceduri specifice: Se determina daca amortizarea unei investiii pe baza unui nou cost ca rezultat al declinului valorii de piaa, care nu este temporar, este considerata ca pierdere realizata. De asemenea, testarea calculului pierderilor nregistrate. Se determina daca noul cost de baza al investiiei amortizate iniial, nu este schimbat dup revenirea valorii de piaa. Se face revizuirea sumarului investiiilor amortizate pentru stabilirea completitudinii si elementelor neobinuite. Se concluzioneaz aspira corectitudinii ajustrilor de depreciere nregistrate. Se face verificarea calculelor pierderilor si ctigurilor din vnzrile investiiilor. Se face verificarea calculelor amortizrii primelor din obligaiuni sau acumulrii discount-ului obligaiunilor. Se analizeaz practicile specializate ale industriei.

Determinarea valorii colaterale a titlurilor: Proceduri specifice (proceduri care ofer asigurare pentru obiective particulare de audit): Verificarea existentei si dreptului de proprietate a investiiilor nregistrate, prin confirmri sau examinri ale evidentelor dreptului de proprietate (certificatele de acionar). Revizuirea minutelor, conveniilor si rspunsurilor de confirmare pentru evidenta existentei investiiilor, privilegiilor, garaniilor sau altor interese in investiii si a angajamentelor de achiziie sau vnzare a investiiilor. Inspectarea cotaiilor de piaa, situaiilor financiare ale companiilor in care se investete si a altor evidente ale valorii curente sau ale sumei capitalului investit. Determinarea corectitudinii sumei raportate a investiiilor.

Alte proceduri aplicabile in cazul evalurii proceselor de rutina

Aceste proceduri nu se efectueaz cnd s-au evaluat controalele ca fiind efective si s-au testat descoperindu-se ca se poate pune baza pe ele sau alte proceduri substantive pot furniza o asigurare suficienta in cazul apariiei de erori. Se pot aplica aceste tipuri de proceduri cnd s-au evaluat controalele ca fiind eficiente, dar nu s-au testat (in special atunci cnd riscul combinat pentru cont este moderat sau mare, deoarece in asemenea circumstane se evalueaz riscul inerent ca fiind mare) si este cu att mai posibila aplicarea cnd s-au evaluat controalele ca fiind ineficiente, in mod deosebit cnd s-a evaluat riscul combinat ca fiind mare.

Tipuri de proceduri.

Verificarea existentei si a dreptului de proprietate al investiiilor nregistrate prin confirmarea sau examinarea evidentelor dreptului de proprietate (certificatele de acionar). Revizuirea proceselor verbale, conveniilor si rspunsurilor de confirmare pentru evidenta existentei investiiilor, privilegiilor, garaniilor sau altor interese in investiii si a angajamentelor de achiziie sau vnzare a investiiilor. Inspectarea cotaiilor de piaa, situaiilor financiare ale companiilor in care se investete si a altor evidene ale valorii curente sau sumei capitalului investiiilor. Determinarea corectitudinii sumei raportate a investiiilor. Durata si extinderea procedurilor efectuate corespund evalurii riscului.

Diminuarea valorii de piaa

In acest sens se evalueaz toate titlurile ale cror valori de piaa sunt sub valoarea contabila la data bilanului pentru a determina daca diminuarea valorii de piaa este permanenta sau nu, iar in acest sens auditorul aplica judecata profesionala.

Auditorul trebuie sa evalueze rezonabilitatea estimrilor privind valoarea recuperabila a investiiilor, respectiv prin nelegerea urmtoarelor aspecte: Diminuarea valorii de piaa este datorata unor condiii specifice unui anumit titlu; Diminuarea valorii de piaa este datorata condiiilor generale din piaa care reflecta evoluia economiei sau a unei anumite industrii; Data nregistrrii ctigurilor sau pierderilor realizate sau nerealizate. Daca in baza evidentelor obinute auditorul concluzioneaz ca acestea nu susin soldul, fie nu reflecta valoarea recuperabila, iar pe piaa se manifesta o perpetuare a deprecierii, iar acest fapt nu este reflectat in situaiile financiare, auditorul trebuie sa nscrie aceasta concluzie in raportul emis.

Documentaia muncii de audit fcuta pentru acest element bilanier include, fr insa a se limita la:

Detalierea procedurilor aplicate si concluziile acestora; Relaia dintre natura, durata si ntinderea procedurilor aplicate pentru evaluarea estimrilor contabile, proceselor de rutina si non-rutina sau referina la documentarea unor astfel de relaii in alta parte dect in foile de lucru;

Problemele aprute si bazele de rezolvare; Sumarul investiiilor si conturilor asimilate si activitatea in aceste conturi in timpul perioadei; Motivaiile comerciale pentru achiziii si vnzri; Planurile angajamentelor pentru viitoarele achiziii si vnzri de investiii; Lista investiiilor verificate si confirmate fizic; Rspunsurile la confirmri; Detalii privind costul, capitalul investit, valoarea de piaa si eventualele evidente care susin soldul fiecrei investiii; Rezultatul procedurilor analitice de revizie aplicate; Detalii privind privilegiile, gajurile, dobnzile titlurilor si restriciile asupra folosinei sau vnzrii investiiei.

7.2 Auditul ciclului vnzri ncasri. Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului ciclului vnzri-ncasri Auditul veniturilor din vnzri

Auditul gestionrii creanelor Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului ciclului vnzri-ncasri

La auditul ciclului vnzri-ncasri, n afar de actele normative cu caracter general, este necesar a se conduce de:

Legea privind protecia consumatorilor nr. 105-XV din 13.03.2003;

Hotrrea Guvernului Republicii Moldova cu privire la msurile de coordonare i de reglementare de ctre stat a preurilor (tarifelor) nr.547 din 04.08.1995;

S.N.C. 2 Stocurile de mrfuri i materiale, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997;

S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997;

S.N.C. 8 Profitul (pierderea) net () al (a) perioadei de gestiune, erorile eseniale i modificrile politicii de contabilitate, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 68 din 19.11.2003;

S.N.C. 18 Venitul, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997;

Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.27 din 28.04.2004;

Regulamentul cu privire la modul de exploatare a mainilor de cas i control cu memorie fiscal, aprobat prin decizia Comisiei interdepartamentale pentru mainile de cas i control din 24.07.1998.

Conform paragrafului 6 din S.N.C. 2, stocurile de mrfuri i materiale, reprezint activele:

a) destinate vnzrii n cazul activitii economice ordinare;

b) nregistrate ca producie neterminat;

c) destinate consumului n procesul de producie i la prestarea de servicii.

Ele cuprind:a) materialele destinate utilizrii n procesul de producie;

b) producia neterminat (n curs de execuie);

c) produsele finite;

d) mrfurile, inclusiv terenurile i alte active materiale achiziionate i destinate revnzrii;

e) obiectele de mic valoare i scurt durat.

Obiectivul general al auditului vnzri-ncasri const n a determina dac soldurile conturilor afectate de operaiunile ciclului sunt corect prezentate prin prisma principiilor contabile general acceptate.

Auditul veniturilor din vnzri

Conturile tipice incluse n ciclul vnzri-ncasri sunt: conturile curente n valut naional i strin; creane, provizioane privind creanele dubioase (incerte); vnzri (venituri din vnzri). Natura conturilor poate varia, bineneles, n funcie de ramura economiei, de clientul auditat. ns n ciclul vnzri-ncasri exist cinci categorii de operaiuni i anume:

1) Vnzri (cu plata imediat i pe credit);

2) ncasri;

3) Vnzri restituite i rabaturi acordate;

4) Scoaterea creanelor dubioase (irecuperabile) din gestiune;

5) Estimarea cheltuielilor privind creanele incerte.

n afar de vnzrile cu plat imediat, orice operaiune i suma se regsete, pn la urm n unul din cele dou conturi bilaniere:

creane-clieni;

provizioane privind creanele dubioase.

Ciclul vnzri-ncasri cuprinde deciziile i procesele necesare pentru transferul ctre clieni a dreptului de proprietate asupra bunurilor i serviciilor, dup ce aceste bunuri i servicii devin disponibile pentru vnzare. El ncepe cu o solicitare formulat de un cumprtor i se ncheie cu transformarea bunului sau serviciului ntr-o crean comercial curent i, n sfrit, n mijloace bneti.

Exist opt funcii economice ale ciclului vnzri-ncasri:

Prelucrarea comenzilor clienilor;

Acordarea creditului comercial;

Livrarea bunurilor;

Facturarea clienilor i nregistrarea vnzrilor;

Prelucrarea i nregistrarea ncasrilor;

Prelucrarea i nregistrarea bunurilor restituite i a rabaturilor acordate;

Scoaterea creanelor dubioase, irecuperabile din gestiune (eviden);

Acoperirea cheltuielilor privind creanele dubioase.

Aceste funcii se desfoar n orice ntreprindere n cursul nregistrrii celor cinci categorii de operaiuni ale ciclului vnzri-ncasri.

Primele patru procese corespund nregistrrii vnzrilor, n timp ce fiecare dintre celelalte categorii de operaiuni i corespunde cte o singur funcie economic.

Este esenial s se neleag funciile economice, precum i documentele i evidenele contabile dintr-o ntreprindere nainte de a se estima riscul de control i a se putea proiecta testele mecanismelor de control i testele substaniale ale operaiunilor.Teste de recunoatere a veniturilor1) Se discuta cu persoanele din segmentul de raportare despre politicile contabile, in special a celor aplicate asupra veniturilor, care urmresc:

Identificarea si validarea schimbrilor intervenite in politicile contabile de recunoatere a veniturilor, precum si a modului in care aceste schimbri au un impact asupra realizrii acestora;

Verificarea modului de aplicare a politicilor contabile si daca situaiile de neaplicare au fost prezentate in situaiile financiare.

2) Se discuta cu persoana responsabil, existena unor neclariti cu privire la durata ncasrilor. Se vor investiga mai ales:

Colectabilitatea;

Restanele;

Garaniile si alte obligaii;

Pe baza acestor discuii se determina daca un venit va fi sau nu realizat sau daca nu vor aprea situai de pierderi. Se propun ajustri.

3) Daca entitatea a avut tranzacii in perioada curenta in care recunoaterea veniturilor nu s-a fcut entitatea va trebui sa elaboreze o analiza cu privire la aceste venituri. Aceste tranzacii se verifica prin urmtoarele proceduri:

Avnd la baza gradul de incertitudine al ncasrii veniturilor si alte fapte relevante, se determina daca metoda de recunoatere a venitului este cea adecvata si daca a fost folosita si in anii precedeni.

Se revizuiesc contractele de vnzare, mpreuna cu documentele justificative pentru a se stabili metoda de recunoatere a venitului aplicata in perioada curenta.

Se iau in considerare tranzaciile care au generat venituri ealonate semnificative. Ar trebui s menionm faptul c anumite proceduri satisfac mai multe obiective:

Vnzrile nregistrate exist. Pentru acest obiectiv, auditorul ar trebui s analizeze posibilitatea producerii urmtoarelor trei tipuri de erori: includerea n jurnale a unor vnzri pentru care nu s-a efectuat nici o livrare, nregistrarea unei vnzri de mai multe ori i efectuarea de livrri ctre clieni inexisteni i nregistrarea unor vnzri aferente acestor livrri. Primele dou tipuri de erori pot fi att intenionate, ct i nu intenionate. Ultimul tip este ntotdeauna o eroare intenionat. Consecinele poteniale ale unor asemenea erori sunt semnificative, deoarece ele pot duce la o supraevaluare a activelor i a profitului;

Operaiunile de vnzri existente sunt nregistrate;

Vnzrile sunt corect nregistrate;

Vnzrile nregistrate sunt corect clasificate;

Vnzrile sunt nregistrate la datele corecte;

Operaiunile de vnzri sunt corect transferate n fiierul sistematic si corect sintetizate.

Pentru proiectarea testelor de control i a testelor substaniale ale operaiunilor n sfera ncasrilor se folosete aceeai metodologie ca i pentru vnzri:

Verificarea nregistrrii sumelor primite. Tipul de deturnare de mijloace bneti cel mai greu de identificat pentru auditor este acela care se produce naintea nregistrrii mijloacelor bneti n jurnalul ncasrilor sau ntr-o alt eviden a mijloacelor bneti;

Justificarea ncasrilor. O procedur de audit util, prin care se testeaz dac toate ncasrile depuse n contul bancar este justificarea ncasrilor;

Testele privind descoperirea compensrii creanelor-clieni reprezint amnarea nregistrrii ncasrii unor creane pentru a camufla un minus de cas existent. Deturnarea de acest tip este comis de o persoan care gestioneaz ncasrile i apoi le nregistreaz n sistemul informatic. Aceast persoan amn nregistrarea ncasrilor de la un client i acoper golurile cu banii ncasai de la un alt client. La rndul lor, acestea din urm sunt acoperite din ncasrile primite de la un al treilea client cu cteva zile mai trziu. Angajatul este obligat s continue acoperirea banilor lips prin compensri repetate de acest tip, s nlocuiasc banii furai sau s gseasc o alt modalitate de a camufla minusul de mijloace bneti. Acest tip de deturnare poate fi uor evitat printr-o separare a sarcinilor i printr-o politic de concedii obligatorii pentru persoanele care se ocup att de gestiunea mijloacelor bneti, ct i de nregistrarea ncasrilor n sistemul contabil. Frauda poate fi detectat prin compararea numelui, sumelor i datelor nscrise n avizele de achitare cu nregistrrile din jurnalul ncasrilor i cu copiile borderourilor de vrsmnt corespunztoare. Deoarece aceast procedur o cantitate relativ mare de timp, ea este aplicat, de regul, numai cnd exist o ngrijorare specific privind deturnarea, aprut n urma constatrii unui neajuns al controlului intern. Auditul gestionrii creanelor

Existena creanelor scoase din eviden nregistrate este cel mai important obiectiv de audit legat de operaiuni de care auditorul ar trebui s in cont n cursul verificrii scoaterii din gestiune a creanelor dubioase, irecuperabile individuale.

O preocupare major n testarea creanelor scoase din eviden ca fiind dubioase, irecuperabile este posibilitatea ca respectivul client s acopere o deturnare de active prin scoaterea din eviden a unor creane care au fost deja ncasate.

Principalul mecanism de control utilizat pentru prevenirea acestui tip de eroare este autorizarea adecvat a scoaterii din eviden a creanelor dubioase, irecuperabile de ctre o persoan de la un nivel de conducere mputernicit, numai dup o investigare aprofundat a motivului neachitrii facturii de ctre client.

n mod normal, verificarea creanelor scoase din eviden necesit relativ puin timp. O procedur tipic ar consta n examinarea aprobrilor fcute de persoanele mputernicite. Dup ce auditorul a confirmat c toate creanele scoase din gestiune prin articole nregistrate n jurnalul general sunt corecte, elementele selectate ar trebui confruntate cu fiierul sistematic al creanelor-clieni pentru a se testa corectitudinea nregistrrii lor n contabilitate.

Testele trebuie sa determine daca: Creanele reprezint toate sumele datorate entitii la sfritul perioadei, auditorul trebuind sa verifice corectitudinea nregistrrii acestora, precum si modul de prezentare a informaiilor cu privire la creanele entitii. Auditorul trebuie sa verifice in mod special creanele cesionate (valoarea acestora, terii in favoarea crora s-au cesionat), verificarea nscrierii acestora la arhiv . Sumele prezentate reprezint drepturi reale ale entitii. Provizioanele pentru creane dubioase (compromise), veniturile si reducerile de provizioane sunt calculate, descrise si prezentate in mod corect si adecvat, fr a fi supraevaluate sau subevaluate (in cazul provizioanelor). Provizioanele pentru creane compromise, veniturile si reducerile de provizioane au fost alocate perioadei adecvate.

A.Testarea Registrelor jurnal1.Obinerea reconcilierii soldurilor creanelor cu evidentele contabile din Cartea Mare (in lei si in valute) la data trimiterii scrisorilor de confirmare sau la sfritul perioadei.

Pentru obinerea reconcilierii se pot efectua urmtoarele teste si proceduri:

- Verificarea ncruciata a totalurilor de control din Cartea Mare, cu sursa care a condus la generarea acestuia.

- Examinarea documentelor justificative pentru detectarea elementelor materiale sau neobinuite.

- Verificarea balanei pentru a se asigura faptul ca toate soldurile creanelor nregistrate sunt incluse in situaiile financiare.

- Urmrirea cu atenie sporita a creanelor scadente la un an de la data bilanului. Reclasificarea acestora in creane pe termen lung, daca este cazul.

B.Testarea existentei creanelor prin circularizarea soldurilor de nchidere

Selectarea conturilor din balana care vor face obiectul transmiterii scrisorilor de confirmare. Modalitatea de eantionare precum si procentul din sold care se testeaz in acest fel este o chestiune de judecata profesionala a auditorului implicat in derularea auditului.

Aplicarea procedurilor alternative in cazul in care nu se primete un numr suficient de rspunsuri la aceste scrisori, precum si in cazul apariiei unor discrepane fa de nregistrrile entitii..

Examinarea documentelor justificative pentru a verifica soldurile nregistrate, in cazul in care nu se rspunde scrisorilor de confirmare.7.3 Auditul ciclului Procurri-pli

Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului ciclului procurri-pli Auditul datoriilor comerciale i gestionrii stocurilor

Auditul cheltuielilor Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului ciclului procurri-pli

La auditul ciclului procurri-pli, n afar de actele normative cu caracter general, este necesar a se conduce de:

Legea privind protecia consumatorilor nr. 105-XV din 13.03.2003;

Hotrrea Guvernului Republicii Moldova cu privire la msurile de coordonare i de reglementare de ctre stat a preurilor (tarifelor) nr.547 din 04.08.1995;

S.N.C. 2 Stocurile de mrfuri i materiale, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997;

S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997;

S.N.C. 8 Profitul (pierderea) net () al (a) perioadei de gestiune, erorile eseniale i modificrile politicii de contabilitate, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 68 din 19.11.2003;

S.N.C. 18 Venitul, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997;

Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.27 din 28.04.2004;

Regulamentul cu privire la modul de exploatare a mainilor de cas i control cu memorie fiscal, aprobat prin decizia Comisiei interdepartamentale pentru mainile de cas i control din 24.07.1998.

Conform paragrafului 6 din S.N.C. 2, stocurile de mrfuri i materiale, reprezint activele:

a) destinate vnzrii n cazul activitii economice ordinare;

b) nregistrate ca producie neterminat;

c) destinate consumului n procesul de producie i la prestarea de servicii.

Ele cuprind:a) materialele destinate utilizrii n procesul de producie;

b) producia neterminat (n curs de execuie);c) produsele finite;

d) mrfurile, inclusiv terenurile i alte active materiale achiziionate i destinate revnzrii;

e) obiectele de mic valoare i scurt durat.

Obiectivul general al auditului ciclului procurri-pli const n a evalua dac toate conturile afectate de cumprrile de bunuri i servicii i de plile n contul acestor procurri sunt corect prezentate n conformitate cu principiile contabile general acceptate. n acest ciclu sunt incluse trei categorii de operaiuni:

cumprri de bunuri i servicii;

pli;

procurri restituite i rabaturi i reduceri directe obinute.

Conturile tipice care reprezint ciclul procurri-pli sunt multe la numr. Printre ele pot fi menionate: cont bancar; datorii furnizori; procurri de materii prime; procurri restituite i rabaturi obinute; reduceri imediate obinute pentru procurri; cheltuieli efectuate n avans; cont sintetic de cheltuieli administrative; cont sintetic de cheltuieli comerciale; cont sintetic de cheltuieli de producie .. i un ir de conturi analitice.

Cele trei categorii de operaiuni ale ciclului procurri-pli sunt reprezentate de patru funcii economice:

prelucrarea comenzilor de procurare;

recepia bunurilor i serviciilor;

constatarea (nregistrarea) datoriei;

prelucrarea i nregistrarea plilor.

Aceste funcii au loc la orice ntreprindere n cursul nregistrrii celor trei categorii de operaiuni ale ciclului de cumprri-pli.

Prelucrarea comenzilor de procurare.

Punctul de plecare a ciclului este solicitarea unor bunuri sau servicii de ctre personalul clientului. Formularul concret al solicitrii i aprobrile necesare depind de natura bunurilor i serviciilor i de politicele companiei.

Cererea de aprovizionare reprezint o solicitare de bunuri i servicii formulat de un angajat al mputernicit n acest sens.

Comanda de procurare este un document care consemneaz descrierea, cantitatea i alte informaii privind bunurile i serviciile pe care ntreprinderea intenioneaz s le achiziioneze.

Borderoul de intrare-recepie reprezint un document ntocmit la momentul n care bunurile corporale sunt primite i consemneaz descrierea bunurilor, cantitatea primit, data primirii i alte informaii relevante. Pe parcursul activitii, momentul recepiei bunurilor i serviciilor reprezint data la care entitile nregistreaz datoria aferent unei achiziii.

Jurnalul procurrilor (cumprrilor) este folosit pentru nregistrarea operaiunilor de procurare. Un jurnal detaliat al procurrilor include toate operaiunile de acest tip. De regul, acest jurnal cuprinde cteva categorii de clasificare pentru cele mai importante tipuri de procurri, cum ar fi procurarea de stocuri, angajarea de reparaii curente i capitale, aprovizionarea cu materiale consumabile, nregistrarea creterii datoriilor-furnizori. Detaliile analitice din jurnal sunt transferate n fiierul sistematic al datoriilor-furnizori, iar totalurile jurnalului sunt sintetizate n cartea mare.

Situaia sintetic a procurrilor este un document n care se face o sintez a procurrilor efectuate ntr-o anumit perioad. De regul, aceast situaie cuprinde informaiile cum ar fi clasificarea conturilor, tipul de stocuri i diviziunile entitii.

Factura furnizorului este un document care consemneaz informaii precum: descrierea i cantitatea bunurilor i serviciilor expediate, preul (inclusiv cheltuielile de transport), condiiile obinerii unei reduceri imediate de pre i data facturrii. Acest document este esenial, deoarece el specific suma datorat furnizorului n contul unei procurri.

Nota contabil de debitare este un document care indic o diminuare a sumei datorate unui furnizor, ca urmare a restituirii bunurilor procurate sau a obinerii unui rabat comercial. Deseori, aceast not are aceeai form general ca i factura furnizorului.

Ordin de plat justificativ. Acest document este folosit ca modalitate de a nregistra i controla procurrile. Ordinul de plat justificativ este o pagin de titlu sau un dosar care reunete mai multe documente cum ar fi comanda de procurare, copia bonului de mpachetare, borderoul de intrare-recepie, factura furnizorului. Dup achitarea contravalorii bunurilor, o copie a cecului de plat este adugat la acest pachet de documente.

Fiierul sistematic al datoriilor-furnizori este folosit pentru nregistrarea informaiilor analitice de procurri, pli, cumprri restituite i rabaturi obinute aferente fiecrui furnizor. Fiierul sistematic este actualizat pe baza fiierelor informatice coninnd operaiuni de procurri, cumprri restituite i rabaturi obinute i pli. Totalul soldurilor conturilor analitice (individuale) din fiierul sistematic trebuie s fie egal cu soldul total al contului (sintetic) de datorii-furnizori din cartea mare.

Multe entiti nu in fiierul sistematic al datoriilor pe furnizori. Aceste entiti pltesc pe baza facturilor individuale ale furnizorilor. Astfel, totalul facturilor neachitate ale furnizorilor din fiierul sistematic este egal cu totalul contului de datorii-furnizori.

Balana de verificare a datoriilor-furnizori consemneaz suma datorat la un moment dat fiecrui furnizor sau suma aferent fiecrei facturi sau ordin de plat justificativ. Este ntocmit direct din datele fiierului sistematic al datoriilor-furnizori.

Prelucrarea i nregistrarea plilor.

Plile sunt fcute prin intermediul unor cecuri ntocmite de computer pe baza informaiilor incluse n fiierul informatic al operaiunilor de procurare, n momentul primirii bunurilor i serviciilor.

Cecul este documentul folosit pentru achitarea contravalorii unei procurri. Dup ce este semnat de o persoan mputernicit cecul devine un activ. Prin urmare, cecurile semnate ar trebui expediate prin pot de ctre semnatar sau de o alt persoan, dar sub supravegherea acestuia. n momentul n care este prezentat de furnizor i achitat de banc, cecul devine un cec anulat. Achitarea poate avea loc i printr-un sistem electronic.

Jurnalul plilor este folosit pentru nregistrarea operaiunilor de plat. Este ntocmit pentru orice perioad de timp, pornindu-se de la operaiunile de plat nregistrate n fiierele informatice. Detaliile din jurnal sunt transferate n fiierul sistematic al datoriilor-furnizori, iar totalurile jurnalului sunt nregistrate n cartea mare.

Auditul datoriilor comerciale i gestionrii stocurilorn contabilitate i rapoartele financiare datoriile se clasific dup diferite criterii:

n funcie de coninutul economic avem datorii financiare; datorii comerciale; datorii calculate

Datoriile comerciale cuprind angajamentele de plat ale ntreprinderii fa de furnizori, antreprenori i ali creditori pentru activele procurate, avansurile primite i serviciile de care ntreprinderea a beneficiat.

ntr-un audit tipic, conturile pentru verificarea crora prin teste ale detaliilor soldurilor este nevoie de cel mai mult timp sunt stocurile, datoriile-furnizori, cheltuielile. O parte din timp poate fi economisit dac auditorul reuete s reduc testele detaliilor soldurilor conturilor prin aplicarea unor teste ale mecanismelor de control i a unor teste substaniale ale operaiunilor n scopul de a verifica eficacitatea controlului intern din sfera procurrilor i plilor. Aceste teste din ciclul procurri-pli sunt mprite n dou categorii generale:

teste ale procurrilor;

teste ale plilor.

Auditorul obine o nelegere a controlului intern al ciclului procurri-pli prin studierea diagramelor secvenionale ale clientului, ntocmirea chestionarelor de control intern i efectuarea unor teste. Procedurile folosite pentru a nelege controlul intern din ciclul procurri-pli sunt similare celor aplicate n alte cicluri de operaiuni.

Fiecrei funcii economice (prelucrarea comenzilor de procurare; recepia bunurilor i serviciilor; constatarea (nregistrarea) datoriei; prelucrarea i nregistrarea plilor.) i corespund anumite mecanisme-cheie de control intern. Mecanismele-cheie ale controlului intern se refer la:

autorizarea procurrilor;

separarea gestiunii bunurilor primite de alte funcii;

nregistrarea la timp i verificarea independent a operaiunilor;

autorizarea plilor ctre furnizor.

Obiectivele de audit referitor la operaiunile i mecanismele-cheie ale controlului intern pentru procurri: procurrile nregistrate corespund bunurilor i serviciilor primite i sunt conforme cu interesele clientului (existen) (cererea de aprovizionare, comanda de procurare, borderoul de recepie i factura furnizorului sunt anexate la ordinul de plat justificativ; procurrile sunt aprobate la nivelul ierarhic corespunztor; computerul accept nregistrarea de procurri numai pentru furnizorii autorizai din fiierul sistematic al furnizorilor; documentele sunt anulate pentru a prentmpina reutilizarea lor; facturile furnizorilor, borderourile de recepie, comenzile de procurare i cererile de aprovizionare sunt verificate pe plan intern);

operaiunile de procurare existente sunt nregistrate (exhaustivitate) (comenzile de procurare sunt prenumerotate i se ine o eviden a succesiunii lor numerice; borderourile de recepie sunt prenumerotate i se ine o eviden a succesiunii lor numerice; ordinele de plat justificative sunt prenumerotate i se ine o eviden a succesiunii lor numerice.);

operaiunile de procurare nregistrate sunt corecte (exactitate) (calculele i sumele sunt verificate pe plan intern; totalurile din pachete de date sunt comparate cu rapoartele sintetice; preurile i reducerile aferente procurrilor sunt aprobate. );

operaiunile de procurare sunt corect clasificate (clasificare) (se folosete un plan de conturi adecvat; clasificrile conturilor sunt verificate pe plan intern.);

operaiunile de procurare sunt nregistrate la datele corecte (cronologie) (procedurile contabile impun nregistrarea operaiunilor ct mai curnd dup primirea bunurilor i serviciilor; datele sunt verificate pe plan intern.);

operaiunile de procurare sunt corect transferate n fiierele sistematice ale datoriilor-furnizori i stocurilor i corect sintetizate (sistematizare i sintetizare) (coninutul fiierului sistematic al datoriilor-furnizori este verificat plan intern; totalurile fiierului sistematic al datorilor-furnizori sau ale balanei de verificare sunt comparate cu totalurile crii mari.).

Comentariile fcute n ceea ce privete metodologia i procesul de proiectare a procedurilor de audit aferente procurrilor se aplic i plilor. Dup ce auditorul determin procedurile de aplicat, testele procurrilor i testele plilor sunt, de regul, efectuate concomitent. De exemplu, pentru o operaiune selectat din jurnalul procurrilor pentru a fi examinat, factura furnizorului i borderoul de recepie sunt verificate concomitent cu cecul anulat corespunztor.

Obiectivele de audit referitor la operaiunile i mecanismele-cheie ale controlului intern pentru pli: plile nregistrate corespund unor bunuri i servicii realmente primite (existena) (exist o separare adecvat a sarcinilor ntre evidena datoriilor-furnizori i gestiunea cecurilor semnate; documentele justificative sunt examinate nainte de semnarea cecurilor de ctre persoana autorizat; n momentul semnrii cecurilor se nscrie aprobarea plii pe documentele justificative.); operaiunile de plat existente sunt nregistrate (exhaustivitate) (cecurile sunt prenumerotate i se ine o eviden a succesiunii lor numerice; soldurile conturilor bancare sunt confruntate n fiecare lun cu evidenele contabile interne de ctre un angajat independent de funciile de nregistrare a plilor sau gestiune a activelor.);

operaiunile de plat nregistrate sunt corecte (exactitate) (calculele i sumele sunt verificate pe plan intern; soldurile conturilor bancare sunt confruntate lunar cu evidenele contabile interne de ctre o persoan independent.);

operaiunile de plat sunt corect clasificate (clasificarea) (se folosete un plan de conturi adecvat; clasificrile conturilor sunt verificate pe plan intern.);

operaiunile de plat sunt nregistrate la datele corecte (cronologie) (procedurile contabile impun nregistrarea operaiunilor ct mai curnd dup semnarea cecului; datele sunt verificate pe plan intern.);

operaiunile de plat sunt corect transferate n fiierul sistematic al datoriilor-furnizori i corect sintetizate (sistematizare i sintetizare) (coninutul fiierului sistematic al datoriilor-furnizori este verificat pe plan intern; totalurile fiierului sistematic al datoriilor-furnizori sau ale balanei de verificare sunt comparate cu totalurile crii mari.).Dat fiind c toate operaiunile procurri-pli circul, de regul, prin contul de datorii-furnizori, acest cont are o importan critic n orice audit al ciclului procurri-pli.

Obiectivele de audit referitoare la solduri i procedurile testelor tipice ale detaliilor soldurilor n cazul datoriilor-furnizori:

datoriile-furnizori din lista datoriilor-furnizori concord cu fiierul sistematic corespunztor, iar totalul este corect calculat i concord cu cartea mare (concordana detaliilor) (recalcularea totalului listei datoriilor-furnizori; confruntarea totalului cu cartea mare; confruntarea facturilor individuale ale furnizorilor cu fiierul sistematic, verificnd denumirile i sumele.); datoriile-furnizori din lista datoriilor-furnizori exist (existena) (confruntarea sumelor pornind de la lista datoriilor-furnizori spre facturile i situaiile recapitulative ale furnizorilor; confirmarea datoriilor-furnizori, punnd accentul pe sumele mari, neobinuite.); datoriile-furnizori existente sunt incluse n lista datoriilor-furnizori (exhaustivitate) (efectuarea testelor privind datoriile din afara exerciiului.); datoriile-furnizori din lista datoriilor-furnizori sunt corecte (exactitate) (efectuarea procedurilor similare ca i cele folosite pentru obiectivul existenei i pentru testarea datoriilor din afara exerciiului.);

datoriile-furnizori din lista datoriilor-furnizori sunt corect clasificate (clasificarea) (se verific lista i fiierul sistematic pentru a detecta datoriile fa de prile afiliate, efectele comerciale sau alte datorii purttoare de dobnzi, datoriile pe termen lung i soldurile debitoare.);

operaiunile din ciclul procurri-pli sunt nregistrate n exerciiul contabil corespunztor (se efectueaz testele privind datoriile din afara exerciiului; teste detaliate ca parte a observrii fizice a stocurilor; teste privind stocurile n tranzit.); compania are o obligaie de a achita datoriile incluse n lista datoriilor-furnizori (obligaii) (se examineaz situaiile recapitulative remise de furnizori pentru confirmarea datoriilor-furnizori.); conturile din ciclul procurri-pli sunt corect prezentate i dezvluite (prezentare i dezvluire) (se verific situaiile recapitulative pentru a se asigura c datoriile semnificative legate de prile afiliate, pe termen lung i purttoare de dobnzi sunt prezentate separat.).

n cazul stocurilor auditorul verific dac: toate stocurile au fost identificate i incluse n activul bilanier ( criteriul exhaustivitii); toate stocurile au fost corect reflectate; costul stocurilor a fost corect calculat; stocurile cu micare lent sau fr micare au fost corect evaluate ( la cea mai mic valoare dintre valoarea debilan i valoarea realizabil net - aici este vorba despre exactitate , despre valoare ). aceste stocuri incluse n activul bilanier exist i fizic ( este vorba despre existen ); stocurile au fost nregistrate n perioada corespunztoare ( aspectul perioada corect ) .

Testele de control i permit auditorului s observe analiza variaiilor fa de planul de producie cu explicaiile aferente, verificarea periodic a condiiilor de depozitare, modul cum stocurile sunt pstrate n ncperi sigure sau n locaii sigure precum ipersoanele gestionare autorizate care rspund de securitatea stocurilor.

Inventarierea fizic periodic sau continu a stocurilor, reconcilierea () soldurilor din evidenele contabile i permit auditorului pe baza testelor efectuate n cadrul procedurilor de control intern s trag concluzii cu privire la gradul rezonabil de asigurare , c acestea sunt reflectate corect n bilan.

Indicatorii specifici cu privire la stocuri, viteza de rotaie a acestora permit auditorului s constate eventualele abateri in fluctuaiile lunare i anuale fa de perioadele precedente. Evaluarea stocurilor are ca obiective concluzii asupra: minimul dintre valoarea net realizabil i costul lor; modul de determinare a costului la ieirea lor pentru producie , metoda FIFO, LIFO, costul mediuponderat; verificarea valorii contabile de intrare.

Testele aprofundate ii permit auditorului s constate dac intrrile i ieirile de stocuri au fost corect contabilizate i aparin exerciiului curent, astfel nct ele s fie corect reflectate i evaluate inbilan.

De asemenea, stocurile aflate la teri pe baza inventarierii sunt corect incluse in situaiile financiare. Auditorul solicit conducerii ntreprinderii auditate situaia valorii stocurilor i produciei in curs de execuie,provizioanele constituite pentru deprecierea acestora, metodele utilizate in toate momentele privind stocurile iproducia in curs. El trebuie s se asigure de concordana acestor metode, de permanena lor i le verific prin sondaj. Auditul cheltuielilor

Ultima discuie privind conturile din ciclul procurri-pli cuprinde o trecere n revist a procedurilor folosite de obicei de auditori pentru a determina dac n situaiile financiare conturile de venituri i cheltuieli sunt prezentate fidel, n conformitate cu principiile contabile general acceptate. Auditorul trebuie s se conving de faptul c fiecare total pe categorii de venituri i cheltuieli din contul de profit i pierdere i suma profitului net nu sunt semnificativ eronate.

Prin prisma scopului ntocmirii unui cont de profit i pierdere, n auditul conturilor de venituri i pierderi, urmtoarele dou concepte sunt eseniale:

1) corelarea veniturilor i cheltuielilor aparinnd unui exerciiu este necesar pentru o determinare corect a rezultatelor activitii;

2) aplicarea consecvent a principiilor contabile n exerciii diferite este necesar pentru comparabilitate.

Aceste concepte trebuie aplicate nregistrrii operaiunilor individuale i combinrii conturilor din cartea mare n scopul prezentrii lor n situaiile financiare.

Auditul conturilor de venit i cheltuieli nu poate fi tratat separat de procesul de audit n ansamblu.

Unele proceduri analitice i erorile posibile pe care le-ar scoate la iveal n cadrul auditului conturilor de cheltuieli sunt prezentate n Tabelul 1.

Proceduri analitice pentru conturile de cheltuieli

Procedur analitic Eroare posibil

Comparai posturile individuale de Supraevaluarea sau subevaluarea soldului unuicheltuieli cu anii precedeni cont de cheltuieli.

Comparai posturile individuale de Prezentare eronat a conturilor de cheltuieli i

cheltuieli cu bugetele a conturilor bilaniere conexe.

Comparai cu anii precedeni raportul Prezentare eronat a cheltuielilor privind

dintre cheltuielile privind comisioanele comisioanele i a comisioanelor acumulate.

i vnzri

Comparai cu anii precedeni raportul Prezentarea eronat a posturilor individuale dintre posturile individuale de cheltuieli de cheltuieli privind producia i a conturilorde producie i totalul cheltuielilor de producie bilaniere conexe.

Analiza conturilor de cheltuieli reprezint examinarea documentelor justificative ale operaiunilor i sumelor individuale care compun detaliile unui cont de cheltuieli. Analiza conturilor de cheltuieli se concentreaz asupra operaiunilor care compun detaliile unui cont individual (analitic) de cheltuieli. Analiza conturilor de cheltuieli i a altor conturi de rezultate const n examinarea operaiunilor din anumite conturi, viznd determinarea caracterului lor adecvat, a clasificrii, exactitii i a altor informaii specifice legate de fiecare cont analizat.

Deseori, analiza conturilor de cheltuieli este realizat ca parte a verificrii activului aferent lor.(ex..).

n general, analiza conturilor de cheltuieli nu este efectuat n cazul conturilor care rezult din repartizarea intern a unor informaii contabile. Printre acestea se numr cheltuieli amortizarea drepturilor de autor. Repartiia regiei de producie ntre stocuri(producia n curs de exerciiu) i costul bunurilor vndute este un alt tip de repartiie care afecteaz cheltuielile.

Repartiiile cheltuielilor sunt importante, deoarece de ele va depinde dac un consum va fi considerat un activ sau o cheltuial a exerciiului n curs. n cazul n care clientul nu respect principiile contabile general acceptate sau nu calculeaz corect sumele de repartizat, situaiile financiare ar putea fi semnificativ eronate.

Pentru verificarea repartizrilor se folosesc pe larg procedurile analitice, ns adesea sunt necesare i teste detaliate suplimentare. Cele mai importante proceduri de audit viznd repartizrile de cheltuieli sunt: testarea caracterului rezonabil pe ansamblu prin aplicarea de proceduri analitice i recalcularea rezultatelor determinate de client . 7.4 Auditul decontrilor cu angajaii Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului decontrilor cu angajaii

Auditul decontrilor cu angajaii se refer la angajarea i remunerarea tuturor angajailor. Manopera este o consideraie important n evaluarea stocurilor de producie, construcii i alte ramuri.

Evaluarea i repartizarea inadecvat a cheltuielilor privind manopera poate duce la eroare semnificativ n profitul net.

Salariile sunt, de asemenea, o sfer n care pri considerabile din resursele entitii pot fi irosite din cauza ineficienei sau sustrase prin fraud.

Pe parcursul misiunii de audit n afar de actele normative cu caracter general, este necesar a se conduce i de:

Legea salarizrii nr. 847-XV din 14.02.2002;

Legea cu privire la mrimea, modul i termenele de achitare a primelor de asigurare obligatorie de asisten medical nr.1593-XV din 26.12.2002;

Legea bugetului asigurrilor sociale de stat pe anul respectiv; Modul de calculare a salariului mediu, aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.426 din 26.04.2004;

Regulamentul cu privire la limitarea cheltuielilor de reprezentan permise spre deducere din venitul brut, aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr. 130 din 06.02.1998;

Regulamentul cu privire la detaarea salariailor ntreprinderilor, instituiilor i organizaiilor din Republica Moldova, aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.836 din 24.06.2002;

S.N.C. Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii, aprobat prin Ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.174 din 25.12.1997;

Instruciunea cu privire la reinerea impozitului pe venit la sursa de plat, aprobat prin Ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr.14 din 19.12.2001;

Indicaiile metodice privind statistica numrului i salariul angajailor, aprobate prin ordinul Departamentului de Statistic i Sociologie al Republicii Moldova nr.87 din 29.07.2004;

Norme pentru efectuarea operaiunilor de cas n economia naional a Republicii Moldova, aprobate prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.764 din 25.12.1992

Documentul contabil de baz pentru evidena i retribuirea muncii este Raportul de salariu, care conine informaia privind calcularea salariilor, utilizarea concediilor de odihn, reinerile, plile suplimentare i facilitile, premiile, indemnizaiile pentru incapacitatea temporar de munc.

n scopul determinrii venitului impozabil, sumei scutirilor i numrului de luni de la nceputul perioadei de cnd lucrtorul se consider angajat, precum i calculrii impozitului pe venit, ce urmeaz a fi reinut la surs din plile salariale, ntreprinderea deschide pentru fiecare angajat Fia personal de eviden a veniturilor sub form de salariu i alte pli efectuate de ctre patron n folosul angajatului pe anul gestionar, precum i a impozitului pe venit din aceste pli.

Auditul decontrilor privind retribuirea muncii

Auditul ciclului salarii-personal include obinerea unei nelegeri a controlului intern, estimarea riscului de control, teste ale mecanismelor de control i teste substaniale ale operaiunilor, proceduri analitice i teste ale detaliilor soldurilor.

Mecanismele de control intern aplicate salariilor sunt eficace n majoritatea entitilor, chiar i n cele mici. Eficacitatea controlului intern se explic prin sanciunile statale foarte severe aplicate n cazul comiterii de erori n reinerea la surs i plata impozitelor legate de salarii i prin problemele de moral al forei de munc ce pot aprea n cazul n care angajaii nu sunt remunerai sau insuficient remunerai.

n auditul salariilor, auditorii pun accente pe:

testele mecanismelor de control;

testele substaniale ale operaiunilor;

procedurile analitice.

Mecanismele de control intern aplicate salariilor sunt eficace n majoritatea entitilor, chiar i n cele mici. Eficacitatea controlului intern se explic prin sanciunile din partea statului foarte severe aplicate n cazul comiterii de erori n reinerea la surs i plata impozitelor legate de salarii i prin problemele de moral al forei de munc ce pot aprea n cazul n care angajaii nu sunt remunerai sau sunt insuficient remunerai.

Ciclul salarii-personal ncepe cu angajarea de personal i se ncheie cu remunerarea angajailor pentru serviciile prestate i cu plile ctre stat i alte instituii n contul impozitelor i altor contribuii salariale reinute la surs i acumulate n conturile entitii. ntre aceste dou extreme, ciclul implic obinerea serviciilor, lucrrilor de la angajai n conformitate cu obiectivele entitii i contabilizarea acestor servicii, lucrri de manier adecvat.

Obiectivul general al auditului ciclului salarii-personal const n a evalua dac soldurile conturilor afectate de operaiunile din ciclu sunt fidel prezentate, n conformitate cu principiile contabile general acceptate. Conturile tipice din ciclul salarii-personal sunt prezentate n figura nr. Figura nr.1

Modul n care diverse informaii contabile circul prin conturi este ilustrat n aceast figur. n majoritatea sistemelor, contul de salarii i indemnizaii acumulate este folosit numai la sfritul unui exerciiu contabil. Pe parcursul exerciiului, conturile de cheltuieli sunt folosite cnd angajaii sunt efectiv remunerai mai curnd dect n momentul angajrii costurilor legate de fora de munc.

Angajamentele legate de fora de munc sunt nregistrate prin regularizri la sfritul exerciiului pentru a se reflecta orice cheltuieli privind fora de munc, acumulate dar neachitate.

Ciclul salarii-personal ncepe cu angajarea de personal i se ncheie cu remunerarea angajailor pentru lucrrile efectuate, serviciile prestate i cu plile ctre stat i alte instituii n contul impozitelor i altor contribuii salariale reinute la sursa de plat, acumulate n conturile entitii.

ntre aceste dou extreme, ciclul implic obinerea lucrrilor (produselor), serviciilor de la angajai n conformitate cu obiectivele entitii i contabilizarea acestor informaii n manier adecvat.

Tabelul 1

Categoriile de operaiuni, conturile, funciile economice i documentele i evidenele contabile aferente din ciclul salarii-personal

Categorie

de

operaiuniConturiFuncii

economicecontabile

SalariiMijloace bneti

Toate conturile de cheltuieli salariale

Toate conturile de reineri salariale

Toate conturile de angajamente salarialeAngajarea i gestiunea resurselor umaneEvidena resurselor umane

Formular de autorizare a deducerilor

Formular de autorizare a tarifelor salariale

Evidena timpului de munc i salariilorFia de pontaj

Cartel de pontaj pe comenzi

Situaie sintetic a salariilor

Jurnalul salariilor

Fiierul sistematic al salariilor

Plata salariilorLista de plat

Bonul de cas de plat

Formular de confruntare a contului bancar de salarii cu evidenele interne

ntocmirea declaraiilor fiscale pentru indemnizaiile salariale i plata impozitelorDeclaraia impozitului pe venit a persoanei fizice

Informaia privind veniturile calculate i achitate n folosul persoanei fizice (juridice) i privind impozitul pe venit reinut din aceste venituri

Anexa nr. 6 la Ordinul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 223 din 14.12.2004

Informaia din Tabelul 1 reflect patru funcii economice ale unui ciclu salarii-personal tipic, corelaiile dintre funciile economice, categoriile de operaiuni, conturi i documente de eviden contabil.

nelegerea funciilor economice , a documentelor i evidenei contabile este necesar nainte de a se putea estima riscul de control i testele substaniale ale operaiunilor.

Departamentul de resurse umane ofer o surs independent de informaii privind intervievarea i angajarea de personal calificat. Departamentul, de asemenea, este o surs independent de eviden contabil pentru verificarea intern a informaiilor privind salariile, inclusiv a modificrii informaiilor din statele de plat, precum i a modificrilor operate n salarii i deduceri.

Evidena resurselor umane cuprinde informaiile precum data angajrii, investigaiile petrecute de ctre departamentul resurse umane, tarifele salariale fixate, deducerile autorizate, evalurile eficienei angajailor i ntreruperea contractelor de munc. ( mai departe discuii pe baza cunotinelor la capitolul contabilitatea)

Obiectivele de audit referitor la operaiunile i mecanismele-cheie ale controlului intern pentru ciclul salarii-personal:

plile salariale nregistrate corespund unei munci realmente prestate de angajaii existeni (existena) (fiele de pontaj sunt aprobate de un superior; se in evidene adecvate ale resurselor umane; munca este autorizat; exist o separare a sarcinilor ntre gestiunea resurselor umane, evidena timpului de munc i plata salariilor; se accept introducerea de date n sistem numai pentru angajaii nscrii n fiierele informatice de date; cecurile sunt autorizate pn la emitere.);

operaiunile salariale existente sunt nregistrate (exhaustivitate) (cecurile de salarii sunt prenumerotate i se ine o eviden a succesiunii lor numerice; soldurile conturilor bancare sunt confruntate independent cu evidenele interne.);

operaiunile salariale nregistrate corespund cantitii de timp efectiv lucrate i sunt calculate la tarifele salariale adecvate, reinerile salariale sunt corect calculate (exactitate) (calculele i sumele rezultate sunt verificate pe plan intern; totalurile pe pachete de date sunt comparate cu rapoartele sintetice; tarifele orare, salariile fixe sau ratele comisioanelor sunt corect autorizate; reinerile salariale, alte reineri sunt corect autorizate.);

operaiunile salariale sunt corect clasificate (clasificare) (se folosete un plan de conturi adecvat; clasificrile n conturi sunt verificate pe plan intern.);

operaiunile salariale sunt nregistrate la datele corecte (cronologie) (procedurile impun nregistrarea operaiunilor ct mai curnd posibil dup plata salariilor; datele sunt verificate pe plan intern.);

operaiunile salariale sunt corect transferate n fiierul sistematic al salariilor i corect sintetizate (sistematizare i sintetizare) (coninutul fiierului sistematic al salariilor este verificat pe plan intern; totalurile fiierului sistematic al salariilor sunt comparate cu totalurile crii mari.).

Deseori auditorii i aprofundeaz considerabil procedurile aplicate n auditul salariilor n urmtoarele circumstane cnd:

cheltuielile salariale afecteaz de manier semnificativ evaluarea stocurilor;

auditorul este ngrijorat de posibilitatea existenei unor operaiuni salariale frauduloase de proporie semnificativ.

Auditul decontrilor privind asigurrile sociale

Contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii includ:

contribuiile angajatorului (ntreprinderii);

contribuiile individuale ale angajatului.

Sumele contribuiilor angajatorului i angajatului se determin n baza tarifelor stabilite n legile bugetului asigurrilor sociale de stat pe anii respectivi.

Baza lunar de calcul a contribuiilor individuale de asigurri sociale de stat obligatorii nu poate depi plafonul stabilit n Legea bugetului asigurrilor sociale de stat pe anul respectiv.

Se permite deducerea contribuiilor obligatorii n bugetul asigurrilor sociale de stat achitate de persoanele fizice, pe parcursul anului fiscal, n cuantumurile stabilite de legislaie (art.36, alin. 7, Codul fiscal).

Datoriile ntreprinderii fa de buget privind contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii se recunosc n perioada (luna) n care au fost calculate salariile i alte venituri ale angajailor.

Contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii ale angajatorului (23%) se includ n valoarea de intrare a activelor procurate sau se trec la cheltuielile/consumurile perioadei i respectiv se reflect n debitul acelorai conturi ca i salariul calculat i n creditul contului 533 Datorii privind asigurrile, subcontul 5331 Datorii fa de fondul social.

Modul de contabilizare a contribuiilor individuale de asigurri sociale (6%) de stat obligatorii depinde de faptul, dac coincid sau nu lunile de calculare i achitare a salariilor:

salariile se calculeaz i achit n luni diferite, contribuiile individuale de asigurri sociale de stat obligatorii se nregistreaz - la calcularea salariului Dt 227 sau 229 i Ct533, subcontul 5331; la plata salariului Dt 531 Datoriile fa de personal privind retribuirea muncii i Ct 227 sau229;

salariile se calculeaz i achit n aceeai lun Dt 531 Ct 533, subcontul 5331.

Evidena analitic a contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii se ine pe tipurile lor, pe angajai, pe alte direcii stabilite n politica de contabilitate a entitii.

Auditorul verific corespunderea calculrii, utilizrii i achitrii contribuiilor de asigurri sociale de stat, reinerii i achitrii contribuiilor individuale de asigurri sociale (6%) de stat obligatorii regulilor prestabilite.

Auditul decontrilor cu titularii de avans

Acordarea avansurilor titularilor de avans poate avea loc din casierie,din conturile bancare n valut naional sau strin, precum i din conturile speciale la bnci.

Avansul poate fi eliberat pentru recuperarea:

cheltuielilor de deplasare;

cheltuielilor de reprezentan;

cheltuielilor gospodreti (inclusiv pentru procurarea activelor i serviciilor);

altor cheltuieli.

Eliberarea numerarului spre decontare se efectueaz din casieriile ntreprinderii n mrimea i pe termenele stabilite de ctre conductorul ntreprinderii, dar nu mai mult de o lun ( punctul 10 din Normele pentru efectuarea operaiunilor de cas n economia naional a Republicii Moldova, aprobate prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.764 din 25.12.1992).

Eliberarea de numerar spre decontare se efectueaz cu condiia prezentrii drii de seam complete asupra sumelor eliberate anterior spre decontare (punctul 10 din Normele pentru efectuarea operaiunilor de cas n economia naional a Republicii Moldova, aprobate prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.764 din 25.12.1992 i punctul 39 din Regulamentul cu privire la detaarea salariailor ntreprinderilor, instituiilor i organizaiilor din Republica Moldova, aprobat prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova nr.836 din 24.06.2002.).

Componena i modul de decontare a cheltuielilor de deplasare sunt stabilite n Regulamentul cu privire la detaarea salariailor. (punctele 15-30 ale Regulamentului).

n contabilitatea financiar cheltuielile de deplasare, n funcie de destinaie, se includ n valoarea activelor procurate sau se deconteaz la consumuri/cheltuieli nemijlocit din creditul contului 227 Creane pe termen scurt ale personalului, subcontul 2272 Creane pe termen scurt ale titularilor de avans.

n scopuri fiscale deducerea cheltuielilor de deplasare se permite n limitele stabilite de Guvern (articolul 24, alineatul 3, Codul fiscal). Normele diurnelor i plafoanele de cazare a persoanelor detaate sunt stabilite n anexa 2 la Regulamentul cu privire la detaarea salariailor. Cheltuielile de deplasare supranormative se includ n venitul impozabil al persoanei fizice, deoarece n conformitate cu art. 20 lit. d) din Codul fiscal, compensarea cheltuielilor angajailor agenilor economici legate de ndeplinirea obligaiilor de serviciu constituie surse de venit neimpozabile doar n limitele prevzute de actele normative i n modul stabilit de Guvern. Aceast regul nu se refer la cheltuielile de cazare, care depesc limitele stabilite de Guvern.

Din sumele depirii normelor diurnelor se calculeaz:

contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii (Legea bugetului asigurrilor sociale de stat pe anul respectiv);

primele de asigurare medical obligatorie (punctul 3 din anexa nr.4, Legea cu privire la mrimea, modul i termenele de achitare a primelor de asigurare obligatorie de asisten medical nr.1593-XV din 26.12.2002).

Componena i modul de decontare a cheltuielilor de reprezentan sunt stabilite n Regulamentul cu privire la limitarea cheltuielilor de reprezentan.

n contabilitatea financiar cheltuielile de reprezentan se includ n componena cheltuielilor generale i administrative (paragraful 20, pct. 17, S.N.C.3).

n scopuri fiscale deducerea cheltuielilor de reprezentan se permite n limitele stabilite de Guvern (articolul 24, alineatul 3, Codul fiscal). Suma limit a cheltuielilor de reprezentan, care se permite spre deducere din venitul brut, este stabilit prin punctul 4 din Regulamentul cu privire la limitarea cheltuielilor de reprezentan i constituie:

0,5 % din suma venitului brut ncasat de la comercializarea mrfurilor (volumul de circulaie a mrfurilor);

1% din suma celorlalte tipuri de venit brut (fr TVA i accize).

Calcularea cheltuielilor de reprezentan se efectueaz n anexa 2.1D la Declaraia cu privire la impozitul pe venit, forma VEN 04. Suma venitului brut se calculeaz dup urmtoarea formul:

Venitul brut=suma rulajelor creditoare ale conturilor de clasa 6 Venituri+ rd. 020 din Declaraie

Potrivit punctului 5 din Regulamentul cu privire la limitarea cheltuielilor de reprezentan, n categoria altor tipuri de venit se includ veniturile specificate ca impozabile n conformitate cu art.18 din Codul fiscal.Structura salariatilor dupa vechime este urmatoarea :Vechime30ani

Nr.pers.41784151212245147

7.5 Auditul decontrilor cu bugetul Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului decontrilor cu bugetul

Auditul decontrilor privind TVA

Auditul decontrilor privind alte impozite i taxe

Scopul, sursele de informaie si reglementarea normativ a auditului decontrilor cu bugetul

Pe parcursul misiunii de audit, auditul decontrilor cu bugetul, n afar de actele normative cu caracter general, este necesar a se conduce i de: Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163-XIII, titlurile I-IX din 24.04.1997;

Legea pentru punerea n aplicare a titlurilor I i II ale Codului fiscal nr.1164-XIII din 24.04.1997;

Legea pentru punerea n aplicare a titlului III al Codului fiscal nr.1417-XIII din 17.12.1997;

Legea pentru punerea n aplicare a titlului IV din Codul fiscal nr.1054-XIVdin 16.06.2000;

Legea pentru punerea n aplicare a titlului V al Codului fiscal nr.408-XV din26.07.2001;

Legea pentru punerea n aplicare a titlului VI din Codul fiscal nr.1056-XIVdin 16.06.2000;

Legea pentru punerea n aplicare a titlului VII al Codului fiscal nr.94-XVdin 01.04.2004;

Legea pentru punerea n aplicare a titlului VIII al Codului fiscal nr.68-XVIdin 05.05.2005;

Legea pentru punerea n aplicare a titlului IX al Codului fiscal nr.317-XVI din 02.11.2006;

Legea privind interpretarea articolului 24 alineatul (3) din Legea nr.1164-XIII din 24 aprilie 1997 pentru punerea n aplicare a titlurilor I i II ale Codului fiscal nr.414-XV din 09.12.2004;

Legea fondului rutier nr.720-XIII din 02.02.1996;

Legea cu privire la asigurarea obligatorie de asisten medicalnr.1585-XIII din 27.02.1998;

Legea cu privire la patenta de ntreprinztor nr.93-XIV din 15.07.1998;

Legea privind sistemul public de asigurri sociale nr.489-XIV din 08.07.1999;

Legea cu privire la mrimea, modul i termenele de achitare a primelor de asigurare obligatorie de asisten medical nr.1593-XV din 26.12.2002;

Legea fondurilor asigurrii obligatorii de asisten medical pe anul 2010 nr.128-XVIIIdin 23.12.2009;

Legea bugetului asigurrilor sociale de stat pe anul 2010 nr.129-XVIIIdin 23.12.2009;

Legea bugetului de stat pe anul 2010 nr.133-XVIIIdin 23.12.2009;

Legea cu privire la Zona Antreprenoriatului Liber "Expo-Business-Chiinu" nr.625-XIII din 03.11.1995;

Legea privind Zona Antreprenoriatului Liber - Parcul de Producie "Otaci-Business" nr.1565 din 26.02.1998;

Legea cu privire la zonele economice libere nr.440-XV din 27.07.2001; Legea cu privire la modul de introducere i scoatere a bunurilor de pe teritoriul Republicii Moldova de ctre persoane fizice nr.1569-XV din 20.12.2002;

Legea cu privire la Portul Internaional Liber "Giurgiuleti" nr.8-XV din 17.02.2005;

Legea cu privire la Aeroportul Internaional Liber Mrculeti nr.178-XVI din 10.07.2008;

REGULAMENT privind restituirea taxei pe valoarea adugat, aprobat prin Hotrrea Guvernului nr.1024 din 1 noiembrie 2010;

Regulamentul cu privire la reinerea impozitului pe venit din salariu i din alte pli efectuate de ctre patron n folosul angajatului, anexa nr. 1 la Hotrrea Guvernului nr. 10 din 19 ianuarie 2010; Regulamentul cu privire la determinarea obligaiilor fiscale aferente impozitului pe venit, anexa nr. 1 la Hotrrea Guvernului nr.77 din 30 ianuarie 2008; Instruciune despre modul de ntocmire i prezentare a drilor de seam fiscale pe taxele locale prevzute de Titlul VII al Codului fiscal, anex la ordinal IFPS nr.79 din 28 aprilie 2006; Ordin cu privire la stabilirea formei i modului de prezentare a drilor de seam fiscale prin metode automatizate de raportare electronic nr. 698 din 22.08.2011, Monitorul Oficial nr.147/1173 din 06.09.2011; Ordin cu privire la aprobarea si completarea formularului tipizat de document primar cu regim special Factura fiscala, nr. 115 din 06.09.2010; (mai mult de 100 de ordine ale IFPS ).Componena impozetelor i taxelor. Impozitul este o plat obligatorie cu titlu gratuit, care nu ine de efectuarea unor aciuni determinate i concrete de ctre organul mputernicit sau de ctre persoana cu funcii de rspundere a acestuia pentru sau n raport cu contribuabilul care a achitat aceast plat.

Taxa este o plat obligatorie cu titlu gratuit, care nu este impozit.

Alte pli efectuate n limitele relaiilor reglementate de legislaia nefiscal nu fac parte din categoria plilor obligatorii, denumite impozite i taxe. n Republica Moldova se percep impozite i taxe generale de stat i locale.

Sistemul impozitelor i taxelor generale de stat include:

impozitul pe venit;

taxa pe valoarea adugat;

accizele;

impozitul privat;

taxa vamal;

taxele rutiere.

Sistemul impozitelor i taxelor locale include:

impozitul pe bunurile imobiliare;

taxele pentru resursele naturale;

taxa pentru amenajarea teritoriului;

taxa de organizare a licitaiilor i loteriilor pe teritoriul unitii administrativ-teritoriale;

taxa de plasare (amplasare) a publicitii (reclamei);

taxa de aplicare a simbolicii locale;

taxa pentru unitile comerciale i/sau de prestri servicii de deservire social;

taxa de pia;

taxa pentru cazare;

taxa balnear;

taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de cltori pe rutele municipale, oreneti i steti (comunale);

taxa pentru parcare;

taxa de la posesorii de cini;

taxa pentru amenajarea localitilor din zona de frontier care au birouri (posturi) vamale de trecere a frontierei vamale.

Relaiile ce in de toate impozitele i taxele generale i locale se reglementeaz de Codul fiscal i de alte acte normative adoptate n conformitate cu acesta.

Impozitele i taxele generale i locale se bazeaz pe urmtoarele principii:

neutralitatea impunerii asigurarea prin legislaia fiscal a condiiilor egale investitorilor, capitalului autohton i strin;

certitudinea impunerii existena de norme juridice clare, care exclud interpretrile arbitrare, claritate i precizie a termenelor, modalitilor i sumelor de plat pentru fiecare contribuabil, permind acestuia o analiz uoar a influenei deciziilor sale de management financiar asupra sarcinii lui fiscale;

echitatea fiscal tratare egal a persoanelor fizice i juridice, care activeaz n condiii similare, n vederea asigurrii unei sarcini fiscale egale;

stabilitatea fiscal efectuare a oricror modificri i completri ale prevederilor legislaiei fiscale nemijlocit prin modificarea i completarea prezentului cod;

randamentul impozitelor perceperea impozitelor i taxelor cu minimum de cheltuieli, ct mai acceptabile pentru contribuabili.

La stabilirea impozitelor i taxelor se determin urmtoarele elemente:

obiectul impunerii materia impozabil;

subiectul impunerii (contribuabilul);

sursa de plat a impozitului sau taxei sursa din care se achit impozitul sau taxa;

unitatea de impunere unitatea de msur care exprim dimensiunea obiectului impozabil;

cota (cotele) de impunere cuantumul unitar al impozitului sau taxei n raport cu obiectul impozabil;

termenul de achitare a impozitelor sau taxelor perioada n decursul creia contribuabilul este obligat s achite impozitul sau taxa sub form de interval de timp sau zi fix a plii;

facilitile (nlesnirile) fiscale elemente de care se ine seama la estimarea obiectului impozabil, la determinarea cuantumului impozitului sau taxei, precum i la ncasarea acestuia, sub form de: scutire parial sau total de impozit sau tax; scutire parial sau total de plata impozitelor sau taxelor; cote reduse ale impozitelor sau taxelor; reducerea obiectului impozabil; amnri ale termenului de achitare a impozitelor sau taxelor; ealonri ale obligaiei fiscale.

Scutirile specificate la articolele 33, 34 i 35 ale Codului fiscal i cota zero la aplicarea TVA nu se consider faciliti (nlesniri) fiscale.

Impozitele i taxele, percepute n conformitate Codul fiscal i alte acte normative adoptate n conformitate cu acesta, reprezint surse de venituri ale bugetului de stat i ale bugetelor unitilor administrativ-teritoriale. Impozitul pe venit i taxele rutiere (n partea ce ine de taxa pentru folosirea drumurilor de ctre autovehiculele nmatriculate n Republica Moldova) reprezint surse de reglementare a veniturilor sistemului bugetar. Pentru unitatea teritorial autonom cu statut juridic special, surse de reglementare a veniturilor sistemului bugetar sunt de asemenea taxa pe valoarea adugat (n partea ce ine de taxa pe valoarea adugat la mrfurile produse i serviciile prestate de agenii economici din unitatea autonom) i accizele la mrfurile (producia) supuse accizelor, fabricate pe teritoriul unitii date.

Auditul decontrilor privind TVANoiuni generale : Tax pe valoarea adugat (n continuare T.V.A.) impozit general de stat care reprezint o form de colectare la buget a unei pri a valorii mrfurilor livrate, serviciilor prestate care sunt supuse impozitrii pe teritoriul Republicii Moldova, precum i a unei pri din valoarea mrfurilor, serviciilor impozabile importate n Republica Moldova. Marf, valori materiale rezultat al muncii sub form de articole, mrfuri de larg consum i produse cu destinaie tehnico-economic, cldiri, construcii i alte bunuri imobiliare, activele nemateriale. Livrare de mrfuri transmitere a dreptului de proprietate asupra mrfurilor prin comercializarea lor, schimb, transmitere gratuit, transmitere cu plat parial, achitarea salariului n expresie natural, prin alte pli n expresie natural, prin comercializarea mrfurilor gajate n numele debitorului gajist, prin transmiterea mrfurilor n baza contractului de leasing financiar; transmitere a mrfurilor de ctre comitent comisionarului, de ctre comisionar cumprtorului, de ctre furnizor comisionarului i de ctre comisionar comitentului n cadrul realizrii contractului de comision. Livrare (prestare) de servicii activitate de prestare a serviciilor materiale i nemateriale, de consum i de producie, inclusiv darea proprietii n arend, locaiune, uzufruct, leasing operaional, transmiterea drepturilor privind folosirea oricror mrfuri contra plat, cu plat parial sau gratuit; activitate de executare a lucrrilor de construcii i montaj, de reparaie, de cercetri tiinifice, de construcii experimentale i a altor lucrri contra plat, cu plat parial sau gratuit; activitate de prestare a serviciilor de ctre administratorul fiduciar cumprtorului i de ctre administratorul fiduciar fondatorului administrrii fiduciare n cadrul realizrii contractului de administrare fiduciar. Se consider livrare efectuat de ctre fondatorul administrrii fiduciare administratorului fiduciar serviciile prestate de ctre administratorul fiduciar cumprtorului n cadrul realizrii contractului de administrare fiduciar. Plata parial ndeplinirea incomplet de ctre cumprtor a obligaiunilor sale fa de furnizor. Livrare impozabil livrare de mrfuri, livrare (prestare) de servicii, cu excepia celor scutite de T.V.A., efectuate de ctre subiectul impozabil n procesul activitii de ntreprinztor. Mrfuri de uz sau consum personal obiecte destinate pentru satisfacerea necesitilor proprietarului i (sau) ale membrilor familiei sale. Import de mrfuri introducerea mrfurilor pe teritoriul Republicii Moldova n conformitate cu legislaia vamal. Import de servicii prestare de servicii de ctre persoanele juridice i fizice nerezidente ale Republicii Moldova persoanelor juridice i fizice rezidente sau nerezidente ale Republicii Moldova, pentru care locul prestrii se consider a fi Republica Moldova. Export de mrfuri scoaterea mrfurilor de pe teritoriul Republicii Moldova n conformitate cu legislaia vamal. Export de servicii prestare de ctre persoane juridice i fizice rezidente ale Republicii Moldova persoanelor juridice i fizice nerezidente ale Republicii Moldova de servicii al cror loc de livrare nu este Republica Moldova. Relaii specifice relaii speciale, caracteristice i aplicabile numai unui anumit subiect sau unei circumstane concrete, care se deosebesc de relaiile caracteristice pentru subieci i circumstane analogice. Cot zero cota T.V.A. ce constituie zero procente. Locul livrrii mrfurilor, serviciilor locul efecturii livrrii, determinat conform regulilor stabilite n art.110 i 111 al Codului fiscal. Factur fiscal formular tipizat de document primar cu regim special, prezentat cumprtorului de ctre subiectul impozabil, nregistrat n modul stabilit, la efectuarea livrrilor impozabile.

Subiecii impozabili sunt:

persoanele juridice i fizice care snt nregistrate sau trebuie s fie nregistrate n conformitate cu prevederile art.112 sau 1121; persoanele juridice i fizice care import mrfuri, cu excepia persoanelor fizice care import mrfuri de uz sau consum personal, a cror valoare nu depete limita stabilit de legislaia n vigoare; persoanele juridice i fizice care import servicii, indiferent de faptul dac sunt sau nu sunt nregistrate n conformitate cu art.112 sau 1121.

Obiecte impozabile constituie: livrarea mrfurilor, serviciilor de ctre subiecii impozabili, reprezentnd rezultatul activitii lor de ntreprinztor n Republica Moldova; importul mrfurilor n Republica Moldova, cu excepia mrfurilor de uz sau consum personal importate de persoane fizice, a cror valoare nu depete limita stabilit de legislaia n vigoare, importate de ctre persoanele fizice; importul serviciilor n Republica Moldova (exemplu).

Nu constituie obiecte impozabile: livrarea mrfurilor, serviciilor efectuat n interiorul zonei economice libere; venitul sub form de dobnd obinut de ctre locator n baza unui contract de leasing; livrarea de mrfuri i servicii efectuat cu titlu gratuit n scopuri de publicitate i/sau de promovare a vnzrilor n mrime de 0,1% din venitul din vnzri obinut pe parcursul anului preceden