proiect activitate cercetare proiectare

UNIVERSITATEA SPIRU HARETFACULTATEA DE MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL BUCURESTIProgramul de Studii Universitare de Masterat (4semestre. Ciclul II Bologna):CONTABILITATEA AGENTILOR ECONOMICI SI A INSTITUTIILOR

PUBLICEDisciplina: ACTIVITATE DE CERCETARE –PROIECTARE

LUCRARE ( RAPORT DE CERCETARE)CU TEMA:

REGLEMENTARI FISCALE PRIVIND IMPOZITUL PE PROFIT

CUPRINS

1

CAPITOLUL 1 PREZENTARE STRUCTURILOR CONTABILE PRIVIND IMPOZITUL PE PROFIT

I. Notiuni introductiveII. Aria de aplicabilitate a standardadului III. Definitii termeni utilizatiIV. Baza fiscalaV. Recunoasterea datoriilor si a activelor privind impozitul curent si impozitul amanatVI. Diferentele temporare impozabileVII.Recunoasterea impozitului curent si a celui amanat CAPITOLUL 2 TRATAMENTE CONTABILE PRIVIND IMPOZITUL PE PROFIT

I. Diferente temporareII. Tranzactii care afecteaza bilantulIII.Tranzactii care afecteaza contul de profit si pierdere

CAPITOLUL 3 DETERMINAREA IMPOZITULUI PE PROFIT

I. Diferente dintre tratamentuil contabil si cel fiscalII. Informatii financiar contabile privind impozitul pe profit

CAPITOLUL 1

PREZENTAREA STRUCTURILOR CONTABILE PRIVIND IMPOZITUL PE PROFIT

2

I. NOTIUNI INTRODUCTIVE

Standardul abordează principiul contabilizării consecinţelor fiscale curente şi viitoare ale:

recuperării (decontării) viitoare a valorii contabile a activelor (datoriilor) recunoscute în bilanţ;

tranzacţiilor şi altor evenimente ale perioadei curente care sunt recunoscute în situaţiile financiare

ale unei societăţi.

IAS 12 cere unei societăţi să recunoască datoria /activul privind impozitul amânat pentru toate

diferenţele temporare, cu anumite excepţii prezentate mai jos:

standardul impune ca activele privind impozitul amânat să fie recunoscute atunci când este probabil

că profiturile impozabile, faţă de care activul privind impozitul amânat se poate utiliza, vor fi

disponibile. Când o societate a înregistrat precedente în ceea ce priveşte pierderile fiscale, ea

trebuie să recunoască un activ privitor la impozitul amânat doar în măsura în care societatea

dispune de suficiente diferenţe temporare impozabile sau există alte dovezi convingătoare care să

garanteze disponibilitatea unui profit impozabil suficient.

IAS 12 (revizuit) interzice recunoaşterea datoriilor şi a activelor privind impozitul amânat apărute din

anumite active sau datorii a căror valoare contabilă diferă, în momentul recunoaşterii iniţiale, de baza

lor iniţială de impozitare. Datorită faptului că astfel de circumstanţe nu duc la apariţia unor diferenţe

temporale, ele nu au avut ca rezultat apariţia de active sau de datorii privitoare la impozitul amânat

sub incidenţa variantei iniţiale a IAS 12.

- standardul interzice actualizarea activelor şi a datoriilor privind impozitul amânat.

IAS 12 impune ca o societate care clasifica soldurile privind impozitul amânat în active si datorii

curente sau active imobilizate şi datorii pe termen lung să nu clasifice creanţele şi datoriile privind

impozitul amânat în active şi datorii curente.

IAS 12 impune unei societăţi să recunoască o datorie privitoare la impozitul amânat în legătură cu

reevaluările activelor.

consecinţele fiscale ale recuperării valorii contabile a anumitor active sau datorii pot depinde de

maniera de recuperare sau lichidare ( în anumite ţări, câştigurile de capital nu sunt impozitate la

aceeaşi rată ca şi celelalte venituri impozabile şi în unele ţări, valoarea care se deduce în scopuri

fiscale la vânzarea unui activ este mai mare decât valoarea care poate fi dedusă ca amortizare).

- standardul stabileşte condiţii limitative în ceea ce priveşte compensarea intre soldurile

debitoare şi creditoare reprezentând impozitele amânate.

IAS 12 impune ca explicaţia cu privire la ratele de impozitare în vigoare din ţara societăţii

raportoare să îmbrace una dintre următoarele forme sau chiar pe amândouă: o reconciliere

numerică între cheltuielile (veniturile) cu impozitul şi produsul dintre profitul contabil şi rata (sau

ratele) aplicabilă(e) de impozitare sau o reconciliere numerică între media ratei efective de

impozitare şi rata aplicabilă de impozitare.

standardul impune, de asemenea, o explicaţie a modificărilor apărute în rata aplicabilă de

3

impozitare comparativ cu perioada contabilă anterioară.

Informaţiile cerute de IAS 12 includ:

în legătură cu fiecare tip de diferenţă temporară, pierderi fiscale nefolosite şi credite fiscale

nefolosite:

valoarea creanţelor şi a datoriilor recunoscute privind impozitul amânat; şi

valoarea venitului din sau a cheltuielii cu impozitul amânat recunoscută în contul de profit şi

pierdere, dacă acest lucru nu rezultă din modificările apărute în sumele recunoscute în bilanţ;

în legătură cu întreruperea activităţii, cheltuiala cu impozitul legată de câştigul sau pierderea din

întrerupere şi profitul sau pierderea rezultată din activităţile curente ale operaţiunii întrerupte;

Valoarea unui activ privind impozitul amânat şi natura probei care susţine recunoaşterea sa,

atunci când utilizarea creanţei privind impozitul amânat este dependentă de viitoarele profituri

impozabile obţinute peste profiturile apărute din reluarea diferenţelor temporare impozabile

existente şi societatea a suferit o pierdere fie în perioada contabilă curentă, fie în cea

anterioară, sub jurisdicţia fiscală de care se leagă activul privind impozitul amânat.

Obiectivul acestui Standard este acela de a prescrie tratamentul contabil pentru impozitele pe profit.

Principala problemă apărută în procesul de contabilizare al impozitelor pe profit o constituie felul în

care să se contabilizeze, consecinţe fiscale curente şi viitoare ale:

recuperării (lichidării) viitoare a valorii contabile a activelor (datoriilor) ce sunt recunoscute în

bilanţul unei societăţi; şi

tranzacţiile şi a altor evenimente ale perioadei curente ce sunt recunoscute în situaţiile

financiare ale unei întreprinderi.

La recunoaşterea unui activ sau datorie întreprinderea raportoare se aşteaptă să recupereze sau să

lichideze valoarea contabilă a activului sau datoriei. Dacă este probabil ca recuperarea sau lichidarea

acestei valori contabile să ducă la efectuarea unor plăţi viitoare mai mari (sau mai mici), privind

impozitele, decât ar fi valoarea acestora dacă o asemenea recuperare sau lichidare nu ar avea

consecinţe fiscale, acest Standard impune unei societăţi să recunoască o datorie privind impozitul

amânat (sau o creanţă privind impozitul amânat), cu anumite excepţii limitate.

Standardul impune unei întreprinderi să contabilizeze consecinţele fiscale ale tranzacţiilor şi altor

evenimente în acelaşi fel în care înscrie în contabilitate tranzacţiile şi celelalte evenimente în sine.

Astfel, pentru tranzacţiile şi celelalte evenimente recunoscute în contul de profit şi pierderi, orice

efecte fiscale aflate în legătură cu acestea se vor recunoaşte şi ele în contul de profit şi pierderi.

Pentru tranzacţiile şi alte evenimente recunoscute direct în capitalul propriu, orice efecte fiscale

aferente vor fi, de asemenea, recunoscute direct în capitalul propriu. Identic, recunoaşterea activelor

şi a datoriilor privind impozitul amânat într-o combinare de întreprinderi afectează valoarea fondului

comercial şi a fondului comercial negativ apărute în acea combinare.

IAS 12 mai operează şi cu recunoaşterea activelor privind impozitul amânat rezultate din pierderile

fiscale sau creditele fiscale nefolosite, cu prezentarea impozitelor pe profit în situaţiile financiare şi

4

cu prezentarea informaţiilor legate de impozitele pe profit.

II. Aria de aplicabilitate a standardului

Standardul tratează toate impozitele pe profit, atât autohtone, străine şi impozitele reţinute,

precum şi consecinţele plăţilor de dividende asupra impozitului pe profit.

In contextul standardului, impozitul pe profit include totalitatea impozitelor autohtone şi străine

care se stabilesc asupra profiturilor impozabile. Mai este inclus, de asemenea, contribuţii, cum

ar fi impozitele reţinute, care sunt plătite de către o filială, societate asociată sau societate mixtă

la repartizarea către întreprinderea raportoare.

Sub unele jurisdicţii, impozitul pe profit este plătibil la o rată mai ridicată sau mai scăzută dacă

o parte sau totalitatea profitului net ori a câştigurilor nedistribuite este achitată sub formă de

dividende. Sub alte câteva jurisdicţii, impozitul pe profit poate fi rambursat dacă o parte sau

totalitatea profitului net ori a câştigurilor nedistribuite este achitată sub formă de dividende. Acest

Standard nu specifică în mod clar când, sau cum, o societate trebuie să contabilizeze

consecinţele fiscale ale dividendelor şi ale altor repartizări de către întreprinderea raportoare.

Acest Standard nu operează cu metodele de contabilitate folosite pentru subvenţii

guvernamentale (IAS 20, Contabilitatea subvenţiilor guvernamentale şi prezentarea informaţiilor

privind asistenţa guvernamentală) sau pentru creditele fiscale de investiţii. În orice caz, acest

Standard operează cu contabilizarea diferenţelor temporare ce pot apărea din astfel de subvenţii

sau credite fiscale pentru investiţii.

III. Definiţii termeni utilizaţi

Termenii utilizaţi sunt următorii:

Profitul contabil este profitul net sau pierderea pe o perioadă înainte de scăderea cheltuielilor cu

impozitul.

Profitul impozabil (pierderea fiscală) este profitul (pierderea) pe perioada exerciţiului,

determinat în concordanţă cu reguli stabilite de autoritatea fiscală, pe baza cărora impozitul

pe profit este plătibil (recuperabil).

Cheltuielile cu impozitul (venituri fiscale) reprezintă valoarea globală inclusă în determinarea

profitului net sau a pierderii pe perioada exerciţiului în ceea ce priveşte impozitul curent şi pe cel

amânat.

Impozitul curent este valoarea impozitului pe profit plătibil sau recuperabil în raport cu profitul

impozabil (pierderea fiscală) pe o perioadă.

Datoriile privind impozitul amânat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, plătibile în

perioadele contabile viitoare, în ceea ce priveşte diferenţele temporare impozabile.

5

Creanţe privind impozitul amânat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit,

recuperabile în perioadele contabile viitoare, în ceea ce priveşte:

- diferenţele temporare deductibile;

- raportarea pierderilor fiscale nefolosite; şi

- raportarea creditelor folosite / nefolosite.

Diferenţele temporare sunt diferenţele dintre valoarea contabilă a unui activ sau datorie din bilanţ şi

baza acestora de impozitare. Diferenţele temporare pot îmbrăca fie forma unor:

- Diferenţele impozabile temporare, care sunt acele diferenţe temporare ce vor avea ca rezultat

valori impozabile în determinarea impozitului pe profit (sau a pierderii fiscale) al pierderilor

viitoare, atunci când valoarea contabilă a activului sau a datoriei este recuperată sau stinsă; fie a

unor

- Diferenţe temporare deductibile, care sunt acele diferenţe temporare ce vor avea ca rezultat

valori ce sunt deductibile pentru determinarea profitului impozabil (sau a pierderii fiscale) al

perioadelor viitoare, atunci când valoarea contabilă a activului sau a datoriei este recuperată sau

stinsă.

Baza impozabilă a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuită acelui activ sau acelei

datorii în scopuri fiscale.

Rezultatul contabil (profit/pierdere) obţinut de întreprindere reprezintă rezultatul brut înainte de

scăderea cheltuielilor cu impozitul pe profit.

Rezultatul impozabil (profit/pierdere) este rezultatul la care se aplică cota de impunere pentru

determinarea impozitului ce trebuie plătit sau recuperat ca urmare a activităţii desfăşurate în cursul unui

exerciţiu financiar. Rezultatul impozabil se determină pe baza regulilor stabilite de autorităţile fiscale ale

fiecărei ţări. El se determină pe baza formulei:

Rezultat impozabil = Rezultat contabil + (Cheltuieli cu amortizarea contabilă – Cheltuieli cu

amortizarea fiscală) + (Cheltuieli nedeductibile – Venituri neimpozabile) +/- Diferenţe temporare

Cheltuielile cu impozitul (venitul fiscal) cuprind cheltuielile cu impozitul curent (venitul cu impozitul

curent) şi cheltuielile cu impozitul amânat (venitul cu impozitul amânat).

IV. Baza fiscală

Baza de impozitare a unui activ reprezintă valoarea ce va fi dedusă în scopuri fiscale din orice

beneficiu economic impozabil care va rezulta la o societate atunci când se recuperează valoarea

contabilă a activului. Dacă aceste beneficii economice nu vor fi impozabile, atunci baza de

impozitare a activului este egală cu valoarea sa contabilă.

De exemplu un utilaj costă 1000 u.m. în scopuri fiscale, amortizarea în valoare de 30 u.m. a

fost deja dedusă în perioada curentă şi în cele anterioare, iar costul rămas va fi deductibil în

perioadele viitoare fie ca amortizare, fie ca deducere la ieşirea acestuia. Venitul care este

6

generat de utilizarea utilajului este impozabil, orice beneficiu rezultat din înstrăinarea utilajului va fi

impozabil şi orice pierdere din înstrăinarea acestuia va fi deductibilă în scopuri fiscale. Baza de

impozitare a utilajului este de 700 u.m. (1000-300).

Un alt exemplu: creanţele comerciale au o valoare contabilă de 1.200 u.m. În contabilitate, în

momentul vânzării s-a înregistrat:

411 = % 1.190

„Clienţi” 701 „Venituri din vânzarea produselor finite” 1.000

4427 „ TVA colectată ” 190

Valoarea netă a creanţei este de 1.190 u.m. Baza de impozitare a creanţei este de 1.190 u.m.. Ea

este formată din: baza de impozitare aferentă creanţei privind veniturile din vânzări (este de 1.000

u.m.) şi baza de impozitare aferentă creanţei privind taxa pe valoarea adăugată (este egală cu

valoarea sa contabilă pentru suma de 190 u.m.).

Baza de impozitare a unei datorii este valoarea sa contabilă, mai puţin orice sumă care va fi

dedusă în scopuri fiscale în ceea ce priveşte respectiva datorie în perioadele contabile viitoare. În

cazul veniturilor care sunt încasate în avans, baza de impozitare a datoriei astfel rezultate este

valoarea sa contabilă, mai puţin valoarea veniturilor ce nu vor fi impozabile în perioadele viitoare.

De exemplu: datoriile curente includ venitul din dobândă încasat în avans, cu o valoare contabilă

de 1000. Venitul din dobândă aferent a fost impozitat după contabilitatea de casă. Baza de

impozitare a venitului din dobânzi încasat în avans este nulă.

Unele elemente au bază de impozitare, dar nu sunt recunoscute drept active şi datorii în bilanţ. De

exemplu, costurile pentru cercetare sunt recunoscute ca şi cheltuieli în determinarea profitului

contabil în perioada în care ele au apărut, dar pot să nu fie considerate deductibile în determinarea

profitului impozabil (pierderii fiscale) până într-o perioadă ulterioară. Diferenţa dintre baza de

impozitare a cheltuielilor de cercetare, aceasta fiind valoarea pe care autorităţile fiscale o îngăduie a

fi dedusă în perioadele contabile viitoare, şi valoarea contabilă nulă este o diferenţă temporară

deductibilă ce va avea ca rezultat un activ privind impozitul amânat.

Acolo unde baza de impozitare a unui activ sau a unei datorii nu este evidentă imediat, luarea în

considerare a principiului fundamental pe care se bazează acest Standard este de un real ajutor:

acest principiu prevede faptul că o societate trebuie, cu anumite excepţii bine limitate, să recunoască

o datorie (o creanţă) privind impozitul amânat ori de câte ori recuperarea sau lichidarea valorii

contabile a activului sau a datoriei determină viitoare plăţi privind impozitele mai mari sau mai

mici decât ar fi valoarea acestora dacă o asemenea recuperare sau lichidare nu ar avea

consecinţe fiscale.

În situaţiile financiare consolidate, diferenţele temporare sunt determinate prin compararea valorilor

contabile ale activelor şi datoriilor din situaţiile financiare consolidate cu baza de impozitare

corespunzătoare. Baza de impozitare este determinată apelând la raportul fiscal consolidat sub acele

jurisdicţii în care un asemenea raport este cerut. Sub alte jurisdicţii, baza de impozitare este

7

determinată apelând la rapoartele fiscale ale fiecărei întreprinderi din cadrul grupului.

V. Recunoaşterea datoriilor şi a activelor privind impozitul curent şi impozitul amânat

Recunoaşterea datoriilor şi a activelor privind impozitul curent

Impozitul curent este valoarea impozitului pe profit plătibil sau recuperabil în

perioada curentă. Impozitul curent al perioadei curente şi al celei anterioare trebuie

recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite. Dacă suma deja plătită în ceea ce priveşte

perioada curentă şi cea viitoare depăşeşte suma datorată pentru acele perioade, surplusul

trebuie recunoscut ca şi activ.

Beneficiul aferent unei pierderi fiscale ce poate fi transferată în perioada anterioară

pentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare trebuie recunoscut cu un activ.

Atunci când o pierdere fiscală este folosită pentru a recupera impozitul curent al unei

perioade anterioare, o societate recunoaşte beneficiul drept activ în acea perioadă în care

apare pierderea fiscală deoarece există probabilitatea ca beneficiul să intre în conturile

societăţii şi să poată fi evaluat în mod credibil.

Recunoaşterea datoriilor şi a activelor privind impozitul amânat

Impozitul amânat este valoarea impozitului pe profit plătibil sau recuperabil în perioadele

viitoare, în ceea ce priveşte:

- diferenţele temporare;

- pierderile fiscale reportate sau neutilizate;

- creditele fiscale reportate sau neutilizate.

VI. Diferenţele temporare impozabile au ca rezultat valori impozabile în perioadele viitoare.

O datorie privind impozitul amânat se recunoaşte pentru toate diferenţele temporare impozabile, mai

puţin datoria privind impozitul amânat rezultat din:

fondul comercial pentru care amortizarea nu este deductibilă în scopuri fiscale; sau

recunoaşterea iniţială a unui activ sau a unei datorii într-o tranzacţie care: nu este o combinaţie de

întreprinderi şi în momentul realizării realizării tranzacţiei, aceasta nu afectează nici profitul

contabil, nici profitul impozabil.

Pentru diferenţele temporare impozabile asociate investiţiilor în filiale, sucursale sau societăţi asociate

şi participaţiilor în societăţile mixte trebuie recunoscută o datorie privind impozitul amânat.

La recunoaşterea unui activ, valoarea sa contabilă va fi recuperată sub forma beneficiilor

economice care vor intra în conturile societăţii în perioadele viitoare. Atunci când valoarea

contabilă a activului depăşeşte baza sa de impozitare, suma beneficiilor economice impozabile va

8

depăşi valoarea ce va fi permisă sub forma deducerilor în scopuri fiscale. Această diferenţă

reprezintă o diferenţă temporară impozabilă, iar datoria de a plăti impozitele pe veniturile rezultate în

perioadele viitoare reprezintă o datorie privind impozitul amânat. Pe măsură ce societatea

recuperează valoarea contabilă a activului, diferenţa temporară impozabilă se va relua, şi societatea

va avea profit impozabil. Acest lucru va face posibilă ieşirea din conturile societăţii a beneficiilor

economice sub forma impozitelor ce urmează a fi plătite. Acest Standard impune recunoaşterea

tuturor datoriilor privind impozitul amânat, cu anumite excepţii.

Avem următorul exemplu: un activ ce a costat 150 u.m. are o valoare contabilă de 100. Amortizarea

cumulativă în scopuri fiscale este de 90, iar rata de impozitare este de 25%.

Baza de impozitare a activului este 60 (150 - 90). Pentru a recupera valoarea contabilă de 100,

societatea trebuie să obţină profit impozabil în valoare de 100 u.m., dar nu va putea să deducă

decât amortizarea fiscală de 60. În consecinţă, societatea va plăti impozite pe venit în valoare de

10 (25 % din 40), când va recupera valoarea contabilă a activului. Diferenţa dintre valoarea

contabilă de 100 şi baza de impozitare de 60 se constituie într-o diferenţă temporară impozabilă de

40. Prin urmare, societatea recunoaşte o datorie privind impozitul amânat în valoare de 10

(25% din 40), reprezentând impozitele pe venit ce vor fi plătite atunci când recuperează valoarea

contabilă a activului.

Unele diferenţe temporare apar atunci când venitul sau cheltuiala este inclus(ă) în profitul contabil

într-o perioadă, dar este cuprinsă în profitul impozabil într-o perioadă diferită. Astfel de diferenţe

temporare sunt deseori descrise ca diferenţe temporale. Următoarele situaţii reprezintă exemple de

diferenţe temporare de acest fel ce sunt diferenţe temporare impozabile şi care, prin urmare, se

concretizează în datorii privind impozitul amânat:

venitul din dobânzi este inclus în profitul contabil proporţional în timp, dar, în unele jurisdicţii, poate

fi inclus în profitul impozabil atunci când este încasat numerarul. Baza de impozitare a oricărei

creanţe recunoscute în bilanţ cu privire la astfel de venituri din dobânzi este nulă deoarece

veniturile nu afectează profitul impozabil până în momentul în care este încasat numerarul;

amortizarea utilizată în determinarea profitului impozabil (a pierderii fiscale) poate să difere de cea

utilizată în determinarea profitului contabil. Diferenţa temporară este diferenţa dintre valoarea

contabilă a activului şi baza sa de impozitare, aceasta fiind reprezentată de costul iniţial al

activului, mai puţin toate deducerile referitoare la respectivul activ permise de autorităţile fiscale

în determinarea profitului impozabil pentru perioada curentă şi pentru cele anterioare. O diferenţă

temporară impozabilă apare şi se concretizează într-o datorie privind impozitul amânat atunci când

amortizarea fiscală este accelerată (dacă această amortizare este mai puţin rapidă decât amortizarea

contabilă, apare o diferenţă temporară deductibilă şi se concretizează într-un activ privind impozitul

amânat);

Cheltuielile de dezvoltare pot fi capitalizate şi amortizate de-a lungul perioadei viitoare în

determinarea profitului contabil, dar deduse în determinarea profitului impozabil în perioada în care

9

ele apar. Astfel de cheltuieli pentru dezvoltare au o bază de impozitare nulă pentru că ele au fost

deja deduse din profitul impozabil. Diferenţa temporară este diferenţa dintre valoarea contabilă a

cheltuielilor de dezvoltare şi baza acestora de impozitare, egală cu zero.

Diferenţele temporare mai pot apărea când:

- costul unei combinări de întreprinderi ce constă într-o achiziţie este alocat activelor

identificabile şi datoriilor dobândite prin raportare la valoarea lor justă, dar în scopuri fiscale nu este

făcută nici o ajustare echivalentă (vezi paragraful 19),

- activele sunt reevalaute şi nici o ajustare echivalentă nu este făcută în scopuri fiscale;

- fondul comercial sau fondul comercial negativ apare în urma consolidării;

- valoarea contabilă a investiţiilor în filiale, sucursale şi societăţi asociate sau a participaţiilor în

societăţile mixte se diferenţiază de baza de impozitare a investiţiei sau participaţiei;

- baza de impozitare a unui activ sau a unei datorii la recunoaşterea iniţială diferă de valoarea lor

contabilă iniţială, de exemplu când o societate beneficiază de subvenţii guvernamentale

neimpozabile pentru active.

VII. Recunoaşterea impozitului curent şi a celui amânat

Contabilizarea efectelor impozitului curent şi a celui amânat ale unei tranzacţii sau altor

evenimente este consecventă cu contabilizarea tranzacţiei sau a evenimentului în sine.

Contul de profit şi pierdere

Impozitul curent şi cel amânat trebuie să fie recunoscut ca venit sau ca şi cheltuială în profitul net

sau pierderea netă aferentă perioadei, cu excepţia cazului în care acel impozit apare din: o tranzacţie

sau un eveniment care să fie recunoscute direct în capitalul propriu, în aceeaşi perioadă sau în

una diferită sau combinări de întreprinderi care sunt reprezentate de o achiziţie.

Cele mai multe datorii privind impozitul amânat şi active privind impozitul amânat apar acolo unde

venitul sau cheltuiala sunt incluse în profitul contabil al unei perioade, dar se includ în profitul

impozabil (respectiv pierderea fiscală) aferent unei perioade diferite. Impozitul amânat rezultat este

recunoscut în contul de profit şi pierderi. Exemple de astfel de situaţii apar atunci când:

- venitul din dobânzi, redevenţe sau dividende este încasat cu întârziere (restant) şi este inclus în

profitul contabil pe o bază de împărţire a timpului în conformitate cu IAS 18, Venituri, dar este inclus

în profitul impozabil (respectiv pierderea fiscală) pe bază de numerar; şi

- costurile activelor necorporale au fost capitalizate în conformitate cu IAS 38, Active necorporale şi

sunt amortizate în contul de profit şi pierderi, dar au fost deduse în scopuri fiscale atunci când au fost

întâmpinate.

Valoarea contabilă a activelor şi a datoriilor privind impozitul amânat se poate modifica chiar dacă nu

există nici o schimbare în valoarea diferenţelor temporare aferente. Acest lucru poate rezulta, spre

exemplu, din:

10

o modificare apărută în ratele de impozitare sau în legislaţia fiscală;

o reevaluare a recuperabilităţii activelor privind impozitul amânat; sau

o modificare în maniera previzională de recuperare a unui activ.Impozitul amânat rezultat este

recunoscut în contul de profit şi pierderi, cu excepţia situaţiei în care el este aferent elementelor

debitate sau creditate anterior direct în capitalul propriu.

Compensarea

O societate trebuie să compenseze activele privind impozitul curent şi datoriile privind impozitul

curent dacă şi numai dacă societatea:

are dreptul legal de a compensa valorile recunoscute; şi

intenţionează fie să lichideze pe o bază netă, fie să realizez activul şi să stingă datoria în mod

simultan.

Deşi creanţele şi datoriile privind impozitul curent sunt recunoscute şi evaluate în mod separat, ele

sunt compensate în bilanţ prin aplicarea unor cccriterii similare cu cele stabilite pentru instrumentele

financiare în IAS 32, Instrumente financiare: prezentare şi descriere. O societate va dispune, în mod

normal, de dreptul legal de a compensa o creanţă privind impozitul curent cu o datorie privind

impozitul curent atunci când acestea sunt aferente impozitului pe profit perceput de aceeaşi

autoritate fiscală, autoritate care permite societăţii să efectueze sau să încaseze o singură plată netă.

în situaţiile financiare consolidate, un activ privind impozitul curent al unei singure societăţi din

cadrul grupului este compensat contra unei datorii privind impozitul curent a altei societăţi din cadrul

grupului dacă şi numai dacă societăţile în cauză au dreptul legal de a efectua sau de a încasa o

singură plată netă şi societăţile intenţionează să efectueze sau să încaseze o astfel de plată netă

sau să recupereze activul şi să îşi achite datoria în mod simultan.

O societate trebuie să compenseze creanţele şi datoriile privind impozitul amânat dacă şi numai

dacă:

- societatea are dreptul legal de a compensa creanţele privind impozitul curent cu datoriile privind

impozitul curent: şi

- creanţele şi datoriile privind impozitul amânat sunt aferente impozitelor pe profit percepute de

aceeaşi autoritate fiscală fie:

- aceleiaşi entităţi impozabile; fie

- unor entităţi impozabile diferite care intenţionează fie să achite datoriile şi activele privind

impozitul curent pe o baza netă, fie să realizeze activele şi să achite datoriile în mod simultan, în

fiecare perioadă viitoare în care valori importante ale activelor ori datoriilor privind impozitul amânat

se aşteaptă a fi recuperate sau achitate.

Pentru a evita necesitatea întocmirii de programe detaliate cu privire la apariţia reluării fiecărei

diferenţe temporare, acest Standard impune unei întreprinderi să compenseze un activ privind

impozitul amânat cu o datorie privind impozitul amânat ale aceleiaşi entităţi impozabile dacă şi

numai dacă ele sunt aferente impozitelor pe profit percepute de aceeaşi autoritate fiscală, iar

11

societatea dispune de dreptul legal de a compensa activele privind impozitul curent cu datoriile

privind impozitul curent.

În puţine situaţii o societate poate avea dreptul legal de a face compensări şi intenţia de a lichida

valoarea netă, pentru unele perioade, dar nu şi pentru altele, în astfel de situaţii, programarea

detaliată poate fi impusă pentru a stabili în mod real dacă datoria privind impozitul amânat al unei

entităţi impozabile va avea ca efect creşterea plăţilor fiscale în aceeaşi perioadă în care un activ

privind impozitul amânat al altei entităţi impozabile va avea ca efect scăderea plăţilor efectuate de

către cea de-a doua entitate impozabilă.

Cheltuiala cu impozitul pe profit

Cheltuiala cu impozitul (venitul fiscal) aferentă profîtului sau pierderii rezultate din activităţile

curente

Cheltuiala cu impozitul (venitul fiscal) aferentă profitului sau pierderii rezultate din activităţile curente

trebuie prezentate în contul de profit şi pierderi.

IAS 21, Efectele variaţiilor cursurilor de schimb valutar, impune ca anumite diferenţe de curs

valutar să se recunoască drept venit sau cheltuială, dar nu specifică în mod clar când astfel de

diferenţe trebuie prezentate în contul de profit şi pierderi. În consecinţă, acolo unde diferenţele de

curs valutar pentru datoriile sau activele privind impozitul străin amânat sunt recunoscute în contul

de profit şi pierderi, aceste diferenţe pot fi clasificate sub formă de cheltuială (venit) cu impozitul

amânat dacă prezentarea este considerată a fi cea mai folositoare pentru utilizatorii situaţiilor

financiare.

CAPITOLUL 2

Tratamente contabile privind impozitulpe profit

12

I. Diferenţe temporare – exemple

Situaţii care duc la apariţia de diferenţe temporare impozile

Toate diferenţele temporare impozabile duc la apariţia unei datorii privind impozitul amânat. Tranzacţii

care afectează contul de profit şi pierderi.

Venitul din dobânzi este încasat în devans şi este inclus n profitul contabil pe o bază de alocare în

timp, dar în profitul impozabil este inclus pe o bază de numerar.

Venitul rezultat din vânzarea bunurilor este inclus în profitul contabil atunci când bunurile sunt livrate,

iar în profitul impozabil se include în momentul în care este încasat numerarul.

Amortizarea unui activ este accelerată în scopuri fiscale.

Cheltuielile de dezvoltare au fost capitalizate şi vor fi amortizate în contul de profit şi pierderi, dar au

fost deduse în determinarea profitului impozabil în perioada în care ele au fost întâmpinate.

Cheltuielile în avans au fost deja deduse pe o bază de numerar în determinarea profitului

impozabil al perioadei curente sau al perioadelor anterioare.

II.Tranzacţii care afecteaza bilanţul

Amortizarea unui activ nu este deductibilă în scopuri fiscale şi nici o altă deducere nu va fi

disponibilă în scopuri fiscale atunci când activul este vândut sau casat .

O persoană care a făcut un împrumut înregistrează acest împrumut în valoarea sumei primite

(egală cu valoarea datorată la scadenţă) mai puţin costurile tranzacţiei. Ulterior, valoarea contabilă a

împrumutului este mărită prin amortizarea cheltuielilor aferente efectuării tranzacţiei în profitul

contabil. Cheltuielile aferente efectuării tranzacţiei au fost deduse în scopuri fiscale în cursul

perioadei în care împrumutul a fost recunoscut prima dată .

Un împrumut de rambursare a fost evaluat în momentul recunoaşterii iniţiale la valoarea sumei nete

primite fără cheltuielile aferente tranzacţiei. Cheltuielile aferente efectuării tranzacţiSei sunt

amortizate în profitul contabil de-a lungul perioadei de viaţă a împrumutului. Acele cheltuieli aferente

efectuării tranzacţiei nu sunt deductibile în determinarea profitului impozabil al perioadei

anterioare, curente sau viitoare.

Componenta obligatorie a instrumentelor financiare compuse (de exemplu, o obligaţie convertibilă)

este evaluată cu o reducere faţă de suma rambursată la scadenţă, după transferarea în cadrul

componentei de capital propriu a unei părţi din sumele primite în numerar (conform IAS 32,

Instrumente financiare prezentate şi descriere). Reducerea nu este deductibilă în determinarea

profitului impozabil (a pierderii fiscale), (notă: (1) diferenţa temporară impozabilă este reprezentată

de valoarea reducerii neamortizate, (2) o societate recunoaşte datoria rezultată privind impozitul

ambiant şi înregistrează impozitul amânat direct în valoarea contabilă a componentei de capital

propriu, în conformitate cu paragraful 58, modificările ulterioare survenite în datoria privind impozitul

amânat sunt recunoscute în contul de profit şi pierderi drept cheltuieli (venit) cu impozitul amânat).

Hiperinflaţia

13

Activele nemonetare sunt corectate în raport cu unitatea de măsură curentă la data bilanţului (vezi

IAS 29 Raportarea financiară în economiile hiperinflaţioniste) şi în scopuri fiscale nu este făcută nici

o ajustare echivalentă, (notă: (1) impozitul amânat este înregistrat în contul de profit şi pierderi; şi (2)

dacă, în plus faţă de corecţie, activele monetare şi reevaluate, impozitul amânat aferent reevaluării

este înregistrat în capitalul propriu şi impozitul amânat aferent corecţiei este înregistrat în contul de

profit şi pierderi}.

Situaţii care duc la apariţia de diferenţe temporare deductibile

Toate diferenţele temporare deductibile duc la apariţia unui activ privind impozitul amânat.

III. Tranzacţii care afecteaza contul de profit şi pierderi

Costurile cu pensiile sunt deduse în determinarea profitului contabile pe măsură ce angajatul

prestează serviciul, dar nu sunt deduse în determinarea profitului impozabil până când societatea

nu plăteşte fie pensiile, fie contribuţiile unui fond (notă: diferenţe temporare deductibile similare

apar atunci când alte cheltuieli, cum ar fi cheltuielile pentru garanţia unui produs sau dobânzile,

sunt deductibile pe o bază de numerar în determinarea profitului impozabil).

Amortizarea acumulată a unui activ în situaţiile financiare este mai mare decât amortizarea

cumulată permisă până la data bilanţului în scopuri fiscale.

Costul stocurilor vândute înainte de data bilanţului este dedus în determinarea profitului contabil în

momentul în care bunurile sau serviciile sunt livrate, dar în determinarea profitului impozabil este

dedus atunci când numerarul este încasat, (notă: aşa cum s-a explicat mai sus în paragraful A2 există

şi o diferenţă temporară impozabilă asociată cu creanţa comercială aferentă).

Valoarea netă realizabilă a unui element de stoc sau valoarea recuperabilă a unui element din

categoria terenuri şi mijloace fixe este mai mică decât valoarea contabilă anterioară şi, prin urmare, o

societate reduce valoarea contabilă a activului, dar această reducere este ignorată în scopuri

fiscale până în momentul în care activul este vândut.

Cheltuielile de cercetare (sau de organizare sau alte cheltuieli de constituire) sunt recunoscute

ca şi cheltuieli în determinarea profitului contabil, dar nu sunt autorizate a fi deduse în determinarea

profitului impozabil până într-o perioadă ulterioară. Venitul este amânat în bilanţ, dar el a fost deja

inclus în profitul contabil al perioadei curente sau al celor anterioare.

O subvenţie guvernamentală care este inclusă în bilanţ ca venit constatat în avans nu va fi

impozabilă în cursul perioadelor viitoare.

CAPITOLUL 3

Determinarea impozitului pe profit

14

Societatea trebuie sa contabilizeze efectele impozitului curent si ale celui amânat in

acelaşi mod ca pentru tranzacţiile sau evenimentele care stau la baza acestora. Impozitul trebuie sa

urmărească elementul care l-a generat si sa fie inclus:

- in capitalul propriu daca elementul insusi este recunoscut in capitalul propriu

- in contul de profit si pierdere daca elementul este el insusi recunoscut in acest cont

La aplicarea pentru prima oara a lAS-urilor in anul 2002 (prin retratare) s-au avut in vedere prevederile

IAS 8 'Profitul net sau pierderea neta a perioadei, erori fundamentale si modificări ale politicilor

contabile si interpretarea SIC 8. Aplicarea pentru prima data a tuturor lAS-urilor ca baza primara a

contabilităţii': în perioada în care IAS sunt aplicate în întregime pentru prima data ca baza primara

pentru contabilitate, situaţiile financiare ale unei societăţi trebuie întocmite si prezentate ca si cum

situaţiile financiare au fost întotdeauna întocmite si prezentate în conformitate cu standardele si

interpretările în vigoare în perioada aplicării pentru prima data.

Situaţiile financiare ale anului 2005 sunt pregătite conform Standardelor Internaţionale de Contabilitate

(IAS 1.11) şi conform costului istoric.

Elemente debitate şi creditate direct în capitalurile proprii

Imozitul curent şi impozitul amânat sunt debitate / creditate direct în capitalul propriu dacă aceste

impozite sunt aferente elementelor care au fost debitate sau creditate direct în capitalul propriu, în

aceeaşi perioadă sau într-o perioadă diferită (IAS 12 paragraful 61).

Standardele Internaionale de Contabilitate impun sau autorizează ca anumite elemente sa fie

debitate sau creditate direct în capitalul propriu (IAS 12 paragraful 62). Astfel de elemente ce vor fi

prezentate in continuare sunt:

a) modificările asupra politicilor contabile cerute ca urmare a adoptării IAS si corecţiile erorilor

fundamentale descoperite o data cu 'întocmirea situaţiilor financiare aferente uneia sau mai multor

perioade anterioare, sunt raportate conform tratamentului contabil de baza.

Potrivit tratamentului contabil de baza, orice ajustare asupra informaţiilor comparative rezultate fie

din trecerea la IAS, fie din corectarea erorilor fundamentale, se evidenţiază ca o ajustare a

soldului de deschidere al rezultatului reportat (IAS 8), prin Ct 1172 'Rezultatul reportat

provenit din adoptarea pentru prima data a IAS, mai puţin IAS 29'.

IAS 8 paragraful 49 prevede ca acolo unde este adoptat Tratamentul Contabil de Baza si

schimbarea politicilor contabile este raportata ca o ajustare a soldului de deschidere al

rezultatului reportat cu retratarea cifrelor comparative, ajustarea este acea valoare necesara

pentru a reflecta valoarea rezultatului reportat ce ar fi fost raportat daca noua politica ar fi fost

întotdeauna folosita. Aceasta ajustare este egala cu variaţia datorata si cu impactul cheltuielii cu

impozitul pe profit asupra contului de profit si pierdere. De aceea, efectul fiscal datorat unei

schimbări a politicii contabile este o parte a ajustării soldului de deschidere a rezultatului reportat

si nu ar trebui inclus ca o componenta a cheltuielii cu impozitul aferent exerciţiului curent.

modificările în valoarea contabilă apărută din reevaluarea terenurilor şi a mijloacelor fixe (IAS

15

16, Contabilitatea terenurilor şi mijloacelor fixe). Societatea transfera surplusul din

reevaluare la rezultatul reportat pe măsura amortizării clădirii, prin Ct 1175 “Rezultatul

reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare”.

diferenţele de curs valutar apărute din reevaluarea activelor si datoriilor in valuta înregistrate in

anii anierioari in Ct 1068 'Alte rezerve' s-au transferat in Ct 1172 (IAS 21 .Efectele variaţiei

cursurilor de schimb valutar').

I.Diferenţele dintre tratamentul contabil şi cel fiscal

A . Active imobilizate

Imobilizari corporale (ct.2111, ct 2121)

Societatea deţine o clădire proprie si un teren neesare desfăşurării activităţii, achiziţionate la

01.01.1999, astfel cum se prezintă in tabelul următor. Metoda de amortizare folosita este

amortizarea lineară, prin repartizarea uniformă a valorii estimate a clădirii pe toată durata de

viaţă utilă de 50 de ani.

La 31.12.2003 societatea a efectuat reevaluările grupei 1 de imobilizări in conformitate cu

Hotărârea Guvernului nr. 403/2000 privind reevaluarea imobilizărilor corporale; in perioadele

anterioare nu a mai efectuat nici o alta reevaluare.

In aceste condiţii, societatea aplica tratamentul alternativ permis de IAS 16 "Imobilizări

corporale" si analizează care sunt diferentele intre metodele de reevaluare prevăzute de IAS

16 si Hotărârea Guvernului nr. 403/2000.

Potrivit tratamentului alternativ permis prevăzut de IAS 16 .”Imobilizări corporale”, ulterior

recunoaşterii iniţiale ca activ, o imobilizare corporala trebuie prezentata in bilanţ la valoarea

reevaluata care reprezintă valoarea justa la momentul reevaluării, mai puţin amortizarea

ulterioara cumulata aferenta si pierderile ulterioare cumulate din depreciere.

Valoarea justa reprezintă suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunăvoie intre

doua părţi aflate in cunoştinţa de cauza, in cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv.

Potrivit IAS 16 .”Imobilizări corporale”, recunoaşterea ca activ a unei imobilizări corporale se

face atunci când aceasta satisface definiţia si criteriile de recunoaştere pentru un activ, daca:

este probabila generarea către întreprindere de beneficii economice viitoare aferente

activului (de exemplu, veniturile din vânzarea bunurilor la a căror obţinere a participat

respectivul activ);

costul activului poate fi măsurat in mod credibil (de exemplu, pe baza documentelor justificative

care atesta achiziţia/producerea activului sau alta modalitate de intrare in unitate a acestuia).

Hotărârea Guvernului nr. 403/2000 privind reevaluarea imobilizărilor corporale a permis

efectuarea unei reevaluări ţinând seama atât de valoarea de utilitate a activului, ceea ce poate fi

asimilat cu posibilitatea ca activul sa genereze beneficii economice rezultate din utilizarea

viitoare, dar si corelat cu valoarea de piaţa atunci când activul este destinat vânzării.

16

In balanţa de verificare la 31.12.2004 clădirile si terenurile sunt prezentate la valoarea

reevaluata, mai puţin amortizarea cumulata si piederile cumulate din depreciere. La data

reevaluării amortizarea cumulata este eliminata din valoarea contabila bruta a activului, iar

valoarea neta este recalculata la valoarea reevaluata a activului. Creşterea in valoarea

contabila neta a imobilelor este creditata la surplusul din reevaluarea terenurilor si clădirilor

din cadrul capitalurilor proprii, pentru fiecare imobilizare corporala in parte (Ct. 1058/clădire si

Ct. 1058/teren). Nu apar diferente temporare intre baza de impozitare (ajustata cu surplusul din

reevaluare) si baza de evaluare folosita pentru înregistrarea in contabilitate a imobilizărilor

corporale conform tratamentului alternativ permis utilizat, diferentele de amortizare rezultate

fiind deductibile fiscal in perioada de aplicare efectiva.

Valoarea contabilă a clădirii si terenului la data de 31.12.2004

Denu-mire

Valoarea de

inregistrare din

contabilitate la

01.01.1999

Amortizare

cumulata 4 ani

Valoarea ramasa

neamortizata la

31.12.2004

Valoarea reevaluata

la 31.12.200

4

Amortizarea

reevaluata

Diferenta

amortizare

Valoarea neta

reevaluata

Diferente din reevaluare la 31.12.2004

1 2 3 4 6 8 9 10 11

col2-col3 col2xcol5 Col6xcol7 col8-col3

col6-col8

col6-col2

Sediu

birouri

2.354.321

188.346 2.165.975 5.437.579 435.006 246.661 5.002.573

3.083.258

Teren 131.712 131.712 592.421 592.421 460.709

Total 2.486.033

188.346 2.297.687 6.030.000 435.006 246.661 5.594.994

3.543.967

DB Imobilizari (2111) 460.709

CR Rezerve din reevaluare (105/teren) 460.709

• 31.12.2004 coeficientul de actualizare: clădire 2,3%, teren 4,5%

• gradul de uzura [col 3 x 100 / col 2]: 8,0%

Metoda de amortizare folosita este amortizarea liniara, prin repartizarea

17

uniforma a valorii ramase a cladirii pe toata durata de viata utila estimata

ramasa de 46 ani.

31.12.2004 inregistrarile contabile:

DB Imobilizari (2121)

3.083.259

CR Rezerva din reevaluare (105/cladire)

2.836.598

CR Amortizare imobilizari (2811)

246.661

la retratare, inregistrarile contabile:

DB Rezerve din reevaluari (105/cladire) 2.836.598

DB Rezerva din reevaluare (105/teren) 460.709

CR Rezerve din reevaluari dispuse prin acte normative(1058/cladire) 2.836.598

CR Rezerve din reevaluri dispuse prin acte normative (1058/teren) 460.709

La 31.12.2005 societatea a efectuat reevaluările grupei 1 de imobilizări,

clădirea a fost reevaluată la o valoare justa de 5.961.965 lei iar terenul are o valoare

justa de 727.771 lei. Reevaluarea duce la o mărire a valorii contabile nete a activelor,

creditata direct la rezerva din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii (IAS 16).

Diferentele de amortizare rezultate nu vor fi deductibile fiscal in perioadele

următoare.

Valoarea contabilă a clădirii si terenului la data de 31.12.2005

Denu-mire

Valoarea de

inregistrare din

contabili

Amortizare

cumulata

Valoarea ramasa

neamortizata

Valoarea reevaluata

la 31.12.2005

Amortizarea

reevaluata

Diferenta

amortizare

Valoarea neta

reevaluata

Diferente din

reevaluare

calculate

18

tate la 31.12.20

04

de inregistra

t

1 2 3 4 6 8 9 10 11

col2-col3 col2xcol5 col6xcol7

col8-col3

col6-col8

col6-col2

Sediu

birouri

5.437.579

543.758 4.893.821 5.961.965 596.197

52.439 5.365.769

524.386

Teren 592.421 592.421 727.771 727.771 135.350

Total 6.030.000

543.758 5.486.242 6.689.736 596.197

52.439 6.093.540

659.736

• coeficientul de actualizare: clădire 1,1%, teren 1,2%• gradul de uzura [col 3 x 100 / col 2]: 10,0%

Metoda de amortizare folosita este amortizarea lineară, prin repartizarea

uniformă a valorii ramase a clădirii pe toată durata de viaţă utilă estimată rămasă

de 45 ani.

31.12.2005 înregistrările contabile:

DB Imobilizării (2121) 524.386 CR Rezerva din reevaluare (1058/cladire) 471.947 CR Amortizare imobilizări (2811 ) 52.439 SiDB Imobilizării (2111) 135.350 CR Rezerva din reevaluare (1058/teren) 135.350

Baza de impozitare a clădirii este mai mică decât valoarea sa contabilă la data de 31.12.2005

19

31.12.2005 Amortizare fiscală anuală Amortizare contabilă anualăValoare brută contabilă 5.437.579 5.961.965Durata de viată utilă estimată 50 50Amortizare anuală 108.752 119.239Amortizare cumulată 543.758 596.197Valoare netă contabilă 4.893.821 5.365.769Durata de viată utilă rămasă 45 45

Diferentele dintre valoarea contabilă si baza fiscală determină recunoaşterea unei datorii privind impozitul pe profit amânat, în conformitate cu IAS 12.Determinarea impozitului amânat pe intreaga perioada de amortizare a clădirii începând cu 31.12.2005

An Baza fiscala

Valoarea neta

contabila

Diferente temporar

e

Impozitul amanat

Reflectarea impozitului amant

in bilant

Sold initial Sold final

Reflectarea cheltuielii/ve

nitului cu impozitul amant in contul de profit si pierdere

Diferente temporar

e impozabi

le

Datorie cu

impozitul pe profit

1(2004)

4.893.821

5.365.769

471.947 117.987 - 117.987 (117.987)

2 4.785.069

5.246.529

461.460 115.365 117.987 115.365 2.622

3 4.676.318

5.127.290

450.972 112.743 115.365 112.743 2.622

4 4.567.566

5.008.051

440.484 110.121 112.743 110.121 2.622

5-43 ...................

...................

...................

.....................

.................

...................

cu aceeaşi sumă

44 217.503 238.479 20.975 5.244 7.866 5.244 2.622

20

45 108.752 119.239 10.488 2.622 5.244 2.622 2.622

46 - - - - 2.622 - 2.622

La sfârşitul anului 46, când clădirea va fi derecunoscuta in totalitate fiind complet

amortizata, diferenţa temporara va fi nula, absorbindu-se in totalitate. Nici in bilanţ,

nici in contul de profit si pierdere nu vom mai avea datorii/creanţe privind

impozitele amânate.


DB Cheltuieli cu impozitul amânat (Ct.6912) 117.987

CR Impozit pe profit amânat (Ct 4412) 117.987

31.12.2005 si in continuare înregistrările contabile:

DB Impozit pe profit amânat (Ct 4412) 2.622

DB Venituri cu impozitul amânat (Ct 791) 2.622

Societatea va revizui periodic metoda si perioada de amortizare pentru a asigura ca

acestea sunt consecvente cu evoluţia preconizata a beneficiilor economice rezultate

din utilizarea mijloacelor fixe.

Întrucât valoarea justa a imobilizărilor nu suferă modificări semnificative, societatea

a stabilit ca reevaluări independente ale imobilelor vor mai fi efectuate o data la 3

ani. Orice scădere ulterioara compensează mai intai surplusul din reevaluarea

anterioara a aceluiaşi imobil, iar diferenţa este mai apoi alocata profitului din

exploatare ca o cheltuiala (2811, 1058, 6813 = 2111); orice creştere ulterioara

compensează cheltuiala cu descreşterea recunoscuta anterior, iar diferenţa duce la o

creştere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii (2111 =7813, 1058).

Societatea prezinta in situatiile financiare urmatoarele informatii pentru grupa 2 de

imobilizari corporale

21

La 31.12.2001 societatea a beneficiat de deducerea, din profitul impozabil aferent

exerciţiului financiar, a unei cote de 10% din preţul de achiziţie al mijloacelor fixe

din grupa 2 si 3 de imobilizări. Deducerea se calculează în luna în care se realizează

achiziţia, numai din punct de vedere fiscal, prin înscrierea la cheltuieli deductibile în

declaraţia de impunere a sumelor respective. Baza legala: OUG 217/29.12.1999 de

modificare a OG 70/1994 privind impozitul pe profit.

In anul 2001 societatea a achiziţionat o centrala proprie de căldura la valoarea bruta

contabila de 104.468 lei care a intrat in funcţiune la 01.09.2000.

Din punct de vedere contabil, se amortizează linear pe parcursul a zece ani de viata

utila (amortizarea contabila 104.468 / 120 luni = 871 lei/lunar). Din punct de vedere

fiscal, societatea optează pentru aplicarea facilităţii prevăzute din OUG

217/29.12.1999 si va deduce cheltuieli suplimentare de amortizare reprezentând 10%

din valoarea de intrare. Valoarea rămasă de recuperat pe durata de viaţă utilă se

determină după scăderea din valoarea de intrare a sumei egale cu deducerea de 10%.


-cheltuieli suplimentare deductibile de amortizare înregistrate în luna septembrie:

10% x 104.468 lei =10.447 lei:

DB Cheltuieli cu amortizarea (Ct 6811) 10.447

CR Amortizarea mijloacelor fixe (Ct 2813) 10.447

-cheltuieli deductibile de amortizare de repartizat pe 120 de luni, începând cu luna

următoare deducerii de 10%: (104.468 lei – 10.447 lei)/120 de luni = 784 lei lunar.

Octombrie, noiembrie si decembrie: 2.351 lei:

DB Cheltuieli cu amortizarea (Ct 6811) 2.351

CR Amortizarea mijloacelor fixe (Ct 2813) 2.351

Determinarea impozitului amânat pe întreaga perioada de amortizare a centralei

An Baza de impozitare Valoarea contabila Determinarea impozitului

amanat

Valoarea

Amortizarea fiscala

Baza fiscala

Valoarea contabila

Amortizarea contabila

Valoarea neta

Diferente temporar

Impozit

22

contabila

initiala

initiala contabila impozabile

amanat

1 2000

104.468

12.798 91.671 104.468 2.612 101.856 10.186 2.546

2 91.671

9.402 82.269 101.856 10.447 91.410 9.141 261

3

82.269

9.402 72.867 91.410 10.447 80.963 8.096 261

4

72.866

9.402 63.464 80.963 10.447 70.516 7.052 261

5

63.464

9.402 54.062 70.516 10.447 60.069 6.007 261

6

54.062

9.402 44.660 60.069 10.447 49.622 4.962 261

7

44.660

9.402 35.258 49.622 10.447 39.176 3.918 261

8

35.258

9.402 25.856 39.176 10.447 28.729 2.873 261

9

25.856

9.402 16.454 28.729 10.447 18.282 1.828 261

16.454 9.402 7.052 18.282 10.447 7.835 7.835 261

7.052 7.052 0 7.835 7.835 0 0 196

La sfârşitul anului 11, când centrala va fi recunoscuta in totalitate fiind complet

amortizata, diferenţa temporara va fi nula, absorbindu-se in totalitate. Nici in

bilanţ, nici in contul de profit si pierdere nu vom mai avea datorii privind

impozitele amânate.

La 31.12.2003 valoarea neta contabila din bilanţ este de 82.269 lei, amortizarea

cumulata înregistrata este de 31.602 lei.

31.12.2004 la retratare, se înregistrează pe seama rezultatului reportat:

DB Rezultatul reportat [Ct 1172] 2.546

CR Impozit pe profit amânat [Ct 4412] 2.546

23

Si

DB Impozit pe profit amânat [Ct 4412] pentru 2

ani 522

CR Rezultatul reportat [Ct 1172] pentru doi ani

522

31.12.2005 si in continuare înregistrările

contabile:

DB Impozit pe profit amânat (Ct 4412)

2.622

CR Venituri cu impozitul amânat (Ct 791)] 2.622

Societatea prezinta in situatiile financiare urmatioarele informatii pentru mijloacele

fixe de natura obiectelor de inventar (ct.2122.1, 2123.1, 2124.1, 2124.2, 2126.1)

La 31.12.2004 soldul debitor al mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar este

203.521 lei, amortizarea cumulata aferenta este 205.627 lei. Provin din conturile de

mijloace fixe cu valoarea de intrare cuprinsă între 100 lei şi 500 lei, existente în

evidenta la 01.01.2000 (cf. HG 135/14.12.1999) si din conturile de mijloace fixe cu

valoarea de intrare cuprinsă între 500 lei şi 800 lei, existente în evidenta la

31.05.2001 (cf. HG 424/25.04.2001).

Potrivit pct, 82 din Precizările aprobate prin O.M.F.P. nr. 1784/2002, este

deductibilă din punct de vedere fiscal, cheltuiala cu valoarea neamortizată a:

obiectelor de inventar, baracamentelor si amenajărilor provizorii, a mijloacelor fixe

de natura obiectelor de inventar care, la schimbarea sistemului contabil (prin

retratare), a fost înregistrată în debitul contului "Rezultatul reportat' eşalonat pe

perioada rămasă de amortizat la data schimbării sistemului contabil.

Din punct de vedere fiscal, valoarea neuzata a mijloacelor fixe de natura obiectelor

de inventar va fi deductibila pe o perioada de 12 luni de la data de 31.12.2002, până

la amortizarea lor integrală.

La retratare, mijloacele fixe de natura obiectelor de inventar vor fi derecunoscute din

bilanţ. Diferentele temporare deductibile vor genera creanţe privind impozitul

24

amânat (creditate in capitalul propriu) ce vor dispărea in anul următor retratarii.

Diferentele temporare impozabile vor genera datorii privind impozitul amânat

(debitate in capitalul propriu) ce vor dispărea in anul următor retratarii.

La 31.12.2004, in Declaraţia privind impozitul pe profit, societatea a preluat la

rândul 11 (Sume de natura veniturilor rezultate ca urmare a retratarii de 487.494 lei),

respectiv rândul 12 (Sume de natura cheltuielilor rezultate ca urmare a retratarii de

495.405 lei): diferentele nefavorabile / favorabile de curs valutar înregistrate in

contabilitate la data schimbării sistemului contabil in contul 'Rezultatul reportat';

valoarea neamortizată a: obiectelor de inventar, baracamentelor, a mijloacelor fixe de

natura obiectelor de inventar care, la schimbarea sistemului contabil (prin retratare),

a fost înregistrată în debitul contului “Rezultatul reportat”.

Pentru a urmări aceste sume, se face referire la rândul 11, respectiv 12, in notele

contabile următoare:

31.12.2004 la retratare, înregistrările contabile pe grupa 2 de mijloace

fixe de natura obiectelor de inventar:

DB Amortizarea mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar (Ct 2812.1)

4.218

DB Rezultatul reportat (Ct 1172) rândul 12 1.969

CR Mijloace fixe de natura obiectelor de inventar (Ct 2122.1) 6.188

Si

DB Creanţe cu impozite amânate (Ct 4412) 492

CR Rezultatul reportat (Ct 1172) 492

31.12.2005 înregistrarea contabila:

DB Cheltuieli cu impozitul amânat (Ct 6912) 492

CR Reluare impozit amânat (Ct 4412) 492

31.12.2005 la retratare, înregistrările contabile pe grupa 3 de mijloace fixe

25

de natura obiectelor de inventar:


136.195

CR Mijloace fixe de natura obiectelor de inventar (Ct 2123.1)

61.015

CR Rezultatul reportat (Ct 1172) rândul 11

75.180

DB Rezultatul reportat (Ct 1172)

18.795

CR Datorii cu impozite amânate (Ct 4412)

18.795


DB Reluare impozit amânat (Ct 4412)

18.795

CR Venituri din impozit amânat (Ct 791)

18.795

31.12.2004 la retratare, înregistrările contabile pe grupa 4 de mijloace

fixe de natura obiectelor de inventar:


3.537

DB Rezultatul reportat (Ct 1172) rândul 12

904

CR Mijloace fixe de natura obiectelor de inventar (Ct 2124.1)

4.441

DB Creanţe cu impozite amânate (Ct 4412) 226

CR Rezultatul reportat (Ct 1172) 226


26

DB Cheltuieli cu impozitul amânat (Ct 6912) 226

CR Reluare impozit amânat (Ct 4412) 226

31.12.2005 la retratare, înregistrările contabile pe grupa 6 de mijloace fixe

de natura obiectelor de inventar:


61.676


CR Mijloace fixe de natura obiectelor de inventar (Ct 2126.1) 80.928

DB Creanţe cu impozite amânate (Ct 4412) 4.813

CR Rezultatul reportat (Ct 1172) 4.813


DB Cheltuieli cu impozitul amânat (Ct 6912) 4.813

CR Reluare impozit amânat (Ct 4412) 4.813

Mijloacele fixe amortizate integral in funcţiune (ct 2123.2, 2124.2) se scot din

evidenta contabila si se ţin in evidenta extracontabila.

31.12.2004 la retratare, înregistrările contabile:

DB Amortizarea mijloacelor fixe amortizate integral in funcţiune (Ct2813)

46.610

CR Mijloace fixe amortizate integral in funcţiune (Ct 2123.2)

46.610

DB Amortizarea mijloacelor fixe amortizate integral in funcţiune (Ct 2814)

4.338

Mijloace fixe amortizate integral in funcţiune (Ct 2124.2)

4.338

B. Active circulante

Societatea prezinta in situatiile financiare urmatoarele informatii pentru

27

stocuri (ct.312, ct 323)

La 31.12.2004 soldul debitor al Ct 321 Obiecte de inventar este 29.806 lei iar

soldul debitor al Ct. 323 Baracamente este 14.528 lei.

Potrivit pct. 82 din Precizările aprobate prin O.M.F.P. nr. 1784/2002, este

deductibilă din punct de vedere fiscal, cheltuiala cu valoarea neamortizată a:

obiectelor de inventar, baracamentelor si amenajărilor provizorii, a

mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar care, la schimbarea

sistemului contabil (prin retratare), a fost înregistrată în debitul contului

“Rezultatul reportat” eşalonat pe perioada rămasă de amortizat la data

schimbării sistemului contabil.

Din punct de vedere fiscal, valoarea neuzata a obiectelor de inventar va fi

deductibila pe o perioada de 12 luni de la data de 31.12.2004.

Determinarea impozitului amânat la 31.12.2003 cu ocazia retratarii

An Baza de impozitare Valoarea contabila Determinarea impozitului amant

Valoarea bruta contabila

Amortizarea fiscala

Baza fiscala

Valoarea bruta contabila

Amortizarea contabila

Valoarea neta contabila

Diferente temporare deductibile

Creanta privind impozitul amanat

2004 44.334 - 44.334 44.334 44.334 - (44.334) (44.334)

2005 44.334 44.334 - - - - - -

31.12.2004 la retratare, diferenţa temporara deductibila generează o creanţa

privind impozitul amânat (creditata in capitalul propriu) ce va dispărea in anul

următor retratarii. înregistrarea contabila:


CR Obiecte de inventar (Ct 321) 29.806

28

CR Baracamente (Ct 323) 14.528

DB Impozite amânate (Ct 4412) 11.083

CR Rezultatul reportat (Ct 1172) 11.083


DB Cheltuieli cu impozitul amânat (Ct 6912) 11.083

CR Impozit amânat (Ct 4412) 11.083

C. Cheltuieli in avans

Societatea prezintă în situaţiile financiare următoarele informaţii pentru cheltuielile

in avans.

La 31.12.2004 soldul debitor al Ct471.3 Cheltuieli inregistrate in avans este 7.082

lei. In perioada anterioara trecerii la aplicarea lAS-urilor, pierderile aferente scoaterii

din evidenta sau cedării de mijloace fixe puteau fi admise pentru recunoaştere drept

cheltuieli din punct de vedere contabil intr-o perioada de 3 ani din momentul

scoaterii din evidenta sau cedării. Aceste pierderi erau, pana in momentul

recunoaşterii, inregistrate in contul 471.3. In momentul când pierderile se

recunoşteau, erau tratate ca fiind cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal.

La retratare, sumele astfel inregistrate in contul 471.3 trebuie anulate si trecute in

debitul contului 1172 .Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima data a

IAS, mai puţin IAS 29.

Din punct de vedere fiscal, sumele astfel inregistrate in Ct 1172 reprezentând

valoarea neamortizata a imobilizărilor corporale scoase din evidenta nu sunt

deductibile fiscal in perioadele următoare retratarii, deci baza de impozitare va fi

întotdeauna zero.

Baza de impozitare a unui activ reprezintă valoarea ce va fi deductibila in scopuri

fiscale din orice beneficiu economic impozabil care va reveni societăţii atunci când

se recuperează valoarea contabila a activului. Daca aceste beneficii economice nu

vor fi impozabile, atunci baza de impozitare a activului este egala cu valoarea sa

contabila (lAS 12 paragraful 7). Cheltuielile care nu vor fi niciodată deductibile nu

generează diferente temporare.

29

31.12.2004 la retratare înregistrarea contabila:


DB Cheltuieli inregistrate in avans (Ct 471.3) 7.082

D. Provizioane pentru riscuri si cheltuieli

La 31.12.2004 soldul contului 1514 Provizioane pentru pierderi din diferente de curs

valutar este 409.176 lei, reprezentând diferentele nete de curs valutar clasificate

drept capital propriu (rând 74 din bilanţ).

Cu ocazia primei aplicări a IAS 21 “Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar”

societatea prezintă soldul cumulat la inceputul anului 2004 al diferentelor de curs

amânate si clasificate drept capital propriu in perioadele anterioare precum si o

reconciliere a valorii diferentelor de curs valutar la inceputul si la sfârşitul perioadei,

pe un rând distinct din 'Situaţia modificărilor capitalurilor proprii'.

La 31.12.2004 societatea are înregistrate diferente de conversie activ (Ct 476) in

valoare de 417.357 lei pentru actualizarea datoriilor in valuta.

Datoriile sunt prezentate in bilanţ la o valoare neta contabila mai mare dacat baza lor

fiscala intrucat, din punct de vedere fiscal, diferentele de curs vor fi deductibile doar

la data plaţii.

Diferentele de conversie pasiv (Ct 477) pentru actualizarea creanţelor in valuta sunt

in valoare de 262 lei. Creanţele sunt prezentate in bilanţ la o valoare mai mare dacat

baza lor fiscala intrucat, din punct de vedere fiscal, diferentele de curs vor fi

impozabile doar la data plaţii.

Pana la 15.08.2002 au fost valabile prevederile OMF nr. 1459/1995 si HG nr.

335/1995 privind regimul constituirii, utilizării si deductibilităţii fiscale a

provizioanelor, conform cărora au fost deductibile fiscal provizioanele din diferente

de curs valutar la nivelul pierderii nete, calculata ca diferenţa intre sumele

înregistrate in contul de conversie activ si cele înregistrate in contul de conversie

pasiv (6812=1514). La data încasării / plaţii externe, diferentele de curs se calculau

fata de costul istoric iar provizioanele se reiau la venituri (1514=7812).

Provizioanele se constituiau trimestrial in contabilitate.

De la 15.08.2002 au intrat in vigoare prevederile HG nr. 830/2002 care

30

reglementează regimul fiscal al provizioanelor. Nu mai sunt deductibile fiscal

provizioanele pentru pierderi din diferente de curs valutar.

Prin HG nr. 22/2002 s-a stabilit ca numai pentru 31.12.2002 provizioanele

pentru diferente nefavorabile de curs valutar aferente creanţelor si datoriilor in

devize se deduc din punct de vedere fiscal la nivelul pierderii nete din

diferentele de curs.

Pentru anul 2003 au fost in vigoare HG nr. 830/2002, pentru deprecierile

valutare provizioanele nu sunt deductibile fiscal.

1.12.2004 cu ocazia retratării, s-a constatat ca dintr-o eroare s-a

înregistrat o nota contabilă inversat în conturi si se corectează pe

seama rezultatului reportat:

DB Clienţi (Ct 411) 1.702

CR Rezultat reportat (Ct 1172) (diferente de conversie favorabile 477) rândul

11 1.702

DB Rezultat reportat (Ct 1172) (diferente de conversie nefavorabile

476)

rândul 12

(1.702)

CR Clienţi (Ct 411)

( 1.702)

31.12.2004 se corectează si provizioanele pentru diferente de curs

valutar aferente anului anterior:

DB Rezultat reportat (Ct 1172) rândul 12

(1.702)

CR Provizioane pentru diferente de curs valutar (Ct 1514)

(1.702)

31

Întrucât cheltuielile cu provizionul au fost majorate in mod eronat cu aceasta

suma, se recalculează impozitul pe profit aferent anului 2003:

Elemente 31.12.2003 31.12.2003 corectat Cheltuieli cu provizioanele deductibile fiscal 409.176 407.474 Profit fiscal impozabil 2.449.943 2.451.645 Impozit pe profit 25% calculat 612.486 612.911Ponderea veniturilor incasate din export In total venituri 2 1 ,46% 2 1 ,46% Profit impozabil aferent ponderii veniturilor Incasate din export 525.758 526.123Impozit pe profit 25% asupra profitului Impozabil aferent ponderii 131.440 131.531Cota de 6% asupra profitului impozabil Aferent ponderii 31.545 31.567Reducere pt. diferenţa de impozit dintre Cota de 25% si 6%(129=11801) 99.894 99.964Impozit pe profit de plata 512.592 512.948

31.12.2004 la retratare, se corectează printr-o ajustare a soldului de

deschidere a rezultatului reportat (lAS 12 paragraful 62 b) si IAS 8):

DB Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima data a IAS, mai

356

puţin lAS 29 (1172)

CR Impozit pe profit curent (4411)

356

31.12.2004 la retratare, provizioanele constituite pentru

diferenţe de curs valutar se închid

prin includerea în rezultatul reportat (ct. 1172), iar diferenţele din conversie

(ct.476,477) se închid prin acest cont.

DB Rezultat reportat (1172) rândul 12 417.357

32

CR Diferente de conversie nefavorabile (476) 417.357

DB Diferente de conversie favorabile (477) 262

CR Rezultat reportat (1172) rândul 11 262

DB Provizioane din diferente de curs valutar (1514)

407.474

CR Rezultat reportat (1172) rândul 11

407.474

In anul 2003 provizioanele pentru diferente de curs valutar au fost deductibile

numai la nivelul diferenţei nete intre diferentele de conversie activ si

diferentele de conversie pasiv, respectiv numai suma de 407.474 lei a fost

considerată deductibilă la calculul profitului impozabil al anului 2003. Cu alte

cuvinte, diferentele nefavorabile de curs valutar au fost deduse la calculul

profitului impozabil al anului 2003 într-o cotă de 97.63%, determinată ca

raport între valoarea deductibilă a provizionului constituit si valoarea totală a

diferentelor nefavorabile de curs valutar după formula:

(sold la 31.12.2003 cont 476 – sold la 31.12.2003

cont 477 ) = 97,63%

sold la 31.12.2003 cont 476

Impozitul pe profit curent in condiţiile aplicării OMF

94/2001

Conform prevederilor punctului 35.2 din Instrucţiunile privind

metodologia de calcul a impozitului pe profit, aprobate prin Hotărârea

Guvernului nr. 859/2002, diferentele favorabile de curs valutar, respectiv

nefavorabile, rezultate în urma evaluării creanţelor si datoriilor în valută,

înregistrate în contabilitate la data schimbării sistemului contabil în contul

„Rezultatul reportat”, ca urmare a retratării sau transpunerii, sunt venituri

impozabile, respectiv cheltuieli deductibile la data încasării/plătii acestora,

33

pentru perioada retratată sau transpusă.

Nu sunt deductibile diferenţele nefavorabile de curs valutar pentru care au

fost constituite provizioane deductibile fiscal potrivit legii.

Prin urmare, sumele reprezentând diferente din conversie înregistrate

anterior în conturile 476 si 477 si transpuse la retratare in rezultatul reportat

urmează să fie deduse, respectiv impozitate, la momentul plătii/încasării

datoriilor/creanţelor respective, cu menţiunea ca diferentele de curs valutar

nefavorabile pentru care în anii anteriori au fost constituite provizioane

deductibile fiscal, nu vor mai fi deduse în anul curent (aceste cheltuieli au

fost deductibile în perioada în care au fost contituite provizioanele

deductibile).

În scopul urmăririi momentului în care aceste sume au fost impozabile sau

deductibile, se tine o evidenta analitica a sumelor reprezentând diferente de

curs valutar, atât favorabile cat si nefavorabile, aferente creanţelor si

datoriilor existente în evidenta societăţii la sfârşitul anului de retratare si

reevaluate cu ajutorul conturilor bilantiere de diferente de conversie 476 si

477, respectiv a diferentelor între valoarea acestor creanţe si datorii evaluate

la curs istoric (la cursul în vigoare la data înregistrării lor în contabilitate) si

valoarea lor la cursul de închidere al anului de retratare.

După aplicarea efectivă a O.M.F.P. nr. 94/2001, pe măsura încasării/plătii

creanţelor/datoriilor respective, aceste sume vor fi evidenţiate

(extracontabil) distinct în declaraţia privind impozitul pe profit si vor fi

impozitate, respectiv deduse la calculul profitului impozabil al anului în

care creanţele/datoriile respective sunt încasate/plătite, conform prevederilor

punctului 35.2 din Instrucţiunile privind metodologia de calcul a impozitului

pe profit, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 859/2002.

Sumele reprezentând diferente nefavorabile de curs valutar înregistrate în

debitul contului de rezultat reportat 1172, ca urmare a retratării, au fost

deduse parţial (în proporţie de 97.63%) prin deducerea la calculul impozitului

pe profit aferent anului retratat (2002) a provizionului în sumă de 407.474 lei

34

(dintr-un total al diferentelor nefavorabile de curs valutar în sumă de 417.357

lei, evidenţiate iniţial în contul 476 „Diferente de conversie-activ”),

rămânând nededusa o cotă de 2,37% din suma totală a diferentelor

nefavorabile de curs înregistrate de societate, înainte de retratare, în contul

476.

Conform prevederilor punctului 35.2 din Instrucţiunile privind metodologia

de calcul a impozitului pe profit, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr.

859/2002, diferentele nefavorabile de curs valutar pentru care au fost

constituite provizioane deductibile fiscal (407.474 lei) conform prevederilor

legale, nu vor fi deductibile la încasarea/plata creanţelor/datoriilor aferente.

În consecinţă, la determinarea profitului impozabil aferent anului 2004, s-au

efectuat următoarele ajustări fiscale:

-Se deduce (prin includerea lor în declaraţia de impozit pe profit anuală la

rândul 12) suma de 5,5 lei reprezentând diferente nefavorabile de curs valutar

rezultate în urma evaluării creanţelor si datoriilor în valută, înregistrate în

contabilitate la data schimbării sistemului contabil în contul "Rezultatul

reportat", pentru care nu au fost constituite provizioane deductibile fiscal;

-Se adaugă (prin includerea lor în declaraţia de impozit pe profit anuală la

rândul 11) suma de 653 lei (609 + 44) reprezentând diferente favorabile de

curs valutar rezultate în urma evaluării creanţelor si datoriilor în valută,

înregistrate în contabilitate la data schimbării sistemului contabil în contul

"Rezultatul reportat".

Acelaşi tratament fiscal va fi aplicat si în anii următori primului an de

aplicare efectivă a IAS, până la stingerea datoriilor/creanţelor existente în

evidenta societăţii la momentul retratării.

Impozitul pe profit amânat in condiţiile aplicării OMF 1752/2005

Sumele creditate în contul 1172 reprezentând diferente favorabile de curs

valutar (in sumă de 262) vor deveni impozabile la momentul încasării

creanţei/plătii datoriei la care se referă.

În consecinţă, aferent acestor diferente temporare impozabile se recunoaşte o

datorie privind impozitul pe profit amânat. O astfel de datorie recunoscută în

35

legătură cu diferentele favorabile de curs va putea fi compensată cu o creanţă

privind impozitul amânat aferentă diferentelor nefavorabile de curs valutar

care ar putea sa fi fost recunoscută în contul 1172 la momentul retratării.

Indiferent de modul în care a fost constituit provizionul în anul retratat (la

nivelul pierderii nete din diferente de curs valutar sau la nivelul pierderii

brute), ceea ce a fost dedus din punct de vedere fiscal înainte de momentul

retratării este numai pierderea netă din diferente de curs valutar.

Astfel, pierderea din diferente de curs valutar ce va putea fi dedusă în viitor va

fi egală cu acea parte care a fost considerată nedeductibila în perioadele

anterioare (inclusiv în anul retratării), conform legii fiscale. Cu alte cuvinte,

anterior retratării (inclusiv în anul retratat), câştigurile nerealizate din diferente

de curs nu erau impozitate, în timp ce provizioanele aferente pierderilor din

diferente de curs erau deductibile, dar numai până la nivelul pierderii nete

rezultata din diferentele de curs valutar favorabile si nefavorabile. Suma ce va

putea fi dedusă în perioadele următoare este de 262 lei.

Datoria privind impozitul amânat, conform IAS 12

Datoria privind impozitul amânat ce poate fi recunoscută este de 65 lei (16% x

262). în acelaşi timp, creanţa privind impozitul amânat ce poate fi recunoscută

ar fi egală tot cu 65 lei .

(Ct 476 - (Ct 476 - Ct 477)) x 16%

Astfel, datoria ce ar putea fi recunoscută este în fapt egală cu creanţa care ar

putea fi recunoscută si, în consecinţă, societatea nu va înregistra nici creanţa si

nici datoria privind impozitul pe profit amânat.

La 31.12.2004 datoriile, creanţele înregistrate in contabilitate au fost evaluate

la cursul de închidere iar diferentele de curs valutar au fost recunoscute ca

venituri si cheltuieli ale exerciţiului. De asemenea, s-au înregistrat in contul de

profit si pierdere diferentele de curs rezultate din evaluarea disponibilităţilor la

cursul de schimb din 31 decembrie.

36

• 31.12.2004 înregistrarea contabila:

DB Clienţi (4111) 41.226

CR Venituri din diferente de curs valutar (765) 41.226

Si

DB Chletuieli cu diferente de curs valutar (665) 84.562

CR Furnizori (401) 84.562

Si

DB Cheltuieli cu diferente de curs valutar (Ct 665) 43.944

DB Conturi la banei in valuta (Ct 5124) 43.944

Si

DB Depozite bancare pe termen scurt (Ct 267) 1.234

DB Venituri din diferente de curs valutar (Ct 765) 1.234

• In luna mai 2005 un furnizor extern a calculat societăţii majorări pentru

neplata la termen a obligaţiilor contractuale, astfel:

• 31.12.2005 se înregistrează majorările aferente anului 2004 printr-o

ajustare a soldului de deschidere a rezultatului reportat creditata direct în

capitalul propriu (IAS 12 paragraful 62 b) si IAS 8):

CR Furnizori (Ct 401)

15.000

DB Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor

fundamentale

(Ct1174) 11.250

DB Impozitul pe profit curent (Ct 4411) 3.750

DB Chletuieli cu despăgubiri, amenzi, penalităţi (Ct 6581) 6.250

37

CR Furnizori (Ct 401) 6.250

E. Venituri in avans

Societatea prezintă in situaţiile financiare ale anului 2003 subvenţii pentru

investiţii (Ct 131) in suma de 190 lei, primite in 1999 pentru un activ.

Prin aplicarea prevederilor IAS 20 si SIC 10, aceste sume trebuie recunoscute

ca venituri in perioadele corespunzătoare in care se recunosc cheltuielile cu

amortizarea mijlocului fix finanţat pe care aceste subvenţii urmează a le

compensa. La retratarea situaţiilor financiare, cu sumele care ar fi trebuit

transferate la venituri pe perioadele de-a lungul cărora au fost recunoscute

cheltuielile aferente, se creditează contui de rezultat reportat (1172). Din punct

de vedere fiscal, sumele reprezentând subvenţii pentru investiţii, preluate la

retratare in rezultatul reportat vor fi impozabile la data schimbării destinaţiei.

•31.12.2003 la retratare:

DB Subvenţii pentru investiţii (Ct 131) 190

CR Rezultat reportat provenit din adoptarea pentru prima data

IAS, mai puţin IAS 29 (Ct 118) rândul 11

142

CR Impozit pe profit curent (Ct. 4411) 48

F. Capital si rezerve

Realizarea imaginii fidele a poziţiei financiare a societăţii depinde de modul de

evaluare şi prezentare a elementelor de capitaluri proprii. Valoarea capitalurilor

proprii din bilanţ este influenţată de evaluarea activelor si datoriilor. De fapt,

valoarea totală a elementelor de capital propriu determinată potrivit regulilor

contabile reprezintă activul net al societăţii la un moment dat.

În Cadrul General de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare, valoarea

capitalului propriu se defineşte ca fiind interesul rezidual al acţionarilor in

38

activele societăţii, după deducerea tuturor datoriilor, în acest sens, elementele

de capital propriu cuprind contribuţii ale acţionarilor, profituri capitalizate,

rezultate curente si reportate, cat si rezerve care reprezintă ajustări pentru

menţinerea capitalurilor.

O data cu retratarea situaţiilor financiare in vederea aplicării efective a

Reglementarilor contabile aprobate prin O.M.F.P. nr.94/2001, elementele de

capital propriu, ca elemente nemonetare - unele dintre ele fiind surse

permanente, sunt supuse unei analize minuţioase, astfel incat sa se efectueze o

ajustare corespunzătoare a acestora in vederea prezentării poziţiei financiare a

societăţii.

In situaţiile financiare ale anului 2003 capitalul subscris vărsat (Ct 1012) este

in suma de 12.675 lei.

La 31.12.1996 s-au constituit diferenţe favorabile de curs valutar dintre

momentul subscrierii şi cel al vărsării efective a capitalului social în valută,

înregistrate in Ct. 1068 “Alte rezerve”, fără a influenţa rezultatele financiare,

conform prevederilor Hotărârii Guvernului nr. 252/1996.

Conform IAS 21 .Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar' diferentele de

curs valutar trebuie recunoscute in contul de profit si pierdere.

Conform OMF 94/2001, sumele incluse în rezultatul reportat prin reluarea unor

rezerve constituite potrivit prevederilor Hotărârii Guvernului nr. 252/1996,

reprezintă o facilitate fiscală intrucat la constituire nu au fost considerate

venituri impozabile. Conform prevederilor art. 2 alin. (7) din Legea nr.

414/2002 privind impozitul pe profit, cu modificările si completările ulterioare,

sumele înregistrate în conturi de rezerve, reprezentând facilităţi fiscale, potrivit

legii, nu pot fi utilizate pentru majorarea capitalului social sau pentru

acoperirea pierderilor, în cazul în care nu sunt respectate aceste prevederi,

asupra acestor sume se recalculează impozitul pe profit şi se vor calcula

majorări/dobânzi de întârziere şi penalităţi de întârziere de la data aplicării

facilităţii respective, potrivit legii.

39

• 31.12.1996 înregistrarea contabila reprezentând reevaluarea disponibilului în

valuta in limita capitalului social:

DB Capital social subscris (Ct 1011) 179

CR Alte rezerve (Ct 1068) 179

• 31.12.2003 la retratare diferentele de curs valutar sunt incluse în creditul

contului de rezultat reportat 1172 „Rezultatul reportat provenit din adoptarea

pentru prima data a IAS, mai puţin IAS 29" (IAS21):

DB Alte rezerve (1068) 179

CR Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima

data a IAS, mai

puţin IAS 29 (1172) rândul 11 134

CR Impozit pe profit amânat (4412) 45

Rezervele din reevaluare (Ct 1058/cladire, 1058/teren)

Constituirea rezervelor din reevaluare a fost prezentata mai sus, in cadrul

postului bilantier de imobilizări corporale.

Conform IAS 16, surplusul din reevaluare inclus in capitalurile proprii poate fi

transferat direct in rezultatul reportat, atunci când acest surplus este realizat.

Se consideră că întregul surplus este realizat, iar rezervele din reevaluare vor fi

reluate în rezultatul reportat, pe măsura amortizării imobilizării corporale pe

întreaga durata de viata utila estimata sau la scăderea din evidenta a acesteia

prin casare, cedare.

Începând cu 31.12.2004 societatea va transfera in fiecare an de viată utilă

rămasă, pe măsura ce activul este amortizat (lAS 16 tratamentul contabil

alternativ), de la surplusul din prima reevaluare aferent clădirii la rezultatul

reportat o suma de 46.249 lei egala cu diferenţa dintre amortizarea activului

40

reevaluat de 108.752 lei (4.893.821/45) şi cea bazata pe costul clădirii de

47.086 lei (2.118.887 / 45) (IAS 16.33, 37, 38), mai puţin impozitul amânat

asociat în valoare de 15.416 lei (IAS 12 paragraful 64).

Impozitarea surplusului din reevaluare se face la schimbarea destinaţiei acestor

rezerve. Schimbarea destinaţiei rezervelor care au fost deductibile din profitul

impozabil, potrivit prevederilor legale, va atrage impunerea sumelor respective

cu impozit pe profit şi impozit pe dividende (aceata regula este prevăzuta si de

punctul 12 din HG nr. 44/2004 privind normele de aplicare la Codul

Fiscal ,sunt elemente similare veniturilor: rezervele din reevaluare la casarea

sau cedarea activelor, în situaţia în care au fost deductibile din profitul

impozabil.

Dea ceea, o data cu trecerea surplusului din reevaluare in contul 1175, se

contabilizează si impozitul amânat aferent, respectiv datorie cu impozitul

amânat, conform IAS 12 (61.665 x 16%=15.416). Astfel, trecerea in rezultatul

reportat se face in suma neta, ajustata cu impozitul amânat aferent. Aceasta

datorie se va închide in momentul includerii surplusului din reevaluare in

profitul impozabil.

Din punct de vedere fiscal cea de-a doua reevaluare nu este recunoscuta fiscal.

Cheltuielile care nu vor fi niciodată deductibile nu generează diferente

temporare (IAS 12).

Aferent celei de-a doua reevaluări societatea va transfera, incepand cu

31.12.2003, in fiecare an de viată utilă rămasă, pe măsura ce activul este

amortizat, de la surplusul din a doua reevaluare aferent clădirii la rezultatul

reportat si suma de 10.488 lei egala cu diferenţa dintre amortizarea activului

reevaluat de 119.239 lei (5.365.769/45) şi cea bazata pe costul clădirii de

108.752 lei (4.893.821/45).

• 31.12.2004 transferul surplusului din reevaluare care a fost deductibil din

profitul impozabil, in rezultatul reportat, pe măsura amortizării clădirii, aferent

41

anilor 2003 si 2004:

DB Rezerve din reevaluare (1058/cladire) 61.665x2=122.330

CR Rezultatul reportat (1175/cladire) 92.498

Cr Impozit pe profit amânat ( Ct 4412) 30.833

Si

• 31.12.2004 transferul surplusului din reevaluare in rezultatul reportat pe

măsura amortizării clădirii (baza de impozitare este nula), aferent anului 2004:

DB Rezerve din reevaluare (1058/cladire) 10.488


Prezentarea in bilanţ:

Transfer la rezultatul Datorie privind impozitul Elemente Sume la sfârşitul anului reportat 1058=1175 amânat31.12.1998Valoare brută contabilă 2.354.321 Durata de viată utilă estimată 50 Amortizare cumulată 47.086Valoare netă contabilă 2.307.234 3 1.1 2.2003 Valoare brută contabilă 5.437.579 Durata de viată utilă estimată 50 Amortizare lunară 108.752 Amortizare cumulată (4 ani) 435.006 Valoare netă contabilă 5.002.573Diferenţa dintre amortizarea lunara la 31.12.2003 si cea la 31.12.1998 61.665 61.665 15.416Durata de viată utilă rămasă 46 46 46 Rezerve din prima reevaluare 2.836.598 2.836.597 709.149 31.12.2004 Valoare brută contabilă 5.961.965 Durata de viată utilă estimată 50 Amortizare lunară 119.240

42

La sfârşitul duratei de viată utilă rămasă de 45 de ani, când clădirea va fi

derecunoscuta in totalitate fiind complet amortizata, surplusul din

reevaluare va fi nul, absorbindu-se in totalitate.

Rezerva legala (Ct 1061)

La 31.12.1996 societatea a constituit Fondul de rezerva legala in limita a 5%

din profitul contabil anual, maxim 20% din capitalul social. Capital social:

12.675 lei. Profit contabil anual: 103.712 lei.


DB Repartizarea profitului (129) 2.535

CR Rezerve legale (1061) 2.535

La retratare, IAS 12 paragraful 22 c) nu permite societăţii sa recunoască nici o datorie sau creanţa privind impozitul amânat deoarece aceasta rezulta din recunoaşterea iniţiala a rezervei legale. Daca valoarea contabila a elementului la recunoaşterea iniţiala diferă de baza lui iniţiala de impozitare, nu se recunosc impozite amânate nici la recunoaşterea iniţiala, nici ulterior.Rezerva statutara (Ct 1063)La 31.12.1998 societatea a constituit Fondul de rezerva statutara minim 20%

din profitul anual al societăţii, întrucât aceste sume au fost supuse o dată

impozitării (sunt repartizări din profituri nete) ele nu vor mai face obiectul

impozitării cu ocazia retratării sau ulterior acesteia, rămân înregistrate in

Ct.1061. Capital social: 12.675 lei. Profit contabil anual: 439.851 lei.

•31.12.1998 înregistrarea contabila:



Alte rezerve (Ct 1068)

La 31.12.1997 s-au constituit diferenţele favorabile de curs valutar aferente

disponibilităţilor în devize reprezentând capital social în devize, înregistrate in

Ct. 1068 'Alte rezerve, fără a influenţa rezultatele financiare, conform

prevederilor Hotărârii Guvernului nr. 252/1996.

Conform IAS 21 .Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar' diferentele de curs valutar trebuie recunoscute in contul de profit si pierdere.

• 31.12.1997 înregistrarea contabila reprezentând reevaluarea disponibilului în

43

valuta in limita capitalului social:

DB Conturi la bănci în valută (5124) 12.175

CR Alte rezerve (1068) 12.175

• 31.12.2002 la retratare diferentele de curs valutar sunt incluse în creditul contului de rezultat reportat 1172 „Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima data a IAS, mai puţin IAS 29" (IAS21):

D B Alte rezerve (1068) 12.175CR Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima data aIAS, mai puţin IAS 29 (1172) rândul 11 9.131CR Impozit pe profit amânat (4412) 3.044

Fondul de dezvoltare (Ct 106)

La 31.12.1996 societatea a beneficiat de reducerea cu 50% pentru profitul

folosit in anul fiscal curent la modernizarea tehnologiilor de fabricaţie sau la

extinderea activităţii in scopul obţinerii de profituri suplimentare, precum si

pentru investiţii destinate protejării mediului înconjurător, care se

concretizează in active corporale si necorporale amortizabile, după consumarea

celorlalte surse de finanţare a investiţiilor, inclusiv a creditelor pentru

investiţii. Sumele echivalente reducerii se folosesc cu aceeaşi destinaţie. Baza

legala: art. l pct. 7 din Legea 73/1996. (1.1.1997 - 12.3.1997) si art. 7 litera c)

din OG 70/1994 republicata (12.3.1997-30.1.1998).

Întrucât aceste sume au fost supuse o dată impozitării (sunt repartizări din

profituri nete) ele nu vor mai face obiectul impozitării cu ocazia retratării sau

ulterior acesteia.



CR Alte fonduri (106) 50.575

44

La 31.12.1997 societatea a beneficiat in continuare de aceeaşi reducere cu 50%

pentru profitul folosit pentru investiţii întrucât aceste sume au fost supuse o

dată impozitării (sunt repartizări din profituri nete) ele nu vor mai face obiectul

impozitării cu ocazia retratării sau ulterior acesteia.



CR Alte fondurile (106) 690.200

La 31.12.1998 societatea a beneficiat de scutirea de la plata impozitului pentru

profitul reinvestit. Baza legala: pct.16 din Legea 241/1998. întrucât aceste sume

au fost supuse o dată impozitării (sunt repartizări din profituri nete) ele nu vor

mai face obiectul impozitării cu ocazia retratării sau ulterior acesteia, rămân

înregistrate in Ct.106.




Fond din reducerea aferenta exportului (Ct 10601)

La 31.12.1999 societatea a beneficiat de reducerea cu 50%, in cazul

contribuabililor care încasează venituri in valuta din exportul bunurilor

realizate din activitate proprie, din prestări de servicii internaţionale, pentru

partea din profitul impozabil care corespunde ponderii acestor venituri in

volumul total al veniturilor. Baza legala: pct. 5 din Legea 249/1998 si art. 1 din

Legea 30/1999. întrucât aceste sume au fost supuse o dată impozitării (sunt

repartizări din profituri nete) ele nu vor mai face obiectul impozitării cu ocazia

retratării sau ulterior acesteia.

Întrucât aceste sume au fost supuse o dată impozitării ele nu vor mai face

obiectul impozitării cu ocazia retratării sau ulterior acesteia.

• 31.12.2003 la retratare se inregistreaza nota contabila omisa la înregistrarea

iniţiala din 31.12.1999 (129=10601), pe seama rezultatului reportat:

45

DB Rezultatul reportat provenit din adoptarea 1.618

pentru prima data a IAS, mai puţin IAS 29 (1172)

CR Rezerve (10601) 1.618

La 31.12.2001 contribuabilii care au încasat printr-un cont bancar din România

venituri în valută din exportul bunurilor realizate din activitatea proprie, direct

sau prin contract de comision, precum si din prestări de servicii plătesc o cotă

de impozit de 5% pentru partea din profitul impozabil care corespunde ponderii

acestor venituri în volumul total al veniturilor. Reducerea se calculează lunar,

iar sumele aferente acesteia se repartizează ca surse proprii de finanţare. Baza

legala: art. l pct. 7 din OUG 217/1999 (1.1.2000 - 19.4.2001) si pct. 9 din

Legea 189/2001 (19.4.2001 - 1.7.2002).

Întrucât aceste sume au fost supuse o dată impozitării ele nu vor mai face

obiectul impozitării cu ocazia retratării sau ulterior acesteia.









CRAIte fonduri (10601) 101.902




46

Fond din diferente de curs la disponibilul in valuta (Ct 10602)

La 31.12.2002 socieatea a constituit rezerve reprezentând profitul rezultat din

evaluarea disponibilului în devize deţinute la 31.12.2002, neimpozabil,

(determinat ca diferenţă dintre veniturile neimpozabile reprezentând diferente

de curs de schimb valutar favorabile, rezultate din evaluarea disponibilităţilor

în devize, si cheltuielile nedeductibile reprezentând diferente de curs de schimb

valutar nefavorabile, rezultate din evaluarea disponibilităţilor în devize).

Sumele reprezentând facilităţi fiscale rezultate din evaluarea disponibilităţilor

în devize, care se regăsesc în profitul net al perioadei, se repartizează la

reserve. Baza legala: Legea nr. 189/17.04.2001 art. 1 alin. (4).

Conform IAS 21 .Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar' diferentele de

curs valutar trebuie recunoscute in contul de profit si pierdere.

Conform OMF 94/2001, indiferent de tratamentul contabil, la retratare sau

aplicare efectiva, aceste rezerve prezintă un tratament fiscal specific. Conform

prevederilor articolului 9 (5) din Legea nr. 414/2002, precum si ale punctului

9.5 din Instrucţiunile privind metodologia de calcul al impozitului pe profit,

aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 859/2002, cu modificările si

completările ulterioare, „rezervele constituite reprezentând facilităţi fiscale

acordate în baza unor acte normative nu sunt distribuibile acţionarilor sau

asociaţilor si nu se utilizează pentru majorarea capitalului social si acoperirea

pierderilor contabile. Acelaşi regim se aplica si sumelor reprezentând facilităţi

fiscale”.

• 31.12.2002 înregistrarea contabila reprezentând venitul neimpozabil fiscal din

reevaluarea disponibilului în valuta:

DB Conturi la bănci în valută (5124) 1.840

CR Venituri din diferente de curs valutar (765.2) 1.840


CR Fond din diferente de curs disponibil in valuta (10602) 1.840

47

• 31.12.2003 la retratare diferentele de curs valutar sunt incluse în creditul

contului de rezultat reportat 1172 „Rezultatul reportat provenit din adoptarea

pentru prima data a IAS, mai puţin IAS 29":

DB Fond din diferente de curs disponibil in valuta (10602) 1.840

CR Rezultat reportat provenit din adoptarea pentru

prima data a

IAS, mai puţin IAS 29 (11 72) rândul 11

1.380

CR Impozit pe profit amânat (4412) 460

Fond din reducerea impozitului aferent profitului reinvestit (Ct 10603)

La 31.12.2002 societatea a beneficiat de reducerea cu 50% pentru profitul

utilizat în anul fiscal curent pentru investiţii în active corporale si necorporale,

definite potrivit Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în

active corporale si necorporale, cu modificările ulterioare, destinate activităţilor

pentru care contribuabilul este autorizat. Reducerea se calculează începând cu

profitul realizat după data de 1 ianuarie 2002. Reducerile se calculează lunar,

iar sumele aferente reducerii se repartizează ca surse proprii de finanţare. Baza

legala: pct. 9 din Legea 189/2001 si Decizia MF Nr. 3/2002. întrucât aceste

sume au fost supuse o dată impozitării ele nu vor mai face obiectul impozitării

cu ocazia retratării sau ulterior acesteia.




Rezultatul reportat (Ct 107)

La 31.12.2003 soldul creditor al contului 107 .Profit nerepartizat' este

1.604.220 lei si reprezintă profitul nerepartizat aferent anulilor 2000, 2001,

2002.

48



CR Rezultatul reportat (107) 573.979







• 31.12.2003 la retratare s-a transferat in Ct 1171:

DB Profitul nerepartizat (Ct107) 1.604.220

CR Rezultatul reportat reprezentând

profitul nerepartizat,

1.604.220

respectiv pierderea (Ct 1171)

La data de 31.12.2003 s-a constatat ca dintr-o eroare de

interpretare nu s-a calculat deducerea din profitul contabil

anual a subvenţiilor guvernamentale primite pentru

încadrarea în muncă pe durată nedeterminată de absolvenţi ai

unor instituţii de învăţământ, pentru fiecare absolvent,

reprezentând o sumă lunară egala cu un salariu minim brut pe

tară în vigoare.

Valoarea cumulata a subvenţiilor in perioada 2000-2003: 59.208 lei, din care in

2000 suma de 8.942 lei si in 2001 suma de 23.659 lei nu au fost luate in

calculul profitului impozabil. Veniturile corespunzătoare subvenţiilor primite

cu titlu gratuit sunt venituri neimpozabile la data înregistrării acestora, pe

măsura înregistrări in cheltuieli a salariilor lunare ale absolvenţilor. Condiţie

secundară: restricţionează perioada de menţinere in munca a fiecărui absolvent

pentru care s-a primit subvenţie pe o perioadă de 12 luni. Baza legala: pct. 2

49

din Legea 162/1997 (22.10.1997 - 1.03.2002) si art. 80 din Legea 76/2002

(1.3.2002 - prezent).

Deducerea din profitul contabil anual a fost omisa si se corectează la

31.12.2003 pe seama rezultatului reportat, astfel:

2000 2000 recalculat Diferente permanente

Profit fiscal 1.270.202 1.261.260 (8.942)Impozit pe profit 482.677 479.279 (3.398)Rezultat reportat la 573.979 577.377 3.39831.12. 2000 (129=107)

2001 2001 recalculat Diferente permanente

Profit fiscal 1.982.624 1.958.965 (23.659)Impozit pe profi 495.656 489.741 (5.915)Rezultat reportat la . . . 114.561 120.476 5.915

31.12.2001 (129=107)

• 31.12.2003 la retratare, se înregistrează nota omisa printr-o ajustare a soldului de deschidere a rezultatului reportat creditata direct în capitalul propriu (IAS 12 paragraful 62 b) si IAS 8):

• 31.12.2003 înregistrarea impozitului pe profit plătit in plus:

DB Impozit pe profit curent (Ct 4411) 9.313CR Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima data a 9.313 IAS, mai puţin l AS 29 (Ct 1172)

• 31.12.2003 creşterea rezultatul reportat:

DB Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima data a 9.313IAS, mai puţin IAS 29 (Ct 1172)CR Profit nerepartizat (Ct 107) 9.313

• 31.12.2003 transferul diferenţei înregistrate din Ct 107 in Ct 1171:

DB Profitul nerepartizat (Ct 107) 9.313

50

CR Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat, respectiv 9.313 pierderea (Ct 1171)

II.Informaţii financiar – contabile privind impozitul pe profit

Situaţiile financiare ale anului 2005 sunt pregătite conform Standardelor

Internationale de Contabilitate (IAS 1.11) si conform costului istoric, cu excepţia

grupei 1 de imobilizări reevaluate (IAS 1.97). Nu au fost aplicate prevederile lAS

29.Situaţiile comparative întocmite pentru exerciţiul financiar 2004 sunt retratate în

conformitate cu standardele si interpretările în vigoare în perioada aplicării pentru

prima data.

Creanţe si datorii fiscale

Activele şi datoriile fiscale sunt prezentate în bilanţ în mod separat faţă de alte

active şi datorii. Activele şi datoriile privind impozitul amânat sunt distinse de

activele şi datoriile care privesc impozitul curent.Cheltuiala cu impozitul aferentă

profitului rezultat din activităţile curente este prezentata în contul de profit şi

pierderi.Activele şi datoriile fiscale sunt prezentate în bilanţ în mod separat faţă de

alte active şi datorii. Activele şi datoriile privind impozitul amânat sunt distinse de

activele şi datoriile care privesc impozitul curent.Componentele principale ale

cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul se prezintă în continuare în mod separat si

includ:

Cheltuieli (veniturile) cu impozitul curent;

Orice ajustare recunoscuta în cursul perioadei curente sau în perioadele anterioare

pentru impozitul curent;

Valoarea cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul amânat aferente înregistrării

iniţiale şi reluării diferenţelor temporare;

Valoarea cheltuielii (venitului) cu impozitul aferentă acelor modificări în

politicile contabile şi acelor erori fundamentale ce sunt incluse în

determinarea profitului net pentru perioada respectivă în conformitate cu

tratamentul alternativ permis de IAS 8, Profitul net sau pierderea netă a

perioadei, erori fundamentale şi modificări ale politicilor contabile.

51

În legătură cu fiecare tip de diferenţă temporară:

Valoarea activelor şi datoriilor privind impozitul amânat recunoscută în bilanţul

fiecărei perioade prezentate;

(a)Valoarea venitului sau cheltuielii cu impozitul amânat recunoscută în contul de

profit şi pierderi, dacă asta nu reiese din modificările în valorile recunoscute în

bilanţ.

(b)Se prezintă, de asemenea, separat, in notele la situaţiile financiare ale anului 2003

(b) Impozitul curent şi amânat aferent elementelor care sunt debitate sau creditate în

capitalul propriu;

(c) O reconciliere numerică între cheltuiala cu impozitul şi produsul dintre profitul

contabil si rata de impozitare aplicabilă (paragraful 81 (c) IAS12. Aceasta

reconciliere permite utilizatorilor situaţiilor financiare să înţeleagă dacă relaţia

dintre cheltuiala (venitul) cu impozitul şi profitul contabil este neobişnuită şi să

înţeleagă factorii semnificativi care pot afecta această relaţie în viitor, de factori cum

ar fi veniturile scutite de impozit, cheltuielile care nu sunt deductibile în

determinarea profitului impozabil (a pierderii fiscale), efectul pierderilor fiscale.

Pricipalele ajustari efectuate potrivit reglementarilor fiscale, asupra rezultatului

contabil, in vederea determinarii impozitului pe profit curent

Ajustările se referă la următoarele aspecte:

- sume de natura veniturilor rezultate ca urmare a retratării;

- sume de natura cheltuielilor rezultate ca urmare a retratării;

- cheltuieli cu dobânzile şi diferenţele de curs valutar deductibile fiscal, care

sunt reportate din

perioada precedentă;

- sume utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de rezervă, în

limita a 5% din profitul contabil, anual până ce acesta va atinge 20% din

capital;

- alte sume deductibile în limitele prevăzute de legislaţia în vigoare;

- dividende primite de la altă persoană juridică română;

- alte venituri neimpozabile;

- cheltuieli cu impozitul pe profit;

52

- impozitul pe venitul realizat în străinătate;

- amenzi, confiscări, dobânzi pentru plata cu întârziere şi penalităţi de

întârziere datorate către autorităţile române sau străine, altele decât cele

prevăzute în contractele comerciale încheiate între persoane rezidente;

- cheltuieli de protocol care depăşesc limita prevăzută de lege;

- cheltuieli de sponsorizare care depăşesc limita legală;

- cheltuieli cu amortizarea contabilă nedeductibilă fiscal;

- sume utilizate pentru constituirea sau majorarea provizioanelor, a rezervelor

peste limitele prevăzute de lege;

- cheltuieli cu dobânzile nedeductibile fiscal care nu sunt reportate pentru

perioada următoare;

- cheltuieli cu dobânzile şi diferenţele de curs valutar nedeductibile fiscal,

care sunt reportate pentru perioada următoare;

- cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile;

Recunoasterea datoriilor si a creantelor privind impozitul amanat

Impozitul pe profit amânat este recunoscut în contul de profit şi pierdere in anul

2004, astfel:

-cheltuială, în cazul datoriei privind impozitul amânat

DB Cheltuieli cu impozitul pe profit amânat 6912 134.602

CR Impozitul pe profit amânat 4412 134.602

-venit, în cazul creanţei privind impozitul amânat

DB Impozitul pe profit amânat 4412 19.056

CR Venituri din impozitul pe profit amânat 791 19.056

În perioadele următoare în care se realizează datoria, respectiv creanţa privind

impozitul amânat, aceasta se reia astfel:

-venit, în cazul în care anterior se înregistrase cheltuială cu impozitul amânat

DB Impozitul pe profit amânat 4412 134.602

CR Venituri din impozitul pe profit amânat 791 134.602

53

-cheltuială, în cazul în care anterior se înregistrase venit privind impozitul amânat

DB Cheltuieli cu impozitul pe profit amânat 6912 19.056

CR Impozitul pe profit amânat 4412 19.056

Înregistrările de mai sus, atât pentru impozitul curent, cât şi pentru impozitul amânat,

sunt valabile atunci când operaţiunile generatoare de impozit pe profit sunt

recunoscute în contul de profit şi pierdere.

Potrivit IAS 12, consecinţele fiscale ale tranzacţiilor şi altor evenimente trebuie

contabilizate similar operaţiunilor respective. Ca urmare, operaţiunile generatoare de

venituri şi cheltuieli recunoscute în contul de profit şi pierdere vor avea impozitul pe

profit recunoscut în acelaşi cont de profit şi pierdere. Similar, pentru tranzacţiile şi

celelalte evenimente recunoscute direct în capitalul propriu, efectele fiscale vor fi

recunoscute, de asemenea, în capitalul propriu.

-la societate, in anul 2003 este cazul transferului surplusului din reevaluare care a

fost deductibil din profitul impozabil, in rezultatul reportat, pe măsura amortizării

clădirii:

DB Rezerve din reevaluare (1058/cladire) 122.330


Cr Impozit pe profit amânat ( Ct 4412) 30.833

In anul 2003, este cazul diferenţelor de impozit curent calculate pentru perioadele

anterioare, care se recunosc potrivit IAS 8 Profitul net sau pierderea netă a perioadei,

erori fundamentale şi modificări ale politicilor contabile. Potrivit acestui Standard,

corectarea unor asemenea erori este inclusă, de obicei, în determinarea profitului net

sau a pierderii nete a perioadei curente. Atunci când erorile sunt fundamentale, adică

au un efect semnificativ asupra situaţiilor financiare astfel încât acestea nu mai pot fi

considerate credibile la data emiterii lor, corectarea acestora pe seama rezultatului

reportat impune retratarea informaţiilor comparative.

Conform OMFP nr. 1752/2005 din punct de vedere fiscal, la calculul profitului

impozabil, cheltuielile cu impozitul pe profit amânat sunt cheltuieli nedeductibile, iar

veniturile rezultate din impozitul pe profit amânat sunt venituri neimpozabile.

54

Recunoaşterea datoriilor şl a creanţelor privind impozitul curent

Contabilizarea impozitului pe profit curent datorat statului se efectuează astfel:

• în situaţia în care se influenţează contul de profit şi pierdere al perioadei

curente:

DB Cheltuieli cu impozitul pe profit curent [Ct 6911] 543.176

CR Impozitul pe profit curent [Ct 4411] 543.176

• în situaţia în care se influenţează rezultatul reportat, la societate, in anul 2005

este cazul inregistrearii majorărilor calculate de furnizorul extern aferente anului

2004 printr-o ajustare a soldului de deschidere a rezultatului reportat creditata direct

în capitalul propriu (IAS 12 paragraful 62 b) si lAS 8):

CR Furnizori (Ct 401)

15.000

DB Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor

fundamentale

(Ct1174) 11.250

DB Impozitul pe profit curent (Ct 4411) 3.750

Structura situatiilor financiare

IAS 1 paragraful 38 impune prezentarea informaţiilor numerice comparative pentru

perioada anterioara.

IAS 1 paragrafele 42 pana la 52 conţin anumite prevederi generale pentru situaţiile

financiare. Acestea includ identificarea situaţiilor: bilanţ, contul de profit si

pierdere, situaţia modificării capitalurilor proprii, situaţia fluxurilor de numerar;

denumirea societăţii raportoare, moneda de raportare, data bilanţului si perioada

contabila, precum si orice schimbări ale acestora in decursul perioadei.

IAS1 nu impune folosirea unui bilanţ standardizat, o astfel de abordare fiind

influenţată de domeniul de activitate in care societatea isi desfăşoară activitatea.

IAS 1 paragraful 54 impune prezentarea tuturor activelor si datoriilor ce se aşteaptă

a fi recuperate sau stinse pe parcursul unei perioade mai lungi de 12 luni de la data

intocmirii bilanţului.

IAS 1 paragrafele 57 pana la 65 se aplica doar situaţiilor financiare ale

55

intreprinderilor care se prezintă in bilanţ, ca si categorii separate, activele si

datoriile curente sau pe termen lung. Elementele sunt clasificate ca fiind curente

daca sunt utilizate pe parcursul unui singur ciclu de exploatare sau se aşteaptă sa fie

realizate in timp de 12 luni de la data bilanţului.

Situaţiile financiare retratate ale societăţii, în primul an de aplicare a

Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor

Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate

prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1752 / 2005, s-au supus aprobării

adunării generale a asociaţilor. Contul de profit şi pierdere din situaţiile financiare

retratate este acelaşi cu cel întocmit potrivit prevederilor Legii nr. 82/1991,

republicată, şi ale regulamentului pentru aplicarea acesteia, aprobat prin Hotărârea

Guvernului nr. 704/1993. întrucât nu s-au înregistrt de pierderi contabile cu ocazia

retratării situaţiilor financiare, evidenţiate în contul 1172 'Rezultatul reportat

provenit din aplicarea pentru prima dată a IAS, mai puţin IAS 29', adunarea

generală a acţionarilor a aprobat Situaţiile financiare retratate.

Balanţa de verificare retratata incheiata la 31.12.2004 rezultata după aplicarea IAS,

se prezintă in anexa (1).

Situaţiile financiare anuale s-au întocmit pe baza balanţei de verificare incheiata la

31.12.2005 rezultate după aplicarea IAS, mai puţin IAS 29 'Raportarea financiară în

economii hiperinflaţioniste', SIC 19 'Moneda de raportare - Evaluarea şi prezentarea

în situaţiile financiare în conformitate cu IAS 21 şi IAS 29', şi s-au depus la

organele în drept, potrivit legii.

Pentru fiecare post, respectiv element, prezentat în situaţiile financiare, valoarea

corespunzătoare pentru exerciţiul financiar precedent este prezentată într-o coloană

separată.

Fiecare element obligatoriu prezentat în situaţiile financiare anuale ale unei persoane

juridice poate fi prezentat mai detaliat decât se cere în formatul adoptat, dacă această

detaliere conduce la prezentarea unei informaţii mai elocvente pentru utilizatorii de

informaţii. De asemenea, nu se menţin în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere acele

elemente (posturi) pentru care nu există valori atât în exerciţiul financiar curent, cât

şi în cel precedent.

56

BIBLIOGRAFIE

1. Coman Florin, Contabilitate Financiara si Fiscalitate, Editura Economica,

Bucuresti , 2009 ;

2. Coman Florin , Contabilitate financiara a societatilor comerciale , Editura

Fundatiei Romania de Maine, Bucuresti , 2007 ;

3. Hotararea de Guvern nr. 44/2004, pentru aprobarea normelor de aplicare a Legii

nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare ;

4. Hotararea de Guvern nr. 1050/2004 ;

5. Legea 571/2003 Codul Fiscal ;

6. Legea Contabilitatii nr. 82/1991 Republicata ;

7. Ordinul presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nr. 2.333/2007;

8. Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind codul de procedura fiscala , cu

modificarile si completarile ulterioare ;

9. Standardul profesional nr. 21: Misiunea de tinere a contabilitatii , intocmirea si

prezentarea situatiilor financiare , editia a III-a revizuita .

57

proiect activitate cercetare proiectare

Documents