pda 2 2013 - electronic.pdf

of 60/60
Audit de Practici Anul I, Nr. /20 I 2 13 Camera Auditorilor Financiari din România Pre 50 ţ: 2 , 0 lei Henri Fortin, coordonatorul Centrului privind Reforma Raportării Financiare al Băncii Mondiale: Auditorul – „portret robot” cu perspective încurajatoare Aplicarea IAS 12 - Impozite amânate idei, sugestii, experienţe Principiul continuităţii activităţii în cadrul auditului situaţiilor financiare editorial interviu Lilia Grigoroi, preşedintele ACAP – Republica Moldova: Organizarea controlului de calitate la cabinetele mici de audit juridic „Atenţie, soseşte inspecţia!”

Post on 25-Dec-2015

21 views

Category:

Documents

0 download

Embed Size (px)

TRANSCRIPT

  • AuditdePractici

    Anul I, Nr. /20I 2 13Camera Auditorilor Financiari din Romnia

    Pre

    50

    : 2

    ,0 lei

    Henri Fortin, coordonatorul

    Centrului privind Reforma Raportrii

    Financiare al Bncii Mondiale:

    Auditorul portret robot

    cu perspective ncurajatoare

    Aplicarea IAS 12

    - Impozite amnate

    idei, sugestii, experiene

    Principiul continuitii

    activitii n cadrul auditului

    situaiilor financiare

    editorial

    interviu

    Lilia Grigoroi, preedintele

    ACAP Republica Moldova:

    Organizarea controlului

    de calitate la cabinetele mici

    de audit

    juridic

    Atenie, sosete inspecia!

  • Lucrarea cuprinde:

    Standardele Internaionale de Audit (ISA),

    Standardul Internaional privind Controlul Calitii (ISQC),

    Nota Internaional privind Practica de Audit (IAPN),

    Standardele Internaionale privind Misiunile de Revizuire (ISRE),

    Standardele Internaionale privind Misiunile de Asigurare (ISAE),

    i

    Standardele Internaionale privind Serviciile Conexe (ISRS).

    Manualul poate fi achiziionatde la Camera Auditorilor Financiari din Romnia.

    Manualul deReglementri Internaionale de Control al Calitii,

    Audit, Revizuire, Alte Servicii de Asigurarei Servicii Conexe

    Sub egida CAFR, a aprut n limba romn

  • u siguran, astzi nimeni nu mai pune la ndoial utilitatea social a misiunilorpe care le ndeplinete auditorul finan-ciar.

    Mai mult, pe bun dreptate se afirm c prin asi-gurarea pe care auditorul financiar o acord asu-pra credibilitii raportrii financiare acesta adau-g valoare afacerii care face obiectul auditrii attpentru entitatea respectiv, ct i pentru factoriiinteresai creditori, investitori, parteneri comer-ciali etc.

    Bineneles, i auditorul financiar i gndete pres-taia pe care o realizeaz ca o afacere, de la care seateapt o remunerare pe msura responsabilitiipe care i-o asum prin semntura acordat peraportul de audit. O semntur care are n spatelesu girul unor investiii i eforturi personale pen-tru o pregtire de calitate, extrem de exigent, alunei experiene acumulate n timp, al trudei pen-tru investigarea i interpretarea unor vrafuri dedocumente specifice misiunii. Misiune care nu-ipic din cer, ci i revine, potrivit jocului cererii iofertei, pe o pia a auditului marcat nc, dinpcate, de evoluii imprevizibile sau contradicii.

    Dac pe piaa de profil auditorii se afl practic nconcuren, toi au, din fericire, un aliat de ndej-de i anume organizaia profesional creia iaparin Camera Auditorilor Financiari dinRomnia care s-a preocupat de la bun nceputde pregtirea pentru accesul la profesie, apoi de

    asigurarea pregtirii continue. Prin grija consiliilorcare s-au succedat de la nfiinarea Camerei, profe-sia i-a gsit cadrul de reglementare profesionalnecesar ordonrii activitii fiecrui membru nspiritul i litera Standardelor Internaionale deAudit i a Codului Etic adoptate n practicaautohton nc de la apariia lor.

    i, totui, cum se prezint auditorul financiarromn la aproape 14 ani de la emiterea actului denatere al profesiei n Romnia, binecunoscutaOrdonan de Urgen nr. 75/1999? Prin interoga-rea sistemului informaional al Camerei, s-au obi-nut recent date care contureaz portretul robotal auditorului financiar romn sau al afacerii sale nsituaia n care activeaz n cadrul unei firme deprofil.

    Aadar:

    F Profilul mediu al unui auditor persoan fizi-c, cu activitate raportat n nume propriu, arfi:- vrsta: 51 de ani;- ctig mediu anual: 34.712 lei;- venitul respectiv se realizeaz din circa: 1,58

    contracte pe proceduri convenite; 1,5 con-tracte de audit financiar; 0,25 contracte deaudit intern; 0,16 contracte de audit special;1,17 alte activiti.

    Onorariul mediu pentru o or de audit a fost de 80 lei.

    3

    Auditorul -portret robotcu perspective ncurajatoare

    Anul 2 - 2/2013

    C

    editorial

    Prof. univ dr. Horia Neamu,preedintele Camerei Auditorilor

    Financiari din Romnia

  • 4editor

    ial F Profilul mediu al unei firme de audit, cu acti-

    vitate raportat, ar fi:- cabinet cu doi auditori financiari;- ctig mediu anual: 382.642 lei;- venitul respectiv se realizeaz din circa:

    5 contracte pe proceduri convenite; 12,3 contracte de audit financiar; 1,2 contracte de audit intern; 1,6 revizii alesituaiilor financiare.

    Onorariul mediu pentru o or de audit a fost de 107 lei.

    S comentm succint aceste date, care, precizm,au avut n vedere informaiile pe un an ntreg 2011.

    n ceea ce privete profilul mediu al unui auditorfinanciar se poate remarca n primul rnd un pro-ces de ntinerire, pentru c n urm cu trei ani vr-sta medie a unui auditor era de 61 de ani. Cu altecuvinte, aportul noilor generaii de auditori preg-tii n acest an este ct se poate de semnificativ.De altfel i numeric, de la 496 de auditori, din care460 activi, ct figurau n evidenele anului 2000 s-a ajuns astzi la un total de 4280 de persoanenscrise n Registrul auditorilor financiari, din care3547 activi. O parte dintre acetia din urm acti-veaz n piaa auditului pe cont propriu, cum sespune, dar muli au preferat activitatea n comun,n firme de audit, din considerentul cel mai proba-bil al dictonului Unirea face puterea. Ceea ce severific, de altfel, i din volumul i structura misiu-nilor de audit angajate i, desigur, din ctigulmediu realizat de cele dou categorii de profile pecare le-am prezentat aici.

    Ct privete categoria firmelor de audit, din infor-maiile de care dispunem, dar care, din pcate, nupot fi exact cuantificate, se constat c n firmelemari att din Big 4, dar i n cele situate n ime-diata apropiere ponderea auditorilor tineri esteprecumpnitoare, n condiiile obinerii unorrezultate financiare notabile, pe temeiul ctigriiunor misiuni de audit mai complexe i, implicit,mai profitabile.

    Odat ce am prezentat aceste portrete, care, ine-rent, au valoarea unei fotografii realizate la unanumit moment din viaa profesiei, s ncercmacum formularea succint a ctorva ipoteze pri-vind evoluia profesiei n acest an i n cei imediaturmtori.

    Mai nti, cteva premise:

    F n condiiile actuale imprimate de criza econo-mic i profesia noastr se afl n faa unor pro-vocri specifice. Pe de o parte, este vorba de oanumit contracie a pieei de audit, generatnu doar de o ncetinire a activitii economice,ci i de o anumit reticen n efectuarea definanri sau n lansarea unor noi investiii. Pede alt parte ns, mediul interesat de afacerieste avid de informaii n ateptarea relansrii.Prudena este acum cuvntul la ordinea zilei,de aceea i cerinele fa de profesionitii careevalueaz ansele de supravieuire sau de dez-voltare a unei afaceri sunt mult mai mari. Iarauditorii financiari reprezint categoria profe-sional creia i se adreseaz cerine sporite deexigen i ctre care se ndreapt i sperane-le. Grija pentru un audit de calitate, obiectiv,transparent i responsabil este att de marenct depete interesul strict al unei relaiicontractuale generate pe piaa de audit, chiar

  • statele i comunitile internaionale i punproblema cadrului de funcionare a auditului icontabilitii, de unde i presiunile pentru nt-rirea supravegherii profesiei, concretizate nnfiinarea unor organisme specializate n acestsens la nivel naional i n noi propuneri dereglementare a exercitrii profesiei, cum suntcele avansate de Comisia European i aflatepe masa de lucru a Parlamentului European.Sunt propuneri asupra crora CameraAuditorilor Financiari din Romnia i-a expri-mat oficial punctul de vedere, n special persis-tnd ngrijorarea c unele din msurile avansa-te ar putea s pun sub semnul ntrebrii res-pectarea statutului de independen i obiecti-vitate ale profesiei liberale de auditor financiari drepturile acestei profesii de a se organiza,reglementa i de a-i monitoriza activitateamembrilor n cadrul unei organizaii profesio-nale, cum este Camera Auditorilor Financiaridin Romnia.

    F Specific perioadei n care ne aflm este, n cazulRomniei, procesul de derulare a unor fondurieuropene pentru dezvoltare. Ceea ce, evident,creeaz o arie de oportunitate pentru oferta deaudit, ntruct proiectele avansate din catego-ria respectiv trebuie auditate. Este adevrat, nrndul unitilor de management care avizeazproiectele cu finanare european persist nco anumit confuzie n legtur cu rolul, struc-tura, atribuiile i limitele unor misiuni de auditsau de non-audit efectuate de auditorii finan-ciari. n aceast privin la nivelul CamereiAuditorilor Financiari din Romnia se ntre-prind demersuri pentru buna nelegere amecanismului de funcionare a profesiei deauditor i pentru elaborarea unor criterii de eli-gibilitate a ofertelor pe baze realiste, care sconfere un spirit concurenial corect.

    Spus mai direct, este de ateptat ca n seleciaofertelor de audit s nu primeze preul, ci mai alescalitatea.

    F Fr a manifesta un optimism excesiv, analizaultimelor evoluii ale crizei economice att peplan extern, ct i pe plan intern ofer unelesemnale ale dezgheului ce indic apariia unormuguri ai relansrii. Ceea ce nu poate fi dectbenefic pentru profesia noastr, pentru poten-ialul pieei pe care aceasta se exprim.

    ntrebarea este n ce msur profesia de auditorfinanciar din Romnia este pregtit pentru unasemenea moment al creterii economice?Evident este faptul c auditul financiar nu va mai fiacelai, rspunderile asupra misiunilor de auditvor fi mult sporite, de unde i ncredinarea c an-sele de succes pe piaa auditului vor depinde ntr-o msur hotrtoare de calitatea profesiona-l a auditorilor, care nseamn cunoaterea i apli-carea corect i obiectiv a cerinelor standardelorde audit i respectarea exigenelor etice.

    n ceea ce privete auditorii financiari dinRomnia, pot afirma cu toat rspunderea funcieicare mi-a fost ncredinat de ctre acetia c ei aupotenialul necesar sau l pot dobndi n continua-re dac vor manifesta aceeai preocupare pentru aine pasul cu tot ce este nou i util n profesie. Treiargumente n aceast privin:

    F Din anul 2012, de cnd Camera a luat msuraprelurii directe a pregtirii profesionale n celedou forme cea clasic, n sli de curs i for-matul e-learning se constat o cretere ainteresului i participrii membrilor Camerei laaceast activitate.

    F Departamentul de monitorizare a calitii acti-vitii de auditor constat c, n condiiile cre-terii exigenelor n procesul de inspecie, pon-derea calificativelor pozitive este n vizibilascensiune.

    F i, n fine, afluxul de solicitri pentru nscriereai susinerea examenelor de acces la stagiuatest faptul c interesul pentru aceast profe-sie este n continuare viu, de mare actualitate.

    Prin urmare, cum va arta profilul auditoruluifinanciar n urmtorii ani? Cert este c vrstamedie a acestuia va scdea n continuare subimpulsul noilor generaii de profesioniti.

    Dup cum putem intui c, n virtutea noilor cerin-e legate de evaluarea anselor unor afaceri pepiaa de audit, va crete ca pondere sectorul fir-melor de audit, care pe lng auditori profesionitivor putea s asimileze i profesioniti din domeniide grani sau nrudite.

    Viitorul va oferi profesiei de auditor financiar uncadru sigur de existen i afirmare. Cu condiia caaceast profesie s urce cu curaj i tenacitate trep-tele exigenelor timpurilor care vor veni.

    editorial

    5Anul 2 - 2/2013

  • Din poziia pe care o avei,de coordonator al uneistructuri importante aBncii Mondiale, cum aicaracteriza stadiul reforme-lor n domeniul auditului icontabilitii n lume indeosebi n UniuneaEuropean, n contextulactualelor provocri gene-rate de criza economicmondial?

    Au fost dou faze recente alereformelor din domeniul conta-bilitii i auditului. Prima a sur-venit scandalului Enron din

    Statele Unite i scandaluluiParmalat din Europa, iar cea de-a doua faz a fost cauzat decriza financiar global.

    n prima etap au fost adusemodificri majore practicii deaudit: s-a pus capt autoregle-mentrii, s-a nfiinat suprave-gherea public, au fost stabilitecerine de asigurare a calitii idezvoltare profesional conti-nu i s-a pus un accent maimare pe independena auditoru-lui. Este interesant de notat caceste modificri au avut loc maidevreme n Statele Unite dect

    n Uniunea European (reforme-le din SUA au fost introduse n2002, n timp ce modificrile dinUE au aprut abia n 2006) i, nmai multe privine, cadrul gene-ral actual de reglementare aauditului este acum mai pres-criptiv n SUA dect n UE.

    Criza financiar recent duce laun nou val de schimbri pedou fronturi: raportare financia-r i noi reforme ale auditului. Selucreaz intens la mbuntireastandardelor contabile pentruinstrumentele financiare.Introducerea IFRS 9 i, n special,

    interv

    iu

    6

    Henri Fortin este coordonatorul Centrului privind Reforma Raportrii Financiare (CFRR),cu sediul la Viena, din ianuarie 2011. CFRR este responsabil de activitile derulate deBanca Mondial n domeniul raportrii financiare n sectorul corporativ, n Europa i AsiaCentral. Gestionnd o echip de 20 de profesioniti care furnizeaz asisten tehnicrilor din Europa Central i de Est i din Asia Central, Henri Fortin a vizitat aranoastr i a purtat discuii cu reprezentani ai profesiei de audit din Romnia, fiindfamiliarizat cu activitile i provocrile profesiei de auditor financiar.

    Dl. Fortin a avut amabilitatea de a ne acorda un interviu, care i-a propus scopul de a re -leva mai detaliat misiunea Centrului pe care l coordoneaz i de a prezenta activitilederulate de acesta n sprijinul profesiei contabile i de audit.

    Profesionitii n contabilitate i

    audit vor deveni totmai mult consilieri

    de afaceri dencredere pentru

    clienii lor

  • trecerea de la o pierdere supor-tat la o pierdere previzionat,ca baz de evaluare a anumitorinstrumente financiare, va aveaun impact major. n ceea ce pri-vete reglementarea auditului,direcia schimbrii din UE esteclar: modificrile introduse n2006 nu vor fi retrase; mai mult,cadrul general actual va fi extinsi va deveni mai prescriptiv. Maipuin clar este ct de departevor merge aceste modificri icare va fi amploarea armonizriila nivelul UE. De exemplu, viito-rul rol al organizaiilor profesio-nale contabile n monitorizareacalitii, amploarea rotaiei obli-gatorii a auditului i capacitateafirmelor de audit de a oferi servi-cii de non-audit, toate acesteafac subiectul unor dezbateriaprinse. Totui, chiar i MareaBritanie, care tinde s fie scepti-c cu privire la beneficiile regle-mentrii acestor aspecte la nive-lul UE, pune acum un mai mareaccent pe obligativitatea licitaii-lor cu privire la contractele deaudit dect nainte de criz.

    Experii Centrului pe care lconducei au o prezenactiv la diverse manifes-tri profesionale i n diferi-te studii i rapoarte desf-urate n rile din Europa,inclusiv n Romnia. Pentrucititorii notri,ar fi intere-sant s ne prezentai suc-cint Centrul CFRR dinViena, obiectivele sale imodalitile de lucru ngeneral i n mod deosebitactivitile n domeniulauditului statutar.

    CFRR este centrul de expertiz alBncii Mondiale n domeniulraportrii financiare corporativedin Europa i Asia Central.Principalul obiectiv al activitiinoastre de aici este de a le furni-

    za rilor partenere asistenatehnic pentru a-i mbunticalitatea sistemelor lor de rapor-tare pentru companiile din sec-torul privat. n unele ri, aceastaimplic modificri ale cadruluigeneral legal i instituirea unornoi instituii; n altele, cum a fostcazul Romniei i al altor ricare au aderat la UniuneaEuropean n 2004 i 2007,obiectivul a fost creterea capa-citii instituiilor existente. ndomeniul auditului statutar,aceasta implic mbuntireacapacitilor organismului res-ponsabil de supraveghereapublic i a organizaiei profe-sionale relevante, astfel nctacestea s i poat ndeplinirolurile pe care le au n ceea ceprivete asigurarea calitii,supravegherea i respectareamai eficient a standardelor pro-fesionale. Personalul CFRR letransmite partenerilor propriilesale cunotine i, ceea ce estemai important, i poate ajuta peacetia s creeze contacte cuorganismele relevante din pro-priile lor ri. Aceast nvarecolegial le permite partenerilornotri s profite de pe urma lec-iilor nvate de alii care au tra-versat acelai proces, ajutndu-is fac schimbri mai rapide i lacosturi mai mici. n sfrit, CFRRelaboreaz instrumente care iajut pe partenerii notri s idisemineze cunotinele cu omai mare amploare. De exem-plu, n audit este clar c multecabinete de audit mici nu dis-pun de resurse pentru a inepasul cu standardele de auditmoderne. Prin intermediul unorateliere de formare a formatori-lor, CFRR dezvolt un pachet deresurse educaionale care conindocumentaie i materiale depredare ce i vor ajuta pe forma-tori s prezinte studii de caz n

    domeniul auditului, desfuraten conformitate cu ISA-urile i cuprincipalul standard privind con-trolul calitii, elaborat de IAASB(ISQC1).

    Programul REPARIS, Dru -mul ctre Europa Pro gra -mul de Reform Contabili Dezvoltare Instituionalderulat de Banca Mondiala nregistrat succese irezultate benefice pentruprofesia din Romnia. Careeste stadiul curent al aces-tui program derulat nEuropa Central i de Sud-Est i care sunt obiectivelesale viitoare?

    Ne bucurm c Romnia a avutbeneficii de pe urma Progra mu -lui Avansat de Reglementare aContabilitii i Auditului, REPA-RIS. Actualul program REPARISare la baz leciile ProgramuluiAvansat care a fost implementatn anul 2009 pentru a sprijinirile din Europa de Sud-Est Albania, Bosnia i Heregovina,Croaia, Kosovo, Fosta RepublicIugoslav a Macedoniei, Moldo -va, Muntenegru i Serbia nimplementarea unor sistememai eficiente de raportare finan-ciar corporativ i, mai precis,pentru a le ajuta s i armonize-ze cadrele generale de raportarenaionale cu acquis-ul UniuniiEuropene. Actualul programREPARIS este acum n ultimulsu an de funcionare i putemidentifica semne clare de pro-gres: organismele profesionaledin toate rile participante laprogramul REPARIS sunt acummembre ale IFAC, ceea censeamn c au fost ndeplinitecerinele conexe deinerii calit-ii de membru al IFAC; majorita-tea rilor REPARIS i-au amen-dat legislaia n domeniul conta-bilitii i auditului, aliniind-o pe

    interviu

    7Anul 2 - 2/2013

  • ct posibil cu acquis-ul comuni-tar; i organismele profesionaledin Fosta Republica Iugoslav aMacedoniei i Croaia au intro-dus sisteme funcionale de asi-gurare a calitii pentru misiuni-le de audit. rile care ader laUE sunt n curs de aliniere depli-n cu acquis-ul. Lucrnd alturide Comisia European, CFRR apus bazele unui program care iva succeda programului REPA-RIS, REPARIS- UE, care urmeazs nceap n 2014 i i propunes asiste rile participante s ifinalizeze procesul de adoptarea acquis-ului UE. Mai mult, CFRRva lansa un program similar STAR (ntrirea Auditului i Ra -portrii n rile parteneriatuluiEstic) mai trziu n acest an pen-tru ase ri din Est, nvecinatecu Uniunea European (Arme -nia, Azerbaidjan, Belarus, Geor -gia, Republica Moldova iUcraina).

    Care este opinia dumnea-voastr n legtur cuaciunile de reformare aguvernanei corporative, acontabilitii i audituluiiniiate de Comisia Euro -pea n i concretizate nproiecte de modificare/amendare a unor directiveeuropene n materie? Ceconsiderai c este benefici care sunt problemele dis-cutabile i sensibile sub as -pectul acestor documente?

    Principalul rol al CFRR este de asprijini rile partenere n imple-mentarea reformelor, mai degra-b dect n efectuarea de reco-mandri cu privire la politici,aadar a prefera s nu comen-tez cu privire la detaliile propu-nerilor de politici care sunt acumsub dezbaterea Comisiei, aParlamentului European i aConsiliului European. Acestea

    fiind spuse, noi lucrm ndea-proape cu diferite instituii UEpentru a explica spiritul i literaacquis-ului colaboratorilor notridin rile partenere. De aseme-nea, mprtim din experienanoastr n ceea ce privete asis-tena acordat rilor n imple-mentarea acquis-ului i acesteaapreciaz feedback-ul nostru.Din moment ce UE a czut deacord c va modifica cadrul ge -ne ral pentru contabilitate i au -dit n acquis-ul comunitar, CFRRva ajuta rile participante la pro -gramele sale s evalueze acestemodificri i, dup caz, s imple-menteze reforme menite sarmonizeze cadrele lor legale cunoile directive i reglementri.

    Ai vizitat deja ara noastri ai avut prilejul de a dis-cuta cu profesionitiiromni n domeniul auditu-lui. Cum ai caracterizasituaia reglementrii iorganizrii activitii deaudit statutar n Romnia ice ai recomanda din acestpunct de vedere profesieidin ara noastr, reprezen-tat de Camera AuditorilorFinanciari? Cum ar puteaauditorii financiari romnis beneficieze mai eficient,n mod practic, de pe urmaexperienei i analizelorefectuate de Centrul pecare l conducei?

    CFRR a derulat o evaluare apracticilor contabile i de auditale Romniei, n 2009, ca parte aRapoartelor privind RespectareaStandardelor i Codurilor(ROSC). n raportul elaborat s-amarcat progresul nregistrat deRomnia de la raportul ntocmitn 2003, notnd c majoritateaobservatorilor consider c, dela acea dat, a crescut semnifica-tiv calitatea raportrii financiare

    din Romnia. Am efectuat, deasemenea, un numr de reco-mandri n domenii n care eraude dorit progrese ulterioare. Maiprecis, este nevoie de un efortsusinut n domeniul suprave-gherii publice i asigurrii calit-ii auditului. Camera a fcut pro-grese utile n activitile sale demonitorizare a activitilor ndomeniul asigurrii calitii, dareste nc loc de ntrire a acestuiproces. n plus, capacitateaCSIPPC (Consiliul pentru Supra -vegherea n Interes Public aProfesiei Contabile dinRomnia), care este mandatat ssupravegheze activitile audito-rilor, trebuie s fie consolidat.

    Ce aciuni avei n vedere nprincipal pentru acest an ndomeniul contabilitii iauditului i n ce msurconsiderai c ar fi acestearelevante pentru speciali-tii romni sau pentruCamera AuditorilorFinanciari din Romnia?

    Cu toate c CFRR nu dispune deun program specific pentruRomnia n momentul de fa,instituiile romneti, inclusivCamera, particip la multe dintreactivitile noastre. Cel mairecent, Camera a luat parte ladou ateliere REPARIS privindformarea formatorilor n audit.Referindu-ne la aciunile viitoa-re, colaborm cu Camera nvederea organizrii unei confe-rine la Bucureti, pe 6 iunie,care va explora modul n caretrebuie mbuntit eficienacomitetelor de audit. Mai mult,invitm reprezentani ai BnciiNaionale a Romniei la confe-rina internaional privind utili-zarea IFRS-urilor de ctre orga-nele de reglementare financiar,pe care Banca Mondial i IASB oorganizeaz la Viena, la ncepu-

    interv

    iu

    8

  • tul lunii iunie a.c. De asemenea,vom invita reprezentani aiCamerei i ai CSIPPC la un atelieraxat pe supravegherea public,pe care planificm s l organi-zm n septembrie 2013. n sfr-it, instituiile romneti lucreazcu CFRR pentru a mprti dinexperiena lor partenerilor dinregiune: Academia de StudiiEco nomice din Bucureti i Ca -mera ofer asisten Academieide Studii Economice din Mol do -va i Asociaiei Contabililor iAu ditorilor Profesioniti din Re -publica Moldova pentru a ridicanivelul calitii educaiei profe-sionale din Moldova. Sperm caceast cooperare va continua ipe parcursul noului programSTAR. Camera Auditorilor Finan -ciari ar putea, de asemenea, m -prti din experiena sa n im -ple mentarea unor reforme am -biioase, ctre alte ri care suntn etapa de punere a bazelorunor noi cadre generale legisla-tive n arii precum contabilitateai auditul!

    Cum vedei viitorul profe-siei contabile i de audit? nultimul timp se vorbetedespre un nou concept,izvort din cerinele legatede o mai bun guvernana entitilor i anume trece-rea de la raportarea finan-ciar la raportarea integra-t, mai cuprinztoare, dinpartea entitilor. Din ctecunoatem exist anumiteproiecte, agreate de Fede -raia Internaional a Con -ta bililor (IFAC), n acestdomeniu.

    Cred c pot fi luate numeroasemsuri n vederea adaptrii obli-gaiilor contabile i de audit ladimensiunea companiilor i lanivelul de rspundere public.De exemplu, nu este clar de ce

    companiile mici trebuie s ntoc-measc situaii financiare com-plexe sau trebuie s i auditezeaceste situaii financiare dacacest lucru nu este prevzut decreditori sau investitori; UE aemis o directiv pentru micro-entiti, care poat fi transpusde statele membre pn n 2017.

    n ceea ce privete companiilemari, de interes public, acesteavor trebui sa raporteze informa-ii mai detaliate i mai completepe marginea unor aspecte sensi-bile (inclusiv instrumente finan-ciare) i va continua presiuneactre o form de raportare maiintegrat/ armonizat. Problemaeste ce form va lua aceastraportare integrat i dac esteaceasta capabil s rspundobiectivului propus, de prezen-tare a unei imagini complete aperformanei companiei i aprospectelor, fr a impunepoveri excesive companiilor.Suma informaiilor furnizate decompaniile care raporteaz con-form IFRS-urilor este deja enor-m i deseori dificil de nelespentru majoritatea utilizatorilor.Cum Comitetul Internaionalpentru Raportare Integrat seateapt c audiena rapoartelorintegrate va fi mai vast dectpentru rapoartele financiareactuale, va fi deosebit de impor-tant s se asigure c noilerapoarte sunt mai inteligibile inu sunt dominate de declaraiipline de abloane (informaiicosmetizate). Noile rapoartevor implica ceva mai mult dectcifre pe baza standardelor con-tabile de exemplu, ele potncorpora o parte din informaii-le acoperite, n prezent, derapoartele privind responsabili-tatea social corporativ pe carele produc unele companii ci ialte date suplimentare. Banca

    Mondial monitorizeaz ndea-proape progresele nregistrate ndomeniul raportrii integrate icontribuie la aceste eforturi.Acest lucru ne permite s furni-zm o asisten n cunotin decauz partenerilor notri, cu pri-vire la modul n care trebuie sse adapteze modificrilor cadru-lui general de raportare.

    Referindu-ne, la un nivel maipractic, la ce vor face auditoriipe viitor, ne putem atepta cmisiunile de audit statutar vorconstitui o mic parte dinmunca lor, iar noile forme de asi-gurare vor juca un rol din ce nce mai important. Vd cum con-tabilii i lrgesc domeniul deaplicare pentru a deveni consi-lieri de afaceri de ncrederepentru clienii lor IMM-uri, deexemplu ajutndu-i s i m -bu nteasc modalitile deraportare, s i eficientizeze pro-cesele de afaceri, s i gestione-ze mai bine riscurile. Aceastschimbare permanent va impli-ca, de asemenea, modificri aleorganizaiilor profesionale con-tabile, cum este Camera. Maiprecis, acestea vor trebui s imodifice coninutul cursurilor depregtire profesional iniial icontinu i s ofere mai multsprijin cabinetelor contabile ide audit, n vederea diversificriiserviciilor pe care acestea leofer. CFRR i IFAC au cooperatpe marginea unora dintre acesteaspecte i au organizat, ncomun, un forum dedicat orga-nizaiilor profesionale contabiledin regiune, unde a participat iCAFR, n iunie 2012, cutnd sexploreze ce modificri ar puteafi aplicate. Intenio nm s conti-num aceste eforturi, prin inter-mediul unui strns parteneriatcu profesia.

    A consemnat, Adriana Spiridon

    interviu

    9Anul 2 - 2/2013

  • Cum este organizat activi-tatea de audit financiar nRepublica Moldova i careeste rolul ocupat de orga-nismele profesionale narhitectura profesiei?

    Activitatea de audit n RepublicaMoldova este organizat n con-formitate cu Legea privind acti-vitatea de audit. Aceast legeprevede c auditorul poate s-idesfoare activitatea n calitatede auditor ntreprinztor individual, de salariat al uneisocietii de audit sau de salariat

    al unui auditor ntreprinztor indi-vidual.

    Activitatea de audit pe teritoriulRepublicii Moldova este autori-zat prin liceniere. Pentru aobine licen sunt necesare cer-tificatele de calificare ale audito-rilor, care se obin n urma unorexamene, opt la numr. Pe lngcertificatul de audit general, pro-fesarea activitii de audit finan-ciar-bancar este condiionat ide obinerea certificatelor decalificare de la Banca Naional aMoldovei i de la Comisia

    Naional a Pieei Financiare,evident, tot n urma susineriiunor examene. Din cele relatate,observm c activitatea de auditn Republica Moldova este regle-mentat, dar i supravegheatdoar de ctre instituiile de stat,fr implicarea n acest proces aasociaiilor profesionale. Astfel,rolul asociaiilor profesionale dinRepublica Moldova n domeniulauditului este diferit de cel dinRomnia, unde instituiile statu-lui au delegat o parte din funcii-le de reglementare i suprave-

    interv

    iu

    10

    Conf. univ. dr. Lilia Grigoroi a fost aleas preedinte al Asociaiei Contabililor iAuditorilor Profesioniti din Republica Moldova, pentru perioada 2012-2015, n urmaAdunrii Generale a membrilor din 30 iunie 2012. Doamna Grigoroi este, de asemenea,eful Catedrei de Contabilitate din cadrul Academiei de Studii Economice din RepublicaMoldova (ASEM).

    Avnd n vedere bunele relaii de cooperare dintre profesiile contabile i de audit dinRomnia i Republica Moldova, preedintele ACAP a vizitat, mpreun cu ali profesionitin audit i contabilitate din aceast ar, sediul central din Bucureti al CAFR, n data de 4 decembrie 2012, n cadrul unei vizite de lucru ce a avut drept obiectiv realizarea unuischimb de experien n domeniul certificrii profesionale a auditorilor.

    n Republica MoldovaPreocupri intense

    pentru armonizarealegislaiei

    contabilitii iauditului iadoptarea

    acquis-ului comunitar

  • ghere organismului profesional.Considerm c aceasta este oabordare corect i ACAP optea-z pentru o astfel de modalitatede auto-reglementare a activit-ii de audit. Pentru moment, nRepublica Moldova este o altrealitate, rolul asociaiilor profe-sionale a auditorilor se reduce lasupravegherea intern a activit-ii de auditare desfurate demembrii lor i la monitorizareainstruirii profesionale continue amembrilor. Aceste atribuii suntdelegate benevol de ctre mem-brii asociaiei. n aceste condiii,considerm c este o perfor-man c am reuit s adunmsub sigla ACAP circa 800 demembri. Probabil c suntemapreciai i prin prisma rolului demesager ntre practicieni i auto-ritile statului, n specialMinisterul Finanelor, dar cred ceste apreciat i calitatea noas-tr de sensibilizare a societii cuprivire la dificultile n profesa-rea auditului, de regul de ordinlegislativ, dar i practic.

    Ce etape trebuie s parcurg un auditor finan-ciar din Romnia, membrual CAFR, dac dorete sprofeseze n RepublicaMoldova? i va fi recunos-cut/ echivalat calitateaprofesional deinut nRomnia?

    Reglementrile naionale nacest domeniu prevd c oricecetean care deine calificareade auditor ntr-o ar membr aUniunii Europene i care inten-ioneaz s profeseze nRepublica Moldova trebuie sefectueze un stagiu de cel puin2 ani n cadrul unei societi deaudit autohtone. n urma acestuistagiu, calitatea profesional iva fi recunoscut fr a susine

    un examen de calificare, cuexcepia disciplinei de drepteconomic caracteristic RepubliciiMoldova. Pentru auditorii dinafara UE, procedura este multmai complicat.

    Unde considerai c seregsete, astzi, ACAP nsistemul de gestionare aprofesiei contabile dinRepublica Moldova? Ceprioriti i propune ACAPpentru a rspunde atept-rilor n continu schimbareale societii.

    ACAP a fost nfiinat n 1996.Scopul nfiinrii sale a fost servi-rea interesului public i asigura-rea de asisten pentru mbun-tirea activitii contabile i deaudit n Republica Moldova.Iniial, asociaia a fost fondatavnd n structura sa 31 demembri. Cum spuneam, num-rul membrilor ACAP a ajuns lacirca 800. Dac n etapa iniialactivitatea ACAP era axat peconsolidarea contabililor i audi-torilor ntr-un organism profe-sional, care s se exprime printr-o voce unic n susinereai promovarea profesiei, n pre-zent ACAP, fiind unicul organismprofesional din RepublicaMoldova membru cu drepturidepline al IFAC, i propune simplementeze standardele pro-fesionale necesare i serviciilecorespunztoare pentru camembrii si s ntruneasc cerin-ele Declaraiilor privindObligaiile Membrilor IFAC(SMO-uri), s actualizeze progra-mul de formare profesional ndomeniul contabilitii pentrucontabilii i auditorii dinMoldova n vederea respectriicerinelor StandardelorInternaionale de Educaie i aleDirectivei a 8-a a UE, s menin

    recunoaterea calificrilor ACAPla nivel local, regional i euro-pean.

    Ce relaii de colaborare aidezvoltat cu organismesimilare din Europa? Cumapreciai cooperarea dintreACAP i Camera AuditorilorFinanciari din Romnia? nce msur considerai utilschimbul de experienntre cele dou organisme?

    Cooperarea regional i interna-ional este un domeniu priori-tar pentru ACAP. Organizaianoastr profesional este mem-bru cu drepturi deplineal IFAC din anul 2004 (FederaiaInternaional a Contabililor), alECCAA din 2003 (ConsiliulEurasiatic al Contabililor iAuditorilor Certificai,http://www.eccaa.org), precumi membru asociat al FIDEF din2008 (Federaia Internaional aExperilor Contabili Francofoni).

    Pn n prezent, ACAP are sem-nate acorduri de colaborare bila-teral cu organisme profesionaledin diverse ri, printre care ammeniona n mod deosebit CAFR(Camera Auditorilor Financiaridin Romnia), CECCAR (CorpulExperilor Contabili iContabililor Autorizai dinRomnia), Camera auditorilordin Rusia i alte asociaii profe-sionale din Ucraina, Rusia etc.

    Relaia ACAP - CAFR a nceputcu organizarea primului seminarpractic pentru auditorii ACAP, cuparticiparea unor formatori deexcepie ai CAFR, n decembrie2009, fiind urmat de semnareaAcordului de cooperare la 9 mar-tie 2010. Aceast cooperare esteuna fructuoas, deosebit de utilpentru auditorii din ara noastr.Fac aceast afirmaie prin prisma

    interviu

    11Anul 2 - 2/2013

  • evoluiei pe linie ascendent arelaiilor de colaborare din ulti-mii ani: CAFR a fost dintotdeau-na deschis ctre dialog, dispusspre colaborare i disponibil si mpart experiena i cuno-tinele n domeniu. ExperienaCAFR ar putea fi un exemplupentru ACAP privind modul princare ar putea s i asume rolulde lider n societate n domeniulauditului financiar.

    Armonizarea legislaieicontinu a fi unul dinobiectivele primordiale aleRepublicii Moldova n pro-cesul de aderare la UE i,totodat, piatra de temeliea ntregului proces de inte-grare. Planul de dezvoltare

    a contabilitii i audituluin sectorul corporativ pen-tru 20092014 confirmangajamentul luat deGuvernul RepubliciiMoldova fa de procesulde integrare a economieirii n economia europea-n. Cum evaluai situaiaprivind implementarea pla-nului de dezvoltare a con-tabilitii i auditului nvederea armonizrii legis -laiei contabile i adoptriiacquis- ului comunitar?

    Republica Moldova aspir spreaderarea i integrarea n UE, faptpentru care ncearc s promo-veze reformele n toate domenii-le, inclusiv contabilitate i audit.n 2008 a fost elaborat Planul dedezvoltare a contabilitii iauditului n sectorul corporativpentru anii 2009-2014. n acestproces, ns, sunt antrenate maimult autoritile statului i maipuin organizaiile profesionale.Constatm cu regret c nu toateaciunile ce deriv din acest planau fost executate. Avem restanela capitolele instruirea contabili-lor i funcionarilor n aplicareaStandardelor Internaionale deRaportare Financiar, instruireaauditorilor privind aplicareaStandardelor Internaionale deAudit, asigurarea funcionalitiiServiciului Informaional alRapoartelor Financiare, elabora-rea i implementarea unui sis-tem de control al calitii lucrri-lor de audit etc. ns, cel maigrav stm la elaborarea noilorreglementri contabile naiona-le, care urmeaz a fi puse n apli-care de la 1 ianuarie 2014.

    ncepnd cu 1 ianuarie2013, potrivit ordinuluiMinisterului Finanelor,auditul financiar n

    Republica Moldova va fiexercitat n conformitate cucerinele StandardelorInternaionale de Audit.Este pregtit societateaeconomic din RepublicaMoldova pentru aplicareaacestor standarde?

    ACAP depune toate eforturilepentru a facilita implementareai aplicarea ISA-urilor de ctreauditorii autohtoni. n acestsens, organizm cursuri de for-mare continu, instruiri, confe-rine, lansm publicaii i trans-mitem comentariile noastre.Mizm, de asemenea, pe aportulorganizaiilor profesionale cuexperien n domeniu, din rilevecine. Din punctul nostru devedere, aceast implementarenu va fi dificil, deoareceStandardele Naionale de Auditaplicate pn la 1 ianuarie 2013au fost elaborate pe baza ISA-urilor i practicienii trebuie doars fac unele ajustri, fr aschimba esenial principiile deactivitate. Mai dificil ar fi, pro-babil, doar implementareaStandardului Internaional deControl al Calitii ISQC 1.

    Care este aportul ACAP lavalorificarea i implemen-tarea StandardelorInternaionale de Audit?

    ACAP a nceput promovarea ISA-urilor n anii 1999-2000, fiindmembru n grupele de lucru dincadrul Ministerului Finanelorpentru elaborarea StandardelorNaionale de Audit (SNA), pebaza ISA-urilor emise de IFAC. nacest context a nceput i elabo-rarea programelor de instruirepentru auditori privind studiereaISA-urilor, publicarea ghidului deaudit i a materialelor didactice.Ajustarea programelor de forma-

    interv

    iu

    12

    Relaia ACAP - CAFR a nceput cu orga -nizarea primului semi-nar practic pentruauditorii ACAP, cu participarea unorformatori de excepieai CAFR, n decembrie2009, fiind urmat desemnarea Acordului de cooperare la 9 martie 2010.

    Aceast cooperareeste una fructuoas,deosebit de utilpentru auditorii dinara noastr

  • re profesional continu ndomeniul ISA-urilor i a CoduluiEtic al IFAC a fost i este preocu-parea de baz a ACAP, avnddrept scop facilitarea implemen-trii ISA-urilor de ctre auditoriipracticieni.

    n acest sens apreciem susine-rea necondiionat pe care ne-oacord CAFR n organizarea cursurilor de instruire n dome-niul ISA-urilor pentru auditoriidin Republica Moldova i pune-rea la dispoziia auditorilorautohtoni a publicaiilor CAFR n domeniul auditului financiar.A vrea s menionez n moddeosebit, c recenta editare atraducerii n limba romn aGhidului IFAC privind utilizareaISA-urilor n auditarea ntreprin-derilor mici si mijlocii, ediia a III-a, realizat n comun de CECCARi CAFR i care este pus la dis-poziia ACAP, constituie unsuport de baz pentru membriinotri.

    n 2012 ACAP a fost implicatactiv n procesul de negocieredintre IFAC i GuvernulRepublicii Moldova privind utili-zarea drepturilor de editare aISA-urilor n ara noastr, finali-zat cu publicarea standardelor nMonitorul Oficial al RepubliciiMoldova. ACAP este distribuito-rul acestei publicaii, iar ele potfi consultate public prin interme-diul ACAP, precum i pe site-ulMinisterului Finanelor.

    n implementarea ISA-urilor,ACAP pune accentul pe procesulde control al calitii activitiide audit. Recent am elaboratregulamentul privind inspeciacalitii activitii de audit, la ori-ginea cruia au stat Ghidul pri-vind Auditul Calitii al CAFR iCartea Auditului de Calitate aCECCAR.

    n prezent ACAP este preocupa-t de meninerea unor standar-de de control al calitii, n con-formitate cu StandardulInternaional de Control alCalitii (ISQC 1) emis de IAASB,n plus fa de standardelenaionale relevante, privind con-trolul calitii.

    Care sunt piedicile n apli-carea StandardelorInternaionale de Audit dectre membrii ACAP?

    Dup cum am menionat deja,ncepnd cu 1 ianuarie 2013auditorii aplic la nivel naionalprevederile ISA-urilor. Acesteaau un caracter general i inter-pretabil i sunt lipsite de oriceindicaii sau formule de calcul. nmomentul actual lipsesc norme-le naionale, care ar veni n spriji-nul auditorilor n desfurareamisiunilor de audit, astfel nivelulde obiectivitate al deciziilor fiindinferior celui dorit. Printre deci-ziile care ridic probleme majoreauditorilor sunt cele legate deevaluarea riscului de audit, stabi-lirea valorii pragului de semnifi-caie i determinarea eantionu-lui asupra cruia se vor aplicaprocedurile de audit. Alt aspectproblematic este lipsa de pro-grame de audit (soft-uri) i siste-me computerizate pentru auto-matizarea auditului.

    Ce proiecte avei pentruacest an? Cu ce venii nsprijinul membrilor?

    Toate aciunile ntreprinse deACAP se refer la satisfacereanevoilor membrilor n raport cutot ce este nou, actual i impor-tant n profesie, pentru ca ei sserveasc ct mai bine ntreprin-derile i economia. La nceputulanului, activitile ACAP se axea-z, de obicei, pe instruirea profe-

    sional continu, oferind cursurivariate privind modul de ntoc-mire a rapoartelor financiare in special a celor fiscale, modifi-crile de ordin legislativ ndomeniul contabilitii i fiscali-tii, aplicarea IFRS etc. Pregtimo serie de evenimente dedicatezilei profesionale a contabilului,inclusiv organizarea, mpreuncu ACCA i ASEM a conferineitiinifice internaionale cu temaContabilitatea i auditul n con-textul integrrii europene: reali-zri i ateptri, n cadrul creiavom dezbate subiecte legate dedificultile aplicrii IFRS-urilor iISA-urilor n Republica Moldovai elaborarea noilor reglementricontabile naionale.

    Principala noastr preocupareeste punerea n practic a regu-lamentului ACAP privind inspec-ia calitii activitii de audit.Avem n vedere verificareaimplementrii de ctre societi-le de audit - membri ai ACAP - aunui sistem intern de control alcalitii, conform standardelorclarificate ISQC 1 i ISA 220, pen-tru misiunile de audit al situaii-lor financiare ale entitilor cucare auditorul a ncheiat con-tracte de prestri servicii sau altemisiuni efectuate n calitate deauditor. Ne propunem, de ase-menea, s elaborm i s publi-cm ghiduri privind aplicareasistemului de control al calitii,s actualizm baza de date culucrri n domeniul contabilitiii auditului, s punem bazeleunui forum pentru discuii pro-fesionale, s mbuntim comu-nicarea dintre ACAP i membriisi, precum i dintre ACAP iautoritile de reglementare ndomeniu.

    A consemnat, Adriana Spiridon

    interviu

    13Anul 2 - 2/2013

  • idei

    , sug

    esti

    i, e

    xper

    ien

    e

    14

    Principalele aspecte de luat nconsiderare de ctre auditorulfinanciar n ceea ce privete con-tinuitatea activitii entitiiauditate sunt:

    F Calitatea evalurii conduceriientitii auditate privindcontinuitatea activitii;

    F Obinerea i evaluarea pro-belor de audit n ceea ce pri-vete modul n care condu-cerea evalueaz continuita-tea activitii;

    F Formarea unei concluzii pri-vind modul n care conduce-rea evalueaz continuitateaactivitii;

    F Incertitudini semnificativecu privire la evenimente sausituaii care pot arunca oumbr de ndoial semnifi-cativ asupra capacitiientitii de a-i continuaactivitatea;

    F Implicaii ale incertitudinilorsemnificative de estimare iale incertitudinilor semnifi-cative multiple;

    F Descrieri i prezentri rele-vante n situaiile financiarecu privire la continuitateaactivitii;

    F Aspecte privind formaraportului de audit ceurmeaz a fi emis.

    CALITATEA EVALURIICONDUCERII ENTITII

    AUDITATE PRIVIND

    CONTINUITATEA ACTIVITII

    n conformitate cu cerinele IAS1 Prezentarea situaiilor finan-ciare, conducerea are responsa-bilitatea de a face o evaluare pri-vind capacitatea entitii de a-icontinua activitatea.

    Paragraful 24 al IAS 1 indic fap-tul c gradul de analiz depindede circumstanele fiecrui caz.Dac ntreprinderea are un isto-ric cu activitate profitabil iacces facil la resurse financiare,concluzia c principiul contabilal continuitii activitii esteadecvat poate fi tras fr o ana-liz detaliat1.

    Pentru multe entiti,condiiile actuale depia au generat riscuriridicate n ceea ce pri-vete existena unorincertitudini semnifica-tive care ar putea arun-ca o umbr de ndoialasupra capacitii enti-tii de a-i continuaactivitatea.

    Prezentul articol por-nete de la cerineleStandarduluiInternaional de Audit(ISA) nr. 570 privindprincipiul continuitiiactivitii i are scopulde a asista auditoriifinanciari n acest sensatunci cnd planific iexecut un audit finan-ciar n condiiile curentede pia.

    Aspecte privindprincipiul continuitii

    activitii n cadrulauditului situaiilor

    financiareClemente Kiss,

    Senior Manager - Audit,KPMG Romnia

    1 IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare

  • idei, sugestii, experiene

    15Anul 2 - 2/2013

    Din cauza condiiilor de piaactuale este necesar o analizmult mai detaliat cu privire lacontinuitatea activitii dect nperioadele de dinainte de apari-ia crizei financiare. Astfel, con-ducerea este nevoit s ia nconsiderare o gam larg de fac-tori care in de profitabilitateacurent i ateptat, graficul derambursare a datoriilor i surselepoteniale de finanare alternati-v pentru a se asigura c princi-piul continuitii este adecvat.

    OBINEREA I EVALUAREAPROBELOR DE AUDIT N CEEA

    CE PRIVETE MODUL N CARE

    CONDUCEREA EVALUEAZ

    CONTINUITATEA ACTIVITII

    Principiile care stau la baza eva-lurii conducerii privind conti-nuitatea activitii sunt urmtoa-rele:

    F Necesitatea de a judeca cri-tic i obiectiv planurile con-ducerii i ipotezele semnifi-cative pentru ca auditorulfinanciar s se poat asigurac s-a inut cont de eveni-mentele, condiiile i circum-stanele care afecteaz enti-tatea auditat i industria ncare aceasta activeaz; con-ducerea va furniza suficienteprobe de audit pentru ademonstra c principiul con-tinuitii activitii este asi-gurat;

    F Importana meninerii scep-ticismului profesional atuncicnd se evalueaz afirmaiileconducerii; auditorul finan-ciar nu se va baza pe acesteafirmaii i reprezentri aleconducerii fr a cutaprobe i dovezi care s lesusin i fr s fac o anali-

    z critic a acestor afirmaii;

    F Experiena trecut n obine-rea finanrilor necesare nuva reprezenta o prob deaudit adecvat i suficient.

    Auditorul financiar va aplicacunotinele i informaiile pecare le are cu privire la un anu-mit client specific, circumstane-le acestuia i ale industriei ncare acesta activeaz pentru a seasigura cu privire la evaluareaconducerii referitor la abilitateaentitii auditate de a-i conti-nua activitatea. Evaluarea inclu-de consideraii privind procesulntreprins de ctre conducere nelaborarea acestei evaluri,incluznd aspecte referitoare laexperii implicai n aceast eva-luare, dac este cazul, ipotezelecare stau la baza evalurii, pla-nurile conducerii pentru aciuniviitoare i dac evaluarea:

    F acoper cel puin 12 luni dela data bilanului;

    F ia n considerare toate infor-maiile relevante pe careauditorul financiar le-a luatla cunotin prin interme-diul procedurilor de auditefectuate;

    F include ipoteze care suntrealiste i realizabile din per-spectivele circumstanelor ncare se afl entitatea, suntconsecvente cu mediul eco-nomic general i cu aspecte-le menionate n situaiilefinanciare;

    F include informaii care suntrelevante pentru aceastevaluare i sunt dintr-o sursde ncredere.

    Atunci cnd evaluarea conduce-rii include modele de previziunicomplexe, cum ar fi fluxuri denumerar previzionate, auditorul

    financiar va lua n consideraredac se poate baza pe sistemulinformaional al entitii audita-te care genereaz aceste infor-maii.

    Auditorul financiar va determi-na, de asemenea, dac conduce-rea a ntreprins o analiz de sen-zitivitate n ceea ce privete ipo-tezele semnificative. Limiteleanalizei de senzitivitate aplicatevor fi luate n considerare cumare grij, ntruct cele aplicaten trecut ar putea s nu fie sufi-cient de cuprinztoare n condi-iile curente de pia.

    Ca urmare a rapiditii i a con-secinelor semnificative ale efec-telor condiiilor curente de pia,auditorul financiar va planifica iva ntreprinde proceduri adecva-te cu privire la evenimenteleulterioare.

    FORMAREA UNEI CONCLUZIIPRIVIND MODUL N CARE

    CONDUCEREA EVALUEAZ

    CONTINUITATEA ACTIVITII

    Auditorul financiar va lua n con-siderare probele de audit obi-nute atunci cnd analizeaz eva-luarea managementului privindcontinuitatea activitii i i vaforma o concluzie n conformita-te cu cerinele paragrafului 23ale IAS 1 Prezentarea situaiilorfinanciare, urmnd sa ajung launa din cele trei concluzii pre-zentate mai jos, n funcie de cir-cumstanele specifice ale entit-ii auditate:

    F Nu exist incertitudini sem-nificative care s determinedubii privind continuitateaactivitii;

    F Exist incertitudini semnifi-cative cu privire la eveni-

  • 2 IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare 3 ISA 570 Principiul continuitii activitii

    mente sau condiii care potarunca o umbr de ndoialsemnificativ asupra princi-piului continuitii activitii;

    F Utilizarea principiului conti-nuitii activitii nu esteadecvat2.

    Auditorul financiar va lua n con-siderare dac n situaiile finan-ciare este fcut o prezentareadecvat n funcie de cerinelespecifice ale cadrului de raporta-re aplicabil (de ex: IFRS).

    INCERTITUDINISEMNIFICATIVE CU PRIVIRE

    LA EVENIMENTE SAU SITUAII

    CARE POT ARUNCA O UMBR

    DE NDOIAL SEMNIFICATIV

    ASUPRA CAPACITII

    ENTITII DE A-I CONTINUAACTIVITATEA

    Cnd sunt identificate eveni-mente sau condiii care potarunca o umbr de ndoialsemnificativ asupra capacitiientitii de a-i continua activita-tea, ISA 570 cere ca auditorulfinanciar s ntreprind proce-duri care s confirme sau s infir-me existena unor incertitudinisemnificative.

    O concluzie din care reiese exis-tena unei incertitudini semnifi-cative va fi tratat cu mare aten-ie ntruct, din acest moment,n situaiile financiare va fi fcuto prezentare adecvat n acestsens, iar n raportul auditoruluise va aduga un paragraf de evi-deniere a problemei, care ssublinieze existena unei incerti-tudini semnificative referitoare

    la evenimentul sau condiia carear putea pune la ndoial n modsemnificativ capacitatea entitiide a-i continua activitatea i vaatrage atenia asupra notei dinsituaiile financiare care prezintacest aspect.

    Paragraful 31 din ISA 570 men-ioneaz c o incertitudine sem-nificativ exist atunci cndimpactul su potenial este de oasemenea magnitudine nct, nopinia auditorului, este necesaro prezentare explicit a naturii iimplicaiilor incertitudinii pentruca situaiile financiare s nuinduc n eroare utilizatorii3.

    Evenimentele sau condiiilecurente nu reprezint o incerti-tudine semnificativ n sensulcelor menionate n paragraful31 din ISA 570. A determinadac exist o incertitudine sem-nificativ va depinde de faptelei circumstanele care afecteazfiecare entitate n parte.

    IMPLICAII ALEINCERTITUDINILOR

    SEMNIFICATIVE DE ESTIMARE

    I ALE INCERTITUDINILOR

    SEMNIFICATIVE MULTIPLE

    v Incertitudine de esti-mare semnificativ

    Auditorul poate concluziona cexist o incertitudine semnifica-tiv care depinde de evenimen-te viitoare care nu sunt sub con-trolul direct al entitii, dar carear putea afecta situaiile finan-ciare. Presupunnd c incertitu-dinea este prezentat adecvat nsituaiile financiare, auditorulpoate atrage atenia asupra

    aspectului menionat n situaiilefinanciare prin adugarea unuiparagraf de evideniere a incerti-tudinii semnificative. n circum-stane foarte rare este adecvatutilizarea acestui tip de paragraf,atunci cnd incertitudinea sem-nificativ are o importan fun-damental n nelegerea situa-iilor financiare. De exemplu, ncondiiile curente de pia acesttip de circumstane apare ncazul unei estimri semnificativeprivind valoarea just care impli-c o incertitudine semnificativde estimare. Este important sse rein c un aspect poate fimenionat ntr-un paragraf deevideniere n cadrul raportuluide audit numai dac s-au obi-nut probe de audit suficiente iadecvate cu privire la faptul cacest aspect nu a generat erorisemnificative n cadrul situaiilorfinanciare.

    v Incertitudini semnifica-tive multiple

    Pot exista cazuri extreme cndse pot ntlni incertitudini multi-ple care sunt semnificative pen-tru situaiile financiare, iar audi-torul financiar consider adecva-t imposibilitatea exprimriiunei opinii n loc s includ unparagraf de evideniere n cadrulraportului de audit. Aceastsituaie apare n cazul n careauditorul financiar concluzio-neaz c nu a obinut probe deaudit suficiente i adecvate pri-vind fiecare incertitudine nparte i nu poate exprima o opi-nie asupra situaiilor financiaredin cauza potenialelor efectecumulate ale incertitudinilorasupra situaiilor financiare.

    16

    idei

    , sug

    esti

    i, e

    xper

    ien

    e

  • 4 ISA 570 Principiul continuitii activitii

    DESCRIERI I PREZENTRIRELEVANTE N SITUAIILE

    FINANCIARE CU PRIVIRE LA

    CONTINUITATEA ACTIVITII

    Un aspect semnificativ privindincertitudinile semnificative pri-vind continuitatea activitii estefaptul c n situaiile financiarese vor face descrieri i prezentriadecvate cu privire la acesteaspecte.

    Dac auditorul financiar consi-der calitatea acestor prezentrii descrieri din cadrul situaiilorfinanciare ca nefiind adecvat,se va emite un raport cu rezervesau o opinie contrar n funciede importana acestui aspect.

    Paragraful 32 din ISA 570 men-ioneaz c n situaia n care uti-lizarea principiului continuitiieste adecvat, dar exist o incer-titudine semnificativ, auditorulia n considerare dac situaiilefinanciare:

    (a) descriu n mod corespunz-tor evenimentele sau condi-iile principale care generea-z ndoieli semnificative asu-pra capacitii entitii de a-i continua activitatea iplanurile conducerii deabordare a evenimentelorsau condiiilor respective; i

    (b) prezint n mod explicit cexist o incertitudine semni-ficativ legat de evenimen-te sau condiii care pot arun-

    ca o umbr semnificativ dendoial asupra capacitiientitii de a-i continuaactivitatea i, implicit, c s-arputea s se afle n imposibili-tatea de a realiza activele iexecuta obligaiile sale ncursul desfurrii normale aactivitii sale4.

    ASPECTE PRIVIND FORMARAPORTULUI DE AUDIT CE

    URMEAZ A FI EMIS

    n funcie de concluzia la careajunge auditorul financiar cu pri-vire la continuitatea activitii, ntabelul urmtor sunt prezentateaspectele privind forma raportu-lui de audit ce urmeaz a fi emis.

    Anul 2 - 2/2013 17

    idei, sugestii, experiene

  • N FINAL, CTEVAINFORMAII DE INTERES, LA TEM

    Consiliul StandardelorInternaionale de Audit iAsigurare (The InternationalAuditing and AssuranceStandards Board IAASB) a emisn luna mai 2011 lucrarea deconsultare mbuntirea valoriiraportului de audit: Explorareaopiunilor n vederea schimbrii,publicnd n data de 22 iunie2012 invitaia la comentariimbuntiri privind raportul deaudit. Aceast invitaie lacomentarii, include printre altelei introducerea unei afirmaiiexplicite privind continuitateaexploatrii. Astfel, invitaia lacomentarii propune ca raportulde audit s includ n mod expli-cit afirmaii privind faptul c:

    F Auditorul a concluzionat cutilizarea principiului conti-nuitii activitii este adec-vat;

    F Nu au fost identificate incer-titudini semnificative privindevenimente sau condiii carear putea determina dubiisemnificative cu privire lacontinuitatea activitii enti-tii respective.

    Va fi cerut de asemenea i odescriere a responsabilitilor

    conducerii cu privire la continui-tatea activitii.

    Aceste afirmaii se doresc a fiimplicite n raportul de auditcnd nu exist deja inclus unparagraf de evideniere a unoraspecte cu privire la continuita-tea activitii.

    Menionm c nu exist propu-neri de schimbare a procedurilorpe care un auditor trebuie s leefectueze cu privire la continui-tatea activitii.

    1. Federaia Internaional a Contabililor (2009), Manual de standardeinternaionale de audit i control de calitate. Audit financiar 2009,Coeditare CAFR-Editura Irecson, Bucureti

    2. Fundaia Comitetului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate IASB, Standarde Internaionale de Raportare Financiar. IFRS-2011, tra-ducere: CECCAR, colecia: Traduceri

    3. IFAC (2011) ISA 570 Going Concern

    BIBLIOGRAFIE

    18

    idei

    , sug

    esti

    i, e

    xper

    ien

    e

  • SCURT PREZENTARESTANDARDUL INTERNAIONALPRIVIND SERVICIILE CONEXE4400 (Fostul ISA 920) MISIUNIPE BAZA PROCEDURILOR CON-VENITE PRIVIND INFORMAIILEFINANCIARE are urmtoareastructur: Introducere;Obiectivul unei misiuni pe bazaprocedurilor convenite;Principiile generale ale uneimisiuni pe baza procedurilorconvenite; Definirea termenilorunei misiuni; Planificarea;Documentaia; Proceduri iprobe; Raportarea, precum iAnexa 1: Exemplu de scrisoarepentru o misiune pe baza proce-durilor convenite; Anexa 2:Exemplu de raport al constatri-lor efective n legtur cu dato-riile comerciale.

    Scopul acestui StandardInternaional privind Serviciile

    Conexe (ISRS) este de a stabilireguli i de a oferi recomandricu privire att la responsabiliti-le profesionale ale auditoruluiatunci cnd se efectueaz omisiune pe baza procedurilorconvenite, privind informaiifinanciare, ct i la forma i con-inutul raportului pe care audi-torul l emite n legtur cu oastfel de misiune.

    O misiune pe baza procedurilorconvenite poate presupune caauditorul s efectueze anumiteproceduri cu privire la elemente-le individuale ale datelor finan-ciare (de exemplu: datoriilecomerciale, conturile de creane,cumprrile de la pri afiliate ivnzri i profituri ale unui seg-ment al unei entiti), la o com-ponent a situaiilor financiare(de exemplu, un bilan) sau chiarla un set complet de situaiifinanciare.

    STANDARDE APLICABILEN AUDITAREA FONDURILOR

    EUROPENE

    Se cuvine precizat c ISRS 4400este folosit n Romnia pentruauditarea fondurilor europene,fiind un serviciu de non asigura-re. De fapt, misiunile de auditarea fondurilor europene au venitn Romnia pe calea acestui ISRS4400, dar i pe calea ISA 800Considerente speciale - auditulsituaiilor financiare ntocmite nconformitate cu cadrele genera-le cu scop special i ISAE 3000Angajamentele de asigurare,altele dect auditul sau revizui-rea informaiilor financiare afe-rente perioadelor anterioare,acestea din urm fiind servicii deasigurare.

    Prin aplicarea ISRS 4400 n audi-tarea fondurilor europene nu

    Anul 2 - 2/2013 19

    idei, sugestii, experiene

    n cadrul unei misiuni privind procedurile convenite, auditorul i fixeaz ca obiectivn condiiile standardului aplicabil, respectiv ISRS 4400, efectuarea unor proceduri cein de natura unui audit n legtur cu care auditorul, entitatea auditat i orice alteentiti ndreptite au convenit, urmnd ca n final auditorul s prezinte un raportasupra constatrilor efective.

    Auditul fonduriloreuropene structurale, proceduri convenite Alexandru uteu, auditor financiar

  • idei

    , sug

    esti

    i, e

    xper

    ien

    e

    20

    este exprimat nicio asigurare,utilizatorii rezultatului misiuniide audit concretizate n Raportulde audit urmnd s apreciezeprocedurile i concluziile. Dacar fi s ne referim numai laProgramul Operaional Regional(POR), amintim c Autoritatea deManagement pentru ProgramulOperaional Regional (AMPOR)2007-2013 a elaborat sub nr.2183/14.01.2010 Instruciuni itermeni de referin pentru achi-ziionarea serviciilor de audit, ncare se menioneaz care vor fiprocedurile agreate n privinaauditrii proiectelor:

    F Pe parcursul duratei deimplementare a proiectuluivor fi contractate dou audi-turi (un audit intermediar cuocazia rambursrii de ctreAMPOR a 50% din cheltuielii un audit final). Auditurilevor fi nsoite de Rapoarteleconstatrilor factuale;

    F Auditorul va verifica daccheltuielile prezentate debeneficiar (persoana care aaccesat fondul comunitar) ncererea de rambursare inter-mediar sau final s-au fcutn interesul proiectului idac acestea sunt corecte ieligibile;

    F Auditorul i va planifica acti-vitatea astfel nct verifica-rea cheltuielilor s fie realiza-t efectiv (100%) i s res-pecte procedurile prevzute.De asemenea, auditorul vameniona n raportul su cacesta a fost ntocmit cu res-pectarea termenilor de refe-rin i n conformitate cuISRS 4400;

    F Auditorul va obine pe bazaverificrilor dovezi suficienten vederea exprimrii unei

    opinii asupra realitii, legali-tii i conformitii cheltuie-lilor efectuate de beneficiar;

    F Auditorul are obligaia sdobndeasc o nelegeresuficient a termenilor icondiiilor contractului definanare prin analiza acestu-ia i a anexelor sale, precumi a celorlalte informaii rele-vante, i prin verificri labeneficiar.

    Prin urmare, prin aplicarea ISRS4400 n auditarea proiectelor deaccesare a fondurilor comunita-re se constat c:

    F nu este exprimat nicio asi-gurare, persoanele crora lise adreseaz Raportul deaudit urmnd s analizezeprocedurile i concluziileacestuia;

    F Raportul este adresat exclu-siv acelor pri care au con-venit asupra procedurilor(agreate) ce trebuie efectua-te n cazul nostruAutoritii de Management(AM) beneficiarului icelorlalte entiti implicaten amonte i n aval.

    De menionat c:

    F n cazul ISRS 4400 indepen-dena nu este o condiieobligatorie, aceasta nefiindinclus ca o condiie nacceptarea contractului deaudit. Dar n ce privetemisiunea trebuie s avemindependen, deci se poateca fratele s fie manager deproiect, iar eu auditor, darvoi scrie acest lucru i nraport. n cazul ISA 800 i ISA3000 independena esteobligatorie;

    F n cazul serviciilor pe ISRS4400 nu exprimm o opinie,nu facem dect nite consta-

    tri ale muncii noastre. ncazul ISA 800 trebuie sajungem la o concluzie;

    F din punct de vedere al gra-dului de asigurare ISA 800 iISA 3000 prevaleaz ISRS4400.

    SERVICII DE ASIGURARE, ISA 800 SITUAII FINANCIARE CU SCOPSPECIAL presupune servicii deasigurare: teste de detaliu -documente justificative, inspec-ia fizic a activelor, observareaproceselor, confirmri externe,recalculare, proceduri analitice,chestionare, controale interne.ISAE 3000 ALTE ANGAJAMENTEDE ASIGURARE, presupune servi-cii de asigurare: teste de detaliu -documente justificative, inspec-ia fizic a activelor, observareaproceselor, confirmri externe,recalculare, proceduri analitice,chestionare, controale interne.

    NON ASIGURARE, ISRS 4400 PROCEDURI CONVENITE presu-pune: teste de detaliu - docu-mente justificative, inspecia fizi-c a activelor, confirmri exter-ne, recalcularea.

    Procedura convenit n speISRS 4400 este o componenta situaiilor financiare.

    Indiferent de misiunea pe carene desfurm activitatea deaudit paii sunt aceiai. Neexis -tnd o procedur specific pen-tru verificare, folosim GHIDULpentru un audit de calitate.

    FONDURI, INSTITUIICU ROL N ADMINISTRAREA

    FONDURILOR EUROPENE, Programe OperaionaleSectoriale i Regionale

    Fonduri: Finanare nerambursa-bil fonduri structurale UE i

  • idei, sugestii, experiene

    21Anul 2 - 2/2013

    cofinanare, surse publice naio-nale.

    Instituiile care au roluri nadministrarea fondurilor europe-ne sunt: la nivel comunitar Comisia European; OficiulEuropean de Lupt Antifraud(OLAF); la nivel naional Departamentul de LuptAntifraud (DLAF), Autoritateade Audit (AA), Autoritatea decertificare i plat (ACP),Autoritatea pentru CoordonareaInstrumentelor Structurale(ACIS), Autoritatea deManagement (AM), OrganismeIntermediare (OI) i, n final,beneficiarul.

    Tipurile de verificri realizatede autoriti sunt: nainteaaprobrii proiectului (AM/OI), nimplementarea proiectului(AM/OI, auditor financiar, AA,ACP, DLAF/OLAF,CE), dup finali-zarea proiectului (AM/OI,AA,DLAF/OLAF,CE).

    Prin urmare, constatm c inter-venia auditorului financiar esten faza de implementare a pro-iectului.

    Programe OperaionaleSectoriale i Regionale:Programul Operaional Sectorial CretereaCompetitivitii Economice(POS-CCE), ProgramulOperaional Sectorial Transport(POST), Programul OperaionalSectorial de Mediu (POS MEDIU), ProgramulOperaional Regional (POR),Programul Operaional Sectorial Dezvoltarea Resurselor Umane (POSDRU),Programul OperaionalDezvoltarea CapacitaiiAdministrative (PODCA),Programul Operaional Asisten Tehnic (POAT).

    AUDITAREA PROIECTELORPlanificare, documentare,proceduri, probe

    Se ntocmete cte un dosar deaudit pentru fiecare cerere derambursare auditat. Deschidemdosarul cu o foaie de lucru nprima etap a cererii de rambur-sare i-l finalizm la cererea fina-l de rambursare.

    Pentru a ine un pic sub controlpiaa, se cere ca fiecare cererede rambursare s aib dosarul ei,pentru a putea verifica auditoruln orice moment, depinde deprogramul de finanare.

    Ca principiu este mai bine s sefac o verificare pe fiecare cererede rambursare n parte.

    n ideea de a furniza un nivel deonorariu orientativ, pentru audi-tarea unei cereri de rambursares-ar putea solicita un buget de50-60 de ore cu onorariul de 100lei/or. Rezult c onorariul artrebui s fie de minimum 5.000lei. Dar de multe ori auditoriifinanciari se lovesc de urmtorulfenomen: proiectele finanatedin fonduri europene, accesaten Romnia, au consultani deproiect care elaboreaz bugetelede cheltuieli, alocnd la parteade consultan sume foarte maripentru ei nii i sume mici saufoarte mici pentru auditori. Esteo problem care a fost semnala-t de noi n cadru formal sauinformal, dar la care, neexis-tnd un cadru legal, nu existsoluie.

    Obiectul angajamentului deaudit n cazul auditrii unor pro-iecte finanate din fonduricomunitare include:

    F Auditarea cererilor de ram-bursare a cheltuielilor (CRC);

    Aceasta nsemnnd verificareatuturor informaiilor necesarepentru a confirma c cererile derambursare a cheltuielilor conincheltuieli:

    l Reale;

    l Exacte;

    l Legale;

    l Eligibile.

    De menionat c independenan cadrul procedurilor convenite ISRS 4400 nu reprezint ocondiie obligatorie, cum spu-neam i mai sus, dar atunci cndeste afectat, situaia va fi men-ionat n raport.

    Principiile de etic, concretizaten: integritate, obiectivitate,competen, confidenialitate,conduit, standarde tehnice, tre-buie respectate. Se vor respectaprincipiile aplicabile privind pla-nificarea i colectarea probelor,n spe documentarea misiunii.

    Procedurile aplicabile folositevor fi: investigri, recalculri,observarea la faa locului,inspecii, obinerea de confir-mri.

    n efectuarea unei misiuni deaudit (PROCEDURI CONVENITE)pentru proiecte de finanare dinfonduri UE parcurgem urmtoa-rele etape:

    1. Cererea de informaii;

    2. Contractul i scrisoarea demisiune;

    3. Etapa de preplanificare;

    4. Etapa de planificare;

    5. Etapa de verificare;

    6. Etapa de finalizare.

    Observm c avem 27 de proce-duri, descrise n cele ce urmeaz:

  • idei

    , sug

    esti

    i, e

    xper

    ien

    e

    22

    Cererea de informaii(MODEL)

    Cererea de informaii este adap-tat pe specificul activitii fiec-rui proiect, respectiv al fiecruibeneficiar.

    Lista documentelor necesare

    Deoarece aceast list nu esteexhaustiv, pot fi solicitate i altedocumente fa de cele menio-nate mai jos. Este de dorit ca aces-te documente s fie disponibilect mai urgent posibil.

    GENERAL

    1. Contractul de finanare cutoate anexele .

    2. Copii ale adiionalelor lacontractul de finanare,inclusiv modificrile anexe-lor (dac este cazul)

    3. Copii ale acordurilor de par-teneriat (dac este cazul)

    4. Copii ale adiionalelor laacordul de parteneriat (daceste cazul)

    5. Copii ale altor notificri ctreOrganismul Intermediar,depuse pn la data prezen-

    tei cereri de informaii.

    6. Copia notificrii privind contul bancar utilizat pentru proiectul respectiv.

    7. Anexa 2, respectiv Bugetuldetaliat pe solicitant, ct ipe parteneri la Contractul de finanare n format elec-tronic

    8. Formatul electronic al DOSA-RULUI proiectului

    9. Lista locaiilor de implemen-tare a proiectului.

    10. Lista experilor implicai nderularea proiectului.

    11. Declaraie pe proprie rs-pundere a Beneficiarului (SC_________________ SRL)

    12. Rapoartele de activitatelunare ale tuturor persoane-lor implicate n derulareaproiectului.

    RAPOARTE

    1. Contractele de prestri servi-cii

    2. Procesele verbale de recep-ie i Rapoartele de lucruaferente serviciilor contrac-tate

    ACHIZIII

    1. Copia Notei justificative pen-tru stabilirea procedurii deatribuire;

    2. Anun publicitar privindachiziia respectiv;

    3. Documentaia pentru ofertani privind atribuireacontractelor de achiziii;

    4. Copia contractului de achizi-ie cu anexele respective(dac este cazul);

    5. Copia procesului verbal derecepie a serviciilor /produ-selor;

    DOCUMENTELE JUSTIFICATIVEPENTRU CHELTUIELI AFERENTE ACTIVITILOR SUBCONTRACTATE (EXTERNALIZAT, de exemplu,DIRIGENIA DE ANTIER):

    1. Cheltuieli aferente diverselorachiziii de servicii de specia-lizare, pentru care beneficia-rul nu are expertiza necesa-r, inclusiv managementulproiectului i consultanajuridic: contract+acte adi-ionale, factura fiscal,garanie de bun execuie dac este cazul, proces-ver-bal de recepie dac estecazul, Raport de activitatelunar pentru fiecare din acti-vitile externalizate, com-pletat de ctre reprezentan-tul legal al contractoruluiresponsabil de acele activi-ti sau raportul de activitate lunar pentru fiecare dintre activitileexternalizate complet dectre PFA unde este cazul.

    2. Copia OP-ului/chitanei /dis-poziiei de plat dac estecazul .

  • idei, sugestii, experiene

    23Anul 2 - 2/2013

    DOCUMENTELE JUSTIFICATIVEPENTRU CHELTUIELI AFERENTETAXELOR

    1. Factura fiscal emis deinstituia abilitat/documen-tul emis de instituia abilita-t prin care se adevereteplata taxei;

    2. Copia OP-ului/chitanei /dis-poziiei de plat dac estecazul

    MENIONM C:

    - Beneficiarul ( SC _________ SRL)trebuie s in o eviden contabi-l folosind conturi analitice dis-tincte pentru PROIECT. Sistemulcontabil utilizat va fi n conformi-tate cu legislaia naional nvigoare.

    Pentru a obine o eficien maxi-m a timpului alocat misiunii vrugm ca pentru orice nelmurirefa de cerinele de mai sus s necontactai, oricnd, la numrul:______________________ saupe e-mail la adresa __________________________ .

    AUDITOR PROIECT,__________________________

    BENEFICIAR PROIECT,SC _____________________ SRL,

    Data : ___________________

    Contractul i scrisoarea de misiune

    Contractul

    Contractul, cel puin din expe-riena noastr, este impus declient, mai mult dect att esteimpus de Autoritatea deManagement, avnd o formpredefinit.

    Scrisoarea de misiune

    Odat cu semnarea contractuluieste bine s ntocmim i o scri-soare de angajament.

    Este recomandat s avem o scri-soare de angajament atuncicnd avem un contract ale cruiclauze nu le putem influena(modifica) i cnd facem unaudit de conformitate, aa cumeste cazul auditrii fonduriloreuropene. De menionat c nalte ri nu este nevoie i decontract atunci cnd avem sem-nat o scrisoare de angajament,numai n Rom nia se folosete icontractul.

    Etapa de preplanificare

    NOT:

    Pentru cererile de rambursare de pn n anul 2010, n auditares-au folosit Normele Minimalede Audit; ncepnd cu anul 2011toate auditurile privind fondurileeuropene se fac folosind Ghidulpentru un Audit de Calitate.

    n etapa de preplanificare trebu-ie s ne demonstrm indepen-dena aplicnd Seciunea B2(ISA 300 i ISA 200) din GHID Acceptarea numirii sau a renu-mirii (n fapt acceptarea misiunii)care conine teste, un chestionari un tabel ce conine CONSIDE-RENTE ETICE, prin analiza cruiase ia decizia dac se accept saunu misiunea.

    Din seciunea B2, n auditul pro-iectelor europene se aplicnumai TESTELE, nu se aplic ichestionarul. Dac n tabel seenumer mai multe ameninri,se trec ameninrile n scrisoareade angajament i se acceptmisiunea.

    Testele aplicabile de la seciuneaB2 sunt: Testele 1,2,3,4,5 i 16din GHID.

    Etapa de planificare

    n aceast etap sunt aplicabileseciunile B1, B3, B9, B10, B11 iC1 din GHID.

    NOT:

    Seciunile B4 i B5 nu sunt apli-cabile pentru c facem verificare100% i nu eantionare, nsdac s-ar fi cerut ca procent deverificare, spre exemplu, 85% amfi aplicat seciunile B4 i B5.Seciunea B6, revizuirea analiticnu se aplic, revizuirea analitics-ar fi aplicat n situaia n caream fi avut comparaii pe maimuli ani, dar n acest caz nuavem ce s comparm pe maimuli ani. Seciunile B7 i B8 nuse aplic. Seciunile B9 i B10 seaplic, sunt seciuni care nu auteste, ele fiind o list de verifica-re i un formular care trebuiesemnate de echipa de audit.

    MOD DE LUCRU:

    v Seciunea B1 Planificareaaudituluil Planul de audit testul 1,

    e un formular pe care tre-buie s-l completm, nuse fac teste, se semneazacest formular.

    l Testul 1 se aplic, veziB2

    l Testul 2 dac au fostprobleme de etic, parte-nerul pe probleme deetic face verificarea, seaplic.

    l Testul 3 dac am ntoc-mit o scrisoare de angaja-ment se aplic; se menio-neaz la aceast seciunec s-a ntocmit scrisoareade angajament, aceasta segsete la referina x ndosarul y.

    l Testul 4 se verificcomunicarea de la ultimacerere de informaii.

    l Testul 5 nu se aplic.

    l Testul 6 cu ocazia orga-

  • idei

    , sug

    esti

    i, e

    xper

    ien

    e

    24

    nizrii primei ntlniri delucru cu clientul, vomavea o prob semnat deambele pri.

    l Testul 7 se aplic.

    l Testul 8 se aplic.

    l Testul 9 se aplic.

    l Testele de la 10 la 18 aulegtur cu riscul i nu seaplic la verificarea 100%;n situaia n care s-ar fifcut eantionare, s-ar fiaplicat.

    l Testul 19 se aplic.

    l Testul 20 se aplic.

    l Testul 21 se aplic, exis-tena afiliailor se docu-menteaz prin referenie-re la Declaraiile conduce-rii.

    l Testele 22-26 nu se apli-c.

    l Testul 27 se aplic, seobin scrisori de confirma-re ale terilor. ATENIE: ncadrul misiunilor de auditfinanciar facem confirma-rea soldului, n schimb, ncazul auditrii proiectelorde finanare europene seface confirmarea rulajelor(ISRS 4400).

    l Testele 28-32 se aplic,revizuirea se poate facede ctre un coleg n cazuln care suntem un cabinetmic, care nu dispunedect de un singur audi-tor financiar.

    v Seciunea B3 cunoatereaclientuluil Se ia fiecare test n parte,

    aici fiind aplicabile numai2-3 teste din cele 13 teste;aceast seciune se docu-menteaz printr-o anex aISA 315, care se adapteazpe ISRS 4400, parial din

    aceste puncte se aplic in cazul auditrii fonduri-lor.

    v Seciunea B9 acordul deplanificare a audituluil Nu are teste, este un for-

    mular pe care-l comple-teaz echipa de audit lafinalul planificrii.

    v Seciunea B10 lista deverificare a informaiilorpermanentel Aceast seciune nu are

    teste, conine un chestio-nar n care auditorulbifeaz dac a obinuttoate informaiile despreclient, dac s-au docu-mentat seciunile B1 iB10, bifm documentareafr a avea teste.

    v Seciunea C1- Sisteme con-tabile i controale internel Confirmm c am neles

    sistemele contabile i con-troalele interne n vigoare,prin revizuirea probelorpe care le deinem cu pri-vire la aceste sisteme.

    Etapa de verificare

    Seciunea D-U

    Seciunea D imobilizri necor-porale, uneori se aplic, alteorinu;

    Seciunea E imobilizri corpo-rale, se aplic teste:

    v Teste:

    l Intrri ;

    l Ieiri;

    l Achiziii;

    l Se aplic testul de inspec-ie fizic (de fcut i poze,serii, numere de inventar,se identific eventualeleminusuri);

    l Test de documente justifi-cative;

    l Verificm i amortizareaatunci cnd se decontea-z amortizarea.

    Seciunea F investiii, nu seaplic.

    Seciunea G stocul i producian curs, se aplic numai pentrustoc.

    Seciunea H debitori, se aplicnumai un test, dou.

    Seciunea I conturi la bnci icasa, se aplic.

    Seciunea J creditori, se aplic:l Scrisorile de confirmare se

    fac pe rulaj i nu pe sold;l n audit exist un princi-

    piu: prevalena economi-cului asupra juridicului.

    Seciunea K taxe, se aplic celemai multe teste.

    Seciunea L obligaii, datorii,contingente, se aplic eventualun test, impozitul amnat nu seaplic, pensii nu se aplic etc.,testele de contingene nu seaplic (se aplic parial testul 7).

    NOT: Seciunea L nu se maiaplic dac am fcut corect tes-tele la celelalte seciuni.

    Seciunea M aspecte statutare,capital, n principiu nu se aplic.

    Seciunea N vnzri i venituri,se aplic numai pentru comisio-nul de la banc.

    Seciunea O achiziii i cheltu-ieli, se aplic.

    Seciunea P salarii, se aplic.

    Seciunea Q contul de profit ipierdere, nu se aplic.

    Seciunea R pri afiliate, seaplic prin declaraia conducerii.

    Seciunile S,T i U se aplic, maiales U.

  • idei, sugestii, experiene

    25Anul 2 - 2/2013

    Etapa de finalizareSECIUNEA A1-A15

    Seciunea A1 copii ale situaii-lor financiare.

    Seciunea A2 scrisoarea dereprezentare semnat: nu areteste, conine declaraiile condu-cerii (ISA 580 adaptat pe princi-piul fondurilor)

    NOT: Declaraiile conducerii seiau pe specificul auditrii fondu-rilor:l V-am pus la dispoziie docu-

    mente.l V-am pus la dispoziie toate

    informaiile referitoare lafraude.

    l Etc.

    Seciunea A3 lista de verificarea aspectelor viitoare, NU se apli-c.

    Seciunea A4 revizuirea la cald,se aplic (orice misiune ar fi,revizuirea este obligatorie; daclucrm singuri, un alt coleg tre-buie s fac revizuirea, acestcoleg trebuie s fie membru alCamerei Auditorilor Financiaridin Romnia), nu avem teste, celcare face revizuirea va completaun chestionar.

    Seciunea A5 finalizarea audi-tului, se aplic, responsabilii demisiune vor trece prin celelalteetape, se face perierea dosaru-lui.

    Seciunea A6 aspecte semnifi-cative, se aplic parial.

    Seciunea A7 revizuirea scriso-rii ctre cei nsrcinai cu guver-narea. (n aceast seciune prezentm aspecte de naturoperaional). La fonduri putem atrage atenia asupraunor probleme care au aprut la licitaii.

    CONCLUZIE: Seciunea A7 este

    aplicabil i atunci cnd ni seimpune un format de raportcare contravine cu ISRS 4400,mai ales atunci cnd ni se impu-ne un certificat de AUDIT. naceste situaii vom face unraport pe standardul ISRS 4400.

    Seciunea A8 revizuirea scriso-rii de reprezentare, se aplic.

    Seciunea A9 sumarul erorilor,dac ar fi fost o misiune de auditfinanciar, aici centralizam ajust-rile, n schimb la auditul fonduri-lor europene centralizm cheltu-ielile neeligibile.

    Seciunea A10 revizuirea situa-iilor financiare, se aplic parialdoar testul 1 sau testul 2, i inte-gral testul nr. 3; celelalte teste nusunt aplicabile.

    Seciunea A11 revizuirea anali-tic final, nu se aplic (pentruc nu avem comparabilitate).

    Seciunea A12 evenimente ulte -rioare, n principiu nu se aplic.

    Seciunea A13 continuitateaactivitii, nu se aplic.

    Seciunea A14 raportul deaudit, se aplic, dar interpretatprin (de) cel care semneazraportul. Se ia formatul deraport din ISRS 4400 i formatulde raport predefinit de client ise semneaz raportul (rapoarte-le), numai c nu se numeteraport de audit, ci RAPORT DECONSTATRI efective (factuale).

    Seciunea A15 nu se aplic.

    CONCLUZIE:

    Avem seciuni care nu se aplicdeloc, majoritatea sunt seciuniaplicabile cu diverse teste.

    NOT:l Dac la entitatea creia i

    auditm un Proiect de acce-sare a fondurilor europeneavem i un contract de audit

    financiar, nu putem acceptamisiunea;

    l Misiunea de audit financiarnu poate fi combinat cuniciun fel de audit de altnatur;

    l n niciun raport de audit nuse dau nume de persoane, sefolosesc formulri de genul:compartimentul X ar trebui...; nu s-a inut contabilitateaanalitic a Proiectului...

    n conformitate cu cerineleAutoritii de Management pen-tru POR, Lista indicativ a tipuri-lor i naturii dovezilor/probelorde audit pe care auditorul lepoate obine cu ocazia verificriicheltuielilor include:l Registrele contabile prevzu-

    te de Legea contabilitii nr.82/1991, cu modificrile icompletrile ulterioare (nformat electronic i/sau hr-tie)

    l Bugetul propriu al beneficia-rului pe capitole, subcapitole,paragrafe, titluri de cheltuieli,articole i alineate,

    l Balane de verificare analiticei sintetice (n format electro-nic i/sau hrtie)

    l Fie de cont pentru opera-iuni diverse (n format elec-tronic i/sau hrtie)

    l Note de contabilitate (n for-mat electronic i/sau pe hr-tie)

    l Dosarele achiziiilor publiceconstituite conform prevede-rilor OUG nr. 34/2006, nfuncie de tipul procedurilorde achiziie public derulatede ctre beneficiar

    l Contracte i formulare decomand

    l Facturil Situaii de lucrri i situaii de

    plat

  • idei

    , sug

    esti

    i, e

    xper

    ien

    e

    26

    l Procese verbale de recepiefinale i pariale

    l Procese verbale de punere nfunciune

    l Note de recepie i constata-re de diferene

    l Extrase de cont i ordine deplat, contractul de muncncheiat ntre beneficiar iangajat;

    l Decizia prin care angajatuleste desemnat s fac partedin echipa de implementarei atribuiile ce i revin ncadrul proiectului;

    l Decizia intern prin care sedesemneaz un alt angajat albeneficiarului s efectuezemunca anterior efectuat deangajatul n proiect;

    l Time-sheet-uri cu timpulefectiv lucrat n cadrul pro-iectului (inclusiv pentru con-tractele de munc part-time)avizate de managerul de pro-iect; state de salarii;

    l Alte documente: bonuri deconsum, foi de parcurs, biletede transport, bonuri cantitifixe carburant auto, ordine dedeplasare, liste de inventar,fia mijlocului fix etc.

    RAPORTUL DE AUDIT

    Aa cum se cere n ISRS 4400,Raportul de audit trebuie s des-crie scopul i procedurile aplica-bile asupra crora prile au con-venit.

    Raportul de constatri factua-le trebuie sa conin:l Titlul (ex. RAPORT FINAL DE

    AUDIT cu privire la CON-TRACTUL DE FINANARE prinProgramul OperaionalRegional 2007-2013, Axaprioritar 4 Sprijinirea dez-voltrii mediului de afaceriregional i local, Domeniulmajor de intervenie 4.3.

    Sprijinirea dezvoltriimicrontreprinderilor Nr.xxxx/xx.xx.201x, COD SMISxxxxx)

    l Destinatarul (clientul) l Identificarea informaiilor

    financiare/non-financiareasupra crora au fost aplicateprocedurile convenite.

    l Identificarea scopului pentrucare s-au efectuat proceduri-le convenite.

    l Descrierea procedurilor spe-cifice efectuate.

    l Meniuni privind indepen-dena.

    l Descrierea constatrilor efec-tive.

    l Constatrile efective, pe fie-care procedur (obiectiv).

    l Data raportului. l Adresa i semntura audito-

    rului.

    Raportul trebuie s conin odeclaraie despre: l Procedurile efectuate au fost

    acelea asupra crora s-a con-venit cu clientul.

    l Misiunea a fost efectuat nconformitate cu ISRS 4400.

    l Auditorul nu este indepen-dent fa de entitate (daceste relevant).

    l Procedurile efectuate nu con-stituie nici audit, nici revizui-re i de aceea nu se exprimnicio asigurare.

    l Dac auditorul ar fi efectuatproceduri suplimentare, unaudit sau o revizuire, ar fiputut aprea alte problemecare ar fi fost raportate.

    l Raportul este adresat nmod strict acelor pri careau convenit asupra procedu-rilor ce trebuie efectuate.

    l Raportul se refer numai laelementele, conturile, pos-

    turile sau informaiilefinanciare/nefinanciarespecificate i la faptul cacesta nu se extinde asuprasituaiilor financiare ale enti-tii, considerate n ansam-blul lor (dac este cazul).

    RAPORT DE AUDIT (model POR- forma scurt)

    Obiectivul raportului

    Angajamentul nostru a fost de arealiza procedurile agreate cuprivire la verificarea cheltuielilorefectuate n cadrul Contractuluide finanare nr.xxxx/xx.xx.201xsemnat ntre S.C. _______ S.R.L,adresa _________J _/_____/___,cod fiscal CUI ______________,cont bancar ________________,deschis la __________________,reprezentat prin _________________________________ cufuncia Administrator, iAutoritatea de Managementpentru POR. Acest lucru a impli-cat realizarea anumitor proce-duri specifice, ale cror rezultatevor folosi AMPOR pentru a puteaformula concluzii proprii pe bazaprocedurilor executate de noi.

    Obiectul acestui angajamenteste verificarea de ctre noi ncalitate de auditor a faptului csumele (cheltuielile) solicitate debeneficiar n:

    Cererea de rambursare nr.1, nvaloare de : _____________ lei;

    i, respectiv, Cererea de rambur-sare nr. 2 (final), n valoare de :______________lei.

    pentru aciunile finanate princontractul de finanarenr.xxxx/xx.xx.201x au fost efec-tuate, sunt exacte i eligibile iimpun transmiterea ctre beneficiar a Raportului cu privire la realizarea proceduriloragreate.

  • idei, sugestii, experiene

    27Anul 2 - 2/2013

    Scopul lucrrii

    Angajamentul nostru s-a realizatn conformitate cu:l Standardul Internaional de

    Audit (ISA) 500 probe deaudit;

    l Standardul Internaional pri-vind serviciile conexe (ISRS)4400 Angaja mente pentrurealizarea procedurilor agrea-te privind informaiile finan-ciare emis de ctre FederaiaInternaional a Conta bililor(IFAC) i adoptat de ctreCamera Auditori lor Financiaridin Romnia;

    l Codul etic emis de FederaiaInternaional a Contabililor(IFAC);

    l Dei ISRS prevede c in de -pendena nu este o ce rinpentru angajamentele pri-vind procedurile agreate, nconformitate cu cerineleAMPOR, noi am respectatcerinele de independenprevzute de Codul Etic.

    Aa cum s-a solicitat, noi am rea-lizat doar procedurile stabilite ntermenii de referin i amraportat constatrile noastre fac-tuale n Capitolul II al acestuiRaport.

    Scopul acestor proceduri agrea-te a fost stabilit de ctreAutoritatea de Management iau fost realizate pentru a evaluadac cheltuielile solicitate debeneficiar n cererile de rambur-sare au fost realizate efectiv,sunt exacte i eligibile.

    Sursele informaiilor

    Raportul cuprinde informaii fur-nizate de managementul benefi-ciarului n legtur cu ntrebrilespecifice sau care au fost obinu-te sau extrase din sistemeleinformatice i contabilitateabeneficiarului.

    Constatri factuale

    Cheltuielile totale care reprezin-t subiectul acestor verificri seridic la suma de xxx.xxx lei.Aceast sum este egal cusuma total a cheltuielilor rapor-tate de beneficiar n cererile derambursare (prezentate nanexe), astfel:l xxx.xxx lei afereni cererii de

    rambursare nr.1, din care xxxlei cheltuieli neeligibile;

    l xxx.xxx lei afereni cererii derambursare nr.2,

    l iar suma total solicitat debeneficiar spre rambursare,fa de suma total eligibilde xxx.xxx lei, stabilit con-form art. 3 i art.4 din con-tractul de finanare, se ridicla:

    l xxx.xxx lei, din care xx.xxx leicheltuieli neeligibile, aa cumrezult din cererile de ram-bursare.

    MENIUNE: Diferena dintresuma de xxx.xxx lei alocat pro-iectului prin contractul de finan-are i suma de xxx.xxx lei solici-tat de beneficiar spre rambur-sare conform celor dou cereride rambursare este de xx.xxxlei, care reprezint economii(sume eligibile necheltuite).

    Pe baza verificrilor pe care le-am realizat, s-au constatatsume care s reprezinte chel-tuieli neeligibile n valoare de:

    xx.xxx lei, n afara TVA-ului nvaloare de xxx.xxx lei aferentsumei de xxx.xxx lei, precum i aTVA-ului n valoare de xxx.xxx leiaferent sumei de xx.xxx lei chel-tuieli neeligibile. Valoarea aces-tui TVA se nscrie n valoareaPROIECTULUI, aa cum esteaceasta menionat n contrac-tul de finanare nr.xxxx/xx.x.201x la art.3, col.5 dintabelul aferent acestui articol,adic n valoarea de xxx.xxx lei.

    MENIUNE: Conform Anexei nr.V, valoarea total a TVA ar fi tre-buit s fie xxx.xxx lei; diferenade xx.xxx lei TVA o reprezintTVA-ul aferent sumei economisi-te din cheltuielile eligibile nvaloare de xx.xxx lei.

    Detaliile constatrilor noastre fac-tuale, inclusiv Situaia cheltuieli-lor neeligibile, sunt prezentate nCapitolul II al acestui Raport.

    auditor financiar __________xx.xx.201x

    Este important de reinut cnu exist reete unice privindauditarea contractelor definanare din fonduri europe-ne privind proiectele imple-mentate n Romnia finana-te din astfel de fonduri. ncele de mai sus am ncercats oferim un minim ghid nlegtur cu modul de derula-re a unui audit privind proce-durile convenite, respectivaplicarea ISRS 4400.

    Mare, Gheorghe; Niculae, Drago Ctlin; Costinescu, Cristiana iPitulice, Mihail George, Practica auditului intern privind fondurile publicenaionale i ale Uniunii Europene, Editura Contaplus, 2007.CAFR, Ghid pentru un audit de calitate, 2012;Ghid: Proceduri contabile aferente proiectelor cofinanate din fondurieuropene structurale i de coeziune, CCID, ediia 2011.IFAC, Reglementri internaionale de audit, asigurare i etic, Audit finan-ciar 2008, volumul I i II, coeditare CAFR-Irecson, ediia 2009;

    REFERINE BIBLIOGRAFICE

  • idei

    , sug

    esti

    i, e

    xper

    ien

    e

    28

    INTRODUCEREn august 2011 a aprut ediia atreia a Ghidului amintit, care afost elaborat pentru a promovaaplicarea ISQC 1. Scopul su estes furnizeze un ndrumar deimplementare a unui sistem decontrol de calitate pentru practi-cienii de audit care exercit pro-fesia de auditor financiar prinntreprinderi mici i mijlocii, res-pectiv:

    F S susin firma n dezvolta-rea unui sistem de control alcalitii;

    F S promoveze aplicareacorespunztoare a cerinelorde control al calitii privindmisiunile de audit, revizuirei alte angajamente de asi-gurare sau servicii conexe;

    F S furnizeze un documentde referin pentru pregti-rea n interiorul firmei.

    Ghidul pune la dispoziia profe-sionitilor modele de manualepentru organizarea controluluide calitate la cabinete cu un sin-gur profesionist de audit (solepractitioner), care are angajaineprofesioniti, precum i lacabinete care au ntre doi i cinciprofesioniti.

    Prezentarea noastr reprezint osintez a modelului manualuluiprivind organizarea controluluide calitate ntr-un cabinet de

    n martie 2009, Comitetul pentru Practicienii Contabili Mici i Mijlocii (Small andMedium Practices Committee) din cadrul Federaiei Internaionale a ProfesionitilorContabili (IFAC) a publicat Ghidul privind Controlul Calitii pentru profesionitii con-tabili care sunt practicieni mici i mijlocii.

    Transpunerea n Romnia a Directivei 43/2006/CE privind auditul statutar, prin O.U.G.nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaiilor financiare anuale i al situaiilorfinanciare anua