org conta pe centre de profit

ORGANIZAREA AUDITULUI INTERN ŞI A CONTROLULUI INTERN AL ÎNTREPRINDERILOR

MOLDOVANU CRISTINA - STAGIU CECCAR ANUL I

TEST 61

1. Organizarea contabilităţii pe centre de profit. Studiu de caz.

INTRODUCERE

Ideea folosirii centrelor de profit a plecat de la facilitarea, prin această metodă, a diagnosticării problemelor ce apar în funcţionarea firmei astfel încat să nu existe produse neperformante legate de performerii fiecarei companii negeneratoare de profit care să traiască pe profitul generat de celelalte produse stiind exact care centru de profit este negativ şi ce problemă trebuie eliminată Nu trebuie acţionat prin excludere, un sistem complex duce direct la linia de productie si trebuie văzut de unde se generează costurile prea mari. Ideea centrelor este să ai structura care permite localizarea veniturilor si cheltuielilor. În funcţie de această analiză se iau decizii manageriale pentru activitatea viitoare, decizii referitoare la investiţii, la promovare, la asignarea resurselor umane

Centrele de profit pot fi considerate acele diviziuni ale entităţii în care se realizează activitatea propriu-zisă - locurile de muncă operaţionale. Centrul de profit este veriga organizatorică unde se poate calcula profitul ca diferenţă între venituri şi cheltuieli (exemplu concret fiind cel al secţiilor de bază). Mai poate fi definit ca o subdiviziune operaţională care-şi desfăşoară activitatea prin atragerea de resurse, generatoare de venituri.

În funcţie de specificul activităţii desfăşurate, contabilitatea de gestiune asigură, în principal:

1 înregistrarea operaţiilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe destinaţii, respectiv pe activităţi, centre de profit, după caz;2 calculul costului de achiziţie, de producţie, de prelucrare al bunurilor intrate, obţinute, lucrărilor executate, serviciilor prestate, producţiei în curs de execuţie, imobilizărilor în curs etc., din unităţile de producţie, comerciale, prestatoare de servicii, financiare şi alte domenii de activitate;3 furnizarea de informaţii, astfel:

▪ informaţii legate de costul produselor, lucrărilor, serviciilor, pentru persoanele juridice cu activităţi de producţie, executări de lucrări şi prestări de servicii;

▪ informaţii legate de costul bunurilor vândute pentru persoanele juridice care desfăşoară activităţi de comerţ;

▪ informaţii necesare analizelor financiare în vederea fundamentării deciziilor manageriale privind conducerea activităţii interne;

1



▪ alte informaţii impuse de realizarea unui management performant.

Centrul de investiţie este veriga organizatorică în care se poate evidenţia raportul/diferenţa între veniturile obţinute din vânzarea produselor şi investiţiile făcute pentru toate resursele necesare fabricării.

Avantajele centrelor de responsabilitate sunt următoarele:

1 facilitează controlul unor indicatori financiari de către specialişti în bugete care nu este obligatoriu să cunoască aspectele tehnologice;2 permite identificarea contribuţiei fiecărui centru de responsabilitate la realizarea profitului entităţii.

Centrul de responsabilitate are următoarele trăsături:

1 are un obiect de activitate bine definit prin statutul sau prin contractul de constituire, având competenţe de păstrare, dezvoltare, înlocuire şi diminuare a activelor;2 are în gestiune proprie un patrimoniu;3 are o structură organizatorică, funcţională şi de producţie proprie, având competenţe de definire;4 proiectează şi modifică propriul regulament de organizare şi funcţionare;5 are sarcină proprie de producţie;6 întocmeşte bugetul propriu de cheltuieli;7 evaluează şi gestionează resursele bugetare proprii;8 pune în evidenţă propriile rezultate financiare;9 întocmeşte balanţe contabile lunare sau după caz bilanţ contabil;10 pune în evidenţă economiile şi/sau profitul propriu;11 poartă răspunderea pentru rezultatele obţinute;12 nu răspunde pentru activităţile neprofitabile ale altor centre din cadrul entităţii;13 colaborează cu alte centre în realizarea unor lucrări, încheind convenţii de colaborare;14 dispune de utilizarea performantă a resurselor de care dispune;15 poate atrage parteneri dar nu are competenţe în încheiere de contracte economice;16 are un manager care răspunde de performanţele centrului de responsabilitate.Obiectul de activitate al unui centru de responsabilitate se stabileşte prin statutul sau

contractul de constituire, după efectuarea analizelor, studiilor şi luarea deciziilor de configurare a structurii organizatorice.

În urma analizelor de diagnostic efectuate centrele de responsabilitate pot fi constituite:

1 pe o activitate de producţie (fabricarea unui produs, a unei game de produse sau a unor repere);2 pe procese tehnologice;3 pe un domeniu de activitate (proiectare, servicii informatice etc.);4 pe activităţi auxiliare (reparaţii, utilităţi, analize etc.).Centrele de responsabilitate se constituie în secţiile de bază, auxiliare, de service şi în

cadrul compartimentelor funcţionale.

2



În funcţie de domeniul de activitate stabilit prin statut sau contractul de constituire se poate defini obiectul de activitate al fiecărui centru care poate fi cel iniţial deţinut sau poate fi dezvoltat integrând şi alte activităţi sau poate fi înlocuit, orientându-se spre piaţă şi spre viitor. Aceste operaţiuni se efectuează în contextul realizării şi integrării lor în misiunea şi obiectivele strategice ale entităţii.

În cadrul fiecărui centru de responsabilitate se întocmeşte bugetul de cheltuieli propriu, se urmăresc operativ abaterile de la bugetul planificat şi se iau măsuri de corecţie.

Centrul de responsabilitate este o structură complexă care îşi poate fixa obiective multiple, în funcţie de strategia organizaţiei din care face parte.

Centrul de responsabilitate poate avea următoarele obiective:

1 realizarea propriilor programe de activitate (satisfacerea nevoilor clienţilor, respectarea termenelor de livrare, promovarea creativităţii etc.);2 optimizarea utilizării resurselor pentru creşterea performanţelor globale ale entităţii şi ale centrului de responsabilitate;3 stabilirea sistemelor de evaluare şi control al performanţelor (financiare, operaţionale, de personal, de conducere, de marketing etc.);4 stabilirea unor proceduri viabile de elaborare a bugetelor de cheltuieli aferente centrului de responsabilitate cu posibilităţi de integrare şi evidenţiere în bugetul general al entităţii, defalcarea şi alocarea cheltuielilor pe costuri fixe şi variabile;5 simplificarea sistemului de evidenţă a procedurilor de comunicare, raportare şi conlucrare, amplificarea vitezei de operare prin instalarea procedurilor informatice;6 introducerea şi perfecţionarea procedurilor pentru evidenţa financiar-contabilă;7 creşterea capacităţii de adaptare a producţiei la cerinţele clienţilor în condiţii de calitate;8 schimbarea mentalităţii salariaţilor, pe direcţia conştientizării necesităţii de a fi activi, participativi, eficienţi.

Organizarea activităţii pe centre de responsabilitate se realizează în următoarele etape:

a) Măsuri pregătitoare, care cuprind:1 organizarea echipei de lucru;2 evaluarea cheltuielilor;3 pregătirea metodologică;4 stabilirea planului de lucru;5 training;b) Analiza condiţiilor de mediu prin Analiza diagnostic, care cuprinde:- culegerea, selectarea şi sistematizarea datelor;

- evidenţierea pe domenii de activitate a punctelor forte şi slabe şi a cauzelor care le generează;

- identificarea oportunităţilor şi pericolelor şi stabilirea capacităţii de răspuns a organizaţiei la cerinţele mediului ambiant extern;

3



- elaborarea recomandărilor;

c) Analiza şi evaluarea câmpului de forţe interne şi externe favorizante şi potrivnice schimbării, care cuprinde:1 analiza câmpului de forţe;2 aplicarea analizei câmpului de forţe în vederea implementării centrelor de responsabilitate;d) Proiectarea managementului pe baza centrului de responsabilitate, care cuprinde:1 reproiectarea structurii organizatorice;2 proiectarea structurii centrelor de responsabilitate;3 proiectarea sistemului informaţional;4 bugetarea;e) Decizii şi acţiuni ce vizează asigurarea condiţiilor pentru implementarea centrului de responsabilitate, care cuprinde:1 proceduri de planificare şi alocare a resurselor;2 proceduri de planificare a costurilor;3 procedura de programare operativ calendaristică, lansare, execuţie şi urmărire a fabricaţiei;4 procedura de normare, urmărire, evidenţă şi analiza consumurilor specifice de materii prime şi materiale;5 procedura de evidenţă a cheltuielilor de producţie şi calculare a costului efectiv;f) Implementarea centrelor de responsabilitate, care cuprinde:1 implementarea propriu-zisă;2 controlul implementării;3 analiza rezultatelor;4 condiţii de aplicare.

Cap.1.Noţiuni generale de prezentare a SC ...........

Cap. 2. Analiza cost-volum-profit, instrument de management şi calcul

al SC .................

2.1. Analiza cost-volum-profit, instrument de management

Fiind un puternic instrument de analiză ce se bazează pe metoda Direct Costing, analiza

Cost Volum Profit sa dovedit a fii unul dintre cele mai eficiente instrumente de care managerii

dispun pentru a lua decizii atât pentru previzionare cât şi pentru controlul managerial.

Analiza Cost Volum Profit examinează modul în care evoluează veniturile totale,

costurile totale şi rezultatul din exploatare sub influenţa modificărilor volumului producţiei, al

preţului de vânzare, a costurilor fixe sau a celor variabile ale unui produs.

4



Analiza Cost Volum Profit reprezintă de fapt analiza modelelor de evoluţie a costului ce

pune în evidenţă relaţiile dintre cost, volumul vânzărilor şi profit.

Managerii utilizează analiza CVP pentru a răspunde la întrebări de tipul: Cum vor fii

influenţate costurile totale şi veniturile totale dacă modificăm nivelul producţiei? (acel volum din

„cost volum profit”), Cum va fii influenţat nivelul producţiei dacă majorăm sau reducem preţul

de vânzare? Cum vor evolua costurile, preţurile de vânzare şi nivelul producţiei dacă ne

extindem pe pieţe externe? Toate aceste întrebări au un subiect comun „ce se întâmplă dacă...?”

Examinând rezultatele acestor posibilităţi şi alternative de tip „ce se întâmplă dacă” analiza CVP

ilustrează profiturile potenţiale, ghidează astfel planificarea la nivelul managerilor.

Schematic, rezultatul din contabilitatea financiară, apelând la metoda CVP, în cazul

existenţei a două produse, poate fii reprezentat astfel:

5



Această metodă de analiză cuprinde tehnici şi procedee ce se bazează pe înţelegerea

caracteristicilor diferitelor modele de evoluţie a costurilor. Prin tehnici se abordează relaţia dintre

venituri, structura vânzărilor, costuri, volumul producţiei , pe baza căreia se calculează analiza

pragului de rentabilitate şi se pot realiza estimări ale profitului. Aceste relaţii generează un model

de activitate care se poate utiliza pentru evaluarea performanţelor şi analiza alternativelor de

decizie.

Analiza Cost Volum Profit se bazează pe următoarele supoziţii ce sunt în mod clar

extreme, în sensul că ele vor corespunde foarte rar realităţii:

6

Cheltuieli Cifră de

Rezultat afaceri

Rezultat

Rezultat

Cheltuieli variabile

pentru produsul A

Cheltuieli variabile

pentru produsul B

Cheltuieli fixe

Cheltuieli variabile pentru produsul A Cifra de afaceri pentru produsul AMarja asupra costului variabil pt. produsul ACheltuieli variabile

pentru produsul B Cifra de afaceri pentru produsul BMarja asupra costuluivariabil pt. produsul B

Cifra de afaceri pentru produsul A

Cifra de afaceri

pentru produsul B

Rezultatul din contabilitatea financiara

Cheltuieli Marja asupra costului

Fixe variabil pt. produsul A

Rezultat Marja asupra costului Variabil pt. produsul B

Cheltuieli Marja asupra costului

Fixe variabil pt. produsul A

Rezultat Marja asupra costului Variabil pt. produsul B

Rezultatul din contabilitatea de gestiune



1. Costul total se poate divide întro componentă fixă şi una variabilă corelată cu volumul

producţiei.

2. Comportamentul veniturilor şi al costurilor totale este linear raportate la nivelul producţiei.

3. Preţul unitar de vânzare, costul variabil mediu şi costurile fixe sunt cunoscute.

4. Analiza fie face referire la un singur produs, fie presupune că un anumit mix de produse va

rămâne constant pe măsură ce numărul total al unităţilor vândute se modifică.

5. Toate veniturile şi costurile pot fii adunate şi comparate fără a lua în considerare valoarea în

timp a banilor.

2.2. Analiza de senzitivitate

Analiza de senzitivitate reprezintă o tehnică ce examinează modul în care variază rezultatul atunci cănd se înregistrează fluctuaţii ale datelor previzionate.

Evaluarea sensibilităţii profitului din exploatare în raport cu diferite situaţii posibile le

permite managerilor să înţeleagă mai bine ce s-ar putea întâmpla înainte de a face o cheltuială.

Analizele de senzitivitate pot fi efectuate într-un mod sistematizat şi eficient cu ajutorul

tabelelor electronice de calcul, managerii având posibilitatea de a examina efectele şi

interacţiunile unor schimbări în preţul de vânzare, costul variabil unitar şi profitul din exploatare.

Un exemplu elocvent de analiză de senzitivitate l-am efectuat la societate cu scopul de a

examina ce venituri ar trebui să genereze entitatea pentru a obţine un anumit profit în condiţiile în

care sunt date niveluri ale costurilor fixe şi ale costului variabil unitar la produsul „X”.Am luat în

calcul cheltuielile fixe ale perioadei cercetate(respectiv o lună) şi cheltuiala variabilă unitară a

produsului amintit.

Costuri fixe Cost variabil unitar Profit 0 Profit 2000 Profit 5000

1 17206 0,72 105.694 117.979 136.408

2 17206 0,78 184.964,5 206.464,5 238.714

3 17300 0,72 106.271 118.557 136.985

7



4 17300 0,78 185.975 207.475 239.725

Preţ de vânzare 0,86 lei/ buc.

* Metoda de calcul utilizată pentru „Profit „0”

Nr. bucăţi ce trebuie vândute =

Venituri necesare = nr. Bucăţi ce trebuie vândute x Preţ de vânzare

a) Pentru costuri fixe = 17206, cost variabil unitar = 0,72,

Nr. buc. ce trebuie vândute = (17206 + 0) : (0,86 – 0,72) = 122.900 buc

Venit necesar = 122.900 x 0,86 = 105.694 lei

b) Pentru costuri fixe = 17206, cost variabil unitar = 0,78 lei,

Nr. buc. ce trebuie vândute = (17206 + 0) : (0,86 -0,78) = 215.075 buc

Venit necesar =215.075 x 0,86 = 184.964,5 lei

Veniturile necesare pentru atingerea pragului de rentabilitate sunt mai mari la aceleaşi

costuri fixe dar cu cost variabil unitar mai mare. Dar observăm în acelaşi timp că şi volumul

producţiei vândute trebuie să crească pentru a se menţine acelaşi prag de rentabilitate.

c) Pentru costuri fixe = 17300, cost variabil unitar = 0,72lei,

Nr. buc. ce trebuie vândute = (17300 + 0) : (0,86 – 0,72) = 123.571 buc

Venit necesar = 123.571 x 0,86 = 106.271 lei

d) Pentru costuri fixe = 17300, cost variabil unitar = 0,78 lei,

Nr. buc. ce trebuie vândute = (17300 + 0) : (0,86 -0,78) = 216.250 buc

Venit necesar =216.250 x 0,86 = 185.975 lei

Veniturile necesare pentru a obţine un profit de 5.000 sunt mai mari în cazul în care avem

costuri fixe de 17.300 si cost variabil unitar de 0,78 lei, faţă de situaţia în care am avea costuri

fixe de 17206 şi cost variabil unitar de 0,78 lei. Costuri fixe mai mari prezintă un risc mai mare

8



de pierdere (are un prag de rentabilitate mai înalt), dar oferă în acelaşi timp o profitabilitate mai

mare, deoarece veniturile cresc.

La societatea studiată , în luna respectivă producţia vândută este de 160,000 buc la un cost

variabil de 0,72 lei ,cheltuieli fixe de 17206 si pret vanzare 0,86 lei Astfel profitul ar fi :

Profit =Qv (pv-cv)= 160.000(0,86-0,72)=22.400 lei

Venit=Qv*pv=160.0000*0,86= 137.600 lei

Mentionăm: calculul de mai sus evidenţiază cazul în care societatea ar trebui să suporte

cheltuielile fixe doar la un singur produs, deşi în perioada analizată societatea fabrică trei

produse.

Un alt aspect al analizei de sensivitate este marja de siguranţă, adică valoarea veniturilor

bugetate peste şi sub veniturile necesare atingerii pragului de rentabilitate.

Exprimată în unităţi, marja de siguranţă este egală cu diferenţa dintre cantitatea vândută şi

cantitatea necesară atingerii pragului de rentabilitate.

De exemplu produsul”bucle” se obţine cu costuri fixe de 17.206 şi un cost variabil unitar

de 0,72 lei, preţ de vânzare 0,86 lei, cantitate vândută 160.000 buc.

Prag de rentabilitate în unităţi fizice = 17206 : 0,14 =122.900 buc

Prag de rentabilitate valoric = 122.900 x 0,86 = 105.694 lei

Marja de siguranţă = 160.000 – 122.900 = 37.100 buc

Marja de siguranţă = 137.600 – 105.694 = 31.906 lei

Se observă că atâta timp cât volumul producţiei nu scade sub pragul de rentabilitate în

unităţi fizice,unitatea înregistrează profit ,marja de siguranţă creşte odată cu creşterea volumului

producţiei.

Analiza de sensivitate este o modalitate de a determina incertitudinea, care reprezintă

posibilitatea ca o valoare efectivă să se abată de la o valoare estimată.

2.3. Analiza cost-volum-profit instrument de calcul

9



Calculele şi analizele efectuate pe baza indicatorilor ce stau stau la baza analizei cost

volum profit constituie un „instrument important la îndemâna managerului pentru optimizarea

rezultatului economico financiar.”

Metoda costvolumprofit presupune separarea cheltuielilor întreprinderii în cheltuieli

variabile şi cheltuieli fixe totale. Separarea cheltuielilor în fixe şi variabile presupune definirea

prealabilă a factorului care determină variabilitatea cheltuielilor. Acest factor poate fii reprezentat

de volumul producţiei, dar şi de alţi factori precum productivitatea, timp de lucru. Problema este

complexă deoarece în calculul costului variabil pot apărea costuri care variază în funcţie de

parametrii diferiţi.

Principalii indicatori care stau la baza orientărilor strategice ale entităţii sunt:

prag de rentabilitate (punctul critic, punctul mort, punctul de echilibru);

- punctul activităţii optime;

factorul de acoperire;

coeficientul de siguranţă dinamic;

intervalul de siguranţă (cunoscut şi sub denumirea de flexibilitate absolută);

- indicele de prelevare;

- coeficientul de volatilitate ( sau levierul operaţional)

2.3.1. Pragul de rentabilitate

Pragul de rentabilitate este un indicator foarte util în gestiune, care reprezintă acel nivel al

activităţii pentru care veniturile acoperă cheltuielile variabile şi fixe, profitul înregistrat de

societate fiind nul.

Exprimarea pragului de rentabilitate se poate aborda:

• cantitativ, cu ajutorul marjei contribuţiei (contribuţia unitară).

Marja contribuţiei sau marja asupra costurilor variabile reprezintă de fapt diferenţa dintre

CA (venituri) şi cheltuielile variabile.

Această metodă se bazează pe ecuaţia contului de profit şi pierderi:

Venituri Cost vaiabil Costuri fixe = Rezultat din exploatare

(Pv x Q) (Chv x Q) Chf = RE

(Pv Chv) x Q = Chf + RE

1



Ca x Q = Chf + RE

RE =0, datorită faptului că prin definiţie în punctul critic profitul este 0

Rezultatul acestui raport reprezintă cantitatea de produs pe care entitatea trebuie să o

fabrice şi să o vândă pentru ca venitul încasat să acopre cheltuielile variabile aferente şi

cheltuielile fixe astfel încât profitul sau pierderea să fie 0.

În situaţia în care fabrică mai multe produse şi are la bază o anumită structură de

producţie, pragul de rentabilitate se calculează luând ca bază marja medie de contribuţie

În care:

Cma = marja medie de contribuţie

Cta = marja totală de contribuţie

• valoric

Acest raport reprezintă veniturile care trebuiesc încasate din producţia vândută şi care

trebuie să acopere în întregime cheltuielile variabile aferente producţiei şi cheltuielile fixe ale

perioadei astfel încât rezultatul economico financiar al întreprinderii să fie 0. El reprezintă de fapt

cifra de afaceri pentru care entitatea nu înregistrează nici pierdere, nici profit.

• grafic

1



Din diagramă rezultă că pe măsură ce volumul activităţii creşte, cheltuielile fixe pe

unitatea de produs scad, datorită faptului că cheltuielile fixe rămân la acelaşi nivel indiferent de

volumul producţiei, determinând reducerea costului producţiei şi creşterea profitului.

Pentru a putea aborda filiera ce impune tratarea pragului de rentabilitate şi implicaţiile ce

le suportă datorate modificării factorilor ce stau la baza stabilirii lui am procedat la culegerea

datelor din documente şi transformarea acestora cu scopul de a reda informaţia propusă.

Societatea fabrică şi vinde următoarele produse:

1. Volum desfaceri:Produs X 160.000 buc x 0,86 = 137.600Produs Y 30.240 buc x 0,15 = 4.536Produs Z 192.000 buc x 0,28 = 53.760__________________________________________Total volum desfaceri 195.896

Pierdere

Costuri variabile

Pe

Profit

Costuri fixe

ChF

ChT

D

Volumul productiei (u.f.)

Costuri (u.m.)

1



2. Cheltuieli variabile (Chv)Produs X 160.000 buc x 0,72 = 115.200Produs Y 30.240 buc x 0,15 = 4.536Produs Z 192.000 buc x 0,18 = 34.560___________________________________________Total Chv 154.296

3. Marja contribuţiei ( contribuţia de acoperire Ca) Produs X 160.000 buc x 0,14 = 22.400Produs Y 30.240 buc x 0,00 = 0Produs Z 192.000 buc x 0,10 = 19.200__________________________________________Total Ca 41.600

4. Cheltuieli fixe totale: 17.2065. Rezultat profit 24.394

a) calcularea pragului de rentabilitate exprimat cantitativCalculăm marja medie de contribuţie (contribuţia medie unitară):

Cma = 41.600 : (160.000 + 30.240 + 192.000) = 0,11Pr = 17.206 : 0,11 = 156.418

Cantitatea de 156.418 buc este cantitatea pe care entitatea trebuie s-o fabrice şi s-o vândă necesară acoperirii cheltuielilor variabile şi cheltuielilor fixe.b) calcularea pragului de rentabilitate exprimat valoricPr = 17.206 :(195.896 - 154.296) x 195.896 = 80.317Totalul veniturilor obţinute din producţia vândută trebuie să fie în valoare de 80.317, pentru a putea acoperi cheltuielile variabile şi fixe astfel încât rezultatul economic financiar să fie 0.

Pentru a putea afla care este ponderea fiecărui produs în cantitatea necesară de vîndut pentru a atinge pragul de rentabilitate vom analiza care este ponderea fiecărui produs în total producţie vândută:

Denumire produs Cantitate (buc) Procente ( %)X 160.000 41Y 30.240 8Z 192.000 51TOTAL 382.240 100

În funcţie de acest raţionament se calculează şi structura pragului de rentabilitate:

1



Produs Cantitate totalăla nivel Pr

Procente (%)

Cantitate din fiecare produs la nivel Pr

Preţ de vânzareunitar

Desfaceri la nivel Pr

X 156.418 41 64.131 0.86 55.153Y 156.418 8 12.513 0.15 1.877Z 156.418 51 79.774 0.28 23287

156.418 100 156.418 80.317

Numai respectând această structură entitatea va putea obţine contrubuţia de acoperire totală de 41.600 şi un profit de 24.394 lei.

Pragul de rentabilitate este influenţat de anumiţi factori:

- preţul de vânzare, o creştere a acestuia va determina o diminuare a pragului de rentabilitate

Dacă prognozăm o creştere a preţului de vânzare cu 20% vom avea:

Volum desfaceri:X 160.000 buc x 1,03 = 164.800Y 30.240 buc x 0,18 = 5.443Z 192.000 buc x 0,34 = 65.280__________________________________________Total volum desfaceri 235.523Creşterea preţurilor va influenţa şi marja contribuţiei ( contribuţia de acoperire Ca), care va avea următoarele valori: Marja contribuţiei ( contribuţia de acoperire Ca) X 160.000 buc x 0,31 = 49.600Y 30.240 buc x 0,03 = 907Z 192.000 buc x 0,16 = 30.720__________________________________________Total Ca 81.227

Marja medie de contribuţie (contribuţia medie unitară) va suferi şi ea modificări datorate creşterii preţului de vânzare:

Cma = 81.227 : (160.000 + 30.240 + 192.000) = 0,21Pragul de rentabilitate abordat cantitativ va fii:

Pr = 17.206 : 0,21 = 81.933 Pragul de rentabilitate abordat valoric va fi:

Pr = 17.206 :(235.523 - 154.296) x 235.523 = 49.460La o creştere a preţului de vânzare pragul de rentabilitate va scădea, cantitatea necesară

acoperirii cheltuielilor fixe şi variabile, fără a genera profit sau pierdere diminuându-se de la 156.418 buc la 81.933 buc., iar valoarea veniturilor din producţia vândută care să asigure acoperirea cheltuielilor fixe şi variabile va suferi şi ea o diminuare de la 80.317 lei la 49.460 lei.

1



- cheltuieli variabile, o reducere a cheltuielilor variabile, ca urmare a unor acţiuni de reproiectare

sau raţionalizare a muncii, va avea ca efect scăderea pragului de rentabilitate.

Dacă prognozăm o diminuare a cheltuielilor variabile cu 10 % , adică:

Cheltuieli variabile (Chv)X 160.000 buc x 0,65 = 104.000Y 30.240 buc x 0,13 = 3.931Z 192.000 buc x 0,16 = 30.720___________________________________________Total Chv 138.651

Marja contribuţiei ( contribuţia de acoperire Ca) va avea următoarele valori:

Marja contribuţiei ( contribuţia de acoperire Ca) X 160.000 buc x 0,21 = 33.600Y 30.240 buc x 0,02 = 605Z 192.000 buc x 0,12 = 23.040__________________________________________Total Ca 57.245

Marja medie de contribuţie (contribuţia medie unitară) va suferi şi ea modificări datorate scăderii cheltuielilor variabile:

Cma = 57.245 : (160.000 + 30.240 + 192.000) = 0,15Pragul de rentabilitate abordat cantitativ va fii:

Pr = 17.206 : 0,15 = 114.707 bucPragul de rentabilitate abordat valoric va fii:

Pr = 17.206 :(195.896 – 138.651) x 195.896 = 58.880 leiScăderea cheltuielilor variabile cu 10% a provocat o scădere a pragului de rentabilitate

cantitatea necesară acoperirii cheltuielilor fixe şi variabile, fără a genera profit sau pierdere

diminuându-se de la 156.418 buc la 114.707 buc., iar valoarea veniturilor din producţia vândută

care să asigure acoperirea cheltuielilor fixe şi variabile va suferi şi ea o diminuare de la 80.317lei

la 53.880 lei.

-cheltuielile fixe, o reducere a cheltuielilor fixe, ca urmare a unor desfiinţării unor magazine sau

reducerea de personal, va afecta pragul de rentabilitate tot printr-o diminuare a lui.

Dacă prognozăm o diminuare a cheltuielilor fixe cu 10 % , adică cheltuielile fixe să aibe valoarea de 15.485 lei marja medie de contribuţie (contribuţia medie unitară) va rămâne aceeaşi:

Cma = 41.600 : (160.000 + 30.240 + 192.000) = 0,11Pragul de rentabilitate abordat cantitativ se va modifica:

Pr = 15.485 : 0,11 = 140.773 bucPragul de rentabilitate abordat valoric va fii:

Pr = 15.485 :(195.896 - 154.296) x 195.896 = 72.482 lei

1



Diminuarea cheltuielilor fixe a atrs după sine o diminuare a pragului de rentabilitate

cantitatea necesară acoperirii cheltuielilor fixe şi variabile, fără a genera profit sau pierdere

diminuându-se de la 156.418 buc la 140.773 buc., iar valoarea veniturilor din producţia vândută

care să asigure acoperirea cheltuielilor fixe şi variabile va suferi şi ea o diminuare de la 80.317lei

la 72.482 lei.

Metoda cost-volum-profit este utilă în măsurarea vulnerabilităţii întreprinderii în raport

cu modificarea nivelului de activitate. Pentru măsurarea vulnerabilităţii entităţii se impune

calculul a doi indicatori:

- Marja de securitate absolută (MSA)

MSA = CA – Pr

- Marja de securitate relativă (MSR)

MSR

Cu cât marja de securitate relativă este mai slabă cu atât întreprinderea este mai

vulnerabilă.

Metoda cost-volum-profit (prin intermediul pragului de rentabilitate) este utilă în

definirea politicii de preţ.

Pentru ca întreprinderea să fie profitabilă trebuie amintite două aspecte:

- orice produs contribuie la acoperirea cheltuielilor fixe şi la obţimerea rezultatului global din

momentul în care marja asupra costului variabil unitar devine pozitivă;

- renunţarea la un produs vândut sub costul său total dar peste costul său variabil antrenează o

diminuare a rezultatului global şi chiar înregistrarea unei pierderi.

Elemente Cantitate Preţ de vânzare Cost complect Cost variabil Cost fix

X 160.000 0,86 0,76 0,72 0,04

Y 30.240 1,50 1,70 1,20 0,50

MCVX = (160.000 x 0.86) – (160.000 x 0.72) = 22.400

MCVY = (30.240 x 1,80) – (30.240 x 1,20) = 18.044

1



Marja asupra costului variabil este pozitivă pentru amândouă produsele, însă produsul Y

este vindut sub costul său total. Aşadar apare tentaţia ca produsul Y să fie abandonat datorită

faptului că vânzarea sa apare ca neprofitabilă.

Rezultatul obţinut de entitate în situaţia in care vinde ambele produse este:

R = 160.000 x (0.86 – 0.76) + 30.240 x (1,50 – 1,70) = 9.952

Dacă entitatea renunţă la produsul Y (produsul neprofitabil), rezultatul obţinut este:

R = (160.000 x 0,86) – (160.000 x 0,76) – (30.240 x 0,50) = 880

Însă renunţarea la produsul Y antrenează la nivelul entităţii un rezultat mult mai mic,

provocând o pierdere faţă de rezultatul anterior de 13.910 lei, ce rezidă din faptul că odată

abandonat produsul Y, toate cheltuielile fixe sunt suportate de produsul X. Astfel nu trebuie

abandonat nici un produs pentru care marja contribuţiei valorice este pozitivă.

2.3.2 Punctul activităţii optime

Punctul activităţii optime, care mai este cunoscut în literatura de specialitate şi sub

denumirea de pragul activităţii optime, corespunde acelui nivel de activitate pentru care producţia

şi cheltuielile angajate permit obţinerea rezultatului previzionat.

Orice creştere a producţiei peste cea care reprezintă activitatea optimă, va conduce la un

profit suplimentar, peste cel programat conform bugetului, situaţie ce ar putea crea probleme pe

linia asigurării desfacerii acestui surplus de producţie.

Orice diminuare a producţiei sub cantitatea optimă, va conduce la diminuarea profitului,

situaţie care conduce la neîndeplinirea prevederilor din buget în ceea ce priveşte profitul

programat, precum şi la neîndeplinirea obligaţiilor contractuale pe linia desfacerii.

Punctul activităţii optime se poate calcula prin fie prin procedeul aritmetic, fie prin

procedeul grafic.

Prin procedeul aritmetic, formula de calcul al punctului activităţii optime este:

unde,

Cup – cheltuieli unitare variabile planificate

Cuv- cheltuieli unitare variabile efective

În cazul studiului nostru efectuat pe produsul Bucle care are:

1



Cheltuieli variabile unitare efective: 0,72

Cheltuieli fixe = 6400 lei

Cheltuieli variabile planificate: 0,74

Punctul activităţii optime pentru produsul X în condiţiile date este de 320.000 de bucăţi.

Pragul de rentabilitate şi punctul activităţii optime oferă conducerii entităţii posibilitatea

cunoaşterii limitei maxine şi limitei optime a producţiei şi desfacerii, resopectiv liomita de la care

trebuie să pornească şi la care trebuie să ajungă pentru a asigura o activitate rentabilă.

Pentru reprezentarea grafică a punctului activităţii optime am aplelat la diagrama preţ-

cost-volum, cunoscută şi sub denumirea de diagrama rezultatului activităţii

Diagrama s-a întocmit pornind de la un sistem de ordonate, unde cheltuielile şi veniturile

sau realizările sunt reprezentate grafic pe axa y iar volumul desfacerii producţiei la diverse grade

de activitate pe axa x.

Punctul Pe se află la intersecţia dintre linia costurilor cu linia veniturilor totale realizate.

Pierdere

Costuri variabile

Pe

Profit

Costuri fixe

ChF

ChT

D

Volumul productiei (u.f.)

Costuri (u.m.)

Po

1

6400

55153

275200

27520055153



Punctul Po se află la intersecţia dintre linia costurilor efective totale şi linia posturilor

programate (planificate) totale.

3.3.3.Factorul de acoperire

Factorul de acoperire indică procentul contribuţiei fiecărui produs la acoperirea

cheltuielilor fixe şi la obţinerea profitului (nota subsol Mutiu Ileana), orientând decizia conducerii

spre produsul care are are factorul de acoperire cel mai ridicat.Calculul acestui indicator prezintă

o importanţă deosebită pentru adoptarea deciziilor conducerii vizavi de politica de producţie şi

desfacere, deoarece arată câte procente din volumul vânzărilor sunt necesare pentru acoprirea

cheltuielilor fixe şi obţinerea unui profit. Cu cât acest indicator va fii mai mare, cu atât profitul

va fii mai ridicat.

Acest indicator exprimă rentabilitatea potenţială, ca atare el va sta la baza deciziilor

privind desfacerea.

Factorul de acoperire se poate calcula în două variante:

1, în procente raportând marja contribuţie (contribuţia bută) la volumul desfacerilor la preţ de

vânzare şi apoi înmulţind cuu 100;

=41600/195896*100=21,23%

În cazul produsului “X” calculul factorului de acoperire este:

= 22400:137600 x100=16,28%

În cazul produsului Z factorul de acoperire se calculează astfel:

= 19200:53760 x 100=35,71%

2. în procente raportînd cheltuielile fixe la volumul desfacerilor la preţ de vânzare la nivelul

punctului de echilibru şi apoi înmulţind cuu 100;

,

d=(64131x0,86)+(12513x0,15)+(79774*0,28)=80317

1



=17206:80317x100=21,23%

unde, FA - factor de acoperire

CA - marja contribuţiei (contribuţie de acoperire totală)

Qv - volum desfaceri totale la preţ de vânzare;

ChF – cheltuieli fixe

d - volumul desfacerilor la preţ de vânzare la nivelul punctului de echilibru

Pentru a exemplifica rolul deţinut de factorul de acoperire în adoptarea deciziilor în

politica de producţie şi desfacere vom identifica datele necesare a două produse fabricate în

entitate:

Explicaţii X Y

1.Preţ de vânzare 0,86 0,28

2. Cost complet comercial unitar 0,76 0,23

3.Profit 0,10 0,05

4. Procentul profitului faţă de preţul de vânzare 11,63 17,86

Pentru a afla care produs este rentabil pentru a putea mări capacitatea de producţie va fii

nevoie de o decizie fundamentală bazată pe analiza factorului de acoperire astfel:

Explicaţii X Y

1 Preţ de vânzare unitar 0,86 0,28

2 Cheltuieli variabile unitare 0,72 0,18

3 Contribuţia brută unitară 0,14 0,10

4 Factor de acoperire 16,28 35,71

5 Cheltuieli fixe unitare repartizate 0,04 0,05

6 Profit 0,1 0,05

7 Procent profit fată de preţ de vânzare 11,63 17,86

În urma analizei efectuate, consideram ca sporirea producţiei la produsul “Y” este

benefica pentru societate pentru că factorul de acoperire este mai mare decât la produsul “X”.Însă

2



în luarea deciziei de a fabrica mai multe bucăţi din acest reper trebuie să ţinem cont de mai mulţi

factori .Cel mai important este cererea clienţilor: dacă nu există comenzi ferme pentru sporirea

unui astfel de produs, societatea riscă să lucreze pe stoc ceea ce ar putea aduce pierderi. Mai mult

decât atât,societatea blocheaza banii în consumul materiei prime şi forţei de muncă fără a avea

certitudinea că există piaţă de desfacere la acest produs.

Cunoaşterea valorii factorului de acoperire ne dă posibilitatea determinării pe cale

inversă a volumului desfacerii la nivelul punctului de echilibru cu ajutorul formulei de calcul:

d =17206/21,23*100 = 80317

În urma calculului efectuat anterior am demonstrat conformitatea rezultatului obţinut cu

cel calculat la pragul de rentabilitate

Factorul de acoperire poate fi influenţat de :

- preţul de vânzare, ,o creştere a acestuia va determina o creştere a factorului de acoperire

Dacă prognozăm o creştere a preţului de vânzare cu 20% vom avea:

1. Volum desfaceri:

Produs X 160.000 buc x 1,03 = 164.800

Produs Y 30.240 buc x 0,18 = 5.443

Produs Z 192.000 buc x 0,34 = 65.280

__________________________________________

Total volum desfaceri 235.523

2. Cheltuieli variabile (Chv)

Produs X 160.000 buc x 0,72 = 115.200

Produs Y 30.240 buc x 0,15 = 4.536

Produs Z 192.000 buc x 0,18 = 34.560

___________________________________________

Total Chv 154.296

3. Marja contribuţiei ( contribuţia de acoperire Ca)

Produs X 160.000 buc x 0,31 = 49.600

2



Produs Y 30.240 buc x 0,03 = 907

Produs Z 192.000 buc x 0,16 = 30.720

__________________________________________

Total Ca 81.227

FA = 81227/235523*100 = 34,48%

Se observă o creştere a factorului de acoperire cu 62,41 % în cazul în care preţul de vânzare a

crescut cu 20% iar cheltuielile variabile rămân neschimbate.


sau raţionalizare a muncii, va avea ca efect creşterea pragului de rentabilitate.

Dacă prognozăm o diminuare a cheltuielilor variabile cu 10 % , adică:

Cheltuieli variabile (Chv)

Produs X 160.000 buc x 0,65 = 104.000

Produs Y 30.240 buc x 0,13 = 3.931

Produs Z 192.000 buc x 0,16 = 30.720

___________________________________________

Total Chv 138.651


Produs X 160.000 buc x 0,21 = 33.600

Produs Y 30.240 buc x 0,02 = 605

Produs Z 192.000 buc x 0,12 = 23.040

__________________________________________

Total Ca 57245

FA = 57245/195896*100 =29,22%

În cazul în care se reduc cheltuielile variabile cu 10% şi volumul vânzărilor rămâne

neschimbat , factorul de acoperire creşte cu 37,63%.

Va menţine neschimbat factorul de acoperire reducerea cheltuielilor fixe ca urmare a

desfiinţării unor magazine sau reducerii de personal, cât şi mărirea volumului fizic al producţiei .

2



2.3.4.Coeficientul de siguranţă dinamic

Coeficientul de siguranţă dinamic mai este cunoscut în literatura de specialitate sub denumirea de indicele de siguranţă dinamic.

Acest indicator arată cu cât poată să scadă vânzările în mod relativ pentru ca entitatea să ajungă la punctul de echilibru.

Orice scădere a vânzărilor sub acest coeficient indică intrarea entităţii în zona pierderilor.

Acest indicator este util managerilor deoaorece orientează deciziile de micşorare a vânzărilor care trebuie să fie luate în limita coeficientului de siguranţă dinamic.

Acest indicator se poate calcula astfel:

sau

Exemplificăm cifric acest indicator cu informaţiile prelucrate până acum:

sau

Coeficientul de siguranţă dinamic calculat ne arată că vânzările pot să scadă cu 59% pentru ca entitatea să nu intre în zona pierderilor. O scădere a vânzărilor cu 59% va asigura entităţii punctul de echilibru, după care orice scădere peste acest coeficient va conduce la pierderi.

Acest indicator poate fi influenţat de următorii factori:

preţul de vânzare, o creştere a acestuia va determina o creştere a coeficientul de siguranţă

dinamic.

Dacă prognozăm o creştere a preţului de vânzare cu 20% vom avea un volum total de

desfaceri la preţ de vânzare de 235.523.

2



Ks = (235.523- 49.460):235.253 x100 = 79%

Sau

Ks = 64.021:81.227x100 = 79 %,

unde R =Ca-Chf = 81.227 – 17.206 =64.021

Creşterea preţului de vânzare a determinat creşterea coeficientul de siguranţă dinamic de

la 59% la 79%.


sau raţionalizare a muncii, v-a avea ca efect creşterea coeficientului de siguranţă dinamic.

Dacă prognozăm o diminuare a cheltuielilor variabile cu 10 % , vom avea total cheltuieli

variabile de 138.651.


Produs Cantitate

totală

la nivel Pr

Procente

(%)

Cantitate din

fiecare produs

la nivel Pr

Preţ de

vânzare

unitar

Desfaceri la

nivel Pr

X 114707 41 47030 0.86 40.446

Y 114707 8 9177 0.15 1.376

Z 114707 51 58.501 0.28 17.058

114707 100 114707 58.880

Calculul coeficientul de siguranţă dinamic la total cheltuieli variabile v-a fi:

d= (47.030*0,86)+(9.177*0,15)+(58501*0,28)= 58.880

Ks = (195.896 -58.880)/195.896*100= 69,94 %

Reducerea cheltuielilor variabile cu 10% a provocat o creştere a coeficientului de

siguranţă dinamic de la 59% la 69,94 %.


reducerea de personal, v-a afecta coeficientul de siguranţă dinamic printro creştere.

Dacă prognozăm o diminuare a cheltuielilor fixe cu 10 % , adică cheltuielile fixe să aibe

valoarea de 15.485

2



Produs Cantitate

totală

la nivel Pr

Procente

(%)

Cantitate din

fiecare produs

la nivel Pr

Preţ de

vânzare

unitar

Desfaceri la

nivel Pr

X 140.773 41 57717 0.86 49637

Y 140.773 8 11.262 0.15 1.689

Z 140.773 51 71794 0.28 21.156

140.773 100 140.773 72.482

Calculul coeficientul de siguranţă dinamic la cheltuieli fixe de 15.485

d =(57.717*0.86)+11262*0,15)+71794*0,28)= 72.482

Ks =( 195896 -72482)/195896*100 = 63%

Reducerea cheltuielilor fixe cu 10% a provocat o creştere a coeficientului de siguranţă

dinamic de la 59 % la 63 %.

volumul fizic al producţiei şi desfacerii, o majorare al acestuia va determina o creştere a

coeficientului de siguranţă dinamic.

Dacă prognozăm o o majorare a volumul fizic al producţiei şi desfacerii cu 10% vom avea

total volum desfaceri de 215.486 lei:

1. Volum desfaceri:

Produs X 176.000 buc x 0,86 = 151.360

Produs Y 33.264 buc x 0,15 = 4.990

Produs Z 211.200 buc x 0,28 = 59.136

__________________________________________

Total volum desfaceri 215.486

2. Cheltuieli variabile (Chv)

ProdusX 176.000 buc x 0,72 = 126.720

Produs Y 33.264 buc x 0,15 = 4990

Produs Z 211.200 buc x 0,18 = 38.016

___________________________________________

Total Chv 169.726

2




Produs X 176.000 buc x 0,14 = 24.640

Produs Y 33.264 buc x 0,00 = 0

Produs Z 211.200 buc x 0,10 = 21.120

__________________________________________

Total Ca 45.760

4. Cheltuieli fixe totale: 17.206

5. Rezultat profit 28.554

a) calcularea pragului de rentabilitate exprimat cantitativ

Calculăm marja medie de contribuţie (contribuţia medie unitară):

Cma = 45.760 : (176000 + 33.264 + 211.200) = 0,1088

Pr = 17.206 : 0,1088= 158.143

Cantitatea de 158.143 buc este cantitatea pe care entitatea trebuie s-o fabrice şi s-o vândă

necesară acoperirii cheltuielilor variabile şi cheltuielilor fixe.

b) calcularea pragului de rentabilitate exprimat valoric

Pr = 17.206 :(215.486- 169.726) x 215.486 = 81.024

Totalul veniturilor obţinute din producţia vândută trebuie să fie în valoare de 81.024 pentru a

putea acoperi cheltuielile variabile şi fixe astfel încât rezultatul economic financiar să fie 0.

Pentru a putea afla care este ponderea fiecărui produs în cantitatea necesară de vîndut

pentru a atinge pragul de rentabilitate vom analiza care este ponderea fiecărui produs în total

producţie vânduta:

Denumire produs Cantitate (buc) Procente ( %)

X 176000 41,86

Y 33.264 7,91

Z 211.200 50,23

TOTAL 420.464 100

2




Produs Cantitate

totală

la nivel Pr

Procente

(%)

Cantitate din

fiecare produs

la nivel Pr

Preţ de

vânzare

unitar

Desfaceri la

nivel Pr

X 158.143 41,86 66.198 0.86 56.931

Y 158.143 7,91 12.509 0.15 1.876

Z 158.143 50,23 79.435 0.28 22.217

158.143 100 158.143 81.024

Calculul coeficientul de siguranţă dinamic la d modificat sau la R modificat:

d = (66198 x 0,86)+(12.50 9x 0,15)+(79435 x 0,28) = 81.024

Ks = (215.486-81.024)/215.486 x 100 = 62,4%

Sau,

Ks = 28.554:5.760 x 100 = 62,4%,

unde R = Ca –Chf = 45.760 -17.206 = 28.554

2.3.5. Intervalul de siguranţă

Acest indicator mai este cunoscut în literatura de specialitate sub denumirea de distanţă

sau drum de siguranţă, flexibilitate absolută sau distanţă de siguranţă.

Intervalul de siguranţă ne arată cu cât pot scădea vânzările în mod absolut astfel încât

entitatea să nu intre zona pierderilor.

Calcularea acestui indicator se efectuează în cifre absolute ca diferenţă între volumul

desfacerilor totale şi volumul desfacerilor la nivelul punctului de echilibru.

IS = D - d

Intervalul de siguranţă are aceaşi semnificaţie cu coeficientul de siguranţă dinamic cu

deosebirea că informaţiile sunt prezentate în mărimi absolute şi nu relative.

În cazul studiului nostru intervalul de siguranţă este de :

IS = 195.896 – 80.317 = 115.579

2



Astfel în mod absolut vânzările pot să scadă cu 115.579 lei pentru ca entitatea să nu intre

în zona pierderilor şi să se menţină la nivelul punctului de echilibru. Orice scădere a vânzărilor

sub acest nivel va conduce entitatea la o pierdere egală cu scăderea respectivă.

Intervalul de siguranţă poate fii influenţat de următorii factori:

- preţul de vânzare, o creştere a acestuia va determina o creştere a indicelui de siguranţă.



IS = 235.523- 49.460 =186.063

La o creştere a preţului de vânzare cu 20% intervalul de siguranţă a crescut de la 115.579

lei la 186.063 lei. Astfel, la creşterea preţului prognozată, vânzările pot să scadă cu 180.603 lei

pentru ca entitatea să nu intre în zona pierderilor şi să se menţină la nivelul punctului de

echilibru.


sau raţionalizare a muncii, v-a avea ca efect creşterea indicelui de siguranţă.

Dacă prognozăm o diminuare a cheltuielilor variabile cu 10 % , vom avea total cheltuieli

variabile de 138.651.

IS = 195.896-58.880=137.016 lei

La o reducere a cheltuielilor variabile cu 10% intervalul de siguranţă a crescut de la

115.579 lei la 137.016 lei. Astfel, la reducerea cheltuielilor prognozată, vânzările pot să scadă cu

137.016 lei pentru ca entitatea să nu intre în zona pierderilor şi să se menţină la nivelul punctului

de echilibru.


reducerea de personal, v-a afecta intervalul de siguranţă printro creştere.

Dacă prognozăm o diminuare a cheltuielilor fixe cu 10 % , adică cheltuielile fixe să aibe valoarea

de 15.485

IS =195.896 -72.482 =123.414 lei

La o reducere a cheltuielilor fixe cu 10% intervalul de siguranţă a crescut de la 115.579

lei la 123.414 lei. Astfel, la reducerea cheltuielilor fixe prognozată, vânzările pot să scadă cu

123.414 lei pentru ca entitatea să nu intre în zona pierderilor şi să se menţină la nivelul punctului

de echilibru.

2



volumul fizic al producţiei şi desfacerii, o majorare al acestuia va determina o creştere a

intervalului de siguranţă .

Dacă prognozăm o o majorare a volumul fizic al producţiei şi desfacerii cu 10% vom avea total

volum desfaceri de 215.486 lei.

Se calculează IS = 215.486-81.024 lei =134.462 lei

La o creştere a volumului fizic al producţiei şi defacerii cu 10% intervalul de siguranţă a

crescut de la 115.579 lei la 134.462 lei. Astfel, la creşterea volumului fizic al producţiei şi

desfacerii prognozată, vânzările pot să scadă cu 134.462 lei pentru ca entitatea să nu intre în zona

pierderilor şi să se menţină la nivelul punctului de echilibru.

2.3.6. Indicele de prelevare

Acest indice indică procentul din cifra de afaceri (producţia vândută) care este necesar

pentru a acoperi cheltuielile fixe.

Formula de calcul utilizată pentru indicele de prelevare este:

Ip = 17206:195896x100 = 9%

Astfel procentul de 9% din volumul desfacerilor este necesar pentru a putea acoperi

cheltuielile fixe în valoare de 17.206 lei. Restul de 91% din volumul desfacerilor contribuie la

acoperirea cheltuielilor variabile şi la obţimerea de profit, mai exact 79% din volumul

desfacerilor contribuie la acoperirea cheltuielilor variabile şi 12 % din volumul desfacerilor

contribuie la realizarea profitului entităţii.

Indicele de prelevare poate fi influenţat de următorii factori:

- preţul de vânzare, o creştere a acestuia va determina o creştere a indicelui de prelevare .



Ip = 17.206:235.523 x 100 = 7,3%

La o creştere a preţului de vânzare cu 20% indicele de prelevare a scăzut de la 9% din

volumul desfacerilor la 7,3% aferent volumului desfacerilor . Astfel, la creşterea preţului

prognozată, necesarul aferent acoperirii cheltuielilor fixe este de 7,3% din volumul desfacerilor.

-cheltuielile fixe, o reducere a cheltuielilor fixe, ca urmare a reducerii de personal, v-a afecta

indicele de prelevare printro diminuare.2



Dacă prognozăm o diminuare a cheltuielilor fixe cu 10 % , adică cheltuielile fixe să aibe valoarea

de 15.485

Ip = 15.485/195.896*100 = 7,9%

La o reducere a cheltuielilor fixe cu 10% indicele de prelevare s-a diminuat de la 9 % la

7,9% lei. Astfel, necesarul aferent acoperirii cheltuielilor fixe de 15.485 este de 7,9%din volumul

desfacerilor.

volumul fizic al producţiei şi desfacerii, o majorare al acestuia va determina o diminuare a

indicelui de prelevare.

Dacă prognozăm o o majorare a volumul fizic al producţiei şi desfacerii cu 10% vom avea total

volum desfaceri de 215.486 lei.

Ip = 17.206/215.486*100= 8%

La o creştere a volumului fizic al producţiei şi desfacerii cu 10% indicele de prelevare a

scăzut de la 9% la 8 % lei. Astfel, necesarul aferent acoperirii cheltuielilor fixe de 17.206 este de

8% din volumul desfacerilor.

2.3.7.Coeficientul de volatilitate (levierul operaţional)

Acest indicator exprimă procentajul variaţiei rezultatului obţinut pentru o variaţie

procentuală a cifrei de afaceri (volum desfaceri la preţ de vânzare).

Levierul operaţional reprezintă elasticitatea rezultatului în raport cu volumul desfacerilor

la preţ de vânzare, de unde şi denumirea sa de coeficient de volatilitate (sau de elasticitate).

Relaţia de calcul al acestiu indicator este:

În cazul studiului nostru efectuat levierul operaţional va avea valoarea de 1,71.

LO = 41.600 : 24.394 = 1,71

Levierul operaţional de +1,71 semnifică faptul că pentru o variaţie pozitivă de 10% a

volumului desfacerii la preţ de vânzare, rezultatul creşte cu 17,10% , adică:

Acest indicator, astfel calculat, se poate utiliza doar în condiţiile următoare:

- preţul de vânzare este constant;

- condiţiile de exploatare sunt nemodificate atât pe cheltuieli variabile cât şi pe cheltuieli fixe;

3



2.3.8. Optimizarea rezultatului economico financiar la SC .........SRL

Calculele şi analizele efectuate pe baza analizei cost-volum-profit constituie un

instrument important la îndemâna conducerii entităţii pentru optimizarea rezultatului activităţii

economice.

Acest lucru se poate realiza prin determinarea influenţelor pe care le are asupra profitului modificarea factorilor care au stat la baza stabilirii lui: preţul de vânzare, cheltuielile variabile, cheltuielile fixe şi volumul producţiei şi desfacerii.

Volumul desfacerii

195.896 235.523 215.486 195.896 195.896

X 137.600 164.800 151.360 137.600 137.600

Y 4.536 5.443 4.990 4.536 4.536

Z 53.760 65.280 59.136 53.760 53.760Cheltuieli variabile

154.296 154.296 169.726 138.651 154.296

X 115.200 115.200 126.720 104.000 115.200Produs Y 4.536 4.536 4.990 3.931 4.536

Z 34.560 34.560 38.016 30.270 34.560Marja contribuţiei

41.600 81.227 45.760 57.245 41.600

X 22.400 49.600 24.640 33.600 22.400Produs Y 0 907 0 605 0

Produs Z 19.200 30.720 21.120 23.040 19.200Factorul de acoperireFa= = Ca/D

21,23 34,48 21,33 29,20 21,33

X 16,28 30 16,28 24,40 16,28Produs Y 0 17 0 13,30 0

Produs Z 35,71 47 35,71 42,90 35,71Cheltuieli fixe 17.206 17.206 17.206 17.206 15.485Profit 24.394 64.021 28.554 40.039 26.115Desfaceri la 80.317 49.460 80.666 58.880 72.482

3

Explicaţii Situaţia iniţială

Creştere preţ vânzare

MajorareVolum fizic

Reducere cheltuieli variabile

Reducere cheltuieli fixe

Max Fa

Min Fa

Ipoteze privind optimizarea profitului

20% 10% 10% 10% 35.71% 16.28%

Produs X

1,03 176.000 0,65

15.485

min

maxY 0,18 33.264 0,13

Z 0,34 211.200 0,16



nivel Pe d= CF/FaKs = R(+/-)/Ca 59% 79% 62% 70% 63%

Analizând situaţia existentă a societăţii, conducerea entităţii remarcă că profitul total

obţinut în urma desfacerilor a celor 3 produse este în valoare de 24.394 lei, punctul de echilibru

se află la un volum al desfacerilor de 80.317, cu un factor de acoperire de 21,23 %. Astfel,

conducerea entităţii dorind o maximizare a profitului, va analiza potenţialii factori de optimizare:

-preţul de vânzare, o creştere a acestuia cu 20% va conduce la un profit suplimentar egal

cu produsul dintre cantitatea vândută şi majorarea respectivă de preţ, adică se va obţine un profit

total de 64.021 lei . În această situaţie factorul de acoperire creşte la 34,48%, punctul de echilibru

se va găsi la un nivel al volumului de desfaceri mai mic, respectiv de 49.460, iar coeficientul de

siguranţă dinamic va creşte de la 59% la 79%.

-cheltuielile variabile, o reducere a a acestora cu 10% la fiecare produs va determina o

mărire a profitului egală cu produsul dintre cantitatea vândută şi reducerea respectivă a

cheltuielilor variabile, rezultând un profit total de 40.039 lei.În această situaţie factorul de

acoperire creşte la 29,20%, punctul de echilibru se va găsi la un nivel al volumului de desfaceri

mai mic, respectiv de 58.880, iar coeficientul de siguranţă dinamic va creşte de la 59% la 70%.

- cheltuielile fixe, o reducere a acestora cu 10% va conduce la obţinerea unui profit

suplimentar egal cu reducerea respectivă rezultând un profit total de 26.115 lei. Această

schimbare va menţine factorul de acoperire neschimbat, punctul de echilibru se va diminua,

corespunzând unui nivel de desfacere 72.482, iar coeficientul de siguranţă dinamic va creşte de la

59% la 63%.

-volumul fizic al producţiei şi desfacerii, o majorare al acestuia cu 10% va genera o

mărire a profitului egală cu produsul dintre cantitatea vândută în plus şi contribuţia brută unitară,

rezultând un profit total de 28.554 lei. Această modificare va menţine factorul de acoperire şi

punctul de echilibru neschimbaţi, coeficientul de siguranţă dinamic va creşte de la 59% la 62%.

Analizând factorii de optimizare, conducerea consideră ca fiind avantajoasă creşterea

preţului de vânzare, care va conduce la un profit de 64.021 lei, factorul de acoperire se va

imbunătăţii substanţial, care va creşte la 30%, concomitent cu o dimunuare a punctului de

echilibru care va corespunde unui volum al desfacerii de 49.460.lei, iar coeficientul de siguranţă

dinamic va ajunge la 79%, ceea ce reprezintă o situaţie favorabilă pentru entitate.

3



Entitatea mai poate aborda analiza acestor factori şi pe linia acţiunii lor nefavorabile,

pentru a determina posibila influenţă a diverşilor factori asupra profitului. Cunoaşterea unei astfel

de influenţe dă posibilitatea anihilării aspectului negativ printr-o decizie de acţiune favorabilă a

unuia dintre ceilalţi factori.

De exemplu dacă se decide o scădere a preţului de vânzare cu 0,10 lei la produsul X şi Y,

aceasta va afecta rezultatul printr-o diminuare a sa cu (160.000 x 0,10) +(192.000 x 0,10)

=35.200 care va putea fii anihilată fie:

-printr-o reducere a cheltuielilor variabile unitare cu 0,10 pe fiecare produs:

(162.000 x 0,10) + (192.000 x 0,10) =35.200

- printr-o reducere a cheltuielilor fixe cu 35.200 lei.

Determinarea şi cunoaşterea modului de acţiune a fiecăruia dintre factorii de optimizare şi

influenţele produse de aceştia prezintă importanţă pentru conducerea entităţii, deoarece astfel se

pot adopta decizii raţionale şi se pot prevede urmările unor astfel de decizii.

Cap.3. Concluzii

În ultimii ani se afirmă tot mai des că succesul unei firme impune dezvoltarea unei noi

contabilităţi pentru management şia a unor instrumente de decizie raţionale, care să conducă

activitatea spre performanţa dorită.

Performanţa economico-financiară se exprimă prin capacitatea entităţii de a desfăşura o

activitate rentabilă, de a obţine profit. Rentabilitatea unei activităţi reiese din capacitatea de a

comensura veniturile cu cheltuielile efectuate.

Pentru ca o entitate să poată obţine rezultate optime este necesar să adopte decizii

raţionale în care cheltuielile fixe şi variabile se află într-o anumită corelaţie cu volumul de

activitate şi cu preţul de vânzare al producţiei, corelaţie ce se poate exprima prin modelul

relaţional cost-volum-profit1.

Analiza cost-volum-profit este utilă deoarece oferă o imagine generală asupra gestiunii

firmei. Conducerea entităţii o poate utiliza cu succes la previzionare, oferind posibilitatea calcului

profitului aferent unui anumit volum al vânzărilor. Această analiză este utilizată tot mai mult în

procesul de bugetare.

1 Rus Ioan, Pragul de rentabilitate şi indicatorii derivaţi, Publicaţia Tribuna Economică, nr. 42, 2007, pg. 80;

3



Metoda cost-volum-profit rămâne o metodă utilă în analiza şi gestiunea performanţei

întreprinderii urmare a avantajelor pe care le reprezintă:

- permite calculul pragului de rentabilitate;

- măsoară vulnerabilitatea întreprinderii;

- defineşte politica de preţ a întreprinderii.

Performanţa unei activităţi presupune aptitudinea de a surmonta dificultăţile şi a a asigura

existenţa şi viabilitatea unei afaceri, fiind permanent legată de risc2.

Cea mai importantă utilizare a analizei cost volum profit decurge din relaţia pragului de

rentabilitate cu riscurile ce însoţesc activitatea curentă: riscuri economice, riscuri de exploatare.

BIBLIOGRAFIE:

1. Albu Nadia, Albu Cătălin, Instrumente de management al performanţei, vol I-II, Ed.

Economica, Bucureşti, 2003.

2. Briciu Sorin, Contabilitate managerială – aspecte teoretice şi practice, Editura

Economică, Bucureşti, 2006;

3. Budligan Dorina, Berneci Ioan, Georgescu Iuliana, Beţianu Leontina, Contabilitate de

gestiune, ed. CECCAR, Bucureşti, 2007

4. Călin Oprea, Contabilitate de gestiune şi calculaţia costurilor, Editura Genicod,

Bucureşti, 2003.

5. Deaconu Paul, Contabilitate managerială, Editura Economică, Bucureşti, 2003.

6. Horngren Charles T., Datar Srikant, Foster George, Contabilitatea costurilor, o abordare

managerială, ediţia a 11-a, editura ARC, 2006;

7. Ionaşcu I., Filip A., Stele M., Control de gestiune, Editura Economica, Bucureşti, 2003;

8. Muţiu, Ileană A., Control de gestiune, Editura Risoprint, Cluj Napoca, 2007.

9. *** Publicaţia „Contabilitatea, expertiza şi auditul afacerilor”, nr. 11/2007;

10. *** Publicaţia „Gestiunea şi contabilitatea firmei”, nr. 4/2006;

11. *** Publicaţia „Tribuna Economică”, nr.42/2007;

12. *** Legea Contabilităţii Nr. 82/1991 republicată în Monitorul Oficial .nr. 454/18 iun.

2008;

2 Petrescu Silvia, Performanţa şi riscul pe baza analizei cost-beneficiu, Publicaţia Contabilitatea, expertiza şi auditul afacerilor, nr. 11/2007, pg. 48

3

http://www.cdep.ro/pls/legis/legis_pck.lista_mof?idp=17988

http://www.cdep.ro/pls/legis/legis_pck.lista_mof?idp=17988



13. *** O.M.F.P. 1826/2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la

organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune publicată în Monitorul Oficial nr.

23/12 ianuarie 2004;

3

org conta pe centre de profit

Documents